Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:869/15.4BELRA
Secção:CT
Data do Acordão:09/26/2024
Relator:ISABEL VAZ FERNANDES
Descritores:PRESCRIÇÃO
PROCEDIMENTO
Sumário:I – Para efeitos de aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, deve entender-se que a infracção depende da liquidação sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção que lhe é aplicável depende da prévia determinação do valor da prestação tributária devida.
II - Tendo sido imputada à Arguida infracção punida pelo artigo 114.º, nºs. 2, e 5, al.f), do RGIT, e estando a mesma dependente do apuramento do imposto em falta, o prazo de prescrição do procedimento contra-ordenacional é igual ao prazo de caducidade do direito à liquidação desse imposto, o qual, de harmonia com o artigo 45.º, nº.4, da LGT, é de quatro anos contados a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário.
Votação:Unanimidade
Indicações Eventuais:Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contra-Ordenacionais
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:Acordam, em conferência, os juízes que compõem a Subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contra-ordenacionais do Tribunal Central Administrativo Sul
I - Relatório
F..., S.A., interpôs recurso jurisdicional contra a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, proferida em cumprimento da decisão sumária deste Tribunal Central Administrativo Sul de 01.02.2021 e inserta a fls. 186 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), que julgou improcedente o recurso por si interposto da decisão administrativa proferida pelo Chefe do Serviço de Finanças de Ourém que, no âmbito do processo de contra-ordenação tributária n.º21272015060000009360, lhe aplicou uma coima no valor de €2.584,74 acrescida de custas no valor de €76,50, pela infracção- falta de entrega do pagamento especial por conta- p.p. no artigo 106º, nº1 do CIRC e artigos 114.º, nºs 2 e 5, alínea f) e 26º, nº 4, do Regime Geral das Infracções Tributárias (RGIT).

