| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenação, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte:
I – RELATÓRIO:
A «[SCom01...], Lda.», NIPC ...47, com os demais sinais nos autos, interpôs recurso da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, na parte que julgou improcedente a Reclamação de atos do órgão de execução fiscal, por si apresentada contra o despacho proferido pelo Diretor de Finanças da Direção de Finanças ..., datado de 07 de junho de 2024, que indeferiu o pedido de suspensão do processo de execução fiscal n.º ...........6438 e apensos, por inidoneidade da garantia oferecida, consubstanciada em penhor de quotas.
A Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
«(…).
I – A douta decisão ora colocada em crise padece de erro de julgamento por errada determinação e interpretação da lei aplicável aos factos que deu como provados.
II - O douto Tribunal recorrido considerou que o ato objeto da reclamação em alusão nos autos (despacho do Diretor da Direção de Finanças ..., datado de 07.06.2024, que indeferiu o requerimento de suspensão da instância executiva apresentado pela Recorrente no processo de execução fiscal n.º ...........6438) não merecia qualquer censura ou reparo.
III - O douto Tribunal a quo alicerçou esse seu entendimento essencialmente no seguinte: “(…) a Reclamante não demonstra interesse próprio da sociedade garante na prestação da garantia que pretende oferecer ao órgão de execução fiscal para suspensão do processo de execução fiscal n.º ...........6438 e apensos que contra si, Reclamante, foram instaurados. Conclusão que não fica abalada pelo facto da sociedade garante poder vir a ser responsabilizada pelo cumprimento da divida executiva perante terceiro, pois tal ocorrência futura é meramente hipotética, aliás como a própria Reclamante admite na sua petição inicial (…) mesmo que assim não fosse a verdade é que a Reclamante nada alegou junto do órgão de execução fiscal relativamente ao interesse próprio da sociedade garante como decorre do requerimento de suspensão do processo de execução fiscal, limitando-se a afirmar que esse interesse existe (…)”.
IV - A [SCom02...], Lda. é, nesta data, titular de um crédito sobre a [SCom03...], S.A. do valor 2.203.264,32 €, da proveniência indicada no “contrato de compra e venda de participações sociais e créditos” formalizado em 20.12.2023, referido no item 14 dos factos provados.
V – Esse contrato teve por objeto a cessão à [SCom03...], S.A. da quota de que a [SCom02...], Lda. era titular na [SCom01...], Lda., aqui Recorrente.
VI – De acordo com o previsto nas cláusulas terceira, sétima e oitava daquele contrato, a [SCom02...], Lda. e o seu gerente «AA» obrigaram-se perante a [SCom03...], S.A. a compensá-la por qualquer dano, prejuízo, custo ou imposto, relacionado, direta ou indiretamente, com a ação inspetiva da qual emergiu a liquidação em causa no processo de execução fiscal n.º ...........6438.
VII – Donde, quer a [SCom02...], Lda., quer o referido seu gerente serão chamados a responder pelo pagamento da dívida exequenda pela [SCom03...], S.A., que é quem detém atualmente a totalidade do capital social da Recorrente.
VIII – Não sendo determinada a suspensão da presente execução, a [SCom02...] Lda. será chamada a pagar à [SCom03...], S.A., por conta da dívida exequenda e respetivos juros de mora, quantia substancialmente superior àquela que pagaria caso essa suspensão fosse determinada.
IX – A poupança financeira que da suspensão da execução adviria para a [SCom02...], Lda. representa uma vantagem económica ou patrimonial para esta sociedade.
X – A [SCom02...] Lda. tem, assim, justificado interesse próprio na prestação da garantia, tendo por objeto o penhor do crédito de que é titular sobre a [SCom03...], S.A. – cfr. artigo 6º, n.º 3, do CSC.
XI - A Recorrente, no requerimento que apresentou no processo executivo n.º ...........6438, a que alude o item 5) do catálogo da factualidade dada como assente, alegou factos demonstrativos da existência desse justificado interesse próprio.
XII - O despacho objeto da reclamação que deu origem aos presentes autos padece, por isso, do vício de erro quanto aos pressupostos de facto e de direito, nomeadamente por errada interpretação e aplicação do disposto nos artigos 52º da LGT, 169º e 199º, ambos do CPPT, 6º do Cód. Soc. Com. e 280º do Cód. Civil.
XIII – O artigo 6º, n.º 3, do CSC deve ser interpretado no sentido de que subsiste um justificado interesse próprio de uma sociedade em prestar garantia a dívida de terceiros quando da prática de tal ato resulte, ainda que indiretamente, uma vantagem económica ou patrimonial para a sociedade garante.
XIV – O valor do crédito empenhado é substancialmente superior ao da garantia fixada nos autos de execução pelo OEF, sendo a garantia oferecida (mais do que) suficiente para garantir a satisfação da dívida exequenda e acrescidos legais e, por isso, idónea – cfr. artigos 52º, n.º 2, da LGT, e 199º do CPPT.
XV – O pedido de constituição do penhor de crédito em apreço não constitui um negócio contrário à lei na aceção do artigo 280º do Cód. Civil.
XVI - O despacho objeto da reclamação que deu origem aos presentes autos também padece, por esse motivo, do vício de violação da lei.
XVII – O OEF indeferiu o pedido de suspensão da instância executiva formulado pela Recorrente no processo de execução fiscal n.º ...........6438, quedando-se por um juízo conclusivo ao não “vislumbrar” o interesse justificado alegado, não tendo dado pleno cumprimento ao dever de instrução previsto nos artigos 71º, n.º 1, da LGT e 115º do CPA, aferindo da existência, ou não, de interesse justificado da sociedade garante (vg: questionando a sociedade garante sobre se possui interesse justificado e porquê), não obstante a Recorrente ter alegado a existência de tal interesse e juntado documentação comprovativa disso mesmo.
XVIII – Impunha-se ao OEF que, ante os contornos subjacentes ao caso in iudicum, praticasse todos os atos tendentes a indagar da existência, ou não, do justificado interesse próprio da [SCom02...], Lda. em prestar a garantia em apreço, face ao estatuído nos artigos 71º, n.º 1, da LGT e 115º do CPA.
XIX – O despacho do Diretor da Direção de Finanças ..., datado de 07.06.2024, que indeferiu o requerimento de suspensão da instância executiva apresentado pela Recorrente no indicado processo de execução fiscal, também pelos motivos invocados nos antecedentes Considerandos XVII e XVIII, encontra-se ferido de vício de violação da lei.
XX - A douta sentença recorrida, ao decidir como decidiu, violou, nomeadamente por errada ou má interpretação, o disposto nos artigos 52º e 71º, ambos da LGT, 169º, 199º, 199º-A, todos do CPPT, 115º do CPA, 6º do Cód. Soc. Com. e 280º do Cód. Civil, o que deve ser declarado.
NESTES TERMOS e nos melhores de direito aplicáveis deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, revogando-se, na sequência, a douta sentença recorrida, que deve ser substituída por uma outra decisão que julgue a reclamação totalmente procedente, anulando, consequentemente, o despacho do Diretor da Direção de Finanças ..., datado de 07.06.2024, que indeferiu o requerimento de suspensão da instância executiva apresentado pela Recorrente no processo de execução fiscal n.º ...........6438.
Assim se decidindo, far-se-á a habitual
JUSTIÇA!»
Não foram apresentadas contra alegações.
A Digna Procuradora Geral Adjunta emitiu parecer no sentido do não provimento do recurso.
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Com dispensa dos vistos legais, dada a natureza urgente do processo [cfr. artigos 36.º, n.º 2, do Código de Processo dos Tribunais Administrativos e 657.º, n.º 4, do Código de Processo Civil], cumpre agora apreciar e decidir o presente recurso.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR.
A questão que cumpre resolver prende-se em saber se a sentença recorrida padece de erro de julgamento quando concluiu pela inidoneidade da garantia apresentada e consequentemente pela manutenção do despacho reclamado.
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III – FUNDAMENTAÇÃO:
III.1 – DE FACTO
Na sentença recorrida foi fixada a seguinte materialidade:
«1) Em 14/3/2024, foi emitida a certidão de dívida n.º ...42, em nome da Reclamante, relativa a Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, do período de tributação de 2020 e juros compensatórios, no montante de 17.001,47€ (págs. 1 e 2 do pdf. junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117575) de 10/07/2024 19:52:42)
2) A Reclamante foi citada para o processo de execução fiscal n.º ...........6438, instaurado para cobrança coerciva da dívida mencionada no ponto precedente (pág. 3 do pdf. junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117575) de 10/07/2024 19:52:42).
3) A dívida mencionada em 1) deste probatório teve origem nas correções levadas a cabo em decurso do procedimento inspetivo à Reclamante credenciado pela ordem de serviço n.º ...58 (facto não controvertido que consta da petição inicial e da informação elaborada pelo órgão de execução fiscal nos termos do artigo 277.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
4) O valor da garantia a prestar no processo de execução fiscal n.º ...........6438 e apensos, era de 21.885,63€ (se prestada nos 30 dias seguintes à citação) (não controvertido que consta da petição inicial e da informação elaborada pelo órgão de execução fiscal nos termos do artigo 277.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário).
