COEFICIENTE PONDERAÇÃO
PRODUTO	Bebidas	Comidas
Vinho Verde - Casa Penela - 0,75l	2,50%
Vinho Verde - Muralhas Monção - 0,75l	2,50%
Imperial Sagres Barril 50l (0,2l)	5,50%
Vinho BSE 99 - 0,75l	2,50%
Agua Luso - 1/2l	2,00%
Sumol Ananás - 0,25l	1,00%
Whisky Logan 12A (8 Doses)	2,00%
Whisky Ballantimes Finest (8 Doses)	2,00%
Café Mayor Delta / Açucar	4,50%
Presunto "Pata Negra" (dose - 150g)		4,50%
Carne Lombo (dose -100g)		3,00%
Manteiga 20 gr		3,00%
Lagosta		4,50%
Lavagante		4,50%
Navalheira		4,50%
Ostras		4,50%
Sapateira		4,50%
Percebes		4,50%
Gamba Tigre (Ingredientes - 400$00)		4,50%
Ameijoa (dose 300 gr)		4,50%
Lagostim		4,50%
Gamba a Aguillo (300gr) Ingre. 60$00		4,50%
Vinho Pérola 0,75l	2,50%
Alvarinho Palácio da Breijoeira	2,50%
Alvarinho adega Monção	2,50%
Vinho Ponte de Lima Loureiro 0,75l	2,50%
Manga 300gr		2,50%
Ananáz (4 fatias)		2,50%
Taça Mozart		2,50%
Tarta Whisky ( 7 Fatias)		2,50%
	34,50%	65,50%

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, em consonância com o disposto no art. 639º do CPC e art. 282º do CPPT, são as conclusões apresentadas pelo recorrente nas suas alegações de recurso, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer, ficando, deste modo, delimitado o âmbito de intervenção do Tribunal ad quem.

No caso que aqui nos ocupa, as questões a decidir consistem em saber:
a) Há erro de julgamento quanto à matéria de facto (conclusão TT).
b) Há erro de julgamento por inexistência dos pressupostos para aplicação de métodos indirectos (conclusões A a I);
c) Há erro de julgamento na parte em que julgou improcedente o excesso de quantificação (conclusões J a SS, UU a XX);

A- De facto

A sentença recorrida considerou provados os seguintes factos:

“Com relevância para a decisão da presente ação de impugnação, de acordo com as diversas soluções plausíveis de direito, considero provados os seguintes factos:
1) R......., aqui impugnante, foi sócio gerente da sociedade "Cervejaria R........, Lda", com o NIF 50….., sita na Avenida A........, 1, em Lisboa - cf. Relatório de inspeção (RIT), a fls. 189 e seg. do Processo Administrativo (PA), em apenso;.
2) Em 21/02/2005 foi determinada a realização duma acção de inspeção externa de âmbito geral, à sociedade "Cervejaria R........, Lda", relativa aos exercícios de 2001, 2002 e 2003, em cumprimento da ordem de serviço ........74, aberta na sequência da informação da Direção de Serviços de Estudos, Planeamento e Coordenação da prevenção e Inspeção Tributaria, para que fossem verificadas as transações cobradas através de cartão de crédito ou de débito relativas ao exercício de 2001 - cf. fls. 192 do RIT, em anexo ao PA.
3) Consta da ordem de serviço ……74 a identificação do sujeito passivo inspecionado, o número da ordem de serviço, a identificação do chefe de equipa e dos dois técnicos incumbidos de realizar os actos de inspeção, a identificação da inspecionada, o âmbito e extensão da inspeção, aos exercícios de 2001, 2002 e 2003, em sede de IRC, IVA e outros, a identificação do PNAIT 221,1, a indicação de que o critério de seleção foi Nacional, mais tendo sido exarado sobre a mesma em 21 de Fevereiro de 2005 despacho proferido pelo chefe de Divisão da Direção de Finanças de Lisboa a determinar que se procedesse à inspeção externa - cf. cópia da Ordem de Serviço a fls. 181 do PA, em apenso;
4) Em 17/03/2005, o legal representante da sociedade Cervejaria R........, Lda, assinou a Ordem de Serviço identificada no ponto anterior, da qual consta a alteração da extensão da mesma aos exercícios de 2002 e 2003 - cf. cópia da Ordem de Serviço a fls. 181 do PA, em apenso;
5) Em 20/05/2005 foi concluída a acção inspetiva - cf. cópia da Nota de Diligência a fls. 188 do PA, em apenso;
6) Em 22/06/2005 foi elaborado o relatório de inspeção, nos termos do qual foi determinado a fixação da matéria tributável dos exercícios de 2001 a 2003, por métodos indiretos, do qual consta o seguinte:
"(…)
II- OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO 1NSPECTIVA
A Direcção de Serviços de Estudos, Planeamento e Coordenação da Prevenção e Inspecção Tributária através do Proc. 8.1.10/04 datado de 2004-02-04, remeteu fotocópia da Informação N.º 46/04, para que fosse desencadeada uma acção inspectiva corrente especial aos sujeitos passivos com transacções cobradas através de cartão de crédito ou de débito relativa ao exercício do 2001.
Com o decorrer da acção inspectiva ao exercício de 2001, constatou-se que o contribuinte para além de omitir as prestações de serviços, não contabilizou as comissões pagas á UNICRE procedimento que se manteve nos exercícios de 2002 e 2003.
(…)
1. Caracterização do Sujeito Passivo
1.1 - Características Gerais
A “Cervejaria R........, Lda.” encontra-se enquadrada em IRC no regime geral de tributação pelo exercício de Cervejaria, a que corresponde o CAE 055402, da área do Serviço de Finanças de Lisboa-4 e em sede de IVA no regime normal de periodicidade mensal.
Nos exercícios em análise, a empresa desenvolvia a actividade em instalações arrendadas pertencentes ao sócio gerente, estando aberta ao público das 12h00 à lh00, durante todo ano à excepção do mês de Agosto, e durante a semana encontra-se encerrada às terças-feiras, sendo as tarefas diárias asseguradas pela sócia gerente e por mais 20 empregados. A capacidade do estabelecimento é de cerca de 100 lugares sentados rodando pelo menos duas vezes dia.
Cabe ainda referir, que a sócia gerente e os trabalhadores apenas auferiam o vencimento base não recebendo qualquer subsídio de alimentação.
Os sócios da empresa são os senhores:
• M........, NIF ........63 com funções de sócio gerente
• R......., NIF ........80 com funções de sócio gerente
É gerente da firma a senhora A........., NIF …….18, nomeada para as funções em 02/11/2002 cf acta n°12 que fica a fazer parte dos papeis de trabalho
1.2 - Organização Contabilística/Fiscal/Análise Documental
APRECIAÇÃO GLOBAL:
• O sujeito passivo utiliza o sistema centralizador fazendo passar pela conta "Caixa" todos as receitas e despesas, e releva as suas operações activas e passivas de acordo com o prescrito no POC, sendo a contabilização das operações efectuadas em suporte informático,
• Os documentos recepcionados pela empresa são classificados e lançados nas respectivas contas sendo posteriormente arquivados em pastas de acordo com a seguinte divisão:
- Diários de Caixa e Operações Diversas.
• O sujeito passivo não possui qualquer controlo dos pagamentos efectuados a "dinheiro contado" a alguns fornecedores, como por exemplo a “G........., Lda.” a quem foi pago ao longo do ano de 2001, 37 908 000$00 (€189 084,30), e só em Dezembro desse ano, foi pago 17 199 000$00 (€85 788,25).
Questionada a gerente sobre o motivo desse procedimento, afirmou e consta do Termo de Declarações, que não possui qualquer controle, e que era esse o procedimento adoptado pelo sócio gerente, relativamente a alguns fornecedores. (Anexo I)
• Na sequência da informação solicitada pela Direcção de Serviços de Estudos, Planeamento, e Coordenação da Prevenção Tributária, através do Proc. 8.1.10/04 de 2004.02.04, relativamente ao volume de transações realizadas pela “Cervejaria R........, Lda.” no ano de 2001, pagas através de cartão de crédito ou de débito, efectuou-se o cruzamento entre os valores comunicados pela UNICRE e os que se encontram contabilizados e reproduzidos nas declarações tributarias, não se tendo detectado divergências dignas de registo.
É de realçar, que o sujeito passivo não utiliza o diário de Bancos e por conseguinte não se encontram reflectidos na contabilidade os movimentos bancários. No entanto, o sujeito passivo possui os extratos bancários, com base nos quais se efectuou o confronto entre os valores declarados pela UNICRE e os contabilizados pelo sujeito passivo. (Anexo II)

