| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Seção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
1. RELATÓRIO
A Recorrente, AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA, melhor identificados nos autos, não se conformou com a sentença emitida, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Mirandela, que julgou procedente a impugnação judicial intentada por [SCom01...], LDA, que deduzir impugnação da liquidação adicional relativa a IRC com referência ao ano de 2009, no valor de 10.384,69.
A Recorrente interpôs o presente recurso, formulando nas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem: “(…)
1. Por via do douto aresto recorrido, o Mmo. Juiz a quo decidiu anular parcialmente a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, relativa ao ano de 2009, por considerar a existência de errónea determinação do lucro tributável;
2. A liquidação impugnada resultou de correcções, de natureza meramente aritmética, à matéria tributável da Impugnante, efectuadas no âmbito de procedimento inspectivo, incidente sobre o exercício do ano de 2009.
3. Procedimento em cujo âmbito se verificou, com base nos elementos contabilísticos facultados pelo Técnico Oficial de Contas da Impugnante (Balancete Geral), que esta havia apurado um resultado líquido no valor de € 37.470,84;
4. A mera existência de um processo judicial, desacompanhada da necessária referenciação à factualidade ali dada como provada e/ou não provada, não configura, circunstância com densidade probatória suficiente para pôr em causa a legalidade das correcções à matéria colectável da Impugnante, que estiveram na base da liquidação impugnada e a própria existência do respectivo facto tributário.
5. Tanto o mais considerando que as referidas correcções tiveram por base elementos extraídos da contabilidade da Impugnante, cuja genuinidade e/ou autenticidade foi, na valoração efectuada pelo Mmo. Juiz a quo, destruída pelo teor de um documento elaborado pela própria Impugnante;
6. Igualmente, as testemunhas inquiridas em audiência demonstraram não ter conhecimento directo e imediato dos factos controvertidos, minando, assim, de forma sensível, a credibilidade dos respectivos depoimentos;
7. No sentido vindo de expor, violou a douta sentença recorrida, ex vi do erróneo julgamento em matéria de facto, as normas contidas nas disposições conjugadas da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º, e do n.º 1 do artigo 17.º, ambos do Código do IRC, e, ex vi do défice probatório resultante da inobservância, pelo Mmo. Juiz a quo, do dever de apuramento da verdade, a norma ínsita no n.º 1 do artigo 13.º do CPPT;
8. Nestes termos, e nos demais de direito que serão por Vossas Excelências doutamente supridos, deverá ao presente recurso ser concedido integral provimento, com a consequente revogação da sentença recorrida e a sua substituição por outra que, na reafirmação da legalidade do acto tributário impugnado, declare a presente impugnação totalmente improcedente, na promoção da sempre sã, e já acostumada, Justiça...(…)”
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto deste tribunal emitiu parecer, aderindo às alegações da AT, defende que, merece provimento o recurso.
Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, submetendo-se à Conferência para julgamento.
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir a questão colocada pela Recorrente, a qual é delimitada pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento em matéria de facto e de direito, nomeadamente, por violação das normas contidas nas disposições conjugadas da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º, e do n.º 1 do artigo 17.º, ambos do Código do IRC, e, ex vi do défice probatório resultante da inobservância, pelo Mmo. Juiz a quo, do dever de apuramento da verdade, a norma ínsita no n.º 1 do artigo 13.º do CPPT.