5) A Reclamante juntamente com a sociedade comercial "[SCom02...], Lda." requereram a suspensão do processo de execução fiscal mencionado no ponto precedente mediante "a prestação de penhor sobre o crédito que a referida sociedade comercial detém sobre a sociedade comercial "[SCom03...], S.A.", de valor superior a 2.000.000,00€", do qual se extrata por relevante para estes autos:
“(…) [SCom01...], LDA., sociedade unipessoal por quotas, de direito português, com sede na Av. ..., ... ..., contribuinte fiscal n.º ...47,
e
[SCom02...], LDA., sociedade por quotas, de direito português, com sede na ..., n.º 1551, ... ..., vêm, nos termos e para os efeitos do disposto nos artigos 169º do CPPT e 52º da LGT, requerer a suspensão da instância executiva, mediante a prestação de garantia idónea, nos termos e com os seguintes fundamentos:
I — Da natureza e proveniência da dívida e do período a que a mesma respeita
1.- A [SCom01...], Lda. é uma sociedade unipessoal por quotas, de direito português, que se dedica, com escopo lucrativo, entre outras atividades, à prestação de serviços médicos, paramédicos e de enfermagem de estomatologia e ou medicina dentária.
2.- A [SCom01...], Lda. foi objeto de um procedimento externo de inspeção por parte da administração tributária (AT), inicialmente com âmbito parcial e posteriormente convolado para âmbito geral, com incidência no exercício/ ano de 2020.
3.- No período analisado, a [SCom01...], Lda. estava enquadrada, para efeitos de IRC, no regime geral e, em sede de IVA, no regime normal, com periodicidade mensal.
4.- Os atos de inspeção tiveram início no dia 13.12.2022.
5.- Por douto despacho proferido pelo Exmo. Sr. Diretor de Finanças da Direção de Finanças ..., datado de 13.06.2023, foi alargado o prazo da inspeção por um período de 3 (três) meses.
6.- Por douto despacho proferido pelo Exmo. Sr. Diretor de Finanças da Direção de Finanças ..., datado de 10.10.2023, foi alargado o prazo da inspeção por um período de mais 3 (três) meses,
7.- Na sequência da referida inspeção, foi elaborado o douto projeto de relatório da inspeção tributária, que propôs, nomeadamente, efetuar alterações ao lucro tributável da [SCom01...], Lda. referente ao exercício de 2020 e às retenções na fonte em sede de IRS relativas ao mesmo exercício.
8.- Por douto despacho de 12.12.2023, o Sr. Diretor de Finanças concordou com o referido relatório.
9.- A Requerente foi valida e regularmente notificada desse relatório e do douto despacho que sobre o mesmo recaiu.
10.- Com base nesse relatório, foi efetuada a seguinte liquidação do imposto (IRS) alegadamente devido: liquidação de IRS n.º ...12 (documento n.º 2024 00000254675), do valor de € 17.001 ,47, referente ao exercício/ano de 2020. cfr. documento que ora se junta sob o n.º 1 e que se dá por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
11.- A Requerente não efetuou o pagamento voluntário do tributo ora em referência dentro do prazo concedido para o efeito pela Autoridade Tributária e Aduaneira.
12.- Em 14.03.2024, foi instaurado pela Autoridade Tributária e Aduaneira, Serviço de Finanças ..., o presente processo de execução fiscal, para cobrança coerciva da dívida, titulada pela liquidação anteriormente mencionada.
13.- A quantia exequenda ascende a € 17.272,31 (dezassete mil duzentos e setenta e dois euros e trinta e um cêntimos).
14.- A [SCom01...], Lda. irá apresentar meio gracioso para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda, estando, ainda, em tempo para o fazer.
II - Da garantia propriamente dita
15.- Encontra-se matriculada na Conservatória do Registo Comercial ..., com o número único de matrícula e de pessoa coletiva ...23, a sociedade comercial por quotas que gira sob a firma "[SCom02...], Lda.".
16.- «AA», contribuinte fiscal n.º ...22, que ocupou o cargo de gerente da [SCom01...], Lda, é sócio da [SCom02...], Lda.
17.- A gerência da [SCom02...], Lda. encontra-se confiada ao citado «AA».
18.- A [SCom02...], Lda. era a única sócia da. [SCom01...], Lda. Sendo titular de uma quota do valor nominal de € 5.000,00.
19.- No segundo semestre de 2022, foi celebrado um contrato de cessão de quotas entre a [SCom02...], Lda. e a sociedade anónima, de direito português, que gira sob a firma "[SCom03...], S.A.", NIPC 5098102E92, com sede na Avenida ..., ... ....
20.- A aludida [SCom02...], Lda., através desse contrato, cedeu à [SCom03...] [Imagem que aqui se dá por reproduzida][SCom02...], S.A, a título oneroso, a quota que detinha na [SCom01...], Lda., acima referida.
21.- Atualmente, a [SCom03...], S.A. é a única sócia da [SCom01...], Lda.
22.- Ficou contratualizado entre a [SCom02...], Lda. e a [SCom03...], S.A que o preço fixado para a cessão seria pago em prestações.
23.- A [SCom03...], SA, para garantia do cumprimento das obrigações para si emergentes desse contrato, constituiu penhor, a favor da [SCom02...], Lda., sobre a quota referida no precedente artigo 18º, no valor de € 2.738.264,32 (dois milhões setecentos e trinta e oito mil duzentos e sessenta e quatro ouros e trinta e dois cêntimos).
24.- Esse penhor foi registado em 22.12.2023, por depósito (Dep. ...67) - cfr. documento que ora se junta sob o n.º 2 e que se dá por integralmente reproduzido para os devidos efeitos legais.
25.- Na presente data, a [SCom02...], Lda. é titular de um crédito sobre a [SCom03...], S.A, garantido por penhor, da proveniência indicada no antecedente artigo 220, de valor superior a € 2.000.000,00 (dois milhões de euro s).
26.- A [SCom02...], Lda. e o citado «AA» assumiram a responsabilidade pelas eventuais dívidas da [SCom01...], Lda., existentes e/ ou não declaradas ou desconhecidas à data da celebração do indicado contrato de cessão de quotas e contraídas até tal data, ou referentes ao período anterior à outorga desse instrumento.
27.- Por essa ordem de razões, a [SCom02...], Lda. e o «AA», num juízo meramente perfunctório, são responsáveis pela dívida em alusão nos presentes autos executivos.
28.- A [SCom03...], S.A, também num juízo meramente hipotético, poderá exigir daqueles o pagamento da dívida in quaestio.
29.- A [SCom02...], Lda. tem justificado interesse próprio em garantir o pagamento da quantia que vier a ser exigida nestes autos.
30.- Os sócios da [SCom02...], Lda., por deliberação tomada em assembleia geral de sócios realizada no corrente ano, deliberaram constituir penhor sobre o crédito a que se reporta o artigo antecedente, a favor da Autoridade Tributária e Aduaneira, para efeitos de suspensão destes e doutros autos executivos instaurados contra a [SCom01...], Lda,
31.- A [SCom03...], S.A não se opõe à constituição de tal penhor.
32.- A [SCom01...], Lda. e a [SCom02...], Lda., obrigam-se, desde já, a praticar todos os atos e a desencadear todos os procedimentos necessários à constituição de tal penhor e à sua plena validade e eficácia face à Autoridade Tributária e Aduaneira.
33.- Preceitua o artigo 169.º n.º 1, do CPPT que (…)
34.- Estabelece o n.º 2 desse artigo 169º que (…)
35.- Postula o artigo 170º do mesmo diploma legal, sob a epígrafe "dispensa da prestação de garantia" que (…)
36.- Por seu turno, dispõe o artigo 52.º, n.º 1, da LGT que (...[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
37.- "A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias." (…)
38.- Nos termos do n.º 4 ainda desse artigo 52º, a (…)
39.- O penhor que se pretende constituir a favor da Autoridade Tributária e Aduaneira, para os fins supra mencionados, garante a totalidade da quantia exequenda e do acrescido.
40.- Consiste, por esse motivo, numa garantia idónea, na aceção do disposto no artigo 52º, n.º 2, da LGT.
Por todo o exposto,
41.- Requer-se a v.a Exa. que se digne considerar o penhor a constituir sobre o direito de crédito identificado no antecedente artigo 25º com garantia idónea, para efeitos de suspensão dos presentes autos executivos.
42.- Requer-se também a v.a Exa. que se digne fixar um prazo, não inferior a 30 (trinta) dias, para que as Requerentes e eventuais terceiros pratiquem todos e quaisquer atos e formalidades necessários à constituição desse penhor e à sua plena eficácia face à Autoridade Tributária e Aduaneira.
