| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul:
I. RELATÓRIO
A Fazenda Pública veio interpor recurso da sentença, proferida em 16 de Maio de 2019 pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, que julgou procedente a impugnação deduzida por Sociedade de C......., melhor identificada nos autos, contra o acto de segunda avaliação, realizada pelo Serviço de Finanças do Seixal ao prédio urbano, terreno para construção, sito em Barcelos de Gaio, Lote…., da freguesia de Aldeia do Paio Pires, concelho de Seixal, inscrito na Matriz Predial Urbana sob o n.º .......1, ao qual foi atribuído o valor de € 53.790,00.
A Recorrente termina as alegações de recurso formulando as conclusões seguintes:
«1. Ressalvado o merecido respeito, que é muito, não pode a Fazenda Pública conformar-se com o decidido na douta Sentença ora sob recurso.
2. Na douta sentença ora recorrida, o Tribunal “a quo” julgou a Impugnação Judicial procedente, porque, “… como refere a Impugnante, tendo a transacção do terreno ocorrido em 2004, o valor do custo médio de construção atribuído teria que ser reportado ao ano de 2004 e não ao ano em que o Serviço de Finanças decidiu realizar a respectiva avaliação.” Sublinhado, nosso.
3. Podendo, ainda, ler-se, na douta Sentença, em jeito de conclusão que, “Pelo exposto, deve proceder a presente impugnação e anulado o acto de fixação do valor patrimonial tributário impugnado, por vicio de errónea quantificação do valor patrimonial atribuído ao prédio, em violação do disposto no artigo 45.º do CIMI.”
4. E é com esta decisão que, e com o devido respeito, que é muito, não nos conformamos nem concordamos, pelos motivos e fundamentos que se passam a expor.
5. A impugnante participou, em 3-04-2003, através da declaração modelo 129 (Actual modelo 1 - Declaração para inscrição de prédios urbanos na matriz), um lote de terreno para construção, lote ….., tendo junto para o efeito o alvará nº 24/2002 de 13 de Setembro. Dessa declaração, resultou a inscrição na matriz predial urbana sob o artigo nº .......1, da freguesia de Aldeia de Paio Pires, com o valor patrimonial de € 33.165,00.
6. Em 20-02-2004, alienou o referido prédio a M........., com o NIF …..0, através de "escritura de compra e venda", pelo valor de € 35.000,00.
7. Tendo, de imediato, incumprido os seus deveres de cidadania, e fiscais, na medida em que não entregou a correspondente declaração, modelo 1 do IMI.
8. Tudo deveres a que estava obrigado à luz do disposto na alínea i) do nº 1 do art. 13.º do CIMI, sob a epígrafe, “Inscrição nas matrizes” com referência à ocorrida transmissão onerosa. Daí que, em 14-01-2008, a aludida inscrição haja tido lugar oficiosamente, pelo Chefe de Finanças de seixal 2, de acordo com o instituído no n.º 1, do art. 37.º, do CIMI, tendo, em resultado, ocorrido a primeira avaliação, pelo valor patrimonial atribuído correspondente a € 53.790,00.
9. Assim sendo, agora de acordo com o nº 4, do art. 37.º, do CIMI, foi, a impugnante, notificada através do oficio nº 4250395, em 2008-02-27 do valor da aludida avaliação, com a qual não concordou, tendo, em 4-03-2008, apresentado um pedido de segunda avaliação, justificado pelo facto de lhe ter sido aplicada a fórmula do n.º 1, do artigo 38.º (ligada às edificações), quando a fórmula a aplicar aos lotes de terreno para construção, deveria ser a do artigo 45.º, do CIMI.
10. Mas não apresenta qualquer prova, valores, comparativos, concrectos e elucidativos, de forma a poder aferir-se do “quantum” em que saiu prejudicada, no caso, da 1.ª avaliação, antes se limitando a juntar cópia da notificação – ofício 4250395, de 27 de Fevereiro de 2008.
