Acordão do Supremo Tribunal Administrativo

Acórdãos STA	Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo
Processo:	027/24.7BALSB

Data do Acordão:	10/17/2024

Tribunal:	PLENO DA SECÇÃO DO CT

Relator:	GUSTAVO LOPES COURINHA

Descritores:	REQUISITOS RECORRIBILIDADE

Sumário:


Nº Convencional:	JSTA000P32745
Nº do Documento:	SAP20241017027/24
Recorrente:	A...
Recorrido 1:	AT - AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA
Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Texto Integral

Texto Integral:

Acordam no Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo

I – RELATÓRIO

I.1 - Alegações
A..., com os demais sinais dos autos, vem interpor recurso para uniformização de jurisprudência, para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário do STA, nos termos do disposto no artigo 25º, n.ºs 2 e 3, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (RJAT), aprovado pelo Decreto-Lei n.º 10/2011, de 20 de Janeiro, e do artigo 152.º do Código de Processo nos Tribunais Administrativos (CPTA), da decisão arbitral proferida no âmbito do processo nº 314/2023-T (decisão recorrida) que julgou improcedente o pedido de anulação do ato de autoliquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas ("IRC") n.º ...01, relativo ao ano de 2021, no valor de € l.115.378,90.
A recorrente invoca oposição entre o acórdão arbitral recorrido e o acórdão fundamento, já transitado em julgado proferido pelo Tribunal Central Norte, no âmbito do processo nº 258/17.6BECBR datado de 23/06/2021 e apresentou alegações, com conclusões do seguinte teor:
1. A Recorrente é entidade residente fiscal em Malta e sem estabelecimento estável em Portugal e veio interpor recurso jurisdicional, nos termos do artigo 25º, n.ºs 2 e 3, do RJAT e do artigo 152.º do CPTA, da Decisão Arbitral proferida no processo arbitral n.º 314/2023-T no âmbito do qual a mesma, na qualidade de Reclamante pediu a subsidiariamente a anulação parcial da Liquidação de IRC ...21, por vício de violação de lei ordinária – não aplicação do artigo 43º, n.º 3, do Código do IRS ex vi do artigo 56º do Código do IRC - e da legislação da União Europeia – não aplicação do artigo 63º do TFUE.
2. Os pressupostos deste recurso estão preenchidos:
3. Por um lado, porque, a Decisão Arbitral proferida no processo arbitral n.º 314/2023-T ora recorrida está em oposição com o douto Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Norte, em 23/06/2021 no âmbito do Processo nº 258/17.6BECBR – “Acórdão Fundamento” (junto como Doc. número 1),
4. O que decorre, preliminarmente, desde logo do respetivo texto, pois a Decisão Recorrida determina em suma que «improcede o pedido da Requerente quanto à ilegalidade da autoliquidação do IRC pago no montante de €1.115.378,90 (um milhão, cento e quinze mil, trezentos e setenta e oito euros e noventa cêntimos)» (sic, página 38 da Decisão Arbitral, grifados nossos) por considerar que «O disposto no artigo 43.º, n.º 3 do Código do IRS (integração na matéria coletável de apenas 50% do valor das mais-valias na venda de micro e pequenas empresas) aplica-se apenas a sujeitos passivos de IRS e não a sujeitos passivos de IRC» – (sic, “SUMÁRIO” da Decisão Arbitral), encontrando-se irremediavelmente inquinada, do ponto de vista jurídico, por errada interpretação do artigo 43.º, n.º 3 do Código do IRS,
5. Ao passo que o Acórdão Fundamento, por seu turno, decide impressivamente que: «é anulável a liquidação de IRC que tenha tributado 100% da mais valia por o sujeito passivo ser não residente.» por considerar que «Por recurso ao elemento objectivo e sistemático da interpretação das normas jurídicas, o nº 2 do artigo 43º da LGT deve ser, ainda assim, aplicado, mas interpretado correctivamente, no sentido de se desconsiderar a expressão ―por residentes, de maneira a que a redução a 50% é aplicável a residentes e não residentes» - sic, página 2 do cit. Doc 1, grifados nossos).
6. Ou seja, em ambos os julgamentos o que está em causa é o valor dos rendimentos qualificados como mais-valia serem ou não reduzidos em 50% por aplicação do artigo 43º do Código do IRS ex vi do artigo 56º do Código do IRC, mas A Decisão Arbitral entendeu que a remissão do artigo 56º do Código do IRC não abrange o artigo 43º do Código do IRS, mantendo a autoliquidação de IRC, enquanto o Acórdão Fundamento aplicou-o, e consequentemente anulou a autoliquidação de IRC.
7. Sendo certo que o facto de estarem em causa alíneas distintas do artigo 10º (n.º 1, alíneas a) e b)) e números diferentes do artigo 43º (n.ºs 1, 2 e 3) do Código do IRS, não pode obstar ao conhecimento do presente Recurso, porquanto a questão fundamental de direito não resulta afetada por se tratar na mesma de rendimentos de mais-valias (Categoria G) em ambos os casos e é para a determinação dos rendimentos segundo as regras da “Categoria” que o legislador remeteu.
8. Por outro lado, voltando aos pressupostos, ambos os Acórdãos têm comum: (i) a questão fundamental de direito de saber se a remissão efetuada pelo artigo 56º, n.º 1, do Código do IRC inclui ou não o artigo 43º do Código do IRS, (ii) sujeitos passivos de IRC não residentes fiscalmente em Portugal sem estabelecimento estável e (iii) rendimentos de mais-valias nos termos do artigo 9º, n.º 1, alínea a) do Código do IRS.
9. Além destes pressupostos, certo é, também, que o Acórdão Fundamento transitou em julgado e que a ora Recorrente não conhece jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo e nem do dos Tribunais Centrais Administrativos nesta matéria, menos ainda consolidada ou recente.
10.Como se referiu supra, os acórdãos em oposição decidiram contraditoriamente relativamente à mesma questão fundamental de direito, qual seja a de saber se a remissão efetuada pelo artigo 56º, número 1, do Código do IRC inclui, ou não, a aplicação do artigo 43º do Código do IRS quando estejam em causa Rendimentos da Categoria G do IRS obtidos por sujeitos passivos de IRC não residentes e sem estabelecimento estável em território português.
11.Sendo certo que nunca, pura e simplesmente, poderia o acórdão recorrido Tribunal Arbitral decidir no sentido da não aplicação artigo 43º do Código do IRS às pessoas coletivas não residentes, sob pena dessa interpretação normativa constituir violação direta e ostensiva do artigo 63.º do TFUE.
12.Em benefício do conhecimento da questão controvertida deve-se ter em conta o alegado pela Recorrente na sua Petição Inicial,
13.Mormente que a ora Recorrente, deve ser considerada como pequena empresa (cfr. n.º 2 do artigo 2.º do anexo ao Decreto-Lei n.º 372/2007, de 6 de Novembro) residente fiscal em Malta, sem estabelecimento estável em território Português,
14.E que os rendimentos obtidos por não residentes, não imputáveis a estabelecimento estável situado em território português, são determinados de acordo com as regras estabelecidas para as categorias correspondentes para efeitos de IRS (cfr. artigos 3.º, n.º 1, alínea d), 15.º, n.º 1, alínea d) e 56.º, n.º 1 do Código IRC),
15.Pelo que a mais-valia realizada na transmissão da participação social que a Requerente detinha na Sociedade de direito maltês Sociedade deve ser tributada de acordo com o regime aplicável a micro e pequenas empresas e, portanto, considerada apenas em 50% do seu valor,
16.Uma vez que o artigo 43.º do Código do IRS não contém qualquer restrição de cariz geográfico.
17.E, ao restringir a aplicação daquele regime legal apenas aos residentes e pessoas singulares, constituiria uma inegável violação do Direito da União Europeia, nos termos da consolidada jurisprudência europeia sobre o tema.
18.Sendo certo que se remissão do artigo 56.º, n.º 1 do Código IRC é efetuada para a determinação dos rendimentos de acordo com as regras estabelecidas para as categorias de IRS, então uma mera interpretação declarativa e literal revela que a mesma abrange também as regras substantivas de determinação do rendimento colectável da Categoria G, inseridas na “Seção VI Incrementos Patrimoniais” do “Capítulo II – Determinação do Rendimento Colectável” do Código do IRS, onde se inclui o artigo 43º.
19.Nestes termos, deve este Venerando Tribunal conhecer da oposição alegada e anular ad minus parcialmente ato de autoliquidação de IRC de 2021, por erro de direito, com a consequente devolução, proporcional, do imposto indevidamente pago, atribuindo à Recorrente o direito Juros Indemnizatórios relativamente ao montante que for efetivamente reembolsado, calculados desde 30/01/2023 – até à data do processamento da respectiva nota de crédito.

1.2 – Contra-Alegações
A Autoridade Tributária e Aduaneira veio apresentar as suas Contra-alegações no Recurso para Uniformização de Jurisprudência, sustentando em síntese que não estão reunidos os pressupostos da oposição quanto à mesma questão fundamental de direito pelo que o recurso deve ser julgado improcedente.

