1.1 A sociedade acima identificada, inconformada com o acórdão proferido nos presentes autos pelo Tribunal Central Administrativo Sul em 27 de Novembro de 2025 (Disponível em https://www.dgsi.pt/jtca.nsf/-/301db8b664a3e8d180258d57005c2595.) - que negou provimento ao recurso da Impugnante e manteve a sentença por que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé, em 31 de Maio de 2025, julgou improcedente a impugnação judicial da liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas do ano de 2014, deduzida após indeferimento de reclamação graciosa -, interpôs recurso de revista excepcional, invocando o artigo 150.º do Código de Processo dos Tribunais Administrativos (CPTA) tendo apresentado alegações de recurso, com conclusões do seguinte teor:

«a) O presente recurso de revista excepcional é admissível nos termos do artigo 150.º do CPTA, por estar em causa uma questão de relevância jurídica fundamental e, em qualquer caso, por ser manifestamente necessária para melhor aplicação do direito, relativa à articulação entre o princípio da especialização dos exercícios (artigo 18.º do CIRC) e o princípio da justiça em matéria tributária.

2. O princípio da especialização dos exercícios constitui uma regra estruturante do IRC, mas não tem natureza absoluta, devendo ser interpretado e aplicado em conformidade com os princípios da justiça, da capacidade contributiva e da tributação do rendimento real.

3. A jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo tem afirmado que o princípio da justiça pode matizar o princípio da especialização dos exercícios, designadamente quando a sua aplicação estrita conduza a uma situação de injustiça irreparável, como sucede nos casos de tributação económica duplicada sem possibilidade prática de correcção dos exercícios subsequentes.

4. O acórdão recorrido aplicou o artigo 18.º do CIRC de forma estritamente formal, afastando a ponderação do princípio da justiça com fundamento exclusivo na inexistência de prova bastante da alegada duplicação de tributação.

5. Tal abordagem traduz um erro de julgamento de direito, porquanto esvazia, na prática, a função correctiva que a jurisprudência do STA reconhece ao princípio da justiça, subordinando a sua aplicação a um padrão probatório que pode revelar-se materialmente inalcançável em determinadas realidades contabilísticas.

6. O processo tributário rege-se por um modelo misto, em que o princípio do dispositivo é temperado por um inquisitório qualificado, consagrado no artigo 13.º do CPPT e no artigo 99.º da LGT, cuja função é evitar decisões assentes em incerteza evitável quando a verdade material seja objectivamente acessível.

7. No caso concreto, a factualidade relevante para a ponderação do princípio da justiça - designadamente a eventual consideração dos rendimentos no exercício subsequente e a impossibilidade de revisão desse exercício - é susceptível de apuramento por meios objectivos, proporcionados e delimitados.

8. Ao recusar, em absoluto, qualquer intervenção instrutória, o acórdão recorrido adoptou uma interpretação excessivamente restritiva do inquisitório, incompatível com a natureza e finalidade do processo tributário e com a exigência de uma decisão materialmente justa.

9. Verifica-se, assim, erro de direito quanto à aplicação conjugada do artigo 18.º do CIRC com os princípios da justiça e da verdade material, impondo-se a correcção da decisão recorrida.

10. A consequência juridicamente adequada desse erro é a revogação do acórdão recorrido e a baixa dos autos ao tribunal recorrido para ampliação da matéria de facto, mediante a realização de diligências instrutórias mínimas, delimitadas e proporcionadas, estritamente necessárias ao apuramento da factualidade relevante.

11. Essas diligências devem incidir apenas sobre a verificação da eventual consideração dos rendimentos no exercício subsequente, a possibilidade jurídica de revisão desse exercício e a existência de risco de injustiça irreparável, não implicando qualquer reabertura indiscriminada da instrução.

12. Caso o Supremo Tribunal Administrativo entenda que os autos já contêm elementos suficientes para a decisão, deve, subsidiariamente, ser proferida decisão de mérito que julgue procedente a impugnação, afastando a correcção efectuada ao abrigo do artigo 18.º do CIRC na parte em que a sua aplicação estrita conduza a tributação materialmente injusta e contrária ao princípio da justiça.

Nestes termos, e nos mais de direito, deve o presente recurso de revista excepcional ser admitido e julgado procedente, e em consequência:

a) Ser revogado o acórdão recorrido, determinando-se a baixa dos autos ao tribunal recorrido para ampliação da matéria de facto, com realização das diligências instrutórias mínimas acima identificadas, por forma a permitir uma decisão conforme ao princípio da justiça e à tributação do rendimento real;

b) Caso o Supremo Tribunal Administrativo entenda que os autos já contêm elementos suficientes para a decisão, ser proferida decisão de mérito que julgue procedente a impugnação, afastando a correcção efectuada ao abrigo do artigo 18.º do CIRC na parte em que a sua aplicação estrita conduza a tributação materialmente injusta e contrária ao princípio da justiça.»

