Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1366/11.2BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	03/16/2023

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IMPOSTO DE SELO. OPERAÇÕES DE TESOURARIA.

Sumário:	No que respeita a operações de crédito entre sociedades em relação de domínio, são pressupostos da norma de isenção de tributação a demostração pelo contribuinte de que (i) o crédito foi reembolsado antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão; // (ii) o crédito destinou-se, exclusivamente, à cobertura de carências de tesouraria do seu beneficiário.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

ACÓRDÃO

I- Relatório
L………… M…….., Lda. veio deduzir impugnação judicial na sequência do indeferimento expresso da reclamação graciosa que apresentara contra a liquidação de Imposto do Selo (IS) n.º ……….430, relativa ao exercício de 2008, no valor de €26.692,80 e respectivos juros compensatórios, perfazendo a quantia global de €28.970,19.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls.1324 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), datada de 07 de Junho de 2022, julgou a impugnação procedente, anulando as liquidações sindicadas e condenando a Fazenda Pública a restituir o “indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento até à emissão da respetiva nota de crédito, à taxa legal.”
Desta sentença foi interposto o presente recurso em cujas alegações de fls. 1369 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), a recorrente, Fazenda Pública, alegou e formulou as conclusões seguintes: «
A. Vem o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou procedente a Impugnação Judicial intentada pela sociedade L……… M….. Lda, contra a liquidação de Imposto do Selo – Verba 17.1.4 da TGIS, respeitante ao ano de 2008, no montante de €26.892,80.
B. Considerou o douto Tribunal, que a Impugnante, ora recorrida, logrou demonstrar que os créditos que lhe foram concedidos pela LCT o foram por prazo inferior a um ano.
C. Entende a Fazenda Pública que a douta decisão proferida pelo Tribunal a quo não faz uma correcta interpretação e subsequente aplicação das normas legais aplicáveis ao presente caso, pois ao contrário do decidido, não é possível fazer a ligação entre os lançamentos contabilísticos e os valores constantes do documento n.º 3, junto com a petição inicial, já que os valores e as datas semelhantes correspondem a números de documentos diferentes.
D. Salvo o devido respeito, nunca poderia o douto Tribunal decidir da forma como decidiu, pois, mediante a prova produzida nos presentes autos, não foi possível obter uma correspondência entre os créditos concedidos e os reembolsos recebidos.
E. No que concerne ao prazo de utilização de cada um dos empréstimos concedidos, também aqui andou mal o douto Tribunal, ao considerar que resulta dos autos que os mesmos foram concedidos por prazo não superior a um ano e como tal devem ser objeto de isenção de Imposto Selo, nos termos da al. h) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS.
F. Salvo a devida vénia, não concorda a Fazenda Pública com a decisão do douto Tribunal, pois não foi possível aferir o prazo de utilização de cada um dos empréstimos concedidos, não sendo, desta forma, viável conferir se estes foram concedidos por prazo inferior ou superior a um ano.
G. Pelo contrário, foi aferido em sede de inspeção tributária, que a utilização de crédito entre as duas entidades foi realizada de forma continuada, com devoluções parciais ao longo de diversos períodos de imposto, demonstrando a existência de uma conta corrente entre as duas sociedades para a utilização de crédito.
H. Perante tais factos e atendendo a que não foi possível aferir da existência de um contrato escrito, que comprove que os reembolsos dos créditos concedidos foram pagos num prazo não superior a um ano, as operações realizadas encontram-se sujeitas à verba 17.1.4 da TGIS.
I. O Tribunal a quo decidiu, no mesmo pendor, condenar a Autoridade Tributária no pagamento de juros indemnizatórios, todavia, o direito a juros indemnizatórios traduz um dever de indemnização, ligado ao pagamento indevido de tributos e à consequente privação, por mais ou menos tempo, de disponibilidade de capital, o que não ocorreu no caso concreto.
J. No caso em apreço, salvo o devido respeito, não ficou demonstrada, quanto aos atos de liquidação impugnados, a existência de qualquer erro imputável aos serviços, como exige a norma do n.º 1, do artigo 43º da LGT, pelo que, ao contrário do doutamente decidido, é de concluir que não são devidos juros indemnizatórios, com base na citada disposição legal.
K. Atento o exposto, afigura-se que a liquidação foi efectuada em cumprimento das normas legais vigentes, procedendo a douta sentença a uma errada interpretação da norma vertida na verba n.º 17.1.4 da TGIS e na al. h) do n.º 1 do artigo 7º do CIS.