11. Consequentemente, o valor da primeira avaliação não só acabaria por se manter, como esta foi considerada correcta.
12. Por sua vez, a segunda avaliação é aprovada com voto de desempate, do Perito Presidente, por concordar com o Perito vogal, ficando este expresso na ficha de avaliação. Como decorre do laudo, o termo de avaliação encontra-se assinado pelo Perito da parte, assinatura legível.
13. Analisado o conteúdo da declaração de voto, do Perito da parte, também por este subscrita, não encontramos qualquer referência ao artigo o 38.º, do CIMI, apenas referindo, como se transcreve: - “O perito da parte não concorda com o valor patrimonial do lote por este ser claramente superior ao valor real do mercado. Também considera que o coeficiente de zonamento é demasiado elevado para o local, daí o valor ser desajustado da realidade. O valor base dos prédios edificados que corresponde ao custo médio de construção por metro quadrado adicionado do valor do terreno (corresponde a 25% daquele custo), corresponde actulmente a 615€, mas à data da transmissão do prédio ora avaliado (2004) era de 600€, pelo que deveria ser este o valor considerado. Considera que não foram correctamente aplicados os critérios previstos no artigo 45 do CIMI, por quanto se o fossem o valor da área de implantação a considerar seria de 83m2 e não 166m2.”
14. E não faz porque a sua preocupação, primeira, transfere-se para o valor metro quadrado, que, em 2004, era de € 600,00, e não € 615,00, como em 2008, facto que motivou o pedido da segunda avaliação.
15. Porém, e recordando um mui sábio aforismo, a verdade é que não se pode ter chuva no nabal e sol na eira, porque, a ora impugnante, para almejar, ver considerado o valor do custo médio (art.º 39/2 do CIMI) de construção de 2004, deveria, como referido, ter apresentado a declaração modelo 1, em devido tempo.
16. Ou seja, no prazo previsto subsequente à alienação do bem, que teve lugar em 20-02-2004.
17. Assim sendo, outra alternativa não se deparou, então, à Direcção de Finanças de Setúbal/Divisão de Justiça Tributária, que a da manutenção do acto.
18. Consequentemente, sempre com todo o respeito, e ao invés do referido na douta Sentença, o presente acto de avaliação, encontram-se devidamente fundamentado.
19. Tanto mais que a única referência feita ao artigo 38.º, do CIMI, consta apenas do pedido da segunda avaliação, porque no laudo, nenhuma referência lhe é feita, muito menos de forma expressa.
20. Por outro lado, a falta da entrega da declaração Modelo 1, do Imposto Municipal sobre Imóveis (IMI), conduz a coimas que podem variar entre 200 e 2500 euros.
21. Como antedito, a obrigação da entrega da declaração Modelo 1, do IMI, está prevista no Código e prevê que a mesma seja feita no prazo máximo de 60 dias após, por exemplo, a compra de um imóvel. É com base nesta declaração, que a AT calcula posteriormente o valor patrimonial tributário do imóvel.
22. No caso, a inscrição oficiosa decorre do facto de, no âmbito do sistema de controlo automático do cumprimento das obrigações fiscais, a AT detectar inúmeras declarações, Modelo 1, do IMI, em falta, a que estão obrigados todos os contribuintes que adquiriram prédios urbanos após a entrada em vigor do Código do Imposto Municipal sobre imóveis.
23. Com efeito, conforme douto Acórdão do TCA – Norte, processo 0035/10.5BEPNF, de 22-03-2018, consultável em www.dgsi.pt – Sumário - “Nos termos do n.º 2 do art.º 10.º do CIMI, é da competência do chefe de finanças da área da situação dos prédios fixar, em despacho fundamentado, a data da conclusão ou modificação dos prédios, com base em elementos de que disponha, designadamente os fornecidos pelos serviços da administração fiscal, pela câmara municipal ou resultantes de reclamação dos sujeitos passivos.”
Das normas violadas
24. Ao decidir nos termos em que o faz, a douta sentença violou, designadamente, o artigo 77.º, da LGT, sob a epígrafe “Fundamentação e eficácia”.