1.3 – Parecer do Ministério Público
O Ministério Publico junto deste Supremo tribunal veio apresentar Parecer no seguinte sentido:
“1-Objecto do recurso
A recorrente interpôs, ao abrigo do disposto nos arts. 25º, nº 2, do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Dec. Lei nº 10/2011, de 20/1, e 152.º, n.º 1, do Código de Processo nos Tribunais Administrativos, o presente recurso para uniformização de jurisprudência para o Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Supremo Tribunal Administrativo, pugnando pela revogação da decisão arbitral do Centro de Arbitragem Administrativa proferida no processo nº 314/2023 -T e pela correcção da interpretação perfilhada no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte, de 23/6/2021, proferido no processo nº 258/17.6BECBR, convocado como acórdão fundamento.
O recorrido apresentou contra-alegações de recurso pugnando pela não admissão do recurso e, caso assim não se entenda, sempre deve a interpretação perfilhada no Acórdão Arbitral recorrido prevalecer.
2-Da admissibilidade do recurso
a) São requisitos do prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência:
- contradição entre um acórdão do TCA ou do STA e a decisão arbitral ou entre duas decisões arbitrais;
- trânsito em julgado do acórdão (decisão) fundamento;
- existência de contradição sobre a mesma questão fundamental de direito;
- ser a orientação perfilhada no acórdão (decisão) impugnado desconforme com a jurisprudência mais recentemente consolidada do STA.
Por sua vez quanto à caracterização da questão fundamental de direito:
- deve haver identidade da questão de direito sobre a qual incidiu o acórdão (decisão) em oposição, que tem pressuposta a identidade dos respectivos pressupostos de facto;
- a oposição deverá emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;
- não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos (decisões) sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;
- as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais.
3.Apreciação
Sem quebra do muito devido respeito por posição contrária, afigura-se-nos que não se encontram reunidos todos os pressupostos que permitam o prosseguimento do presente recurso para uniformização de jurisprudência.
A decisão recorrida, na parte objecto do presente recurso, pronunciou-se quanto ao pedido de anulação da autoliquidação de IRC, ano de 2021. Encontrava-se em causa, a questão de determinar o regime jurídico tributário a aplicar às mais-valias obtidas pela ora recorrente na venda de participações sociais por si detidas na sociedade identificada nos autos.
A questão fundamental de direito que serve de fundamento ao presente recurso respeita à não aplicação do artigo 43º, n.º 3, do Código do IRS, na redacção que lhe foi dada pela Lei nº 42/2016, de 28/12, ex vi do artigo 56, nº1, do Código do IRC - e da legislação da União Europeia – não aplicação do artigo 63º do TFUE.
Conforme se verifica do sumário da decisão recorrida, esta – quanto à questão em análise – pronunciou-se nos seguintes termos:
“O disposto no artigo 43.º, n.º 3 do Código do IRS (integração na matéria coletável de apenas 50% do valor das mais-valias na venda de micro e pequenas empresas) aplica-se apenas a sujeitos passivos de IRS e não a sujeitos passivos de IRC.”
No acórdão fundamento, na parte relevante, encontrava-se em causa o enquadramento jurídico fiscal das mais-valias provenientes da alienação de bem imóvel.
O acórdão fundamento, quanto a tal questão, pronunciou-se nos seguintes termos:
“VII – Por força da supremacia das normas dos Tratados da União Europeia sobre a lei ordinária nacional, constitucionalmente consagrada no artigo 8º nº 4 da Constituição, o artigo 43º nº 2 do CIRS, interpretado no sentido de que a redução da matéria tributável das mais valias a 50% do respectivo saldo apenas se aplica a residentes, viola o princípio da livre circulação de capitais entre estados membros e entre estados membros e estados não membros, consagrado no artigo 56º do Tratado que instituiu a Comunidade Europeia”.
Os nºs 2 e 3, do art. 43º, do CIRS, na redacção então vigente, têm campos de aplicação distintos.
A decisão recorrida pronunciou-se quanto à aplicação do disposto no nº 3, do art. 43º, do CIRS. O acórdão fundamento pronunciou-se relativamente à aplicação do disposto no nº 2, do art. 43º, do CIRS.
Do exposto, resulta que em ambas as decisões não foi aplicado o mesmo normativo.
Assim, inexiste contradição quanto à mesma questão fundamental de direito.
Não se encontram reunidos todos os pressupostos que permitem a apreciação do recurso.
3.Conclusão: Pelo exposto, emite-se parecer no sentido de, por ausência de todos os requisitos de que depende a apreciação do recurso, não deverá ser conhecido o objecto do mesmo.”

I.4 - Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.

II – FUNDAMENTAÇÃO

II. 1 – De facto
A decisão arbitral sob recurso considerou como provados os seguintes factos:
9. Analisada a prova produzida nos presentes autos, com relevo para a decisão da causa, consideram-se provados os seguintes factos:
9.1. A Requerente é entidade não residente fiscalmente em Portugal, que se encontra registada como um “Trust” em Malta, e foi, até ../../2021, detentora da totalidade do capital social da sociedade B... Limited (“Sociedade”), com NIF ...84, residente em Malta e não residente para efeitos fiscais em Portugal, cf. Docs. 1 e 10 anexos ao PPA.
9.2. De acordo com os seus estatutos (“Memorandum of Association ”) em vigor em 2018 e 2021, a Sociedade tinha por objeto social: «a. To act as a holding company, to its subsidiary companies and to participate in joint-venture companies, or into any arrangemenf for the sharing of profits, union of interests, co-operation, reciprocal concession, or otherwise with any person, partnership, enterprise or otherwise and specifically for the holding of assets, particularly, real estate property; b.To purchase, acquire, develop, own, hold, manager lease, license, administer, sell or otherwise dispose of real estate property and other property of any kind; «.To obtain loans, overdrafts, credits and other financial and monetary facilities, without limitation, and otherwise borrow or raise money in such manner as the Company shall think fit; , cf. doc. 2 anexo ao PPA.
9.3. Em 21/10/1988, a Sociedade adquiriu o seguinte prédio (Imóvel 1), descrito nos termos da escritura pública de compra e venda, levado a registo através da AP. ...6 de 13/01/1989 :
“ - urbano, térreo, para habitação, com vários compartimentos, com a superfície coberta de trezentos metros quadrados e logradouro com piscina, com dois mil trezentos e sessenta metros quadrados e o valor matricial de dois mil oitocentos e oitenta contos com a seguinte descrição: - situado na Quinta ..., freguesia ..., concelho de Loulé;
- inscrito sob o artigo dois mil oitocentos e oitenta e seis;
- descrito sob o número trinta e sete mil duzentos e treze, do livro B-noventa e cinco; - inscrito a seu favor pelas inscrições números dezassete mil oitocentos e catorze, do livro G-vinte e três e vinte e dois mil novecentos e quarenta e um do livro G-trinta e três, e a que foi concedida licença de habitabilidade pelo alvará número cento e quinze, emitido pela Câmara Municipal deste concelho em nove de novembro de mil novecentos e setenta e seis . ”, conforme escritura pública de compra e venda supra e na Certidão Permanente do Registo Predial identificada com o código de acesso ...55, cf. Doc. 3 anexo ao PPA.
9.4. O imóvel adquirido, em 1988 (21/10/1988), pela Sociedade (B... Limited) foi demolido e construído uma nova edificação (Imóvel 2) correspondente a uma moradia unifamiliar com piscina, conforme cláusula primeira do contrato de empreitada celebrado entre a Sociedade (Dona da Obra) e o empreiteiro C..., Lda, cf. Doc. 4 anexo ao PPA. O prazo de execução da empreitada acordado foi de 14 meses, com início em 1 de setembro de 2009 e terminus em final de outubro de 2010, podendo haver prorrogações quanto ao prazo de execução da empreitada, conforme n.º 1 e 4 da cláusula terceira do contrato de empreitada celebrado pela Requerente, cf. Doc. 4 anexo ao PPA. De acordo com a caderneta predial urbana emitida pela AT em 20/10/2023, o titular do novo imóvel é a Sociedade (B... Limited) com inscrição na matriz no ano de 2012, correspondendo ao artigo matricial: ...53 e descrito na Conservatória Predial ... sob o registo n.º ...55, cf. doc. I anexo às Alegações da Requerente e Schedule 2 do Doc. 5 anexo ao PPA.
9.5. Em 31/8/2021 a Requerente vendeu a Sociedade por €8.800.000 (oito milhões oitocentos mil euros), cf. doc. 5 anexo ao PPA.
9.6. Relativamente ao período de tributação de 2021, a Requerente apresentou a Declaração Modelo 22 de IRC, cf. Doc. 7 anexo ao PPA. Da autoliquidação referente ao período de tributação de IRC em 2021, a Requerente apurou um montante total a pagar de €1.115.387,90 (um milhão cento e quinze mil trezentos oitenta sete euros e noventa cêntimos), cf. Doc. 8 anexo ao PPA, tendo o mesmo sido pago em 1/6/2022, cf. Doc. 9 anexo ao PPA.
9.7. A Requerente apresentou o “Annual Report and Financial Statements ” (ARFS), em libras esterlinas (GBP), conforme ponto 1.2 “Functional and presentation currency” pg. 8 do ARFS, relativo ao ano de 2021, onde está referido que “The financial statements are presented in GBP, which is the trust´s functional currency.”, cf. Doc.10 anexo ao PPA. O ARFS é um documento estatutário anual que contém informação de natureza contabilística e financeira relativo à Requerente, tendo sido objeto de auditoria contabilística e financeira por parte do auditor externo D... LIMITED, conforme “Independent Auditor Report” em 17/6/2022, pg. 5 do ARFS. No “Income Statement” do ARFS relativamente a 2021, não aparece registado qualquer valor referente a valor de negócios. Igualmente no DOC. 10 anexo ao PPA, consta um documento “Wages Reconciliation (UE Directive 2011/16)” onde não há referência a qualquer funcionário ou colaborador da Requerente. O Doc. 10 anexo ao PPA diz respeito ao ARFS da Requerente e não da Sociedade (B... Limited).
9.8. Em sede de Alegações escritas, a Requerente alega que a Sociedade transmitida - B... Limited - reúne os requisitos para ser considerada uma pequena empresa e por isso ser-lhe aplicável o regime previsto nos n.ºs 3 e 4 do artigo 43.º do CIRS, conforme artigos 93.º a 137.º das Alegações, anexando o Doc. II às ditas Alegações. O Doc. II diz respeito ao ARFS da B... Limited, sociedade transmitida pela Requerente em 31/8/2021, reportado a 30/8/2020, em libras esterlinas (GBP), aprovado pelo órgão de gestão em 31/5/2021 conforme pg. 7 do ARFS, não tendo o mesmo sido auditado por parte do auditor externo D... LIMITED, conforme “Independent Auditor Report ”, conforme pg. 5 do ARFS.
9.9. Em 28/9/2022, a Requerente apresentou reclamação graciosa n.º ...72 relativa à autoliquidação de IRC referente ao período de tributação de 2021, no montante de €1.115.387,90 (um milhão cento e quinze mil trezentos oitenta sete euros e noventa cêntimos). A referida reclamação graciosa foi rececionada em 29/9/2022 pela AT, não tendo a mesma sido respondida pela AT no prazo previsto no artigo 57.º n.º 1 da LGT, dando origem ao indeferimento tácito previsto no artigo 106.º do Código de Procedimento e Processo Tributário (CPPT).
9.10. A Requerente apresentou PPA tendo o mesmo sido validado e aceite pelo CAAD em 2 de maio de 2023 (2/5/2023).

O acórdão fundamento do Tribunal Central Administrativo Norte, datado de 23/06/2021 no âmbito do processo nº 258/17.6BECBR, deu como provado a seguinte factualidade:
A) A Impugnante é uma sociedade anónima de responsabilidade limitada, com sede em Gibraltar, encontrando-se aí registada no “Registry of Companies in Gibraltar” desde 02/07/1997, sob o n.º 61997-16 – cf. docs. de fls. 97 a 99 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
B) Em 14/08/1997, a Impugnante adquiriu, por 7.000.000$00 (sete milhões de escudos), o prédio urbano sito na Praia (…), omisso na respectiva matriz – cf. doc. de fls. 65 a 66 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
C) Em 1997, em dia e mês não concretamente apurados, mas após a data da venda identificada na alínea anterior, o prédio urbano ali identificado foi inscrito na matriz predial urbana da Freguesia e Concelho de Albufeira sob o n.º 9695 – cf. doc. de fls. 165 do PA; cf. relatório de inspecção (p. 19/39);
D) No ano de 2003 foi atribuído o Valor Patrimonial Tributário (VPT) de €62.848,54 ao prédio urbano identificado em B) – cf. doc. de fls. 67 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
E) Em 13/02/2014 a Impugnante apresentou à AT, através da Internet, uma Declaração de Início de Actividade tendo aí indicado, além do mais, o seguinte:
(…)
Concelho: Lisboa
Freguesia: Santa Maria Maior
País Resid.: Gibraltar (Territ. Dep.)
Região Resid.: Reino Unido Grã-bretanha e Irlanda do Norte