A Sociedade Impugnante, ora recorrida, apresentou contra-alegações de fls. 1386 e ss. (numeração do processo em formato digital-sitaf), expendendo, as seguintes conclusões:«
a) Conforme resulta da Petição Inicial que está na origem dos presentes autos, constitui objeto da impugnação judicial apresentada pela RECORRIDA:
(i) os atos de liquidação de Imposto do Selo n.º ……….430 e de Juros Compensatórios n.º …..………..698 a ………..705, relativos ao exercício de 2008 e, bem assim,
(ii) o Despacho do Exmo. Senhor Chefe de Divisão, da Divisão de Justiça Administrativa, proferido a 28 de outubro de 2011, que indeferiu a Reclamação Graciosa n.º ………….4329 (Imposto do Selo 2008).
b) No exercício de 2008, a sociedade dominante L………. C…….. TÉCNICOS, S A (LCT) disponibilizou à sociedade sua subsidiária, ora RECORRIDA, suprimentos.
c) A Administração tributária entende que é devido um montante de €26.692,80, respeitante a Imposto do Selo, referente àqueles suprimentos, por entender que existe entre a LCT e a RECORRIDA uma conta-corrente, com prazo de utilização não determinado ou indeterminável, sujeitos a tributação e não isentos nos termos do n.º1 do artigo l.º e da alínea g) do artigo 5.º do Código do Imposto do Selo, sujeitos à taxa de 0,04% prevista na verba 17.1.4 da Tabela Geral do Imposto do Selo.
d) Assim, impunha-se - e impõe-se agora - determinar se os pressupostos de isenção do Imposto do Selo se encontravam cumpridos.
e) Como ficou já sobejamente provado, quer documentalmente, quer através de prova testemunhal aqui aproveitada, estão preenchidos, no caso concreto, todos os requisitos para que possa ser reconhecida a isenção prevista na alínea h) do n.º1 do artigo 7.º do Código do Imposto do Selo, conjugada com a alínea g) do mesmo preceito legal:
(i) o crédito foi efetivamente reembolsado antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão;
(ii) o crédito destinou-se, exclusivamente, à cobertura de carências de tesouraria, razão pela qual foi reembolsado assim que possível;
(iii) o crédito foi concedido pela sociedade LCT, detentora da totalidade do capital social da RECORRIDA;
(iv) a sociedade LCT detém a totalidade do capital social da RECORRIDA desde o momento da sua constituição e, consequentemente, há mais de um ano.
f) O Tribunal a quo nota que a Administração tributária apenas põe em causa os pressupostos de isenção relacionados com a carência de tesouraria e com o prazo de reembolso, tendo decidido que ambos se encontravam provados na situação em apreço.
g) Quanto ao pressuposto do prazo de reembolso, o Tribunal a quo entendeu que "(...) conforme resulta da factualidade provada [cf al compulsada a al K) do probatório], a Impugnante logrou demonstrar - resultando quer dos documentos n.ºs 3 e 4 juntos à petição iniciai quer da prova testemunhal produzida em audiência, que corroborou o conteúdo dos mesmos e contribuiu para o seu esclarecimento - que os créditos que lhe foram concedidos pela LCT o foram por prazo inferior a um ano, resultando evidente que entre os fluxos de saída de fundos da LCT para a impugnante e o correspondente movimento de reembolso, em virtude do número do documento de compensação (Clearing Doc) de qualquer movimento de saída de fundos ser idêntico ao numero de Clearing Doc do correspondente movimento para pagamento." (cf. pp. 11 e 12 da sentença recorrida).
h) Quanto ao pressuposto da carência de tesouraria, o Tribunal a quo entendeu que a RECORRIDA logrou demonstrar que os financiamentos em causa se destinavam a suprir as carências de tesouraria, “nomeadamente para fazer face a responsabilidades financeiras decorrentes dos financiamentos externos e leasings [cf als. J) e L) dos factos provados], para as quais, à data a que ocorreram, o cash-flow (ou fluxo de caixa) se mostrava insuficiente." (cf. p. 12 da sentença recorrida).
i) Concluiu, deste modo, o Tribunal a quo que a RECORRIDA fez prova dos pressupostos da isenção da tributação contida na alínea g) do n.º1 do artigo 7º do Código do Imposto do Selo, em conjugação com a alínea h) do mesmo preceito, pelo que determinou a anulação dos atos de liquidação impugnados e a consequente restituição do imposto indevidamente pago e o pagamento dos juros indemnizatórios devidos.
j) O presente recurso vem interposto pela Fazenda Pública com fundamento em “erro de apreciação da prova e erro de interpretação da lei’ (cf. ponto 16. das Alegações de recurso da Fazenda Pública).
k) Da análise do recurso interposto pela Fazenda Pública resulta ainda que esta apenas questiona o decidido pelo Tribunal a quo relativamente ao pressuposto de isenção relativo ao prazo de utilização dos empréstimos concedidos.
l) Para a Fazenda Pública, “(…) ao contrário do entendimento do douto Tribunal, não é possível fazer a ligação entre os lançamentos contabilísticos e os valores constantes do documento nº3, junto com a petição inicial, já que os valores e as datas semelhantes correspondem a números de documentos diferentes. Nesta senda e salvo a devida vénia, nunca poderia o douto Tribunal decidir da forma como decidiu, pois, mediante a prova produzida nos presentes autos, não foi possível obter uma correspondência entre os créditos concedidos e os reembolsos recebidos." (cf. ponto 3. das Alegações de recurso da Fazenda Pública).