Acresce, que o sujeito passivo contabiliza os proveitos na sua globalidade, estando neles incluídos não só os proveitos resultantes dos pagamentos efectuados através dos cartões de crédito ou débito da UNICRE como também os da American Express Card, cujos saldos foram controlados através das declarações enviadas pelas respectivas entidades, sendo o remanescente constituído pelas prestações de serviços pagas em “dinheiro contado” de difícil controle, devido ao modo como a contabilidade se encontra organizada (Anexo III).
• A empresa apresentou nos exercícios em análise os seguintes lucros tributáveis, a saber:
2001 - € 21 525,50
2002 - € 25 720,76
2003 - € 39 636,98
No entanto, e tal como atrás se referiu, o sujeito passivo não contabilizou, os custos e perdas financeiras, resultantes das comissões pagas á UNICRE e AMERICAN EXPRESS CARDS nos exercícios de 2001, 2002 e 2003, relativas às transacções cobradas através de cartão de crédito ou débito.
Ora, se o sujeito passivo nos três exercícios em análise, tivesse contabilizado como devia as comissões atrás referidas (Anexo II), em vez de lucro tributável teria apurado prejuízos para efeitos fiscais, ou seja:

Em sede recursiva defende a Recorrente que a sentença incorre em erro de julgamento quanto aos pressupostos de aplicação de métodos indirectos de tributação e, ainda, em erro de julgamento por não ter considerado procedente a questão relativa ao excesso de tributação.

Analisemos cada um dos erros de julgamento invocados.

• Do erro de julgamento da questão relativa aos pressupostos da aplicação de métodos indirectos