3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:”(…)
1. Em data não alegada a contabilidade foi objecto de inspecção tributária, que recaiu em IRC do ano de 2009 - Fls. 5/v do PA;
2. Dá-se aqui por reproduzido o Relatório de inspecção, com o seguinte destaque: “(...)
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
(…)”
3. Nessa sequência, e em data não alegada, a Impugnante foi notificada da liquidação relativa a IRC de 2009 e para pagar o montante de 10.384,69 € com base na matéria colectável no valor de 37.470,84 € - doc 1 da PI;
4. A Impugnante apresentou reclamação graciosa e recurso hierárquico, que foram indeferidos - cfr respectivos processo ínsitos no PA, em fls parcialmente não numeradas;
5. Nos anos de 2009 e 2010 a contabilidade da Impugnante era executada pelo Sr. «AA»;
6. O supra referido contabilista não cumpriu com as obrigações profissionais assumidas para com a Impugnante, designadamente nas erradas declarações e informações relativas a IRC de 2009, que fez em nome da impugnante;
7. Tal incumprimento ficou a dever-se ao facto de pretender esconder e/ou disfarçar vários “desvios” de meios;
8. Apoderou-se dos dados da contabilidade da impugnante;
9. Tais factos levaram a Impugnante a recorrer à via judicial - cfr. art.º 5.º da contestação no processo 58/15.8BEMDL onde é identificado o processo de inquérito n.º ...3/11.6T...., em que é arguido «AA» pela indiciada prática de factos na qualidade de TOC da Impugnante;
10. A impugnante só logrou ter acesso a esses dados em Julho de 2013;
11. A contabilidade da Impugnante foi reconstituída por «BB», a sua actual técnica oficial de contas;
12. O rendimento líquido do exercício de 2009 é de 18.243,11 € - doc 4 da PI
Relativamente aos factos provados nos n.ºs 5 a 11 ( para além da fundamentação dada quanto ao n.º9), cfr. depoimento das testemunhas «CC», funcionária administrativa da Impugnante desde 1998 que, pelas funções que exerce e por ter presenciado os factos, o seu depoimento mereceu-me credibilidade; e «BB», sua actual técnica oficial de contas desde 2011, que reconstituiu a contabilidade da Impugnante no período em causa e demonstrou ter conhecimento técnico e minucioso dos factos a que depôs - pelo que o seu depoimento também me mereceu credibilidade.
Sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado” (art.º 100.º, n.º 1 do CPPT). Ou seja, em caso de dúvida sobre o acto tributário impõe-se o princípio in dubio contra fiscum, a cuja observância e respeito se mostram obrigados quer a administração fiscal, quer o tribunal. (neste sentido Cfr. Alberto Xavier, in «Conceito e Natureza do Acto Tributário», Almedina, 1972, pág. 160/161,). Assim, considerando também os factos provados anteriores ao referido em 12, e o princípio referido, teve de se considerar que o rendimento líquido do ano de 2009 foi o aludido em 12. apesar de se fundamentar em documento elaborado pelo Impugnante. (…)”
4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A Recorrente imputa à sentença recorrida erro de julgamento em matéria de facto, e violação das normas contidas nas disposições conjugadas da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º, e do n.º 1 do artigo 17.º, ambos do Código do IRC, e, ex vi do défice probatório resultante da inobservância, pelo Mmo. Juiz a quo, do dever de apuramento da verdade, a norma ínsita no n.º 1 do artigo 13.º do CPPT
Vejamos.
Por força do disposto no nº 1 do artigo 627.º do CPC que “As decisões judiciais podem ser impugnadas por meio de recursos”.
O recurso é o meio processual que se destina a impugnar as decisões judiciais, e nessa medida, o tribunal superior é chamado a reexaminar a decisão proferida e os seus fundamentos.
Quer a alteração da matéria de facto ou errada apreciação e valoração da prova, pressupõe o erro do julgamento de facto, o qual ocorre quando, da confrontação dos meios de prova produzidos e os factos dados por provados ou não provados, que o julgamento efetuado é desconforme com a prova produzida, independentemente da convicção pessoal do juiz acerca de cada facto.
O artigo 607.º, n.º 5 do CPC, ao consagrar o princípio da livre apreciação da prova estabelece como princípio orientador que o julgador não se encontra sujeito às regras rígidas da prova.
No entanto, a atividade de valoração da prova não é arbitrária, estando vinculada à busca da verdade e limitada pelas regras da experiência comum e pelas restrições legais.
