1 – RELATÓRIO

M..., melhor identificado nos autos, veio, na qualidade de responsável subsidiário, deduzir OPOSIÇÃO judicial, à execução fiscal n.º 1001201100214469, instaurada pela Secção de Processo Executivo (SPE) de Leiria do Instituto de Gestão Financeira da Segurança Social, I. P. (IGFSS) contra a sociedade E...., Ld.ª, e contra si revertida para cobrança coerciva de dívidas de contribuições referentes aos meses de junho e setembro de 2008, no valor total de €11.747,49.

O Tribunal Tributário Administrativo e Fiscal (TAF) de Leiria, por sentença proferida em 17 de maio de 2021, julgou improcedente a Oposição e, em consequência, absolveu o IGFSS do pedido.

Inconformado, o Oponente, M..., veio recorrer tendo apresentado as suas alegações e formulado as seguintes conclusões:

« a) Há falta de fundamentação na douta sentença proferida que possa justificar a improcedência da oposição apresentada pelo recorrente

b) Estre não era gerente, à data das dividas cuja cobrança foi exigida já que a empresa de que era sócio gerente tinha sido declarada insolvente um ano antes da constituição de tais dividas.

c) Não era nem podia ser já que tal lhe era vedado pelo Art. 81 do CIRE e pelo que seria sempre parte ilegitima

d) Independentemente do exposto, não existe nos autos quaisquer provas ou indícios do exercício da gerência de facto pelo opoente e esse ónus cabia à exequente que não logrou demonstrá-lo.

e) Deve considerar-se como não provado o ponto 4 dos factos dados como provados na fundamentação da sentença que ora se recorre.

f) Alegando o exequente insuficiência dos bens da devedora originária caberia à exequente enumerar os existentes e quais os respetivos valores, o que não fez

g) Não existe nos autos qualquer auto de penhora.

h) A douta sentença proferida violou expressa e frontalmente o Art. 23 n° 2 e 24 1 a 5 da LGT e Art. 153 b) do CPPT pelo que deve ser revogada e substituída por outra que declare procedente a oposição assim se fazendo JUSTIÇA»

2 - OBJETO DO RECURSO

Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pelo Recorrente a partir das alegações que definem, o objeto dos recursos que nos vêm submetidos e consequentemente o âmbito de intervenção do Tribunal “ad quem”, com ressalva para as questões que, sendo de conhecimento oficioso, encontrem nos autos os elementos necessários à sua apreciação (cfr. artigos 639.º, do CPC e 282.º, do CPPT).

Na situação sub judice as questões suscitadas pela recorrente (FP) consistem em saber se a sentença padece de erro de julgamento por errónea apreciação das razões de facto e de direito, por violação do regime da responsabilidade subsidiária consignado na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.° da LGT e bem assim se, à luz da prova produzida, se mostra acertada a decisão recorrida, quanto ao à responsabilidade subsidiária do Oponente.

A sentença recorrida considerou os seguintes factos provados:

« 1. Em 14.05.2007 foi proposta a ação de declaração de insolvência da sociedade E...., Ld.a, que correu termos no Tribunal Judicial da Marinha Grande sob o n.° 864/07.7TBMGR (cf. informação constante do portal público https ://www. citius.mj .pt/portal/consultas);

2. Em 18.06.2007 foi proferida sentença de declaração de insolvência da sociedade E...., Ld.a no âmbito do Proc. n.° 864/07.7TBMGR (cf. sentença junta como documento da petição inicial);

3. Em 15.05.2011 a SPE de Leiria do IGFSS instaurou contra a sociedade E...., Ld.a o PEF n.° 1001201100214469 para cobrança coerciva de dívidas de contribuições e cotizações referentes aos meses de junho e setembro de 2008, no valor total de €17.188,43 (cf. auto e certidões de fls. 58 e seguintes do processo físico);