A Recorrente apresentou na sua alegação, incorporada a fls. 186 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), as seguintes conclusões:”
a) O artº.33, nº2 do R.G.I.T., estabelece um prazo especial idêntico ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infracção depender daquela liquidação, sendo os casos em que a existência da contra-ordenação depende da liquidação da prestação tributária os previstos nos artºs.108, nº.1, 109, nº.1, 114, 118 e 119, nº.1, todos do R.G.I.T.
b) É claramente o caso do Pagamento por Conta, uma vez que, por força do disposto no artigo 114.º, n.º 1, 2 e 5, alínea f), do RGIT, coima aplicável à infracção por falta de pagamento da prestação tributária devida a título de pagamento especial por conta varia em função do montante da prestação que devia ter sido auto-liquidada pelo sujeito passivo por conta do imposto e que, na sua falta, foi liquidada pela AT, o que vale por dizer que a infracção está absolutamente dependente do acto de liquidação, uma vez que a sanção que lhe é aplicável depende do montante das entregas pecuniárias antecipadas que têm de ser liquidadas e pagas por conta do IRC.
c) Por conseguinte, caducando no dia 31 de Dezembro de 2016 (4 anos, nos termos do art.º 45 da LGT) o direito à liquidação do IRC referente a 2012, era também nessa data que ocorria a prescrição do procedimento contra-ordenacional por falta de entrega nos cofres do Estado do pagamento por conta desse imposto.
No entanto,
d) É aplicável ao prazo previsto no artº.33, nº.2, do R.G.I.T., a regra consagrada no artº.28, nº.3, do R.G.C.O.C. (“ex vi” do artº.3, al.b), do R.G.I.T.), na qual se estabelece que a prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido a totalidade do mesmo prazo acrescido de metade.
e) No caso sub judice, advieram causas de interrupção, máxime, as prevista na al. a, b) e d) do nº1 do art. 27º-A do DL nº 433/82, sendo porém apenas relevante, tendo em conta tratar-se de interrupção, a notificação da decisão de aplicação da coima, que reiniciou a contagem do prazo de prescrição, em 02.04.2015.
f) Assim, sendo o pagamento por conta que ficou por liquidar e que originou a coima aplicada, ora impugnada, referente a dezembro de 2012, o prazo de prescrição de 6 anos (4 +2), contado desde o início – 1 de Janeiro de 2013 –, extinguiu-se em 1 de Janeiro de 2019.
g) De resto, sem conceder, refira-se que a conclusão não é diferente se aos caso for aplicado o disposto no Artigo 33.º nº1 (em vez do nº2) do RGIT, pois nesse caso, o prazo de prescrição, com a interrupção, será de 7 anos e meio, o que significa que, contado desde 1 de Janeiro de 2013, extinguiu-se no dia 1 de Julho de 2021.
h) Os pagamentos por conta são calculados com base no imposto liquidado relativamente ao período de tributação imediatamente anterior, revestindo natureza provisória, de pagamento antecipado de um imposto, cujo montante devido só ficará determinada no momento da liquidação.
i) Por isso, se nenhuma quantia pecuniária houver de ser (antecipadamente) entregue por conta do imposto devido a final, por inexistência de lucro tributável revelado pela contabilidade, a esse tempo, aquele "pagamento por conta" não tem fundamento substantivo; E não se verificando o evento jurídico-material de que a lei faz depender a punição, a infracção não se verifica, sob pena de não ser respeitada a norma tipificadora da infracção, bem como a valoração jurídica decorrente da harmonia do sistema fiscal, com consequente violação dos princípios constitucionais da tributação do lucro real, da justiça, da legalidade e da proporcionalidade.
j) Sendo o "pagamento por conta" uma entrega pecuniária antecipada, realizada por conta do imposto devido a final, o conhecimento da obrigação de o efectuar constitui elemento do tipo previsto no art.º 114º do RGIT, por referência ao disposto no art.º artigo 107º do CIRC, que confere ao Sujeito Passivo a faculdade de não efectuar o pagamento por conta quando, face aos elementos de que disponha, o mesmo extravase o valor de imposto que seria devido a final, tendo em conta o resultado do exercício.
k) Nem no auto de notícia, nem na sentença recorrida, é dado como provado que a ora Recorrente, pelos elementos de que dispunha à data em que seria devido o pagamento por conta, pudesse verificar que o montante dos pagamentos por conta já efetuados, era inferior ao imposto que se tornou devido com base na matéria coletável do período de tributação, referência que - tendo em conta o levantamento do auto em 2015 - era possível e consequentemente necessária.
l) A isto, note-se, não obsta ter-se apurado um valor a pagar de IRC de 45.482,42€, quer porque a existência de uma presunção “natural” de culpa não pode contender com o princípio in dúbio pro reo, quer porque atendendo ao disposto no artigo 107º do CIRC, tal presunção faria recair sobre o Sujeito Passivo o ónus de demonstrar a inexistência do que é, objectivamente, uma condição de punibilidade.
m) Assim, mesmo sendo a questão reconduzida ao tipo subjectivo, não obstante no que diz respeito a tal elemento estarmos perante matéria de facto do foro íntimo subjectivo que se infere ou não da matéria de facto objectiva, tal não desobriga a entidade administrativa recorrida de a enunciar expressamente na decisão.
n) A falta de requisitos da decisão administrativa constitui a nulidade prevista no art.379º, n° 1, a), do CPP, ex vi art.41º, nº 1, do RGCO, com os efeitos previstos no art.122º do CPP, que acarretam a declaração de nulidade da decisão recorrida e o reenvio do processo para a autoridade administrativa para nova decisão, a fim de suprir as deficiências indicadas e deste modo respeitar cabalmente o disposto no art.58° do RGCO.
Termos em que, deve o presente recurso ser recebido e, em consequência, a sentença recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare procedente a impugnação,
Assim se fazendo a sã e serena Justiça!”

