| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
A Autoridade Tributária e Aduaneira, através da Representação da Fazenda Pública, interpôs recurso jurisdicional da decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, proferida em 03/09/2025, que julgou procedente o recurso da decisão de aplicação de coima, declarando extinto, por prescrição, o procedimento contraordenacional e determinando o seu arquivamento, no âmbito do qual havia sido aplicada à sociedade [SCom01...], S.A., com sede na Rua ..., ... ..., pessoa colectiva n.º ...97, a coima única no montante de €16.038,63, acrescida de custas no valor de €51,00, por decisão proferida, em 20/10/2023, pelo Chefe do Serviço de Finanças ... - 4, no âmbito do processo de contraordenação (PCO) n.º ...03, por:
(i) falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo, em violação do disposto nos artigos 27.º, n.º 1 e 41.º, n.º 1, alínea b), do CIVA (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado), na redação vigente à data dos factos e punida pelos artigos 114.º, n.ºs 2 e 5, alínea a) e 26.º, n.º 4, ambos do RGIT;
(ii) falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo, em violação do disposto nos artigos 2.º, n.º 1 e 23.º, n.º 1, do CIS (Código do Imposto do Selo), punida pelos artigos 114.º, n.ºs 2 e 5, alínea e) e 26.º, n.º 4, ambos do RGIT e
(iii) omissões/inexatidões nas declarações de rendimentos, em violação do disposto nos artigos 20.º e 83.º, do CIRC (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas), punida pelos artigos 119.º, n.º 1, 24.º, n.º 2 e 26.º, n.º 4, do RGIT.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“1. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que considerou procedente o recurso de contraordenação deduzido pela arguida identificada em epígrafe e, em consequência, declarou extinto, por prescrição o respetivo procedimento contraordenacional.
2. O objeto do recurso centra-se em saber se o douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, por ter considerado o procedimento contraordenação extinto, por prescrição, sem ter considerado, como causa suspensiva a apresentação pela arguida da Impugnação judicial – proc. 1104/10.7BEAVR, instaurado em 2010.11.04 e com trânsito em julgado em 2022.09.30.
3. Sendo assim, a questão decidenda a submeter ao julgamento do Tribunal ad quem consiste em saber se o douto Tribunal “a quo” incorreu no aludido erro de julgamento por:
Ø não ter levado ao probatório todos os elementos relevantes para a boa decisão da causa e descoberta da verdade material;
Ø por ter concluído que o procedimento se encontrava prescrito, atenta a existência de causas de suspensão que não foram consideradas.
4. A matéria de facto considerada provada pelo Tribunal a quo encontra-se a ponto 1 a 3 do probatório, nas páginas 3 a 18 da sentença proferida.
5. Com o devido respeito que a decisão nos merece, o Tribunal a quo errou no julgamento da matéria de facto, na medida em que para além dos factos que foram dados como provados na sentença recorrida, existe um facto que deveria igualmente ter sido dado como provado, por ter sido levado ao seu conhecimento, quer por via da contestação, quer por via da prova documental carreada para os autos pelo próprio Tribunal, na sequência de pedido de certidão [Conforme documento n.º ...90, a página 87 da numeração do Sitaf, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais] e da certidão emitida e junção da impugnação judicial [Conforme documentos n.ºs ...96 e ...91, a página 463 e 89 da numeração do Sitaf, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais], o qual se mostra relevante para a decisão a proferir.
6. Nesta conformidade, o Tribunal a quo deveria ter considerado no probatório na matéria dada como provada, os seguintes factos:
Ø A interposição pela arguida da impugnação judicial - proc. 1104/10.7BEAVR em 2010.11.04 e o trânsito em julgado da referida impugnação em 2022.09.30.
Ø Solicitado em 2024.01.18 ao SF ... 4 para remeter cópia dos autos do despacho de suspensão do processo de contraordenação, o referido SF informou não existir o mesmo.
7. Consubstanciando esta uma factualidade que merece a dignidade de constar dos factos assentes da sentença recorrida, pois, mostra-se relevante para aferir da existência de uma causa de suspensão da prescrição, e por conseguinte, pertinente para concluir com clareza pela ocorrência (ou não) da prescrição do respetivo procedimento contraordenacional, motivo pelo qual não pode ser colocado de lado, visto influir e prejudicar diretamente a solução encontrada quanto à prescrição pelo Tribunal a quo.
8. Razão pela qual, entende a Fazenda Pública que, deve ser aditado ao probatório fixado na sentença recorrida, nos termos do disposto no artigo 412.º do Código de Processo Penal (CPP), ex vi da alínea a) do artigo 3.º do Regime Geral das infrações Tributárias (RGIT) e n.º 1 do art.º 41 do Regime Geral das Contraordenações (RGCO).
9. O douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, por ter concluído pela prescrição do procedimento contraordenacional e não ter relevado a apresentação da Impugnação judicial n.º 1104/10.7BEAVR pela arguida como causa de suspensão.
10. De acordo com os factos provados na douta sentença, (cf. ponto 2. do probatório), as infrações que subjazem à aplicação da coima impugnada vêm punidas pelos artigos 114.º e 119.º, do RGIT, consubstanciadas na falta de entrega da prestação tributária dentro do prazo, mais concretamente, o IVA, praticando infrações entre 2006.05.10 (período de tributação 200603) e 2009.02.10 (período de tributação 200812), constituindo esta a mais recente e o IS referente a 2006/02, 2006/05, 2006/08 e 2006/11, consubstanciando a infração mais recente a praticada em 2006.12.20 e, bem assim, em omissões/inexatidões ocorridas praticadas nas declarações de rendimentos de IRC, relativas aos exercícios de 2006, 2007 e 2008, configurando a infração mais recente a praticada em 2009.05.31, o que significa que a data limite para pagamento do(s) imposto(s), coincide com a data da prática das infrações, decorrente precisamente da falta de pagamento e/ou da entrega da declaração rendimentos com omissões e inexatidões no decurso do respetivo prazo.
11. Discorda a Fazenda Publica, com a ressalva do sempre devido respeito, do entendimento sufragado na douta sentença, e com o mesmo não se conforma, porque contrariamente ao que consta da Sentença recorrida, a prescrição do procedimento contraordenacional relativo às infrações em questão, ainda não ocorreu, incorrendo em erro de julgamento na apreciação da prova e em matéria de direito, no que toca à correta interpretação e aplicação da norma do artigo 55.º, n.º 1, alínea b) do Regime Geral das Infrações Tributárias (doravante, RGIT),conjugado o art.º 64 do RGIT.
2. Radica a sua divergência na ausência de contabilização/revelação como período de suspensão e do respetivo do hiato temporal que se verificou com a causa suspensiva que ocorreu no período compreendido entre 2010.11.04, data em que foi objeto de instauração pela arguida a Impugnação judicial - proc. 1104/10.7BEAVR e 2022.09.30, data em que ocorreu o trânsito em julgado da referida impugnação, computando-se o mesmo em 11 anos e 11 meses.
13. A propósito do disposto na alínea a) do n.º 1 da citado a artigo 27.º-A do RGCO, importa chamar aqui à colação o artigo 55.º n.1 do RGIT, nos termos da qual sempre que uma contra-ordenação tributária implique a existência de facto pelo qual seja devido tributo ainda não liquidado, o processo de contra-ordenação será suspenso depois de instaurado ou finda a instrução, quando necessária, e até que ocorra uma das seguintes circunstâncias: (i) o tributo seja pago no prazo previsto na lei ou no prazo fixado administrativamente, (ii) haja decorrido o referido prazo sem que o tributo tenha sido pago nem reclamada ou impugnada a liquidação, (iii) ocorra o trânsito em julgado da decisão proferida em processo de impugnação ou o fim do processo de reclamação.