43.- Mais se requer a v.a Exa. que, praticados tais atos e formalidades, se digne decretar a suspensão da instância executiva, nos termos e para os efeitos do estatuído nos artigos 169.º, n.º 2 do CPPT e 52º, n.ºs 1 e 2 da LGT.(…)" (págs. 4 a 17 do pdf. junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI(007117575) de 10/07/2024 19:52:42)
6) Por despacho do Diretor da Direção de Finanças ..., datado de 7/6/2024, o requerido pela Reclamante mencionado no ponto precedente foi indeferido com os fundamentos que se extratam por relevantes para estes autos: "(. . . ) Desta forma, o valor da garantia a prestar no PEF ...........6438, calculada nos termos do no 6 do artigo 199º do CPPT, e de harmonia com o determinado no no 14 do artigo 169º CPPT, é o que consta da citação, ou seja, € 21.885,63 (se prestada nos 30 dias seguintes à citação).
No acaso em apreço, a requerente apresentou para garantia dos presentes autos:
a) O penhor a constituir sobre o direito de crédito da [SCom02...], Lda. sobre a [SCom03...], S.A, proveniente do contrato de cessão, à [SCom03...], S.A, da quota (de € 5.000,00) que a [SCom02...], Lda. detinha na [SCom01...], Lda..
Conforme estipulado nos no 1 e 3 do artigo 6º do Código das Sociedades Comerciais (CSC), a prestação de garantia real ou pessoal por parte de uma sociedade é proibida por lei.
Esta proibição decorre do facto de o fim mediato de uma sociedade ser o lucro e de, em regra, a prestação de garantias ultrapassar os limites do objeto social.
Todavia o no 3 do artigo 6º do CSC prevê exceções, no caso da existência de interesse próprio da sociedade garante ou de se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo, necessário é que seja demonstrado esse interesse próprio ou que se mostre verificada a relação de domínio ou de grupo.
Relativamente às limitações legais decorrentes do n.º 3 do art.º 6º do CSC a executada nada invocou.
Não existe igualmente, qualquer pronúncia por parte da sociedade titular do direito ao crédito ([SCom02...], Lda.) oferecido em garantia melhor identificado em a), no sentido de demonstrar o interesse na prestação de garantia, porquanto quem tem legitimidade para manifestar a existência de um interesse próprio com a prestação de garantia a favor de terceiro é a própria sociedade garante, no caso a [SCom02...], Lda., NIPC ...23, tendo apenas referido no ponto 28 da petição que «A [SCom02...], Lda. tem justificado interesse próprio em garantir o pagamento da quantia que vier a ser exigida nestes autos.».
Ademais, sempre se dirá que não se vislumbra a existência de qualquer interesse próprio da sociedade garante ([SCom02...], Lda.) em abdicar do direito ao crédito a favor de uma entidade terceira (estranha).
Acresce que não se verifica a existência de qualquer relação de domínio ou de grupo entre a sociedade garante ([SCom02...], Lda.) e a executada ([SCom01...] LDA.), tanto quanto foi possível apurar pela consulta às respetivas Certidões Permanentes.
Assim, a prestação de garantia real ou pessoal por parte de uma sociedade terceira, nos termos em que foi proposta, configura uma nulidade, por contrária à lei, nos termos do artigo 280º do Código Civil (CC).
De resto, a legislação prevê outros tipos de garantia, as quais consistem, conforme dispõe o nº 1 do artigo 199º do CPPT, em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer outro meio suscetível de assegurar os créditos tributários, podendo ainda, nos termos do n.º 2, apresentar penhor ou hipoteca voluntária. Vl. CONCLUSÃO
Pelo exposto, afigura-se ser de indeferir do pedido de prestação de garantia e suspensão do processo executivo, devendo a executada ser notificada para, caso pretenda a suspensão da execução, no prazo de 15 dias, apresentar nova garantia, nos termos do nº 9 do artigo 169º e do nº 10 do artigo 199º ambos do CPPT. (...)" (págs. 54 a 61 do pdf. junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117577) de 10/07/2024 19:52:53).
7) A Reclamante foi notificada da decisão de indeferimento mencionada no ponto precedente através do ofício n.º ...89, datado de 11/6/2024, enviado sob registo RH 97.....5 1 PT de 12/6/2024 (págs. 63 e 64 do pdf. junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117577) de 10/07/2024 19:52:53)
8) A petição inicial dos presentes autos foi remetida à Direção de Finanças ..., por registo RL 23.....0 2 PT, de 27/6/2024 (pág. 170d0 pdf. junto com Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117577) de 10/07/2024 19:52:53)
Mais se provou que:
9) A Reclamante foi constituída, com um capital social de 5.000,00€, em 13/8/2018 e registada, na mesma data, na Conservatória do Registo Comercial, pela Ap. ...13 (documento 2 junto com a petição inicial).
10) A data da sua constituição era sócio único da Reclamante «AA», contribuinte fiscal n.º ...22 (documento 2 junto com a petição inicial).
11) A sociedade comercial "[SCom02...], Lda.", contribuinte fiscal n.º ...23, foi constituída em 22/6/2022, com o capital social de 10.000,00€, dividido em duas quotas, uma de 100,00€ pertencente a «AA» e outra de 9.900,00€ pertencente à sociedade comercial de direito espanhol "[SCom04...], SL" (documento 3 junto com a petição inicial).
12) Desde a data da sua constituição, a sociedade comercial "[SCom02...], Lda." é gerida por «AA» (documento 3 junto com a petição inicial).
13) Em 20/12/2023, foi celebrado um contrato de cessão de quotas entre a sociedade comercial por quotas "[SCom02...], Lda." e a sociedade anónima, "[SCom03...], S.A.", através do qual aquela cedeu a esta a título oneroso, a quota que detinha na Reclamante (visado contrato junto com a petição inicial).
14) Em 20/12/2023 foi celebrado entre "[SCom02...], Lda.", na qualidade de Vendedora e [SCom03...], Lda.", na qualidade de Compradora, 0 escrito que designaram "CONTRATO DE COMPRA E VENDA DE PARTICIPAÇÕES SOCIAIS E CRÉDITOS relativo à sociedade [SCom01...], LDA.", no qual consta o que se extrata por relevante para estes autos:
“(…)
CONSIDERANDO QUE:
A. A Vendedora é titular de uma quota de € 5.000 representativa de 100%) do capital da [SCom01...], LDA. sociedade de Direito português, (...), adiante designada por [SCom01...];
(…)
1. DEFINIÇÕES E INTERPRETAÇÃO
(…)
1.1.32. Indemnização Específica" significa a obrigação da Vendedora de compensar euro a euro a Compradora ou a [SCom01...], independentemente de ser do Conhecimento da Compradora ou não, por qualquer Perda resultante de:
a) Inspeção Tributária externa com ordem de serviço n.º ...58, referente ao período de 2020, de âmbito geral;
b) Inspeção Tributária externa com ordem de serviço n.º ...75, referente ao período de 2021, de âmbito geral;
c) (…)
1.1.39. "Preço" significa o montante de € 3.545.520,32 (…)
(…)
2. OBJETO
2.1. A Vendedora vende à Compradora que, por sua vez, compra as Participações Sociais e os Créditos da Vendedora, ambos livres de quaisquer Ónus ou Encargos, tendo como contrapartida o Preço, nos demais termos e condições constantes do presente Contrato. (..[Imagem que aqui se dá por reproduzida]
3. PREÇO E PAGAMENTO
3.3. O Preço será pago através de transferência bancária para a Conta da Vendedora nos seguintes termos:
3.3.1.A Primeira Tranche do Preço será paga até 2 Dias Uteis após a Data de Assinatura;
3.3.2. No dia 15 (quinze) de cada mês entre o mês imediatamente seguinte àquele em que se verifica a Data de Assinatura, inclusive, até (i) ao Exit ou (ii) 15 dezembro de 2024 inclusive, consoante o que se verifique primeiro, a Compradora obriga-se a realizar os Pagamentos Mensais de Preço, é admitido um atraso de 30 dias corridos no pagamento de uma só prestação para todo o período de pagamento do Contrato, não cumulável com o previsto nas Cláusulas 3.3.3 3. 3. 4., sob pena de imediato incumprimento definitivo do contrato pela Compradora sem necessidade de interpelação pela Vendedora;
3.3.3. Até 10 (dez) Dias Uteis após data em que se efetive o Exit, a Compradora obriga-se a proceder ao pagamento integral do montante de Pagamentos Mensais de Preço que seriam pagos até 15 de dezembro de 2024, inclusive, assim como se obriga a proceder no mesmo prazo ao pagamento integral do montante correspondente à Tranche Intercalar do Preço que, não havendo Exit seria paga de Janeiro a Dezembro de 2025 nos termos do número seguinte, é admitido um atraso de até 30 dias corridos no pagamento de uma só prestação para todo o período de pagamento do Contrato, não cumulável com o previsto na cláusula 3.3.2 e 3.3.4., sob pena de imediato incumprimento definitivo do contrato pela Compradora sem necessidade de interpelação pela Vendedora;
3.3.4. No dia 15 (quinze) de cada mês entre janeiro e dezembro de 2025, inclusive, e só se não houver Exit, a Compradora obriga-se a proceder ao pagamento em prestações mensais do valor correspondente a 1/12 avos da Tranche Intercalar do Preço (caso o valor de 1/12 avos não seja exato o acerto é efetuado na primeira prestação arredondando para o valor de euro acima), é admitido um atraso de até 30 dias corridos no pagamento de uma só prestação para todo o período de pagamento do Contrato, não cumularei com o previsto na cláusula 3.3.2. e 3.3.3 sob pena de imediato incumprimento definitivo do contrato pela Compradora sem necessidade de interpelação pela Vendedora;
3.3.5. O Preço Retido será pago, desde que não esteja pendente qualquer Reclamação, em prestações da seguinte forma:
(a) No dia que completar 3 (três) anos após a Data da Assinatura a Compradora procederá ao pagamento de 35% do Preço Retido:
(b) No dia que completar 4 (quatro) anos após a Data da Assinatura a Compradora procederá ao pagamento de 65% do Preço Retido.
