1.1. “A... Unipessoal Lda. (ZFM)”, inconformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) do Funchal, datada de 25 de Novembro de 2024, que julgou improcedente a oposição às execuções fiscais n.ºs ...50, ...10, e ...84, relativas respectivamente aos processos nºs 39/24.0BEFUN (processo principal) bem como aos processos apensos nºs 47/24.1BEFUN e 48/24.0BEFUN, que o Serviço de Finanças do Funchal 1 lhe moveu para cobrança coerciva de dívida referente a recuperação de auxílios de Estado no valor de € 103.959,85, 94.411,43 e 96.836,55 respectivamente, interpôs recurso para este Supremo Tribunal Administrativo.

1.2. Nas alegações de recurso apresentadas, formulou a Recorrente as seguintes conclusões:

«A. O presente recurso tem por objeto a Sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal no processo n.º 39/24.0BEFUN e apensos, que decidiu pela improcedência das oposições à execução fiscal que têm por objeto as dívidas exequendas em causa nos processos de execução fiscal n.ºs ...10, ...84 e ...50, a correr termos junto do Serviço de Finanças do Funchal 1, nos montantes de € 94.411,43, € 96. 836,55 e € 103.959,85, referentes ao IRC de 2012, 2014 e 2015 e custas dos processos, respetivamente, com vista à recuperação dos auxílios de Estado concedidos à Recorrente, na sequência da Decisão da Comissão,

B. A Sentença recorrida entendeu que as normas de direito interno, substantivas ou processuais, que possam constituir obstáculo à recuperação imediata de auxílios de Estado, têm de ser desaplicadas por força do princípio do primado do Direito da UE sobre o Direito interno;

C. Por esse motivo, de acordo com a Sentença recorrida, o artigo 204.º do CPPT, que prevê os fundamentos da oposição à execução, deve ser desaplicado num caso em que, como aquele em apreço, esteja em causa um processo de execução fiscal para recuperação de auxílios de Estado considerados ilegais, por poder determinar a inexigibilidade da dívida, obstando à efetiva e imediata recuperação desse auxílio de Estado;

D. A Sentença recorrida padece de erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do princípio da execução imediata e efetiva da Decisão da Comissão e do princípio do primado, e bem assim, das normas nacionais previstas no regime de execução fiscal no CPPT e LGT, que preveem os direitos e garantias dos executados, o artigo 204.º do CPPT;

E. O fundamento do princípio da execução imediata e efetiva da Decisão da Comissão não se verifica in casu porquanto, contrariamente ao que sucedeu noutras Decisões da Comissão relativas a auxílios de Estado considerados ilegais, no presente caso:

a. a Comissão não determinou, nem forneceu critérios capazes de tornar determináveis, os beneficiários dos auxílios de Estado considerados ilegais;

b. essa determinação passou a competir ao Estado Português, concretamente à AT, que, para identificar os beneficiários, utilizou critérios meramente indiciários, recuperando os auxílios através de atos tributários de liquidação de IRC com caráter discricionário, o que não se pode admitir, por ilegal;

F. O princípio da recuperação imediata tem de ser interpretado em conformidade com os princípios gerais de direito;

G. Isso significa que a recuperação apenas pode ser concretizada sem as garantias normais do processo quando já não exista matéria suscetível de, legitimamente, poder conduzir à não recuperação do auxílio, que não é o que sucede no caso em apreço;

H. Quer o TFUE, quer a Comissão, impõem uma obrigação de recuperação imediata dos auxílios de Estado considerados ilegais ao Estado português e não aos contribuintes / empresas beneficiárias;

I. O TFUE expressamente prevê que o Estado-Membro tem de tomar medidas específicas para acomodar a necessidade de recuperação imediata;

J. No caso em apreço, o Estado Português optou por não aprovar legislação para criar um procedimento específico para a recuperação de auxílios de Estado;

K. Antes se serviu, para o efeito, do procedimento e do processo tributário, designadamente do processo de execução fiscal, pelo que tem de aplicar as regras desse processo na sua totalidade, incluindo as que, como o artigo 204.º do CPPT, preveem a possibilidade de deduzir oposição à execução;

L. Acresce que inexiste, in casu, qualquer conflito entre normas internas no caso, o disposto no artigo 204.º do CPPT e o Direito da UE, que precise de ser resolvido através do princípio do primado e da desaplicação daquela norma interna;

M. Simplesmente, e na esteira de vários Acórdão do STA:

a. tendo o Estado Português optado por recuperar os auxílios de Estado considerados ilegais através do procedimento de liquidação e do processo de execução fiscal, tem de aplicar todas as normas que compõem os respetivos regimes legais, estando impedido de criar, a partir do regime da execução fiscal, um regime ad hoc aplicável exclusivamente aos processos de execução fiscal que visem a recuperação de auxílios de Estado em que se denegue as garantias dos contribuintes;

b. para que essa recuperação opere num quadro de legalidade, em que inexista arbitrariedade, a execução fiscal tem de ter uma duração mínima, de modo a permitir a realização dos vários atos que a compõem;

c. este é o único entendimento possível à luz do Regulamento e da Decisão da Comissão, a qual é expressamente invocada pelo Tribunal a quo para sustentar a sua posição, sob pena de se pôr em causa os princípios gerais de direito partilhados pela União, designadamente aqueles constantes do artigo 16.º, n.º 1, in fine do Regulamento;

d. o que razoavelmente se pode retirar do princípio da execução imediata e efetiva da Decisão da Comissão é que sejam imediatamente iniciadas diligências que visem recuperar os auxílios de Estado, porquanto essas são diligências que dependem do Estado-Membro;

e. coisa diferente (e inadmissível) é afirmar (e decidir assim, como fez o Tribunal a quo) que por força daquele princípio, a recuperação do auxílio irá sempre inevitavelmente ocorrer, independentemente de eventos como a inexigibilidade da dívida (que podem verificar-se quanto a qualquer dívida cobrada via execução fiscal).

f. a possibilidade de deduzir oposição à execução não pode, assim, ser afastada pela AT, nem pelo Tribunal a quo, só porque, supostamente, seria isso que resultaria dos instrumentos de Direito da UE invocados, desde logo, porquanto, no plano dos princípios gerais da União dificilmente, não é admissível uma discriminação dos executados em função da situação que esteve na origem do crédito fiscal a recuperar.

N. A interpretação e aplicação da lei sustentadas pelo Tribunal a quo, nos termos que resultam da Sentença recorrida, é inconstitucional, porquanto, impedindo que um executado se manifeste em oposição à execução, na qual inclusivamente se pode discutir a inexistência da dívida, denega:

a. o seu direito de acesso ao direito e à tutela jurisdicional efetiva, em violação do disposto no artigo 20.º e no artigo 268.º n.º 4 da CRP e do artigo 9.º da LGT;

b. o princípio do Estado de Direito e da legalidade tributária consagrados nos artigos 2.º e 103.º n.º 3 da CRP;

c. o disposto no artigo 47.º da Carta dos Direitos Fundamentais da União Europeia.

O. Em suma, a possibilidade de dedução de oposição à execução tem de ser uma garantia dos executados em todos os processos de execução fiscal, incluindo naqueles através dos quais se pretenda a recuperação de auxílios de Estado, como aquele em apreço;

P. Por esse motivo, a Sentença recorrida está inquinada de erro de julgamento e deve ser revogada e substituída por Acórdão que julgue a oposição deduzida totalmente procedente, com as demais consequências legais;

Q. Requer-se ainda a reforma da sentença no que concerne à dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, por se encontrarem verificados os requisitos no artigo 6.º, n.º 7 do RCP, a qual também deverá ser aplicada em sede de recurso.