25. Assim, ao invés do concluído, na douta Sentença, é de concluir que, na situação em apreço, o direito de participação na formação da decisão administrativa foi, não só, devidamente assegurado, conforme à Constituição, como, ainda, o motivo da presente impugnação deveu-se ao facto de, a ora impugnante, não ver consagrado nas avaliações, o valor do custo médio (art.º 39/2 do CIMI) de construção de 2004.
26. Mas para isso, deveria, como referido, ter apresentado a declaração modelo 1, em devido tempo. E não foi feito.
27. Fica assim, também, provado, que não foi o Serviço de Finanças que decidiu realizar a respectiva avaliação em 2008.
Nestes termos e nos mais de Direito aplicável, requer-se a Vossas Excelências, Venerandos Juízes Desembargadores, se dignem julgar PROCEDENTE o presente recurso, por totalmente provado e em consequência ser a douta Sentença ora recorrida, revogada e substituída por douto Acórdão que julgue a Impugnação improcedente.» **** A Recorrida, Sociedade de C......., notificada para o efeito, não contra-alegou.**** O Ministério Público junto deste Tribunal Central Administrativo emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.**** Sem prejuízo das questões que o Tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, é pelas conclusões com que a recorrente remate a sua alegação (art. 639º do C.P.C.) que se determina o âmbito de intervenção do referido tribunal.
Assim, atento o exposto e as conclusões das alegações do recurso interposto, temos que no caso concreto, a questão fundamental a decidir é a de saber se a sentença recorrida errou no seu julgamento quando decidiu que houve errónea quantificação do valor patrimonial atribuído ao prédio, em violação do disposto no artigo 45.º do CIMI.
Verifica-se, ainda, que Recorrente defende que a sentença violou o art. 77.º da LGT, relativo à “fundamentação e eficácia” e, apenas nas conclusões, e não nas alegações, refere que o direito de participação na decisão foi devidamente assegurado.
Ora, relativamente a estas conclusões quanto à violação do art. 77.º da LGT e do direito de participação, verifica-se que as mesmas só se podem entender por lapso da Recorrente.
O art. 77.º da LGT refere-se à fundamentação formal das decisões, a qual “deve proporcionar ao destinatário do acto a reconstituição do itinerário cognoscitivo e valorativo percorrido pela autoridade que praticou o acto, de forma a poder saber-se claramente as razões por que se decidiu da forma que decidiu e não de forma diferente.” (cfr. LGT Anotada e Comentada, Diogo Leite de Campos e outros, 4.ª Ed., pág. 675 e ss.).
Esta fundamentação formal que, a faltar, constitui um vício formal, não se confunde com a validade substancial dos fundamentos invocados na decisão, a qual, sendo errada, constitui vício de violação de lei por erro nos pressupostos de facto e/ou de direito.
Ora, analisada a sentença e, bem assim, a petição inicial, verifica-se que nem foi alegada a falta ou insuficiência da fundamentação da avaliação efectuada, nem, como consequência, a sentença se pronunciou sobre tal questão, a qual, de resto, não é de conhecimento oficioso.
O mesmo acontece quanto à questão do direito de participação, cuja violação não foi invocada na p.i., nem a decisão se pronunciou sobre ela, sendo que a questão nem foi invocada nas alegações, mas apenas nas conclusões.
Assim sendo, não tendo a violação do art. 77.º da LGT nem do direito de participação sido objecto de invocação pelas partes e decisão pelo Tribunal recorrido, e constituindo o recurso um meio de reacção contra a decisão proferida, a qual não apreciou tais questões, não sendo, como se disse de conhecimento oficioso, as mesmas não poderão fazer parte do objecto do presente recurso, o qual ficará, por isso, delimitado ao erro de julgamento quanto à decidida errónea quantificação do valor patrimonial tributário do imóvel em questão.****
Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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II. FUNDAMENTAÇÃO
II.1. De facto
Consideram-se documentalmente provados os seguintes factos, relevantes para a decisão da causa:
“1. Em 30/5/2003, a impugnante Sociedade de C......., Lda., apresentou no Serviço de Finanças do Seixal, o “Modelo 1 Comprovativo da declaração para inscrição ou alteração de inscrição de prédios urbanos na matriz” do lote de terreno para construção, na freguesia Aldeia de Paio Pires, no Lugar de Bacelos de Gaio, com a área total de 168,35 m2, inscrito na matriz rustica 20; 21; 22, Secção E, acompanhado do Alvará de licença de loteamento n.º 24/2002, relativo ao lote 6, artigo .......1, constante de fls. 9 a 18 do processo Administrativo Tributário de ora em diante designado de PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.