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A DMMP apresentou na sua resposta, incorporada a fls. 225 e ss. (numeração em formato digital – sitaf), as seguintes conclusões:
“1. O PEC constitui uma forma de antecipação de pagamento do imposto (IRC) que a final venha a ser devido, cujo montante concreto tem de ser determinado pelo próprio sujeito passivo para efeitos da sua entrega ao Estado;
2. Tratando-se a infracção em causa de uma conduta de natureza omissiva – falta de pagamento – a data a ter em conta como início do prazo de prescrição é a data do termo do pagamento em causa, no caso 31/10/2012, conforme resulta das disposições conjugadas dos artigos 5º do RGCO e 5/2 do RGIT.
3. Relativamente ao prazo de prescrição dispõe o art. 33º nº 2 do RGIT que o prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.
4. O que sucede no caso em apreço, uma vez que estamos perante uma infracção punida pelo art. 114º do RGIT.
5. Em matéria de causas de interrupção e suspensão da prescrição, serão aplicáveis as normas do Regime Geral das Contra Ordenações aprovado pelo DL 433/82, por força do disposto no art. 33º do RGIT, não sendo in casu aplicáveis as restantes ali previstas.
6. Temos assim que no caso em apreço o prazo máximo de prescrição será de seis anos e seis meses.
7. Atendendo à data da prática da infracção – 31/10/2012 – afigura-se que já decorreu o prazo de prescrição, pelo que deverá ser concedido provimento ao recurso, ficando assim prejudicado o conhecimento das demais questões suscitadas.
VOSSAS EXCELÊNCIAS, PORÉM, COMO SEMPRE, MELHOR DECIDIRÃO, FAZENDO JUSTIÇA”
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O DMMP junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
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Com dispensa de vistos, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
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II - Fundamentação
De Facto
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
“1. Em 11 de junho de 2014, a Administração Tributária emitiu a liquidação de IRC n.º2014 2910172250, em nome da ora Recorrente, relativa ao ano de 2013, no valor de 1.082,06€ - cf. cópia da liquidação a fls. 42 dos autos (sempre em suporte de papel).
2. Em 15 de fevereiro de 2015, no Serviço de Finanças de Ourém, foi levantado o “auto de noticia” constante a fls. 4 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por integralmente reproduzido.
3. Na mesma data, a Autoridade Tributária enviou à ora Recorrente, via eletrónica CTT, o ofício constante de fls. 7 e 8 dos autos, com o assunto “Notificação de defesa / pagamento c/ redução Art. 70.º RGIT”, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, rececionada em 4 de março de 2015.
4. Em 18 de março de 2015, a arguida apresentou a defesa constante de fls. 9 a fls. 11 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
5. Em 20 de março de 2015, o Chefe de Finanças proferiu o despacho constante de fls. 17 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo se dá por reproduzido, no qual considera intempestiva a defesa apresentada e determina que os autos prossigam para a fixação de coima.
6. Em 2 de abril de 2015, foi proferida a decisão de aplicação de coima constante de fls. 23 e 24 dos autos em suporte de papel, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido e da qual consta o seguinte:
“(…)

“(texto integral no original; imagem)”
(…)

(…)”.
7. Em 2 de abril de 2015, a Administração Tributária procedeu ao envio postal registado do oficio, com o assunto “Notificação artigo 79.º, n.º 2 (RGIT)”, - cfr. oficio e registo, a fls. 28 e 29 dos autos.
8. Em 27/4/2015, a Recorrente apresentou o Recurso judicial da coima aplicada - cfr. envelope registado, a fls. 26 dos autos.
Na sequência do Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul em 01 de janeiro de 2021, adita-se o seguinte facto:
9. Da demonstração da liquidação do ano de 2012 de IRC consta o seguinte:

“(texto integral no original; imagem)”


- cf. demonstração de liquidação de IRC, ora junta aos autos conforme despacho que
antecede.”
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A decisão da matéria de facto efetuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos, e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada. Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa.”
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De Direito