4. Em 23.03.2012 o Coordenador da SPE de Leiria do IGFSS emitiu, no âmbito do PEF n.° 1001201100214469, despacho de reversão contra o Oponente no qual pode ler-se, com relevo, o seguinte (cf. despacho de fls. 84 e seguintes do processo físico):
“(…)
2. DOS FUNDAMENTOS (...)
- Em resultado das diligências efetuadas no processo n.° 1001201100214469 e apensos concluiu-se pela insuficiência de bens na titularidade da executada, uma vez que das penhoras ordenadas às contas bancárias da devedora originária e aos créditos dos respetivos clientes não resultaram valores penhorados suficientes para a cobrança da dívida exequenda e dos acrescidos legais; por outro lado, também de acordo com a informação disponível nos autos, a devedora originária não é proprietária de qualquer bem imóvel, nem são conhecidos quaisquer outros tipos de bens penhoráveis, nem sequer indicados à penhora pela própria devedora originária no uso da prerrogativa prevista no artigo 215.° n.° 4 do Código de Procedimento e de Processo Tributário.
- De acordo com informação constante da base de dados da Segurança Social, bem como dos demais elementos dos autos, verifica-se que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, M..., porquanto era gerente/administrador da executada nos períodos a que a dívida se refere.
3. CONCLUSÃO
Em conclusão, e atendendo aos elementos constantes no processo encontram-se preenchidos os requisitos exigidos no n° 2 do artigo 23.° da L.G.T., em conjugação com o artigo 153.° do C.P.P.T., para efetivação da reversão contra o responsável subsidiário de acordo com o definido artigo 24.° n.° 1 alínea b) da L.G.T., devendo a presente execução fiscal ser revertida para M..., NIF15.....
(…)’’

5. Em 25.10.2016 o Coordenador da SPE de Leiria do IGFSS revogou parcialmente o despacho de reversão proferido no âmbito do PEF n.° 1001201100214469 contra o Oponente, aí reduzindo a responsabilidade da sociedade E...., Ld.a às dívidas de contribuições referentes aos meses de junho e setembro de 2008, no valor total de €11.747,49 (cf. despacho de fls. 89 do processo físico).

Para a prova dos factos acima elencados sob os números 1. a 5., foi determinante a análise da prova documental junta aos autos pelo órgão da execução fiscal, ao remeter ao Tribunal os elementos constantes do processo executivo, não tendo tais elementos sido postos em causa ou impugnados pelo Oponente, conforme supra se encontra devidamente identificado em frente a cada um dos pontos do probatório - cf. artigos 374.° e 376.° do Código Civil.

Em sede de aplicação do direito, a sentença recorrida julgou improcedente a oposição no entendimento de que os fundamentos esgrimidos se circunscrevem a:
“(i) a nulidade da citação;
(ii) o desrespeito pelo benefício da excussão prévia; e
(iii) o desrespeito das regras referentes à reclamação de créditos em insolvência.”

Quanto ao primeiro fundamento vem dizer, em síntese, que este não é o meio adequado ao seu conhecimento, quanto ao segundo considerou a decisão recorrida, que o Oponente não logrou carrear para os autos “elementos que suficientemente permitam concluir pela não verificação da situação de insuficiência patrimonial,” donde conclui que “bem andou o IGFSS ao reverter as dívidas em causa nos autos, inexistindo fundamento para anular o despacho de reversão por este motivo”. Por último quanto ao - desrespeito das regras referentes à reclamação de créditos em insolvência – assume verificada, para o IGFSS, a impossibilidade de “reclamar créditos no processo de insolvência que, à data da sentença aí proferida, não se encontravam ainda vencidos”.

Dissente do assim decidido o Oponente vem, nesta sede, dizer que a sentença recorrida padece de falta de fundamentação “que possa justificar a improcedência da oposição” – concl. a)

Arrazoa nas conclusões b) e c) que “não era gerente à data das dividas cuja cobrança foi exigida já que a empresa de que era sócio gerente tinha sido declarada insolvente um ano antes da constituição de tais dividas” , acrescentando que “[N] não era nem podia ser já que tal lhe era vedado pelo Art. 81 do CIRE…” , com o que apela, segundo entendemos, à sua ilegitimidade na execução.

Com efeito, lidas as alegações e conclusões recursivas e, bem assim, o pedido e causa de pedir expresso na petição inicial, o que, dali retiramos é que o Oponente vem, ab inicio, reagir contra o despacho de reversão arguindo a sua ilegitimidade na execução nos termos previstos no artigo 204.º n,º 1 alínea b) do CPPT, face à declaração de insolvência ocorrida em 2007 concluindo pela asseveração da nulidade da reversão por falta de titulo executivo (cfr. pontos 13 a final da p.i.), situação que, urge apreciar.