2. Em 22/9/2003, o Serviço de Finanças do Seixal, emitiu o comprovativo da 1.ª avaliação do terreno para construção, inscrito na matriz predial urbana sob o artigo .......1 da freguesia de Aldeia de Paio Pires, identificado no ponto 1, constante a fls. 8 a 11 dos Autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido e no qual foi fixado o valor patrimonial tributário de EUR 33.165,00.
3. Em 20/2/2004, por escritura pública de Compra e venda, outorgada no Cartório Notarial do Seixal, a Impugnante transmitiu o direito de propriedade do prédio urbano (terreno para construção urbana), designado por lote seis, sito em Bacelos de Gaio, freguesia de Paio Pires, concelho do Seixal, sob o número ….0, inscrito na matriz sob o artigo .......1, a A........., pelo valor de EUR 35.000,00 (escritura a fls. 13 a 15 dos autos).
4. Em 19/2/2008, o Chefe de Finanças emitiu a notificação da avaliação do terreno para construção na matriz predial urbana sob o artigo .......1, da freguesia de Aldeia de Paio Pires, ao qual foi atribuído o valor de EUR 53.790,00, nos termos constantes de fls. 16 dos autos, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
5. Em 4/3/2008, A impugnante requereu ao Chefe do Serviço de Finanças do Seixal, a realização da segunda avaliação do prédio urbano, inscrito na matriz predial com o artigo .......1, da freguesia de Aldeia de Paio Pires, ao qual foi atribuído o valor de EUR 53.790,00, nos termos do requerimento constante a fls. 27 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido, no qual indicou como seu representante na comissão de avaliação M.......... 6. Em 26/5/2008, os peritos que participaram na avaliação realizada, vogal, presidente e o perito do impugnante assinaram o termo de avaliação constante de fls. 34 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido e do qual consta em síntese o seguinte:
“ (…) Estando presente o Sr. L........., Chefe do mesmo Serviço, comigo F........., compareceram os peritos regionais Presidente – Z......... e vogal D......... e o representante do sujeito passivo, e declararam que (tendo visto e examinado por inspecção directa ao prédio descrito na relação que lhes foi entregue …) o avaliaram com a inteira observância de todas as formalidades legais, conforme está descrito na ficha de avaliação n.º 2212579, do prédio com o artigo de matriz .......1, da freguesia de Paio Pires.
Para constar se lavrou este termo, que vais ser por todos assinado, depois de lido por mim (…), que o subscrevi.
Não houve alteração à 1.ª avaliação por se considerar correcta.
A presente avaliação é aprovada com voto de desempate do perito presidente, o qual concorda com o voto do perito vogal, ficando este expresso na ficha de avaliação, e no presente laudo.
O perito da parte não concorda com o valor patrimonial do lote por este ser claramente superior ao valor real do mercado. Também considera que o coeficiente de zonamento é demasiado elevado para o local, daí o valor ser desajustado da realidade. O valor base dos prédios edificados que corresponde ao custo médio de construção por metro quadrado adicionado do valor do terreno (corresponde a 25% daquele custo), corresponde actualmente a 615€, mas à data da transmissão do prédio ora avaliado (2004) era de 600€, pelo que deveria ser este o valor considerado. Considera que não foram correctamente aplicados os critérios previstos no artigo 45 do CIMI, por enquanto se o fossem o valor da área de implantação a considerar seria de 83m2 e não 166m2.
