1.1. Terminou as alegações de recurso com o seguinte quadro conclusivo:

a) O presente recurso de revista versa sobre a correta interpretação e aplicação do disposto no n.º 4 do artigo 86.º da LGT, conjugado com os artigos 91.º e 92.º da mesma Lei, designadamente quanto aos efeitos do acordo obtido em sede de comissão de revisão da matéria tributável por métodos indiretos;

b) A decisão recorrida considerou que, mesmo tendo o perito do contribuinte manifestado desacordo quanto a determinadas matérias, o acordo alcançado em comissão de revisão é global e preclusivo, obstando a qualquer impugnação judicial, entendimento que compromete de forma desproporcionada os direitos de defesa e de acesso à justiça do contribuinte;

c) Está em causa uma questão de especial relevância jurídica e social, com impacto prático que extravasa largamente os limites do caso concreto, afetando um número indeterminado de contribuintes sujeitos a procedimentos de revisão por terem sido objeto da avaliação da matéria tributável através de métodos indiretos, não alcançando, em sede de comissão de revisão, consenso global;

d) A problemática em apreço exige a compatibilização de diversos princípios constitucionais e legais, como os da tutela jurisdicional efetiva, do contraditório, da igualdade e da colaboração entre contribuinte e Administração Tributária, sendo esta matéria alvo de controvérsia jurisprudencial e doutrinária;

e) A intervenção do Supremo Tribunal Administrativo mostra-se necessária para assegurar a uniformização da jurisprudência e a melhor aplicação do Direito, garantindo uma interpretação que respeite a natureza cooperativa e informal da comissão de revisão e os direitos fundamentais dos contribuintes;

f) Verificam-se, pois, os pressupostos cumulativos de admissibilidade do recurso de revista excecional, nos termos do artigo 285.º do CPPT, impondo-se a sua apreciação pelo Supremo Tribunal Administrativo.

g) Assim, deve o Supremo Tribunal Administrativo pronunciar-se sobre a seguinte questão de Direito: saber se é admissível a impugnação judicial das correções fundadas em métodos indiretos, ainda que tenha sido celebrado acordo na comissão de revisão prevista no artigo 92.º da LGT, quando resulte comprovada a subsistência de divergência material entre os peritos quanto à qualificação ou valoração dos factos relevantes para a determinação da matéria tributável;

h) O acordo obtido no âmbito da comissão de revisão da matéria tributável apenas pode produzir efeitos vinculativos e preclusivos relativamente aos pontos em que tenha havido consenso efetivo e inequívoco entre os peritos;

i) A manifestação expressa de discordância, devidamente consignada em ata, quanto a determinadas matérias, impede que estas sejam abrangidas pelo referido acordo e obsta à preclusão do direito de impugnação judicial relativamente às mesmas;

j) A interpretação do artigo 86.º, n.º 4, da LGT deve respeitar os princípios constitucionais da tutela jurisdicional efetiva, da igualdade, da proporcionalidade e da segurança jurídica, não podendo servir de fundamento à limitação do direito de acesso aos tribunais quanto a matérias que não tenham sido objeto de acordo;

k) A decisão recorrida, ao considerar o acordo obtido como global e inimpugnável mesmo perante reservas expressamente manifestadas, viola os referidos princípios e representa uma compressão ilegítima dos direitos de defesa do contribuinte;

l) Em particular, tal decisão traduz uma violação do direito à tutela jurisdicional efetiva e uma coartação inadmissível das garantias do contribuinte, impedindo o escrutínio judicial de atos tributários quanto a matérias em que não houve consenso e sobre as quais se manifestou oposição expressa;

m) Tal interpretação, para além de desconforme com a letra e o espírito da LGT, gera desigualdade de tratamento entre contribuintes que, em situações substancialmente semelhantes, são sujeitos a consequências jurídicas distintas;

n) Deve, por isso, ser revogada a decisão recorrida, reconhecendo-se o direito do contribuinte a impugnar judicialmente as liquidações nos pontos em que expressamente manifestou a sua discordância no âmbito do procedimento de revisão da matéria tributável.

Nestes termos, e nos mais de Direito que Vossas Excelências suprirão, deverá o presente recurso de revista ser admitido, por verificação dos respetivos pressupostos e, em consequência, ser dado como procedente, por provado, anulando-se o Acórdão recorrido, por ilegal, e substituído por outro que julgue totalmente procedente a impugnação judicial apresentada pelo Recorrente, tudo com as legais consequências.