(…) – cfr. doc. de fls. 30 a 31 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
F) Em 15/08/2014 a Impugnante tinha como accionistas as sociedades “L.” e a “E. Limited”, ambas com sede em Gibraltar, e como Director F., com morada em (…) – cf. docs. de fls. 97 a 99 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
G) Com data de 13/10/2014, foi celebrado “Contrato de Arrendamento para Habitação com Prazo Certo” entre a Impugnante e E., G. e R., “pelo prazo certo de 5 anos, com início em 01 de Novembro de 2014, e termo em 31 de Outubro de 2019”, prevendo-se aí uma renda mensal de € 250,00, que deveria “ser paga (…) através de transferência bancária para o NIB 0036 0414 9910 6003 5475 5 do Banco Montepio”, mais se estipulando que “o comprovativo bancário substitui o recibo de pagamento” – cf. doc. de fls. 33 a 34 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
H) Na sequência do contrato descrito no ponto anterior, a Caixa Geral de Depósitos registou, em 11/12/2014, 10/02/2015, 06/03/2015, 08/04/2015, 05/05/2015, 04/06/2015, 05/08/2015 e 08/09/2015, operações de transferência do montante de € 250,00 da conta de G. para a conta atinente ao NIB identificado na alínea anterior – cf. doc. de fls. 34 (verso) a 38 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
I) A Impugnante não comunicou à AT o contrato de arrendamento identificado em G) – facto admitido por acordo;
J) Em 29/12/2014 a Impugnante apresentou à AT declaração de cessação de actividade em IRC e IVA, figurando como cessionário do estabelecimento F., titular do NIF (…), com morada em R (…), também seu representante em território nacional – cfr. doc. de fls. 205 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
K) Pela AP 8/20141229 -“Criação de representação permanente e designação de representante”, foi registada a deliberação de 18/12/2014 nos termos da qual a sociedade Impugnante passou a ter “representação permanente” no local “Rua (…) – cf. doc. de fls. 86 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
L) Em 30/01/2015 deu entrada no SF de Cantanhede um requerimento subscrito pelo Representante Legal da Impugnante, pelo qual esta requereu ao Chefe de Serviço de Finanças a alteração do seu enquadramento fiscal para “entidade não residente com estabelecimento estável em território português” – cfr. doc. de fls. 87 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
M) Em 25/02/2015 integravam o património da Impugnante os seguintes imóveis:
a) Prédio urbano inscrito sob o artigo n.º 12 da União das Freguesias de Eiras e São Paulo de Frades (060335), com o VPT de € 31.330,00;
b) Prédio urbano inscrito sob o artigo n.º 5-BP da União de freguesias de Santa Clara e Castelo Viegas (060336), com o VPT de € 49.510,00;
c) Prédio urbano inscrito sob o artigo n.º 9695 da freguesia e concelho de Albufeira (080106), com o VPT de € 224.430,00;
d) Prédio urbano inscrito sob o art.º 4721-BI, da freguesia de Quarteira, concelho de Loulé (080805), com o VPT de € 64.900,00 – cfr. doc. de fls. 43 do PA;
N) Em dia e mês não concretamente apurados do ano de 2015, a Impugnante arrendou a estudantes o imóvel inscrito na matriz predial urbana da União de Freguesias de Santa Clara e Castelo Viegas sob o n.º U-5 BP, contra o pagamento da renda mensal de € 350,00 – cf. email enviado pela Representante Legal da Impugnante à AT, de fls. 41 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
O) O arrendamento referido no número anterior teve a duração de três meses – cf. email enviado pela Representante Legal da Impugnante à AT, de fls. 41 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido)
P) O arrendamento referido em N) não foi comunicado pela Impugnante à AT – facto admitido por acordo;
Q) Em 06/07/2015, a Impugnante vendeu o imóvel inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de Albufeira sob o n.º 9695, pelo valor de € 290.000,00 – cfr. e-mail de fls. 139 do PA, cujo teor se dá por integralmente reproduzido;
R) Em 25.05.2016 foi emitida a Ordem de Serviço n.º OI201600737, ordenando a realização de uma acção de inspecção externa à contabilidade da Impugnante de âmbito parcial, em sede de IRC, ao exercício de 2015 – cf. fls. 7 do PA.
T) Em 21.06.2016 foi recebida a carta registada pela qual foi remetido ao legal representante da Impugnante e para a morada Rua (…), o ofício n.º 4779, com o assunto “CARTA AVISO” destinado a notificá-la de que, com referência à OI201600737 «(…) a muito curto prazo se deslocará(ão) à morada acima indicada, técnico(s) dos Serviços de Inspecção Tributária» ali constado ainda a menção «ANEXO: Folheto informativo contendo os direitos, deveres e garantias que assistem ao sujeito passivo.» - cf. fls. 1 e 2 do PA.
U) Com data de 13/10/2016 foi elaborado o ofício n.º 9038, sob o assunto “Carta-Aviso” e com referência à Ordem de Serviço n.º OI201601595, dirigido ao Representante Legal da Impugnante, para a morada Rua (…), no qual consta o seguinte:
«Nos termos da alínea l) do n.º 3 do artigo 59.º da Lei Geral Tributária (LGT) e do artigo 49.º do Regime Complementar do Procedimento da Inspecção Tributária e Aduaneira (RCPITA) fica(m) notificado(s) de que, a muito curto prazo, se deslocará(ão) à morada acima referenciada, técnico(s) dos Serviços de Inspecção Tributária. A visita do(s) técnico(s) tem como finalidade a verificação do cumprimento das correspondentes obrigações tributárias e terá o âmbito e extensão a seguir indicados:
(…)
A eventual alteração, ao âmbito e extensão da acção inspectiva, resultará de despacho fundamentado da entidade que o ordenou (artigo 15.º do RCPITA). (…)
ANEXO: Folheto informativo contendo os direitos, deveres e garantias que assistem ao sujeito passivo.» – cf. Carta-Aviso de fls. 5 do PA
V) A carta postal registada sob o n.º RD861557845PT, a coberto da qual foi remetido o ofício descrito no ponto anterior, foi devolvida ao remetente com a menção “desconhecido” – cf. registo postal registado sob o n.º RD861557845PT, de fls. 6 do PA;
W) As ordens de Serviço aludidas em R) e S) foram assinadas pelo representante fiscal da Impugnante, respectivamente, em 16.09.2016 e 21.10.2016 – cf. fls. 4 e 7 do PA, que se dão por integralmente reproduzidas.
X) Por ofício datado de 14/11/2016, na mesma data remetido para a morada do Representante Legal da Impugnante sob correio registado com n.º RD572381829PT e subscrito pelo Director de Finanças de Coimbra, foi comunicado à Impugnante o seguinte:
«De acordo com os elementos contabilísticos analisados em sede de IRC, há matéria com consequências ficais em sede de Imposto de Selo (IS), pelo que se procede à alteração do âmbito da acção ao abrigo da OI201601595 para que contemple IRC e IS, nos termos do art.º 15º. N.º 1 do RCPITA.
Junto se remete também a nota de diligência, prevista no art.º 61.º do Regime Complementar de Procedimento de Inspecção Tributária e Aduaneira, relativa às ordens de serviço OI201600737 e OI201601595, dando por concluída a acção de inspecção, da qual resultam propostas de correcção.” – cfr. ofício de fls. 9 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
Y) No âmbito da mencionada acção inspectiva, com data de 14.11.2016 foi elaborado o projecto de relatório de fls. 13 a 24 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, sobre o qual recaiu o “PARECER DO CHEFE DE EQUIPA” com o seguinte teor:
A sociedade é uma entidade não residente, sem estabelecimento estável em que os rendimentos são imputáveis nos termos do art. 56. ° do CIRC e de acordo com as regras estabelecidas para as categorias de IRS.
As correcções propostas encontram-se discriminadas no ponto III, propõe-se a matéria colectável de €20132,43 e de €194.166,62 para os anos de 2014 e 2015 referente a rendimentos da categoria F em ambos os períodos e da categoria G para 2015, resultante de correcções de Iguaí valor.
Encontra-se em falta imposto de selo no valor de € 25,00 em 2014 e €35,00 no ano de 2015 referente a um contrato de arrendamento, nos termos do art. Iº e 2 do CIS e verba 2 da TGIS.
(…).».
Z) No projecto de relatório mencionado no ponto antecedente consta, designadamente, o seguinte:
«1.3. Descrição sucinta das conclusões da acção de inspecção
A sociedade G. Limited (doravante, sujeito passivo ou GPI) é uma entidade não residente, sem estabelecimento estável, com sede em território com regime de tributação privilegiada os rendimentos imputáveis são determinados nos termos do art.° 56°, n.° 1 e 2 do Código do IRC de acordo com as regras estabelecidas para as categorias correspondentes ao IRS.
1.3.1 - Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - 2014 (Rendas de imóveis-categoria F)
Identificou rendas recebidas de imóvel no valor de € 500,00. Não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção do art. ° 56°, n.° 2, do CIRC para o VPT de € 338 884,0 338.840,0, que servirá para cálculo do rendimento predial bruto de € 22.589,33. Há a deduzir aos rendimentos brutos acima identificados, o valor do IMI pago para os imóveis em questão no ano de 2014 de € 981,37. A GPI documentou encargos que suportou no ano de 2014 relativas a condomínio, certificado energético e conservação, no valor de € 1.975,53. Desta forma, vai ser proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC, nos termos dos art.°s 56°, n.º 1 e 2 do CIRC, ao exercício fiscal de 2014, no valor total de €20.132,43
1.3.2 -Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - 2015
1.3.2.1 - Rendas de imóveis (categoria F)
Identificou rendas recebidas de imóveis no valor de € 3.799,00. Não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção do art.° 56°, n.° 2, do CIRC para o VPT de € 257.955,0, que servirá para cálculo do rendimento predial bruto de €11.807,67. A GPI documentou encargos que suportou no ano de 2014 relativas a certificado energético, no valor de € 420,53. Desta forma, vai ser proposta a correcção no valor total de € 15.186,67.
1.3.2.2 - Mais-valia imóvel Algarve (categoria G)
Por análise à modelo 11, constatou-se que a GPI tinha procedido à alienação do imóvel inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de Albufeira sob o art.° 9695°, em 06/07/2015, pelo valor de €290.000,00, sem que tenha apresentado qualquer declaração de rendimentos. O valor de aquisição a considerar é o valor patrimonial de € 62.848,54. Vai ser considerado a deduzir á mais-valia o encargo com a imobiliária que intermediou a alienação do imóvel e alguns registos que consideramos associados à venda, peio que vão ser considerados como despesas necessárias no valor de € 18.004,21. Desta forma, é proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC, no valor total de €178.979,95.
As correcções no período de 2014 e 2015 apuram uma matéria colectável de €20.132,43 e €194.166,62, conforme quadro abaixo:

As correcções acima propostas são puníveis pelo art.º 103° e 119° do RGTT.