3.3.6. Caso uma Reclamação seja aceite pela Vendedora ou caso exista uma decisão judicial que determine que a Reclamação é devida, e esta seja satisfeita por redução do Preço a pagar pela Compradora, a Compradora deverá proceder ao pagamento do remanescente do Preço Retido nos termos da cláusula anterior ou no prazo de 5 (cinco) Dias Uteis, caso os prazos aí previstos já tenham expirado. Do mesmo modo, caso exista uma decisão judicial que determine que a Reclamação não é devida, ou a Compradora desista da Reclamação, a Compradora deverá proceder ao pagamento do remanescente do Preço Retido nos lermos cia cláusula anterior ou no prazo de 5 (cinco) Dias Uteis, caso os prazos aí previstos já tenham expirado.
3.4. As Partes reconhecem que, caso se verifiquem Perdas ou se verifique que o valor das Faturas Pendentes é superior ao valor indicado no Certificado de Passivos Pendentes, a Compradora deduz, com previsto na cláusula 7.6, o(s) respetivo(s) montante(s) do Preço, devendo a dedução imputar-se primeiro ao Preço Retido, depois à Tranche Intercalar de Preço e depois aos Pagamentos Mensais.
7. OBRIGAÇÃO DE INDEMNIZAÇÃO
7.1. A Vendedora indemnizará a Compradora por quaisquer Perdas que a [SCom01...] e/ ou a Compradora sofram em resultado da falsidade, erro ou inexatidão das Declarações e Garantias da Vendedora, exceto se do conhecimento da Compradora, de igual forma a Compradora indemnizará a Vendedora por qualquer dano ou prejuízo, ou perda de ganho ou beneficio em resultado da falsidade, erro ou Inexatidão das Declarações e Garantias da Compradora e ainda por incumprimento do previsto neste Contrato.
7.2. As Partes obrigam-se a dar imediato conhecimento à Contraparte de qualquer facto ou circunstância que ocorra durante o Período de Pagamento e que possa implicar uma situação contrária às Declarações e Garantias que prestaram e ou aos pressupostos da Transação e/ ou obrigações que respeita a cada Parte.
7.3. A obrigação de indemnização prevista na Cláusula 7.1 é entendida e tratada como uma Perda no caso da Compradora e/ ou da [SCom01...].
7.4. A Compradora não terá direito a recuperações múltiplas a respeito da mesma Perda, incluindo se alguma circunstância constituir um incumprimento de mais do que uma Declaração e Garantia da Vendedora.
7.5. A Vendedora será responsável por qualquer Perda se a Reclamação respetiva, tal como estipulado na Cláusula 8, for apresentada por escrito pela Compradora à Vendedora:
a) No que respeita a questões, fiscais, parafiscais, de segurança contraordenacionais e criminais, no prazo de 5 (cinco) anos a contar da Data da Assinatura, exceto nas situações em que a lei aplicável preveja um 18 prazo de prescrição ou caducidade diferente, caso em que as Reclamações poderão ser apresentadas até ao termo de tal prazo;
b) Nos demais casos, no prazo de 48 (quarenta e oito) meses a contar da Data da Assinatura.
7.6. Os eventuais montantes devidos pela Vendedora em resultado da Perda serão, na medida permitida pela lei aplicável, e desde que a Reclamação da Compradora seja aceite ou judicialmente declarada, satisfeitos por redução ao Preço.
7.7. A Vendedora indemnizará a Compradora por quaisquer Perdas que a [SCom01...] e ou a Compradora originada por qualquer dos eventos que constituem Indemnização Especifica, não nesse caso sendo aplicável o previsto em 7.2.
7.8. Em caso de se verificarem Perdas resultantes da situação das Indemnizações Especificas descritas em 1.1.32 a) e/ ou b) o montante da Perda deve ser suportado diretamente pela Vendedora através de pagamento efetivo da Perda, não se aplicando o previsto em 7.6. Em caso de violação desta obrigação por parte da Vendedora, a Compradora, sem prejuízo de outros direitos que lhe assistam em resultado da lei ou deste Contrato, poderá suspender a pagamento de todas e quaisquer parcelas de Preço até que o pagamento da referida Perda seja efetivamente realizado.
7.9. As Partes acordam relativamente ás Indemnizações Especificas descritas em 1.1.3.2 a) e b) que:
a) a Vendedora será informada imediatamente de quaisquer desenvolvimentos procedimentais ou processuais que de alguma firma aumentem a probabilidade de elas se virem a materializar;
b) a Vendedora terá o direito de conduzir a defesa da [SCom01...] relativamente a essas matérias, devendo suportar iodos os custos relativos às mesmas incluindo sem limitar as custas processuais e a prestação de garantias, devendo essa defesa ser realizada com observancia das boas práticas e critérios de razoabilidade, assegurando que a [SCom01...] não ficará prejudicada ou onerada por essa defesa, nomeadamente não lhe sendo causados constrangimentos de qualquer natureza;
c) a Vendedora, caso exerça o direito de conduzir a defesa, deverá (i) manter a [SCom01...] e a Compradora informada da estratégia e atos concretos a praticar (ii) considerar as sugestões que de boa fé sejam feitas pela [SCom01...] ou a Compradora no contexto da condução da defesa.
8. APRESENTAÇÃO DE RECLAMAÇÕES
8.1. Caso ocorra alguma circunstância que origine ou seja passível de originar uma Perda, a Compradora terá o prazo de 20 (vinte) Dias Uteis desde o conhecimento da Perda (ou da sua eventualidade) e dentro dos limites temporais previstos na Cláusula 7.5, para comunicar por escrito à Vendedora a Reclamação identificando, na medida do possível, os fundamentos da Reclamação e a natureza e, se possível, uma estimativa das Perdas que sejam objeto de Reclamação. As Partes reconhecem que no contexto das Indemnizações Especificas, em virtude de o circunstancialismo a elas subjacente já ser em certa medida do Conhecimento da Compradora, o prazo de 20 (vinte) Dias Uteis só se contará a partir de um facto que aumente de forma material a probabilidade de uma Perda se vir a efetivar.
8.2. Só constitui quebra da Produção Pendente aquela que importe a devolução da [SCom01...] de montante superior a e 300,00, por tratamento, e que ocorra até 3 (três [Imagem que aqui se dá por reproduzida]meses sobre a Data de Assinatura. 8.3 A Reclamação não suspende a obrigação de proceder com o pagamento de todo e qualquer tipo de pagamento para perfazer o Preço a pagar à Vendedora. devendo ser considerado o critério de imputação definido na Cláusula 3.4, 8.4 Caso a Vendedora não recuse fundamentadamente por escrito, no prazo de 20 (vinte) Dias Uteis, a Reclamação apresentada pela Compradora, considerar-se-á a Reclamação como aceite.
8.5 Caso a Vendedora recuse, fundamentadamente por escrito a Reclamação, as Partes deverão manter conservações de boa-fé com vista a chegar a acordo sobre a Reclamação em causa durante o prazo de 30 (trinta) dias contados desde a data em que a Vendedora tenha manifestado o seu desacordo em relação à Reclamação. Se as Partes não chegarem a acordo durante este prazo de 30 (trinta) dias, a questão poderá ser submetida a decisão judicial no foro previsto na Cláusula 13. 8.6 Caso a Reclamação tenha por base processo judicial ou de qualquer outra natureza contra a [SCom01...] que seja passível de originar ou ser qualificada como Perda, a Compradora tem de comunicar a Reclamação acompanhada da citação ou notificação ou interpelação que lenha recebido no prazo de 5 dias corridos após tal conhecimento, quando o prazo de defesa seja até 20 dias, sob pena de caducidade do direito de apresentar a Reclamação e ressarcir-se de eventual Perda. 8.7 Qualquer montante devido pela Vendedora à Compradora em resultado de uma Reclamação ou obrigação do presente Contrato será sempre satisfeito por meio de redução do Preço que ainda esteja em dívida, caso já todo o Preço tenha sido pago, então esse montante deve ser realizado por transferência bancária no prazo de 30 (trinta) dias após a aceitação da Reclamação ou após a emissão de decisão judicial final sobre a Reclamação que declare a obrigação da Vendedora de indemnizar a Compradora pelas Perdas, exceto se tiver sido objeto de compensação.