Vejamos então.
Encetamos por notar que o pedido formulado na petição inicial, foi no sentido de “o documento apresentado à execução ser julgado não constitutivo de título executivo”, não sendo, em consequência de aceitar a reversão por falta de título e assim nulo todo o processado. Subsidiariamente, pede a procedência da oposição “por não estar provada a insuficiência de Bens,” considerando-se, parte ilegítima”

Ora, a “Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida;”, constitui fundamente de oposição como transcorre da alínea b) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT, invocado pelo Oponente.

Por conseguinte prevêem-se aqui três situações distintas de ilegitimidade da pessoa que foi citada, a saber:
(i) não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor;
(2) sendo o devedor que figura no título, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram;
(3) não figurar no título e não ser o responsável pelo pagamento da dívida.

As situações aqui enumeradas encaixam, como nos diz Jorge Lopes de Sousa na ilegitimidade substantiva, assente na falta de responsabilidade do citado pelo pagamento da dívida exequenda.

Acrescenta o ilustre Conselheiro (1) In Código de Procedimento e de Processo Tributário – Anotado e Comentado - 6.ª Edição – 2011- Vol. III, Áreas Editora, em anotação 11, 12 e 14 ao artigo 204.º - pag. 452 e seguintes, que “[N)a primeira situação, enquadram-se os casos em que há erro na identidade do citado, sendo a situação efectuada em pessoa que não é aquela contra quem efectivamente é instaurada a execução ou, nos casos de sucessores, não é qualquer das pessoas que devem ser citadas como sucessores do responsável originário.
(…)
A segunda situação referida na alínea b) do n.º 1 deste art. 204.º é a do executado figurar no título, mas não ter sido o possuidor dos bens que originaram a dívida, no período a que respeita a dívida.
Esta situação de ilegitimidade está conexionada com as situações de reversão da execução contra possuidores, fruidores e proprietários, previstas no art. 158.º do CPPT, (…).
(…)
A terceira situação, ilegitimidade da pessoa citada por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida, tem em vista os casos em que há reversão contra responsáveis subsidiários ou em que a execução é dirigida contra responsáveis solidários, (…)
(…)
Quando deva ocorrer a reversão da execução fiscal, o processo passa a ser dirigido contra as pessoas contra quem a execução deva reverter, que, naturalmente, não são as indicadas nos títulos executivos como devedores.
A reversão da execução tem lugar nos casos previstos nos arts. 157.º a 161.° do CPPT e em todos os casos de responsabilidade subsidiária (art. 23.º, n.º 1, da LGT) (…)”. – O destacado e sublinhado são nossos

Daqui se retira que nos casos de reversão, como o que aqui nos ocupa, a exigência do pagamento da divida passa a ser da responsabilidade, não na pessoa consta do título executivo, mas sim da pessoa do revertido, por força do despacho de reversão.

Aqui chegados, importa chamar á colação os parâmetros em que se molda o instituto da reversão no âmbito do processo de execução fiscal, para o que, por facilidade, convocamos por transcrição o que se disse no acórdão deste Tribunal (TCAS) proferido em 25/05/2017 no proc. n.º 4/16.1BEBJA, que detalhadamente e ele se refere e diz assim:

“(…)

O instituto da reversão é exclusivo da execução fiscal, sendo desconhecido na execução comum, e traduz-se numa modificação subjectiva da instância, pelo chamamento, a fim de ocupar a posição passiva na acção, de alguém que não é o devedor que figura no título. O legislador só consagrou o instituto da reversão na execução fiscal, como alteração subjectiva da instância executiva, para possibilitar que, por essa via, se cobrem, no mesmo processo executivo, as dívidas de impostos, mesmo de quem não ocupa, inicialmente, a posição passiva na execução, por não figurar no título executivo. O que se justifica em atenção à natureza da dívida e aos interesses colectivos em jogo (o legislador concebeu a execução fiscal como um meio mais expedito e célere do que a execução comum, visando a cobrança coerciva das dívidas fiscais), e à certeza e liquidez destas dívidas, atributos que não adornam, necessariamente, as dívidas não tributárias (cfr.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/2/2002, rec.25037; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 14/6/2011, proc.4505/11; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 25/9/2012, proc.5370/12; ac.T.C.A.Sul-2ª.Secção, 12/6/2014, proc.7634/14; Carlos Paiva, O Processo de Execução Fiscal, Almedina, 2008, pág.179 e 180).

(…)” - O negrito é nosso.