1.3 Contra-alegou a Recorrida da seguinte forma:

«I. DO OBJETO DO RECURSO

1. Nos presentes autos a ora Recorrente deduziu, nos termos das alíneas a) e e) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT, oposição à execução fiscal n.º ...50, ...50 e ...10, a correr termos no serviço de finanças do Funchal-1, referente à recuperação dos auxílios de Estado concedidos à entidade oponente, através duma liquidação adicional de IRC, relativa aos anos de 2015, 2014 e 2012.

2. Por sentença proferida em 25/11/2024, a fls. 123 do SITAF, o Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal decidiu julgar totalmente improcedente a Oposição e, em consequência, absolver a Fazenda Pública do pedido.

3. Não se conformando com o decidido, a Oponente, ora Recorrente, veio interpor o presente recurso para o Supremo Tribunal Administrativo.

4. É sabido que, nos termos do art.º 639.º do Código de Processo Civil (doravante, CPC), aplicável ex vi do art.º 281.º do CPPT, são as conclusões que delimitam o objeto o recurso (cf. entre outros, os acórdãos do Supremo Tribunal de Justiça de 06/06/2018, proc. n.º 4691/16.2T8LSB.L1.S1 e do Supremo Tribunal Administrativo de 26/06/2014, proc. n.º 0375/14, disponíveis em www.dgsi.pt).

5. Pelo que, tendo em conta as conclusões tiradas pela Recorrente, e apesar da sua extensão, as questões a apreciar pelo Tribunal ad quem são as de saber:

i) Se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao desaplicar, com fundamento no princípio do primado do direito da União Europeia, as normas de direito interno que constituem fundamento de oposição à execução, v.g. as previstas no art.º 204.º do CPPT, por considerar que são incompatíveis com o Direito da União Europeia, nomeadamente com a Decisão da Comissão¹ , na medida em que obstam à recuperação dos auxílios de Estado na Zona Franca da Madeira (vide as conclusões C. a E. do recurso);

¹ Disponível em https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/PDF/?uri=CELEX:32022D1414

ii) Se a presente Oposição à execução deve ser julgada procedente (vide a conclusão P. do recurso);

6. A resposta à segunda questão acima referida tem subjacente a apreciação dos fundamentos da oposição, que segundo a Recorrente “(…) o Tribunal a quo se dispensou de analisar o mérito dos fundamentos invocados pela Recorrente (…)” (cf. artigo 175.º das suas alegações), a saber (cf. artigos 27.º, alínea (iii) das suas alegações):

a) Alegada inexistência do imposto nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação (1.ª parte da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT);

b) Alegada ausência de autorização de cobrança à data da emissão da liquidação (2.ª parte da alínea a) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT), e, subsidiariamente, c) Alegada falta de notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade (alínea e) do n.º 1 do artigo 204.º do CPPT).

7. Ora, como de seguida se demonstrará, deverá ser negado provimento ao presente recurso, mantendo-se a decisão de improcedência da oposição.

Vejamos:

II. DA FALTA DE FUNDAMENTO DO RECURSO

8. A primeira questão em discussão no presente recurso prende-se com o invocado erro de julgamento da sentença recorrida por ter desaplicado, com fundamento no princípio do primado do direito da União Europeia, as normas de direito interno que constituem fundamento de oposição à execução, v.g. as previstas no art.º 204.º do CPPT (vide as conclusões C. a E. do recurso).

9. Como resumidamente refere a Recorrente no art.º 127.º das suas alegações de recurso “(…) o que está em causa neste recurso é a apreciação, pelo STA, da questão de saber se decorre dos instrumentos do Direito da EU invocados na Sentença recorrida a inadmissibilidade de dedução de oposição à execução fiscal”.

10. Isto é, está em causa a interpretação de disposições da União Europeia – Decisão da EU 2022/1414, de 4/12/2020 e Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho -, com base nas quais o Tribunal a quo sustentou a desaplicação das normas de direito interno que constituem fundamento de oposição.

11. Assim, salvo melhor entendimento, essa questão deverá ser dirimida através de um pedido de reenvio prejudicial, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, o TJUE.

Sem prescindir,

12. Independentemente da resposta que vier a ser dada à primeira questão (acima referida), sempre se terá de concluir que a Oposição à execução terá de ser julgada totalmente improcedente, dando-se resposta negativa à segunda questão em discussão no presente recurso.

13. A ora Recorrente invocou nos artigos 12.º e ss. da sua Oposição a inexigibilidade da dívida, por entender que o ato de liquidação emitido ao abrigo do processo de recuperação de auxílios de Estado se encontra viciado por usurpação de poderes (por alegada ausência de base legal para a referida recuperação) e inconstitucionalidade material (por alegada inexistência de tributo nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação), e, subsidiariamente, por considerar verificada a caducidade do direito à liquidação.

14. Acontece que esses alegados vícios não podem sequer ser todos conhecidos na presente lide, por não constituírem vícios próprios da liquidação subjacente à dívida exequenda, nem do processo de execução fiscal em apreço; e, em qualquer caso, são manifestamente improcedentes.

Vejamos:

A) CONSIDERAÇÕES INTRODUTÓRIAS

15. A execução fiscal n.º ...50, ...50 e ...10 à qual a Executada veio deduzir a presente oposição, visa a cobrança coerciva de dívida decorrente do procedimento de recuperação de auxílios de estado concedidos ilegalmente por Portugal no âmbito do Regime III da Zona Franca da Madeira (cf. ofício de citação transcrito no ponto 2 do probatório).

16. Esse procedimento surgiu na sequência da decisão proferida pela Comissão Europeia (Decisão (UE) 2022/1414 de 4 de dezembro de 2020 relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN) aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira (ZFM) — Regime III [notificada com o número C(2020) 8550]), publicada no Jornal Oficial da União Europeia, Série L, n.º 217, de 22/08/2022² (doravante, decisão da Comissão). – cfr. ponto 1 do probatório.

²https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/PDF/?uri=CELEX:32022D1414

17. Em síntese, entendeu a Comissão que “a aplicação do regime da ZFM (…) não respeitou a condições estabelecidas”³ nas suas decisões de 27 de junho de 2007, n.º C(2007)3037, e de 2 de julho de 2013, n.º C(2013) 4043, “na medida em que permitiu, em certos casos, que as empresas registadas na ZFM beneficiassem de auxílios sob a forma de uma taxa de imposto reduzida sobre os lucros resultantes de atividades que não eram efetiva e materialmente realizadas na Madeira, e calculados com base num número, que não pode ser verificado, de postos de trabalho criados ou mantidos na ZFM.” (considerando 225 decisão da Comissão)

³ Como se refere nos considerandos 19 e 26 da decisão da Comissão, esse regime “(…) apenas se aplica «aos lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira»” e “estabelece como critério essencial de compatibilidade o número de empregos criados e mantidos na região pelos beneficiários, articulando o montante máximo de auxílio permitido com o número de empregos, enquanto contributo para o desenvolvimento regional.”

18. Portanto, concluiu a Comissão que “Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, e que os auxílios concedidos a beneficiários individuais ao abrigo deste regime são incompatíveis com o mercado interno” (considerando 228 da decisão da Comissão).

19. Em consequência, a Comissão determinou na referida decisão, designadamente, que: i) Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime suprarreferido junto dos beneficiários; ii) os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da recuperação efetiva; e iii) os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004 (cf. art.º 4.º da decisão).