1.2. Não foram apresentadas contra-alegações.

1.3. O Exmo. Magistrado do Ministério Público emitiu parecer no sentido da não admissão da revista por entender, em suma, que não se encontram preenchidos os pressupostos enunciados no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT.

1.4. Cumpre proceder à apreciação preliminar sobre a admissibilidade deste recurso de revista, em conformidade com o disposto no nº 6 do artigo 285º do CPPT.

2. Segundo o disposto no n.º 1 do artigo 285.º do CPPT “Das decisões proferidas em segunda instância pelo Tribunal Central Administrativo pode haver, excecionalmente, revista para o Supremo Tribunal Administrativo, quando esteja em causa a apreciação de uma questão que, pela sua relevância jurídica ou social, se revista de importância fundamental ou quando a admissão do recurso seja claramente necessária para uma melhor aplicação do direito”.

Por conseguinte, este recurso só é admissível se estivermos perante questão que pela sua relevância jurídica ou social se revista de importância fundamental, ou se a sua admissão for claramente necessária para uma melhor aplicação do direito.

Recordamos, como sistematicamente o vimos fazendo, que o preenchimento do conceito indeterminado de relevância jurídica fundamental verificar-se-á quando a questão a apreciar seja de elevada complexidade ou, pelo menos, de complexidade jurídica superior à comum, ou quando a matéria vem gerando polémica ou suscitando dúvidas a nível jurisprudencial ou doutrinal.

Já a relevância social fundamental verificar-se-á quando esteja em causa uma questão que revele especial capacidade de repercussão social, em que a utilidade da decisão extravasa os limites do caso concreto e das partes envolvidas no litígio.

Por fim, a clara necessidade da admissão da revista para melhor aplicação do direito terá de resultar da necessidade de garantir a uniformização do direito em matérias jurídicas tratadas pelas instâncias de forma pouco consistente ou contraditória, de forma ostensivamente errada ou juridicamente insustentável, sendo objetivamente útil a intervenção do STA na qualidade de órgão de regulação do sistema.

Todavia, por força do disposto no nº 4 do artigo 285º do CPPT, o erro na apreciação das provas e na fixação dos factos materiais da causa não pode ser objeto de revista, «salvo havendo ofensa de uma disposição expressa de lei que exija certa espécie de prova para a existência do facto ou que fixe a força de determinado meio de prova». Ou, como este Supremo Tribunal tem reiteradamente afirmado, encontra-se excluída do poder de cognição do tribunal de revista a atividade do tribunal recorrido na fixação dos factos materiais da causa (o que inclui os juízos de facto e as ilações que, com base na factualidade provada, o julgador tenha extraído) e exclui o conhecimento de questões jurídicas intrinsecamente ligadas à matéria de facto.

Neste recurso de revista está em causa o acórdão do TCAS que negou provimento ao recurso e manteve a sentença de improcedência da presente impugnação judicial – que tem por objeto imediato o ato de indeferimento da reclamação graciosa deduzida perante a liquidação adicional de IVA relativa ao exercício de 2003 e por objeto mediato esta liquidação que emergiu de métodos indiretos de determinação da matéria tributável.

Para negar provimento ao recurso e manter a decisão de improcedência da impugnação, o acórdão adotou a seguinte posição, espelhada no respetivo sumário:

«I – O procedimento de revisão da matéria tributável fixada por métodos indiretos assenta num debate contraditório entre o perito indicado pelo contribuinte e o perito da Administração Tributária, com a participação do perito independente quando a houver, e visa o estabelecimento de um acordo quanto ao valor da matéria tributável a considerar para efeitos de liquidação.
II – O objetivo fundamental do procedimento de revisão é chegar a acordo quanto ao valor da matéria tributável, visto que dele decorrem vantagens para o contribuinte e também para a Administração Tributária e inclusive para o sistema de justiça tributária. O acordo permite a estabilidade da decisão, celeridade e eficácia na definição da situação tributária do sujeito passivo.
III – Em caso de acordo o contribuinte não pode impugnar o acto de liquidação – n.º 4 in fine do art. 86.º da LGT – e a Administração Tributária não pode alterar a matéria tributável acordada.
IV – Resulta do probatório, o qual não foi posto em causa, nos seus pontos G e H, que houve acordo entre os três peritos quanto aos pressupostos e quantificação da matéria tributável.
V – Ao pretender dar relevância para fins impugnatórios a acordos parciais no procedimento de revisão, a Recorrente subverte por completo o espírito que esteve na base da criação de tal instituto, que foi o de permitir que a discussão das questões de cariz acentuadamente técnico tivessem um foro próprio, filtrando ou mesmo diminuindo as que poderiam chegar aos tribunais, ou seja, a finalidade de filtro pré-judicial deste procedimento, que seria facilmente iludido caso o contribuinte pudesse reclamar ou impugnar de uma acto que tinha tido a sua prévia anuência.
VI – O facto de, eventualmente, poder ser dada relevância a um acordo parcial em sede de procedimento de revisão, desvirtuaria também a tramitação desse procedimento, na medida em que ficaria num limbo o papel do órgão competente para a decisão no caso de falta de acordo. Como é bem revelador do caso concreto, por ter havido acordo – assim interpretado pelos três peritos intervenientes – o Director de Finanças não chegou a tomar posição sobre as questões discutidas, não tendo tido oportunidade de rever os termos debatidos, nem, inclusivamente, se assim o entendesse de forma fundamentada, alterar a matéria tributável fixada, a qual se consolidou, tendo as liquidações efectuadas tido por base tal acordo, nos termos da lei.
VII – O instituto da revisão da matéria tributável em caso de métodos indirectos, como se viu, está construído para que o acordo a alcançar tenha como objecto, não só os pressupostos do recurso aos métodos indirectos, como a matéria tributável, vista na sua globalidade.
VIII – Se o perito do contribuinte entendia que o acordo global não era possível, não devia tê-lo firmado, expondo a sua posição quanto às parcelas em que havia discordância, posição essa que, depois de analisada pelo órgão competente (Director de Finanças), até poderia vir a obter acolhimento na fixação que viesse a fazer de tal matéria tributável. Neste caso, sim, após notificação das liquidações dali resultantes, poderia a Recorrente impugnar livremente e com os fundamentos que entendesse essa fixação.
IX – Esta interpretação do n.º 4 do art. 86.º da LGT não padece de inconstitucionalidade por violação dos princípios da igualdade, do acesso aos tribunais, à justiça e à tutela jurisdicional efectiva.».

Todavia, segundo a Recorrente, o acórdão incorreu em erro de julgamento, por errada interpretação e aplicação do disposto no n.º 4 do artigo 86.º conjugado com os artigos 91.º e 92.º da Lei Geral Tributária, no que toca aos efeitos do acordo obtido em sede de comissão de revisão, e pretende que este Supremo Tribunal aprecie a seguinte questão: «saber se é admissível a impugnação judicial das correcções fundadas em métodos indirectos, mesmo quando tenha sido celebrado acordo na comissão de revisão prevista no artigo 92.º da LGT, sempre que reste comprovada a existência de divergência material entre os peritos quanto à qualificação ou valoração dos factos relevantes para a determinação da matéria tributável» - cfr. alínea G) das conclusões deste recurso.

Em suma, a Recorrente advoga que a norma do nº 4 do artigo 86º da LGT apenas abrange as situações em que o acordo entre os peritos é integral ou global, o que não aconteceu no caso vertente dado que o acordo obtido foi meramente parcial.

Todavia, do discurso fundamentador daquele acórdão e do seu sumário resulta, com clareza, que nele se julgou como provado, tal como se julgara já em 1ª instância, que no procedimento de revisão fora firmado um acordo global entre os três peritos quanto aos pressupostos para a aplicação de métodos indiretos e quantificação da matéria tributável, tendo-se deixado, aliás, sublinhado que se o perito do contribuinte entendia que não era possível esse acordo global não o devia ter firmado.

O que significa que, perante o teor do acordo lavrado na comissão de revisão, os julgadores retiraram a ilação de que fora firmado um acordo global entre os três peritos, e esta ilação é, também ela, matéria de facto.

Ora, tal como acima deixámos explicitado, este Supremo Tribunal não pode reapreciar a matéria de facto e as ilações de facto que dela retiraram os julgadores, pelo que a questão que a Recorrente coloca não pode ser reapreciada em recurso de revista.

Acresce que, estando a questão colocada intrinsecamente ligada à matéria de facto – na medida em que o acórdão se alicerçou no referido pressuposto de facto –, sempre seria irrelevante a interpretação mais ou menos restritiva que se possa fazer das normas legais invocadas pela Recorrente, uma vez que a decisão a que se chegou teve por base uma factualidade que conduz necessariamente à solução encontrada.

Não poderá, pois, admitir-se o presente recurso de revista.

3. Termos em que acordam, em conferência, os Juízes Conselheiros que integram a formação referida no nº 6 do artigo 285º do CPPT, em não admitir a revista.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 11 de março de 2026. - Dulce Neto (relatora) - Francisco Rothes - Isabel Marques da Silva.