Como resulta do acima afirmado, a Recorrente reitera que não se verificam os pressupostos legais justificativos da avaliação indirecta, pelo conclui que a sentença recorrida enferma de erro de julgamento quando aos pressupostos de aplicação dos referidos métodos indirectos.
Por força do Princípio da Tributação pelo Lucro Real plasmado no art. 104º, nº 2 da Constituição da República Portuguesa (doravante CRP), a tributação das entidades sujeitas a IRC deve incidir, fundamentalmente, sobre o seu lucro real.
Já o Princípio da Capacidade Contributiva, decorrência do Princípio da Igualdade, genericamente consagrado no art. 13º da CRP, em matéria fiscal encontra reflexo nos nºs 1 e 2 do já mencionado art. 104º da CRP, constitui um limite e um fundamento da tributação, constituindo-se como seu pressuposto e critério. Dele decorre que devem ocorrer situações de isenção fiscal para o mínimo de subsistência, bem como a proibição de situações de confisco. Por outro lado, impõe que o imposto seja construído, no patamar infra constitucional, tendo em consideração indicadores efectivos de aptidão para suportar a prestação tributária. Por força ainda deste princípio, a lei fiscal deve tratar de forma igual e uniforme os factos que revelam ou exprimem a mesma capacidade contributiva (vertente positiva do Princípio da Igualdade) e tratar de forma diferenciada aqueles que revelam uma capacidade contributiva distinta (vertente negativa), assegurando que tal suceda na medida da respectiva diferença.
A propósito destes dois princípios, tem o Tribunal Constitucional entendido, em sede de tributação das empresas, designadamente no seu Acórdão nº 127/2004, de 03/03/2004 que “(…) o rendimento real fiscalmente relevante não é, em si próprio, uma realidade de valor fisicamente apreensível, mas antes um conceito normativamente modelado e contabilisticamente mensurável, sendo constituído, simpliciter, “pela soma algébrica do resultado líquido do exercício e das variações patrimoniais positivas e negativas [previstas na lei e] verificadas no mesmo período” (…) - o saldo entre os proveitos ou ganhos provenientes das mais diversas fontes, como vendas, bónus, comissões, rendimentos de imóveis, rendimentos de carácter financeiro, prestações de serviços, mais-valias realizadas, subsídios, etc., menos os custos ou perdas, como os encargos relativos à produção, distribuição e venda, encargos de natureza financeira e de natureza administrativa, encargos fiscais e parafiscais, reintegrações e amortizações, etc., acrescido das variações patrimoniais positivas ou diminuído das variações patrimoniais negativas, previstas na lei”.
No entanto, o princípio da Tributação pelo Lucro Real não é um princípio absoluto, desde logo, porquanto na redacção do preceito constitucional foi utilizado o advérbio “fundamentalmente”, o que significa que podem existir excepções, sempre que as mesmas se encontrem devidamente fundamentadas e justificadas (neste sentido podemos ver, entre muitos outros, os Acórdãos do Tribunal Constitucional nº 55/2022, de 22/01/2022 e 680/2022, de 20/10/2022).
De entre as excepções ao Princípio da Tributação pelo Lucro Real, encontramos aquelas situações em que, quando a contabilidade dos sujeitos passivos apresentar deficiências, omissões ou incorrecções que impedem o apuramento do lucro real, a AT deve de lançar mão de métodos indirectos de tributação.
Realça-se, no entanto, que até por força do disposto no art. 75º, nº 1 da LGT, e como decorrência clara deste princípio da Tributação pelo Lucro Real, as declarações dos contribuintes, bem como os dados e apuramentos inscritos na contabilidade dos mesmos, se presumem-se verdadeiras e de boa-fé, desde que estejam organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.
Todo este regime de aplicação de métodos indirectos de tributação possui carácter subsidiário. Em consequência, e porque constitui uma situação de excepção, nomeadamente por força dos princípios constitucionais que já mencionámos, o seu regime foi rigorosamente desenhado pelo legislador fiscal, não apenas determinando em que condições pode ser aplicado, quais os meios graciosos e judiciais ao dispor dos contribuintes para os discutir, bem como fixando as regras de repartição do ónus da prova.
Assim, começa o art. 81º da Lei Geral Tributária (doravante LGT), por afirmar o carácter subsidiário dos métodos indirecos de tributação, estabelecendo o nº 1 deste preceito o seguinte:
“1 - A matéria tributável é avaliada ou calculada directamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indirecta nos casos e condições expressamente previstos na lei.”
Por outro lado, e por forma a estabelecer os fins visados quer pela avaliação directa, quer pela avaliação indirecta, o art. 83º do mesmo diploma legal, determina o seguinte:´
“1 - A avaliação directa visa a determinação do valor real dos rendimentos ou bens sujeitos a tributação.
2 - A avaliação indirecta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha.”
Podemos, deste modo, afirmar que enquanto a avaliação directa tem como ponto de partida as declarações dos contribuintes e/ou os dados apurados na sua contabilidade, que se presumem verdadeiros, e com ele se apura o lucro real das entidades sujeitas a imposto. Já a avaliação indirecta visa apurar os rendimentos obtidos pelos contribuintes a partir de indícios de que a AT disponha ou presunções que faça. Significa isto que quando se aplicam métodos indirectos de tributação o legislador sabe que não vai apurar o lucro real das entidades a que se reporta o imposto, mas o valor mais aproximado possível daquele que seria o seu valor real.
Exactamente porque com a aplicação de métodos indirectos de tributação não se consegue apurar o lucro real e efectivo dos sujeitos passivos, o legislador não concedeu à AT nenhum poder discricionário, tendo estabelecido regras muito precisas, também, quanto às situações em que a presunção de veracidade pode cessar e ao ónus da prova.
Deste modo, na al. a) do nº 2 do art. 75º da LGT, estabelece ser necessário que as declarações, a contabilidade ou escrita revelem “… omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo”, ou seja, não são quaisquer erros ou omissões que fazem cessar a presunção de veracidade plasmada no nº 1 do preceito; é necessário que essas omissões, erros, inexactidões sejam de molde a impedir o conhecimento directo da matéria tributável real dos contribuintes, ou que existam indícios fundados de que a mesma (contabilidade) não reflecte a matéria tributária real.
Concretizando um pouco mais, o artigo 87º da LGT, elenca, de forma taxativa, as várias situações em que é possível lançar mão destes métodos indirectos de tributação, estabelecendo no seu nº 1, na parte relevante para os presentes autos, o seguinte:
“1 - A avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de:
(…)
b) Impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;