Ora, o chamamento do revertido à ação executiva encontra-se regulado na Lei Geral Tributária (LGT) no regime da responsabilidade subsidiária (artigos 23.º e 24.º) devendo ser precedido de audição prévia do responsável subsidiário e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão da reversão, por força do estatuído no artigo 23.º n.º 4 do diploma citado, sendo que quanto à declaração fundamentada dos pressupostos e extensão da reversão a norma impõe ainda que sejam incluídos na citação.

Entende-se assim, o especial cuidado que deve revestir o chamamento o revertido à execução, já que, verificados que sejam os requisitos legais, este, vai responder, na primeira pessoa, por dividas de outrem.

A este respeito escreveu-se no acórdão do STA proferido em 09/01/2019 com o n.º 01790/14.9BELRS0670/18 o seguinte:
“(…)
5.1. De acordo com o disposto no nº 1 do art. 23º da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se por reversão do processo de execução fiscal, sendo o despacho que a ordena (despacho de reversão) o acto que dá início ao procedimento para efectivação da responsabilidade subsidiária.
(…)”

Pese embora a prolação do despacho de reversão ocorra no âmbito do processo de execução fiscal, cuja natureza é judicial (art.º 103.º n.º 1 da LGT) constitui, um ato administrativo e como tal deve mostrar-se capaz de dar a conhecer aos seus destinatários os motivos que determinaram a atuação da entidade que o proferiu, neste caso a IGFSS, e bem assim as razões de facto e de direito que lhe deram origem, dotando o interessado de meios que possibilitem a respetiva sindicância.

Prevendo-se no n.º 4 do artigo 23.º da LGT que: “[A)a reversão, mesmo nos casos de presunção legal de culpa, é precedida de audição do responsável subsidiário nos termos da presente lei e da declaração fundamentada dos seus pressupostos e extensão, a incluir na citação.”

Por seu lado, o artigo 24.°, sob a epigrafe “Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos”, estipula que:
"1 - Os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa coletiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento”.

Do quadro normativo acabado de expor resulta que a reversão depende da inexistência de bens suficientes do devedor originário para solver a dívida, sem prejuízo do benefício da excussão prévia e, bem assim do exercício funções de administração ou gestão, ainda que somente de facto, por parte da pessoa singular que, por este meio é chamada à execução, ou seja, o responsável subsidiário.

Verificados estes pressupostos, o regime de responsabilidade do gestor varia de acordo com a data em que ocorreu o facto constitutivo da dívida, derivando desta uma repartição distinta do ónus da prova de culpa, cabendo, por um lado, à AT comprovar que o gerente teve culpa na insuficiência do património da devedora originária para fazer face ao tributo em dívida, como decorre da alínea a) do n.º 1 do citado artigo 24.º da LGT e, por outro, cumpre ao responsável demonstrar que não teve tal culpa, pela falta de pagamento do montante em divida, nos termos da alínea b) da mesma norma legal.

A culpa aqui relevante é reportada à omissão da diligência exigível a um gerente e deve aferir-se pela diligência de um bom pai de família, em face das circunstâncias do caso concreto e em termos de causalidade adequada, a qual não se refere ao facto e ao dano isoladamente considerados, mas ao processo factual que, em concreto, conduziu a esse dano (neste sentido, vide Ac. do STA n.º 01209/02, de 2003-03-12, e n.º 01013/11, de 2012-06-20, ambos disponíveis em www.dgsi.pt).

Dito isto, importa reter que constitui pressuposto da responsabilidade subsidiária, a montante, o exercício da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal (cf., entre outros, os Acórdãos do Tribunal Central Administrativo Sul, de 27-11-2012, proc. n.º 5979/12, e de 18-06-2013, proc. n.º 6565/13, disponíveis em www.dgsi.pt).

Independentemente da reversão contra o responsável subsidiário se fundamente na alínea a) ou na alínea b) do n.º 1 do artigo 24.° da LGT é à entidade exequente, neste caso ao IGFSS, que cabe, sempre, em primeira linha, fazer a prova do exercício efetivo, ou de facto, da gerência por parte do revertido na sociedade devedora.

Isto é também o que resulta do artigo 74°, n.º 1, da LGT, onde se dispõe que o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da AT ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque, assim como do artigo 342.°, n.º 1, do Código Civil, ex vi do artigo 2.°, alínea d), da LGT, que determina que àquele que invocar um direito cabe fazer a prova dos factos constitutivos do direito alegado.