20. Não obstante o Estado Português tenha recorrido dessa decisão, ao abrigo dos artigos 256.º e 263.° do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia (doravante, TFUE), o Tribunal Geral da União Europeia (oitava secção) decidiu negar provimento ao recurso, por acórdão proferido em 21/09/2022, no âmbito do processo n.º T-95/21⁴ .

⁴ Disponível em:

https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf;jsessionid=2F63EB3942BE155227B2A3DB3973D262?text=&docid=...01&pageIndex=0&doclang=pt&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=118304285

21. Por sua vez desse acórdão o Estado Português interpôs recurso para o Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), ao qual foi negado provimento por acórdão proferido em 4/07/2024, no âmbito do processo n.º C-736/22 P⁵.

⁵Disponível em

https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=287894&pageIndex=0&doclang=pt&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=13351691

22. Ora, a Decisão da Comissão suprareferida é vinculativa e prevalece sobre o direito interno (cf. art.º 288.º do TFUE e artigo 8.º, n.º 4 da Constituição).

23. E, não tendo sido determinada a sua suspensão, nos termos do artigo 278.º do TFUE, a mesma produz efeitos imediatos.

24. A este respeito, atente-se ao referido no acórdão do TJUE de 9/07/2015, Comissão/França, C-63/14 (vide ponto n.º 44):

“Há que recordar a jurisprudência constante no sentido de que a eliminação de um auxílio ilegal por meio da recuperação é a consequência lógica da declaração da sua ilegalidade. A decisão que obriga um Estado-Membro a recuperar auxílios ilegais, adotada nos termos do artigo 108.°, n.°2, TFUE, goza da presunção de legalidade e, não obstante a existência de um recurso de anulação nos termos do artigo 263.° TFUE, permanece obrigatória para o seu destinatário em todos os seus elementos (v., neste sentido, acórdão Comissão/França, C-261/99, EU:C:2001:179, n.ºs 22, 26 e jurisprudência aí referida). Assim, o Estado-Membro destinatário dessa decisão é obrigado, por força do artigo 288.°, quarto parágrafo, TFUE, a tomar todas as medidas adequadas a garantir a sua execução.”

25. Foi neste contexto que a Autoridade Tributária iniciou o procedimento de recuperação, e fê-lo lançando mão do procedimento de liquidação, como veremos em mais detalhe no capítulo II.D) das presentes contra-alegações, seguindo a metodologia que foi imposta pela Comissão (vide o considerando 216 da sua decisão), de onde resultou a liquidação em cobrança coerciva no processo de execução em apreço.

B) DA INIMPUGNABILIDADE DOS ATOS DE EXECUÇÃO DA DECISÃO DA COMISSÃO

26. As liquidações emitidas ao abrigo do processo de recuperação de auxílios consubstanciam um ato de execução de uma decisão da Comissão Europeia, uma vez que apenas põem em prática a estatuição nela contida.

27. Pelo que os fundamentos de oposição referentes à alegada inexistência de imposto nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação e alegada caducidade do direito de liquidação têm de ser analisados em sede de apreciação da decisão da Comissão, uma vez que não constituem vícios próprios da liquidação subjacente à dívida exequenda, nem do processo de execução fiscal aqui em apreço, os quais se limitam a executar essa decisão.

Com efeito,

28. Os atos de execução da decisão da Comissão são inimpugnáveis na senda do entendimento jurisprudencial e doutrinal vigente.

29. Veja-se a este propósito o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo (STA) de 24/05/2006, processo n.º 01091/05, que versou sobre a recuperação dos auxílios disponibilizados ao abrigo do regime especial da Região Autónoma dos Açores, «No caso concreto, o ato de liquidação não é mais do que um ato de execução da determinação comunitária. É um ato de execução de uma decisão da Comissão Europeia.»

30. No mesmo sentido, refere Jorge Lopes de Sousa (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, II Volume, 2011, Áreas Editora, págs. 232 e 233), a propósito da recorribilidade contenciosa dos atos de execução que «mesmo em relação a atos de liquidação de tributos, terão de se abrir exceções quando estiverem em causa disposições de valor normativo superior ao direito ordinário nacional, como é o caso das normas comunitárias (art. 8.º, n.º 4, da CRP).

Com efeito, os atos administrativos dos órgãos comunitários são diretamente impugnáveis perante os tribunais da União Europeia, nos termos do art. 263.º do Tratado da União Europeia (anterior art. 230.º). Por isso, se na sequência de um ato administrativo de um órgão comunitário que determina a liquidação de uma quantia de natureza tributária, é efetuado um ato de liquidação pela administração tributária nacional, ele não é impugnável naquilo que nele for a mera execução do ato comunitário, apenas o podendo ser impugnado na parte em que for inovador». (Negrito nosso)

31. Ora, por um lado, a tese da Recorrente quanto à alegada inexistência de tributo nas leis em vigor à data dos factos a que respeita a obrigação (por a lei nacional não exigir expressamente que os postos de trabalho fossem criados na ZFM, nem que o lucro derivasse de atividades exercidas fisicamente nesse território) contraria o estatuído na própria decisão da Comissão.

32. Efetivamente, como já referimos supra, a Comissão concluiu que Portugal aplicou ilegalmente o regime da ZFM, em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE, por não ter respeitado condições estabelecidas nas suas decisões C(2007) 3037 e C(2013) 4043 (cf. artigos 1.º a 3.º da Decisão da Comissão), a saber: (i) que os lucros dos beneficiários resultem de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira e (ii) que por estes sejam criados e mantidos de postos de trabalho na região (vide, designadamente, os considerandos 19, 26, 39 e 51 da decisão da Comissão).

33. Note-se que a Comissão não contestou a existência e a compatibilidade do regime de auxílios que tinha sido aprovado, mas apenas a forma como esse regime foi aplicado por Portugal (cf. considerando 225 da decisão da Comissão), essencialmente este não ter assegurado um controlo adequado da conformidade com as condições essenciais de compatibilidade do auxílio (cf., entre outros, os considerandos 43 e 46 da decisão da Comissão).

34. Em consequência, ordenou ao Estado Português recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos junto dos beneficiários, através da metodologia indicada no considerando 216 da decisão da Comissão:

“a) determinar, por cada ano, o número de postos de trabalho, em UTA criados e mantidos na região por cada beneficiário;

b) determinar, por cada ano, a base tributável relativa aos rendimentos relacionados com uma atividade efetiva e materialmente realizada na Madeira;

c) aplicar a taxa de imposto da ZFM a esta base tributável, tendo em conta o número de postos de trabalho criados identificados na alínea a), com base nos quadros de cálculo apresentados nos considerandos 12 e 16 da presente decisão;

d) o montante do auxílio será igual ao montante efetivamente recebido por cada beneficiário por cada ano, menos o montante efetivamente relacionado com as atividades realizadas na Madeira, calculado conforme indicado na alínea c).”

(Negrito nosso)

35. Daqui resulta, evidente, que a liquidação subjacente à dívida exequenda não é mais do que uma execução da decisão da Comissão, na medida em que cumpriu a metodologia que aí foi imposta ao Estado Português, através da verificação dos requisitos de aplicação do regime, que, segundo a Comissão, são essenciais para a compatibilidade do auxílio.

36. Por outro lado, a aceitar-se a tese da alegada caducidade do direito à liquidação, seria o mesmo que retirar qualquer efeito útil à Decisão da Comissão, inviabilizando a recuperação do auxílio nos termos pela mesma fixados, na medida em que à data em que essa decisão foi proferida já estaria esgotado o prazo previsto no art.º 45.º da LGT.