14. Transpondo o acima exposto para o caso sub judice, os autos do procedimento contraordenacional onde foi proferida a decisão de aplicação da coima estiveram efetivamente suspensos, não obstante o SF ... 4 não tenha existido despacho de suspensão e efetuada a notificação do mesmo à ora arguida, nos termos do aludido art.º 55 do RGIT.
15. Todavia, por os mesmos se encontrarem suspensos é que só legalmente poder-se-ia dar continuidade até ao termo do trânsito em julgado da respetiva decisão, ou seja, posteriormente à cessação da referida suspensão, in casu, o Acórdão pelo TCAN foi proferido na Impugnação judicial proc. 1104/10.7BEAVR em 2022.07.14, com trânsito em julgado 2022.09.30, e por isso mesmo, é que foi proferida decisão de fixação de coima apenas em 2023.10.20, pelo Chefe do Serviço de Finanças ..., conforme pontos 1 e 2 do probatório, nas página 3 a 10 da mesma sentença em crise, dando, assim, cumprimento à suspensão legal dos autos na prática, ainda que o não tenha feito formalmente.
16. Considerando o período da infração, a data de início de contagem do prazo de prescrição à luz do art.º 33 n.º 2 do RGIT e os prazos de suspensão que ressalvam para o prazo máximo de prescrição previsto no n.º 3 do art.º 28 do RGCO, conjugado com o art.º 64 do RGIT, sendo aplicáveis com as necessárias adaptações o disposto nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 48.º do RGIT, é entendimento da Fazenda Pública de que o procedimento contraordenacional em causa, ainda, não se encontra prescrito.
17. A este título, conforme preceitua o n.º 1 do art.º 33 do RGIT que, regra geral, o procedimento por contraordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos 5 anos. Contudo, esse prazo de prescrição é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.
18. A infração depende da liquidação sempre que seja impossível “determinar antes da liquidação, o tipo de infração cometida ou o montante da coima aplicável” – in Acórdão do STA de 28-04-2010, Proc. 0777/09.
19. A(s) infração(ções) imputada(s) à Recorrente depende(m) da prévia determinação do valor da prestação tributária em falta para determinação da coima aplicável, pois que os limites mínimo e máximo se determinam tendo por referência o valor do imposto em falta, pelo que, o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é igual ao prazo de caducidade do direito à liquidação desse imposto nos termos do artigo 33.º, nº 2, do RGIT, o qual é de 4 anos de acordo com o disposto no artigo 45.º, n.º 1 da lei Geral Tributária (LGT), e conta-se “ nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, excepto no imposto sobre o valor acrescentado e nos impostos sobre o rendimento quando a tributação seja efectuada por retenção na fonte a título definitivo, caso em que aquele prazo se conta a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou, respectivamente, a exigibilidade do imposto ou o facto tributário” [artigo 45.º, n.º 4 da LGT]
20. Tratando-se, de infração omissiva, o dies a quo seria, em princípio, determinado atendendo à data em que o facto devesse ter sido praticado. No entanto, aplicando-se o prazo previsto no referido n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, o dies a quo determina-se como se determina para efeitos de caducidade do direito à liquidação [cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 28/04/2010].
21. Sendo o prazo de prescrição do procedimento correspondente ao prazo de caducidade do direito à liquidação da respetiva prestação tributária, o prazo de 4 anos, no caso de IVA, é contado a partir do inicio do ano civil seguinte àquele em que se verifica a exigibilidade do imposto, no caso de IRC, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e no que se respeita ao IS, por se tratar de um imposto de obrigação única, desde a ocorrência do respetivo facto tributário [cfr. artigos 33.º, n.º 2 do RGIT e 45.º, n.ºs 1 e 4 da LGT].
22. Acresce que, na contagem do prazo de prescrição há que ter em consideração os factos a que a lei atribui efeito interruptivo e suspensivo [cfr. artigos 33.º, n.º 3 do RGIT e 27.º - A e 28.º do Regime Geral das Contraordenações (RGCO), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 433/82, de 27/10, aplicáveis por via da alínea b) do artigo 3.º do RGIT].
23. Bem como, em consonância com o disposto no n.º 3 artigo 28º do Regime Geral de Contraordenações e Coimas (Decreto-Lei n.º 433/82), aplicável às infrações tributárias por via da al. b) do art.º 3 do RGIT, que a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade, por conseguinte, aos referidos 4 anos poderá sempre acrescer mais 2 anos, num prazo máximo total de 6 anos.
24. Conforme resulta a páginas 13 e seguintes da sentença do Tribunal “a quo” do prazo de prescrição foi considerado o referido prazo máximo supletivo de (4+2), por força do n.3 do art.º 28 do RGCO, aplicável ex vi pela alínea b) do art.º 3 do RGIT, acrescidos de 6 meses de suspensão, tendo em consideração o disposto na alínea c) do n.º 1 e n.º 2 do art.º 27-A, ambos do RGCO.
25. Para além das causas de suspensão e de interrupção previstas no RGCO, o artigo 33.º, n.º 3, 2.ª parte, do RGIT, expressamente refere que a suspensão da prescrição verifica-se, também, por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda, no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento”, bem como no caso do art,º 64 também do RGIT, no caso de impugnação ou oposição, sendo aplicáveis com as necessárias adaptações o disposto nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 48.º.
26. Ora, em 2010.11.04, a arguida interpôs uma Impugnação judicial - proc. 1104/10.7BEAVR, que teve por objeto as liquidações adicionais de IVA associadas às respetivas infrações, tendo ocorrido o trânsito do mesmo em 2022.09.30, o significa que o processo esteve suspenso desde 2010.11.04 até 2022.09.30, num período de 11 anos e 11 meses.
27. O Tribunal a quo, no que se se reporta às causas suspensivas, apenas teve em consideração na referida contagem do prazo prescricional a suspensão de 6 meses decorrente da pendência do recurso de que se recorre, nos termos do n.º 2 do artigo 27.º-A do RGCO, e é que precisamente aqui que se considera ter existido um erro de facto, e simultaneamente, de direito.
28. O Tribunal a quo desconsiderou por completo a apresentação da impugnação judicial em causa pela arguida, como causa de suspensão, pelo facto de não existir despacho de suspensão e do mesmo não ter sido objeto de notificação, única explicação que se encontra para o facto da mesma não constar do probatório, pois apesar de ter diligenciado junto do SF ... 4 se a notificação do despacho de suspensão havia sido efetuada, face à resposta negativa do SF, não chegou esta factualidade a ser mencionada nos factos provados, nem a existência da impugnação judicial, havendo uma completa omissão destes factos.
29. Ora, não obstante a falta do despacho de suspensão e da notificação do mesmo à arguida por parte do SF ... 4, nos termos do art.º 55 do RGIT, e resultando comprovada a existência da referida impugnação que recaiu sobre as liquidações adicionais de IVA associadas às respetivas infrações, estamos em crer que a referida sentença pugnou por défice instrutório relativamente à demostração de factos essenciais.