m) De acordo com a Fazenda Pública, “No caso em apreço, da prova produzida nos presentes autos, não é possível aferir o prazo de utilização de cada um dos empréstimos concedidos, não sendo, desta forma, viável conferir se estes foram concedidos por prazo inferior ou superior a um ano. Pelo contrário, foi aferido em sede de inspeção tributária, que a utilização de crédito entre as duas entidades foi realizada de forma continuada, com devoluções parciais ao longo de diversos períodos de imposto, demonstrando a existência de uma conta corrente entre as duas sociedades para a utilização de crédito. Perante tais factos e atendendo a que não foi possível aferir da existência de um contrato escrito, que comprove que os reembolsos dos créditos concedidos foram pagos num prazo não superior a um ano, as operações realizadas encontram-se sujeitas à verba 17.1.4 da TGIS." (cf. pontos 8., 9. e 10. das Alegações de recurso da Fazenda Pública).
n) Não pode a RECORRIDA conformar-se com o alegado pela Fazenda Pública, desde logo porque o presente recurso não poderá ser admitido, ao que acresce que a interpretação, quer dos factos, quer de direito, veiculada pela mesma revela-se errónea, padecendo de vicio de violação de lei, conforme melhor se demonstrará e, depois, porque bem andou a sentença recorrida ao decidir como decidido, não merecendo qualquer censura, quer na sua interpretação dos factos, quer na sua interpretação e aplicação do direito.
o) O recurso da Fazenda Pública não foi interposto de acordo com os trâmites previstos na redação do artigo 282.º do CPPT em vigor e aplicável ao recurso em apreço, uma vez que aquela norma prevê a apresentação de requerimento de interposição de recurso acompanhado das respetivas alegações, e a Fazenda Pública apenas apresentou alegações de recurso, desacompanhadas de qualquer Requerimento ou, sequer, de intenção de recorrer da sentença proferida nos autos em epígrafe.
p) Assim, o presente recurso não deverá ser admitido e, por conseguinte, não deverá, salvo melhor opinião, ser apreciado pelo Tribunal ad quem.
q) Caso se entenda que o presente recurso é admissível e, por esse motivo, deverá ser apreciado, no que não se concede, mas por mera cautela de patrocínio se concebe, importa reter que o mesmo não poderá proceder, uma vez que carece, em absoluto, de fundamento legal.
r) Conforme defende o Tribunal a quo e ficou provado documental e testemunhalmente, os créditos em causa foram efetivamente reembolsados antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão.
s) De facto, no caso em apreço é possível fazer a correspondência entre os lançamentos contabilísticos e os valores constantes do Documento n.º4 junto com a Petição Inicial (quadro-resumo que serviu de suporte aos respetivos lançamentos contabilísticos da RECORRIDA, efetuados a este propósito).
t) Com efeito, a correspondência de movimentos também atestada pelo Tribunal a quo poderá ser facilmente atestada pela análise da coluna referente aos números dos Documentos de Compensação (“Clearing Doc.''), através da qual se poderá constatar que o número de “Clearing Doc." de qualquer movimento de saída de fundos da LCT para a RECORRIDA é idêntico ao número de “Clearing Doc.” do correspondente movimento de pagamento ou reembolso desses mesmos fundos por parte da RECORRIDA à LCT.
u) Da contagem do tempo decorrido entre cada um dos movimentos de entrada e correspondente saída de fundos, será possível concluir que os fundos concedidos pela LCT à RECORRIDA, no decurso do ano de 2008, destinados, exclusivamente, à cobertura de carências de tesouraria, foram efetivamente, e na sua totalidade, reembolsados antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão.
v) Como bem refere o Tribunal a quo, os Serviços de Inspeção Tributária, perante dificuldades na interpretação dos documentos apresentados pela RECORRIDA para provar que os créditos em causa foram reembolsados antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão, poderiam ter solicitado esclarecimentos à RECORRIDA, e não o fizeram.
w) A lei não previa, nem na redação aplicável à data dos factos, nem na redação atual, qualquer contrato escrito que comprove que os reembolsos foram pagos num prazo não superior a um ano sendo que, para verificação desse pressuposto, basta que se prove o cumprimento desse prazo, o que sucedeu no caso em apreço, como decorre da prova documental e testemunhal aqui aproveitada.
x) Ao contrário do sustentado pela Fazenda Pública, não existe qualquer conta-corrente entre a RECORRIDA e a LCT para a utilização de crédito, tanto porque tal não foi provado pela Administração tributária, como porque a prova testemunhal aproveitada nos presentes autos foi unânime em corroborar essa inexistência.
y) Contrariamente ao aduzido pela Fazenda Pública, verifica-se a existência de erro imputável aos serviços, pressuposto do reconhecimento do direito a juros indemnizatórios, pelo que também nesse segmento se deverá manter a sentença recorrida.