37. Tanto mais que no considerando 217 da decisão da Comissão se refere o seguinte: “(…) [a] recuperação deve produzir efeitos a partir do momento em que a vantagem foi concedida ao beneficiário, ou seja, a partir da data do ato jurídico que concedeu aos beneficiários o direito de beneficiar desse regime, sem prejuízo do prazo de prescrição para a recuperação dos auxílios previsto no artigo 17.º, n.º 1, do Regulamento (UE) 2015/1589.”

38. Pelo exposto, uma vez que os referidos fundamentos não constituem vícios próprios da liquidação subjacente à dívida exequenda, nem do processo de execução fiscal aqui em apreço, que se limitaram a executar a decisão da Comissão, não podem ser conhecidos nos presentes autos.

Sem prescindir,

C) DA EXISTÊNCIA DO IMPOSTO NAS LEIS EM VIGOR À DATA DOS FACTOS A QUE RESPEITA A OBRIGAÇÃO

39. Sem prejuízo do que acima ficou exposto, sempre se dirá que ao contrário do defendido pela Oponente, ora Recorrente, o imposto cuja cobrança se pretende no processo de execução fiscal subjudice já existia à data dos factos a que respeita a obrigação (2015, 2014 e 2012).

Com efeito,

40. Os auxílios de Estado aqui em causa traduziam-se numa mera redução da taxa de IRC aplicável às empresas licenciadas no âmbito da Zona Franca da Madeira,

41. Sendo, portanto, inequívoco que o imposto em cobrança (o IRC) já existia à data dos factos - vulgo em 2015, 2014 e 2012.

Mais,

42. O próprio regime de redução de taxa em que se consubstanciam os auxílios de Estado concedidos e que com a execução se pretendem recuperar também já existia

Na medida em que

43. Através da decisão de 4 de dezembro de 2020, acima referida, a Comissão apenas considerou que tal regime tinha vindo a ser mal aplicado por Portugal, conforme se pode retirar do seguinte excerto da própria decisão da Comissão:

“O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3 do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno.” (Negrito e sublinhado nosso)

44. O que significa que o regime decorria diretamente dos artigos 87.º, n.º 3, alínea a), do Tratado da Comunidade Europeia (doravante, CE) e 107.º, n.º 3, alínea a) do TFUE, das Orientações relativas aos auxílios estatais com finalidade regional (OAR) para o período 2007/2013 (JO 2006, C 54) e das Decisões da Comissão de 27 de junho de 2007, n.º C (2007)3037, e de 2 de julho de 2013, n.º C (2013) 4043, que aprovaram o Regime III⁶⁷.

⁶ Nesse sentido, vejam-se, designadamente, os considerandos 19, 26, 190 e 225 da Decisão da Comissão, de onde se retira que a aplicação do regime da ZFM tem de respeitar as condições estabelecidas nas decisões da Comissão e nas OAR, das quais depende a compatibilidade dos auxílios de Estado.

⁷ Vejam-se também os ºs 158 e 167 do acórdão do Tribunal Geral da União Europeia proferido no proc. n.º T-95/21, onde se refere que a Comissão não cometeu um erro de direito ao declarar que o Regime III, conforme aplicado, violava os requisitos previstos nas Decisões de 2007 e de 2013.

45. Deste modo, o que ora se encontra em discussão é apenas a aplicação que desse regime foi feita por Portugal em violação do direito da União Europeia.

46. Não podendo, no entanto, jamais, ignorar-se a sua existência, como ora pretende convenientemente a Oponente.

Destarte,

47. Apesar de o direito interno à data não traduzir expressamente os requisitos de que dependia a aplicação daquele regime que resultassem numa sua correta aplicação,

48. Não podemos objetivamente descurar o facto de os mesmos já existirem à data e inclusivamente vigorarem por força do princípio do primado do direito da União Europeia na ordem jurídica interna.

49. Tal resulta do facto de a Constituição da República Portuguesa prever que o direito da União Europeia é aplicável em Portugal nos termos definidos pelo próprio direito da União Europeia (artigo 8.º, n.º 4), o que inclui o primado, nos termos declarados pelo TJUE

E

50. Os deveres resultantes do primado do direito da União Europeia vincularem todas as entidades públicas, incluindo a Autoridade Tributária e Aduaneira e os órgãos jurisdicionais nacionais.

51. Concluindo-se, portanto, que os requisitos de que dependia a concessão do auxílio de estado sempre estiveram previstos no direito da união europeia e eram de conhecimento público, podendo (aliás, devendo) ter sidos levados em consideração pelo beneficiário do regime de redução do IRC constante do artigo 36.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais, doravante EBF.

52. Nesse sentido, vejam-se os considerandos 220 e seguintes da decisão da Comissão, onde se refere, designadamente, que:

- “222. (…) os requisitos previstos nas decisões da Comissão de 2007 e de 2013 para que o regime da ZFM seja considerado compatível com o mercado interno eram claros e a aplicação desses requisitos era claramente previsível. Por conseguinte, uma decisão de recuperação no presente caso respeita plenamente o princípio da segurança jurídica”; e

- “224. (…) não pode haver confiança legítima na legalidade de um auxílio a não ser que este tenha sido concedido no respeito pelo processo previsto no artigo 108.º do TFUE. Com efeito, um operador económico diligente deve normalmente estar em condições de se assegurar de que esse processo foi respeitado.” (Negrito nosso)

53. Tanto mais que o objetivo do regime em apreço é precisamente contribuir para o desenvolvimento regional, em virtude da RAM beneficiar do Estatuto de região ultraperiférica, o que não pode ser descurado.

54. Nesse sentido, refere-se no considerando 11 da decisão da Comissão que o benefício plasmado no artigo 36.º do EBF, foi aprovado “como auxílio ao funcionamento compatível destinado à promoção do desenvolvimento regional e à diversificação da estrutura económica da Madeira. Uma vez que a Região Autónoma da Madeira (a seguir designada por «RAM») é uma região ultraperiférica prevista no artigo 299.º, n.º 2, do Tratado que institui a Comunidade Europeia (Tratado CE) (atual artigo 349.º do TFUE), é elegível para os auxílios regionais ao funcionamento ao abrigo do artigo 87.º, n.º 3, alínea a), do Tratado CE (atual artigo 107.º, n.º 3, alínea a), do TFUE). Os auxílios regionais ao funcionamento destinam-se a compensar as empresas que exercem a sua atividade económica nessas regiões pelos custos adicionais decorrentes das desvantagens estruturais das regiões ultraperiféricas”.

55. Deste modo, será em função dessa ratio legis, e em conformidade com o direito da união europeia, que deve ser interpretado o regime previsto no art.º 36.º do EBF.

56. De resto, uma interpretação do art.º 36.º do EBF que desconsiderasse as condições estabelecidas nas OAR para o período 2007/2013 (JO 2006, C 54) e nas Decisões da Comissão de 27 de junho de 2007, n.º C(2007)3037, e de 2 de julho de 2013, n.º C(2013) 4043, que aprovaram o Regime III, seria inconstitucional por violação do artigo 8.º n.º 4 da CRP, que consagra o primado do direito da União Europeia sobre o direito nacional, por contrariar expressamente a Decisão da Comissão n.º 2022/1414 de 4 de dezembro de 2020 (vide, designadamente, os considerandos 19, 26, 190 e 225), que é vinculativa (cf. art.º 288.º do TFUE) e plenamente eficaz, bem como o art.º 107.º, n.º 3, alínea a) do TFUE.

Acresce que

D) DA EXISTÊNCIA DE AUTORIZAÇÃO DE COBRANÇA À DATA DA EMISSÃO DA LIQUIDAÇÃO

57. Decorre do anteriormente exposto que a autorização de cobrança da dívida em execução radica-se, por um lado, no próprio regime do IRC que vigorava à data dos factos

Atendendo a que

58. Conforme se já explicou o auxílio de estado materializou-se tão somente no usufruir de um benefício de redução da taxa.