(…)”
7. Em 3/6/2008, o Chefe de Finanças do Serviço de Finanças do Seixal fixou o valor patrimonial tributário do terreno para construção inscrito na matriz predial da freguesia de Aldeia de Paio Pires sob o artigo .......1, no âmbito da 2.ª avaliação requerida, em EUR 53.790,00, nos termos do termo de avaliação constante a fls. 18 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido, do qual consta em síntese o seguinte:
“ (…)
(…)”»
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No que respeita a factos não provados, refere a sentença o seguinte:
«Inexistem factos não provados com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir.»
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Quanto à fundamentação da matéria de facto, refere o Tribunal a quo:
«A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada.
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Inexistem factos não provados com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir.»
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II.2. De Direito
A sentença recorrida julgou a presente impugnação procedente e, consequentemente, anulou o acto de fixação do valor patrimonial tributário impugnado, por vicio de violação de lei por errónea quantificação do valor patrimonial atribuído ao prédio, em violação do disposto no artigo 45.º do CIMI.
Para tanto, considerou, nomeadamente, o seguinte:
“(…)
Não se verifica assim, qualquer arbitrariedade no valor fixado e respectivo coeficiente, uma vez que o mesmo decorre directamente das normas legais mencionadas.
Foi expressa intenção do legislador na reforma da tributação do património que operou com o Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro, rejeitar o anterior modelo de avaliação tributária dos imóveis, o qual não se fundamentava em critérios objectivos, antes estava dependente da apreciação subjectiva das comissões de avaliação, facto que originava uma grande falta de homogeneidade dos valores atribuídos pelas mesmas.
É certo que os destinatários do acto, ficam sem saber porque é que a CNAPU propôs um determinado zonamento e porque é que se diferenciaram os coeficientes de localização em função das diferentes zonas.
Porém, essa questão respeita ao acto que fixou os zonamentos e os coeficientes de localização e não ao acto posterior de avaliação de um determinado prédio que está condicionado à iniciativa legislativa.
Consultado informaticamente o SIGIMI, disponível para consulta em www.e-finanças.gov.pt/SIGIMI, resulta que o CL para o terreno em análise (cf. ponto n.º1 e 2 dos factos provados) é efectivamente 1.47, correctamente fixado na avaliação contestada.
Neste âmbito, estamos perante parâmetros legais de fixação com base em critérios objectivos (vide o Acórdão do TCA Sul de 8-05-2012, proc. 5402/12, que aborda esta temática na perspectiva da sua conformação constitucional, disponível para consulta em www.dgsi.pt).
(…)
O terreno em causa nos autos integra uma das espécies de prédios urbanos na categoria de terrenos para construção. E, tratando-se de uma das espécies de prédio urbano o valor patrimonial deverá ser determinado por avaliação directa (nº 2 do artigo 15.º do CIMI) devendo ser avaliado de acordo com o disposto no artigo 45.º do mesmo compêndio normativo, pois que a fórmula prevista no nº 1 do artigo 38.º do CIMI (Vt= Vc x A x CA x CL x Cq x Cv) apenas tem aplicação aos prédios urbanos aí discriminados ou seja àqueles que já edificados estão para habitação, comércio, indústria e serviços (assim se decidiu no Acórdão proferido pelo STA em 20/04/2016 tirado no recurso 0824/15, disponível no site da DGSI - Jurisprudência do STA) onde se expendeu:
(…) Todavia o legislador não incluiu aí os terrenos para construção que também classifica de prédios urbanos no artigo 6º do CIMI.
Para a determinação do valor patrimonial tributário dos mesmos há a norma do artigo 45.º já referida onde apenas é relevada a área de implantação do edifício a construir e o terreno adjacente e as características do nº 3 do artigo 42.º.
Os restantes coeficientes não estão aí incluídos porquanto apenas podem respeitar aos edifícios, como tal.
O coeficiente de afectação só pode relevar face à comprovada utilização do prédio edificado e bem assim o de conforto e qualidade.
Tais coeficientes multiplicadores do valor patrimonial tributário apenas respeitam ao edificado mas não têm base real de sustentação na potencialidade que o terreno para construção oferece.