c) A matéria tributável do sujeito passivo se afastar, sem razão justificada, mais de 30% para menos ou, durante três anos seguidos, mais de 15% para menos, da que resultaria da aplicação dos indicadores objectivos da actividade de base técnico-científica referidos na presente lei.
(…)
e) Os sujeitos passivos apresentarem, sem razão justificada, resultados tributáveis nulos ou prejuízos fiscais durante três anos consecutivos, salvo nos casos de início de actividade, em que a contagem deste prazo se faz do termo do terceiro ano, ou em três anos durante um período de cinco.
(…)”
Mais, o art. 88º do diploma a que nos temos vindo a reportar, esclarece ainda quais são as situações concretas a que se refere a al. b) do nº 1 do preceito anteriormente mencionado, determinando que estamos perante situações enquadráveis na referida alínea sempre que ocorra uma das seguintes situações:
“(…)
a) Inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais;
b) Recusa de exibição da contabilidade e demais documentos legalmente exigidos, bem como a sua ocultação, destruição, inutilização, falsificação ou viciação;
c) Existência de diversas contabilidades ou grupos de livros com o propósito de simulação da realidade perante a administração tributária e erros e inexactidões na contabilidade das operações não supridos no prazo legal.
d) Existência de manifesta discrepância entre o valor declarado e o valor de mercado de bens ou serviços, bem como de factos concretamente identificados através dos quais seja patenteada uma capacidade contributiva significativamente maior do que a declarada.”
Por fim, chama-se ainda à colação o disposto no artigo 90º preceito onde se indicam os elementos que a ATA deverá ter em consideração para determinar a matéria tributável com base nestes métodos indirectos, que estabelece o seguinte:
“1 - Em caso de impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, a determinação da matéria tributável por métodos indirectos poderá ter em conta os seguintes elementos:
a) As margens médias do lucro líquido sobre as vendas e prestações de serviços ou compras e fornecimentos de serviços de terceiros;
b) As taxas médias de rentabilidade de capital investido;
c) O coeficiente técnico de consumos ou utilização de matérias-primas e outros custos directos;
d) Os elementos e informações declaradas à administração tributária, incluindo os relativos a outros impostos e, bem assim, os relativos a empresas ou entidades que tenham relações económicas com o contribuinte;
e) A localização e dimensão da actividade exercida;
f) Os custos presumidos em função das condições concretas do exercício da actividade;
g) A matéria tributável do ano ou anos mais próximos que se encontre determinada pela administração tributária.
h) O valor de mercado dos bens ou serviços tributados;
i) Uma relação congruente e justificada entre os factos apurados e a situação concreta do contribuinte.”
De todo o regime supra aludido, retiramos que o legislador fiscal, em obediência ao comando constitucional de que a tributação deve ser efectuada pelo lucro real, em regra, espartilhou os poderes da AT por forma a que esta apenas possa deitar mão a estes métodos indirectos de tributação em situações muito concretas e obedecendo a critérios bem definidos.
Também em sede de ónus da prova, o legislador, criou regras muito claras. Assim, e por força do art. 74º da LGT, nestas situações compete à AT demonstrar a verificação dos pressupostos legais que lhe permitem a tributação por este método, demonstrando de forma absolutamente clara e inequívoca que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelos contribuintes ou que decorrem da sua contabilidade, sendo que o método indirecto é o único que torna possível o apuramento do imposto. Após esta demonstração, cabe ao contribuinte o ónus de demonstrar que aqueles pressupostos não ocorrem, por um lado, ou que mesmo ocorrendo, existiu um erro ou excesso manifesto na quantificação da matéria colectável.
Neste sentido podemos ver inúmeros Acórdãos, entre os quais realçamos o Acórdão do TCA Norte proferido no Processo nº 00181/04.4BEVIS e datado de 26/10/2017 é afirmado o seguinte:
“I. Face às regras do ónus da prova (arts. 324º do Código Civil e 74º da LGT) compete à administração tributária, quando pretende utilizar o mecanismo do métodos indiretos, demonstrar a verificação dos pressupostos legais que permitem a tributação por esse método, mostrando, de forma clara e inequívoca que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tomou a única forma de calcular o imposto, externando os elementos que a levaram a concluir nesse sentido.
II - Após que recai sobre o contribuinte o ónus de demonstrar que aqueles pressupostos não se verificam ou que, verificando-se, houve erro ou manifesto excesso na quantificação”
Na mesma senda, o Acórdão do TCA Sul proferido no Processo nº 04785/11 e datado de 20/12/2012, onde é afirmado que:
“1. Encontram-se preenchidos os pressupostos para o lucro tributável ser apurado por métodos indirectos quando através da contabilidade da contribuinte, mercê das suas omissões, deficiências ou irregularidades, não é possível apurar os reais custos e nem os reais proveitos;
2. Em sede de impugnação judicial, actualmente, no âmbito da vigência da LGT e do CPPT; cabe à Administração Fiscal assentar os pressupostos que levaram à tributação, em juízos de probabilidade, necessariamente elevada, e ao contribuinte, que alegue e prove factos (através de prova concludente) que ponham em dúvida (fundada) os pressupostos em que assentou o juízo de probabilidade elevado feito pela Administração para prova da existência do facto tributário,'
3. Não tendo a impugnante, em sede de contra alegações, quanto ao fundamento em que decaiu na 1.ª Instância, vindo esgrimir as concretas razões por que se mostram errados os fundamentos que o estearam, não pode o mesmo deixar de improceder, na falta também, de qualquer fundamento de conhecimento oficioso que outra solução ditasse;
4. Não tendo a impugnante vindo fazer qualquer prova da desadequação do critério utilizado pela AT para a determinação da quantificação da matéria tributável alcançada e nem que esta possa padecer de qualquer erro ou excesso, não pode a mesma deixar de se inverter, por tal ónus probatório, neste caso, lhe cabe.”
Esclarecidas, assim, as regras de aplicação destes métodos de tributação, cumpre baixar ao caso dos autos e verificar se o Tribunal a quo errou quando considerou que a AT cumpriu todos os deveres que sobre impendem para a aplicação de métodos indirectos.
Os fundamentos invocados pela AT para aplicar os métodos indirectos de tributação encontram plasmados quer no relatório inspectivo, quer na decisão da Comissão de Revisão, foram, resumidamente, os seguintes:
a) Utilização da conta Caixa para todas as receitas e despesas;
b) Inexistência de controlo dos pagamentos efectuados a dinheiro contado a alguns fornecedores (v.g. a G........., Lda);
c) Falta de contabilização das comissões pagas à Unicre;
d) Falta de reflexo na contabilidade dos movimentos bancários;
e) Contabilização dos proveitos na globalidade, o que, no caso das prestações de serviço pagas em dinheiro contado, torna o controlo difícil, atenta a organização contabilística;