Mas decorre também, por outro lado,

59. Da própria decisão da Comissão, de 4 de dezembro de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C) (ex-2018/NN),

60. Que determinou, como já referido, designadamente, que: i) Portugal deve proceder à recuperação dos auxílios incompatíveis concedidos ao abrigo do regime suprarreferido junto dos beneficiários; ii) os montantes a recuperar vencem juros desde a data em que foram colocados à disposição dos beneficiários até à data da recuperação efetiva; e iii) os juros são calculados numa base composta, em conformidade com o capítulo V do Regulamento (CE) n.º 794/2004.

61. Sendo de sublinhar que de acordo com o artigo 288.º, quarto parágrafo, do TFUE, tal decisão da Comissão é obrigatória em todos os seus elementos para os destinatários que designar,

62. Razão pela qual recai sobre a República Portuguesa a obrigação de proceder à recuperação de tais auxílios, bem como dos respetivos juros, junto dos beneficiários dentro do prazo estipulado pela Comissão.

63. É ainda de salientar de acordo com o n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589, de 13 de julho de 2015, que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE “a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado-Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão”.

64. Pelo que nada pode obstar ao facto de Portugal ter procedido à recuperação lançando mão do procedimento de liquidação, o qual, atendendo ao facto do auxílio de estado se ter consubstanciado em um benefício fiscal e face à falta de um regime jurídico específico para a recuperação de auxílios de estado, ser aquele que mais adequava à situação em concreto.

65. Com efeito, o Regime III – plasmado no art.º 36.º EBF - concretiza, no que aqui releva, uma redução do IRC sobre os lucros resultantes de atividades efetiva e materialmente realizadas na Madeira (3 % de 2007 a 2009, 4 % de 2010 a 2012 e 5 % de 2013 a 2020), que contempla limites máximos à base tributável fixados em função do número de postos de trabalho mantidos pelo beneficiário em cada período de tributação. Ademais, em determinadas condições, as sociedades registadas na Zona Franca Industrial da ZFM podem beneficiar de uma dedução de 50 % à coleta do IRC.

66. É esta, aliás, a caraterização do auxílio que decorre quer da decisão da Comissão, quer do acórdão do Tribunal Geral da União Europeia de 21/09/2022, República Portuguesa/Comissão, proc. T-95/21.

67. De acordo com a decisão da Comissão, “o regime da ZFM diz respeito a uma redução do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas e a outras isenções dos impostos que são normalmente devidos ao Estado português. Permite, em especial, uma redução do imposto que é normalmente devido sobre o rendimento das pessoas coletivas ao abrigo do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (a seguir designado por «CIRC»), incluindo, em determinadas condições, uma redução adicional de 50% sobre o imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas.” (vide considerando 126).

68. E, como refere o considerando 127 dessa decisão, “Uma perda de receitas fiscais para o Estado é equivalente à utilização de recursos estatais sob a forma de despesas fiscais. Ao permitir uma redução do imposto ao abrigo do CIRC em conformidade com o regime da ZFM aprovado pelo artigo 36.º do EBF, Portugal renuncia a receitas [de IRC] que teria obtido se não tivesse aprovado essa disposição fiscal.”

69. Efetivamente, e como resulta do considerando 196, “as empresas que beneficiaram do regime, tal como aplicado, foram liberadas dos encargos fiscais normais”.

70. Daqui resulta claramente que, embora se trate de um auxílio de Estado, em virtude do preenchimento das condições previstas no artigo 107.º, n.º 1 do TFUE, este benefício fiscal reconduz-se a uma redução do IRC.

71. De facto, a fruição do benefício pelo sujeito passivo concretizou-se não através da atribuição de um auxílio de Estado genérico, mas sim através da redução do IRC que seria devido caso não beneficiasse do regime previsto no artigo 36.º do EBF e que lhe permitiu aplicar taxas reduzidas aos rendimentos apurados.

72. Pelo que, estando em causa a atribuição de um benefício fiscal⁸, que constitui uma medida de carácter excecional (cf. art.º 2.º, n.º 1 do EBF), a sua extinção tem por consequência a reposição automática da tributação regra (cf. n.º 1 do art.º 14.º do EBF).⁹

⁸ Considerando-se como tal a redução de taxa, nos termos do art.º 2.º, n.º 2 do EBF.

⁹ Nesse sentido, veja-se o acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul de 16/10/2012, proc. n.º 05594/12, disponível em www.dgsi.pt, onde se lê: “Do ponto de vista jurídico, e na óptica da relação jurídica de imposto, os benefícios fiscais consubstanciam, antes de mais, factos que estando sujeitos a tributação, são impeditivos do nascimento da obrigação tributária ou, pelo menos, de que a mesma surja em plenitude. Na verdade, enquanto facto impeditivo, o benefício fiscal traduz-se sempre em situações que estão sujeitas a tributação, isto é, que são subsumíveis às regras jurídicas que definem a incidência objectiva e subjectiva do imposto. E, precisamente porque o benefício fiscal constitui um facto impeditivo da tributação-regra, a sua extinção ou falta de pressupostos de aplicação tem por efeito imediato a reposição automática dessa mesma tributação, como estabelece o artº.12, nº.1, do Estatuto dos Benefícios Fiscais.”

73. Ademais, como se refere na Comunicação da Comissão relativa a auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01), publicada no Jornal Oficial da União Europeia de 23/07/2019 n.º C 247/1¹⁰, “[n]o contexto de um auxílio estatal concedido através de uma redução fiscal, «o restabelecimento da situação anterior significa o retorno, na medida do possível, à situação que teria prevalecido se as operações em causa tivessem sido realizadas sem a concessão da redução do imposto». (vide o ponto 105. e seguintes).

¹⁰Disponível em https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/PDF/?uri=CELEX:52019XC0723(01)

74. Também na decisão da Comissão de 4 de dezembro de 2020 (aqui em apreço) se refere que as autoridades portuguesas são “obrigadas a recuperar a vantagem recebida” junto dos beneficiários respetivos (vide, designadamente, o considerando 214 da decisão).

75. Assim, foi neste contexto, que a Autoridade Tributária se socorreu do procedimento de liquidação para proceder à recuperação dos auxílios de estado concedidos ilegalmente (por falta de cumprimento das condições/pressupostos para a sua atribuição) mediante a reposição da tributação devida.

76. Efetivamente, considerando que o gozo do benefício se operou através de uma liquidação de IRC, a respetiva recuperação do montante de IRC que seria devido na ausência do benefício fiscal e que foi imposta pela decisão da Comissão, se concretizou, coerentemente, através de uma correção da liquidação de IRC.

77. Situação que, diga-se, aliás, já tinha acontecido no passado na sequência da Decisão da Comissão, de 11 de dezembro de 2002, notificada com o número C(2002)4487] e disponível em https://eur-lex.europa.eu/legal-content/PT/TXT/PDF/?uri=OJ:L:2003:150:FULL, que ordenou também a recuperação de auxílios ilegalmente concedidos no âmbito da adaptação do sistema fiscal nacional às especificidades da Região Autónoma dos Açores, designadamente na vertente das reduções das taxas do imposto sobre o rendimento.

78. Decisão essa que foi também concretizada mediante a correção das liquidações de IRC respetivas, as quais foram objeto de sindicância pelos tribunais superiores, como se pode verificar nos Acórdãos do STA n.º 01091/05, de 24/05/2006¹¹, n.º 0791/10, de 22/03/2011¹² e n.º 069/11, de 25/05/2011¹³ e não mereceram qualquer reparo.

