| Texto Integral: | ACÓRDÃO
X
RELATÓRIO
X A AUTORIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA interpôs recurso, para uniformização de jurisprudência, dirigido ao Pleno da Secção de Contencioso Tributário do S.T.A., visando o aresto arbitral proferido no âmbito do processo nº.502/2020-T, datado de 4/06/2021, o qual julgou procedente o pedido de pronúncia arbitral, deduzido pelas sociedades recorridas, em consequência do que:
a) Declarou a ilegalidade e a consequente anulação dos actos tributários de autoliquidação do imposto do selo impugnados, no montante de € 1.593.446,65, relativos ao período de Fevereiro a Dezembro de 2015, Janeiro a Março de 2016, Fevereiro a Dezembro de 2017 e Janeiro a Dezembro de 2018, bem como dos despachos de indeferimento do pedido de revisão oficiosa, de reclamação graciosa e de recurso hierárquico;
b) Condenou a Autoridade Tributária e Aduaneira no reembolso do imposto indevidamente pago e no pagamento dos juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento até à do processamento da respectiva nota de crédito.X O recorrente invoca oposição com os seguintes acórdãos fundamento no que diz respeito à condenação no pagamento de juros indemnizatórios:
1-Proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.678/08.7BEALM, datado de 05/03/2020, na parte correspondente à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de reclamação graciosa prévio;
2-Proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, Pleno da Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.051/19.1BALSB, datado de 11/12/2019, na parte correspondente à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de revisão oficiosa prévio.X Para sustentar a oposição entre a decisão arbitral recorrida e os arestos fundamento, a entidade recorrente termina as alegações do recurso (cfr.fls.4 a 15-verso do processo físico), formulando as seguintes Conclusões:
A-O presente Recurso para Uniformização de Jurisprudência tem como objeto parte da decisão arbitral proferida no processo n.º 502/2020-T, em 04-06-2021, por Tribunal Arbitral em matéria tributária constituído, sob a égide do Centro de Arbitragem Administrativa (CAAD), na sequência de pedido de pronúncia arbitral apresentado ao abrigo do Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, aprovado pelo Decreto Lei n.º 10/2011, de 20 de janeiro.
B-A decisão arbitral recorrida, no que respeita à condenação em juros indemnizatórios, colide frontalmente com a jurisprudência firmada por acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul e por acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, pois na parte em que houve procedimento de reclamação graciosa prévio, a decisão arbitral recorrida decidiu contrariamente ao entendimento vertido no acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul no processo n.º 678/08.7BEALM, datado de 05-03-2020, e que constitui Acórdão fundamento dos presentes autos de recurso, e, na parte em que houve procedimento de revisão oficiosa, a decisão arbitral recorrida decidiu contrariamente ao entendimento vertido no acórdão proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 051/19.1BALSB, datado de 11-12-2019, e que constitui Acórdão fundamento dos presentes autos de recurso, nos termos da redação do artigo 25.º, n.º 2 do RJAT.
C-Assim, a decisão arbitral recorrida incorre em erro de julgamento, porquanto, em contradição total com os Acórdãos fundamentos, decidiu condenar a AT ao pagamento de juros indemnizatórios contados desde a data do pagamento do imposto até à sua integral devolução.
D-Efetivamente os juros indemnizatórios são devidos, nos termos dos artigos 43.º, n.ºs 1, 3, alínea c) e 4 da LGT, nos casos em que houve procedimento de reclamação graciosa, desde a data em que o erro das liquidações passou a ser imputável à Autoridade Tributária e Aduaneira, isto é, desde a prolação de decisão de indeferimento na reclamação graciosa apresentada contra o ato tributário de retenção (neste caso de Imposto do Selo, tendo as Recorridas impugnado as liquidações na qualidade de substituídos, que suportaram o imposto) e, nos casos em que houve procedimento de revisão oficiosa, decorrido um ano após a apresentação daquele pedido, mesmo no caso de impugnação judicial do indeferimento expresso daquela revisão.
E-Existindo, assim, uma patente e inarredável contradição quanto à mesma questão fundamental de direito, que se prende o pagamento de juros indemnizatórios, quer nas situações de reclamação de um ato tributário de retenção na fonte (neste caso de Imposto do Selo, tendo as Recorridas impugnado as liquidações na qualidade de substituídos, que suportaram o imposto), quer nas situações de apresentação de pedido de revisão oficiosa do ato tributário por iniciativa do contribuinte.
F-Assim, nos casos em que houve procedimento de reclamação graciosa prévio, conforme decorre da factualidade dada como assente na decisão recorrida, encontra-se em apreciação na ação arbitral sub judice um pedido de reclamação graciosa contra atos tributários de liquidação que não foram praticados pela AT, no qual foi proferida decisão de indeferimento [cf. alíneas D), E), J) e K) da matéria de facto dada como assente na decisão arbitral recorrida].
G-Consequentemente, aplicando o disposto no artigo 43.º, da LGT, impunha-se que o Tribunal a quo tivesse valorado corretamente o momento em que nestes casos passa a existir erro imputável à AT, pois só quando ocorra o indeferimento (expresso ou silente) da reclamação graciosa é que passam os juros indemnizatórios a ser devidos.
H-Tendo, assim, decidido erroneamente quando, enquadrando o pedido de pagamento de juros indemnizatórios no n.º 1 do artigo 43.º da LGT, concluiu serem tais juros devidos desde a data dos pagamentos efetuados até à sua integral devolução, contrariando a jurisprudência do acórdão fundamento assinalado supra, o qual de resto se encontra, como se referiu, em consonância com o entendimento do STA nesta matéria (cf. mormente o acórdão proferido no processo n.º 0890/16).
I-Com efeito, no Acórdão fundamento respetivo, isto é, o proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul no processo n.º 678/08.7BEALM, datado de 05-03-2020 (também) se apreciou uma situação na qual estava em causa uma reclamação graciosa de atos tributários que não haviam sido praticados pela AT [cf. mormente pontos 5 e 12 da matéria de facto dada como provada neste acórdão].
J-E perante tal factualidade decidiu-se neste acórdão que:
«Entende a recorrente que, no presente caso, não estão preenchidos nem alegados os requisitos previstos no art. 43º da LGT, isto porque o acto de retenção na fonte não foi praticado pela Administração Tributária, mas antes pelo substituto tributário, estando assim afastada a possibilidade de existir erro imputável aos serviços. E que não é a Administração Tributária a autora do acto de retenção alegadamente lesivo, mas sim o substituto tributário. Esta questão foi já colocada e respondida no Acórdão do STA de 18/01/2017, Proc. 0890/16, disponível em www.dgsi.pt onde se escreveu no seu Sumário: «Em caso de retenção na fonte e havendo lugar a impugnação administrativa (reclamação graciosa ou recurso hierárquico) o erro passa a ser imputável à AT depois de eventual indeferimento da pretensão deduzida pelo contribuinte.»[1] No presente caso, não obstante o acto de retenção na fonte ser um acto praticado pelo substituto tributário, e por isso não ser da autoria da Administração Tributária, o mesmo administrativiza-se por meio da pronúncia da mesma sobre a reclamação graciosa (vejam-se os nºs 7, 12. e 16. do probatório)»
K-Concluindo, para o que ora importa, que:
«Daí que, no caso, a tutela do direito a juros indemnizatórios sobre o indevidamente pago só haja de ser reconhecida a partir do momento em que a Administração Tributária se pronunciou, ou seja, com a decisão da reclamação graciosa. Isso mesmo foi decidido no Acórdão que temos vindo a seguir - Acórdão do STA de 18/01/2017, Proc. 0890/16 […]».