f) O lucro tributável declarado nos três exercícios, só ocorreu pela falta de contabilização dos custos com as comissões pagas à Unicre, pelo que, caso tivessem sido contabilizados, tal conduziria a situação de prejuízos fiscais;
g) Falta de registo de compras, em relação ao fornecedor de presunto pata negra;
h) Registo na conta empréstimos de saldos credores, inexistindo qualquer suporte para os mesmos (incluindo de eventuais movimentos bancários);
i) Rolos internos das fitas da máquina registadora, com informação agregada por famílias de produtos, impedindo o controlo das vendas do período, dada a falta de registo por cada transmissão de bens ou prestação de serviços;
j) Margens brutas de comercialização apuradas muito abaixo das calculadas, considerando os preços de compras e as listagens dos preços de venda, considerando os preços de compras e as listagens dos preços de venda.
Foi atendendo a este cenário que a AT considerou que a contabilidade da sociedade não reflectia a sua situação patrimonial e que não era possível comprovar e quantificar directa e exactamente a matéria colectável.
Sobre este mesmo relatório inspectivo, embora em processos relativos a outros revertidos ou à própria Cervejaria R........, Lda., já se pronunciou este Tribunal, designadamente nos seus Acórdãos de 29/04/2021, no processo nº 306/06.5BELSB, de 14/07/2022, no processo nº 1010/08.5BESNT e, mais recentemente, no processo 319/08.2BELRS em acórdão de 04/04/2024, sendo que uns têm por objecto as liquidações de IVA e outros de IRC.
Iremos seguir a argumentação seguida no processo nº 1010/08.5BESNT, embora com as devidas especificidades dos presentes autos, designadamente no que respeita à prova do excesso de quantificação.
No caso que aqui nos ocupa, estão em causa as liquidações de IVA para os exercícios de 2001 a 2003.
Resumidamente, a Recorrente advoga que a omissão de custos e compras se traduziu um mero erro formal, uma vez que se encontravam contabilizadas as transferências bancárias e arquivada a documentação inerente, sendo que, para além da situação referente ao fornecedor do presunto pata negra, não foi encontrada qualquer outra omissão de compras. Por outro lado, defende que o argumento de que as margens são diminutas, não se encontra devidamente fundamentado, nem se indicaram quaisquer motivos decorrentes das margens do sector de actividade, finalmente e relativamente aos suprimentos do sócio, defende que a conclusão da AT é abusiva.
Como verificámos do acima referido, a AT fundamentou o recurso a métodos indirectos com base em diversos argumentos, tendo explanado todo o seu percurso cognoscitivo de forma absolutamente transparente.
Desde logo, podemos afirmar que a inexistência de controlo de pagamentos e recebimentos efectuados em dinheiro contado, a circunstância de os rolos internos das fitas da máquina registadora, com informação agregada por famílias de produtos, impedir o controlo das vendas em cada período, dada a falta de registo por cada transmissão de bens ou prestação de serviços, a falta de reflexo na contabilidade dos movimentos bancários, bem como a contabilização dos proveitos na globalidade, só por si tornariam possível a aplicação de métodos indirectos de tributação [cfr. art. 87º, b) e al. a) e b) do nº 1 do art. 88º da LGT].
Se a estes factos acrescermos a falta de registo de algumas compras, a falta de registo de despesas com comissões pagas à Unicre e o prejuízo fiscal que existiria, caso as mesmas tivessem sido contabilizadas, a falta de documentos de suporte no que respeita aos suprimentos de sócios, facilmente concluímos não se encontrar a contabilidade organizada de molde a permitir o apuramento do lucro tributável com recurso a métodos directos de tributação, encontrando-se perfeitamente justificado o recurso a métodos indirectos de tributação.
Na verdade, estas incorrecções da contabilidade da sociedade que, em bom rigor, não foram postas em causa, eram de tal forma abrangentes que impediam, per se, o recurso a métodos directos de determinação da matéria colectável, na medida em que não estavam disponíveis elementos, em termos de controlo, que possibilitassem tal opção.
Ora, a falta de organização da contabilidade de molde a permitir esse controlo não constitui uma mera irregularidade, à qual não deva ser atribuída qualquer relevância.
Sustenta a Recorrente que no que aos prejuízos se refere, os mesmos nunca foram por si declarados. É verdade. Aliás, tal facto é admitido no relatório inspectivo. No entanto, como decorre do acima mencionado, este não foi o único motivo que originou o recurso a métodos indirectos de tributação, tendo sido, apenas, mais um dos aspectos relevantes e revelados para sustentar a sua aplicação.
Quanto à margem de comercialização apurada, defende a Recorrente que a mesma não se encontra devidamente fundamentada e que a mesma não se pode fundar numas pretensas ajudas do então gerente, o Senhor R........, tanto mais que não foram tomadas declarações deste gerente.
Na verdade, a AT, em face dos resultados apresentados pela Cervejaria R........, apurou margens para os três exercícios – 2001, 2002 e 2003 - de 36,42%, 36,43% e 39,66%, respectivamente, e concluiu que estas são “manifestamente diminutas atendendo ao ramo de negócio”. Esta circunstância veio a mostrar-se corroborada pelos estudos efectuados pelo inspector tributário, que vieram confirmar a veracidade da sua conclusão.
Do mencionado relatório inspectivo consta claramente a forma como foi elaborado o respectivo cálculo e as margens através do mesmo apuradas confirmam a afirmação inicial.
A existência de prejuízos, a existência de margens inferiores às habituais do sector, limitaram-se a reforçar a necessidade de aplicação de métodos indirectos a este sujeito passivo.
Finalmente, argui ainda a Recorrente que a AT faz uma leitura abusiva da questão dos suprimentos.
Também aqui não lhe assiste qualquer razão.
Efectivamente, resulta do relatório inspectivo que na “Cervejaria R........” existiram contabilizados empréstimos de sócios, na conta 2551, que não correspondem à verdade pois não existem quaisquer documentos de suporte dos mesmos, concluindo, assim, que aqueles movimentos serviram apenas para anular saldos credores da conta Caixa. Tais factos não foram contraditados pela aqui Recorrente.
Acresce que, como decorre da própria lei comercial (art. 18º, § 2, 29º e 40º do Código Comercial), os comerciantes são obrigados a deter escrituração comercial e a conservar esta sua escrituração e todos os elementos de suporte durante dez anos. Significa isto, que não basta aos comerciantes deterem os livros obrigatórios segundo as normas da contabilidade e do próprio Código Comercial, é também necessário que detenham os seus documentos de suporte. Por outro lado, e concretamente no que respeita à legislação fiscal, os artigos 17º e 115º, nº 3, al. a), do CIRC (actuais art. 17º e 125º do CIRC) dispunham que é obrigatória a existência e arquivamento de contabilidade, organizada nos termos da lei, que contenha, em boa ordem e sem atrasos significativos, o registo de todas as operações activas e passivas e que, na execução da contabilidade, todos os lançamentos devem estar apoiados em “documentos justificativos”, sem os quais não poderão ser considerados credíveis, designadamente para efeitos de dedução de custos [artigo 42º, nº 1, al. g), do CIRC, à data dos factos a que corresponde o actual art. 23º-A].