¹¹ Disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/2b1b4b67b36abed98025717e003d5ba2?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1

¹² Disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/628eb8fd18618dd3802578620037349b?OpenDocument&ExpandSection=1

¹³ Disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/9e7b2eccc0d9dddc802578a8002c95b4?OpenDocument&ExpandSection=1

Por fim,

E) DA ALEGADA FALTA DE NOTIFICAÇÃO DA LIQUIDAÇÃO DO TRIBUTO NO PRAZO DE CADUCIDADE

79. Conforme já referido, em consonância com o preceituado, designadamente, no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015, a recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime III da ZFM deve ser imediata e efetiva.

80. Os princípios estabelecidos no n.º 3 do artigo 16.º do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho, de 13 de julho de 2015 que estabelece as regras de execução do artigo 108.º do TFUE (celeridade e eficácia) devem ser observados pelo Estado Português independentemente de a Comissão a eles se referir expressamente.

81. Os deveres resultantes do primado do direito da União Europeia vinculam todas as entidades públicas, incluindo a Autoridade Tributária e Aduaneira e os órgãos jurisdicionais nacionais, tendo estas o dever de aplicar, fundamentadamente, a norma de direito da União Europeia afastando, a aplicação de toda e qualquer norma de direito nacional que colida com os princípios da celeridade e eficácia.

82. Assim, não tendo sido determinada a suspensão da decisão, nos termos do artigo 278.º do TFUE, Portugal encontra-se obrigado a tomar as medidas necessárias para executar a recuperação, a qual deverá ser concretizada segundo as formalidades do direito nacional, desde que estas permitam a mencionada execução imediata e efetiva da decisão.

83. O mesmo é dizer que as normas de caducidade previstas no direito interno, cedem, atendendo ao primado e efeito direto do Direito da União Europeia, perante as normas comunitárias que obrigam o Estado Português a dar cumprimento à decisão da Comissão.

Mais,

84. De acordo com jurisprudência do Tribunal de Justiça da União Europeia, que se afigura aplicável à situação em análise, quando estão em causa auxílios de Estado declarados incompatíveis, o papel das autoridades nacionais, como seja o da Autoridade Tributária, está limitado a dar execução à decisão da Comissão, não dispondo esta de qualquer poder discricionário de revogação da decisão.

Assim,

85. Por força do princípio da cooperação leal previsto no art.º 4.º do Tratado da União Europeia, devem mesmo os Tribunais nacionais aos quais forem postas estas questões desaplicar todas as disposições de direito interno que obstem à recuperação dos auxílios de estado concedidos em violação com o Direito da União Europeia e cuja incompatibilidade foi declarada por uma decisão da Comissão que se tornou definitiva.

86. Veja-se neste sentido o Acórdão do Tribunal de Justiça (Grande Secção), de 18 de julho de 2007, no processo C-119/05: “órgão jurisdicional nacional encarregado de aplicar, no âmbito da sua competência, as normas do direito comunitário tem a obrigação de garantir a plena eficácia dessas normas, não aplicando, se necessário e por força da autoridade que é a sua, qualquer disposição contrária da legislação nacional (v., designadamente, acórdãos de 9 de Março de 1978, Simmenthal, 106/77, Colect., p. 243, n. os 21 a 24; de 8 de Março de 1979, Salumificio di Cornuda, 130/78, Recueil, p. 867, n. os 23 a 27, Colect., p. 471, e de 19 de Junho de 1990, Factortame e o., C-213/89, Colect., p. I-2433, n. os 19 a 21).

(…)

a apreciação da compatibilidade de medidas de auxílio ou de um regime de auxílios com o mercado comum é da competência exclusiva da Comissão, sob a fiscalização do juiz comunitário. Esta regra impõe-se na ordem jurídica interna como resultado do princípio do primado do direito comunitário.

63. Por conseguinte, há que responder às questões colocadas que o direito comunitário se opõe à aplicação de uma disposição do direito nacional que pretende consagrar o princípio da força de caso julgado, como o artigo 2909.° do Código Civil italiano, quando a sua aplicação obsta à recuperação de um auxílio de Estado concedido em violação do direito comunitário e cuja incompatibilidade com o mercado comum foi declarada por uma decisão da Comissão que se tornou definitiva.”

87. A este respeito veja-se também o referido no acórdão do TJUE de 11/09/2014, processo n.º C-527/12 (Comissão/Alemanha), “o artigo 4.°, n.º 3, TUE cria aos órgãos jurisdicionais nacionais uma obrigação de cooperação leal com a Comissão e os órgãos jurisdicionais da União, no âmbito da qual devem tomar todas as medidas gerais ou especiais capazes de assegurar o cumprimento das obrigações decorrentes do direito da União e abster-se das que são suscetíveis de comprometer a realização dos objetivos do Tratado.” (vide ponto 56)

88. Jurisprudência da União Europeia que já mereceu acolhimento nos Tribunais superiores portugueses, no Acórdão Supremo Tribunal Administrativo (STA) de 6/10/2005, proferido no processo n.º 02037/02, que, após fazer referência à jurisprudência da União Europeia, mais concretamente ao Acórdão do Tribunal de Justiça das Comunidades de 20/03/1997, Processo C-24/95, concluindo que o direito comunitário «impõe indiscutivelmente a respetiva recuperação, mesmo contra normas nacionais de proteção da confiança e da segurança, pelo que estas devem ficar sem aplicação e ceder lugar à aplicação do direito comunitário, impondo-se como devido e legal o ato de revogação da concessão da ajuda.»

89. Mais recentemente, por acórdão de 10/04/2024, proferido no processo 0176/11.1BEFUN, disponível em www.dgsi.pt, o STA concluiu “II. A incompatibilidade entre uma norma interna e uma norma comunitária que deva prevalecer importa a inaplicabilidade da norma interna.”

90. E mais concretamente, relativamente à questão que nos ocupa, o Acórdão do Tribunal de Justiça (Segunda Secção), de 30/04/2020, proferido no processo C-627/18, na sequência de um pedido decisão prejudicial apresentado pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Coimbra:

“(…) embora as regras de prescrição nacionais sejam, em princípio, aplicáveis à recuperação dos auxílios ilegalmente concedidos, estas regras devem, todavia, ser aplicadas de forma a não tornar praticamente impossível a recuperação exigida pelo direito da União e tendo plenamente em consideração o interesse da União (…).

Importa igualmente recordar que resulta de jurisprudência constante do Tribunal de Justiça que, em geral, os prazos de prescrição têm por função garantir a segurança jurídica (…).

No entanto, embora seja necessário zelar pelo respeito dos imperativos da segurança jurídica, importa igualmente ponderar o respeito destes imperativos com o interesse público destinado a evitar que o funcionamento do mercado seja falseado por auxílios de Estado prejudiciais para a concorrência, o que exige, segundo jurisprudência constante do Tribunal de Justiça, que os auxílios ilegais sejam restituídos a fim de restabelecer a situação anterior (…)

a Comissão pode sempre, no prazo de dez anos previsto no artigo 17.º, n.º 1, do Regulamento 2015/1589, exigir a recuperação de um auxílio ilegal, apesar do termo do prazo de prescrição aplicável no processo nacional

(…) Um prazo de prescrição nacional, aplicável à recuperação de um auxílio a recuperar, que expirou ainda antes da adoção da decisão de recuperação da Comissão, não deve, portanto, ser aplicado pelo órgão jurisdicional de reenvio (…)

Nestas circunstâncias, o princípio da segurança jurídica, que os prazos de prescrição visam garantir, não pode obstar à recuperação de um auxílio declarado incompatível com o mercado interno (…).”