1.3.3 - Imposto do selo
I.3.3.1 - Contrato em 2014
Pelo contrato de arrendamento a liquidação e pagamento do Imposto do Selo é competência do sujeito passivo (GPI), conforme dispõe o art.º 23°, n.°1 e o art.º 41° ambos do CIS, nascendo a obrigação tributária na data em que seja apresentado o contrato perante qualquer sujeito passivo dos referidos na al. a), do n.º 1 do art.º 2º - vide art° 5º, al. n) do CIS. Nos termos do art.º 60°, n.º 1 e 2 do CIS, as entidades referidas no art.° 2º do CIS estão obrigadas a comunicar os contratos de arrendamento "até ao fim do mês seguinte ao do início do arrendamento". Assim, a obrigação tributária ocorreu na data da obrigação de comunicação do contrato de arrendamento, mesmo que não comunicado, que na situação objecto de análise ocorreu no último dia útil de Dezembro de 2014. altura em que devia ter sido comunicado o contrato de arrendamento no serviço de finanças da área do imóvel - Coimbra 2ª (3050), o que não aconteceu. O contrato estipula o valor de € 250,00 para a renda e que devia ter sido entregue até Dezembro de 2014, há a liquidar o montante de € 25,00, nos termos do art.º 1°, n.º 1, art.º 2°, n.º 1, al. g) e verba 2 da TGIS para o período de Dezembro de 2014, ao qual vai acrescer os respectivos juros compensatórios nos termos do art. ° 40° do CIS e art.° 35° da LGT. A correcção acima proposta é punível pelo art.° 114° do RGTT.