Daqui decorre que impendia sobre a Cervejaria R........ dispor de todos os elementos necessários à comprovação destes movimentos, donde a sua falta só contra si pode ser valorada.
Finalmente afirmar que a AT diligenciou no sentido de obter elementos demonstrativos dos mesmos, não tendo sucesso. Igualmente, na presente sede, nada resulta da decisão proferida sobre a matéria de facto no sentido de estarmos perante suprimentos, sendo que, neste momento, caberia à Recorrente a sua prova.
Tudo visto e ponderado concluímos que não logrou a Recorrente provar o erro de julgamento por si imputado à sentença recorrida por esta ter julgado verificados os pressupostos para o apuramento do lucro tributário através de métodos indirectos de tributação.
Consequentemente, improcedente terá de ser julgado o presente recurso, nesta parte.
Não obstante ter sido julgado improcedente o recurso no que respeita à necessidade de aplicação de métodos indirectos de tributação, é dada ao contribuinte a possibilidade de alegar e provar o excesso de quantificação dos mesmos.
Tendo a Recorrente arguido a existência de excesso de quantificação, impõe-se o seu conhecimento pelo Tribunal.
• Do erro de julgamento, por erro ou excesso na quantificação e falta de fundamentação
Argumenta a Recorrente que mesmo que se considerasse justificada a necessidade de recurso a métodos indirectos de tributação, a sentença sob escrutínio errou ao ter desconsiderado toda a prova produzida, tendo também ocorrido erro de julgamento ao não ter julgado provado o excesso de quantificação.
No que se reporta ao erro de julgamento da matéria de facto alegado, já nos pronunciamos acima, pelo que cumpre apenas, nesta sede, apurar se ocorre erro de julgamento em face da matéria dada como provada e não provada.
Nas situações em que são aplicados métodos indirectos de tributação é absolutamente normal que existam dúvidas sobre a quantificação efectuada, uma vez que sendo utilizados indicadores/presunções, o rendimento a que se chega nunca será exactamente o rendimento a que se chegaria caso tivessem sido utilizados métodos de tributação directa.
Na verdade, a utilização de métodos indirectos implica sempre um certo grau de incerteza, pelo que apenas se pode alcançar um valor aproximado do que provavelmente a matéria tributável efectiva teria sido. Daqui se retira que só é viável e legalmente sustentável uma decisão no sentido da anulação do acto tributário impugnado, por alegado erro em sede de quantificação da matéria tributável, caso a Recorrente, sem reticências ou necessários reparos, demonstre, comprove, a ocorrência de um erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada.
Sobre a questão da prova que impende sobre a Recorrente, cumpre trazer à colação o Acórdão deste TCA Sul proferido no Processo nº 06122/12, datado de 11/06/2013, com o qual se concorda, sem reservas, no qual se sumariou o seguinte:
“III) Cabendo à AF o ónus de provar os pressupostos da tributação por métodos indiciários, é a ela que cumpre demonstrar que a liquidação não pode assentar nos elementos fornecidos pelo contribuinte e que o recurso àquele método se tornou a única forma de calcular o imposto, competindo-lhe, por isso, especificar os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directa e exacta da matéria colectável e indicar os critérios utilizados na sua determinação, fazendo assentar o volume da matéria colectável presumida em dados objectivos, racionais e fundamentados, aptos a inferir os factos tributários (…).
IV) Só então passará a caber, ao contribuinte e como acima referido, demonstrar a falta de aderência à realidade da matéria colectável que veio a ser fixada, e sendo caso disso, a medida em que tal sucedeu, sob pena de a dúvida sobre tal matéria se ter de revelar desfavorável à sua pretensão, já que, como é axiomático a sua existência não será, então, mais do que o resultado de uma conduta violadora do princípio da colaboração, que lhe está imposto, com transparência e verdade e que, nessa medida, a tornam infundada.
(...)
IX) Nesta sequência, estando definitivamente decidido que, no caso, a AF demonstrou a ocorrência dos necessários pressupostos legais à utilização de métodos indirectos, por um lado e, por outro, apresentando-se adequadamente fundamentados, como adequados e pertinentes, os critérios de que a AT se serviu na tarefa de quantificação, era à impugnante que se impunha demonstrar que a utilização de tais critérios conduziu, sem margem para dúvidas fundamentadas, a um resultado final sem qualquer aderência à realidade, demonstração essa que, como temos por manifesto e na linha do acima referido, não logrou fazer, sem olvidar que, mesmo a subsistir qualquer dúvida, o que se postula por comodidade de raciocínio, ela sempre teria de desfavorecer a recorrente.”
Também a este propósito, refere-se no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 19/11/2014, no Processo nº 0407/12 que:
“[E]stabelecida a legitimidade do recurso aos métodos indirectos, impende sobre o Impugnante a demonstração do erro ou manifesto excesso na quantificação da matéria tributável, sendo que a dúvida a esse propósito será decidida em sentido desfavorável à sua pretensão.”
Acresce que, como é afirmado o Acórdão deste Tribunal Central Administrativo Sul, de 20/01/2004, no processo nº 1137/03: “… a simples circunstância de a Administração Fiscal, no procedimento de apuramento do valor tributável, ter optado pela utilização de tal ou de tal critério, em vez de por um outro qualquer, achado (mormente pelo impugnante, ora recorrido) mais adequado ao caso, não faz com que seja errado o critério efectivamente utilizado pela Administração Fiscal - pois a lei não mostra preferência por qualquer dos critérios que elenca, nem esses critérios são exclusivos ou taxativos”.
O mesmo entendimento foi vertido no Acórdão deste Tribunal e já mencionado, proferido no âmbito do processo 1010/08.5BESNT, de 14/07/2022.
Assim, que não basta pôr meramente em causa o método, de forma unicamente conclusiva [cfr. o já mencionado Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 19/11/2014 no Processo nº 0407/12], não evidenciando, de forma concreta, em que termos tal excesso se consubstanciou.
In casu, pretende a Recorrente que a sentença recorrida errou quando desconsiderou quer o estudo por si apresentado, quer o depoimento do autor do mesmo. Defende ainda que a sentença sob recurso errou quando considerou que a utilização de elementos fornecidos pelo sócio gerente da sociedade, sem os validar, não fere as liquidações de nenhum vício e, nessa medida, as confirmou.