1.2 A Recorrida não apresentou contra-alegações.

1.3 O Desembargador relator no Tribunal Central Administrativo Sul, tendo verificado os requisitos formais da admissibilidade do recurso, ordenou a sua remessa ao Supremo Tribunal Administrativo.

1.4 Cumpre apreciar, preliminar e sumariamente, e decidir da admissibilidade do recurso, nos termos do disposto no n.º 6 do artigo 285.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT). Apesar de a Recorrente ter invocado que interpunha o recurso ao abrigo do disposto no artigo 150.º do CPTA, o recurso excepcional de revista no âmbito do processo tributário e para os processos que obedeçam ao CPPT (cfr. artigo 279.º), como o presente, está regulado pelo artigo 285.º deste Código.

2.1 DOS PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE DO RECURSO

2.1.1 Em princípio, as decisões proferidas em 2.ª instância pelos tribunais centrais administrativos não são susceptíveis de recurso para o Supremo Tribunal Administrativo. Excepcionalmente, tais decisões podem ser objecto de recurso de revista em duas hipóteses: i) quando estiver em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, assuma uma importância fundamental, ou ii) quando a admissão da revista for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito (cfr. artigo 285.º, n.º 1, do CPPT).
Decorre do texto legal e a jurisprudência deste Supremo Tribunal tem repetidamente afirmado que se trata de um recurso excepcional, como de resto o legislador cuidou de sublinhar na Exposição de Motivos das Propostas de Lei n.ºs 92/VIII e 93/VIII, considerando-o como uma «válvula de segurança do sistema», que só deve ter lugar naqueles precisos termos.

2.1.2 Como a jurisprudência também tem vindo a salientar, em ordem à admissão do recurso de revista, a lei não se satisfaz com a invocação da existência de erro de julgamento no acórdão recorrido; incumbe ao recorrente alegar e demonstrar que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo - que deve estar bem delimitada - reveste algum dos referidos requisitos de admissibilidade da revista [cfr. artigo 144.º, n.º 2, do CPTA e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil (CPC), subsidiariamente aplicáveis].

2.1.3 Na interpretação dos conceitos a que o legislador recorre na definição do critério qualitativo de admissibilidade deste recurso constitui jurisprudência pacífica deste Supremo Tribunal, que «(…) o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á, designadamente, quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior ao comum, seja por força da dificuldade das operações exegéticas a efectuar, de um enquadramento normativo especialmente intricado ou da necessidade de concatenação de diversos regimes legais e institutos jurídicos, ou quando o tratamento da matéria tem suscitado dúvidas sérias quer ao nível da jurisprudência quer ao nível da doutrina. Já relevância social fundamental verificar-se-á quando a situação apresente contornos indiciadores de que a solução pode constituir uma orientação para a apreciação de outros casos, ou quando esteja em causa questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto das partes envolvidas no litígio. Por outro lado, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito há-de resultar da possibilidade de repetição num número indeterminado de casos futuros e consequente necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias importantes tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória - nomeadamente por se verificar a divisão de correntes jurisprudenciais ou doutrinais e se ter gerado incerteza e instabilidade na sua resolução a impor a intervenção do órgão de cúpula da justiça administrativa e tributária como condição para dissipar dúvidas - ou por as instâncias terem tratado a matéria de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objectivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema» (Cf., por todos, o acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 2 de Abril de 2014, proferido no processo n.º 1853/13, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/aa70d808c531e1d580257cb3003b66fc.).

2.1.4 Cumpre ter presente que, em sede de recurso excepcional de revista e nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 285.º do CPPT (e do n.º 4 do artigo 150.º do CPTA), as questões de facto, designadamente o erro na apreciação da prova e na fixação dos factos, estão arredadas do âmbito do recurso, a menos que haja «ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova».

2.1.5 Referidos que ficaram os pressupostos da admissibilidade da revista excepcional e o seu âmbito abstracto, passemos a verificar, preliminar e sumariamente, se o recurso pode ser admitido (cfr. artigo 285.º, n.ºs 1 e 6, do CPPT).