III.2.2 - Contrato em 2015
A GPI identificou um contrato de arrendamento verbal realizado com estudantes, pelo valor de € 350,00 mensais, sem que tenha identificado o seu início nem quando terminou, apenas tendo informado que estiveram 3 meses no imóvel locado. Este facto - arrendamento, encontra-se sujeito a Imposto do Selo nos termos do art.º 1º, n.°1 e do art.°2°, n.º 1, al. g) do Código do IS (CIS) e da verba 2. da Tabela Geral do Imposto do Selo (TGIS) à taxa de 10% e cabe a liquidação e pagamento ao sujeito passivo (GPI), conforme dispõe o art.º 23° n.º 1 e o art.º 41°, ambos do CIS, na data em que seja apresentado conforme a al. a), do n.º 1 do art.° o - vide art.º 5°, al. n) do CIS, ocorrendo a obrigação de comunicar os contratos de arrendamento "até ao fim do mês seguinte ao do início do arrendamento" - art.° 60° n.° 1 e 2 do CIS. Assim, desconhecendo a data de início do contrato, vamos considerar que o primeiro mês terá sido Outubro, pelo que a obrigação tributária ocorreu, na data da obrigação legal de comunicação do contrato de arrendamento, mesmo que não comunicado, que na situação objecto de análise ocorreu no último dia útil de Novembro de 2015, altura em que devia ter sido comunicado o contrato de arrendamento no serviço de finanças da área do imóvel - Coimbra 2ª (3050), o que não aconteceu. Considerando que o contrato verbal estipula o valor de € 350,00 para a renda e a obrigação de comunicar o contrato ocorreu em Novembro de 2015, há a liquidar o montante de € 35,00 para o período de Novembro de 2015, nos termos do art.° 1°, n.° 1, art.° 2°, n.° 1, al. g) e verba 2. da TGIS, ao qual vai acrescer os respectivos juros compensatórios nos termos do art.° 40° do CIS e art.° 35° da LGT.
A correcção acima proposta é punível pelo art. ° 114° do RGTT.
(…)»
AA) Em 30/11/2017 a Impugnante apresentou requerimento de pronúncia em sede de audiência prévia sobre o Projecto de Relatório de Inspecção Tributária do qual, para além do mais, consta o seguinte:
«(…)
B) No que se refere à proposta de apuramento da matéria colectável em sede de mais-valias para o ano de 2015:
Apresentados os documentos para provar as despesas de valorização e para alienação do imóvel, foram na sua maioria, desconsiderados pela inspecção tributária, o que desde já não se aceita.
Em 2014 foi decidido pelos accionistas a venda do imóvel identificado no ponto III 1.2. do Projecto de Relatório de Inspecção.
Para realizar a venda, era necessário que a sociedade inspeccionada (GPI) tivesse personalidade e capacidade jurídicas e estivesse activa no Register of Companies de Gibraltar (órgão de Registo), o que não era o caso.
A sociedade encontrava-se dissolvida desde 2008, conforme o documento de páginas 68 e 69 do Projecto e o documento que agora se anexa como Direction to Restore the name of the Company e Application to Restore e Company (doc. 5 e 6).
Para a restaurar e activar foi necessário proceder ao pagamento de 8445£, correspondendo a 10.314€ (conforme taxa do documento em anexo), conforme descrito no documento anexo 12 páginas 12 e 13 do Projecto, sem o qual não se poderia proceder à feitura da escritura de venda, por a GPI não ter poderes para o fazer nem existiram os poderes dela emanados (Doc. 7).
Foi também necessário que o notário público de Gibraltar apresentasse as devidas declarações (Doc 8). Seguidamente foi necessário proceder a tradução e certificação de documentos para a língua portuguesa (Doc 8).
Todas estas operações foram estritamente necessárias para apresentar no acto da escritura para atestar da existência e capacidade da sociedade vendedora GPI.
Assim devem ser consideradas como despesas para a realização da venda do imóvel.
Também não se compreende e não se aceita que tenha sido recusada como "encargo com a valorização do imóvel", porque na descrição matricial deste não consta a piscina, a substituição dos azulejos ervinel, 13 conforme consta da factura indicada como anexo 18, página 1.
Não podemos afirmar que a piscina sempre existiu, mas a verdade é que em 1997, data de aquisição do imóvel pela GPI, existia, como ainda existe, uma piscina na localização que se apresenta.
Conforme planta de projecto de arquitectura inicial ou de alterações apresentado à Câmara Municipal de Albufeira, com o n.° de processo 103/88 (Doc 9).
E ainda actualmente em 2014 pela notificação de reavaliação do VPT, que incide também uma piscina (Doc 10).
Pelo que se depreende do documento mod. 129 para inscrição e descrição dos imóveis nos serviços as de finanças, nessa data, a folha 13 - "composição, características gerais e outros elementos" - contemplava nove colunas, não sendo necessário a participação de piscina (Doc 11).
Deve, portanto, ser considerada como despesa a factura em questão pelo valor de 8261,14€.
Também se impugna a rejeição das facturas em anexo 12, folhas 19 e 20, que estão identificadas como serviços de manutenção, mas incidam sobre o embelezamento, rega e corte de relva do jardim e tratamento da piscina pelo que, o seu não tratamento desvalorizaria o imóvel.
O que assim, se considera que, a contrário, serviram para a valorização do mesmo.
Devendo também considerar-se como encargos os montantes aí indicados no total de 4441,32€.
Pelos mesmos motivos, para tratamento especial da piscina, a factura do anexo 12, página 30, no valor de 154,24€.
A factura do anexo 16, cujas obras foram directamente encomendadas pela sede em Gibraltar, por se tratarem (SIC) de elevado valor, e por isso, realizadas por uma empresa inglesa, devem considerar-se estruturais e assim, contribuíram para a valorização imóvel, pelo valor de 61105€. (...)» — cf. doc. de fls. 81 a 85 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido;
BB) Em anexo ao requerimento identificado na alínea anterior encontravam-se, designadamente, cópia dos seguintes documentos, que se dão aqui por integralmente reproduzidos:
1) Carta emitida pelo Município de Albufeira, data de 02.09.2014, sob o assunto "AVISO DE SUSPENSÃO DE FORNECIMENTO DE ÁGUA", dirigida à Impugnante para a morada "Rua (…)" "" - cf. carta de fls. 91 do PA, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
2) Comprovativo da reinscrição da Impugnante, em 22/07/2014, no — "Registry of Companies of Gibraltar" , com efeitos reportados a 2008 - cf. "doc. 5" de fls. 92 do PA;
3) Comprovativo da "Application to Restore a Company to the Register", emitida em 18/06/2014 - cf. "doc. 6" , de fls. 93 do PA;
4) Factura emitida pela "U., S.A." em 22/11/2016, a favor de cliente não identificado, com o valor a pagar de € 54,96 - cfr. "doc. 7" , de fls. 94 do PA;
5) Certificação de documentos emitida em 26/09/2014, e cópia dos documentos certificados - cf. "doc. 8", de fls. 95 do PA;
CC) A Impugnante apresentou, ainda, os seguintes documentos:
i) Recibo n.° 302 emitido por "C., Lda." em 13/06/2015, a favor da Impugnante, relativo à factura n.° 305 emitida na mesma data, no valor de € 420,0, respeitante a: Certificado Energético praia dos Aveiros 15, no valor de €148.25; Taxa Registo-Adene-SCE-RHE-T5, no valor de €55.00; Certificado Energético Av. (…), no valor de €93.21 e Taxa Registo-Adene-SCE-REH-T2, no valor de €45.00 - Cf. doc. "Anexo 12 - 1 e 2/37" , de fls. 144 do PA;
ii) "Guia para pagamento de executado" emitido pela Agente de Execução M., referente ao processo 2650/13.6TBLLE que corre termos na Comarca de Faro, 1.a Secção de Execução - J1 de Loulé, em que é identificado, como exequente, o Condomínio Edifício Nautilus e, como executada, a Impugnante, figurando aí indicado, como "valor devido pela Executada", a quantia de € 2.519,91 - cf. doc. "Anexo 12 - 3 a 5/37" , de fls. 145 a 146 do PA;
iii) Cópia de confirmação de pagamento de serviços agendado, em 07/07/2015, do montante referido no ponto anterior - cf. doc. "Anexo 12 - 6/37", de fls. 146 (verso) do PA;
iv) Factura/VD n.° 0582416, emitida pela C. em 20/07/2015, sem identificação do adquirente dos produtos, no valor de € 17,99 - cf. doc. "Anexo 12 - 9/37", de fls. 148 do PA, que se dá por integralmente reproduzido;
v) Recibo emitido por terminal de multibanco, na qual figura o pagamento à C., em 20/07/2015, de uma compra no valor de € 17,99, através do cartão do Banco Montepio titulado por "F." - cfr. doc. "Anexo 12 - 9/37" , de fls. 148 do PA;
vi) Factura-recibo emitida em 24/09/2014, relativa a um "Ato isolado" , na qual consta o pagamento de honorários por serviços de tradução prestados à Impugnante, no montante de € 98,40 - cf. doc. "Anexo 12 - 10/37" , de fls. 148 (verso) do PA;
vii) Fartura intitulada "Outstanding fees - G. Limited", emitida em 18/12/2013 pela sociedade E., em nome da Impugnante, na qual figura um "Amount to be pay" (valor a pagar) global de £8,445.00 - cf. doc. "Anexo 12 - 11 e 12/37" , de fls. 149 do PA;
viii) Vale Postal emitido pelos Correios de Portugal em 19/04/2013, no valor de € 41,75, tendo como remetente C. - Advogado e destinatário o Município de Albufeira, no qual consta a indicação "Cliente 81905 - G. Lda. Taxa de restabelecimento águas – (…)" - cfr. doc. "Anexo 12 - 13 a 16/37" , de fls. 150 a 151 do PA;
ix) Fartura n.° 469531/2010 emitida pelo Município de Albufeira em 06/12/2010, relativo aos serviços de abastecimento de água e tratamento de resíduos sólidos do imóvel sito na Praia (…), nela constando como titular do contrato "F." e um "total a pagar" de € 123,94 até ao dia 24/12/2010 - cf. doc. "Anexo 12 - 17/37" e "Anexo 12 - 31/37", de fls. 152 e 159 do PA;
x) Fartura emitida pela EDP a favor da Impugnante pelos serviços de electricidade prestados no lote 15 da Urbanização Praia (…), com indicação de um "valor a pagar" de € 576,30, com data limite de pagamento em 17/12/2010 - cf. doc. "Anexo 12 - 18/37" e "Anexo 12 - 32/37", de fls. 152 (verso) e 159 verso do PA;
xi) Factura-recibo n.° 190, emitida em 23/06/2008 pela sociedade "F., Lda. -, Lda." a favor da Impugnante, referente a serviços de "Manutenção da Vivenda Mynando", no valor de € 241,40 - cf. doc. "Anexo 12 - 19/37", de fls. 153 do PA;
xii) Factura-recibo n.° 337, emitida em 08/10/2008 pela sociedade "F., Lda." a favor da Impugnante, referente a "Serviços prestados na vivenda Mynando", no valor de € 62,92 - cfr. doc. "Anexo 12 - 19/37" , de fls. 153 do PA;
xiii) Factura-recibo n.° 278, emitida em 28/08/2008 pela sociedade "F., Lda." a favor da Impugnante, referente a "Manutenção e limpeza da Vivenda Mynando conforme contrato" , no valor de € 4.110,00 - cf. doc. "Anexo 12 - 20/37" , de fls. 153 (verso) do PA;
xiv) Venda a Dinheiro emitida pela empresa "C., Lda", em 22/07/2000, favor da Impugnante, (sic) referente a materiais de construção, no valor de 4.671$00 - cf. doc. "12 - 21/37" , de fls. 154 do PA;
xv) Factura-recibo n.° 041200215/002521, emitida pela empresa "C.” a favor da Impugnante em 20/07/2015, relativa à compra de diversos artigos para o lar - cf. doc. "12 - 23/37", de fls. 155 do PA que se dá por integralmente reproduzido;
xvi) Factura-recibo n.° VOC 221/3118, emitida em 20/07/2015 pela empresa "D.” a favor da Impugnante, relativa à compra de diversos artigos para o lar - cf. doc. "12 - 23/37" de fls. 155 do PA que se dá por integralmente reproduzido;
xvii) Factura-recibo n.° 2015/00409023543, emitida em 19/07/2015 pela empresa "L.", sem identificação do cliente, relativa à compra de diversos artigos para o lar/bricolagem, no valor global de €126,53 - cfr. doc. "12 - 24 e 27/37", de fls. 155 (verso) a 157 do PA, que se dá por integralmente reproduzido;
xviii) Cópia do recibo emitido pelo terminal multibanco, relativo ao pagamento da compra descrita no ponto anterior, através de cartão titulado por F. - cf. doc. "12 - 28/37" de fls. 157 (verso) do PA;
xix) Factura n.° 2011/V/6627, emitida em 31/12/2011 pela empresa "C." a favor M., relativa à compra de materiais de construção/bricolagem e taxa de deslocação ao local, no valor total de € 186,84 - cf. doc. "12 - 29/37" de fls. 158 do PA;
xx) Factura n.° 2012/V/2219, emitida em 31/05/2012 pela empresa "C." a favor da Impugnante, relativa à compra de materiais de construção/bricolagem, taxa de deslocação ao local e serviços de reparação, no valor total de € 154,24 - cf. doc. "12 - 30/37", de fls. 158 (verso) do PA;
xxi) Factura-recibo n.° 9081439694, emitida em 11/12/2005 pela empresa "M." a favor da Impugnante, relativa à venda de um colchão no valor de € 117,95 - cfr. doc. "12 - 33/37" , de fls. 160 do PA;
xxii) Recibo n.° 1020051211181633, emitido em 11/12/2005 pela empresa "M. a favor da Impugnante, no valor de € 117,95 - cf. doc. "Anexo 12 - 35/37", de fls. 161 do PA;
xxiii) Recibo n.° 1184030712191057, emitido em 12/07/2003 pela empresa "M.” a favor da Impugnante, relativa à venda de móveis e equipamentos para o lar, no valor global de € 737,70, conforme factura n.° 1080147913 emitida na mesma data - cf. doc. "Anexo 12 - 36 a 37/37" de fls. 161 (verso) a 162 do PA;
xxiv) Factura n.° 145 emitida pela empresa "S., SA" em 06/07/2015, a favor da Impugnante, relativa a serviços de "mediação na venda do prédio urbano sito na Praia (…)", no valor de € 17.835,00 e o correspondente Recibo n.° 139, emitido na mesma data - cf. doc. "Anexo 15 - 1/8" e "Anexo 15 - 2/8" , de fls. 166 e 166 verso do PA;
xxv) Factura n.° 2015/2457, emitida pelo Cartório (…) em 06/07/2015, a favor da Impugnante, relativa a honorários, no valor de € 19,21 - cf. doc. "Anexo 15 - 3/8", de fls. 167 do PA;
xxvi) Talão n.° 4800/2015 emitido pela Conservatória do Registo Predial de Albufeira em 03/07/2015, aí sendo identificado como "Apresentante" M., comprovativo do pagamento de € 50,00 pelos preparos atinentes ao cancelamento da penhora sobre o prédio n.° 278, sito em Albufeira - cf. doc. "Anexo 15 - 4/8" , de fls. 167 (verso) do PA;