L-Resulta, assim, demonstrada a identidade da questão fundamental de direito na decisão arbitral recorrida e no Acórdão fundamento, já que em ambos, em concreto, foi decidida em idêntica situação de facto a mesma questão de direito, que se prende com a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de reclamação de ato tributário de liquidação que não tenha sido praticado pela AT.
M-Questão esta que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação do segmento decisório contestado, com substituição do mesmo por nova decisão que condene a AT, nos casos em que houve reclamação graciosa prévia, no pagamento de juros indemnizatórios contados desde 07-09-2019, o dia seguinte à decisão das reclamações graciosa.
N-Por sua vez, nos casos em que houve procedimento de revisão oficiosa prévia, conforme decorre da factualidade dada como assente na decisão recorrida, encontra-se em apreciação na ação arbitral sub judice uma situação na qual estava em causa um pedido de revisão de atos tributários por iniciativa do contribuinte [cf. alíneas D), E), G) e H) da matéria de facto dada como assente na decisão arbitral recorrida].
O-Consequentemente, aplicando o disposto no artigo 43.º, da LGT, impunha-se que o Tribunal a quo tivesse valorado corretamente o momento em que nestes casos passam os juros indemnizatórios a ser devidos, nos termos do artigo 43.º, n.º 3, alínea c) da LGT, ou seja, um ano após a apresentação do pedido de revisão oficiosa pelo contribuinte.
P-Tendo, assim, decidido erroneamente quando, enquadrando o pedido de pagamento de juros indemnizatórios no n.º 1 do artigo 43.º da LGT, concluiu serem tais juros devidos desde a data dos pagamentos efetuados até à sua integral devolução, contrariando a jurisprudência do acórdão fundamento assinalado supra.
Q-Com efeito, no Acórdão fundamento respetivo, isto é, o proferido Supremo Tribunal Administrativo no processo n.º 051/19.1BALSB, datado de 11-12-2019 (também) se apreciou uma situação na qual estava em causa um pedido de revisão de atos tributários por iniciativa do contribuinte. [cf. mormente pontos v. a vii. da matéria de facto dada como provada neste acórdão].
R-E perante tal factualidade decidiu-se neste acórdão que:
«A questão tem-se colocado diversas vezes e tem merecido resposta uniforme, quer na Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo quer no Pleno da mesma Secção (A título de exemplo, referimos os seguintes acórdãos do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: - de 23 de Maio de 2018, proferido no processo n.º 1201/17, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931 /f10bab6bc3edec5a8025829d0033feb5; - de 24 de Outubro de 2018, proferido no processo n.º 99/18.3BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931 /51a3fd190da40efa802583350054ae9a; - de 27 de Fevereiro de 2019, proferido no processo n.º 22/18.5BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931 /a483fda3886e1bcd802583bd005456c9; - de 8 de Maio de 2019, proferido no processo n.º 116/18.7BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931 /bb965cb6aa7aa5f0802583fb003f0b80; - de 3 de Julho de 2019, proferido no processo com o n.º 4/19.0BALSB, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931 /e141f64ca6e654dc80258435003abc7c.).
Porque concordamos com essa orientação jurisprudencial, actualmente consolidada, vamos limitar-nos a remeter para a fundamentação expendida num desses acórdãos do Pleno, o proferido em 27 de Fevereiro de 2019 no processo n.º 22/18.5BALSB:
«A leitura do disposto no art. 61.º, n.º 1 do Código de Processo e Procedimento Tributário permite concluir que dirigindo-se ele à entidade administrativa lhe confere poder/dever de reconhecer o direito a juros indemnizatórios em benefício do contribuinte em diversas situações sendo que, tratando-se de entidade a quem compete decidir o pedido de revisão do acto tributário a pedido do contribuinte, situação destes autos, tal entidade apenas pode reconhecer esse direito se não for cumprido o prazo legal de revisão do acto tributário. O mesmo é dizer que se tal decisão for proferida dentro do prazo legal não tem a entidade administrativa competência para reconhecer o direito a juros indemnizatórios. Além do referido normativo dispõe ainda a Lei Geral Tributária, art. 43.º, n.º 3, que: «São também devidos juros indemnizatórios quando a revisão do acto tributário por iniciativa do contribuinte se efectuar mais de um ano após o pedido deste, salvo se o atraso não for imputável à administração tributária». Como se concluiu no acórdão fundamento, e foi reafirmado no acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo proferido no processo n.º01201/17 em 23/05/2018, também a situação dos autos é enquadrável no n.º 3, al. c), do art. 43.º da Lei Geral Tributária porque o contribuinte, podendo ter obtido anteriormente a anulação do acto de liquidação praticado em 2012 e 2013, nada fez, desinteressando-se temporariamente da recuperação do seu dinheiro, até que em 28 de Setembro de 2016, apresentou um pedido de revisão oficiosa do acto tributário. Entre 2012 e 2016 decorre um extenso período em que a reposição da legalidade poderia ter sido provocada por iniciativa do contribuinte que a não desenvolveu, o que justifica que o direito a juros indemnizatórios haja de ter uma extensão mais reduzida por contraposição à situação em que o contribuinte suscita a questão da ilegalidade do acto de liquidação imediatamente após o desembolso da quantia em questão, nomeadamente nos três meses seguintes ao termo do prazo de pagamento voluntário usando o processo de impugnação do acto de liquidação. O legislador considera que o prazo de um ano é o prazo razoável para a Administração decidir o pedido de revisão e executar a respectiva decisão, quando favorável ao contribuinte, afastando-se da indemnização total dos danos a partir do momento em que surgiram na esfera patrimonial do contribuinte. Impondo a lei constitucional ao Estado a obrigação de reparar os danos causados pelos seus actos ilegais, tem vindo a lei ordinária a estabelecer limites a essa reparação, sejam os decorrentes da valorização da maior ou menor diligência do lesado, seja do tempo que faculta para a Administração Tributária decidir. A decisão arbitral recorrida atribuiu a indemnização a partir da ocorrência do evento danoso, sendo que face às normas de direito tributário vigente tal indemnização não tem assento legal, pelo menos sob a égide do processo de impugnação da decisão de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto de liquidação.».
É certo que o contribuinte se viu forçado a recorrer ao tribunal arbitral em virtude de os serviços da Administração não terem procedido à solicitada revisão do acto de liquidação ilegal, e que isso constitui uma circunstância que tem sido esgrimida para afastar a aplicação da alínea c) do nº 3 do art.º 43º da LGT.
Todavia, importa não esquecer que o princípio da igualdade impõe um tratamento semelhante entre os contribuintes cujos pedidos de revisão obtêm êxito (para além do prazo de um ano) junto da Administração, e os contribuintes que obtêm idêntico resultado (também para além desse prazo) junto do Tribunal.
Em qualquer dos casos, a demora de mais de um ano é imputável à Administração e deriva da prática de acto ilegal: ou porque tardou a dar razão ao contribuinte ou porque não lha deu e veio a revelar-se que o devia ter feito. Nestes casos, o direito de indemnização deriva da prática de acto ilegal e não do incumprimento de um prazo procedimental para os serviços decidirem favoravelmente a pretensão do contribuinte, já que o prazo de um ano fixado nesse normativo nem sequer coincide com o prazo de quatro meses que a LGT fixa para a emissão de decisão (art. 57.º, n.º 1)». No caso sub judice, as liquidações ocorreram e terão sido pagas entre Junho de 2014 e Junho de 2015 (cfr. pontos iv e v dos factos provados).