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.
Ora, lidas as conclusões das alegações de recurso, resulta que cumpre, antes de mais, conhecer da questão da prescrição do procedimento contra-ordenacional, por se tratar de causa extintiva de conhecimento oficioso e que precede o conhecimento do mérito da causa, e que, a lograr provimento, torna inútil a apreciação de qualquer outra questão invocada em sede de recurso.
Vejamos, então, se já se completou o prazo de prescrição do procedimento contra-ordenacional, nos termos invocados pela Recorrente, bem como pela DMMP junto do tribunal de primeira instância.
Seguiremos de perto, com as necessárias adaptações, o Acórdão deste TCAS de 26/05/2022, proferido no âmbito do processo nº1387/15.6BELRA, com as mesmas partes e onde estava em causa questão semelhante, e do qual recuperamos o seguinte:
“(…) Comecemos por convocar o quadro jurídico que para os autos releva.
Conforme resulta do probatório a decisão da Autoridade Administrativa consubstancia-se na infracção ao artigo 104.º, nº1, alínea a),[aqui 106º nº1] do CIRC e punida pelos normativos 114.º, n.º 2, 5, alínea f), e 26º, nº4, ambos do RGIT.
A norma punitiva do artigo 114.º, n.os 1, 2, e 5, alínea f) do RGIT, com a redacção à data aplicável, dispunha o seguinte:
“1 - A não entrega, total ou parcial, pelo período até 90 dias, ou por período superior, desde que os factos não constituam crime, ao credor tributário, da prestação tributária deduzida nos termos da lei é punível com coima variável entre o valor da prestação em falta e o seu dobro, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstratamente estabelecido.
2 - Se a conduta prevista no número anterior for imputável a título de negligência, e ainda que o período da não entrega ultrapasse os 90 dias, será aplicável coima variável entre 15 % e metade do imposto em falta, sem que possa ultrapassar o limite máximo abstratamente estabelecido.(…)
5 - Para efeitos contraordenacionais são puníveis como falta de entrega da prestação tributária (…)
f) A falta de pagamento, total ou parcial, da prestação tributária devida a título de pagamento por conta do imposto devido a final, incluindo as situações de pagamento especial por conta.”
Estatuindo, por seu turno, o artigo 33.º, n.º 1, do RGIT, relativamente ao prazo de prescrição do procedimento contraordenacional:
“[o] procedimento por contraordenação extingue-se, por efeito da prescrição, logo que sobre a prática do facto sejam decorridos cinco anos”. (destaque e sublinhado nosso).
Mais dispondo o seu n.º 2 que:
“[o] prazo de prescrição do procedimento por contraordenação é reduzido ao prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração depender daquela liquidação.”(destaques e sublinhados nossos).
Sendo que nos termos do disposto no artigo 119.º do CP, aplicável por força do artigo 32.º do RGCOC, o prazo de prescrição corre desde o dia em que o facto se tiver consumado.
Significa, então, que regra geral o prazo de prescrição do procedimento contraordenacional é de cinco anos, podendo ser encurtado para o prazo de caducidade do direito à liquidação da prestação tributária quando a infração dependa daquela liquidação.
Conforme doutrinam Jorge Lopes De Sousa e Manuel Simas Santos:“A infracção depende da liquidação da prestação tributária sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção aplicável depende do valor daquela prestação, pois é a liquidação o meio de determinar o seu valor ”.
Entre os casos em que a existência da contra-ordenação depende da liquidação da prestação tributária encontramos precisamente o ilícito contra-ordenacional constante no artigo 114.º do RGIT.
Com efeito, tem entendido a Jurisprudência, na esteira de Jorge Lopes De Sousa, que, “[p]ara efeitos de aplicação do disposto no n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, deve entender-se que a infracção depende da liquidação sempre que a determinação do tipo de infracção ou da sanção que lhe é aplicável depende da prévia determinação do valor da prestação tributária devida (cfr., por todos o Acórdão deste STA de 28 Abril de 2010, rec. 0777/09) e que, sendo aplicável o prazo especial previsto no n.º 2 do artigo 33.º do RGIT, o procedimento extingue-se logo que decorrido o prazo de caducidade do direito à liquidação da respectiva prestação tributária, pois que, de outro modo, não se asseguraria a coincidência de prazos que o legislador terá pretendido)”.
Em face do que vem sendo dito, sendo a infracção que fundamentou a aplicação de coima à Recorrente punida pelo artigo 114.º, nºs.1, 2, e 5, alínea f), do RGIT, estando dependente do apuramento do imposto em falta, o prazo de prescrição do procedimento contra-ordenacional tem de ser igual ao prazo de caducidade do direito à liquidação desse imposto, o qual, de harmonia com o artigo 45.º, nº.4, da LGT, é de quatro anos contados a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário.
Aplicando os aludidos conceitos ao caso dos autos, e tendo presente que a infracção respeita ao período 2012 12 [aqui 2012 10], temos que o dies a quo, é o dia 31 de dezembro de 2012 [aqui, 31 de Dezembro de 2012].
Significa isto que, aplicando o aludido prazo de prescrição (4 anos) e na hipótese de não ter ocorrido qualquer causa de interrupção ou suspensão, o procedimento contra-ordenacional prescreveria em 31 de dezembro de 2016. [aqui, 31 de Dezembro de 2016]