2.2 O CASO SUB JUDICE

Estamos no âmbito da impugnação judicial da liquidação adicional de IRC respeitante ao ano de 2014, efectuada após a AT ter verificado, em sede de inspecção tributária e no que ora nos interessa considerar, que a sociedade não imputou correctamente proveitos e gastos aos exercícios correspondentes, motivo por que procedeu às pertinentes correcções.
A ora Recorrente insurgiu-se contra este acto tributário, impugnando-o judicialmente junto do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé.
A Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé julgou a impugnação judicial improcedente.
Em síntese e com relevância, entendeu que o princípio da especialização dos exercícios, consagrado no artigo 18.º, n.ºs 1 e n.º 3, alínea b), do Código do IRC (CIRC), exigia que os rendimentos fossem imputados ao período de tributação em que são obtidos (independentemente do seu recebimento), pois a lei estabelece que os réditos relativos a prestações de serviços se consideram realizados na data em que o serviço é concluído; assim, porque a Impugnante não tinha contabilizado como proveitos os valores respeitantes a 47 facturas e duas notas de crédito emitidas em 2014 (rendimentos obtidos por prestações de serviços de mediação imobiliária realizadas nesse mesmo ano), mas antes os tinha contabilizado na conta “...11 - Contratos em Curso”, considerou que a AT tinha agido legalmente ao imputar tais montantes ao exercício de 2014, procedendo às pertinentes correcções e à consequente liquidação adicional.
Considerou ainda a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé que a Impugnante não logrou demonstrar que, como alegara, utilizava um regime de acréscimo de rendimentos (antecipação de proveitos) e que a tributação desses rendimentos em 2014 gerava uma duplicação de imposto (alegou que os respectivos valores haviam sido tributados em 2013 ou declarados em 2015). Realçou também que a prova produzida (porque desacompanhada de documentação de suporte) não permitia estabelecer a ligação entre os alegados registos antecipados e as facturas efectivamente emitidas. Assim, e atendendo a que o ónus da prova desses factos recaía sobre a Impugnante, nos termos do artigo 74.º da Lei Geral Tributária (LGT), não se tendo feito prova de que os serviços titulados pelas facturas em causa já tivessem sido tributados noutros exercícios ou que devessem ser imputados a anos diferentes, a Juíza do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé julgou que não procediam os invocados vícios de errónea quantificação do facto tributário e de duplicação de tributação.
A Impugnante recorreu da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé.
O Tribunal Central Administrativo Sul negou provimento ao recurso. No que ora releva, o Tribunal Central Administrativo Sul considerou que a sentença não enfermava do invocado erro no julgamento de facto por erro na apreciação da prova, realçando que a Impugnante nunca apresentou os documentos comprovativos da alegada transferência dos rendimentos em causa para proveitos em 2015, «nomeadamente excertos dos diários e razão das contas ...11 e 7», motivo por que a prova «não era meramente insuficiente, mas sim inexistente».
Quanto à invocada violação dos princípios da verdade material e do inquisitório, considerou o Tribunal Central Administrativo Sul, à luz do artigo 99.º da LGT e do artigo 13.º do CPPT, que o juiz não estava obrigado a solicitar oficiosamente a declaração de IRC de 2015 da Impugnante e que esta admitiu «que os seus “registos contabilísticos mostravam o valor global dos acréscimos, embora - reconhecidamente - sem discriminar por contrato cada parcela (eram lançamentos agregados)”, ou seja, eram lançamentos contabilísticos cuja origem concreta não é possível conhecer, e, portanto, sem idoneidade para a realização de um juízo comparativo com as operações tributadas no exercício anterior».
Quanto ao erro de julgamento de direito quanto à aplicação do princípio da especialização dos exercícios, o Tribunal Central Administrativo Sul sublinhou que os serviços de mediação imobiliária consubstanciam prestações sucessivas. Assim, estando em causa facturas que indicavam o pagamento de comissões parciais (v.g. “50% da comissão”), de acordo com a Norma Contabilística e de Relato Financeiro 20 (NCRF 20), o desfecho da transacção já podia ser fiavelmente estimado e era provável que os benefícios económicos fluíssem para a sociedade, motivo por que, mesmo que o negócio final não estivesse concluído, os rendimentos deviam ser imputados ao ano de 2014 na proporção da sua execução.
O Tribunal Central Administrativo Sul considerou ainda que o Tribunal Administrativo e Fiscal de Loulé fez uma correcta repartição do ónus da prova: que a AT se desincumbiu do seu ónus ao demonstrar os factos constitutivos do direito à liquidação (a existência de facturas emitidas em 2014 registadas na conta transitória ...11) e que era sobre a Impugnante que recaía o ónus da prova de que as prestações de serviços não estavam concluídas ou já tinham sido tributadas (factos impeditivos da tributação em 2014). Como a Impugnante não conseguiu demonstrar esses factos, o caso foi decidido contra ela.
Salientou ainda o Tribunal Central Administrativo Sul que não se demonstrou que os rendimentos em causa tenham sido tributados noutros anos, pelo que não podia proceder o invocado erro de julgamento quanto à alegada dupla tributação.
É do acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul que vem interposto o presente recurso. A Recorrente pretende que este Supremo Tribunal reaprecie as questões da invocada violação do princípio da especialização dos exercícios, bem como a sua articulação com o princípio da justiça, e do conteúdo do princípio do inquisitório no processo tributário.
Em ordem a demonstrar os requisitos da admissibilidade da revista, a Recorrente alegou o seguinte, nos artigos 5 e 6 das alegações:

«5. A questão submetida ao Supremo Tribunal Administrativo é de relevância jurídica fundamental, por respeitar à articulação entre normas estruturantes do IRC (art. 18.º CIRC) e princípios gerais do direito tributário (justiça, capacidade contributiva e verdade material), com impacto transversal na actividade inspectiva e no contencioso fiscal.