Todavia, o pedido de revisão da liquidação só foi apresentado em 20 de Junho de 2018 (cfr. ponto vi dos factos provados) e, nesta circunstância, os juros só podem ser contados a partir de um ano depois, isto é, a partir de 20 de Junho de 2019.
Assim sendo, não pode deixar de ser revogada a vertente da decisão arbitral que fixou o termo inicial dos juros indemnizatórios nas datas do pagamento do imposto, e de se julgar que esse termo inicial só ocorreu em 20 de Junho de 2019, nesta medida se concedendo provimento ao recurso.»
S-Concluindo que:
«Preparando a decisão, formulamos a seguinte conclusão: Pedida pelo sujeito passivo a revisão oficiosa do acto de liquidação (cfr. art. 78.º, n.º 1, da LGT) e vindo o acto a ser anulado, mesmo que em impugnação judicial do indeferimento daquela revisão, os juros indemnizatórios são devidos depois de decorrido um ano após a apresentação daquele pedido, e não desde a data do pagamento da quantia liquidada [cfr. art. 43.º, n.ºs 1 e 3, alínea c), da LGT]».
T-Resulta, assim, demonstrada a identidade da questão fundamental de direito na decisão arbitral recorrida e no Acórdão fundamento, já que em ambos, em concreto, foi decidida em idêntica situação de facto a mesma questão de direito, que se prende com a extensão temporal dos juros indemnizatórios devidos em caso de pedido de revisão oficiosa de ato tributário por iniciativa do contribuinte.
U-Questão esta que importa dirimir mediante a admissão do presente recurso e consequente anulação do segmento decisório contestado, com substituição do mesmo por nova decisão que condene a AT, no pagamento de juros indemnizatórios, no caso em que houve procedimento de revisão oficiosa prévia, desde 21-03-2020, um ano após a apresentação do pedido de revisão oficiosa.
V-A infração a que se refere o n.º 2 do artigo 152.º do CPTA, consiste num manifesto erro de julgamento expresso na decisão recorrida, na medida em que a decisão arbitral recorrida viola o disposto no n.º 1 do artigo 43.º da LGT.
W-Repita-se que, quando o erro que afeta as liquidações não é imputável à AT, pois nenhuma intervenção teve para que fossem efetuadas, os juros indemnizatórios são apenas devidos, no caso em que houve procedimento de reclamação graciosa prévio, desde 07-09-2019, isto é, o dia seguinte à decisão da reclamação graciosa.
X-E, nos casos em que houve pedido de revisão oficiosa prévio, aplicando o disposto no artigo 43.º, n.ºs 1 e 3, alínea c) e 4 da LGT, impunha-se que o Tribunal a quo tivesse valorado corretamente o momento em que nestes casos passam os juros indemnizatórios a ser devidos, isto é, um ano após o pedido de revisão, ou seja, desde 21-03-2020.
Y-Nunca a partir da data de pagamento do imposto, como erroneamente decidiu a decisão arbitral recorrida para qualquer um dos casos.
Z-Por tudo o exposto, resta concluir que a decisão arbitral recorrida, no que respeita à condenação em juros indemnizatórios, incorreu em erro de julgamento por violação das normas legais aplicáveis, bem como que se encontra em manifesta oposição quanto à mesma questão fundamental de direito com a jurisprudência firmada nos acórdãos fundamentos (e como se notou, também do entendimento seguido pelo STA), devendo ser substituída por nova decisão que julgue procedente o presente recurso nos termos acima já identificados.
AA-Mais se peticionando, por fim, nos termos legais e constitucionais supra expostos, dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça.X Foi proferido despacho pelo Exº. Conselheiro relator a admitir liminarmente o recurso, mais ordenando a notificação das sociedades recorridas para produzir contra-alegações (cfr.despacho exarado a fls.70 do processo físico).X Não foram produzidas contra-alegações no âmbito da presente instância de recurso.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer no qual conclui pugnando pela admissão do presente recurso para uniformização de jurisprudência, mais se devendo apreciar do respectivo mérito e conceder-lhe provimento (cfr.fls.134 a 137 do processo físico).X As sociedades recorridas juntaram aos autos requerimento a suscitar o incidente de verificação do valor da causa, no qual concluem dever fixar-se o valor à presente causa no montante de € 207.036,27, que não o valor indicado pela A. Fiscal na quantia de € 1.593.446,65, dado que este último valor não constitui objecto do presente recurso (cfr.fls.107 a 120-verso do processo físico).X Notificada do teor do requerimento a suscitar o incidente de verificação do valor da causa, a Fazenda Pública alega que o valor do recurso para efeitos de fixação da taxa de justiça seria indeterminável, porquanto o segmento da decisão que foi contestado incorpora um montante de juros indemnizatórios vincendos, assim indicando como valor do recurso o da acção arbitral (cfr.fls.149 do processo físico).X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal teve vista do processo, na qual conclui que a entidade recorrente não contestou o cálculo do valor indicado pelas sociedades recorridas, pelo que se afigura ser essa a importância a atender e a fixar como valor da causa para efeitos da presente instância recursiva (cfr.fls.155 do processo físico).X Colhidos os vistos de todos os Exºs. Conselheiros Adjuntos, vêm os autos à conferência do Pleno da Secção para deliberação.X
FUNDAMENTAÇÃO
X
DE FACTO
X O aresto arbitral recorrido julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.19 a 24-verso do processo físico):
A-As Requerentes são sociedades gestoras de participações sociais, que se encontram reguladas pelo Decreto-Lei n.º 495/88, de 30 de Dezembro, e estão domiciliadas em Portugal;
B-No âmbito da sua atividade, têm vindo a recorrer a financiamento junto de instituições de crédito, ou colocado por instituições de crédito junto de investidores (papel comercial e obrigações), sendo que no que respeita às liquidações de Imposto do Selo aqui em causa são de destacar os contratos de financiamento (mútuo), de conta corrente caucionada, de descoberto bancário, relativos a programas de papel comercial e a empréstimos obrigacionistas subjacentes às referidas liquidações e expressamente identificados pelas instituições de crédito em causa;
C-As instituições de crédito mutuantes, o …., o Banco ….., o …., o …., o Banco ….., o ….., a ….., a …., o ……, o Banco ….., o ….., o ….., a ….. – ….., o Banco ….., o …. e o Banco …… são domiciliadas em Portugal, e instituição de crédito mutuante Banco …. (ESPANHA) é domiciliada em Estado Membro da União Europeia;
D-As instituições de crédito liquidaram e entregaram ao Estado imposto de selo incidente sobre as operações de crédito, nos períodos de Fevereiro a Dezembro de 2015, de Janeiro a Março de 2016, de Fevereiro a Dezembro de 2017 e de Janeiro a Dezembro de 2018, de acordo com o quadro abaixo descrito:
[Imagem]
E-As instituições de crédito o …., o Banco ….., o …, o …., o Banco …., o ….., a …., a …, o …, o Banco …., o …., o …., a …. – …, o Banco …., o …. e o Banco ……, fizeram repercutir o imposto de selo liquidado na esfera jurídica das Requerentes, enquanto entidades mutuárias, que suportaram integralmente o imposto;
F-A Requerente Z……. SGPS, liquidou e suportou o encargo relativo ao Imposto do Selo devido ao abrigo do contrato de financiamento celebrado com o Banco …..;