8.8. Caso um evento gerador de uma Perda, decorrente de violação de Declarações e Garantias ou da materialização de uma Indemnização Específica, efetivamente suportada pela Vendedora nos lermos este Contrato, atribuo à [SCom01...] ou á Compradora um direito de crédito contra terceiro, a Compradora obriga-se a transmitir e a causar que a [SCom01...] transmita, sem custos imputados pela [SCom01...] ou pela Compradora, à Vendedora o direito contra o terceiro imediatamente após o suporte pela Vendedora da Perda, que eventualmente permitirá à Vendedora, ou entidade com ela relacionada e que ela indique, ser ressarcida ou reembolsada do valor imputado como Perda ou Indemnização Específica. A Compradora e a [SCom01...] não garantem a existência ou solvência de qualquer crédito transferido a favor da Vendedora ao abrigo desta obrigação.
8.9. Sem prejuízo das ..., as Partes reconhecem que no âmbito de «BB» inspeção tributária poderão resultar Perdas a serem satisfeitas nos termos deste Contrato, que eventualmente podem gerar responsabilidade civil de um prestador de serviços de contabilidade da B5 perante esta, reconhecendo as Partes que esse direito de indemnização sobre o prestador de serviços, ou entidade seguradora, deve ser cedido pela Compradora e/ ou [SCom01...] à Vendedora, ou a entidade com ela relacionada que seja indicada, logo que a Perda se efetive e seja satisfeita através dos mecanismos resultantes deste Contrato.
8.10. Caso o disposto nos números 8.8 e 8.9 não seja cumprido, a Compradora indemnizará a Vendedora pelos danos que esta tenha sofrido nos termos legais (...)" (referido escrito junto com a petição inicial).
15) Em 20/12/2023, a sociedade comercial "[SCom02...]. Lda." celebrou na qualidade de Credora Pignoratícia, com a sociedade comercial "[SCom03...] [Imagem que aqui se dá por reproduzida][SCom02...], S.A.", na qualidade de Devedora Pignoratícia, o escrito que designaram "CONTRATO DE PENHOR", do qual se extrata por relevante para os presentes autos:
“(…)
CONSIDERANDO QUE:
A. As Partes celebraram o contrato CV, ao abrigo do qual a Devedora Pignoratícia adquiriu nesta data a titularidade da Quota em contrapartida do Preço;
B. Nos termos do Contrato CV, o Preço Pendente ainda não foi pago pela Devedora Pignoratícia que, sem prejuízo dos seus direitos ao abrigo do Contrato CV, o deve pagar à Credora Pignoratícia nos termos e condições aí previstas.
Para garantir o cumprimento da obrigação relativa ao Preço Pendente as Partes, mas sem limitar o acionamento das demais garantias ao dispor da Credora Pignoratícia, nos termos do Contrato CV e da lei, celebram este Contrato de Penhor, o "Contrato" que se rege pelos Considerandos precedentes e pelas Cláusulas seguintes.
1. DEFINIÇÕES E INTERPRETAÇÕES
1.1. [SCom01...] significa a [SCom01...], LDA. (…)
1.2. "Contrato" significa o presente Contrato de Penhor;
1.3. "Contrato CV" significa o Contrato de Compra e ... e de Créditos datado de 20 de Dezembro de 2023;
1.4. "Penhor" significa o penhor sobre 100%;
1.5. (…)
1.6. "Preço Pendente" significa a parcela do preço que, nos termos do Contrato CV não foi paga na data de assinatura desse Contrato que sem prejuízo dos termos e condições do contrato CV poderá corresponder ao montante máximo de capital de € 2.378.254,32 (...)
1.7. "Quota" significa a quota no valor nominal de € 5.000,00 representativa de 100% do capital social dos direitos de voto e dos direitos económicos da sociedade comercial por quotas sob a firma [SCom01...], LDA. (…).
(…)
2. OBJETO
2.1. A Devedora Pignoratícia é legitima proprietária da Quota
(…)
2.3. A Devedora Pignoratícia declara constituir, com a máxima amplitude legal, Penhor sobre a Quota a favor da Credora V e esta declara aceitar, para garantia do integral cumprimento da obrigação de pagar o Preço Pendente e demais obrigações que decorram do Contrato de CV e deste Contrato de Penhor para a Devedora Pignoratícia.
(...)" (referido escrito junto com a petição inicial).
16) Em 23/5/2024, o órgão de execução fiscal averbou à tramitação do processo de execução fiscal n.º ...........6438 a fase "F008 Garantia em Apreciação" (documento junto com a Resposta (542062) Documento (s) (007122440) de 22/07/2024 18:07:28)
17) Em 25/5/2024, o órgão de execução fiscal procedeu à penhora do saldo de conta bancária da Reclamante, no montante de 17.656,89€ que imputou ao processo de execução fiscal n.º ...........6438 (pág. 37 do pdf junto através de Petição Inicial (541281) Documentos da PI (007117577) de 10/07/2024 19:52:53 e documento junto com a Resposta (542062) Documento(s) [Imagem que aqui se dá por reproduzida](007122440) de 22/07/2024 18:07:28)
18) Em 4/6/2024, o órgão de execução fiscal averbou à tramitação do processo de execução fiscal n.º ...........6438 a fase "F900 Extinção do processo" (documento junto com a Resposta (542062) Documento (s) (007122440) de 22/07/2024 18:07:28)
19) Em 4/6/2024, o órgão de execução fiscal averbou à tramitação do processo de execução fiscal n.º ...........6438 o despacho de levantamento da penhora (documento junto com a Resposta (542062) Documento(s) (007122440) de 22/07/2024 18:07:28)
20) Em 7/6/2024, o órgão de execução fiscal averbou tramitação do processo de execução fiscal n.º ...........6438 a fase "G Requerimento — Prestação de garantia" e a fase "H035 — Suspensão - Apres. garantia - Contencioso (169º/ 1 e 7 CPPT) (GPS: 2024E001647280) (documento junto com a Resposta (542062) Documentos (007122440) de 22/07/2024 18:07:28)
FACTOS NÃO PROVADOS
Nada mais se provou com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir e o pedido.
Os factos elencados na factualidade assente resultaram da análise crítica de toda a prova produzida nos autos, designadamente das informações oficiais, documentos constantes dos autos e do processo executivo apenso, não impugnados, conforme remissão feita a propósito de cada número do probatório, sendo indicado expressamente em cada número o(s) documento(s) que contribuíram para a extração de tal facto, através da indicação das folhas do processo eletrónico em que o mesmo se encontra.
A valoração dos documentos atendeu ao seu valor probatório, ao seu teor e aos factos que os mesmos comprovam, em si mesmos ou em conjugação com os demais, sendo de salientar que as informações oficiais, fazem fé, quando devidamente fundamentadas, como sucede nos presentes autos (cfr. artigos 76.º, n.º 1 da Lei Geral Tributária e 115.º, n.º 2 do Código de Procedimento e Processo Tributário).»
*
IV – DE DIREITO:
Cumpre, então, aferir se o tribunal a quo empreendeu um incorreto julgamento na apreciação da garantia apresentada pela Reclamante, culminando na sentença com a confirmação do despacho reclamado que indeferiu o pedido de prestação de garantia.
Para melhor compreensão da questão suscitada, importa evidenciar a fundamentação da sentença, como se segue.
«Do alegado erro nos pressupostos de facto e de direito e da alegada violação de lei do despacho reclamado:
A Reclamante alega que ao considerar inidónea a garantia por si oferecida para suspensão do processo de execução fiscal n.º ...........6438 e apensos com fundamento na falta de interesse próprio da sociedade comercial "[SCom02...], Lda.", o órgão de execução fiscal errou nos pressupostos de facto e de direito e incorreu em violação de lei uma vez que a dita sociedade assumiu a responsabilidade pelas eventuais dívidas da Reclamante, sendo responsável pela dívida exequenda, cujo pagamento a sociedade comercial "[SCom03...], S.A." lhe poderá exigir.
Mais alega, que o interesse próprio da referida sociedade comercial resulta da suspensão do vencimento de juros de mora por efeito da suspensão do processo de execução fiscal por prestação de garantia idónea.