30. Aliás, só se poderá dizer que é a única explicação que se pode extrair, visto nenhuma fundamentação se encontrar para o facto de tal factualidade não constar do probatório, concretamente, dos factos provados, já que não é um facto questionável, mas incontornável, não é por não ter existido o despacho de suspensão do SF e a notificação deste despacho, que anula ou apaga a realidade dos factos, a saber a interposição da impugnação judicial supra identificada por parte da arguida.
31. Não se questiona, de modo algum, a livre apreciação pelo Tribunal a quo dos factos que considera provados ou não, porém, atendendo à pertinência da factualidade em questão, na medida em que poderá alterar por completo, e estamos convictos de que poderá ter esse efeito, prejudicar a solução proposta, no que respeita ao prazo prescricional do procedimento contraordenacional.
32. Face à ausência de notificação do despacho de suspensão que o Tribunal a quo apurou, quando muito estamos perante uma mera irregularidade, não uma nulidade da decisão, visto não fazer parte do elenco da nulidades, previstas no art.º 63 do RGIT, e por que na prática o período de suspensão foi respeitado pela Autoridade Tributária, visto a decisão de fixação da coima ter sido proferida em 2023.10.20, ou seja, já depois de ter ocorrido o trânsito em julgado do referido Acórdão em 2022.09.30, o que revela o cumprimento do período de suspensão na sequência da pendência da Impugnação judicial em questão.
33. Tendo a suspensão como objetivo evitar a tomada de decisões contraditórias sobre o mesmo assunto, a suspensão que alude o art.º 55 do RGIT mostra-se, por isso, imprescindível para estabilidade e definição do facto tributário e mesmo para manutenção de coerência do sistema, sob prejuízo de não vir a ser convenientemente decido, tendo a Autoridade Tributária dado cabal cumprimento ao art.º 55 do RGIT, ao aguardar pelo transito em julgado da referida impugnação judicial.
34. No que concerne à inexistência do despacho de suspensão e respetiva notificação à arguida, quando muito, sempre se dirá que estamos perante uma mera irregularidade, não uma nulidade insanável do processo tributário, visto não fazer parte do elenco das nulidades, previstas no art.º 63 do RGIT.
35. Na anotação 12 ao art.º 55 do RGIT, a página 519 no Regime Geral das Infracções tributárias, 4ª edição de 2010, os Ilustres Conselheiros Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos tecem o seguinte comentário: “Sendo obrigatória a suspensão do processo de contraordenação, a sua falta constituirá uma irregularidade processual. Em processo de contraordenação tributária apenas se preveem como nulidades insanáveis as que constam do art.º 63, entre as quais não se inclui a omissão de suspensão aqui referida”.
36. Sendo um facto incontroverso da realidade jurídica a existência da referida impugnação que recaiu sobre as liquidações adicionais de IVA associadas às respetivas infrações, considera-se que a referida sentença pugnou por défice instrutório relativamente à demonstração dos factos essenciais, concretamente, a consideração da mesma e a suscetibilidade da mesma para configurar uma causa de suspensão nos termos legais supra aludidos.
37. É de salientar, que a referida suspensão ainda que não tenha sido objeto de notificação o respetivo despacho de suspensão à arguida, não pode perder a sua virtualidade, verificando-se na prática por mero efeito da lei (opes legis), até por uma questão de eficiência processual, por efetivação do princípio da prevalência das decisões de mérito sobre as de forma e na concretização da tutela jurisdicional efetiva, nesta conjugação, haverá razões plausíveis para considerar a existência do referido défice instrutório.
38. Compreendendo tal causa de suspensão uma grande amplitude temporal, concretamente, desde 2010.11.04 até 2022.09.30, num período de 11 anos e 11 meses, fica evidente que a mesma é suscetível de alterar completamente a decisão propalada pelo TAF de Aveiro.
39. Assim da concatenação de todos os factos dados como provados e não provados e de acordo com as regras de experiência da vida e da natureza das coisas, salvo melhor entendimento, entende a Fazenda Pública, que ter-se-á de concluir que a impugnação judicial configurou uma causa de suspensão que não foi considerada pelo Tribunal “a quo”.
40. Termos em que, deverá a sentença de que ora se recorre, ser revogada e substituída, por outra que julgue improcedente o recurso de contraordenação apresentado pela arguida, considerando a referida causa de suspensão, e consequentemente mantenha a decisão de fixação da coima, com as demais consequências.
Nestes termos e nos mais de Direito que V. Ex.as, mui doutamente suprirão, deverá o presente recurso ser julgado procedente e, em consequência, revogar-se a sentença recorrida e o recurso judicial interposto da decisão de aplicação da coima ser julgado improcede, com as legais consequências, como se nos afigura mais conforme com o que consideramos ser a melhor realização do Direito e Justiça.”
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A arguida, aqui Recorrida, respondeu ao recurso da seguinte forma:
“a) A decisão em apreço nos presentes autos não merece qualquer censura, daí que, sucintamente, a Recorrida irá aduzir os argumentos que entende relevantes nesse sentido;
b) Nas suas alegações de recurso, afirma a Recorrente que o douto Tribunal a quo não teve em consideração para a formulação do seu juízo o facto de ter sido interposta uma impugnação judicial, que correu termos no processo n.º 1104/10.7BEAVR, ao não ter dado como provado esse mesmo facto, assim como não ter dado como provado o facto de ter sido solicitada ao Serviço de Finanças ... uma certidão de cópia dos autos do despacho de suspensão do processo de contraordenação e o conteúdo da respetiva certidão;
c) Apenas são dados como provados os factos relevantes para apreciação da exceção de perentória de prescrição que foi invocada pela ora Recorrida;
d) O douto Tribunal a quo, através de despacho com a referência Citius 5231709, ao ordenar que fosse junta aos autos a certidão do processo de impugnação n.º 1104/10.7BEAVR, mostrou que pretendia tomar conhecimento do processo de impugnação e do seu teor, pelo que, não tendo o mesmo sido dado como facto provado, foi porque o Tribunal não entendeu que fosse relevante para a decisão da causa, ou até porque a certidão revelou factualidade contrária aos interesses da Recorrente;
e) Na sequência desse despacho, a certidão que foi junta constatou que a ora Recorrida nunca foi notificada da suspensão do processo de contraordenação, nos termos do artigo 55.º, do RGIT, sendo que, conforme resulta do recurso de decisão de aplicação de coima apresentado pela ora Recorrida, a mesma apenas teve conhecimento da reativação do processo de contraordenação por força de uma notificação da parte da ora Recorrente;
f) A Recorrida nunca tomou conhecimento da suspensão do processo de contraordenação, tendo aliás, na apresentação do recurso de decisão de aplicação de coima, deixado claro que a sua argumentação relativa à prescrição do procedimento contraordenacional era independente de quaisquer causas interruptivas e suspensivas;
g) Como poderia a Recorrida tomar conhecimento de algo que nunca lhe fora devidamente notificado, e cuja comunicação seria obrigatória, nos termos do artigo 55.º, do RGIT?;
h) Não obstante, o douto Tribunal a quo entendeu, à semelhança da ora Recorrida, que tal factualidade não seria relevante para a verificação, ou não, do prazo de prescrição do procedimento contraordenacional, pois o enquadramento normativo das normas que determinam o regime da prescrição dos procedimentos contraordenacionais não é afetado, nesta sede, pela existência de um processo de impugnação;
i) Não deverão ser dados como provados os factos requeridos pela Recorrente, nos termos supra expostos;
j) Para além da questão referente à matéria de facto dada como provada, a Recorrente afirma que o douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento ao julgar como verificada a prescrição do procedimento contraordenacional;
k) Afirma a Recorrente que, considerando a interposição do processo de impugnação n.º 1104/10.7BEAVR e o seu trânsito em julgado, que apenas se verificou em 30/09/2022, o procedimento contraordenacional ainda não prescreveu, por força da suspensão do prazo de prescrição;
l) Sendo entendimento mútuo entre a Recorrida e a Recorrente que o prazo de prescrição das infrações em causa no presente processo é idêntico ao prazo de caducidade da liquidação dos impostos que as subjazem, então o prazo de prescrição é de quatro anos, nos termos do artigo 33.º, n.º 2, do RGIT;
m) Também concordam a Recorrida e a Recorrente com o disposto no artigo 28.º, n.º 3, do RGCO, o qual estabelece que prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade, pelo que, no caso em apreço nos autos, o prazo de prescrição seria de 6 anos;
n) A argumentação da Recorrente de que o tempo de suspensão do processo de contraordenação é ilimitado não tem acolhimento legal nem jurisprudencial;
o) O artigo 27.º-A, n.º 2, do RGCO, determina que o prazo de suspensão não pode durar mais do que seis meses;
p) Os procedimentos contraordenacionais em apreço nos presentes autos prescreveriam no prazo de seis anos e seis meses após o início da contagem do prazo de prescrição, pelo que, conforme decidiu, e bem, o Tribunal a quo, a infração mais recente e a sua respetiva contraordenação já se encontram prescritos e, por maioria de razão, as contraordenações anteriores também;
q) Este entendimento é o entendimento maioritário na jurisprudência portuguesa referente a esta matéria;
r) Veja-se, a título exemplificativo, o acórdão n.º 1901/15.BELRA, do Supremo Tribunal Administrativo, onde se afirma: “(…) Assim, e para os efeitos do citado artigo 28.º, n.º 3, do RGCO, a prescrição do procedimento teria lugar quando desde a data em que se verificou o facto tributário, tivesse decorrido o prazo de quatro anos acrescido de metade (…) A lei manda ressalvar da prescrição o tempo de suspensão. Que, todavia, nos termos do n.º 2 do artigo 27.º-A do RGCO,” não pode ultrapassar seis meses.”