G-Em 20 de Março de 2019, as Requerentes apresentaram pedido de revisão oficiosa contra os actos de liquidação de imposto de selo emitidos no período de Fevereiro de 2015 a Janeiro de 2017, no montante total de € 1.624.264,52, com fundamento na aplicação da isenção estabelecida na alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS por se encontrarem qualificadas, enquanto entidades mutuárias, como instituições financeiras, ao abrigo da Directiva 2013/36/EU e Regulamento n.º 575/2013;
H-O pedido de revisão oficiosa foi indeferido por despacho do chefe de divisão do serviço central de 12 de Setembro de 2019, praticado ao abrigo de subdelegação de competências, com base na informação dos serviços n.º 232 - APT 2019, que consta do documento n.º 6 junto com o pedido arbitral e aqui se dá como reproduzida;
I-Na informação conclui-se que os juros, utilização de crédito, garantias e comissões e referentes às operações de financiamento não estão isentos de imposto de selo, visto que as Requerentes não se qualificam como instituição financeira e não preenchem os pressupostos da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do Código do Imposto de Selo (ponto 104);
J-Em 20 de Março de 2019, as Requerentes apresentaram reclamação graciosa relativamente aos actos tributários de liquidação de imposto de selo de Fevereiro de 2017 a Dezembro de 2018, no valor global de € 703.398,20, e a Requerente …, SGPS apresentou ainda reclamação graciosa relativamente à liquidação imposto de selo no âmbito de contrato de mútuo celebrado com o Banco ……, S.A. domiciliado em Espanha, com fundamento na aplicação da isenção estabelecida na alínea e) do n.º 1 do artigo 7.º do CIS por se encontrarem qualificadas, enquanto entidades mutuárias, como instituições financeiras, ao abrigo da Directiva 2013/36/EU e Regulamento n.º 575/2013;
K-A reclamação graciosa foi indeferida por despacho do chefe de divisão do serviço central de 6 de Setembro de 2019, praticado ao abrigo de subdelegação de competências, com base na informação dos serviços n.º 226 - APT 2019, que consta do documento n.º 7 junto com o pedido arbitral e aqui se dá como reproduzida;
L-Na informação conclui-se que os juros, utilização de crédito, garantias e comissões e referentes às operações de financiamento não estão isentos de imposto de selo, visto que as Requerentes não se qualificam como instituição financeira e não preenchem os pressupostos da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do Código do Imposto de Selo (ponto 91);
M-Em 2 de Outubro de 2019, as Requerentes apresentaram os recursos hierárquicos n.º…2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, nº …2019…, n.º …2019…, n.º…2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, n.º …2019…, n.º…2019…, n.º …2019…, n.º …2019… e n.º …2019…;
N-Os recursos hierárquicos foram indeferidos por despacho do subdirector-geral de 1 de Julho de 2020, praticado ao abrigo de subdelegação de competências, com base em informação dos serviços de idêntico teor, que consta dos documentos n.ºs 8 a 23 juntos com o pedido arbitral e aqui se dão como reproduzidos;
O-Na informação conclui-se que as SGPS, Requerentes, não se qualificam, face à legislação comunitária como “instituições financeiras, não preenchendo, por esse motivo, o pressuposto subjectivo da isenção prevista no artigo 7.º, n.º 1, alínea e), do Código do Imposto de Selo (ponto 35);
P-Os despachos de indeferimento dos recursos hierárquicos foram notificados às Requerentes por ofício datado de 2 de Julho de 2020;
Q-O pedido arbitral deu entrada em 1 de Outubro de 2020.X O acórdão fundamento proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.678/08.7BEALM, datado de 05/03/2020 julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.32 e 33 do processo físico):
1-A S….., BV. é uma sociedade comercial constituída de acordo com o direito holandês, sob a forma de besloten vennootschap, para efeitos fiscais com direcção efectiva em A….., Strawinskylaan 3….., Amesterdão, Holanda, e aí se encontrando sujeita e não isenta, com o n.º de identificação fiscal holandês ….. e com o n.º de identificação fiscal português ….., representada em Portugal pela P….., SA (cf. Documento constante de fls. 83 a 85 do Processo Administrativo, de ora em diante designado abreviadamente de PA).
2-A P….. é uma sociedade com direcção efectiva em M….., freguesia do Sado, Apartado ….., …..-….. Setúbal, com o numero de pessoa colectiva ….. (cf. Fls. 91 dos autos).
3-Entre 22/7/2004 e 12/11/2004, a S….., adquiriu 284.712.4333 acções representativas de 37,10% do capital social da P….., pelo valor unitário de EUR 1,55 num total de EUR 441.303.971,20, com a seguinte periodização (cf. Fls. 87 e 88 do PA):
[Imagem]4-Em 5/5/2005, a P….. colocou à disposição da S….. dividendos no montante de EUR 10.562.831,00 (cf. PA).
5-Em 5/5/2005, os dividendos no valor EUR 10.562.831,00 foram retidos na fonte em sede de IRC à taxa liberatória de 10%, no valor de EUR 1.056.283,00 (cf. Fls. Finais do PA).
6-Em 5/5/2005, a Impugnante apresentou à Direcção Geral dos Impostos, o “Pedido de Redução na Fonte do Imposto Português sobre Dividendos de Acções, nos termos da Convenção para evitar a Dupla Tributação Celebrada entre Portugal e o Reino dos Países Baixos” nos termos constantes de fls. 93 do PA, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
7-Em 28/12/2007, a Impugnante apresentou reclamação graciosa do acto de retenção de imposto na fonte referente aos dividendos pagos pela ….., na qual peticiona a devolução do valor retido, acrescido dos correspondentes juros indemnizatórios, invocando a existência de um tratamento discriminatório entre entidades residentes e não residentes inadmissível à luz do Direito Comunitário (cf. Reclamação graciosa constante de fls. 24 a 51 do PA).
8-Em 26/1/2007, a Impugnante requereu ao Director Geral da Direcção Geral dos Impostos a devolução do imposto retido na fonte ao abrigo do disposto no artigo 89.º do CIRC (cf. Requerimento a fls. 99 e 100 dos autos).
9-Em 26/5/2007, o Director Geral proferiu o despacho de deferimento do pedido de reembolso formulado pela Impugnante sem lugar ao pagamento de juros indemnizatórios, nos termos constantes da informação n.º …../2008, de 26/5/2008 da Direcção de Serviços das Relações Internacionais, constante de fls. 333 a 337 do PA, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.
10-Em 16/6/2008, a Fazenda Nacional emitiu o cheque n.º ….., no valor de EUR 1.056.283,00, em nome da Impugnante S….., relativo ao reembolso do valor retido a título de retenção na fonte.
11-Em 15/7/2008, a Direcção de Serviços de Relações Internacionais notificou a Impugnante da decisão de reconhecimento da legitimidade do reembolso e de indeferimento do pedido de pagamento de juros indemnizatórios.
12-Em 14/7/2008, a impugnante recepcionou o despacho do Chefe de Divisão da Justiça Tributária, por delegação de competências do Director de Finanças de Setúbal que decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção, da qual consta em síntese o seguinte:
“(…) abstenho-me de conhecer o pedido no tocante ao reembolso do IRC, relativo aos dividendos, o qual já foi integralmente pago e, determino nesta parte o arquivamento do procedimento, por inutilidade de harmonia com o disposto no art. 112.º n.º 1 do CPA, aplicável ex vi do art. 23.º alínea d) do CPPT. Quanto ao pedido de pagamento de juros indemnizatórios, INDEFIRO o pedido, tal como vem proposto, com dispensa de audição prévia, porquanto já foi conferida essa possibilidade à reclamante em fase anterior.”