(…)
No que se refere a alegada área bruta, verifica-se que na avaliação realizada, foi considerada a área bruta de construção calculada nos termos do artigo 40.º do CIMI, o que se apresenta desconforme com a forma de cálculo prevista no artigo 45.º do CIMI, uma vez que no artigo 40.º está previsto o “tipo de áreas dos prédios edificados” que é manifestamente diferente da forma de cálculo do valor patrimonial tributário dos terrenos para construção.
O C.I.M.I. prevê especificamente no artigo 45.º, o modo de determinar o valor patrimonial tributário dos terrenos para construção.
(…)
A Avaliação impugnada indica nos “elementos declarados” como “área de implantação do prédio” de 83 m2. Contudo na aplicação da fórmula de cálculo do Valor Patrimonial Tributário, considera o valor de 166,00 m2, que corresponde à área bruta de construção que poderá ser construída.
Nos termos do supra transcrito artigo 45.º do CIMI o coeficiente a considerar seria de 83,00 m2, correspondente ao valor da área de implantação.
Acresce que, como refere a Impugnante, tendo a transacção do terreno ocorrido em 2004, o valor do custo médio de construção atribuído teria que ser reportado ao ano de 2004 e não ao ano em que o Serviço de Finanças decidiu realizar a respectiva avaliação.
Pelo exposto, deve proceder a presente impugnação e anulado o acto de fixação do valor patrimonial tributário impugnado, por vicio de errónea quantificação do valor patrimonial atribuído ao prédio, em violação do disposto no artigo 45.º do CIMI.”
A Recorrente insurge-se contra o assim decidido defendendo que a Recorrida, aquando da alienação do prédio, incumpriu “os seus deveres de cidadania e fiscais, na medida em que não entregou a correspondente declaração modelo 1 do IMI” a que estava obrigado, nos termos da al. i) do n.º 1 do art. 13.º do CIMI, o que obrigou o Serviço de Finanças, oficiosamente, nos termos do art. 37.º n.º 1 do CIMI a inscrever o prédio e a promover a avaliação; apesar de indicar, no pedido de segunda avaliação, que não deveria ter sido aplicado o art. 38.º n.º 1, mas o 45.º do CIMI, não apresenta qualquer prova de forma aferir-se se ficou prejudicada com a avaliação feita, sendo que na primeira avaliação nunca se queixou da aplicação do art. 38.º do CIMI; quanto ao valor do m2, que defende dever ser o vigente à data da venda, deveria, para tal, ter apresentado a Modelo 1 em tempo, ou seja, no prazo previsto subsequente à alienação, que teve lugar em 20-02-2004.
Vista a delimitação acima feita quanto ao objecto do recurso, vejamos, pois.
A sentença recorrida entendeu que a avaliação feita ao imóvel, da qual resultou o VPT aqui posto em causa, enfermava de vício de violação de lei por três razões:
- Foi aplicada a fórmula do art. 38.º n.º 1 do CIMI e deveria ter sido aplicado o art. 45.º do CIMI por se tratar de terreno para construção;
- Quanto à área bruta, foi considerada a área bruta, calculada nos termos do art. 40.º do CIMI, o que está desconforme com o determinado no art. 45.º do CIMI, devendo ser considerada a área bruta de 83 m2, correspondente ao valor da área de implantação;
- Tendo a transacção ocorrido em 2004, o valor do custo médio de construção atribuído teria de ter sido rerportado ao ano de 2004, e não ao ano da avaliação (2008).
Como se viu, a Recorrente, concretamente quanto à questão da área bruta e da errada aplicação dos cálculos do art. 40.º do CIMI nada disse no seu recurso. No entanto, considerando-se que tal questão estará, ainda, incluída no fundamento genérico de ter sido bem aplicado o art. 38.º do CIMI, o Tribunal irá apreciar o decidido.