s) É por demais evidente que, ao contrário do entendimento veiculado pela Recorrida, o período de suspensão do procedimento contraordenacional não pode exceder o limite de seis meses;
t) Dúvidas não podem restar de que o prazo limite para a prescrição das contraordenações em apreço nos presentes autos já se verificou, e que a sentença proferida pelo douto Tribunal a quo não se encontra ferida de qualquer erro de julgamento de direito.
Nestes termos e com o Douto suprimento de V. Exas. deverá ser julgado o recurso totalmente improcedente, confirmando a sentença recorrida.
Assim julgando farão V. Exas., como sempre aliás, boa e inteira Justiça.”
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O Ministério Público junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro não respondeu.
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Tendo os autos sido remetidos ao Ministério Público, nos termos das disposições conjugadas da alínea b) do artigo 3.º, do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT), do artigo 74.º, n.º 4 do Regime Geral das Infracções de Mera Ordenação Social (RGIMOS) e do n.º 1 do artigo 416.º do Código de Processo Penal (CPP), o digníssimo Magistrado junto deste Tribunal Central Administrativo Norte pronunciou-se nos seguintes termos:
“Visto.
Aderimos à fundamentação da douta sentença recorrida, bem como fazemos nossas as considerações e conclusões do MP proferidas na sua resposta ao recurso em 1ª instância que, a nosso ver, estão muito bem fundamentadas e elaboradas.
Assim, entendemos ser de confirmar a sentença recorrida.”
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Dispensam-se os vistos nos termos das disposições conjugadas dos artigos 418.º, 419.º e 4.º do Código de Processo Penal e, supletivamente, do artigo 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil ex vi alínea b) do artigo 3.º do Regime Geral das Infracções Tributárias e n.º 4 do artigo 74.º do Regime Geral do Ilícito de Mera Ordenação Social, sendo o processo submetido à conferência para julgamento.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
O presente recurso segue a tramitação do recurso em processo penal, tendo em conta as especialidades que resultam do Regime Geral das Infracções de Mera Ordenação Social (RGIMOS); pelo que o objecto do recurso é delimitado pelas respectivas conclusões [cfr. artigo 412.°, n.º 1, do Código de Processo Penal (CPP) ex vi artigo 74.°, n.º 4 do RGIMOS], excepto quanto aos vícios de conhecimento oficioso.
In casu, foi colocada a questão da prescrição do procedimento contra-ordenacional, por se relacionar com infracções cometidas em 2006, 2007, 2008 e 2009, estando em causa, portanto, a apreciação de um pressuposto processual negativo, que constitui excepção peremptória, de conhecimento oficioso, mas que foi a única matéria arguida na petição inicial, pelo que apenas a esta se cinge o objecto do recurso, havendo que averiguar se, no caso concreto, terá ocorrido erro de julgamento ao determinar o arquivamento do procedimento contra-ordenacional.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“Para analisar a questão trazida, importa antes de mais dar por provada determinada factualidade para, seguidamente, à luz do Direito, aferir se ocorre ou não a alegada prescrição do procedimento de contraordenação.
Assim, com interesse para a decisão a proferir sobre a invocada exceção, consideram-se provados os seguintes factos (sublinhado nosso):
1. Em 20.10.2023, foi proferida, no âmbito do PCO n.º ...03, pelo Chefe do SF uma “DECISÃO DE APLICAÇÃO DA COIMA” - cf. decisão da fixação da coima junta a pp. 22/28 do PDF inserto a pp. 1/28 do SITAF e cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
2. Na decisão referida no ponto anterior, consta, para além do mais, o seguinte:
“(…).
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
– cf. citada decisão.
3. Na decisão referida nos pontos antecedentes, lavrou-se na parte condenatória o seguinte:
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
– cf. citada decisão.
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Inexistem outros factos, para além dos que foram dados como provados, que revelem interesse para a boa decisão da causa.
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A decisão da matéria de facto dada como provada efetuou-se com base no exame dos documentos juntos aos autos (mormente, a decisão administrativa impugnada), que não foram impugnados e que, por isso, mereceram a credibilidade do Tribunal, consoante se anota em cada ponto do probatório.”
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Uma vez que os respectivos documentos constam dos autos, sendo patente a insuficiência da matéria de facto provada para a decisão, e acolhendo a impugnação da decisão da matéria de facto levada a cabo pela Recorrente, adita-se ao probatório, por ter sido cumprido o disposto nos artigos 410.º e 412.º do Código de Processo Penal ex vi alínea b) do artigo 3.º do Regime Geral das Infrações Tributárias e n.º 1 do artigo 41 do RGIMOS, a seguinte factualidade:
4. Em 29/10/2010, foi deduzida pela Recorrida, que anteriormente adoptava a denominação [SCom02...], S.A., impugnação judicial, tendo em vista impugnar os actos de liquidação adicional de IVA, referente aos períodos de 2006, 2007 e 2008, e respectivos juros compensatórios, que correu termos no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro sob o processo n.º 1104/10.7BEAVR – cfr. certidão junta aos autos.
5. No âmbito desses autos foi proferido Acórdão, em 14/07/2022, por este Tribunal Central Administrativo Norte, que negou provimento ao recurso e manteve a sentença recorrida de improcedência da impugnação judicial, tendo transitado em julgado em 30/09/2022 – cfr. certidão junta aos autos.