13-Em 29/7/2008, a Impugnante apresentou a presente Impugnação Judicial no TAF de Almada (cf. Fls. 1 do PA).
14-Os dividendos obtidos pela Impugnante no valor de EUR 10.562.831,00, colocados à disposição pela P….. no ano de 2005, foram declarados nos Países Baixos de acordo com a declaração de IRC do ano de 2005 e o comprovativo de recepção pela Autoridade Tributária Holandesa nos termos dos documentos constantes de fls. 386 a 404 dos autos, cuja tradução consta de fls. 414 a 421 dos autos e cujo seu conteúdo aqui se dá por reproduzido.
15-A legislação holandesa consagra a “participation exemption”, que isenta de tributação os dividendos auferidos, designadamente pelas besloten vennootschap como é a impugnante, desde que haja uma participação superior a 5%, não considerando custos nem permitindo a dedução dos valores suportados no estado fonte, a título de retenção na fonte, exceptuando alguns casos de países em vias de desenvolvimento nos termos do disposto no artigo 13.º do CIRC de 1969 dos Países Baixos (cf. fls. 317 a 318 dos autos):
«1. Na determinação do lucro tributável são excluídos os benefícios derivados de participações, bem como os custos relacionados com a aquisição de uma participação (isenção de tributação de participação/ “participation exemption “). Quando uma participação ou uma parte dela seja alienada ou adquirida por um valor que, no todo ou em parte, se traduza no direito de receber uma ou mais prestações pecuniárias e não sendo, à data da alienação ou da aquisição, determinável o número de títulos alienados ou adquiridos, ou o respectivo valor, a alteração do valor desse direito na esfera do alienante e a correspondente alteração do valor na esfera do adquirente consideram-se benefício derivado da participação. A segunda frase anterior é aplicável, mutatis mutandis, às alterações do preço na alienação ou na aquisição das participações, e é igualmente aplicável ao titular de participações que sejam adquiridas pela própria sociedade em que são detidas, da primeira frase anterior é também aplicável aos rendimentos resultantes de atos jurídicos que tenham por objeto a cobertura do risco cambial de uma participação, excluindo os empréstimos obtidos para a aquisição da participação, caso o inspetor tributário tenha determinado, antes da sua prática, que o ato jurídico relevante tinha tal objetivo, sem prejuízo do direito de reclamação do contribuinte e da imposição de outras condições.
2. Considera-se que existe uma participação quando o contribuinte:
a. Detém pelo menos cinco por cento do capital nominal realizado de uma sociedade cujo capital social esteja integral ou parcialmente dividido em ações:
b. Detém pelo menos cinco por cento do número de certificados de participação pendentes de emissão num fundo mutualista estabelecido na Holanda, convertendo esses certificados, que não sejam certificados individuais, em número correspondente de certificados individuais;
c. É membro de uma cooperativa ou de uma associação de base cooperativa, exceto se as ações ou os certificados de participação forem detidos a título de títulos negociáveis, ou, no caso da detenção de uma participação social ou de participação em entidade não residente, as ações ou a participação forem detidas como investimento financeiro. É considerada participação uma participação social ou uma participação em entidade não residente caso essa entidade esteja sujeita a imposto sobre os lucros, sob qualquer forma, nas Antilhas Holandesas, em Aruba ou em qualquer outro Estado. Considera-se detida a título de investimento financeiro uma participação social ou uma participação em entidade não residente cujas atividades consistam maioritariamente no financiamento direto ou indireto de entidades relacionadas, bem como na colocação à disposição dessas entidades do uso ou do direito de uso de ativos, exceto se tais atividades puderem ser consideradas atividades de financiamento ativo, de acordo com regras estabelecidas por Portaria Ministerial;
3. Inclui-se no conceito de participação:
a. A detenção de títulos relacionados com a participação e que confiram direito a lucros:
b. Um titulo de crédito que, nos termos do artigo 10.°, parágrafo primeiro, alínea d), mas com exceção das situações que formalmente ou de facto se encontram referidas no parágrafo quarto, alíneas a) e h) do mesmo artigo, efetivamente represente, para o devedor, capital próprio, nos casos em que o contribuinte detém uma participação no devedor. Aos títulos de crédito sobre entidade não residente na Holanda aplica-se a primeira frase, preâmbulo e alínea b), mas apenas se o contribuinte demonstrar que, no país do devedor, a compensação do crédito não está sujeita a imposto, sendo considerada capital próprio.
Considera-se participação uma participação social ou certificados de participação que nos termos do número 2 representem menos de cinco por cento, nas situações em que a detenção dessa participação esteja relacionada com a atividade do contribuinte ou a sua aquisição tenha sido feita no interesse público (…)»
Ao abrigo do art. 662º do CPC, por se poder revelar útil à decisão da causa, adita-se o seguinte facto:
16-O despacho que decidiu a reclamação graciosa do acto de retenção a que se refere o nº 12., foi proferido em 10/07/2008, cfr. fls. s/n do processo administrativo apenso.X O acórdão fundamento proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, Pleno da Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.051/19.1BALSB, datado de 11/12/2019, julgou provada a seguinte matéria de facto (cfr.fls.38 do processo físico, no âmbito da então decisão arbitral recorrida):
i-O Requerente encontra-se constituído como um fundo de investimento imobiliário fechado, com autorização da CMVM em 06/07/2005 tendo iniciado a sua actividade em 15/07/2005, a que corresponde o código CAE “64300 - Trusts, fundos e entidade financeira similares” e, como CAE secundária “6810- Compra e venda de bens imobiliários”;
ii-O depositário dos seus activos e a sua entidade comercializadora é o “Banco ……., S.A.”, encontrando-se registado na CMVM, como intermediário financeiro desde 29/07/1991;
iii-O FUNDO tem recorrido a financiamentos juntos do “Banco ………., S.A.” a coberto de um “contrato de abertura de crédito por conta corrente”, celebrado em 20/03/2013 e aditado em 23/12/2014;
iv-Entre Junho de 2014 e Junho de 2015, o Requerente contraiu financiamentos bancários junto do referido banco;
v-Relativamente a esse período o “Banco …………., S.A.” liquidou o imposto do selo devido por tais operações ao abrigo do disposto na verba 17 da TGIS, tendo-o repercutido ao Requerente;
vi-Em 20/06/2018 o Requerente apresentou junto da Autoridade Tributária e Aduaneira pedido de revisão oficiosa, com vista à anulação dos actos tributários de liquidação do imposto do selo com referência à verba 17 da respectiva tabela anexa ao CIS, tendo-se sobre o mesmo formado indeferimento tácito;
vii-Em 21/12/2018, o Requerente através do seu representante legal “…………- Sociedade Gestora de Fundos de Investimento Imobiliário” dirigiu ao CAAD pedido de constituição de tribunal arbitral que originou o presente processo (cfr. sistema informático de gestão processual do CAAD).X
ENQUADRAMENTO JURÍDICO
X A Autoridade Tributária e Aduaneira veio, ao abrigo do disposto no artº.25, nº.2, do Regime Jurídico da Arbitragem Tributária (na redacção introduzida pela Lei 119/2019, de 18/09, a aplicável ao caso dos autos)., o qual foi introduzido pelo dec.lei 10/2011, de 20/01 (R.J.A.T.), interpor recurso para o Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo da decisão arbitral proferida pelo CAAD no âmbito do processo nº.502/2020-T (datada do pretérito dia 4/06/2021), invocando contradição entre essa decisão e os acórdãos (fundamento):
1-Proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul, Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.678/08.7BEALM, datado de 05/03/2020, na parte correspondente à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de reclamação graciosa prévio;
2-Proferido pelo Supremo Tribunal Administrativo, Pleno da Secção de Contencioso Tributário, no processo nº.051/19.1BALSB, datado de 11/12/2019, na parte correspondente à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de revisão oficiosa prévio.