xxvii) Talão n.° 2851/2015 emitido em 19/06/2015 pela 2.a Conservatória do Registo Predial de Coimbra, a favor de C. - Advogado, NIF (…), comprovativo do pagamento de € 50,00 pelos preparos atinentes ao cancelamento da penhora sobre o prédio n.° 9240 - fracção BI, sito em Loulé/Quarteira - cf. doc. "Anexo 15 5/8", de fls. 168 do PA;
xxviii) Recibo n.° 126217/201, emitido em 02/10/2014 pela Conservatória do Registo Predial de Lisboa, a favor de C., NIF (…), relativo ao pagamento de € 100,00 pelos preparos atinentes ao cancelamento da penhora sobre o prédio n.° 278, sito em Albufeira - cf. doc. "Anexo 15 - 6/8", de fls. 168 (verso) do PA;
xxix) Factura emitida em 22/08/2010 pela empresa "K.", sem indicação da sua identificação fiscal e sem identificação do adquirente, relativa a obras efectuadas no imóvel identificado como "Villa Plus Mynando", no valor global de € 61.105,00 - cf. doc. "Anexo 16" , de fls. 170 a 171 do PA;
xxx) factura n.° FC 4181 emitida pela sociedade "C., Lda." em 22/12/2007, a favor da Impugnante, relativa a serviços de "reparação da piscina" e "remoção de mosaicos e reboque. Preparação para novo reboque e instalação de novos mosaicos de piscina", no valor de € 8.261,14 - cfr. doc. "Anexo 18" , de fls. 175 do PA;
DD) Com data de 13.12.2016 foi elaborado o Relatório da Inspecção Tributária já aludida, de fls. 103 a 122 do p.a., que se dá por integralmente reproduzido e do qual se destaca o seguinte:
«(-)
I.3. Descrição sucinta das conclusões da acção de inspecção
A sociedade G. Limited (doravante, sujeito passivo ou GPI) é uma entidade não residente, sem estabelecimento estável, com sede em território com regime de tributação privilegiada. Os rendimentos imputáveis são determinados nos termos do art.° 56°, n.º 1 e 2 do Código do IRC de acordo com as regras estabelecidas para as categorias correspondentes ao IRS.
1.3.1 - Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - 2014 (Rendas de imóveis - categoria F)
Identificou rendas recebidas de imóvel no valor de € 500,00. Não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção do art° 56°, n.º 2, do CIRC para o VPT de € 338.840,00, que servirá para cálculo do rendimento predial bruto de € 22.58913. Há a deduzir aos rendimentos brutos acima identificados, o valor do IMI pago para os imóveis em questão no ano de 2014, de € 981,37. A GPI documentou encargos que suportou no ano de 2014 relativas (sic) a condomínio, certificado energético e conservação, no valor de €1.975,53. O valor proposto foi alterado de acordo com os elementos alegados em Direito de Audição, alterando-se a matéria colectável a corrigir, já considerada no valor que se descreve a seguir. Desta forma, vai ser proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC, nos termos dos art.°s 56°, n.º 1 e 2 do CIRC, ao exercício fiscal de 2014, no valor total de € 13.898,26.
I.3.2. - Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - 2015
1.3.2.1 - Rendas de imóveis (categoria F)
Identificou rendas recebidas de imóvel no valor de € 3.799,00. Não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção do art.° 56°, n.º 2, do CIRC para o VPT de €257.955,00, que servirá para cálculo do rendimento predial bruto de € 11.807,67. A GPI documentou encargos que suportou no ano de 2014 relativas (sic) a certificado energético, no valor de € 420,53. O valor proposto foi alterado de acordo com os elementos alegados em Direito de Audição, alterando-se a matéria colectável a corrigir, já considerada no valor que se descreve a seguir. Desta forma, vai ser proposta a correcção no valor total de €7.875,67.
1.3.2.2 - Mais-valia imóvel Algarve (categoria G)
Por análise à modelo 11, constatou-se que a GPI tinha procedido à alienação do imóvel, inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de Albufeira sob o art.° 9695°, em 06/07/2015, pelo valor de €290.000,00, sem que tenha apresentado qualquer declaração de rendimentos. O valor de aquisição a considerar é o valor patrimonial de € 62.848,54. O valor proposto foi alterado de acordo com os elementos alegados em Direito de Audição, alterando- se a matéria colectável a corrigir, já considerada no valor que se descreve a seguir. Vai ser considerado a deduzir à mais-valia, o encargo com a imobiliária que intermediou a alienação do imóvel e alguns registos que consideramos associados à venda, pelo que vão ser considerados como despesas necessárias no valor de € 26.419,59. Desta forma, é proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC, no valor total de €170.564,57.
As correcções no período de 2014 e 2015 apuram uma matéria colectável de € 13.898,26 e € 178.440,24, conforme quadro abaixo:
(...)
I.3.3 - Imposto do selo
1.3.3.1 - Contrato em 2014
(...)
1.3.3.2 - Contrato em 2015
(...)
11.3.2 - Identificação do sujeito passivo
A sociedade G. Limited, NIPC (…), encontra-se inscrita no cadastro como uma empresa sem sede nem direcção efectiva em território português, pelo que é considerada em Portugal, para efeitos fiscais, como uma entidade "não residente sem estabelecimento estável".
Conforme a informação de que dispomos (anexo 1-2 fls), facultada pela Administração Fiscal de Gibraltar, o sujeito passivo tem sede naquele território (zona franca pertencente ao Reino Unido Grã-Bretanha e Irlanda Norte), o qual consta da lista dos países, territórios e regiões com regimes de tributação privilegiada, claramente mais favorável definida pela Portaria n.º 292/2011, de 08/11 (anexo 2- 3 fls).
A GPI, em 29/12/2014, e nos termos do art.° 126° do Código do IRC (CIRC) e do art.° 19°, n.º 4 da Lei Geral Tributária (LGT) nomeou, como seu representante da cessação o Sr. F., NIF (…), com morada fiscal na Rua (…), o qual se encontra munido de procuração com poderes para representar a sociedade (anexo 3 - 4 fls).
Da análise aos elementos constantes no cadastro da GPI verifica-se que a declaração de início de actividade havia sido realizada em 13/02/2014, através da internet - anexo 4 (4 fls), com produção de efeitos em IRC e IVA a 01/01/2014, onde a GPI identifica como seu representante em IRC e IVA o Sr. F. já identificado no parágrafo anterior, mas desde 01/01/2009.
II.3.3 - Obrigações de registo e declarativas da GPI
Sendo a GPI uma sociedade não residente importa aferir se esta detém ou não estabelecimento estável em Portugal e quais as obrigações que lhe são impostas a nível declarativo. De acordo com os elementos obtidos e conhecidos, a GPI é detentora de imóveis em Portugal não lhe sendo conhecido qualquer actividade comercial, industrial ou agrícola. Importa agora saber se a GPI é obrigada, para efeitos fiscais, a estar registada no cadastro e em que situações.
Refere o art.º 2º, n.º 1, al. c) do CIRC que são sujeitos passivos de IRC "as entidades, com ou sem personalidade jurídica, que não tenham sede nem direcção efectiva em território português e cujos rendimentos nele obtidos não sejam sujeitos a IRS", incidindo o IRC sobre "os rendimentos das diversas categorias, consideradas para efeitos de IRS e, bem assim, os incrementos patrimoniais obtidos a título gratuito por entidades mencionadas na alínea c) do n. ° 1 do artigo anterior que não possuam estabelecimento estável ou que, possuindo-o, não lhe sejam imputáveis" - art.º 3º, n.º 1, al. d) do CIRC.
Nos termos do art.º 5° do Código do IRC "considera-se estabelecimento estável qualquer instalação fixa através da qual seja exercida uma actividade de natureza comercial, industrial ou agrícola" e no art.º 3°, n.° 4 que "para efeitos do disposto neste Código, são consideradas de natureza comercial, industrial ou agrícola todas as actividades que consistam na realização de operações económicas de carácter empresarial, incluindo prestações de serviços".
Nos termos do art.º 4º n.º 2, do CIRC, considerando-se obtidos em território português os rendimentos indicados nas diversas alíneas do art.° 4°, n.º 3 do CIRC, salientando-se a alínea a) "rendimentos relativos a imóveis situados no território português, incluindo os ganhos resultantes da sua transmissão onerosa”.
Nos termos do art.° 118°, n.º 3 do CIRC "os sujeitos passivos não residentes e que tenham rendimentos não imputáveis a estabelecimento estável situado em território português relativamente aos quais haja lugar à obrigação de apresentar a declaração a que se refere o artigo 120.° são igualmente obrigados a apresentar a declaração de inscrição no registo, em qualquer serviço de finanças ou noutro local legalmente autorizado, até ao termo do prazo para entrega, da declaração periódica de rendimentos prevista no artigo 120.°’’.
Mais, considerando que a GPI tem sede em Gibraltar, que nos termos da Portaria n.º 292/2011, de 08/11 (vide anexo 2), é considerado um território com um regime de tributação privilegiada e claramente mais favorável (doravante, territórios offshores), refere o art.° 56° n.º 2 do CIRC que "no caso de prédios urbanos não arrendados ou não afectos a uma actividade económica que sejam detidos por entidades com domicílio em país, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante da lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, considera-se como rendimento predial bruto relativamente ao respectivo período de tributação, para efeitos do número anterior, o montante correspondente a 1/15 do respectivo valor patrimonial’.
Nos termos do art.º 8, n.º 5, al. b) do CIRC "a cessação de actividade ocorre: (...) b) relativamente às entidades que não tenham sede nem direcção efectiva em território português, na data em que (...) deixarem de obter rendimentos em território português"- sublinhado nosso. Nestes termos, considerando tudo o acima exposto e a título de resumo, a GPI é uma sociedade não residente, com sede num território offshore e sem estabelecimento estável proprietária de vários imóveis em território português. Para uma sociedade não residente sem estabelecimento estável que aufira rendimentos prediais relativos a imóveis situados em território nacional, apenas estariam obrigados a apresentar a inscrição cadastral até à data de entrega da modelo 22, esgotando-se a obrigação com entrega desta, contudo, para as sociedades residentes em offshores o legislador português consagrou uma presunção legal de rendimentos que, não sendo ilidida, faz com que a GPI tenha sempre, na perspectiva da AT, rendimentos tributáveis em sede de IRC e a consequente obrigação de se encontrar inscrito no cadastro da AT.
Veja-se, em abono do afirmado no parágrafo anterior, o disposto e atrás transcrito no art.º 8.°, n.º 5, al. b) do CIRC, ao expressamente se prever que para os não residentes sem estabelecimento estável lhes ocorre a cessação de actividade quando estas "deixarem de obter rendimentos em território português".
Obviamente, se o legislador quis deixar expressa a possibilidade de os não residentes sem estabelecimento estável cessarem o seu registo fiscal, torna-se evidente que existe o inverso, ou seja, a obrigação de registo.
Encontrando-se a GPI cessada desde 29/12/2014 e considerando tudo exposto, é flagrante que tal cessação ocorreu sem que os pressupostos da sua realização tenham ocorrido, i.e., "deixarem de obter rendimentos em território português", pelo que é proposto neste relatório o reinicio da actividade da GPI com a data comunicada de cessação, ou seja, a 29/12/2014.
III - Correcções Aritméticas
111.1 - Imposto sobre o rendimento das pessoas colectivas (IRC) - rendimentos de não residentes
MI.1.1 - Rendas (categoria F)
111.1.1.1 - Exercício de 2014
Considerando os ponto 11.3.2 e 11.3.3 deste relatório e que este é uma entidade não residente, sem estabelecimento estável, os rendimentos imputáveis são "determinados de acordo com as regras estabelecidas para as categorias correspondentes para efeitos de IRS” - art. 56°, n.º 1 do Código do IRC (CIRC) e tendo, como é o caso - Gibraltar, sede em território com regime de tributação privilegiada, claramente mais favorável definida pela Portaria n.º 150 /2004 de 13 de Fevereiro, encontra-se sujeito à presunção disposta no art.° 56°, n.° 2 do CIRC, onde se prevê que "no caso de prédios urbanos não arrendados ou não afectos a uma actividade económica que sejam detidos por entidades com domicilio em pais, território ou região sujeito a um regime fiscal claramente mais favorável constante de lista aprovada por portaria do membro do Governo responsável pela área das finanças, considera-se como rendimento predial bruto relativamente ao respectivo período de tributação, para efeitos do número anterior, o montante correspondente a 1/15 do respectivo valor patrimonial.”
Da análise ao sistema informático da AT, verificou-se que a GPI detém 4 imóveis em Portugal, com o Valor Patrimonial Tributário (VPT) global de € 370.170,00, conforme imagem abaixo:
(...)
A GPI procedeu ao envio da declaração periódica de rendimentos - modelo 22 de IRC, para o exercício de 2014, contudo, não declarou quaisquer rendimentos tributáveis. (...).
(...)
Considerando o disposto na lei e o constante no contrato de arrendamento, foram recebidas rendas relativas a 2014 (meses de Novembro e Dezembro), para o imóvel sito no Monte Formoso, perfazendo o montante de € 500,00.
Resulta que para os restantes imóveis não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção referida, pelo que para cálculo do rendimento predial bruto vai ser considerado o VPT de € 338.840,00, originando o valor de rendas de € 22.589,33.
(...)
Há que deduzir aos rendimentos brutos acima identificados, o valor do IMI pago para os imóveis em questão no ano de 2014 e os encargos documentados que hajam sido pagos. (...)
Assim, deve ser considerado como encargo o valor pago no ano de 2014, correspondente aos 4 imóveis, constante nas 2 prestações pagas no valor global de € 981.37. A GPI documentou encargos que podem ser aceites a deduzir aos rendimentos brutos nos termos do art° 41°, n° 1 do CIRS, que suportou no ano de 2014 relativas a condomínio, certificado energético e conservação, nos valores constantes no quadro 1 abaixo:
Quadro 1