Com efeito, o princípio da livre apreciação da prova concede ao julgador uma margem de discricionariedade na formação do seu juízo de valoração da prova produzida que deverá encontrar justificação na fundamentação lógica e racional, na sentença permitindo seu escrutínio quer pelas partes quer pelo tribunal de recurso.
Segundo este princípio, e por força do n.º 5 do artigo 607.º, do CPC o Tribunal baseia a sua decisão, em relação às provas produzidas, na sua íntima convicção, formada a partir do exame e avaliação que faz dos meios de prova trazidos ao processo e de acordo com a sua experiência de vida e de conhecimento das pessoas.
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
Por isso se entende que o princípio da livre apreciação da prova e o princípio da imediação de algum modo limitam o reexame da matéria de facto fixada no tribunal a quo, pelo que o controle do Tribunal de recurso deve restringir-se aos casos de erro manifesto ou grosseiro ou se os elementos documentais apontarem inequivocamente em sentido diverso.
O erro deve ser demonstrado pelo Recorrente, delimitando o âmbito do recurso, indicando claramente os segmentos da decisão que considera incorrer em erro e fundamentar as razões da sua discordância, especificando e apreciando criticamente os meios probatórios constantes do processo que, no seu entender, impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da adotada pela decisão recorrida.
Por força do artigo 640.º, nºs 1 e 2 do CPC, para que o TCA possa proceder alteração da matéria de facto, devem ser indicados os pontos de facto considerados incorretamente julgados, indicados os concretos meios de prova constantes do processo ou de gravação realizada, que imponham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
No caso, de se tratar de prova testemunhal, através da indicação exata das passagens da gravação bem como as concretas questões de facto controvertidas, com indicação, no seu entender, de qual a decisão alternativa deve ser proferida pelo tribunal de recurso, em sede de reapreciação dos meios de prova, relevantes, não sendo permitidos recursos genéricos contra a errada decisão da matéria de facto.
A Recorrente na conclusão 4ª e 6ª limita-se genericamente a referir que a mera existência de um processo judicial, desacompanhada da necessária referenciação à factualidade ali dada como provada e/ou não provada, não configura, circunstância com densidade probatória suficiente para pôr em causa a legalidade das correções à matéria coletável da Impugnante, que estiveram na base da liquidação impugnada e a própria existência do respetivo facto tributário.
E que as testemunhas inquiridas em audiência demonstraram não ter conhecimento direto e imediato dos factos controvertidos, minando, assim, de forma sensível, a credibilidade dos respetivos depoimentos.
Oras as referidas conclusões não são suficiente para dar cumprimento ao artigo 640.º, nºs 1 e 2 do CPC, pois deles não extrai qualquer consequência, nem mesmo se diz quais os factos que devem ser dados como provado ou não provados.
Em síntese, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe um ónus de alegação rigoroso, que não se confunde com a manifestação de inconformismo com tal decisão, e cujo incumprimento implica a imediata rejeição do recurso, quanto ao fundamento em causa (cfr. António Santos Abrantes Geraldes, “Recursos no Novo Código de Processo Civil”, 2014, 2.ª edição, Almedina, pp. 134-135.)
Não tendo a matéria de facto sido impugnada com sucesso a mesma mantém-se inalterada.
A Recorrente alega ainda erróneo julgamento, das normas contidas nas disposições conjugadas da alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º, e do n.º 1 do artigo 17.º, ambos do Código do IRC, e, ex vi do défice probatório resultante da inobservância, pelo Mmo. Juiz a quo, do dever de apuramento da verdade, a norma ínsita no n.º 1 do artigo 13.º do CPPT.
Preceitua a alínea a) do art.º 3 do CIRC, que o IRC incide sobre o lucro das sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, das cooperativas e das empresas públicas e o das demais pessoas coletivas ou entidades referidas nas alíneas a) e b) do n.º1 do art.º 2 que exerçam, a título principal uma atividade de natureza comercial industrial ou agrícola.