Cumpre, deste modo, e antes de mais verificar se a AT fundamentou de forma adequada o método por si utilizado, atentas as exigências decorrentes do art. 77º, nºs 4 e 5 da LGT.
Se atentarmos ao que consta quer do relatório inspectivo, quer na decisão proferida em sede de procedimento de revisão, bem como do seu Anexo VIII, aditado à matéria de facto, verificamos que a AT explicou de forma cabal o itinerário cognoscitivo da decisão proferida. Na verdade, resulta claro que foi efectuada a escolha dum cabaz de produtos, tendo sido apurado o valor de aquisição de cada produto, sem IVA, foi atribuída, a cada produto, uma determinada ponderação do mesmo nas vendas, tendo, deste modo, sido apurado o cálculo das margens de cada um dos exercícios em causa. Mais decorre que são consideradas as quebras gerais de 15% e, em alguns casos especiais, quebras maiores, com são os casos do presunto, do Whisky e do ananás. Cumpre salientar que todo este processo teve a colaboração dos responsáveis pela sociedade Cervejaria R........, que foi considerado como a pessoa que melhor habilitada estava para indicar os preços das mercadorias, as suas quebras e a ponderação de cada produto nas vendas daquele cabaz concreto.
Do exposto resulta que a AT fundamentou e demonstrou de forma cabal, o modo como apurou as margens de comercialização de cada exercício.
Insurge-se a Recorrente contra a afirmação de que todos os elementos constantes da amostra utilizada pela AT tenha sido efectuada com a colaboração do sócio gerente à data, alegando que ao não ter obtido nenhum termo de declarações do mesmo, não tem como sustentar as suas afirmações.
Ora, a verdade, é que é a própria Recorrente que afirma que o sócio gerente era a peça chave no desenvolvimento da actividade da Cervejaria R........ e que, quando este esteve afastado do negócio, o mesmo não teve os mesmos resultados. Assim sendo, não se compreende como possa incorrer em erro a amostra apresentada que foi escolhida pelo mencionado gerente da sociedade.
Por outro lado, a Recorrente não ataca a amostragem efectuada. Apenas refere que a mesma deveria ter sido efectuada com base noutros produtos sem indicar quais, o que, desde logo, conduziria ao insucesso do recurso.
Pretende, ainda, a Recorrente que seja considerado que o estudo por si apresentado, elaborado por um consultor, por si contratado, que utilizando o mesmo cabaz, chegou a margens brutas de lucro muito inferiores às encontradas pela AT no seu relatório inspectivo.
Saliente-se que o autor do estudo afirmou no seu depoimento não ter tido acesso à contabilidade, tendo mesmo afirmado que todos os elementos com base nos quais trabalhou, embora tenham tido como ponto de partida o relatório inspectivo e os seus elementos, lhe foram fornecidos pela Recorrente, sendo que ele não os validou e nem sequer conhecia o negócio concreto.
A sentença recorrida desconsiderou o estudo apresentado por ter entendido que, não tendo o seu autor tido acesso à contabilidade, mas apenas o relatório inspectivo e os elementos que lhe foram fornecidos pela Recorrente, o mesmo não tinha a virtualidade de provar o excesso de quantificação.
Que dizer?
Adiantamos, desde já, que acompanhamos a decisão do Tribunal a quo.
Senão vejamos.
O estudo não teve por base a contabilidade da Cervejaria R........, mas apenas o relatório inspectivo, os seus elementos, bem como outros elementos que terão sido apresentados ao seu autor pelos representantes da Recorrente, sem que seja adiantado qualquer critério para a escolha dos mesmos. Assim sendo, não se compreende como se deva considerar que este estudo deva ser considerado como mais válido do que aquele que foi efectuado pela AT com a ajuda do sócio gerente da Cervejaria R........, à data dos factos.
Por outro lado, neste estudo, e contrariamente ao que é afirmado pela Recorrente, são alterados todos os pressupostos do trabalho realizado pela AT. No estudo mencionado, foi alterado o preço de aquisição de determinados produtos, bem como todas as ponderações atribuídas aos mesmos nas vendas. Na verdade, se atentarmos aos coeficientes de ponderação de cada produto atribuído pela AT e o confrontarmos com os todas as ponderações atribuídas aos mesmos no estudo realizado (vide pontos 16 a 18 e 21), constactamos que nenhuma das ponderações se manteve igual.
Ora, como em qualquer amostragem, se alterarmos os seus parâmetros, o resultado final não pode permanece igual.
Posto isto, cumpre, ainda assim, verificar se foram apresentadas justificações plausíveis para as alterações efectuadas, de molde a convencer o Tribunal da existência de excesso de tributação, salientando-se que não basta que sejam suscitadas dúvidas quanto ao quantum apurado, sendo necessário que o contribuinte demonstre a existência de excesso na quantificação.
A primeira questão levantada no estudo é a circunstância dos valores de aquisição dos produtos considerados no relatório inspectivo, não refletirem a variação de preços dos mesmos, ao longo de cada um dos exercícios.
No relatório inspectivo, os valores considerados para efeitos da determinação do preço médio de cada um dos produtos que compõe o cabaz foi efectuado com base nas facturas que foram fornecidas à inspecção pelo gerente da Cervejaria R........, à data dos factos e que seria a pessoa que em melhores condições estava para o fazer, pois era quem estava à frente do negócio desde sempre. Na verdade, repete-se, é a própria Recorrente que afirma que quando este gerente não se encontrava, o funcionamento da Cervejaria não era o mesmo, o que faz pressupor que estávamos perante alguém muito conhecedor do negócio que geria. Esta circunstância é determinante para considerar que, quando este gerente apresentou as facturas que melhor refletiam o preço médio dos produtos ao longo dos três anos em análise, teve em consideração a variação dos preços dos mesmos.
Já no estudo são apresentadas novas facturas, uma por cada produto e por cada ano. Essas facturas, como foi afirmado em audiência, foram facultadas ao autor do estudo por quem lhe pediu a realização do mesmo e tinham em vista demonstrar a oscilação de preços dos produtos e, com isso, alterar o valor médio dos mesmos. Como o próprio teve oportunidade de explicar ao Tribunal em audiência, e passamos a citar: “É mais uma factura. Vale o que vale”.
A primeira consideração que cumpre efectuar é a de que nunca foi colocada em causa pela AT, no seu relatório inspectivo, que existiam oscilações de preços dos bens que compõe o cabaz, ao longo do período inspeccionado. Na verdade, é exactamente porque se aceita essa circunstância que foi tomada em consideração uma factura que representasse o preço médio em cada exercício e, como já foi afirmado pela testemunha da Fazenda Pública, foi o seu gerente que a forneceu, o que mais do que valida a escolha, pelos motivos já indicados.
A segunda consideração vai para a circunstância de o autor do estudo não ter tido qualquer acesso à contabilidade da Cervejaria R........, como fez questão de salientar.