Começa a Recorrente por invocar que a Recorrida, aquando da alienação do prédio, incumpriu “os seus deveres de cidadania e fiscais, na medida em que não entregou a correspondente declaração modelo 1 do IMI” a que estava obrigada, nos termos da al. i) do n.º 1 do art. 13.º do CIMI, o que obrigou o Serviço de Finanças, oficiosamente, nos termos do art. 37.º n.º 1 do CIMI a inscrever o prédio e a promover a avaliação e que, quanto ao valor do m2 ser o vigente à data da venda, para tal deveria ter apresentado a Modelo 1 em tempo, ou seja, no prazo previsto subsequente à alienação, que teve lugar em 20-02-2004.
Ora, não tem razão a Recorrente, em nenhum dos argumentos, nomeadamente, quanto à obrigação da entrega da modelo 1 aquando da venda do imóvel.
No caso concreto, verifica-se que entre a data da venda do imóvel – 20-02-2004 (ponto 3. do probatório) – e a data da primeira avaliação – 19-02-2008 (ponto 4. dos factos provados) –, que foi feita sob o motivo “1ª avaliação a vigência do CIMI”, decorreram cerca de 4 anos menos 1 dia.
A questão é importante na medida em que, de acordo com o regime transitório previsto no DL 287/2003, de 12-11, mais concretamente, nos seus artigos 15.º n.º 1 e 27.º n.º 1 a), enquanto não se tinha procedido à avaliação geral, os prédios eram avaliados aquando da primeira transmissão e o IMT, liquidado provisoriamente, era, depois, corrigido oficiosamente, se fosse caso disso, logo que o valor da avaliação se tornasse definitivo, sendo que para efeitos de IRS, categoria G, mais-valias ou IRC, também era este valor definitivo que iria servir de parâmetro para a determinação do valor de realização a que se refere o art. 44.º n.º 2 do CIRS e 64.º do CIRC, nas redacções vigentes à data.
Na situação dos autos, é, por isso, o valor do prédio na data da transmissão que releva, já que se o imóvel tiver sofrido obras ou alterações ou outras vicissitudes que lhe aumentem o valor patrimonial tributário posteriormente à venda, não se poderá onerar o vendedor com esse aumento de valor, nomeadamente, para efeitos de IMT ou de determinação do valor de realização da venda, nos termos vistos.
Por outro lado, no caso concreto, a Recorrida impugnante é a vendedora do imóvel e não a compradora. Por essa razão, ao contrário do defendido pela Recorrente, nos termos do art. 13.º n.º 1 i) do CIMI, competindo ao sujeito passivo a entrega da Modelo 1, no prazo de 60 dias contados da transmissão do imóvel e tendo o vendedor deixado de ser sujeito passivo, passando a sê-lo o comprador, novo proprietário, nos termos do art. 8.º do CIMI, era a este quem competia a entrega de tal declaração.
Por isso, não lhe pode ser imputável a falta de entrega atempada da Modelo 1 e, logo, a falta de avaliação do imóvel contemporânea da venda.
Mas, ainda que o fosse, a verdade é que o valor do custo médio de construção a utilizar na avaliação do imóvel, pelas razões acima expendidas, nomeadamente, a potencial utilização do VPT definitivo na liquidação dos impostos concernentes a tal venda (IMT e IRC), sempre teria de ser o vigente à data da alienação.
E este, de acordo com a Portaria n.º 982/2004, de 4 de Agosto era de € 600,00.
Tem, assim, razão a sentença recorrida quando decidiu que o custo médio de construção atribuído teria de ser reportado ao ano de 2004, não sofrendo, em consequência, de qualquer erro de julgamento.
Depois, quanto à questão decidida de que a fórmula utilizada na avaliação, prevista no art. 38.º n.º 1 do CIMI, o não deveria ter sido, em virtude de haver norma específica para avaliação dos terrenos para construção, no art.º 45.º do CIMI, há que dizer o seguinte:
O art. 45.º do CIMI, na redacção vigente, tinha o seguinte teor:
“1 - O valor patrimonial tributário dos terrenos para construção é o somatório do valor da área de implantação do edifício a construir, que é a situada dentro do perímetro de fixação do edifício ao solo, medida pela parte exterior, adicionado do valor do terreno adjacente à implantação.
2 - O valor da área de implantação varia entre 15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas.