A Fazenda Pública, por seu turno, pugna pela improcedência do argumentado pela Reclamante na medida em que a suspensão do processo de execução fiscal por prestação de garantia idónea não determina a suspensão do vencimento de juros de mora.
Antes de mais cumpre atentar no disposto pelo artigo 85.º, n.º 3 do Código de Procedimento e de Processo Tributário relativamente à proibição da moratória e da suspensão da execução fiscal que estabelece que: “3 - A concessão da moratória ou a suspensão da execução fiscal fora dos casos previstos na lei, quando dolosas, são fundamento de responsabilidade tributária subsidiária.”
Por seu turno, no concernente à regulamentação da suspensão da execução fiscal, dispõe o artigo 169.º, do Código de Procedimento e de Processo Tributário que: “1 - A execução fica suspensa até à decisão do pleito em caso de reclamação graciosa, a impugnação judicial ou recurso judicial que tenham por objeto a legalidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem 90/436/ CEE, de 23 de julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados-Membros, ou de convenção para evitar a dupla tributação, desde que tenha sido constituída garantia nos termos do artigo 195.º ou prestada nos termos do artigo 199.º ou a penhora garanta a totalidade da quantia exequenda e do acrescido, o que deve ser informado no processo pelo funcionário competente.
2 - A execução fica igualmente suspensa, desde que, após o termo do prazo de pagamento voluntário, seja prestada garantia antes da apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, acompanhada de requerimento em que conste a natureza da dívida, o período a que respeita e a entidade que praticou o ato, bem como a indicação da intenção de apresentar meio gracioso ou judicial para discussão da legalidade ou da exigibilidade da dívida exequenda.
3 - A execução fica ainda suspensa, por um período máximo de 120 dias, contados a partir do termo do prazo de pagamento voluntário, para dívidas tributárias em execução fiscal de valor inferior a 5000 (euro) para pessoas singulares, ou 10 000 (euro) para pessoas coletivas, independentemente da prestação de garantia ou de apresentação de requerimento, até à apresentação do meio gracioso ou judicial correspondente, cessando este efeito quinze dias após a sua apresentação, se não for apresentada a competente garantia ou obtida a sua dispensa.
4 - O requerimento a que se refere o n.º 2 dá início a um procedimento, que é extinto se, no prazo legal, não for apresentado o correspondente meio processual e comunicado esse facto ao órgão competente para a execução.
5 - Extinto o procedimento referido no número anterior, aplica-se o disposto no n.º 2 do artigo 200.º
6 - A execução fica ainda suspensa até à decisão que venha a ser proferida no âmbito dos procedimentos a que se referem os artigos 90.º e 90.º-A.
7 - Se não houver garantia constituída ou prestada, nem penhora, ou os bens penhorados não garantirem a dívida exequenda e acrescido, é disponibilizado no portal das finanças na Internet, mediante acesso restrito ao executado, ou através do órgão da execução fiscal, a informação relativa aos montantes da dívida exequenda e acrescido, bem como da garantia a prestar, apenas se suspendendo a execução quando da sua efetiva prestação.
8 - Caso no prazo de 15 dias, a contar da apresentação de qualquer dos meios de reação previstos neste artigo, não tenha sido apresentada garantia idónea ou requerida a sua dispensa, procede-se de imediato à penhora.
9 - Quando a garantia constituída nos termos do artigo 195.º, ou prestada nos termos do artigo 199.º, se tornar insuficiente é ordenada a notificação do executado dessa insuficiência e da obrigação de reforço ou prestação de nova garantia idónea no prazo de 15 dias, sob pena de ser levantada a suspensão da execução.
10 - O executado que não der conhecimento da existência de processo que justifique a suspensão da execução responderá pelas custas relativas ao processado posterior à penhora.
11 - (Revogado.)
12 - Se for apresentada oposição à execução, aplica-se o disposto nos n.os 1 a 8.
13 - Considera-se que têm a situação tributária regularizada os contribuintes que obtenham a suspensão do processo de execução fiscal nos termos do presente artigo, sem prejuízo do disposto quanto à dispensa de garantia.
14 - O valor da garantia é o que consta da citação, nos casos em que seja apresentada nos 30 dias posteriores à citação.”
Preceituando, para o efeito, o artigo 190.º, n.º 2 do Código de Procedimento e de Processo Tributário que: “a citação é sempre acompanhada da nota indicativa do prazo para oposição, ou para dação em pagamento, nos termos do presente título, bem como da indicação de que, nos casos referidos no artigo 169.º e no artigo 52.º da lei geral tributária, a suspensão da execução e a regularização da situação tributária dependem da efetiva existência de garantia idónea, cujo valor deve constar da citação, ou em alternativa da obtenção de autorização da sua dispensa."
De convocar, outrossim, o artigo 199.º, números 1 a 5 do Código de Procedimento e de Processo Tributário, sob a epígrafe de "garantias", o qual estatui que: “1 — Caso não se encontre já constituída garantia, com o pedido deverá o executado oferecer garantia idónea, a qual consistirá em garantia bancária, caução, seguro-caução ou qualquer meio suscetível de assegurar os créditos do exequente.
2 — A garantia idónea referida no número anterior poderá consistir, ainda, a requerimento do executado e mediante concordância da administração tributária, em penhor ou hipoteca voluntária, aplicando-se o disposto no artigo 1950, com as necessárias adaptações.
3 — Se o executado considerar existirem os pressupostos da isenção da prestação de garantia, deverá invocá-los e prová-los na petição.
4 - Vale como garantia, para os efeitos do n.º 1, a penhora já feita sobre os bens necessários para assegurar o pagamento da dívida exequenda e acrescido ou a efetuar em bens nomeados para o efeito pelo executado no prazo referido no n.º 7.
5 - No caso de a garantia apresentada se tornar insuficiente, a mesma deve ser reforçada nos termos das normas previstas neste artigo.”.
Este normativo confere à Autoridade Tributária uma certa margem de discricionariedade para decidir, em função de cada caso concreto, se a garantia prestada é ou não «idónea» para assegurar a cobrança efetiva da dívida exequenda, impondo-se, especificamente, nos casos da hipoteca voluntária e do penhor, a concordância da Autoridade Tributária.
A utilização da expressão “garantia idónea” integra um conceito impreciso, pois que a norma do n.º 2 não determina, de forma exata, quando é que a garantia é idónea para assegurar os créditos do exequente.
Poderá concluir-se, no entanto, que emana das disposições conjugadas dos artigos 169.º e 199.º do Código de Procedimento e Processo Tributário que a idoneidade da garantia se afere pela capacidade de, em caso de incumprimento do devedor, salvaguardar a efetiva cobrança da dívida exequenda e acrescidos.
A garantia idónea será pois aquela que é adequada para o fim em vista, ou seja, assegurar o pagamento totalidade do crédito exequendo e legais acréscimos - neste sentido, vd., entre outros, os acórdãos do Supremo Tribunal Administrativo de 21/9/2011, proferido no recurso 0786/11, de 11/7/2012, proferido no recurso 730/12, de 10/10/2012, proferido no recurso 916/12 (todos publicados em www.dgsi.pt), e, na doutrina, RUI DUARTE MORAIS, A EXECUÇÃO FISCAL, pág. 77, ALFREDO JOSÉ DE SOUSA E JOSÉ DA SILVA PAIXÃO, CÓDIGO DE PROCEDIMENTO E DE PROCESSO TRIBUTÁRIO ANOTADO, pág. 474, JORGE LOPES DE SOUSA, CPPT ANOTADO E COMENTADO, 6a edição, Áreas Editora, Volume III, anotação 2 ao artigo 199º.
Preceituando, in fine, o artigo 52.º, nos 1 a 3 da Lei Geral Tributária, relativamente à garantia da cobrança da prestação tributária que: “1 - A cobrança da prestação tributária suspende-se no processo de execução fiscal em virtude de pagamento em prestações ou reclamação, recurso, impugnação e oposição à execução que tenham por objeto a ilegalidade ou inexigibilidade da dívida exequenda, bem como durante os procedimentos de resolução de diferendos no quadro da Convenção de Arbitragem n.º 90/436/ CEE, de 23 de Julho, relativa à eliminação da dupla tributação em caso de correção de lucros entre empresas associadas de diferentes Estados membros.
2 - A suspensão da execução nos termos do número anterior depende da prestação de garantia idónea nos termos das leis tributárias.
3 - A administração tributária pode exigir ao executado o reforço da garantia no caso de esta se tornar manifestamente insuficiente para o pagamento da dívida exequenda e acrescido. (...)
Ora, da conjugação dos citados normativos legais resulta que instaurada a execução fiscal a sua suspensão apenas pode ser efetuada nos casos previstos na lei, sendo que para esse efeito importa, por um lado, que o sujeito passivo lance mão do competente meio de discussão da legalidade/inexigibilidade da dívida exequenda e esteja associada uma garantia idónea ou tenha sido dispensado da sua prestação.