6. Nos presentes autos, foi solicitado, por despacho judicial proferido em 18/01/2024, ao Serviço de Finanças ... a remessa de cópia do despacho de suspensão do processo de contra-ordenação em apreço, tendo o mesmo respondido e informado o seguinte: “(…) Relativamente ao despacho de suspensão solicitado, informo que a suspensão do prazo de prescrição resulta diretamente da lei (artigos 33.º/3; 42.º/2, 47.º e 64.º, do RGIT), logo é inexistente despacho de suspensão. (…)” – cfr. Ofício n.º 175, de 2024-01-26, que deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro em 29/01/2024 sob o n.º 237725.
7. O Chefe do Serviço de Finanças ..., em 31/05/2023, concordou com a seguinte informação e determinou a reactivação do processo de contra-ordenação em causa: “(…) Relativamente à Impugnação Judicial n.° ...76, da empresa [SCom01...], SA, NIF ...97, foi proferida decisão judicial de IMPROCEDENTE, com trânsito em julgado em 30.09.2022, no processo 1104/10.7BEAVR. Assim o Processo de Contraordenação n.º ...03, deverá ser reativado, dado que o Tribunal o considerou improcedente, com todas as consequências legais. (…)” – cfr. documento n.º 1 junto com a petição inicial.
2. O Direito
A Recorrente veio insurgir-se contra a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou procedente o recurso apresentado pela Recorrida por ter considerado verificar-se causa de extinção do procedimento de contra-ordenação, tendo determinado o seu arquivamento, por prescrição.
Vejamos o teor da sentença recorrida:
“(…) O prazo de prescrição do procedimento contraordenacional está prevista no n.º 1 do artigo 33.º, do RGIT, donde decorre que o prazo geral é de cinco anos.
Por outro lado, o n.º 2 do mesmo normativo (artigo 33.º, do RGIT) estabelece um prazo especial idêntico ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.
As situações em que a existência da contraordenação depende da liquidação da prestação tributária são as previstas nos artigos 108.º, n.º 1, 109.º, n.º 1, 114.º, 118.º e 119.º, n.º 1, do RGIT – Leia-se Jorge Lopes de sousa e Manuel Simas Santos in Regime Geral das Infracções Tributárias anotado, 4ª edição, 2010, Áreas Editora, pág. 323.
Para aferir se ocorreu ou não a prescrição não podemos desviar-nos das causas da sua suspensão e interrupção a que aludem os artigos 27.º- A e 28.º, do RGCO.
Na verdade, o artigo 33.º, n.º 3, primeira parte, do RGIT, remete para a aplicação das normas sobre suspensão e interrupção da prescrição do processo contraordenacional previstas no RGCO, podendo o curso da prescrição ser suspenso e interrompido.
Enquanto a suspensão impede que o prazo da prescrição decorra enquanto se mantiver a causa que a determinou (cf. n.º 6 do artigo 120.º, do CP – Código Penal - ex vi artigo 32.º, do RCGO, ex vi artigo 33.º, n.º 3, do RGIT). Inversamente, verifica-se a interrupção quando o tempo decorrido antes da causa de interrupção fica sem efeito, devendo, portanto, reiniciar-se a contagem de um novo período logo que desapareça a mesma causa (cf. artigo 121.º, n.º 2, do CP). Ou seja, a interrupção anula o prazo prescricional entretanto decorrido – cf. Jorge Lopes Sousa e Manuel Simas Santos, in ob. cit., pág. 323.
Como sabemos, em consequência de eventos suspensivos ou interruptivos, um determinado prazo prescricional pode extinguir-se muito para além daquele prazo de cinco anos (ou quatro). Como o artigo 33.º, do RGIT remete para a lei geral nessa matéria, as causas de suspensão e de interrupção aplicáveis ao caso são as previstas nos artigos 27.º-A e 28.º, do RGCO, como acima se disse.
Diz-nos o artigo 27.ºA, do RGCO, sob a epígrafe “Suspensão da prescrição”, que:
“1 - A prescrição do procedimento por contra-ordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento:
a) Não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal;
b) Estiver pendente a partir do envio do processo ao Ministério Público até à sua devolução à autoridade administrativa, nos termos do artigo 40.º;
c) Estiver pendente a partir da notificação do despacho que procede ao exame preliminar do recurso da decisão da autoridade administrativa que aplica a coima, até à decisão final do recurso.
2 - Nos casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior, a suspensão não pode ultrapassar seis meses”.
E do artigo 28.º, do RGCO, com a epígrafe “Interrupção da prescrição”, decorre que:
“1 - A prescrição do procedimento por contra-ordenação interrompe-se:
a) Com a comunicação ao arguido dos despachos, decisões ou medidas contra ele tomados ou com qualquer notificação;
b) Com a realização de quaisquer diligências de prova, designadamente exames e buscas, ou com o pedido de auxílio às autoridades policiais ou a qualquer autoridade administrativa;
c) Com a notificação ao arguido para exercício do direito de audição ou com as declarações por ele prestadas no exercício desse direito;
d) Com a decisão da autoridade administrativa que procede à aplicação da coima.
2 - Nos casos de concurso de infracções, a interrupção da prescrição do procedimento criminal determina a interrupção da prescrição do procedimento por contra-ordenação.
3 - A prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade”.
Para além das causas de suspensão e de interrupção previstas no RGCO, “a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento” – cf. artigo 33.º, n.º 3, 2.ª parte, do RGIT. O artigo 42.º, n.º 2, do RGIT, com a epígrafe “Duração do inquérito e seu encerramento”, diz-nos que: “(…). 2 - No caso de ser intentado procedimento, contestação técnica aduaneira ou processo tributário em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos, não será encerrado o inquérito enquanto não for praticado acto definitivo ou proferida decisão final sobre a referida situação tributária, suspendendo-se, entretanto, o prazo a que se refere o número anterior” O artigo 47.º, do RGIT, com a epígrafe “Suspensão do processo penal tributário”, postula o seguinte: “1 - Se estiver a correr processo de impugnação judicial ou tiver lugar oposição à execução, nos termos do Código de Procedimento e de Processo Tributário, em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos imputados, o processo penal tributário suspende-se até que transitem em julgado as respectivas sentenças. 2 - Se o processo penal tributário for suspenso, nos termos do número anterior, o processo que deu causa à suspensão tem prioridade sobre todos os outros da mesma espécie”. O artigo 74.º, do RGIT, sob a epígrafe “Indícios de crime tributário”, tem o seguinte teor: “1 - Se até à decisão se revelarem indícios de crime tributário, é de imediato instaurado o respectivo processo criminal. 2 - Se os indícios de crime tributário respeitarem ao facto objecto do processo de contra-ordenação, suspende-se o procedimento e o respectivo prazo de prescrição até decisão do processo crime”.
Na situação em análise, as infrações que subjazem à aplicação da coima impugnada vêm punidas pelos artigos 114.º e 119.º, do RGIT, consubstanciadas na falta de entrega da prestação tributária dentro do prazo, mais concretamente, o IVA e o IS e, bem assim, em omissões/inexatidões ocorridas nas declarações de rendimentos (cf. ponto 2. do probatório), encontrando-se dependentes do apuramento do imposto em falta, situação que catapulta o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional para um período igual ao estipulado para a caducidade do direito à liquidação desse imposto, o qual, de harmonia com o artigo 45.º, nº 1, da LGT é de quatro anos a contar do termo do ano em que se verificou o facto tributário (para os impostos periódicos) ou a partir da data em que o facto tributário ocorreu (para os impostos de obrigação única) ou, ainda, a partir do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto (no caso do IVA) – cf. artigo 45.º, n.º 4, da LGT.