3 - Na fixação da percentagem do valor do terreno de implantação têm-se em consideração as características referidas no n.º 3 do artigo 42.º
4 - O valor da área adjacente à construção é calculado nos termos do n.º 4 do artigo 40.º .”
Ou seja, o VPT dos terrenos para construção corresponde à soma do valor da área de implantação do edifício a construir adicionada do valor do terreno adjacente à implantação.
A avaliação efectuada considerou os seguintes elementos (cfr. ponto 7. do probatório):
Daqui resulta que que o erro da avaliação não foi o de não ter considerado a área de implantação do edifício na fórmula, nomeadamente, em “A”, já que não é essa exigência que a lei faz. A lei refere-se ao “valor da área de implantação do edifício a construir”, o qual se situa entre “15% e 45% do valor das edificações autorizadas ou previstas” e remete para a fórmula do art. 38.º do CIMI, sendo relevante para tal determinação a área de construção autorizada (neste sentido, cfr. J. Silvério Mateus e L. Corvelo de Freitas, Os Impostos sobre o Património Imobiliário, Anotado e Comentado, Engifisco, págs. 214 e 215, em anotação ao art. 45.º do CIMI).
O erro da avaliação feita situou-se, antes, além da consideração do “valor base dos prédios edificados” (Vc) de 615,00, quando deveria ter sido utlizado o valor vigente em 2004, de € 600,00 (Portaria n.º 982/2004, de 4 de Agosto), como acima referido, o de ter considerado na fórmula avaliativa o Coeficiente de Qualidade e Conforto de 1,11 (de notar que a sentença se refere também ao Coeficiente de afectação, mas este, na fórmula acima transcrita, surge com o valor de 1,00, o que significa que não afectou o VPT, tratando-se de um elemento neutro).
Com efeito, tal coeficiente de qualidade e conforto, tratando-se de um terreno para construção, não deveria ter sido considerado, atendendo à norma do art. 45.º do CIMI, na redacção vigente à data, o que, de resto, tem sido decidido de forma reiterada pela jurisprudência dos tribunais superiores, nomeadamente, a citada na sentença recorrida – Acórdão do STA, de 20-04-2016, proc. n.º 0824/15 – no qual foi determinado que os coeficientes previstos no artigo 38.º do CIMI que respeitassem aos edifícios enquanto tal “não têm base real de sustentação na potencialidade que o terreno para construção oferece”.
E, portanto, tendo sido considerado na avaliação impugnada, de forma incorrecta, o valor de € 615,00 como valor base dos prédios edificados e o coeficiente de qualidade e conforto de 1,11, a avaliação sofre de errónea quantificação, tal como foi decidido pelo Tribunal a quo, embora com a presente fundamentação.
De notar, finalmente, que esta conclusão não é afectada pelo argumento, utilizado pela Recorrente, de que a Recorrida, apesar de indicar, no pedido de segunda avaliação, que não deveria ter sido aplicado o art. 38.º n.º 1, mas o 45.º do CIMI, não apresentou “qualquer prova de forma aferir-se do “quantum” em que saiu prejudicada, no caso da 1.ª avaliação”, sendo que na primeira avaliação nunca se queixou da aplicação do art. 38.º do CIMI. É que tal situação é perfeitamente inócua para efeitos de aferição da correcção da avaliação do terreno em causa, não sendo exigível legalmente a demonstração de tal quantificação, nem a indicação expressa, na primeira avaliação, dos elementos incorrectamente aplicados, mas apenas na reclamação resultante dessa avaliação, a qual, nos termos do art. 74.º do CIMI, dará lugar a uma segunda avaliação.
Improcedem, nestes termos, e na totalidade, todas as conclusões do presente recurso, confirmando-se, embora com a presente fundamentação, a sentença recorrida.
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III. DECISÃO
Face ao exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Tributária Comum do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso
Custas pela Recorrente.
Registe e notifique.
Lisboa, 23 de Janeiro de 2025
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[Teresa Costa Alemão]
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[Sara Diegas Loureiro]
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[Ana Cristina Carvalho]
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