Por sua vez, dispõe o art.º 17.º do CIRC que “1 - O lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não refletidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código.
2 – (…)
3 - De modo a permitir o apuramento referido no n.º 1, a contabilidade deve:
a) Estar organizada de acordo com a normalização contabilística e outras disposições legais em vigor para o respetivo setor de atividade, sem prejuízo da observância das disposições previstas neste Código;
b) Refletir todas as operações realizadas pelo sujeito passivo e ser organizada de modo que os resultados das operações e variações patrimoniais sujeitas ao regime geral do IRC possam claramente distinguir-se dos das restantes. (…)”
Como decorre do ponto 2 da matéria de facto provada a Recorrente foi sujeita a uma ação inspetiva, tendo os SIT verificado que não procedeu à entrega da declaração de rendimentos, modelo 22 do IRC nem da declaração anual - informação empresarial simplificada.
Pela informação obtida na contabilidade da Recorrente através do Balancete Geral, a inspeção verificou que a empresa/Recorrida apurou para o exercício de 2009, um Resultado Líquido no valor de 34 470, 84 € e sobre esse valor procedeu à liquidação.
Resulta dos factos provados no ponto 3, que a Impugnante/Recorrida foi notificada da liquidação relativa a IRC de 2009 para pagar o montante de 10.384,69 € com base na matéria coletável no valor de 37.470,84.
Da leitura da petição inicial, embora daí decorra que a Impugnante/Recorrente, não concorda com a tributação, alega que a liquidação visada foi alicerçada em pressupostos errados. Alega que em 2009 a sua contabilidade era executada pelo Sr. «AA», que não cumpriu as suas obrigações profissionais que “escondeu e/ou disfarçou vários “desvios” de meios o que motivou o recurso a via judicial.
E que é alheia a tal impossibilidade tendo desenvolvidos esforços na tentativa de recolher a informação que lhe foi sonegada por «AA».
A Recorrente não imputa nenhuma ilegalidade em concreto à liquidação, nem quanto à qualificação nem quantificação, limita-se alegar vaga e genericamente, factos referentes ao TOC que tratava da sua contabilidade.
A sentença decidiu que “O acto tributário em causa resultou de correcções meramente aritméticas à matéria tributável da Impugnante em sede de IRC do exercício de 2009.
O que resulta controvertido diz respeito à determinação da matéria tributável que para a AT foi de 37.470,84 €. Ora, o que se constata mercê a actuação errónea do contabilista inicial da Impugnante, é que se apurou esse resultado, e não aquele que efetivamente existiu.
Assim, tem de se anular parcialmente a liquidação. “
Com efeito, os erros efetuados na contabilidade do sujeito passivo, praticados por atos ou omissões do contabilista ou outros técnicos, não são oponíveis à Administração Tributária, uma vez, que é o sujeito passivo que responde perante esta.
Decorre ainda do n.º 3 do art.º 18.º da LGT que o sujeito passivo é a pessoa singular ou coletiva, o património ou a organização de facto ou direito que, nos termos da lei, está vinculada ao cumprimento da prestação tributária seja como contribuinte direto, substituto ou responsável.
Pese embora, os Técnicos de Contas, sejam responsáveis por liquidações de impostos ou outras atividades dos seus clientes, não respondem pelo pagamento das mesmas, sendo a responsabilidade do sujeito passivo do imposto, sem prejuízo da eventual responsabilidade civil e responsabilidade criminal, desses colaboradores.
O sujeito passivo, sabendo que o Técnico de Contas é um profissional, que lhe presta serviços, e sob sua jurisdição, tem dever de supervisionar os atos/omissões por ele praticados, sendo certo que os mesmos se repercutem na sua esfera jurídica.