Iniciando a nossa análise pelo IVA, remete-se o respetivo cômputo ao início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto conforme decorre do n.º 4 do citado artigo 45.º da LGT – cf. Acórdão do STA (Supremo Tribunal Administrativo), de 12.5.2021, proferido no processo n.º 02248/15.4BEPNF 0550/16, in www.dgsi.pt.
Volvendo ao caso dos autos.
Começando pela infração mais recente (pois que, se concluirmos que quanto a esta o procedimento se encontra prescrito, por maioria de razão, o mesmo também estará quanto às infrações mais antigas), cumpre ter presente que a última infração respeita ao período de 200812 e a exigibilidade do imposto ocorreu a 10.2.2009 (cf. citado ponto 2. do probatório), pelo que, o dies a quo, é o dia 1.1.2010, em conformidade com o consignado no artigo 45.º, n.º 4, da LGT.
Quer isto dizer que, aplicando o referido prazo de prescrição (4 anos) e, na hipótese de não ter ocorrido qualquer causa de interrupção ou suspensão, o procedimento contraordenacional prescreveria em 1.1.2014.
Regressando novamente ao caso dos autos e, do confronto da factualidade assente com o estatuído no citado n.º 3, do artigo 28.º, do RGCO, ou seja, aplicando-se o prazo máximo supletivo de prescrição, acrescido de metade (4+2), acrescidos dos seis meses de suspensão, o prazo prescricional consumou-se a 1.7.2016.
Quanto ao IS, resulta da matéria de facto provada, que a infração mais recente ocorreu em 20.12.2006 (cf. ponto 2. dos factos provados), sendo que a partir da referida data iniciou-se a contagem do prazo de prescrição, uma vez que é incontroverso que o IS reveste a natureza de um imposto de obrigação única, devido num só determinado momento por força da verificação de um facto tributário.
Deste modo, aplicando-se o prazo máximo supletivo de prescrição, acrescido de metade (4+2), acrescidos dos seis meses de suspensão, o prazo prescricional consumou-se a 20.6.2013.
De facto, ainda que durante esse período tenha ocorrido a suspensão do prazo de prescrição, tal suspensão não poderia durar mais de seis meses, por força do preceituado no n .º 2, do artigo 27.º-A, do RGCO.
Relativamente omissões/inexatidões praticadas na declaração de rendimentos, em violação do disposto nos artigos 20.º e 83.º, do CIRC, imposto que assume natureza periódica.
E tal como se escreveu no Acórdão do TCAS (Tribunal Central Administrativo), de 13.5.2021, proferido no âmbito do processo nº 2432/15.0BESNT, in www.dgsi.pt, que aqui acolhemos, com as devidas adaptações:
“(…) estando em causa o pagamento de um imposto periódico (…), o prazo de caducidade conta-se a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário (artigo 45.º n.º 4 da LGT)”.
Descendo novamente ao caso concreto, resulta que a infração mais recente, em mira, foi praticada no dia 31.5.2009 – cf. ponto 2. dos factos provados.
Assim, estando em causa um imposto sobre o rendimento, ou seja, um imposto periódico, a contagem do prazo prescricional inicia-se em 31.12.2009.
A outro passo, sendo uma infração com um enquadramento em termos de responsabilidade contraordenacional no artigo 119.º, n.º 1, do RGIT (cf. ponto 2. do probatório), diremos que o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é o previsto no artigo 33.º, n.º 2, do RGIT – no mesmo sentido, vide o acórdão do STA (Supremo Tribunal Administrativo), proferido em 20.5.2020, proferido no processo n.º 01901/15.7BELRA, in www.dgsi.pt, ressalvadas as devidas adaptações.
Logo, igual ao prazo de caducidade do direito à liquidação, ou seja, quatro anos.
Assim sendo, o marco temporal inicial para a contagem do prazo prescricional do procedimento contraordenacional tem o seu início em 31.12.2009 (consoante já se disse) e o términus, em 31.12.2013, sem considerar a existência de qualquer suspensão ou interrupção do respetivo prazo.
Regressando ao caso dos autos, e do confronto da factualidade assente com o estatuído no citado n.º 3, do artigo 28.º, do RGCO, ou seja, aplicando-se o prazo máximo supletivo de prescrição, acrescido de metade (4+2), acrescidos dos seis meses de suspensão, o prazo prescricional consumou-se a 30.6.2016, pois que, consoante já se disse, a suspensão do prazo prescricional não pode durar mais de seis meses, por força do preceituado no n.º 2, do artigo 27.º-A, do RGCO.
Aqui volvidos, conclui-se, pois, à luz dos citados preceitos legais, que o procedimento contraordenacional se encontra integralmente prescrito, verificando-se, assim, a invocada exceção perentória.
Ora, a extinção do procedimento contraordenacional, por efeito da prescrição, é determinante de arquivamento dos autos, como resulta das disposições conjugadas dos artigos 33.º, 61.º e 77.º, do RGIT.
Nos termos e com os fundamentos expostos, terá de ser declarado extinto, por prescrição do procedimento, o PCO questionado, determinando-se o seu arquivamento. (…)”
É entendimento mútuo da Recorrida e da Recorrente que o prazo de prescrição do procedimento relativo às infracções em causa no presente processo é idêntico ao prazo de caducidade da liquidação dos impostos que lhe subjazem, sendo o prazo de prescrição de quatro anos, nos termos do artigo 33.º, n.º 2, do RGIT. Também concordam com a aplicabilidade do disposto no artigo 28.º, n.º 3, do RGIMOS, o qual estabelece que a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade, pelo que, no caso em apreço nos autos, o prazo de prescrição seria de 6 anos.
Nas suas alegações de recurso, afirma a Recorrente que o Tribunal a quo não teve em consideração para a formulação do seu juízo o facto de ter sido interposta uma impugnação judicial, que correu termos sob o processo n.º 1104/10.7BEAVR, e, ao não ter dado como provado esse facto, assim como o facto de ter sido solicitada ao Serviço de Finanças ... uma certidão de cópia do despacho de suspensão do processo de contra-ordenação e o conteúdo da respectiva certidão, terá incorrido em erro de julgamento.
Assim, a única pecha apontada à sentença recorrida e objecto do presente recurso centra-se em saber se o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, por ter considerado o procedimento de contra-ordenação extinto, por prescrição, sem ter valorado, como causa suspensiva, a apresentação pela arguida da impugnação judicial, que correu termos sob o processo n.º 1104/10.7BEAVR, desde 29/10/2010 até ao trânsito em julgado em 30/09/2022.
No concernente à impugnação da decisão da matéria de facto, já aditámos supra a factualidade e ocorrências processuais tidas por relevantes para a decisão do presente recurso.
Avançamos, assim, contextualizando a questão, através da recuperação do julgamento prolatado no Acórdão do STA, de 30/04/2019, proferido no âmbito do processo n.º 679/11, no que respeita à contagem do prazo de prescrição aqui em apreciação:
“(…) Dispõe o n.º 3 do artigo 33.º do RGIT que o prazo de prescrição interrompe-se e suspende-se nos termos estabelecidos na lei geral – a saber, os previstos nos artigos 27.º-A e 28.º do RGCO -, mas a suspensão da prescrição verifica-se também por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º, e ainda no caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento.