A Digna Magistrada do M. P. junto deste Tribunal notificada para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:«
A) A Impugnante desenvolve a atividade de fabricação de embalagens de plástico, a que corresponde o CAE-22220 – cf. pág. 9 do Relatório de Inspeção Tributária (RIT), a fls. 161 e sgts. do processo administrativo tributário (PAT) apenso.
B) A Impugnante, no âmbito do IRC, encontra-se abrangida pelo regime especial de tributação de grupos de sociedades, cuja empresa dominante é a sociedade “Logoplaste Consultores Técnicos S.A” – cf. pág. 9 do RIT, a fls. 161 e sgts. do PAT apenso.
C) No cumprimento das ordens de serviço n.º OI201000232 e n.º OI201000234, de 13.01.2010, foi realizada uma ação de fiscalização externa à contabilidade da Impugnante, abrangendo os exercícios de 2007 e 2008, tendo sido elaborado o respetivo relatório em 15.10.2010, cujo teor, bem como dos respetivos documentos anexos, aqui se dá por integralmente reproduzido, e do qual consta, além do mais, o seguinte:
“[…]
III.3 Em sede de IS

Da análise documental das contas correntes 2531100 – Suprimentos Empresa Mãe >50% - Correntes, para o exercício de 2007 e 2008 – anexo 18, resultou que ao longo dos exercícios existiam vários movimentos mensais a credito e a débito referentes, respectivamente, à concessão de suprimento pela sociedade dominante – L………… C………. T…………. SA e ao reembolso dos mesmos pelo sujeito passivo.

Estes movimentos mensais consubstanciam uma utilização de crédito na forma de conta corrente, com prazo de utilização não determinado ou indeterminável e por conseguinte sujeitos a tributação e não isentos nos termos do n.º 1 do artigo 1º e da al. g) do artigo 5º, ambos do Código do Imposto de Selo (CIS), sujeitos à taxa de 0,04, prevista na verba 17.1.4. da Tabela Geral de Imposto de Selo.

De acordo com o previsto no n.º 1 alínea f) do n.º 3 do artigo 3º do CIS o encargo do imposto recaia sobre o beneficiário do crédito, ou seja a empresa L………… M………., Lda, a qual é também sujeito passivo de imposto nos termos da alíneas b) do n.º 1 do artigo 2º do referido código.

Por força do estipulado no n.º 1 do artigo 44º do CIS, o imposto deveria ter sido pago até ao dia 20 do mês seguinte àquele em que a obrigação tributária foi constituída. Não tendo o sujeito passivo procedido à entrega do imposto do selo devido, foi o mesmo calculado pela aplicação da taxa de 0,04% sobre o saldo médio em divida apurado em cada mês, relativo aos exercícios de 2007 e 2008, conforme se segue nos subpontos seguintes.

[…]

IX. DIREITO DE AUDIÇÃO – FUNDAMENTAÇÃO

[…]

Das correcções em sede de IS, por IS devido pela utilização de crédito concedido pela sociedade dominante – L………. C…………. Técnicos SA (LCT), nos termos do n.º 1 do artigo 1.º e da alg) do artigo 5.º do CIS.

Antes de mais importa salientar que as correcções propostas em sede de IS resultam da análise documental da conta 2531100 – Suprimentos Empresa Mãe >50%, tendo-se verificado que existiam vários movimentos mensais a crédito e a débito, cujo único documento de suporte são documentos bancários, sendo que em alguns destes consta a menção a suprimentos, sem que esteja determinado o prazo de reembolso. Face ao exposto, considerou-se, nos termos da alínea g) do artigo 5.º do CIS, estar perante uma situação de utilização de crédito na forma de conta corrente, sujeita e não isenta de IS, à taxa de 0,04%, de acordo com a verba 17.1.4 da Tabela Geral de Imposto Selo.

Em sede de direito de audição começa o sujeito passivo por defender que “(…) no que concerne ao registo contabilístico destas transacções, que cada operação financeira realizada entre e a LCT se encontra reconhecida numa rubrica independente, com o objectivo de facilitar o controlo da utilização do capital e respectiva amortização”. Conforme já se referiu, da análise documental desta conta apenas é possível verificar fluxos e influxos financeiros associados à realização de empréstimos e supostamente ao reembolso, parcial, em momentos não determinados, das importâncias concedidas. Conforme se pode verificar da análise dos quadros n.º 16 e 17 - Determinação do Imposto do selo devido 2007 e 2008 -, bem como das contas correntes que se juntam ao projecto de relatório – anexo 18, ao contrário do referido pelo sujeito passivo no § 96.º da sua petição, não existe uma correlação directa entre o momento da concessão dos mútuos e o momento do respectivo reembolso. Mais, da análise das contas correntes podemos verificar que sempre que se constatou existir essa conexão, tais valores não foram considerados no cálculo do IS em falta.

Para além do exposto, vem o sujeito passivo pretender que se considere que os mútuos em causa se encontrem isentos quer pelo disposto na al h), quer na al. i) do n.º 1 do artigo 7.º do Código do IS.

