| Decisão Texto Integral: | ACORDA-SE, EM CONFERÊNCIA, NESTA 2ª SECÇÃO DO TCA
1.- A FªPª, com os sinais dos autos, inconformada com a sentença proferida pelo Mmº Juiz da 2ª Secção do 3º Juízo do Tribunal Tributário Instância de Lisboa, que julgou procedente a impugnação deduzida por D.....Ldª contra a liquidação adicional da receita tributária aduaneira, a que corresponde os DU. s 500001 e 501139, no montante global de 559.024$00, dela interpôs o presente recurso pedindo a sua revogação.
Como corolário das suas alegações formulou as seguintes conclusões:
I - No processo tributário aduaneiro nomeadamente nas declarações aduaneiras os operadores económicos, são representados pelos despachantes oficiais que subscrevem as respectivas declarações.
II - As notificações relacionadas com as declarações aduaneiras, quer se refiram ao formulário quer as prestações aduaneiras, destinadas aos operadores económicos, são efectuadas através do despachante oficial,
III - O processo de controle da mercadoria efectuado pela Alfândega de Xabregas, nomeadamente as notificações para fazer prova de que a mercadoria saíra do País e de que, caso não fosse efectuada a respectiva prova, seriam cobrados os impostos devidos, decorreu antes da entrada em vigor da Lei Geral Tributária tendo sido cumpridos os formulários legais exigíveis ao tempo, não sendo exigíveis os formalismos, posteriormente fixados na L.G.T..
A recorrida contra – alegou sustentando a manutenção do julgado.
O EMMP pronunciou-se no sentido de que ao recurso deve ser negado provimento.
Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir.* 2.- Na sentença recorrida deram-se como provados os seguintes factos e ocorrências com base na documentação junta aos :
1.- a impugnante é titular de entreposto aduaneiro;
2.- pelo DD 500001, 2JAN96, de Xabregas, a impugnante declarou a exportação, em regime de isenção de direitos e demais imposições, de cigarros, como provisões de bordo do navio 'Vomero', no porto de Sines;
3.- pelo DU 501139, 14AG097, de Xabregas, a impugnante declarou a exportação, em regime de isenção de direitos e demais imposições, de cigarros, como provisões de bordo do navio 'Galp-Lisboa', no porto de Sines;
4.- não tendo sido apresentados os exemplares 1B dos referidos DU's a alfândega de Xabregas solicitou informações sobre a operação às suas congéneres;
5.- a Delegação Aduaneira de Sines informou que as mercadorias em causa não lhe foram apresentadas para controlo de embarque efectivo, que o navio 'Vomero' não escalou aquele porto e o navio 'Galp Lisboa' efectuava naquela data navegação costeira;
6.- a alfândega de Setúbal informou que o navio 'Vomero' escalou aquele porto mas que nem as mercadorias nem a documentação lhe haviam sido apresentados;
7.- em 220UT98 foi notificado o despachante para fazer prova do apuramento do regime, tendo este enviado fotocópia do exemplar 3 do DU 500001 e o exemplar 1-B do DU501139;
8.- em 4NOV98 foi elaborada informação propondo-se o apuramento e liquidação dos direitos e demais imposições;
9.- sobre a qual foi proferida, em 12NOV98, o despacho: 'concordo; proceda-se conforme o proposto';
10.- em 11FEV99 vieram a ser liquidadas as quantias de 178.452$00 (DU 500001) e 380.572$00 (DU 501139), referentes a direitos, IEC, IVA e selo;
11.- a que corresponderam os registos de liquidação 900005 e 900006, de 12FEV99;
12.- tendo a impugnante sido notificada dessas liquidações em 24FEV99.* 3.- Atentas aquelas conclusões de recurso e a factualidade que vem de ser fixada, a questão que se impõe determinar é a de saber se foi preterida a formalidade legal da audição prévia estabelecida no artº 60º da LGT e quais as consequências derivadas da sua preterição.
Invocara a impugnante na p.i. que os actos impugnados estavam viciados pela preterição daquela formalidade porquanto foram praticados durante a plena vigência da LGT, pelo que devia ter sido dado exacto cumprimento às normas reguladoras do procedimento tributário.
O Mº Juiz « a quo» manifesta um ponto de vista concordante com o da impugnante ao expender que, como resulta do probatório que, embora o procedimento se tenha iniciado anteriormente a 1JAN99, o certo é que o acto de liquidação só veio a ocorrer em FEV99, encontrando-se já em plena vigência a LGT, em cujo art° 60 se estabelece a obrigatoriedade do direito de audição do contribuinte, direito esse que, manifestamente não foi respeitado.