O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, conclui que estão reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência no caso concreto, pelo que se deve conhecer do mérito do mesmo e conceder-lhe provimento. X Conforme supra mencionado no relatório do presente aresto, as sociedades recorridas a fls.107 e seg. do processo físico, juntaram requerimento no qual suscitam o incidente de verificação do valor da causa, mais concluindo dever fixar-se o valor à presente causa no montante de € 207.036,27, que não o valor indicado pela A. Fiscal na quantia de € 1.593.446,65, dado que este último valor não constitui objecto do presente recurso.
A entidade recorrente, notificada do teor do requerimento a suscitar o incidente de verificação do valor da causa, alega que o valor do recurso para efeitos de fixação da taxa de justiça seria indeterminável, porquanto o segmento da decisão que foi contestado incorpora um montante de juros indemnizatórios vincendos, assim indicando como valor do recurso o da acção arbitral (cfr.fls.149 do processo físico).
Haverá que deliberar sobre o conhecimento, ou não, deste incidente de verificação do valor da causa, na presente instância de recurso.
A resposta é negativa.
Expliquemos porquê.
O conhecimento do suscitado incidente extravasa o âmbito deste recurso, exclusiva e extraordinariamente destinado à uniformização de jurisprudência, com os contornos definidos no artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., no seu objecto não cabendo a deliberação sobre incidentes de instância, com excepção daqueles que se fundamentem em alegada contradição/oposição entre veredictos elegíveis para este tipo de salvatério (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 26/05/2022, rec.121/21.6BALSB).
Face ao exposto, sem necessidade de mais amplas considerações, o Tribunal não conhece do incidente suscitado no requerimento apresentado pelas sociedades recorridas a fls.107 e seg. do processo físico.X Examinemos, agora, os requisitos formais e substanciais de admissibilidade do recurso para uniformização de jurisprudência.
O regime de interposição do recurso de decisão arbitral para o S.T.A., ao abrigo do artº.25, nºs.2 e 3, do R.J.A.T., difere do regime do recurso previsto no artº.152, do C.P.T.A., na medida em que aquele tem de ser apresentado no prazo de 30 dias contado da notificação da decisão arbitral, enquanto neste o prazo se conta do trânsito em julgado do acórdão recorrido, como decorre do referido artº.152, nº.1 (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.484).
Já quanto ao acórdão fundamento, o recurso para uniformização de jurisprudência pressupõe o seu trânsito em julgado, como tem vindo a afirmar este Supremo Tribunal Administrativo, condição verificada no caso "sub iudice" (quanto aos dois acórdãos fundamento).
Não se colocando dúvidas quanto aos demais requisitos formais (legitimidade da entidade recorrente e tempestividade do recurso), haverá que passar a averiguar se estão verificados os requisitos substanciais da admissibilidade do recurso.
Nos termos do citado artº.25, nº.2, do R.J.A.T., norma que remete, com as devidas adaptações, para o artº.152, do C.P.T.A., os requisitos de admissibilidade do recurso para o S.T.A. da decisão arbitral que tenha conhecido do mérito da pretensão deduzida para uniformização de jurisprudência são os seguintes:
1-Que a decisão arbitral se tenha pronunciado sobre o mérito da pretensão deduzida e tenha posto termo ao processo arbitral;
2-Que exista contradição entre essa decisão arbitral e outra decisão arbitral, um acórdão proferido por algum dos Tribunais Centrais Administrativos ou pelo S.T.A., relativamente à mesma questão fundamental de direito;
3-Que a orientação perfilhada pelo acórdão impugnado não esteja de acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do S.T.A.
No que ao segundo requisito respeita, como tem sido inúmeras vezes explicitado pelo Pleno da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, relativamente à caracterização da questão fundamental sobre a qual deve existir contradição de julgados, é mester adoptar os critérios já firmados no domínio do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (E.T.A.F.) de 1984 e da Lei de Processo dos Tribunais Administrativos, para detectar a existência de uma contradição.
Estes critérios jurisprudenciais são os seguintes:
a) haver identidade da questão de direito sobre que incidiram os acórdãos em oposição, que tem pressuposta a identidade das respectivas circunstâncias de facto;
b) a oposição deve emergir de decisões expressas, e não apenas implícitas;
c) não obsta ao reconhecimento da existência da contradição que os acórdãos sejam proferidos na vigência de diplomas legais diversos, se as normas aplicadas contiverem regulamentação essencialmente idêntica;
d) as normas diversamente aplicadas podem ser substantivas ou processuais;
e) em oposição ao acórdão recorrido podem ser invocados mais de um acórdão fundamento, desde que as questões sobre as quais existam soluções antagónicas sejam distintas (cfr.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/06/2014, rec.1447/13; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 25/02/2015, rec.964/14; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec. 8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.72/19.4BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 21/04/2021, rec.29/20.2BALSB; Mário Aroso de Almeida e Carlos Alberto Fernandes Cadilha, Comentário ao Código de Processo nos Tribunais Administrativos, Almedina, 5ª. Edição, 2021, pág.1232 e seg.; Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem Tributária, in Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.230 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.488 e seg.).
Examinemos, portanto, o que decidiram os acórdãos em confronto, na parcela objecto do presente recurso, tendo sempre presente, como pano de fundo, as questões relativamente às quais foi invocada a contradição de julgados, a da medida no tempo dos juros indemnizatórios devidos nos casos em que houve procedimentos de reclamação graciosa e de revisão oficiosa prévios por iniciativa do contribuinte:
a) O acórdão arbitral recorrido examina e decide pedidos de declaração da ilegalidade de liquidações de Imposto de Selo, do consequente reembolso do imposto indevidamente pago e da condenação no pagamento de juros indemnizatórios. O pedido formulado pelas ora recorridas ao CAAD foi deferido e, no que respeita aos juros indemnizatórios, do probatório constam ambos os procedimentos graciosos, o de reclamação graciosa e o de revisão oficiosa (cfr.als.G), H), J) e K) da matéria de facto constante da decisão arbitral recorrida), mais tendo o Tribunal arbitral deixado escrito o seguinte na fundamentação de direito (cfr.cópia da decisão arbitral recorrida junta a fls.16 a 29 do processo físico):
"(…)
Ainda nos termos do n.º 5 do artigo 24.º do RJAT “é devido o pagamento de juros, independentemente da sua natureza, nos termos previstos na Lei Geral Tributária e no Código de Procedimento e de Processo Tributário”, o que remete para o disposto nos artigos 43.º, n.º 1, e 61.º, n.º 5, de um e outro desses diplomas, implicando o pagamento de juros indemnizatórios desde a data do pagamento indevido do imposto até à data do processamento da respectiva nota de crédito.
(…)".