Isenção nos termos da al. h) do n.º 1 do artigo 7º do Código do IS:

Considera o sujeito passivo que se consideram verificados todos os requisitos para esta isenção, os quais desde já apresentamos e apreciamos:

i) “Os mútuos concedidos foram reembolsados antes de decorrido um ano”;
- Conforme já referido, da análise do extracto da conta 2531100 - Suprimentos Empresa Mãe >50%, não é impossível identificar uma conexão directa entre o momento da concessão e o momento do reembolso, pelo que não e possível determinar o prazo de reembolso;
- Tal como já foi evidenciado, sempre que existiu essa conexão directa, esses valores não foram considerados para a determinação do IS em falta;
ii) “Destinaram-se exclusivamente à cobertura de carências de tesouraria, daí que tenham sido reembolsados assim que possível”;
- Da análise documental da conta referida não é passível comprovar que tais importâncias sejam para carências de tesouraria, visto que os únicos documentos de suporte são documentos bancários;
- Por sua vez, em sede de direito de audição o sujeito passivo não apresenta qualquer comprovativo que tais importâncias tenham tido como destino a cobertura de carência de tesouraria.
Não obstante os requisitos indicados por último se verifiquem (iii) foram realizados pela LCT que detém a maioria do capital; e iv) a participação é detida há mais de 1 ano, é necessário o seu preenchimento cumulativo, não se atendendo assim à pretensão do sujeito passivo, de isentar de IS estes mútuos.

Isenção nos termos da al. i) do n. o 1 do artigo 7º do Código do IS:
Por outro lado, refere o sujeito passivo que existe um outro financiamento, distinto dos anteriormente referidos, o qual o sujeito passivo considera enquadrável na al. i) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS e, que em sua opinião, “facilmente se compreende que a situação vertente se configura como um suprimento, uma vez que nos encontramos perante um mútuo concedido pela sócia da Exponente (LCT), em diversas tranches, entre 17 de Setembro de 2007 e 28 de Dezembro de 2007, o qual viria a ser reembolsado apenas em 2009.”
Mais uma vez se refere que, da análise documental da conta corrente não se consegue particularizar nenhum empréstimo, nem os respectivos reembolsos. Por outro lado, o sujeito passivo em direito de audição não apresenta qualquer elemento que permita comprovar as suas alegações.

Face ao exposto, parece evidente que os elementos disponíveis pela administração fiscal até à data, conduzem à classificação da utilização do crédito como uma conta corrente, com um prazo de reembolso não determinável, pelo que se reitera o enquadramento destas importâncias no disposto do n.º 1 do artigo 1.º e da al. g) do artigo 5.º, ambos do CIS, e como tal sujeitos a uma taxa de 0,04%, prevista na verba 17.1.4 da Tabela Geral de IS, mantendo-se assim as correcções propostas.

[…]” – cf. o RIT a fls. 161 e sgts. do PAT apenso.

D) Sobre o relatório de inspeção referido em C) recaiu parecer da Chefe de Divisão I do serviço e inspeção (Departamento C – Divisão I – Equipa 15) que refere Concordo com o teor do presente relatório e o parecer da chefe de equipa, nos quais são propostas correcções aritméticas, (...) em termos de Imposto de Selo por enquadramento no disposto no n.º1 do artigo 1º do CIS e da verba 17.1.4. da Tabela de Imposto do Selo, e despacho do Diretor de Finanças de Lisboa, onde se refere, além do mais, que [v]erificou-se, que foram cometidas omissões, com reflexo no apuramento, liquidação e consequentemente entrega nos cofres do Estado, do Imposto do Selo porquanto foram praticados actos com enquadramento no disposto no n.º 1 do artigo 1º do CIS e da verba 17.1.4 da Tabela Geral de Imposto do Selo – cf. fls. 160 do PAT apenso.
E) Ato impugnado: Em 15.11.2010, e com base nas correções refletidas no RIT mencionado em C), a Administração Tributária emitiu, além do mais, a liquidação de Imposto do Selo n.º …………430, relativa ao exercício de 2008, no montante total de € 28.970,19, que inclui juros compensatórios no valor € 2.277,39 – cf. fls. 42 do processo de reclamação graciosa (RG) apenso.
F) Em 20.04.2011, a Impugnante deduziu reclamação graciosa contra a liquidação referida em E) cujos fundamentos, são em síntese, idênticos aos invocados na presente impugnação judicial – cf. fls. 2 e sgts. da RG apensa.
G) Em 05.09.2011 a Impugnante exerceu o direito de audiência prévia no âmbito do procedimento de reclamação graciosa referido em F) – cf. fls. 131 e sgts. da RG apensa.
H) Por despacho de 28.10.2011, e com os fundamentos constantes da informação sobre o qual se encontra exarado, que aqui se dá por integralmente reproduzida, a reclamação graciosa referida em F) foi indeferida – cf. fls. 171 e sgts. da RG apensa.
I) Em 02.011.2011 a impugnante foi notificada da decisão que antecede – cf. fls. 181 e sgts. da RG apensa.
J) Durante os anos de 2007 e 2008, a Impugnante deparou-se com necessidades de tesouraria, nomeadamente para fazer face a responsabilidades decorrentes de financiamentos externos e leasings – prova testemunhal e docs. 6 e 7 juntos à p.i.
K) Entre 17.07.2008 e 30.12.2008 a LCT efetuou entregas de dinheiro à Impugnante, a título de empréstimo, sendo os respetivos valores objeto de reembolso no início do ano de 2009 – prova testemunhal e docs. 3 e 4 juntos à p.i.
L) Os financiamentos efetuados à Impugnante pela empresa mãe (LCT) destinaram-se a cobrir as carências de tesouraria – prova testemunhal.
M) Em 16.12.2010 a impugnante pagou a quantia mencionada em E) – cf. doc. 9 junto à p.i.»