6. Acresce que a admissão da revista se mostra necessária para uma melhor aplicação do direito, uma vez que o acórdão recorrido aplica o princípio da especialização de forma isolada e formalista, sem a devida ponderação dos limites que a jurisprudência do STA tem reconhecido ao seu funcionamento automático.»

Desde logo, diremos que esta alegação dificilmente se pode considerar respeitar o ónus que recai sobre a Recorrente, de alegar e demonstrar que a questão que coloca ao Supremo Tribunal Administrativo reveste algum dos requisitos de admissibilidade da revista.
Na verdade, a Recorrente limita-se a alegar, conclusiva e não substanciadamente, a relevância jurídica fundamental, bem como o erro de julgamento em que considera ter incorrido o Tribunal Central Administrativo Sul.
Tanto bastaria para que não se admitisse a revista. Mas diremos mais.
A questão da eventual violação do princípio da justiça não pode ser apreciada por este Supremo Tribunal, na medida em que não foi suscitada junto do Tribunal Central Administrativo Sul nem foi apreciada por este.
Ora, o recurso excepcional de revista - que, nesse aspecto, não se afasta do paradigma do recurso jurisdicional consagrado na lei processual tributária - não constitui meio para apreciação de questões novas; assim, porque a questão em causa não foi apreciada e decidida pelo Tribunal Central Administrativo Sul, também o não pode ser por este Supremo Tribunal, uma vez que, como resulta do n.º 1 do artigo 285.º do CPPT, o objecto deste recurso são as «decisões proferidas em 2.ª instância pelo Tribunal Central Administrativo» (sublinhado nosso).
Quanto às questões da violação do princípio da especialização e do âmbito dos princípios do inquisitório e da verdade material, diremos que, com os contornos com que a Recorrente as delineou, nem assumem complexidade jurídica de maior nem o acórdão recorrido aparenta enfermar de erro lógico ou jurídico manifesto, a demandar a admissão da revista para melhor aplicação do direito; pelo contrário, trata-se de questão abundantemente tratada pela doutrina e pelos tribunais sem discrepâncias que possam relevar no tratamento da situação sub judice.
Aliás, as particularidades do caso sub judice, as específicas circunstâncias da situação concreta não permitiriam que a solução que lhe fosse dada pudesse ultrapassar os limites da situação.
Por outro lado, o acórdão tratou a questão de modo coerente e razoável em face das regras e princípios aplicáveis, não revelando a existência de erro manifesto ou grosseiro.
Finalmente, diremos ainda que o destino da causa ficou traçado em face do julgamento de facto efectuado pelo Tribunal Central Administrativo Sul e que, em face do disposto no n.º 4 do artigo 285.º do CPPT, não podemos sindicar nesta sede.
Não se mostram, pois, reunidos os pressupostos de admissibilidade do recurso de revista previstos no artigo 285.º do CPPT que, recorde-se, não constitui mais um grau de recurso que o legislador tenha posto irrestritamente à disposição da parte que considera que o acórdão recorrido enferma de erro de julgamento.

2.2.3 CONCLUSÕES

Preparando a decisão, formulamos as seguintes conclusões:

I - O recurso de revista excepcional previsto no artigo 285.º do CPPT não corresponde à introdução generalizada de uma nova instância de recurso, funcionando apenas como uma “válvula de segurança” do sistema, só é admissível se estivermos perante uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental, ou se a admissão deste recurso for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito, incumbindo ao recorrente a prova desses requisitos.

II - Não pode conhecer-se em sede de revista questão que não foi colocada às instâncias e sobre a qual estas não se pronunciaram.

III - Não são de considerar verificados os invocados requisitos de relevância fundamental e de melhor aplicação do direito se pretende fazer-se derivar aquela de circunstâncias que a não justificam e se a solução a que chegaram as instâncias se mostra alicerçada numa interpretação coerente das normas jurídicas aplicáveis e sustentada em ampla jurisprudência deste Supremo Tribunal.

Em face do exposto, os Conselheiros da Secção do Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo acordam, em conferência da formação prevista no n.º 6 do artigo 285.º do CPPT, em não admitir o presente recurso.

Custas pela Recorrente (cfr. artigo 527.º, n.ºs 1 e 2, do CPC, aplicável ex vi do artigo 281.º do CPPT).