Porém, na contagem do referido prazo de prescrição tem de ser ressalvado o tempo de interrupção e suspensão da prescrição.
De relevar, neste particular, que existindo causa de interrupção do prazo de prescrição o tempo decorrido antes da causa de interrupção fica sem efeito, uma vez que depois de cada interrupção começa a correr novo prazo de prescrição (cfr. n.º 2 do artigo 121.º do CP ex vi artigo 32.º do RCGO, ex vi artigo 33.º, n.º 3 do RGIT).
Por seu turno, a suspensão do prazo de prescrição impede que o prazo da prescrição decorra enquanto se mantiver a causa que a determinou, ou seja o prazo de prescrição só volta a correr a partir do dia em que cessar a causa da suspensão (cfr. n .° 6 do artigo 120.° do CP, ex vi artigo 32.º do RCGO, ex vi artigo 33.º, n.º 3 do RGIT).
Atentemos, ora, nas causas de interrupção e suspensão do prazo de prescrição do procedimento contra-ordenacional.
No concernente às causas de interrupção dispõe o artigo 28.º do RGCO que o prazo de prescrição do procedimento por contra-ordenação interrompe-se nos termos estabelecidos na lei geral, consignando de forma expressa que:
“1 - A prescrição do procedimento por contra-ordenação interrompe-se:
a) Com a comunicação ao arguido dos despachos, decisões ou medidas contra ele tomados ou com qualquer notificação;
b) Com a realização de quaisquer diligências de prova, designadamente exames e buscas, ou com o pedido de auxílio às autoridades policiais ou a qualquer autoridade administrativa;
c) Com a notificação ao arguido para exercício do direito de audição ou com as declarações por ele prestadas no exercício desse direito;
d) Com a decisão da autoridade administrativa que procede à aplicação da coima.
2 - Nos casos de concurso de infracções, a interrupção da prescrição do procedimento criminal determina a interrupção da prescrição do procedimento por contra-ordenação.
3 - A prescrição do procedimento tem sempre lugar quando, desde o seu início e ressalvado o tempo de suspensão, tiver decorrido o prazo da prescrição acrescido de metade.”
Em matéria de suspensão da prescrição do procedimento por contra-ordenação, o normativo contido no artigo 27º-A do RGCO, aplicável ex vi artigo 33.º nº 3 do RGIT, estabelece o seguinte:
“1. A prescrição do procedimento por contraordenação suspende-se, para além dos casos especialmente previstos na lei, durante o tempo em que o procedimento:
a) Não puder legalmente iniciar-se ou continuar por falta de autorização legal;
b) Estiver pendente a partir do envio do processo ao Ministério Público até à sua devolução à autoridade administrativa nos termos do artigo 40º;
c) Estiver pendente a partir da notificação do despacho que procede ao exame preliminar do recurso da decisão da autoridade administrativa que aplica a coima, até à decisão final do recurso.
2. Nos casos previstos nas alíneas b) e c) do número anterior, a suspensão não pode ultrapassar seis meses.”
Por sua vez, a norma do artigo 33.º nº 3 do RGIT prevê causas específicas de suspensão do procedimento contra-ordenacional tributário consignando-se aí que a suspensão da prescrição se verifica também:
- Por efeito da suspensão do processo, nos termos previstos no n.º 2 do artigo 42.º, no artigo 47.º e no artigo 74.º;
- No caso de pedido de pagamento da coima antes de instaurado o processo de contra-ordenação desde a apresentação do pedido até à notificação para o pagamento.(…)”
Vejamos, agora, se já ocorreu a prescrição do procedimento no caso dos autos.
Atendendo à data da prática da infracção – 31/10/2012 - e aplicando-se o prazo máximo supletivo de prescrição, acrescido de metade, ou seja, na presente situação de seis anos (4+2), acrescidos dos 6 meses de suspensão, o prazo prescricional consumou-se em 1 de Maio de 2019.
Conclui-se, pois, à luz dos citados preceitos legais, que o procedimento contra-ordenacional se encontra integralmente prescrito.
Encontrando-se prescrito o procedimento contra-ordenacional relativo à infracção objecto dos presentes autos, verifica-se excepção peremptória que determina a extinção do procedimento contra-ordenacional e obsta à apreciação da matéria de fundo, ficando, assim, prejudicado o conhecimento das demais questões invocadas.
Relativamente às custas, declarado extinto o procedimento de contra-ordenação por prescrição, inexiste condenação da Arguida, não sendo, por isso, devidas custas processuais por esta.
Por outro lado, não estando previsto que o Ministério Público suporte as custas, por ser entidade isenta do seu pagamento, e inexistindo norma no regime legal de custas aplicável em processo de contra-ordenação tributária que preceitue a condenação da Autoridade Tributária, na presente lide não haverá condenação em custas.
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IV. DECISÃO
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da subsecção de Execução Fiscal e Recursos Contra-ordenacionais deste Tribunal Central Administrativo Sul em conceder

provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, e, em consequência, julgar extinto o processo de contra-ordenação nº 2127.2015/060000009360 por prescrição.

Sem custas.
Registe.
Notifique.
Lisboa, 26 de Setembro de 2024
Isabel Vaz Fernandes
Luísa Soares
Lurdes Toscano