Aduz ainda o Mº Juiz no seu discurso fundamentador, que não foi dado à impugnante, directamente e enquanto sujeito passivo, a oportunidade de se pronunciar; não se me afigurando curial que, para o efeito, seja interpelado o despachante e que não se pode considerar como possibilidade do direito de audição a interpelação feita ao despachante para fazer prova da regularidade da operação, pois o direito de audição implica que se lhe comunique o projecto de decisão e respectiva fundamentação (art° 60, n° 4 LGT), que é coisa bem diferente da comunicação que lhe foi feita.
A recorrente FªPª insurge-se contra tal entendimento, argumentando que no processo tributário aduaneiro nomeadamente nas declarações aduaneiras os operadores económicos, são representados pelos despachantes oficiais que subscrevem as respectivas declarações, sendo as notificações relacionadas com as declarações aduaneiras, quer se refiram ao formulário quer as prestações aduaneiras, destinadas aos operadores económicos, efectuadas através do despachante oficial.
Porque assim, o processo de controle da mercadoria efectuado pela Alfândega de Xabregas, nomeadamente as notificações para fazer prova de que a mercadoria saíra do País e de que, caso não fosse efectuada a respectiva prova, seriam cobrados os impostos devidos, decorreu antes da entrada em vigor da Lei Geral Tributária tendo sido cumpridos os formulários legais exigíveis ao tempo, não sendo exigíveis os formalismos, posteriormente fixados na L.G.T..
Quid juris?
Se bem perscrutamos, para a recorrente FªPª a questão nuclear é a de saber se o importador é responsável pelos direitos aduaneiros e outras imposições legais devidas pela importação de mercadorias, na situação em que haja intervindo um despachante oficial e o importador haja entregue ao despachante as correspondentes importâncias em dinheiro.
Na verdade, deverá entender-se que actualmente tal questão se encontra resolvida pelo disposto no artº 2º, nº 1, do Regulamento (CEE) nº 1031/88, do Conselho, de 18/4/88, que textua:
«Sempre que, por força do nº 1, al. a) ou f), do artigo 2º do Regulamento (CEE) nº 2144/87, for constituída uma dívida aduaneira, a pessoa obrigada ao pagamento dessa dívida será aquela em cujo nome tiver sido feita a declaração ou tiver sido praticado qualquer outro acto de idênticos efeitos jurídicos».
E isso significa que a dívida aduaneira ora questionada como se constituiu após a entrada em vigor do normativo acabado de transcrever, o importador seria o responsável por essa dívida perante a Alfândega.
A ser assim, como é, há que atender então ao facto de o recorrente ter feito intervir na importação das mercadorias um despachante oficial.
Será que a tanto estava obrigado o importador?
A resposta a esta questão encontra-se no artº 426º da Reforma Aduaneira, inserido no livro V («dos Despachantes»), Título I, (De quem pode despachar»), e que se excerta:
1.- Aos donos ou consignatários das mercadorias, em relação a estas, quer se apresentem pessoalmente, quer se façam representar por seus bastantes procuradores;
...
4.- Aos despachantes oficiais, em relação a todos os despachos, salvo o disposto no § único do artº 430º».
Impõe-se-nos concluir, pois, que o próprio importador podia proceder ao desembaraço aduaneiro das mercadorias, ou seja, podia o recorrente, como dono das mercadorias, ele próprio proceder aos despachos das suas mercadorias.
É que, se aqueles fazem intervir as mais das vezes os despachantes, é por intuírem que estes são pessoas altamente qualificadas para proceder ao despacho, e que podem realizar o desembaraço com mais facilidade dado o seu conhecimento específico, próprio da sua profissão.
Tendo a recorrida feito intervir nos despachos de importação em causa um despachante oficial, importa qualificar juridicamente a posição deste, atentando, para o efeito, no disposto no artº 461º da Reforma Aduaneira, que reza assim:
«A profissão de despachante oficial regular-se-á, em tudo o que não estiver previsto nesta reforma, pelas disposições da lei geral sobre mandato e prestação de serviços no exercício das profissões liberais».
«Prima facie», é necessário ter presente esta circunstância simples mas nuclear:- o mandato, sendo um contrato e fonte obrigacional, tem na sua raiz determinante, um acordo de vontades.