Com este enquadramento, regressamos à situação que nos vem apresentada e damos conta que da factualidade documentalmente expressa e dada como provada nos autos, resulta que, no período a que se reporta a divida exequenda (junho e setembro de 2008) o Oponente já não era gerente da sociedade, uma vez os poderes de gestão e administração haviam, entretanto sido transferidos para o Administrador da Insolvência por via da declaração de insolvência ocorrida em 18/06/2007 (ponto 2 do probatório).
Ora a declaração de insolvência, como sabemos priva imediatamente o insolvente, por si ou pelos seus administradores, dos poderes de administração e de disposição dos bens integrantes da massa insolvente, os quais passam a competir ao administrador da insolvência a quem, em simultâneo, são atribuídos todos os poderes de representação do devedor para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência (artigo 81.º n.º 1 e 4 do CIRE) (2) Artigo 81.º do CIRE
Transferência dos poderes de administração e disposição
1 - Sem prejuízo do disposto no título X, a declaração de insolvência priva imediatamente o insolvente, por si ou pelos seus administradores, dos poderes de administração e de disposição dos bens integrantes da massa insolvente, os quais passam a competir ao administrador da insolvência.
(…)
4 - O administrador da insolvência assume a representação do devedor para todos os efeitos de carácter patrimonial que interessem à insolvência..

Donde resulta que a partir do momento em que é declarada a insolvência de uma sociedade, cessam todos os poderes de gestão e administração dos gerentes e administradores, os quais passam, repete-se a competir ao administrador de insolvência.

In casu, o que resulta do despacho de reversão, com respeito ao Oponente é que face à informação constante da base de dados da Segurança Social, bem como dos demais elementos dos autos, se verifica “que é responsável subsidiário pelo pagamento da dívida, M..., porquanto era gerente/administrador da executada nos períodos a que a dívida se refere”, com o que se conclui que o mesmo reúne os requisitos exigidos no n° 2 do artigo 23.° da LGT, em conjugação com o artigo 153.° do CPPT, “para efetivação da reversão contra o responsável subsidiário de acordo com o definido artigo 24.° n.º 1 alínea b) da L.G.T.,” – (ponto 4 do probatório)
O que, diga-se, é manifestamente insuficiente e contraditório com os restantes factos dados como provados no mesmo probatório, nomeadamente aqueles que se reportam à insolvência da sociedade devedora e ao afastamento do Oponente dos desígnios da sociedade.

A ser, como o despacho de reversão diz que é, caberia à entidade exequente recolher indicadores adicionais e alicerçantes de que, apesar da declaração de insolvência, o ora Oponente continuou, a exercer, de facto, funções de representação e gestão da sociedade devedora, comandando os destinos da mesma, e que tal situação se manteve durante o período em que terminou o prazo de pagamento voluntário das quantias em dívida, para assim poder valer-se da presunção a que alude a alínea b) do n.º 1 do artigo 24.º citado.

Ou, em alternativa, demonstrar que foi por facto imputável ao Oponente que o património da sociedade se tornou insuficiente para o pagamento das dívidas constituídas e vencidas depois da insolvência, a coberto da sua alínea a).

Contudo, ao arrepio do que se deixa dito, o que decorre dos autos é que a entidade exequente nada demonstrou em abono do que disse, nem logrou de qualquer outro modo objetivar o exercício de tal gerência por parte do Oponente após a insolvência e, diga-se, também não demonstrou, aliás nem referiu, se a divida exequenda e/ou a insuficiência de bens se reportam à sociedade insolvente ou à massa falida.

Sendo com isto certo que, para o que aqui nos importa, não resultando dos autos qualquer prova da inversão da situação de insolvência, forçoso se torna para nós concluir que à data a que se reporta a dívida exequenda (2008), o Oponente não era responsável pelos desígnios da empresa, logo não há qualquer fundamento legal para ser chamado à execução, impondo-se, em consequência, a extinção da execução contra ele revertida, com todas as consequências daí advenientes.

Ficando deste modo prejudicada a apreciação das demais questões.

4 - DECISÃO

Termos em que, acordam os juízes desta Subsecção de Execução Fiscal e de Recursos Contraordenacionais da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em conceder provimento ao recurso e revogar a sentença recorrida e julgar a oposição procedente com a presente fundamentação.

Custas pela recorrida.

Lisboa, 26 de setembro de 2024