De qualquer modo, tem entendido este STA que é igualmente aplicável às contra-ordenações tributárias o limite máximo do prazo de prescrição do procedimento previsto no n.º 3 do artigo 28.º do RGCO, ou seja, a prescrição tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão – que não pode ultrapassar seis meses, nos casos previstos nas alíneas b) e c) do artigo 27.º-A do RGCO, tiver decorrido o prazo de prescrição acrescido de metade (cfr., entre outros, os Acórdãos deste STA de 20 de Dezembro de 2017, recursos n.º 084/17 e n.º 0224/17).(…)”
Importa alertar que, para efeitos do n.º 3 do artigo 28.º do RGIMOS, que estabelece um prazo de prescrição máximo do procedimento, apenas releva o tempo de suspensão, não sendo de considerar qualquer interrupção ocorrida no procedimento.
Ao invés do afirmado na sentença recorrida, o prazo máximo de suspensão do processo contraordenacional não será sempre apenas de seis meses.
Relembremos o disposto no artigo 27.º-A do RGIMOS, relativo às causas suspensivas do procedimento por contra-ordenação:
“1 - A prescrição do procedimento por contra-ordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento:
a) Não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal;
b) Estiver pendente a partir do envio do processo ao Ministério Público até à sua devolução à autoridade administrativa, nos termos do artigo 40.º;
c) Estiver pendente a partir da notificação do despacho que procede ao exame preliminar do recurso da decisão da autoridade administrativa que aplica a coima, até à decisão final do recurso.
2 - Nos casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior, a suspensão não pode ultrapassar seis meses.”
Portanto, somente na eventualidade de estarem em causa as situações previstas nas alíneas b) e c) do n.º 1 do artigo 27.º-A, a suspensão não poderá ultrapassar seis meses.
Porém, tudo indica estarmos em presença do circunstancialismo previsto na alínea a) do n.º 1 do mesmo artigo, dado o procedimento de contra-ordenação não poder legalmente continuar enquanto estiver pendente processo onde se discuta a legalidade das liquidações que subjazem às infracções contraordenacionais. No concernente à previsão da alínea a) não se detecta qualquer limite temporal para a suspensão do procedimento de contra-ordenação.
É nossa convicção ser este o nosso caso, dado estarmos perante a situação prevista no artigo 55.º do RGIT.
Veja-se, a este propósito, o comentário de Jorge Lopes de Sousa e Manuel Simas Santos, em anotação ao artigo 55.° do RGIT : “(...) As razões de ser da suspensão e da fixação dos momentos em que ela cessa, que é efectuada nas várias alíneas do n.º 1, valem não só quando o imposto ainda não foi liquidado, mas também nos casos em que já ocorreu a liquidação, mas ela ainda é susceptível de impugnação administrativa ou contenciosa. Também aqui, o processo contraordenacional terá de aguardar que se verifique a situação de estabilidade relativa à existência do facto tributário, devendo suspender-se aquele até que ocorra o facto previsto nas alíneas do n.º 1, conforme o caso, que justifica que se considere definitiva a existência ou inexistência de facto tributário que integra a infracção. (...) Por isso, embora a letra deste n.º 1 faça referência aos casos em que há impostos a liquidar, esta norma deve ser aplicada, por analogia, aos casos em que se esteja perante uma situação de indefinição sobre a existência do facto gerador de dívida tributária (...). – cfr. Regime Geral das Infracções Tributárias Anotado, Áreas Editora, 4.ª edição, 2010, pp.418/419. Vide, também, o Acórdão do STA, de 24/02/2016, proferido no âmbito do processo n.º 195/15, por ter relação com a matéria em apreciação.
Assim, o dever de suspensão do processo de contra-ordenação decorre da lei, por imposição daquele preceito, o disposto no artigo 55.º do RGIT. Sendo aplicável ao processo de contra-ordenação, com as necessárias adaptações, o disposto nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 48.º do RGIT – cfr. artigo 64.º, referente à suspensão do processo e caso julgado das sentenças de impugnação e oposição.
Com efeito, a entidade administrativa deveria ter proferido um despacho de suspensão do processo de contra-ordenação em apreço, pois assim revelaria, inequivocamente, ter ponderado a situação concreta, ter analisado a petição inicial da impugnação n.º 1104/10.7BEAVR, para concluir, eventualmente, que as infracções subjacentes ao processo de contra-ordenação estariam dependentes da discussão da legalidade dos actos de liquidação, transparecendo uma situação de indefinição sobre a existência do facto tributário que integra a infracção.
Como resulta da matéria por este tribunal aditada à decisão da matéria de facto, sob o ponto 6, o Serviço de Finanças informou inexistir tal despacho a suspender o procedimento contraordenacional.
Desde logo, perante a omissão de análise expressa do caso concreto, poderíamos duvidar das causas para o processo ter estado parado durante tantos anos. No entanto, o probatório dissipa essa dúvida, ficando claro que o procedimento foi reactivado após o trânsito em julgado do Acórdão proferido no âmbito do processo n.º 1104/10.7BEAVR – cfr. ponto 7 também por nós aditado.
Neste contexto, em 31/05/2023, foi expressamente estabelecida uma relação directa entre a pendência/terminus do processo de impugnação judicial e o procedimento contraordenacional que aguardava o seu desfecho.
Nem se pode alegar que a Recorrida desconhecia tal circunstancialismo, dado que foi ela que interpôs a acção, tendo necessariamente conhecimento da existência do processo judicial.
Contudo, esta conexão não é plena entre o processo n.º 1104/10.7BEAVR e a totalidade das infracções que subjazem ao processo de contra-ordenação em crise.
Recordamos as infracções em causa:
(i) falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo, em violação do disposto nos artigos 27.º, n.º 1 e 41.º, n.º 1, alínea b), do CIVA (Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado), na redação vigente à data dos factos e punida pelos artigos 114.º, n.ºs 2 e 5, alínea a) e 26.º, n.º 4, ambos do RGIT;
(ii) falta de entrega de prestação tributária dentro do prazo, em violação do disposto nos artigos 2.º, n.º 1 e 23.º, n.º 1, do CIS (Código do Imposto do Selo), punida pelos artigos 114.º, n.ºs 2 e 5, alínea e) e 26.º, n.º 4, ambos do RGIT e
(iii) omissões/inexatidões nas declarações de rendimentos, em violação do disposto nos artigos 20.º e 83.º, do CIRC (Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas), punida pelos artigos 119.º, n.º 1, 24.º, n.º 2 e 26.º, n.º 4, do RGIT.
Efectivamente, no processo n.º 1104/10.7BEAVR apenas se impugnou actos de liquidação adicional de IVA, referentes aos anos de 2006, 2007 e 2008, conforme consta do ponto 4 do probatório aditado. O que coincide com as infracções relativas à falta de entrega do IVA, e ao respectivo período temporal, no âmbito deste processo de contraordenação n.º ...03.
Note-se que não ficou demonstrado, nem a Recorrente o indica, que tenham sido deduzidas outras acções judiciais conexas com as restantes infracções contraordenacionais.
Nesta conformidade, a alegação da Recorrente apenas procede quanto às infracções concernentes ao mesmo facto tributário de IVA, não constando dos elementos dos autos que o processo de contra-ordenação também tenha estado suspenso por aguardar a definição sobre a existência dos factos tributários de IRC e de Imposto de Selo, igualmente subjacentes ao mesmo processo n.º ...03.