Já em sede de dispositivo do acórdão arbitral consta o seguinte vector de condenação da Autoridade Tributária e Aduaneira:
(…)
b) Condenar a Autoridade Tributária e Aduaneira no reembolso do imposto indevidamente pago e no pagamento dos juros indemnizatórios, à taxa legal, desde a data do pagamento até à do processamento da respectiva nota de crédito. (…)".
b) O acórdão fundamento, oriundo do Tribunal Central Administrativo Sul, foi exarado no âmbito de processo de impugnação que tem por objecto mediato acto de retenção na fonte de I.R.C. incidente sobre dividendos pagos a empresa estrangeira. Do probatório deste processo consta a estruturação e decisão de procedimento de reclamação graciosa (cfr.nºs.7, 12 e 16 da matéria de facto constante do acórdão fundamento oriundo do Tribunal Central Administrativo Sul). Em sede de enquadramento jurídico e no que respeita à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de reclamação graciosa prévio, este acórdão fundamento enquadra a questão no artº.43, nºs.1, e 3, da L.G.T., por remissão para o ac.S.T.A.-2ª.Secção, 18/01/2017, rec.890/16, mais concluindo que o termo inicial do cômputo dos juros indemnizatórios ocorre a partir da data da decisão (expressa ou tácita) do procedimento de reclamação graciosa.
C) O acórdão fundamento, oriundo do Pleno, deste Tribunal e Secção, é estruturado no âmbito de recurso para uniformização de jurisprudência tendo por objecto decisão arbitral. Do probatório do respectivo processo consta a dedução de procedimento gracioso de revisão oficiosa face ao qual se formou indeferimento tácito (cfr.nº.vi. da matéria de facto constante do acórdão fundamento oriundo do Pleno, deste Tribunal e Secção). Em sede de enquadramento jurídico e relativamente à condenação da A. Fiscal ao pagamento de juros indemnizatórios, tendo havido procedimento de revisão oficiosa prévio, igualmente enquadra a questão sob exame no artº.43, nºs.1, e 3, al.c), da L.G.T., rematando a deliberar que os juros indemnizatórios são devidos depois de decorrido um ano após a apresentação do pedido de revisão oficiosa, e não desde a data do pagamento da quantia liquidada.
Como resulta do que deixámos exposto supra, as situações factuais nos presentes autos e nos processos em que foram proferidos os acórdãos fundamento são substancialmente idênticas: na sequência da procedência do pedido de anulação da liquidação de um imposto (embora o pedido formulado no CAAD seja de declaração de ilegalidade, enquanto o pedido formulado junto do Tribunal Tributário seja de anulação, a diferença é mais de terminologia do que de conteúdo, uma vez que a declaração de ilegalidade da liquidação por parte do CAAD terá, necessariamente, que comportar efeitos anulatórios. Sobre a questão, vide Jorge Lopes de Sousa, Comentário ao Regime Jurídico da Arbitragem em Matéria Tributária, Guia da Arbitragem Tributária, Almedina, 2013, pág.110 e seg.; Carla Castelo Trindade, Regime Jurídico da Arbitragem Tributária anotado, Almedina, 2016, pág.118 e seg.)., efectuado em virtude do indeferimento (expresso ou tácito) de procedimento gracioso de exame do mesmo acto tributário, deduzido pelo sujeito passivo, todos os arestos julgaram no sentido da procedência desse pedido. E, como resulta também do que deixámos dito, os acórdãos em confronto deram resposta divergente à questão que a recorrente erigiu como decidenda no presente recurso para uniformização de jurisprudência: a da medida dos juros indemnizatórios que arbitraram ao sujeito passivo. A decisão arbitral recorrida conclui que o pagamento de juros indemnizatórios, pela Fazenda Pública, deve ter como termo inicial a data do pagamento indevido do imposto. Já os acórdãos fundamento fixam esse "dies a quo" em momento posterior, normalmente ligado ao procedimento gracioso (data da decisão - expressa ou tácita - do procedimento de reclamação graciosa; um ano após a apresentação do pedido de revisão oficiosa).
Portanto, entre o aresto arbitral recorrido e os acórdãos fundamento existe, desde logo, identidade de situações de facto, tal como são idênticas as questões de direito apreciadas em cada um dos arestos em confronto, na vertente que ora nos ocupa (problemática do termo inicial da obrigação de juros indemnizatórios, quando ligada à existência de procedimentos de reclamação graciosa, ou de revisão oficiosa, prévios), questões estas que são susceptíveis de ser dirimidas mediante o presente recurso para uniformização de jurisprudência.
Por último, importa sublinhar que a orientação perfilhada no acórdão arbitral recorrido não está de acordo com jurisprudência mais recente e consolidada do S.T.A., no que diz respeito às questões de direito que ora nos ocupam.
Em conclusão, mostram-se reunidos os requisitos do recurso para uniformização de jurisprudência previsto no artº.25, nº.2, do R.J.A.T., e no artº.152, do C.P.T.A., pelo que se passará ao conhecimento do mérito do recurso. X A questão do termo inicial da obrigação de juros indemnizatórios, quando ligada à existência de procedimentos graciosos de reclamação, ou de revisão oficiosa, tem-se colocado diversas vezes e mereceu resposta uniforme, desde logo, do Pleno da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.
A anulação do acto tributário implica o desaparecimento de todos os seus efeitos "ex tunc", tudo se passando como se o acto anulado não tivesse sido praticado, mais devendo a reintegração completa da ordem jurídica violada ser efectuada de acordo com a teoria da reconstituição da situação actual hipotética (cfr.Diogo Freitas do Amaral, A execução das sentenças dos Tribunais Administrativos, 2ª. edição, Almedina, 1997, pág.70; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária comentada e anotada, 4ª.Edição, Editora Encontro da Escrita, 2012, pág.868 e seg.).
Os juros indemnizatórios correspondem à materialização de um direito de indemnização que tem raiz constitucional. Com efeito, no artº.22, da C.R.Portuguesa, estabelece-se que o Estado e as demais entidades públicas são civilmente responsáveis, em forma solidária com os titulares dos seus órgãos, funcionários ou agentes, por acções ou omissões praticadas no exercício das suas funções e por causa desse exercício, de que resulte a violação dos direitos, liberdades e garantias ou prejuízo para outrem.
A norma constitucional remete para o instituto da responsabilidade civil, pelo que serão aplicáveis as respectivas regras.
A obrigação de pagamento de juros indemnizatórios tem o seu fundamento no instituto da responsabilidade civil extracontratual do Estado, constituindo a contra face dos juros compensatórios a favor da Administração Fiscal. Com estes pressupostos, pode dizer-se que a natureza dos juros indemnizatórios é substancialmente idêntica à dos juros compensatórios, sendo, como estes, uma indemnização atribuída com base em responsabilidade civil extracontratual (cfr.Jorge Lopes de Sousa, Sobre a Responsabilidade Civil da Administração Tributária por Actos llegais, Áreas Editora, 2010, pág.37 e seg.).
O artº.43, da L.G.T., estabelece o regime geral do direito a juros indemnizatórios, mas não esgota as causas da sua constituição. Na verdade, outras normas da ordem jurídica tributária prevêem o pagamento de juros indemnizatórios pelo credor tributário. São os casos, por exemplo, do atraso no pagamento de reembolsos do I.V.A. (cfr.artº.22, nº.8, do C.I.V.A.), do atraso no pagamento dos reembolsos do I.R.S. (cfr.artº.102-B, nº.2, do C.I.R.S.) e do I.R.C. (cfr.artº.104, nº.6, do C.I.R.C.).
Revertendo ao caso dos autos, deve recordar-se, antes de mais, que é jurisprudência deste Tribunal, no que respeita à questão da obrigação de juros indemnizatórios nos casos de retenção indevida de imposto e em que foi deduzido meio gracioso (v.g.reclamação graciosa), que o erro passa a ser imputável à A. Fiscal depois de eventual indeferimento, expresso ou silente, da pretensão deduzida pelo contribuinte (cfr. v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/12/2017, rec.926/17; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/05/2018, rec.250/17; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/04/2021, rec.360/11.8BELRS).