91. Neste mesmo sentido veja-se, por exemplo, o Acórdão do Tribunal de Justiça de 20 de março de 1997, Land Rheinland-Pfalz contra Alcan Deutschland, C24/95, de acordo com o qual “A autoridade competente está obrigada, por força do direito comunitário, a revogar a decisão de concessão de um auxílio atribuído ilegalmente, em conformidade com uma decisão definitiva da Comissão que declara o auxílio incompatível e exige a sua recuperação, mesmo que tenha deixado expirar o prazo previsto para esse efeito no interesse da segurança jurídica pelo direito nacional.”

92. E até mesmo o entendimento que se encontra vertido na Comunicação da Comissão relativa à recuperação de auxílios estatais ilegais e incompatíveis (2019/C 247/01), onde se refere no ponto 60 que “A fim de executar uma decisão de recuperação, o Estado-Membro em causa poderá ter de realizar controlos, por exemplo auditorias fiscais de certos exercícios fiscais, mesmo quando tal possibilidade tenha prescrito nos termos do direito nacional. Nesse caso, as regras nacionais relativas à prescrição não podem justificar um incumprimento da obrigação de recuperação e não devem ser aplicadas, se necessário”.

93. De resto, uma interpretação segundo a qual se considerasse que as normas de direito português que prevêem a caducidade do direito à liquidação se aplicariam a dívidas respeitantes à recuperação de auxílios de Estado ordenada pela Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020, seria inconstitucional por violação do artigo 8.º n.º 4 da CRP, que consagra o primado do direito da União Europeia sobre o direito nacional, na medida em que essa interpretação colide com os princípios da celeridade e eficácia, segundo o entendimento do TJUE nesta matéria.

94. Assim, improcede também este fundamento da Oposição.

F) DO REENVIO PREJUDICIAL

95. Sem prejuízo do que acima ficou exposto, caso este Colendo Tribunal decida tomar conhecimento do fundamento subsidiário da Oposição, referente à alegada caducidade do direito à liquidação, ver-se-á confrontado com a interpretação de disposições da União Europeia.

96. Com efeito, a pretensão da Oponente – designadamente, de considerar caducado o direito à liquidação -, está dependente da apreciação da conformidade ou desconformidade de disposições de Direito interno (nomeadamente do art.º 45.º da Lei Geral Tributária) com o art.º 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589 do Conselho e com a Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020.

97. Está, portanto, em causa a interpretação e o alcance correto de atos de Instituições da União Europeia¹⁴, para o efeito de saber se essa interpretação impede ou não a aplicação de disposições de Direito interno que prevêem a caducidade do direito à liquidação quando esta respeite a dívida decorrente da recuperação de auxílios de Estado (em cumprimento da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 4 de Dezembro de 2020).

¹⁴ Cf. art.º 13.º do Tratado da União Europeia.

98. Ora, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, o TJUE é competente para decidir, a título prejudicial, sobre a validade e a interpretação dos atos adotados pelas instituições, órgãos ou organismos da União.

99. Com fundamento nessa disposição legal, o Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal (TAFF), no âmbito do processo de oposição n.º 275/24.0BEFUN, formulou um pedido de reenvio prejudicial ao Tribunal de Justiça da União Europeia (TJUE), ao qual foi atribuído o número de processo “C-24/25”, tendo por objeto a seguinte questão prejudicial:

“A expressão «recuperação imediata e efetiva» que consta do artigo 5.º da Decisão (UE) 2022/1414 da Comissão, de 04.12.2020, e, bem assim, a expressão «a recuperação será efetuada imediatamente e segundo as formalidades do direito nacional do Estado Membro em causa, desde que estas permitam uma execução imediata e efetiva da decisão da Comissão», constante do artigo 16.º, n.º 3 do Regulamento (UE) 2015/1589, do Conselho, de 13.07.2015, devem ser interpretadas no sentido de se oporem à aplicação do prazo de caducidade do direito à liquidação, pela AR-RAM, previsto no artigo 45.º da Lei Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal Página 7 de 7 Geral Tributária, no que respeita aos auxílios de Estado a recuperar, ou, ao invés, se continua a AT-RAM vinculada a observar tal prazo de caducidade do direito à liquidação de tributos, nomeadamente, de IRC, independentemente de estar em causa um tributo decorrente de uma Decisão de recuperação de auxílios de Estado declarados ilegais pela referida Decisão da Comissão?”

100. Considerando que a referida questão prejudicial é similar àquela que se encontra em discussão nos presentes autos e as razões subjacentes ao pedido de reenvio se verificam no caso em apreço, deverá ser determinada a suspensão da presente instância de recurso, nos termos dos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do CPC, até que esteja decidido pelo TJUE a admissibilidade do reenvio ou decidido o reenvio prejudicial no âmbito do referido processo¹⁵ .

¹⁵ À semelhança do que tem sucedido nos processos judiciais referentes à recuperação de auxílios de Estado, de que são exemplo os acórdãos proferidos por este Colendo STA em 11/09/2024, nos processos n.º 117/24.6BEFUN, 148/24.6BEFUN e 221/24.0BEFUN, disponíveis em www.dgsi.pt.

101. Caso assim não se entenda, o que não se concede, deverá este Colendo Tribunal formular um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, ao abrigo do disposto no artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, tendo por objeto a questão prejudicial acima referida, sem prejuízo de outras questões que julgue pertinentes submeter ao TJUE.

1.4. Finaliza pedindo que este Supremo Tribunal Administrativo: (i) antes de conhecer da primeira questão objeto do recurso, formule um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, nos termos do artigo 267º, primeiro parágrafo, alínea b), e terceiro parágrafo, do TFUE, aplicável por força do disposto no n.º 4 do art.º 8.º da CRP, com a consequente suspensão da presente instância de recurso; ii) antes de conhecer do fundamento subsidiário da Oposição, referente à alegada caducidade do direito à liquidação, que está subjacente à segunda questão objeto do recurso, suspenda a presente instância de recurso, nos termos dos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do CPC, até que esteja decidido pelo TJUE a admissibilidade do reenvio ou decidido o reenvio prejudicial no âmbito do processo n.º 275/24.0BEFUN do Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal ou, caso assim não o entenda, formule um pedido de reenvio prejudicial ao TJUE, ao abrigo do art.º 267º, primeiro parágrafo, alínea b), do TFUE, tendo por objeto a mesma questão prejudicial ou outra que entenda pertinente, com a consequente suspensão da presente instância de recurso e, em qualquer caso, negue provimento ao presente recurso, julgando improcedente a Oposição.

1.4. O Senhor Procurador-Geral-Adjunto emitiu parecer em que conclui no sentido de que a presente instância deve ser suspensa, atento o preceituado nos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, ambos do CPC, até que esteja decidido pelo TJUE o reenvio prejudicial que lhe foi enviado no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN.

1.5. Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Conselheiros Adjuntos, submetem-se agora os autos à Conferência para julgamento.

2. OBJECTO DO RECURSO

2.1. Como é sabido, sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva oficiosamente conhecer, o âmbito de intervenção do tribunal de recurso é determinado pelo teor das conclusões com que a Recorrente finaliza as suas alegações [artigo 635.º do Código de Processo Civil (CPC)].