Concretizemos, aplicando a norma contida no n.º 3 no artigo 28.º do RGIMOS, resultando que o prazo máximo de prescrição do procedimento contraordenacional tributário é de seis anos, devendo ser ressalvado o tempo de suspensão da prescrição, de 11 anos e 11 meses [desde 29/10/2010 até 30/09/2022, o procedimento não pôde legalmente prosseguir por aguardar a definição do facto tributário discutido no processo n.º 1104/10.7BEAVR - artigo 27.º-A, n.º 1, alínea a)] e de 6 meses [também se verificam as situações previstas no artigo 27.º-A, n.º 1, alíneas b) e C)]. No entanto, finda a suspensão, o prazo retomará o seu curso, nos termos do artigo 120.º n.º 3 do Código Penal.
Logo, a sentença recorrida deve manter-se no que tange às infracções praticadas em 20/03/2006, em 20/06/2006, em 20/09/2006 e em 20/12/2006, por falta de entrega de Imposto de Selo, considerando-se prescrito o procedimento de contra-ordenação que aplicou as coimas de €32,68, de €30,00, de €30,00 e de €30,00, respectivamente; por não estar demonstrada a verificação da causa de suspensão prevista na alínea a) do n.º 1 do artigo 27.º-A do RGIMOS.
O mesmo acontecendo com as infracções relativas ao IRC, praticadas em 31/05/2007 (duas), em 31/05/2008 e em 31/05/2009, considerando-se prescrito o procedimento contraordenacional, onde foram aplicadas quatro coimas de €500,00, conforme decidiu o tribunal de primeira instância.
Observamos, ainda, que relativamente às infracções mais antigas por falta de entrega do IVA em 10/05/2006, em 10/06/2006, em 10/07/2006, em 10/08/2006, em 10/09/2006, em 10/10/2006, em 10/11/2006 e em 10/12/2006, que foram consideradas no mesmo processo contraordenacional com a aplicação das coimas de €281,23, €264,22, €553,61, €268,98, €557,16, €101,13, €676,90 e €304,82, respectivamente; embora ressalvado o período de suspensão de 11 anos e 11 meses (relativo à duração do processo n.º 1104/10.7BEAVR) e mais seis meses (aplica-se ainda este limite máximo previsto no artigo 27.º, n.º2 do RGIMOS, por também estarem presentes as situações aí previstas), computando os seis anos (4+2), o procedimento está prescrito igualmente nesta parte, nos termos do disposto no artigo 28.º, n.º 3 do RGIMOS (mesmo relevando as suspensões referidas, que não foram valoradas pelo tribunal recorrido). Pelo que no que tange a estas infracções de IVA, cujo prazo prescricional se iniciou em 01/01/2007, o procedimento de contra-ordenação prescreveu em 31/05/2025.
Logo, verificamos a extinção do procedimento quanto a coimas aplicadas no montante global de €5130,78.
Na medida em que as infracções temporalmente subsequentes, cuja contagem do prazo se iniciou em 01/01/2008, somente prescreverão em 31/05/2026, é ostensivo que, relativamente a todas as mais recentes, praticadas a partir do ano de 2007, não se mostra prescrito nesta parte o procedimento contraordenacional, perfazendo um total de €10.907,90 em coimas aplicadas que se mantêm.
Nesta conformidade, quanto às infracções referentes a Imposto de Selo, IRC e IVA (estas praticadas até 10/12/2006), o procedimento está prescrito, com as legais consequências - cfr. artigos 33.º, 61.º, alínea b) e n.º 1 do artigo 77.º do RGIT.
A verificação de causa extintiva parcial deste procedimento de contra-ordenação tem, por sua vez, como consequência, o arquivamento parcial do processo de contra-ordenação em causa, nos termos do artigo 77.º, n.º 1 do RGIT, com a consequente extinção da responsabilidade contra-ordenacional da arguida, aqui Recorrente, nessa parte; mantendo-se a sua responsabilidade quanto às restantes infracções por falta de entrega do IVA a partir de 2007.
A Recorrente Fazenda Pública, pese embora não tenha obtido total provimento no recurso, não é responsável pelas custas, uma vez que em processo de contra-ordenação tributária não existe norma legal que preveja a sua condenação (nesse sentido, vide, acórdãos do STA de 24/02/2016, P. 01408/15, de 23/11/2016, P.01106/16, de 13/09/2017, P. 0702/17, de 13/09/2017, P. 0702/17, de 17/01/2018, P. 0616/17, de 24/01/2018, P. 01089/17, de 31/01/2018, P. 01239/17, de 07/02/2018, P. 01353/17, de 28/02/2018, P. 01151/17 e de 14/03/2018, P. 01355/17, de 10/10/2018, P. 0221/17.7BEMDL, de 25/09/2019, P. 02584/15.0BELRS).
Nos termos do artigo 93.º, n.º 3 do RGIMOS, dão lugar ao pagamento de taxa de justiça todas as decisões judiciais desfavoráveis ao arguido.
Nesta conformidade, as custas ficarão a cargo da Recorrida, pelo seu decaimento, a fixar em 1 UC a taxa de justiça em primeira instância - cfr. artigo 513.º do Código de Processo Penal ex vi artigos 3.º, alínea b) do RGIT e 92.º, n.º 1 do RGIMOS; bem como os artigos 93.º, n.º 3 e 94.º, n.º 3 do RGIMOS e tabela III referida no artigo 8.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais. Nesta instância, as custas também serão fixadas na proporção do decaimento, em 68%, uma vez que a Recorrida contra-alegou - cfr. artigo 7.º, n.º 2 do Regulamento das Custas processuais, nos termos da tabela I-B.
Conclusões/Sumário
I - O prazo de prescrição do procedimento por contra-ordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infracção depender daquela liquidação – cfr. artigo 33.º, n.º 2 do Regime Geral das Infracções Tributárias.
II – A infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável depender do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar este valor.
III - A prescrição do procedimento contra-ordenacional tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade.
IV – No caso concreto, da norma contida no n.º 3 no artigo 28.º do Regime Geral das Infracções de Mera Ordenação Social (RGIMOS) resulta que o prazo máximo de prescrição do procedimento contraordenacional tributário é de seis anos, devendo ser ressalvado o tempo de suspensão da prescrição.
V - No entanto, finda a suspensão, o prazo retomará o seu curso, nos termos do artigo 120.º, n.º 3 do Código Penal.
VI - - A prescrição do procedimento por contra-ordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal – cfr. artigo 27.º-A, n.º 1, alínea a) do RGIMOS.
VII - Resultam expressamente da lei as situações de suspensão do processo contraordenacional, designadamente do artigo 55.º do RGIT, sendo aplicável ao processo de contra-ordenação, com as necessárias adaptações, o disposto nos artigos 42.º, n.º 2, 47.º e 48.º do RGIT – cfr. artigo 64.º do RGIT.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, conceder parcial provimento ao recurso, revogar parcialmente a sentença recorrida e julgar extinto, em parte, por prescrição, o procedimento de contra-ordenação, determinando-se o arquivamento parcial desse processo contra-ordenacional, quanto às infracções referentes a Imposto de Selo, IRC e IVA (estas praticadas até 10/12/2006).
Custas a cargo da Recorrida, em ambas as instâncias, na proporção do seu decaimento, que se fixa em 68% nesta instância; fixando-se a taxa de justiça em 1 UC na primeira instância.
Porto, 29 de Janeiro de 2026
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