Por outra via, o artigo 6.º, n.º 3, do Código das Sociedades Comerciais exclui, em princípio, a possibilidade de as sociedades comerciais prestarem garantias reais ou pessoais a dívidas de outras entidades, por serem contrárias ao seu fim. No entanto, o próprio dispositivo ressalva a existência de justificado interesse próprio da sociedade garante ou existência de uma relação de domínio ou de grupo entre a fiadora e a afiançada.
Ora, não vem controvertido nos autos que entre a Reclamante e a sociedade garante não existe qualquer relação de grupo ou de domínio.
Quanto ao alegado interesse próprio da sociedade garante consubstanciado numa alegada poupança de dinheiro por efeito da suspensão da contagem de juros moratórios tal não ocorre.
De facto, nos termos do artigo 44.º, n.º 2 da Lei Geral Tributária, os juros de mora aplicáveis às dívidas tributárias são devidos até à data do pagamento da dívida e não da suspensão do processo de execução fiscal.
A verdade é que a Reclamante não demonstra interesse próprio da sociedade garante na prestação da garantia que pretende oferecer ao órgão de execução fiscal para suspensão do processo de execução fiscal n.º ...........6438 e apensos que contra si foram instaurados. Conclusão que não fica abalada pelo facto da sociedade garante poder vir a ser responsabilizada pelo cumprimento da divida executiva perante terceiro, pois tal ocorrência futura é meramente hipotética, aliás como a própria Reclamante admite na sua petição inicial.
Contudo, mesmo que assim não fosse a verdade é que a Reclamante nada alegou junto do órgão de execução fiscal relativamente ao interesse próprio da sociedade garante como decorre do requerimento de suspensão do processo de execução fiscal, limitando-se a afirmar que esse interesse existe — cfr. ponto 5) dos factos assentes, pelo que como supra já se deixou dito, está vedado ao Tribunal a pronúncia sobre fundamentos sobre os quais o órgão de execução fiscal não teve oportunidade de previamente se pronunciar.
Pelo exposto, tudo visto e considerado, porque não se mostram violadas quaisquer normas legais, mormente os artigos 169.º e 199.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário nem o artigo 52.º da Lei Geral Tributária, ou o artigo 6.º do Código das Sociedades Comerciais e bem assim o artigo 280.º do Código Civil, tem a apresente reclamação que improceder in totum conforme infra se decidirá.»
Para conhecimento do alegado erro de julgamento, importa ter presente a fundamentação do ato de indeferimento reclamado [cfr. ponto 6) da matéria de facto], pois é relativamente a ela que tem de ser aferida a legalidade do ato praticado pelo órgão de execução fiscal.
O ato reclamado concluiu que «a prestação de garantia real ou pessoal por parte de uma sociedade terceira, nos termos em que foi proposta, configura uma nulidade, por contrária à lei, nos termos do artigo 280º do Código Civil (CC).»
A decisão teve como pressuposto o teor do art. 6.º do Código das Sociedades Comerciais: «Conforme estipulado nos no 1 e 3 do artigo 6º do Código das Sociedades Comerciais (CSC), a prestação de garantia real ou pessoal por parte de uma sociedade é proibida por lei.
Esta proibição decorre do facto de o fim mediato de uma sociedade ser o lucro e de, em regra, a prestação de garantias ultrapassar os limites do objeto social.
Todavia o no 3 do artigo 6º do CSC prevê exceções, no caso da existência de interesse próprio da sociedade garante ou de se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo, necessário é que seja demonstrado esse interesse próprio ou que se mostre verificada a relação de domínio ou de grupo.»
As razões concretas para o indeferimento podem-se fragmentar em quatro pilares:
1. «Relativamente às limitações legais decorrentes do n.º 3 do art.º 6º do CSC a executada nada invocou.»
2. «Não existe igualmente, qualquer pronúncia por parte da sociedade titular do direito ao crédito ([SCom02...], Lda.) oferecido em garantia melhor identificado em a), no sentido de demonstrar o interesse na prestação de garantia, porquanto quem tem legitimidade para manifestar a existência de um interesse próprio com a prestação de garantia a favor de terceiro é a própria sociedade garante, no caso a [SCom02...], Lda., NIPC ...23, tendo apenas referido no ponto 28 da petição que «A [SCom02...], Lda. tem justificado interesse próprio em garantir o pagamento da quantia que vier a ser exigida nestes autos.»»
3. «Ademais, sempre se dirá que não se vislumbra a existência de qualquer interesse próprio da sociedade garante ([SCom02...], Lda.) em abdicar do direito ao crédito a favor de uma entidade terceira (estranha)».
4. «Acresce que não se verifica a existência de qualquer relação de domínio ou de grupo entre a sociedade garante ([SCom02...], Lda.) e a executada ([SCom01...] LDA.), tanto quanto foi possível apurar pela consulta às respetivas Certidões Permanentes».
Antes de mais, cumpre assentar que a “Reclamação de atos do órgão de execução fiscal”, meio processual em que nos movemos, é um meio contencioso que visa acautelar a estrita legalidade dos atos praticados pelos órgãos da administração pública, isto para dizer que, estando no âmbito do contencioso de mera anulação, o tribunal limita-se, caso se justifique, a eliminar da ordem jurídica o ato reclamado, atendendo à motivação que subjaz ao mesmo e dele contemporânea, não podendo substituir-se ao órgão de execução fiscal, valorando razões de facto ou de direito que não constam dessa fundamentação [cfr., entre outros, o Acórdão do STA, de 15.03.2017, proc. n.º 0135/17, disponível em www.dgsi.pt].
Assim, a bondade da decisão sob reclamação tem que ser aferida pela sua concreta fundamentação em consonância com os fundamentos, de facto e/ou de direito, invocados pela Requerente, e não, também, por via de novo(s) fundamentos que venha(m) a ser posteriormente alegado(s) e sobre o(s) qual(ais) o órgão de execução fiscal não tenha tido oportunidade de se pronunciar.
Tendo em consideração esta premissa, antecipamos, não podermos validar a decisão reclamada e, por consequência, nem a sentença que a confirmou.
Vejamos.
O penhor é uma garantia real das obrigações que incide sobre certa coisa móvel ou sobre créditos ou outros direitos não suscetíveis de hipoteca, pertencentes ao devedor ou a terceiro e que confere ao credor o direito de ser pago com prioridade face a todos os outros credores através do produto da venda do bem empenhado.
Nos termos, do disposto no art. 666.º, n.º 1 do Código Civil, «O penhor confere ao credor o direito à satisfação do seu crédito, bem como dos juros, se os houver, com preferência sobre os demais credores, pelo valor de certa coisa móvel, ou pelo valor de créditos ou outros direitos não susceptíveis de hipoteca, pertencentes ao devedor ou a terceiro.» Estabelecendo o art. 668.º que as disposições previstas no Código Civil não prejudicam os regimes especiais estabelecidos por lei para certas modalidades de penhor.
Nos presentes autos, está em causa o oferecimento, por uma sociedade estranha à relação jurídico-tributária, do penhor de quotas como prestação de garantia a favor da sociedade executada e ora Reclamante.
Esta evidência faz-nos chamar à discussão o disposto no art. 6.º, n.º 3 do Código das Sociedades Comerciais [«Considera-se contrária ao fim da sociedade a prestação de garantias reais ou pessoais a dívidas de outras entidades, salvo se existir justificado interesse próprio da sociedade garante ou se se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo»], norma desenhada para regular a prestação de garantias reais, como é o caso do penhor de quotas, a dívidas de uma outra sociedade, preceito que esteve na base do ato de indeferimento, conjugado com o art. 280.º, n.º1 do Código Civil que comina com nulidade o negócio jurídico cujo objeto seja, entre o mais, contrário à lei.
O justificado “interesse próprio da sociedade garante”, previsto no art. 6.º, n.º 3 do CSC, tem que resultar de factos ou eventos concretos, constitutivos do direito pretendido, alegados necessariamente pela executada/Reclamante [ónus decorrente dos arts. 74.º, n.º 1 da LGT e 342.º, n.º 1 do Código Civil], aptos a permitir essa ilação, num primeiro momento, ao órgão de execução fiscal e, posteriormente, se for requerida a sua intervenção, ao tribunal. Constituindo, num contexto lógico jurídico, a conclusão e não a premissa.
Ora, o que resulta dos autos é que no pedido formulado junto do órgão de execução fiscal, afastada que está a “relação de domínio ou de grupo”, a Recorrente para se distanciar da ilegalidade do penhor invocou a existência de “interesse próprio da sociedade garante” na prestação da garantia oferecida [cfr. facto elencado em 5)], condição excecional para reverter a sua ilegalidade, por, em princípio, contrária ao fim da sociedade [“29. A [SCom02...], Lda. tem justificado interesse próprio em garantir o pagamento da quantia que vier a ser exigida nestes autos”].