“Factos não provados //Não resultam dos autos quaisquer outros factos, com relevância para a decisão da causa, que importe julgar como não provados.com interesse para a decisão da causa.”

“Motivação de facto // A convicção do tribunal, quanto aos factos provados, formou-se com base no teor dos documentos referidos em cada uma das alíneas supra, os quais não foram impugnados nem existem indícios que ponham em causa a sua genuinidade e também com base no depoimento das testemunhas ouvidas no processo de impugnação judicial n.º 1365/11.4BESNT, prova que foi objeto de despacho com vista ao seu aproveitamento para os presentes autos, conforme acima referido.// O depoimento das testemunhas M ………………… e S ………………., por se mostrarem objetivos e isentos, e respeitarem a factos sobre os quais as mesmas tinham conhecimento direto por via do exercício das suas funções ao serviço das sociedades do grupo em que a impugnante se insere, contribuíram para dar como provados os factos acima indicados em J) a L), contribuindo, além disso, para complementar a prova documental mencionada nas referidas als.”

2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [conclusões C) e D)].
ii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, quanto aos pressupostos em que assenta o acto tributário sob escrutínio [conclusões A) a H), salvo C) e D)]
iii) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, quanto à condenação da recorrente no pagamento de juros indemnizatórios.
A sentença julgou procedente a impugnação, pelo que anulou a liquidação de Imposto de Selo de 2008, no montante de €28.970,19. Condenou também a Fazenda Pública «na restituição do imposto indevidamente pago, acrescido de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento até à emissão da respetiva nota de crédito, à taxa legal».
Antes de entramos na apreciação do objecto do recurso, cumpre referir que a rejeição do recurso suscitada pela recorrida não tem fundamento, porquanto o recurso foi interposto dentro do prazo legal, preenchendo os demais pressupostos legais, como é referido no despacho de 17/10/2022, proferido pelo tribunal recorrido.
2.2.2. No que respeita ao fundamento do recurso referido em i), cumpre referir o seguinte.
A recorrente não impugna directamente a matéria de facto assente, nem observa o ónus de impugnação especificada da matéria de facto (artigo 640.º do CPC), dado que não indica os concretos pontos que pretende reverter e os meios que suportam a sua asserção. Da matéria de facto assente resulta o seguinte:
i) Durante os anos de 2007 e 2008, a Impugnante deparou-se com necessidades de tesouraria, nomeadamente para fazer face a responsabilidades decorrentes de financiamentos externos e leasings - (alínea J).
ii) Entre 17.07.2008 e 30.12.2008 a LCT efetuou entregas de dinheiro à Impugnante, a título de empréstimo, sendo os respetivos valores objeto de reembolso no início do ano de 2009 - (alínea K).
iii) Os financiamentos efetuados à Impugnante pela empresa mãe (LCT) destinaram-se a cobrir as carências de tesouraria - (alínea L).
iv) Em 16.12.2010 a impugnante pagou a quantia mencionada em E) - (alínea M).
Matéria que não é impugnada pela recorrente. Pelo que a alegação de erro de julgamento na determinação da matéria de facto não se oferece procedente.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.3. No que respeita ao fundamento do recurso referido em ii), a recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa, no que respeita aos pressupostos do acto tributário.
Escreveu-se na sentença o seguinte:
«In casu, a AT, no RIT, apenas põe em causa os pressupostos de isenção relacionados com a carência de tesouraria e com o prazo de reembolso, referindo, neste ponto, que em face dos elementos analisados, se está perante um prazo de reembolso não determinável ou, dito de outro modo, que não resultava dos elementos disponibilizados pelo sujeito passivo que se estivesse perante operações de prazo inferior a um ano. // Ora, conforme resulta da factualidade provada [cf. al. compulsada a al. K) do probatório], a Impugnante logrou demonstrar – resultando quer dos documentos n.ºs 3 e 4 juntos à petição inicial, quer da prova testemunhal produzida em audiência, que corroborou o conteúdo dos mesmos e contribuiu para o seu esclarecimento – que os créditos que lhe foram concedidos pela LCT o foram por prazo inferior a um ano, resultando evidente que entre os fluxos de saída de fundos da LCT para a Impugnante e o correspondente movimento de reembolso, em virtude do número do documento de compensação (Clearing Doc) de qualquer movimento de saída de fundos ser idêntico ao numero de Clearing Doc do correspondente movimento para pagamento. // Quanto ao terceiro requisito acima enunciado (por transcrição de parte do discurso fundamentador do acórdão do STA), a Impugnante logrou igualmente demonstrar que os financiamentos em causa se destinavam a suprir as carências de tesouraria, nomeadamente para fazer face a responsabilidades financeiras decorrentes de financiamentos externos e leasings [cf. als. J) e L) dos factos provados], para as quais, à data em que ocorreram, o cashflow (ou fluxo de caixa) se mostrava insuficiente. // Ora, nos fundamentos constantes do RIT, que suportam