Dos valores descritos não foi comprovado o pagamento do montante de condomínio para o imóvel 08005 - U - 4721 - BI pelo que não vai ser considerado a deduzir.
De acordo com tudo e descrito vai (sic), no quadro 2 abaixo, vamos apurar o rendimento predial líquido do período:
(...)
A GPI-980137527 exerceu o Direito de Audição em 30/11/2016, produzindo alterações aos montantes propostos neste ponto do relatório. Do alegado, manteve-se o enquadramento da sociedade como não residente sem estabelecimento estável, tendo a GPI-980137527 feito prova que quanto ao imóvel, sito na Praia dos Aveiros - Albufeira, inscrito sob o artigo n.º 9695°, (...este “não é fruído por entidade com domicílio em território português” desde 30/07/2014, pelo que vamos considerar apenas rendimentos quanto ao período de Janeiro a Julho de 2014 como rendimentos nos termos do art.° 56°, n.º 2 e 3 do CIRC para este imóvel, ou seja, o valor de € 8.727,83 e não o montante de €14.962,00, sendo-lhe abatido o valor de € 603,50 de IMI pago, apurando-se um valor líquido para este imóvel de €8.124,33 em vez dos € 14.358,50.
Nestes termos, vai ser proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC (categoria F), nos termos dos art°s 56°, n.º 1 e 2 do CIRC, ao exercício de 2014, no valor total de €13.898,26.
III.1.1.2 - Exercício de 2015
(...)
Assim, nos termos do art.° 56°, n.º 2 do CIRC, é afastada a presunção de rendimentos quanto aos dois imóveis identificados na resposta acima. (...).
Resulta que para o restante imóvel - art.° 4721 -BI, urbano da freguesia predial urbana da Quarteira, concelho de Loulé, não foi comprovado qualquer elemento que afaste a presunção referida, pelo que para cálculo do rendimento predial bruto vai ser considerado o VPT sw € 64.900,00, originando o valor de rendas de € 4.326,67.
(...)
Desta forma, vai ser proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC (categoria F), nos termos dos art°s 56°, n.º 1 e 2 do CIRC, ao exercício fiscal de 2015, no valor total de €7.875,67.
III.1.2 - Mais-valias de alienação de imóvel - 2015 (categoria G)
Por análise à modelo 11, constatou-se que a GPI tinha procedido à alienação do imóvel inscrito na matriz predial urbana da freguesia e concelho de Albufeira sob o art.09695°, em 06/07/2015, pelo valor de € 290.000,00, sem que tenha apresentado qualquer declaração de rendimentos. Em 21/10/2016, foi a GPI notificada através de Notificação Pessoal (vide anexo 8) para:
"2- Apresentar cópia de extractos bancários de conta(s) em nome da sociedade no território nacional para o ano completo, nomeadamente, para as contas com os números 0036 04149910 6003 5475 5 e "414.10.153231-8";
3 - Considerando que vendeu um imóvel em 2015, apresente elementos que documentem essa alienação e o destino dado ao montante recebido, tendo presente o disposto no art. ° 88° do RGIT;
4 - Apresente documento relativo à aquisição do imóvel alienado - art.° 9695 da freguesia de Albufeira e Olhos de Água, concelho de Faro (080106)".
Através do seu representante legal - Sr. F. (vide anexo 3) a GPI, em resposta remetida por email (anexo 9-3 fls), informou que:
"Ponto 2:
Sobre a conta 414.10.153231-8 já foi apresentado o último extraio bancário existente (para 2014) pois essa conta foi cancelada e extinta na data aposta no último movimento.
No que se refere à conta terminada por 5475 5, foi a mesma penhorada pelo Serviço de Finanças de Lisboa 3 e o seu saldo ficou a zero. Os extractos bancários com movimentos anteriores a 6 meses devem ser previamente pagos ao banco para que estes possam emitir o extracto do ano 2015. Fui informado neste dia, que não foi emitido qualquer extracto por se verificar que a conta não tem saldo.
Após contacto com o advogado dos accionistas em Gibraltar, tentarei resolver a situação, mas como a sociedade tem a conta penhorada e não pode efectuar qualquer tipo de pagamento por culpa da AT, a sociedade está paralisada.
Ponto 3:
Junta-se cópia da escritura de venda do referido imóvel pelo valor de 290.000€. Desse montante 200.000€ foram entregues a Gibraltar para pagar todas as despesas existentes ao notário público, ao advogado, ao contabilista, aos serviços de registo e finanças em Gibraltar desde a sua constituição (1997), pois algumas nunca foram pagas por falta de verbas e se remanescente houve, teria sido partilhado pelas sociedades associadas.
Os restantes 90.000€, dos quais foi imediatamente deduzida e paga comissão da imobiliária de +_ 18.000€ (cuja cópia se anexa) e o valor de vários processos de execução em curso, serviram para pagar os valores em dívida em Portugal acumulados desde há muitos anos, ou para restituir os empréstimos feitos pela sociedade.
A sociedade, até 2014, não tinha qualquer fonte de rendimento, pois Gibraltar mantinha uma política de "património estático", que em 1997 (ano da compra) o imobiliário era, por si, um Investimento rentável.
Lembro que só de impostos juros e coimas) já pagos às Finanças desde 1997, com especial incidência de IRC dos anos 2009 a 2013; foram pagos quase 20.000C.
Os IMI "normais" foram pagos. Vários registos foram efectuados e pagos. Verificaram-se vários processos de execução dos respectivos condomínios dos imóveis da GPI, com despesas acumuladas de agente de execução, e penhoras, que, entretanto, foram pagos. Muitos pagamentos diversos, que não se conseguem indicar, em tão pouco tempo, como a promoção de arrendamentos em 2014, promoção de venda, deslocações ao Algarve onde situavam 2 imóveis e deslocações a Gibraltar, hotéis, portagens, refeições, deslocações a assembleias de condomínio, obras nos imóveis (muitas delas não se consegue factura, como foi o caso na vivenda Minando), substituição de equipamento e mobiliário, despesas de consumos de água e electricidade.
Informo que a divida actual a AT é de +-94.000€ (sem juros, no contexto PERES) e o valor patrimonial dos imóveis dados em garantia é de 145.740€, enquanto que o valor de mercado poderá aproximar-se 200.000C.
Ponto 4:
A GP/ não possui o documento de compra do referido imóvel, nem nenhuma indicação onde se possa ter efectuado a escritura.".
Para além da resposta escrita a GPI apresentou diversos documentos no intuito de documentar os encargos suportados que mais à frente neste relatório iremos valorar ou justificar porque não são considerados - anexo 12 (37 fls).
Considerando os pontos 11.3.2 e 11.3.3 deste relatório e que este é uma entidade não residente, sem estabelecimento estável, os rendimentos imputáveis são "determinados de acordo com as regras estabelecidas para as categorias correspondentes para efeitos de IRS" - art.° 56°, n.° 1 do CIRC, que nos termos do art.° 10°, n.° 1, al. a) do Código do IRS (CIRS), a venda do imóvel aqui analisada é tributada de acordo com as regras constantes neste código para as mais-valias.
A mais-valia obtém-se do saldo apurado da diferença entre o valor de realização e o valor de aquisição art.º 10°, n.°4, al. a) CIRS, sendo este último ''corrigido pela aplicação de coeficientes” à data que constar no título de aquisição - art.º 50º, n.º 1 e n.º 2 do CIRS. Os factores de actualização encontram-se aprovados pela Portaria n.º 400/2015, de 06/11. Ao valor de aquisição acresce os encargos com a valorização do imóvel alienado, comprovadamente realizados nos últimos 12 anos, e as despesas necessárias e efectivamente praticadas, inerentes à aquisição e alienação - art.º 51°, al. a) do CIRS.
O art. 44°, n.º 2 do CIRS define o valor de realização como sendo o valor considerado para a liquidação do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas - € 290.000,00 (valor considerado na escritura). Como valor de aquisição a titulo oneroso, é considerado o montante que tiver servido para efeitos de liquidação do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de imóveis (IMT), nos termos da redacção do art.º 46°, n.º 1, do CIRS, contudo a GPI na resposta à nossa notificação acima transcrita, mais concretamente no ponto 4, refere que desconhece a data de aquisição e o cartório notarial onde terá ocorrido.
Consultado o registo do prédio no Serviço de Finanças de Albufeira, no suporte em papel para a inscrição do art.º urbano 9695° da freguesia e concelho de Albufeira, verifica-se que a aquisição do imóvel foi realizada por escritura pública realizada no 2° C.N. de Coimbra, em 14/08/1997. Desta forma, foi contactada a notária – M. para obter informação sobre a escritura realizada, tendo-se obtido cópia (anexo 13-4 fls), onde se pode ver que o valor de aquisição foi de € 34.915,85 e o imóvel se encontrava omisso (ainda sem inscrição matricial nem a correspondente avaliação). Com a inscrição na matriz do imóvel, a avaliação revelou que o valor patrimonial tributário era superior ao valor declarado de aquisição, sendo aquele o valor de aquisição a considerar para a liquidação do IMT (na altura sisa), ou seja, o valor patrimonial de € 62.848,54 (anexo 14-1ª folha).
Quanto a todos os documentos apresentados, apenas vão ser considerados os que preenchem o descrito no art.° 51°; al. a) do CIRS, ou seja, as despesas inerentes à aquisição e encargos com a valorização do imóvel. Analisados que foram todos os documentos apresentados em anexo 12, constata-se que nenhum destes preenche os requisitos do art.° 51° do CIRS, pois na sua grande maioria são despesas que podem ser considerados como gasto na actividade normal de uma empresa (encargos com o contabilista, pagamentos de água, luz, manutenção de edifícios, compra de bens móveis para o recheio do imóvel, encargos com condomínios, impostos, etc.) mas essa actividade é a declarada em Gibraltar, não em Portugal. Destes constatou-se ainda que alguns estavam em nome do Sr. C. - vide por ex. pág. 24 e 30 do anexo 50, entre outros, pelo que também não seriam aceites na contabilidade da GP I.
Em anexo 15 (8 fls), encontramos o encargo com a imobiliária que intermediou a alienação do imóvel e alguns registos que consideramos associados à venda, pelo que vão ser considerados como despesas necessárias no valor de € 18.004,21.
Em anexo 16 (3 fls), um documento denominado de "Invoice" emitido em 22/08/2010 por "K.", sem qualquer número de contribuinte, nacional ou estrangeiro, nem identificando o adquirente. Há uma referência ao local "property: Villa Plus Mynando" e descreve o que nos parece ser uma proposta de alterações/obras a realizar, contudo, desconhece-se se foram realizadas as obras pois não foi participado à matriz predial obras de beneficiação que tivessem sido realizadas no imóvel, pois o montante em causa (cerca de € 60.000,00) indiciava alteração que exigia participação à matriz pela alteração de valor do imóvel. Mais, não foi também comprovado o pagamento deste montante, pelo que não vai ser considerado este montante no apuramento da mais-valia.
Em anexo 17 (5 fls), documento presentado pela GPI onde é documentado um "Pedido de registo de estabelecimento de alojamento local” à Camara Municipal de Albufeira, datado de 16/07/2009, que estaria a ser desenvolvido por escritório de advogados a quem pagou para o efeito. Ora, a GPI nunca declarou quaisquer rendimentos auferidos pelo imóvel aqui alienado facto que motivou uma acção de inspecção ao ano de 2009, pelo que este encargo seria lá considerado e não agora em sede de alienação do imóvel pois efectivamente não se enquadra nos termos expedidos no art. 51° do CIRS, pelo que não vão ser considerados.
Em anexo 1 8 (3 fls.), factura de 22/12/2007 relativa a obras de reparação de piscina, no valor de € 8.261,14 e cópia de certidão de teor do art.° 1 7609 urbano, da freguesia e concelho de Albufeira. Da análise à descrição matricial verifica-se que não consta na descrição do imóvel qualquer piscina, logo, não pode a AT aceitar obras de melhoramento realizadas a parte de imóvel em imóvel que não contém a parte melhorada.
De tudo o descrito vamos agora fazer o apuramento da mais-valia no quadro 3 abaixo:
(...)
A GPI-980137527 exerceu o Direito de Audição em 30/11/2016. Do alegado, manteve-se o enquadramento da sociedade como não residente sem estabelecimento estável, tendo-se concluído que das despesas apresentadas relativos a obras de valorização do imóvel, são agora aceites considerando os elementos agora apresentados os montantes de € 154,24 e € 8.261,14 nos termos do art.° 51°, n.° 1, al. a) do CIRS, alterando-se as conclusões deste ponto do relatório, aumentando as despesas/encargos aceites de €18.004,21 para € 26.419,59. Nestes termos a mais-valia contabilística é de € 200.731,87 e uma mais-valia fiscal de € 170.564.57.
Desta forma, vai ser proposta a correcção à matéria colectável para efeitos de IRC, nos termos dos art.°s 56°, n.ºs 1 e 2 do CIRC, ao exercício fiscal de 2015, no valor total de € 170.564.57.
(...)
VIII - Outros elementos relevantes
VIII.1 - Reinício de actividade
A GPI procedeu à cessação de actividade em 29/12/2014, contudo, considerando que se mantêm em nome de sociedade diversos imóveis, e sendo uma entidade não residente sem estabelecimento estável como melhor se detalha no ponto II.3.3, não se nos afigura como plausível a cessação de actividade, nos termos do art.° 118°, n° 6 do CIRC, pois os imóveis continuam a ser geradores de rendimentos, ainda que presumidos, originando a obrigação de entregar a declaração periódica prevista no art.° 120° do CIRC e a declaração anual prevista no art.° 121° do CIRC. Nestes termos, é proposto o reinício de actividade para a GPI na data de 29/12/2014.
VIII.2 - Representante legal
Foi identificado como director (vide anexo 1) e procurador (vide anexo 2) da sociedade o Sr. F., NIF (…).
(...)
IX - Direito de audição - Fundamentação
(...)
1 - Enquadramento da sociedade como entidade não residente sem estabelecimento estável ao considerar que tem pelo menos desde 2014 (29/12) uma sucursal em Portugal
(...)
Desta forma e considerando tudo o exposto, a AT considera que a Casa-Mãe não detém qualquer estabelecimento estável em Portugal a que se possa imputar as rendas auferidas.
2 - Considera que Gibraltar já não preenche os requisitos para ser considerada na lista constante na Portaria 150/2004
(...)
Nos termos expendidos, Gibraltar continua a estar listado na Portaria 292/2011, pelo que se considera um território com um regime Fiscal claramente mais favorável.
3 - Sendo considerada não residente com estabelecimento estável ou porque não se enquadra o local da sede na Portaria 150/2004 já não é passível de lhe ser aplicado o disposto no art.° 56°, n.° 2 e 3 do CIRC mesmo porque a submissão a estes números não foi fundamentada
(...)
De tudo o descrito nos pontos 1 e 2 desta análise ao DA, fica claro que(...) estamos perante uma entidade não residente sem estabelecimento estável com sede em regime fiscal claramente mais favorável, os denominados países ou território “offshore”. Contudo discorda também das correcções propostas à matéria colectável para os anos de 2014 e 2015, a título de rendas, por considerar que a AT não fundamenta a sujeição ao disposto no art.° 56°, n.° 2 e 3 do CIRC.
Ora, as matérias controvertidas resultam descritas nos pontos III.1.1.1 e III.1.1.2, respetivamente para os anos de 2014 e 2015. Analisando os pontos do relatório referidos constata-se que estes remetem para um enquadramento realizado (...) nos pontos II.3.2 e II.3.3, para onde remetemos porque se mantêm válidos todos os argumentos expendidos para enquadramento da GPI(...).
(...)
4 - Quanto ao apuramento da mais-valia, discorda da não consideração de algumas despesas que considera indispensáveis para a sua obtenção
(...)
Importa agora saber se os encargos/despesas elencados cumprem os requisitos dispostos na norma para que sejam aceites. Ora, para os montantes de € 154,24 e de € 8.261,14, me face dos elementos agora apresentados, nomeadamente o DOC 8, vão ser aceites como encargos elegíveis para a valorização do imóvel e como tal de acrescer ao custo de aquisição, corrigindo-se no ponto MI.1.2 o cálculo da mais valia.
(...)
5 - Discorda da infracção indicada pela falta de entrega do Modelo 22 do ano de 2015
(...)
6 - Discorda do Reinício de actividade proposto
(...)
Conclusão
A GPI-980137527 exerceu o Direito de Audição em 30/11/2016. Do alegado, manteve-se o enquadramento da sociedade como não residente sem estabelecimento estável, tendo a GPI-980137527 feito prova que quanto ao imóvel, sito na Praia (…), este "não é fruído por entidade com domicilio em território português" desde 30/07/2014, pelo que vamos considerar apenas rendimentos quanto ao período de Janeiro a Julho de 2014 como rendimentos nos termos do art.° 56°, n.° 2 e 3 do CIRC para este imóvel, ou seja, o valor de € 8.727,83 e não o montante de €14.962,00, sendo-lhe abatido o valor de € 503,50 de IMI pago, apurando-se um valor liquido para este imóvel de € 8.124,33 em vez dos € 14.358,50 referidos no ponto MI.1.1.1, alterando-se os montantes apurados. Para o ano de 2015 não vai ser considerado para este imóvel qualquer montante a título de rendas nos termos do art.° 56°, n.° 2 e 3 do CIRC, alterando-se as conclusões do ponto NI.1.1.2 deste relatório.
Conclui-se também que das despesas apresentadas relativos a obras de valorização do imóvel, são agora aceites considerando os elementos agora apesentados os montantes de € 154,24 e €8.261,14 nos termos do art.° 51°, n.º 1, al. a) do CIRS, alterando-se as conclusões do ponto III.1.2 deste relatório. As restantes despesas não são aceites por não terem documento de suporte válido, por não serem obras que valorizem o imóvel e porque as despesas identificadas, ainda que necessárias, não eram inerentes à alienação do imóvel para que fossem consideradas nos termos do artigo 51°, n.º 1 , al. a), do CIRS.
Assim, nos termos entre outros dos art.° 118°, n.º 3; art.° 56°, n.º 2 e art.° 8º, n.° 5, al. b) a contrário, todos do CIRC, a GPI é uma sociedade não residente, com sede num território offshore e sem estabelecimento estável, proprietária de vários imóveis em território português, o legislador português consagrou uma presunção legal de rendimentos que, não sendo ilidida, faz com que tenha sempre, na perspectiva da AT, rendimentos tributáveis em sede de IRC e a consequente obrigação de se encontrar inscrito no cadastro da AT, sendo mantida a proposta de reinicio efectuada neste relatório.»
Cf. doc. de fls. 103 a 122, e respectivos anexos, de fls. 123 a 207 todas do PA;
EE) Em 27/12/2016 foram emitidas em nome da Impugnante as liquidações de IRC e juros compensatórios, referentes aos exercícios de 2014 e 2015, de fls. 63 e 64 do processo físico, que se dão por integralmente reproduzidas.