Ora, nem o estudo, nem pelo seu autor na audiência, esclareceram o Tribunal sobre qual o critério que presidiu à escolha daquelas facturas concretas. A única coisa que ficou claro, foi que com as mesmas se pretendia comprovar a existência de oscilações nos preços de aquisição.
Desconhecendo-se o critério de escolha das referidas facturas, fica o Tribunal impossibilitado de comprovar o erro na escolha das facturas pela AT e o acerto na escolha das actuais.
Acresce que, sendo certo que essa oscilação já havia sido levada em consideração aquando da escolha da factura representativa do preço de aquisição dos produtos pela AT para o apuramento das margens, qualquer média que resulte do produto da soma duma factura que corresponderia ao valor médio dum produto, com outra de valor superior, dividido por dois, nunca poderá conduzir, como pretende a Recorrente, ao valor médio do produto em cada ano. Isso apenas seria conseguido se no estudo se tivesse utilizado a factura mais elevada e a factura mais baixa em cada período, para cada produto.
Assim, independentemente da forma como as novas facturas surgiram e de qual foi o critério que presidiu sua escolha, não poderia o valor considerado no estudo corresponder ao valor médio de aquisição de cada um dos produtos considerados, pelo que nesta parte o estudo apresentado não possuí a valia de demonstrar qualquer excesso de quantificação.
Repete-se que o lucro apurado com base em metodologia indirecta, não será o lucro efectivo que se apuraria se a contabilidade se encontrasse devidamente organizada. O lucro assim apurado corresponde a uma estimativa que se pretende ser o mais aproximada possível daquele que seria o lucro real.
Outra das questões suscitadas no estudo respeita às quebras do presunto, único produto onde as quebras foram analisadas.
No relatório inspectivo, embora tenha sido apresentada uma quebra média dos produtos de 15%, no que respeita a alguns produtos, designadamente o presunto Pata Negra, o ananás e o whisky, foram consideradas quebras distintas.
No que a este assunto respeita cumpre salientar que quando são apuradas quebras médias de produtos, tal significa que existem produtos com quebras superiores e outros com quebras inferiores. Assim, para se afirmar que existe uma quebra média de 15%, terão, necessariamente, de existir produtos com quebras de 20% e 30%, e outros produtos com quebras de 5% ou 10%.
Ora, neste particular, o estudo incorre num erro, pois resulta claro do relatório inspectivo que relativamente a este produto, a quebra considerada foi de 20% e não de 15%, como o estudo refere.
Passemos agora à ultima questão abordada no estudo que se prende com as ponderações atribuídas aos vários produtos que compõem o cabaz.
Duas considerações iniciais:
1ª No Anexo VIII do relatório inspectivo, resulta que a soma das ponderações dos vários produtos corresponde a 100%, como não poderia deixar de ser.
Já no estudo a soma das ponderações atribuídas a todos os produtos não corresponde a 100%. Encontra-se próximo, é certo, mas não corresponde a 100%.
2ª No estudo apresentado pela Recorrente para justificar o excesso de quantificação altera todas as ponderações atribuídas aos vários produtos nas vendas.
A título de exemplo vejam-se os seguintes produtos:
- Vinho Verde – Casa de Penela – 075ml - no Anexo VIII do relatório inspectivo é-lhe atribuída uma ponderação de 2,50, já no estudo apresentado pela aqui Recorrente a ponderação atribuída foi de 2,29.
- Sumol de Ananás - no Anexo VIII do relatório é atribuída uma ponderação de 1,00 e no estudo da Recorrente, é-lhe atribuída uma ponderação de 0,79.
- Sapateira - no Anexo VIII do relatório é atribuída uma ponderação de 4,5, já no estudo da Recorrente é-lhe atribuída uma ponderação de 4,29.
Isto acontece em todos os produtos como facilmente resulta do confronto entre o ponto 16 a 18 e o ponto 21 do probatório.
Assim, importaria apurar seria qual o fundamento para a alteração de todas as ponderações efectuadas. Ora, ela não foi dada pela Recorrente.
A inexistência de fundamentação para a alteração das várias ponderações atribuídas a cada produto, não permite ao Tribunal aferir da sua validade.
Na verdade, como já se referiu, sobre a Recorrente impendia o ónus de demonstrar esse excesso, o que passaria sempre, necessariamente, por fundamentar a sua existência, comprovando o seu desfasamento da realidade. Não chega que apenas se lancem dúvidas quanto ao excesso de quantificação; o contribuinte tem ir mais além. Ora, ao não fundamentar as alterações de ponderações de todos os produtos considerados, não fica o Tribunal esclarecido sobre os seus motivos e, deste modo, fica impossibilitado de avaliar a sua consistência e bondade.
Só pelos motivos até aqui adiantados não poderia o Tribunal aceitar que a Recorrente tivesse logrado cumprir o ónus que sobre si impendia de provar o excesso de quantificação.
Mas mais.
Mesmo em relação aos três produtos onde a Recorrente procura fundamentar as alterações das ponderações efectuadas do seu peso nas vendas, sempre ficaria por explicar, qual seria então a ponderação dos demais produtos e qual o motivo para a sua alteração. Ora tal, como vimos, não ocorreu.
Na verdade, para que se considerasse que os três produtos indicados teriam as ponderações apontadas no estudo de 8,76% (Presunto Pata Negra), 9,17% (Gambas a la aguillo) e 1,16% (café), tal conduzia a que a amostra da qual parte a presunção da AT teria uma representação não de 100%, mas de 112,27%. Isto significaria que determinados produtos teriam um peso inferior. Mas a que produtos nos estaríamos a referir? E qual seria, então, o peso dos mesmos nas vendas?
Tal nunca é esclarecido pela Recorrente.
Como temos vindo a afirmar, não basta que a Recorrente suscite dúvidas sobre a bondade da quantificação apurada pela ATA, sendo necessário que convença, fundamentando, o Tribunal sobre o excesso da mesma.
Ora, por todas as razões aqui esgrimidas, facilmente se conclui que o estudo apresentado pela Recorrente não tem a virtualidade de provar esse excesso, pelo que ao assim ter considerado, não incorre a sentença recorrida no erro de julgamento que lhe vem imputado, pelo que a mesma se deve manter na ordem jurídica.

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da 1ª Subsecção do Contencioso Tributário Comum deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao presente recurso, confirmando a sentença recorrida.

Custas pela recorrente.

Lisboa, 16 de Maio de 2024

Cristina Coelho da Silva (relatora por vencimento)
Susana Barreto
Teresa Costa Alemão (com declaração de voto vencido)

Em síntese, e aderindo aos fundamentos do acórdão proferido no processo n.º 319/08.2BELRS, relativo ao IRC, considero que o Recorrente logrou demonstrar a existência de excesso na quantificação, não acompanhando, designadamente, as asserções do presente acórdão quanto à não fundamentação da alteração dos coeficientes de ponderação, já que a mesma consta, claramente, da metodologia indicada no estudo junto aos autos pelo Recorrente.