Como refere o acórdão deste TCAN 01765/04 de 23/06/2005, citado pelo ilustre magistrado do Ministério Público, “(…) Na verdade, a responsabilidade perante a Administração Tributária cabe apenas às empresas ou, eventualmente, aos gerentes ou administradores destas, em regime de responsabilidade subsidiária,
Os técnicos de contas são profissionais liberais sujeitos a responsabilidade civil e que respondem perante os seus clientes por eventuais erros ou comportamentos ocorridos no exercício da sua profissão.
Não existe, por isso, nenhuma responsabilidade legal dos técnicos de contas por dívidas das empresas de que aqueles realizem a escrita, apesar de essas dívidas poderem resultar de actos ou omissões por si praticadas
Deste modo, é inoponível à Administração Tributária, não afastando a responsabilidade da empresa ou dos seus gerentes ou administradores, o comportamento de um técnico de contas que, no exercício legal da sua profissão, e que por acção ou omissão, possa determinar a liquidação de imposto.
A responsabilidade perante a Administração Tributária cabe, por isso, à empresa e não ao técnico de contas.
Situação diversa, mas que não cabe aqui apreciar, é a da relevância deste comportamento em matéria de direito sancionatório.(…)”
Nesta conformidade, tendo a sentença recorrida considerado que o apuramento do da matéria tributável pela AT no valor de 37.470,84 €, resulta da atuação errónea do contabilista da Impugnante/Recorrente, e que esse resultado, não foi o que efetivamente existiu, incorreu em erro de julgamento de facto e de direito.
Relembramos que estamos no âmbito de correções aritméticas, e como tal, nos termos do artigo 74.º da LGT, compete à Administração Tributária o ónus de provar existência dos pressupostos legais (vinculativos) da sua atuação, isto é, cabe-lhe provar que se verifica os factos que integram o fundamento previsto na lei para que seja ela a liquidar o imposto que o contribuinte deixou de liquidar, demonstrando a existência e conteúdo de facto tributário.
Com efeito, e como resulta dos factos provados em 2 e 3. a AT no exercício dos poderes, procedeu à liquidação do imposto em falta, no entanto, competia à aqui Recorrida alegar e provar factos impeditivos, extintivos dessa liquidação, não sendo suficiente a alegação que tais irregularidades se devem à atuação de uma pessoa ao seu serviço, sendo certo que quem responde perante a AT é o sujeito passivo do imposto.
Agindo a Administração Tributária em conformidade com a lei aquando da emissão da liquidação oficiosa, e não tendo a Impugnante/Recorrida alegado e provado os factos relevantes impeditivos, extintivos dessa liquidação, o recurso terá que proceder.
Face ao decidido fica prejudicado as demais questões equacionadas pela Recorrente.
4. E assim formulamos as seguintes conclusões/sumário:
I. Os erros efetuados na contabilidade do sujeito passivo, praticados por atos ou omissões do contabilista ou outros técnicos, não são oponíveis à Administração Tributária, uma vez, que é o sujeito passivo que responde perante esta.
II. Decorre ainda do n.º 3 do art.º 18.º da LGT que o sujeito passivo é a pessoa singular ou coletiva, o património ou a organização de facto ou direito que, nos termos da lei, está vinculada ao cumprimento da prestação tributária seja como contribuinte direto, substituto ou responsável.
III. Pese embora, os Técnicos de Contas, sejam responsáveis por liquidações de impostos ou outras atividades dos seus clientes, não respondem pelo pagamento das mesmas, sendo da responsabilidade do sujeito passivo do imposto, sem prejuízo da eventual responsabilidade civil e responsabilidade criminal, desses colaboradores.
5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, conceder provimento ao recurso revogar-se a sentença recorrida e julgar a impugnação judicial improcedente.
Custas a cargo da Recorrida, em ambas as instâncias, nos termos do art.º 527.º do CPC.
Porto, 23 de maio de 2024
Paula Maria Dias de Moura Teixeira (Relatora)
Rui Manuel Rulo Preto Esteves (1.ª Adjunto)
Irene Isabel das Neves (2.º Adjunta, em regime de substituição) |