a liquidação ora impugnada, os serviços de inspeção referem não ser possível “comprovar que tais importâncias sejam carências de tesouraria, visto que os únicos documentos de suporte são documentos bancários”, argumento que, por si só, sem outra explicação, não pode levar à conclusão a que levou. Na verdade, documentos bancários são documentos de suporte a lançamentos contabilísticos e, além disso, não resulta em parte alguma do procedimento que antecedeu a liquidação de IS ora escrutinada, que a AT tenha solicitados outros elementos/documentos complementares que considerasse aptos a esclarecer as suas dúvidas. Nem resulta da fundamentação vertida no relatório quais os valores/movimentos/data que a levaram a decidir como decidiu». (…) // A Impugnante, pretendendo fazer valer o seu direito à isenção da tributação, logrou fazer prova dos pressupostos da isenção da tributação contida na al. g) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS, em conjugação com a al. h) do mesmo preceito, resultando da al. al. k) dos factos provados que, durante o exercício do ano de 2008, concretamente entre 17.07.2008 e 30.12.2008, a «Logoplaste Consultores Técnicos S.A» efetuou empréstimos os quais foram integralmente reembolsados pela sociedade subsidiária (a aqui impugnante) no início do ano de 2009, verificando-se, assim que o financiamento ocorreu por prazo não superior a um ano».
Apreciação. A fundamentação da correcção em exame consta da alínea C), do probatório. A Administração fiscal considera que não estão demostrados os pressupostos da norma de isenção da tributação em relação a operações de crédito, prevista na alínea h), do n.º 1 do artigo 7.º do Código do Imposto de Selo – CIS, concretamente, (i) os mútuos concedidos foram reembolsados no prazo de um ano; (ii) destinaram-se exclusivamente à cobertura de operações de tesouraria.
«O imposto do selo incide sobre todos os actos, contratos, documentos, títulos, livros, papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens» (artigo 1.º/1, do CIS). Nos termos do artigo 5.º/1/g), do CIS, «[a] obrigação tributária considera-se constituída: [n]as operações de crédito, no momento em que forem realizadas ou, se o crédito for utilizado sob a forma de conta corrente, descoberto bancário ou qualquer outro meio em que o prazo não seja determinado nem determinável, no último dia de cada mês».
Da Tabela Geral Anexa ao CIS consta o seguinte:
17.1. Pela utilização de crédito, sob a forma de fundos, mercadorias e outros valores, em virtude da concessão de crédito a qualquer título excepto nos casos referidos na verba 17.2, incluindo a cessão de créditos, o factoring e as operações de tesouraria quando envolvam qualquer tipo de financiamento ao cessionário, aderente ou devedor, considerando-se, sempre, como nova concessão de crédito a prorrogação do prazo do contrato - sobre o respectivo valor, em função do prazo (…).
17.1.4. Crédito utilizado sob a forma de conta-corrente, descoberto bancário ou qualquer outra forma em que o prazo de utilização não seja determinado ou determinável, sobre a média mensal obtida através da soma dos saldos em dívida apurados diariamente, durante o mês, divididos por 30 – 0,04%.
Por seu turno, o artigo 7.º, n.º 1, do CIS (Outras isenções), determina que são isentas do imposto: // «As operações financeiras, incluindo os respectivos juros, por prazo não superior a um ano, desde que exclusivamente destinadas à cobertura de carência de tesouraria e efectuadas por sociedades de capital de risco (SCR) a favor de sociedades em que detenham participações, bem como as efectuadas por sociedades gestoras de participações sociais (SGPS) a favor de sociedades por elas dominadas ou a sociedades em que detenham participações previstas no n.º 2 do artigo 1.º e nas alíneas b) e c) do n.º 3 do artigo 3.º do Decreto-Lei n.º 495/88, de 30 de Dezembro, e, bem assim, efectuadas em benefício da sociedade gestora de participações sociais que com ela se encontrem em relação de domínio ou de grupo (alínea g); // «As operações, incluindo os respectivos juros, referidas na alínea anterior, quando realizadas por detentores de capital social a entidades nas quais detenham directamente uma participação no capital não inferior a 10% e desde que esta tenha permanecido na sua titularidade durante um ano consecutivo ou desde a constituição da entidade participada, contanto que, neste último caso, a participação seja mantida durante aquele período» (alínea h).
Constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:
i) «O art. 7º nº 1 als. g) e h) do Código do Imposto de Selo estabelece uma isenção deste imposto aplicável às operações financeiras por prazo não superior a um ano (incluindo juros), desde que tais operações sejam exclusivamente destinadas à cobertura de carências de tesouraria e praticadas por entidades que preencham requisitos relativos ao tipo jurídico de sociedade, ou à percentagem e prazo de detenção de participações sociais. (…) // Com base nos pressupostos de facto constantes da lei, e como provado nos autos, as operações financeiras em questão: i - foram celebradas por prazo inferior a um ano; ii - foram exclusivamente destinadas à cobertura de carência de tesouraria corrente da sociedade beneficiária do crédito concedido e; iii - foram efectuadas por uma SGPS em benefício de sociedade que com aquela estava em relação de domínio/grupo (…)». (1)