Para densificar e concretizar o justificado interesse, bem ou mal, de forma suficiente ou insuficiente, (não importa, neste momento, apreciar), a Recorrente não deixou de minimamente alegar que «[n}a presente data, a [SCom02...], Lda. é titular de um crédito sobre a [SCom03...], S.A, garantido por penhor, da proveniência indicada no antecedente artigo 22º, de valor superior a € 2.000.000,00 (dois milhões de euros)» [art. 25.]; «A [SCom02...], Lda. e o citado «AA» assumiram a responsabilidade pelas eventuais dívidas da [SCom01...], Lda., existentes e/ ou não declaradas ou desconhecidas à data da celebração do indicado contrato de cessão de quotas e contraídas até tal data, ou referentes ao período anterior à outorga desse instrumento.[art. 26.]; «Por essa ordem de razões, a [SCom02...], Lda. e o «AA», num juízo meramente perfunctório, são responsáveis pela dívida em alusão nos presentes autos executivos.» [art. 27.]; «A [SCom03...], S.A, também num juízo meramente hipotético, poderá exigir daqueles o pagamento da dívida in quaestio.» [art. 28.].
Do exposto, resulta que não se está em presença de um pedido em que haja um total incumprimento do ónus de alegação de matéria de facto, ao contrário do que se extrai da decisão reclamada quando afirma que «[r]elativamente às limitações legais decorrentes do n.º 3 do art.º 6º do CSC a executada nada invocou]. E, também, não pode prevalecer a conclusão genérica levada a cabo pelo órgão de execução fiscal, sem qualquer referência aos concretos fundamentos de facto invocados, resumida na afirmação de que «não se vislumbra a existência de qualquer interesse próprio da sociedade garante ([SCom02...], Lda.) em abdicar do direito ao crédito a favor de uma entidade terceira (estranha).» Na realidade, perante o que foi alegado, teria a administração tributária que se pronunciar especificamente sobre os fundamentos invocados, de modo a afastá-los enquanto exteriorização do interesse próprio da sociedade garante, ou, porventura, aceitá-los como princípio de alegação e, caso entendesse ser necessário, convidar a parte para melhor concretizar os factos alegados, solicitando esclarecimentos, em cumprimento dos princípios gerais da boa fé [art. 59.º da LGT], da colaboração [art. 59.º da LGT] e do inquisitório [cfr. arts. 58.º da LGT].
De todo o modo, o que não se pode aceitar, no presente caso, é que possa subsistir uma decisão alheada dos concretos fundamentos de facto invocados, como se estes não existissem, uma vez que, repete-se, a Requerente não se alheou completamente dos seus ónus de alegação de facto e, diga-se, de instrução, tendo juntado prova documental para o efeito. Neste sentido, embora relacionado com um pedido de dispensa de garantia, mas cuja jurisprudência na parte extratada, que se acompanha, é transponível para o caso concreto, doutrina o acórdão deste TCA de 15.10.2015, proc. n.º 879/15.1BEPRT [disponível para consulta em www.dgsi.pt], que «(…), impende sobre o interessado o ónus de invocar e demonstrar que se encontram reunidos os pressupostos para (…), [leia-se, “prestação”] de garantia, cabendo-lhe, assim, o dever de apresentar os meios de prova que permitam dar por verificados tais requisitos, sob pena de a sua inércia probatória e de o non liquet que daí resulta ter de ser resolvido contra si.
Contudo, todo o vertido supra não redunda na conclusão simplista de que a administração tributária não deva, ao abrigo do princípio do inquisitório e do dever de colaboração e de cooperação recíprocas com o contribuinte, solicitar quer os esclarecimentos que entenda essenciais à sua decisão, quer elementos de prova adicionais ou complementares». [sublinhado nosso]. Do mesmo modo, o STA no acórdão de 03.09.2014, proc. n.º 718/14 [disponível para consulta, ibidem], firmou jurisprudência, por nós sufragada e esclarecedora desta temática, mais uma vez relacionada com a dispensa de garantia, mas igualmente aplicável à presente situação, nos seguintes termos:
«O que não significa que a administração tributária não deva, ao abrigo do princípio do inquisitório e do dever de colaboração e de cooperação recíprocas com o contribuinte, solicitar-lhe esclarecimento de dúvidas e solicitar-lhe elementos de prova adicionais ou complementares. Todavia, tal dever deve ser interpretado em termos hábeis, pois a investigação oficiosa pressupõe, no mínimo, que tenham sido alegados factos e oferecidos meios de prova que não ditem o indeferimento liminar e imediato do pedido.» [destacado da nossa autoria].
Retomando a conclusão supra extraída, resultando que no seu requerimento a Requerente não deixou de cumprir minimamente os seus ónus de alegação de facto e de instrução, impunha-se que o órgão de execução fiscal tivesse emitido pronúncia sobre o concretamente alegado de modo a proferir decisão final fundamentada de indeferimento ou de deferimento do solicitado, mas, em qualquer dos casos, não sem antes, em obediência aos princípios enunciados, caso considerasse haver dúvidas ou insuficiência de instrução, solicitar esclarecimentos e/ou elementos de prova adicionais ou complementares [designadamente a demonstração por parte da sociedade garante do interesse na prestação de garantia ou mesmo do registo do penhor].
Outrossim, o vício de fundamentação do ato detetado não pode ser suprido posteriormente pelo tribunal, como veio a acontecer, atenta, como vimos, a natureza do contencioso de mera anulação da Reclamação de atos do Órgão de Execução Fiscal. Para além do mais, existe um lapso de análise na sentença quando nela se afirma «[c]ontudo, mesmo que assim não fosse a verdade é que a Reclamante nada alegou junto do órgão de execução fiscal relativamente ao interesse próprio da sociedade garante como decorre do requerimento de suspensão do processo de execução fiscal, limitando-se a afirmar que esse interesse existe — cfr. ponto 5) dos factos assentes».
E, sendo assim, o despacho reclamado não pode subsistir na ordem jurídica e, por consequência, a sentença que o confirmou também não.
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Pelo exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenação, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso e, nessa sequência, anular o despacho reclamado e revogar a sentença na parte recorrida que o confirmou.
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Nos termos do n.º 7 do art.º 663.º do CPC., formula-se o seguinte SUMÁRIO:
I - A “Reclamação de atos do órgão de execução fiscal” é um meio contencioso que visa acautelar a estrita legalidade dos atos praticados pelos órgãos da administração pública.
II - Estando no âmbito do contencioso de mera anulação, o tribunal limita-se, caso se justifique, a eliminar da ordem jurídica o ato reclamado, atendendo à motivação que subjaz ao mesmo e dele contemporânea, não podendo substituir-se ao órgão de execução fiscal, valorando razões de facto ou de direito que não constam dessa fundamentação.
III – O art. 6.º, n.º 3 do Código das Sociedades Comerciais [«Considera-se contrária ao fim da sociedade a prestação de garantias reais ou pessoais a dívidas de outras entidades, salvo se existir justificado interesse próprio da sociedade garante ou se se tratar de sociedade em relação de domínio ou de grupo»], é a norma desenhada para regular a prestação de garantias reais, como é o caso do penhor de quotas, a dívidas de uma outra sociedade.
IV - O justificado “interesse próprio da sociedade garante”, previsto no art. 6.º, n.º 3 do CSC, teria que resultar de factos ou eventos concretos, constitutivos do direito pretendido, alegados necessariamente pela executada/Reclamante [ónus decorrente dos arts. 74.º, n.º 1 da LGT e 342.º, n.º 1 do Código Civil], aptos a permitir essa ilação, num primeiro momento, ao órgão de execução fiscal e, posteriormente, se for requerida a sua intervenção, ao tribunal. Constituindo, num contexto lógico jurídico, a conclusão e não a premissa.
V- Não estando em presença de um pedido em que haja um total incumprimento do ónus de alegação de matéria de facto, ao contrário do se extrai da decisão reclamada quando afirma que que «[r]elativamente às limitações legais decorrentes do n.º 3 do art.º 6º do CSC a executada nada invocou], teria o órgão de execução fiscal de se pronunciar sobre os fundamentos concretamente invocados, de modo a afastá-los enquanto exteriorização do interesse próprio da sociedade garante, ou, porventura, aceitá-los como princípio de alegação e, caso entendesse ser necessário, convidar a parte a melhor concretizar os factos alegados, prestando esclarecimentos e bem assim solicitar prova adicional, em cumprimento dos princípios gerais da boa fé [art. 59.º da LGT], da colaboração [art. 59.º da LGT] e do inquisitório [cfr. arts. 58.º da LGT].
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V – DECISÃO:
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos de Contraordenação, do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso e, nessa sequência, anular o despacho reclamado e revogar a sentença na parte recorrida que o confirmou.
Custas pela Recorrida, sendo que nesta instância não incluem taxa de justiça por não ter contra alegado.
Porto, 28 de novembro de 2024
Vítor Salazar Unas
Ana Paula Santos
Cristina Travassos Bento |