A convicção do Tribunal baseou-se no teor dos documentos identificados em cada uma das alíneas antecedentes».

II. 2 – De Direito
I. Comecemos por abordar a questão aqui colocada, recordando as condições de recorribilidade previstas no n.º 2 deste artigo 25.º do RJAT:
- que a decisão arbitral recorrida se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;

- que a mesma esteja em oposição, quanto à mesma questão fundamental de Direito, com acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo ou pelo Supremo Tribunal Administrativo ou com outra decisão arbitral, nos termos do mesmo artigo;

- que o acórdão/decisão arbitral fundamento tenha transitado em julgado, nos termos do artigo 688.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi artigo 140.º, n.º 3 do CPPT.

- que a orientação perfilhada na decisão arbitral não esteja de acordo com a jurisprudência mais recente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, nos termos do n.º 3 do artigo 152.º do CPTA, para o qual o n.º 3 do artigo 25.º remete;

II. Tomando por garantido que o Acórdão Fundamento se encontra transitado em julgado, focar-nos-emos em saber se é idêntica a questão fundamental de Direito. E tal sucede quando:

- as situações fácticas em ambos os arestos sejam substancialmente idênticas, entendendo-se, como tal, para este efeito, as que sejam subsumidas às mesmas normas legais;

- o quadro legislativo seja também substancialmente idêntico, o que sucederá quando seja o mesmo o regime jurídico aplicável ou quando as alterações legislativas a relevar num dos acórdãos não interfira, nem directa nem indirectamente, na resolução da questão de direito controvertida;

- quando a divergência entre as decisões (recorrida e fundamento) se verifica ao nível das próprias decisões e não exclusivamente quanto aos respectivos fundamentos.

III. Ora, vertendo ao caso dos presentes autos, pode-se concluir, quanto ao contexto fáctico, que o mesmo é claramente semelhante quanto aos seguintes factos:
- Ambos os sujeitos passivos envolvidos são pessoas colectivas ou entidades residentes na União Europeia, respectivamente em Malta e Gibraltar;
- Ambos os sujeitos passivos se qualificam como não residentes sem estabelecimento estável situado em Portugal para efeitos do Código do IRC;
- Ambos os sujeitos passivos foram submetidos a uma tributação normal à taxa de IRC prevista para não residentes sem estabelecimento estável situado em Portugal, desacompanhada da consideração por metade das mais-valias envolvidas.
Mas ficam-se por aqui as semelhanças.

IV. Quanto à factualidade subjacente aos arestos em confronto, constata-se que ela é bem distinta quanto os factos tributários envolvidos:
- Ao passo que na decisão arbitral recorrida, está em causa o enquadramento fiscal de uma alienação de partes sociais e das mais-valias mobiliárias daí decorrentes, já no Acórdão Fundamento está em causa a alienação de imóveis situados em Portugal e o cálculo das mais-valias imobiliárias associadas (sublinhados nossos).

V. Em coerência, do ponto de vista do enquadramento jurídico-tributário, também as decisões em confronto são insusceptíveis de comparação:
- Ao passo que na decisão arbitral recorrida, está em causa a aplicação (potencial) do n.º 3 do artigo 43.º do Código do IRS, a qual prevê uma tributação por metade das mais-valias mobiliárias verificadas no caso ali julgado, já no Acórdão Fundamento deparamos com a aplicação do n.º 2 do artigo 43.º do Código do IRS (por mero lapso, identificado como artigo 43.º, n.º 2 da LGT no ponto VIII do Sumário do Acórdão), o qual prevê a tributação por metade das mais-valias imobiliárias.
O objeto das decisões é, por conseguinte, forçosamente distinto – apenas o raciocínio conducente a uma e a outra decisão podendo, em abstrato, considerar-se em oposição: com a decisão arbitral recorrida a sustentar a não aplicação remissiva do desagravamento das mais-valias mobiliárias aos sujeitos passivos de IRC, enquanto o Acórdão Fundamento sustenta a aplicação remissiva daquele desagravamento das mais-valias imobiliárias aos sujeitos passivos de IRC (sublinhados e itálicos nossos).

VI. Acresce uma outra, mas que se revela meramente aparente, diversidade fáctico-jurídica: enquanto na Fundamentação e Dispositivo da decisão arbitral recorrida se sindica a legalidade de uma liquidação de IRC (de 2021), no Acórdão Fundamento o respectivo dispositivo e fundamentação respeita a uma liquidação de IRS (de 2015).
Todavia – e por isso é apenas aparente a dissemelhança – constata-se que o objeto do recurso apresentado naquele Tribunal Central Administrativo Norte é, efectivamente, uma liquidação de IRC do ano de 2015, pelo que a fundamentação e dispositivo deste Acórdão apenas padecem de um mero (embora repetido) lapsus calami (sublinhados e itálicos nossos).

VII. Ora, todo o exposto é mais do que suficiente para se concluir que não existe uma pronúncia oposta por parte das decisões aqui em confronto quanto à mesma questão fundamental de Direito, uma vez que apenas, e incidentalmente, o argumento sistemático subjacente a uma e outra decisões pode ser considerado como estando em oposição.
Mas tal é manifestamente insuficiente para permitir a este Tribunal conhecer do mérito do Recurso e uniformizar jurisprudência.

VIII. Não se verificam, por conseguinte, os requisitos de que depende o conhecimento do mérito do presente Recurso, impondo-se decidir em conformidade.

III. DECISÃO
Nestes termos, acordam os Juízes deste Supremo Tribunal em não tomar conhecimento do mérito do Recurso.

Custas pela Recorrente, com dispensa do pagamento do remanescente da Taxa de Justiça.

Comunique-se ao CAAD.

Lisboa, 17 de Outubro de 2024. - Gustavo André Simões Lopes Courinha (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Francisco António Pedrosa de Areal Rothes – Joaquim Manuel Charneca Condesso – Nuno Filipe Morgado Teixeira de Bastos – Aníbal Augusto Ruivo Ferraz – Pedro Nuno Pinto Vergueiro – Anabela Ferreira Alves e Russo – Fernanda de Fátima Esteves – João Sérgio Feio Antunes Ribeiro.