ii) «Os contratos de cash pooling ou de gestão centralizada de tesouraria são um mecanismo a que recorrem sociedades que se encontrem em relação de domínio ou de grupo, visando otimizar a gestão de tais recursos. // As operações de cash pooling, por referência ao ano de 2005, estão sujeitas à tributação em imposto do selo nos termos do disposto no art.º 4.º, n.º 1, do CIS e na verba 17.1.4 da TGIS. // Para efeitos de aplicação da norma de isenção prevista na al. g) do n.º 1 do art.º 7.º do CIS, cabe ao sujeito passivo provar (i) a existência de carências de tesouraria; e (ii) que o financiamento em causa se destinou exclusivamente à cobertura de tais carências de tesouraria. // A alínea h) do n.º 1 do art.º 7.º do CIS, na redação que lhe foi dada pela Lei n.º 2/2020, de 31 de março, é uma norma inovadora». (2)
No caso em exame, do probatório resulta o seguinte:
i) A Impugnante, no âmbito do IRC, encontra-se abrangida pelo regime especial de tributação de grupos de sociedades, cuja empresa dominante é a sociedade “L………C…………Técnicos S.A” - (alínea B).
ii) Durante os anos de 2007 e 2008, a Impugnante deparou-se com necessidades de tesouraria, nomeadamente para fazer face a responsabilidades decorrentes de financiamentos externos e leasings - (alínea J).
iii) Entre 17.07.2008 e 30.12.2008 a LCT efetuou entregas de dinheiro à Impugnante, a título de empréstimo, sendo os respetivos valores objeto de reembolso no início do ano de 2009 - (alínea K).
iv) Os financiamentos efetuados à Impugnante pela empresa mãe (LCT) destinaram-se a cobrir as carências de tesouraria - (alínea L).
Dos elementos recenseados resulta que se mostram preenchidos os pressupostos da norma de isenção de tributação do artigo 7.º, n.º 1, alíneas g) e h), do CIS, a saber: // (i) o crédito foi efetivamente reembolsado antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão; // (ii) o crédito destinou-se, exclusivamente, à cobertura de carências de tesouraria; // (iii) o crédito foi concedido pela sociedade LCT, detentora da totalidade do capital social da recorrida; // (iv) a sociedade LCT detém a totalidade do capital social da recorrida desde o momento da sua constituição e, consequentemente, há mais de um ano.
O acto tributário incorreu em erro nos pressupostos, dado que não logra infirmar a ocorrência dos pressupostos da norma de isenção do artigo 7.º/1/h), do CIS.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em iii), a recorrente contesta a sua condenação no pagamento de juros indemnizatórios, ao abrigo do disposto no artigo 43.º/1, da LGT, porquanto não terá havido erro imputável aos serviços.
Apreciação. Está em causa o segmento decisório por meio do qual a recorrente foi condenada no pagamento «de juros indemnizatórios, contados desde a data do pagamento – 16.12.2010 [cf. al. M) dos factos provados] – até à emissão da respetiva nota de crédito, à taxa legal, nos termos do art.º 43.º, n.º 4 da LGT».
«São devidos juros indemnizatórios quando se determine, em reclamação graciosa ou impugnação judicial, que houve erro imputável aos serviços de que resulte pagamento da dívida tributária em montante superior ao legalmente devido» (artigo 43.º/1, da LGT).
No caso, a recorrente põe em causa a existência de erro imputável aos serviços passível de justificar a condenação em exame. Não está em causa a efectividade do pagamento, nem que o mesmo seja indevido, nos termos vistos. Sem embargo, a liquidação sob escrutínio foi emitida pela recorrente, considerando que não se verificavam no caso, os pressupostos da norma de isenção do imposto, previstos no artigo 7.º/1/, alíneas g) e h), do CIS. Concretamente, os serviços entenderam que não estavam verificados os requisitos seguintes: “(i) o crédito foi efetivamente reembolsado antes de decorrido um ano sobre a data da respetiva concessão” e “(ii) o crédito destinou-se, exclusivamente, à cobertura de carências de tesouraria”. Asserções cuja aderência à realidade foi posta em causa pelos elementos inscritos no probatório da sentença recorrida. Tais erros já haviam sido denunciados pela contribuinte em sede de audição prévia (3), sem que a Administração Tributária procurasse indagar acerca da veracidade do alegado. Em face do exposto, o erro nos pressupostos de facto em que incorreu o acto tributário podia e devia ter sido evitado, caso os serviços tivessem diligenciado pela obtenção de uma base instrutória mais precisa e próxima da realidade. O erro do acto tributário sob escrutínio podia ter sido evitado pelos serviços e, em face das circunstâncias concretas do caso, era exigível aos mesmos que o tivesse sido evitado, sendo-lhes, como tal, imputável.
Ao julgar no sentido referido a sentença sob recurso não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta – Patrícia Manuel Pires)

(2.º Adjunto – Vital Lopes)

(1) Acórdão do STA, de 04-05-2022, 02822/18.7BEPRT
(2) Acórdão do TCAS, de 10-02-2022, P. 124/10.6 BELRS; no mesmo sentido, v. Acórdão do TCAS, de 24/03/2022, P. 2338/11.2 BELRS, Acórdão do TCAS, de 12-05-2022, P. 352/10.4BELRS
(3) Alínea C), do probatório.