2.2. Esta delimitação do objecto do recurso jurisdicional, numa vertente negativa, permite concluir se o recurso abrange tudo o que na sentença foi desfavorável ao Recorrente ou se este, expressa ou tacitamente, se conformou com parte da decisão de mérito proferida quanto a questões por si suscitadas, desta forma impedindo que essas questões voltem a ser reapreciadas pelo Tribunal de recurso (artigos 635.º, n.º 3 e 4 do CPC). Numa vertente positiva, a delimitação do objecto do recurso, especialmente nas situações de recurso directo para o Supremo Tribunal Administrativo, como é o caso, constitui ainda o suporte necessário à fixação da sua própria competência, nos termos em que esta surge definida nos artigos 26.º do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) e 280.º e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT).

2.3. No caso concreto, tendo por referência o que ficou dito, as questões a decidir são as seguintes:

- Saber se o Tribunal a quo errou de direito ao decidir que o artigo 204.º do CPPT, que prevê os fundamentos da oposição à execução, deve ser desaplicado nas situações em que está em causa um processo de execução fiscal para recuperação de auxílios de Estado considerados ilegais, por poder determinar a inexigibilidade da dívida, obstando à efetiva e imediata recuperação desse auxílio de Estado e, consequentemente, ao julgar, com tal fundamento, improcedente a Oposição;

- Julgar o pedido de reenvio formulado pela Requerente. Isto é, decidir se, no caso, a decisão conscienciosa da questão de mérito anteriormente formulada exige que seja formulado reenvio prejudicial ao TJUE, ou se, atento o reenvio prejudicial já formulado no âmbito de processo n.º 299/24.7BEFUN, nos devemos limitar a suspender a instância até que à mesma seja dada resposta pelo TJUE.

3. FUNDAMENTAÇÃO

3.1. Fundamentação de facto

Em 1ª instância encontram-se apurados os seguintes factos:

1. A Comissão Europeia adoptou a DECISÃO (UE) 2022/1414, de 04/12/de 2020, relativa ao regime de auxílios SA.21259 (2018/C), aplicado por Portugal a favor da Zona Franca da Madeira – Regime III, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, e da qual consta entre o mais, que:

“Artigo 1.º

O regime de auxílios «Zona Franca da Madeira (ZFM) – Regime III», na medida em que foi aplicado por Portugal em violação da Decisão C(2007) 3037 final da Comissão e da Decisão C(2013) 4043 final da Comissão, foi executado ilegalmente por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia, e é incompatível com o mercado interno.

(…).

Artigo 5.º

1. A recuperação dos auxílios concedidos ao abrigo do regime previsto no artigo 1.º deve ser imediata e efectiva.

2. Portugal deve assegurar a execução da presente decisão no prazo de oito meses a contar da data da respectiva notificação.

(…).”

2. A Oponente foi citada para o processo de execução fiscal n.º ...50, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

Processo n.º 47/24.1BEFUN

3. A Oponente foi citada para o processo de execução fiscal n.º ...10, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

Processo n.º 48/24.0BEFUN

4. A Oponente foi citada para o processo de execução fiscal n.º ...84, nos seguintes termos:

[IMAGEM]

3.2. Fundamentação de direito

3.2.1. O presente recurso jurisdicional, conforme resulta do ponto 1.1. deste acórdão, vem interposto da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal que julgou improcedente a Oposição à Execução Fiscal que tem por objeto dívida exequenda no montante de € 103.959,85, referente ao IRC de 2015, a qual foi instaurada tendo em vista a recuperação de auxílios de Estado concedidos à Recorrente após a Comissão Europeia, no âmbito de um procedimento formal de investigação ao regime de redução de IRC aplicável às entidades registadas na Zona Franca da Madeira, ter concluído que o regime ZFM – Regime III foi ilegalmente executado por Portugal em violação do artigo 108.º, n.º 3, do TFUE.

3.2.2. Segundo a sentença recorrida, que acolheu integralmente a posição defendida pela Autoridade Tributária e Aduaneira, a execução imediata e efetiva imposta a Portugal quanto à recuperação dos auxílios não pode ficar sujeita à aplicação de regras processuais ou substantivas de direito interno do Estado Português das quais resulte uma dilação temporal ou fracionamento na recuperação desses auxílios, sob pena de violação do Direito da União Europeia.

3.2.3. Em suma, segundo o Tribunal a quo, as normas de direito interno, substantivas ou processuais, que possam constituir obstáculo à recuperação imediata de auxílios de Estado, têm de ser desaplicadas por força do princípio do primado do Direito da UE sobre o Direito interno, pelo que, o regime consagrado no artigo 204.º do CPPT, que prevê os fundamentos da oposição à execução, deve ser afastado nas situações, como a presente, em que está em causa um processo de execução fiscal para recuperação de auxílios de Estado considerados ilegais, uma vez que tal regime obsta à efetiva e imediata recuperação desse auxílio de Estado.

3.2.4. É contra este julgamento que, inconformada, a Recorrente se insurge, alegando, sinteticamente, que a sentença recorrida padece de erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do princípio da execução imediata e efetiva da Decisão da Comissão e do princípio do primado, e bem assim, das normas nacionais previstas no regime de execução fiscal no CPPT e LGT que preveem os direitos e garantias dos executados, particularmente a disciplina contida no artigo 204.º do CPPT.

3.2.5. Cumpre, então, agora, decidir. E, neste sentido, começamos por sublinhar que, como é de conhecimento oficial, incluindo do Meritíssimo Juiz a quo, estão pendentes neste Supremo Tribunal e no Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal diversos processos cujos litígios tem por objecto a mesma questão de fundo que ora nos cumpre decidir, sendo que, conforme informação prestada e documentalmente comprovada, foi já formulado ao TJUE, no âmbito do processo n.º 299/24.7BEFUN, reenvio prejudicial, que neste Tribunal corre termos sob o n.º C-545/24. Note-se que, pese embora o pedido de reenvio tenha sido formulado em processo de natureza urgente em que, de forma mais directa, se colocava a questão da possibilidade de suspensão do processo de execução fiscal por prestação de garantia, a forma ampla como a questão prejudicial foi formulada - afastamento de qualquer norma de natureza processual atinente a garantias processuais dos administrados consagradas no ordenamento jurídico português - permite concluir que o julgamento que o TJUE venha a proferir constituirá, com elevada probabilidade, resposta bastante à resolução da questão que neste recurso nos cumpre conhecer.

3.2.6. Ora, como se disse no acórdão deste Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Novembro de 2006, no processo n.º 1216/05 (integralmente disponível para consulta em www.dgsi.pt ), «Tendo sido suscitada no processo uma questão essencial, relativamente à qual em outro processo se haja decidido o reenvio prejudicial para o TJUE (…) justifica-se que, ao abrigo do disposto nos artigos 276.º, n.º 1, alínea c), e 279.º, n.º 1, ambos do CPC, seja declarada a suspensão da instância, até proferimento da pertinente pronúncia por esse Tribunal de Justiça.».

3.2.7. Assim, tendo em consideração a identidade da questão de mérito colocada em todos os processos mencionados e o pedido de reenvio prejudicial formulado, entende-se que, por ora, e pelo menos até que o TJUE profira julgamento sobre a questão que lhe está submetida no identificado processo, deve ser suspensa a presente instância, nos termos do preceituado nos artigos 269.º, n.º 1, alínea c), e 272.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

4. DECISÃO

Termos em que, acordam os Juízes que integram a Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo em suspender esta instância de recurso, até que seja proferido pelo TJUE julgamento quanto à questão prejudicial que lhe foi formulado no processo n.º 299/24.7BEFUN.

Lisboa, 7 de Maio de 2025. – Anabela Ferreira Alves e Russo (relatora) – Isabel Cristina Mota Marques da Silva – Pedro Nuno Pinto Vergueiro.