Avançando, comecemos pelo exame do termo inicial da obrigação de juros indemnizatórios, quando ligado à existência do procedimento gracioso de revisão oficiosa.
Nesta sede, deve confirmar-se a orientação jurisprudencial, que se tem por consolidada, do Pleno da Secção deste Tribunal, de que é expressão o acórdão fundamento lavrado no processo nº.51/19.1BALSB e datado de 11/12/2019, a qual se expressa no seguinte: pedida pelo sujeito passivo a revisão oficiosa do acto de liquidação (cfr.artº.78, nº.1, da L.G.T.) e vindo o acto a ser anulado, mesmo que em impugnação judicial do indeferimento daquela revisão, os juros indemnizatórios são devidos depois de decorrido um ano após a apresentação daquele pedido, e não desde a data do pagamento da quantia liquidada, nos termos do artº.43, nºs.1 e 3, al.c), da L.G.T. (cfr. v.g.ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 11/12/2019, rec.51/19.1BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 4/03/2020, rec.8/19.2BALSB; ac.S.T.A.-Pleno da 2ª.Secção, 20/05/2020, rec.5/19.8BALSB).
No caso "sub iudice", de acordo com o probatório da decisão arbitral recorrida, no que diz respeito aos actos tributários que foram objecto de pedido de revisão oficiosa (cfr. actos de liquidação de imposto de selo emitidos nos períodos de Fevereiro de 2015 a Janeiro de 2017 - al.G) da matéria de facto supra exarada), foi tal pedido deduzido em 20 de Março de 2019, mais sendo objecto de indeferimento expresso em 12 de Setembro de 2019 (cfr.al.H) da matéria de facto supra exarada). Já a decisão arbitral a reconhecer o direito a juros indemnizatórios (decisão arbitral recorrida) foi proferida mais de um ano para lá da apresentação do identificado pedido de revisão oficiosa (4/06/2021), pelo que há lugar ao cômputo de juros indemnizatórios, contados a partir da data em que se tenha completado um ano sobre a apresentação do mesmo pedido de revisão, mais não relevando o facto de a A. Fiscal o ter decidido, embora indeferindo, em período inferior a um ano.
Com estes pressupostos, o termo inicial do cômputo dos juros indemnizatórios deve fixar-se no pretérito dia 20/03/2020, uma sexta-feira (cfr.artº.279, al.c), do C.Civil).
Assim sendo, não pode deixar de ser revogada a vertente da decisão arbitral que fixou o termo inicial do cômputo dos juros indemnizatórios nas datas do pagamento do imposto, e de se deliberar, nesta parcela, que se encontram reunidos os requisitos de concessão de juros indemnizatórios, com termo inicial na citada data de 20/03/2020, nesta medida se concedendo provimento ao recurso.
Passemos ao exame do termo inicial da obrigação de juros indemnizatórios, quando ligada à existência do procedimento de reclamação graciosa.
De acordo com o probatório da decisão arbitral recorrida, no que diz respeito aos actos tributários que foram objecto de reclamação graciosa (cfr.actos de liquidação de imposto de selo emitidos nos períodos de Fevereiro de 2017 a Dezembro de 2018 - al.J) da matéria de facto supra exarada), foi tal reclamação deduzida em 20 de Março de 2019, mais sendo objecto de indeferimento expresso em 6 de Setembro de 2019 (cfr.al.K) da matéria de facto supra exarada).
Neste segmento da instância recursiva, deve chamar-se à colação a doutrina defendida pelo acórdão fundamento, oriundo do Tribunal Central Administrativo Sul, a qual já foi sufragada por diversos acórdãos deste Tribunal e Secção (cfr.v.g.ac.S.T.A.-2ª.Secção, 18/01/2017, rec.890/16; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 3/05/2018, rec.250/17; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 7/04/2021, rec. 360/11.8BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 6/10/2021, rec.3009/12.8BELRS; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 9/12/2021, rec.1098/16.5BELRS), e que nos diz: em caso de retenção na fonte e havendo lugar a impugnação administrativa do acto tributário em causa (v.g.reclamação graciosa), o erro passa a ser imputável à A. Fiscal depois de operar o indeferimento do mesmo procedimento gracioso, efectivo ou presumido, funcionando tal data como termo inicial para cômputo dos juros indemnizatórios a pagar ao sujeito passivo, nos termos do artº.43, nºs.1 e 3, da L.G.T.
Mais se deve recordar que o indeferimento tácito de reclamação graciosa deduzida opera ao fim de quatro meses, prazo esse que é contínuo e se deve contar nos termos do artº.279, do C.Civil (cfr.artº.57, nºs.1 e 3, da L.G.T.; artºs.20, nº.1, e 106, do C.P.P.T.).
Revertendo ao caso dos autos, tendo sido deduzida, a reclamação graciosa, em 20 de Março de 2019, operou o indeferimento tácito da mesma em 22 de Julho de 2019, uma segunda-feira (cfr.artº.279, als.b), c) e e), do C.Civil).
Portanto, a mencionada data de 22 de Julho de 2019 deve ter-se como "dies a quo" do cômputo dos juros indemnizatórios no caso concreto, em consequeência do que, também nesta parcela, deve ser revogada a decisão arbitral que fixou o termo inicial do cômputo dos juros indemnizatórios nas datas do pagamento do imposto.
Rematando, a decisão arbitral não poderá manter-se nos segmentos objecto do presente recurso, dado enfermar de erro de julgamento de direito, determinante da sua anulação, ao que se provirá na parte dispositiva.X
DISPOSITIVO
X Face ao exposto, ACORDAM, EM CONFERÊNCIA, OS JUÍZES DO PLENO DA SECÇÃO DE CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO deste SUPREMO TRIBUNAL ADMINISTRATIVO EM TOMAR CONHECIMENTO DO MÉRITO DO RECURSO E, CONCEDENDO-LHE PROVIMENTO, ANULAR A DECISÃO ARBITRAL RECORRIDA NOS SEGMENTOS OBJECTO DO PRESENTE RECURSO, MAIS DELIBERANDO:
1-Na parcela em que os actos tributários foram objecto de pedido de revisão oficiosa (cfr.al.G) da matéria de facto constante da decisão arbitral recorrida), que são devidos juros indemnizatórios cujo termo inicial de contagem se fixa no pretérito dia 20 de Março de 2020, mais consubstanciando o respectivo termo final a data do processamento da respectiva nota de crédito;
2-Na parcela em que os actos tributários foram objecto de reclamação graciosa (cfr.al.J) da matéria de facto constante da decisão arbitral recorrida), que são devidos juros indemnizatórios cujo termo inicial de contagem se fixa no pretérito dia 22 de Julho de 2019, mais consubstanciando o respectivo termo final a data do processamento da respectiva nota de crédito. X Condenam-se as sociedades recorridas em custas, com dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida no âmbito da instância de recurso (cfr.artº.6, nº.7, do R.C.Processuais). X Registe.
Notifique.
Comunique ao CAAD.X Lisboa, 29 de Junho de 2022. - Joaquim Manuel Charneca Condesso (relator) - Jorge Miguel Barroso de Aragão Seia - Isabel Cristina Mota Marques da Silva - Francisco António Pedrosa de Areal Rothes - José Gomes Correia - Nuno Filipe Morgado Teixeira Bastos - Aníbal Augusto Ruivo Ferraz - Gustavo André Simões Lopes Courinha - Paula Fernanda Cadilhe Ribeiro - Pedro Nuno Pinto Vergueiro - Anabela Ferreira Alves e Russo. |