No ensinamento de Almeida e Costa, Noções Dir. Civ.,ed. de 1980-273, o mandato é o contrato mediante o qual um dos contraentes (o mandatário) se obriga a realizar um dos diversos actos jurídicos por conta do outro (mandante).
Nessa senda, ver, ainda, Mota Pinto, Teor. Ger. Dir. Civ., 3ª ed.-537.
Por força desse negócio jurídico, o mandatário pratica os actos em nome, no interesse e por conta do mandante (Cfr. Ferrer Correia, Lições de Direito Comercial, 1º-114).
Essa a afirmação expressa do artº 258º do CCivil ao dispor sobre os efeitos da representação.
Segundo Covrello, in Manuale de Diritto Civille, citado por Cavaleiro Ferreira, Sc. Jur., XVIII-271, para que exista representação é necessário que uma pessoa declare a própria vontade em substituição da vontade de outrém, pelo que um representante não é um simples órgão transmissor da vontade de outrém, nem mesmo quando deva agir nos limites de instruções recebidas, porque‚ a declaração da sua vontade é que constitui a vontade do negócio jurídico. As instruções dadas servem apenas para julgar se excedeu ou não os seus poderes.
Como emerge do disposto no artº 405º do Ccivil e é salientado pelos Profs. A. Varela e P. Lima, Anotado, 1, 4ª ed. pág. 355 , bem como pelo Prof. A. Costa «Direito das Obrigações», 4ª ed., págs. 153 e 157, «Contractus» provém de «negotium contrahere», reflectindo precisamente aquilo a que actualmente se pode chamar o auto-governo jurídico inter-individual, na medida em que a lei constituída permite e estimula o exercício da liberdade da regulamentação da esfera jurídica privada, ressalvados que seja princípios de interesse geral.
O mandato é, assim, o contrato estabelecido entre quem encarrega outrém de praticar um ou mais actos jurídicos «por conta » do mandante, e quem aceita essa obrigação é o mandatário ( artº 1157º do Ccivil ).
Infere-se do exposto que a lei referencia e erege a obrigação de o mandante praticar acto ou actos « por conta » do mandante; mas não, necessariamente, em nome do mandante.
Mas a recorrente parece estribar-se na ideia expressa no nº 1 do artº 268º do Ccivil segundo a qual se uma pessoa realiza um negócio como representante de outra, mas sem ter os necessários poderes representativos, o negócio não produz o seu efeito em relação à pessoa indicada como «dominus negotti», a não ser que esta venha subsequentemente a atribuir legitimidade representativa àquele que agiu em veste de representante, aprovando o negócio por este concluído, havendo lugar à chamada ratificação. Esta, como sublinha o Prof. Rui Alarcão in « A confirmação dos negócios Jurídicos », Vol. I, pág. 118, caracteriza-se como « ... o acto pelo qual, na representação sem poderes... a pessoa em nome de quem o negócio é concluído declara aprovar tal negócio, que doutro modo seria ineficaz em relação a ela ».
Face ao que se provou, é pacífico que estamos perante o vulgarizado mandato com representação, i. é, aquele mediante o qual o mandatário age não só por conta, ou por encargo, mas também em nome, abertamente, do mandante. Se não vejamos:
Nessa óptica, juridicamente, tudo se passa como se fosse o próprio mandante a realizar o acto ou actos jurídicos para cuja prática o mandato fora outorgado.
Registe-se que o mandato não é um contrato-fim, mas antes um contrato-meio, tendente à realização de outro ou outros actos, tendo o mandato com representação uma finalidade directa que é, no aspecto que aqui releva, único, qual seja, a prática desse acto ou actos a que se reporta.
Na verdade, no mandato sem representação, o mandante age por conta do mandante, mas em nome próprio, o que acarreta a consequência de, praticado o acto ou actos para que o mandato foi outorgado, os efeitos destes actos se reflectirem não na esfera jurídica do mandante, mas na do mandatário.
Estaremos em presença de mandato com representação, regulado no artº 1178º do CCivil onde se estabelece que se o mandatário for representante, por ter recebido poderes para agir em nome do mandante, é também aplicável ao mandato o disposto nos artºs 258 e seguintes do mesmo Código.
Assim, são elementos da representação, seguindo a doutrinação de Luís A. Carvalho Fernandes, Teor. Ger. Dir. Civ., ed. de 1983,2º-332 e ss:
a)- O representante actuar em nome de outrém: - Este elemento significa que o representante fica como que colocado no lugar do representando e actua como se fosse este a agir.
b)- A actuação ser no interesse de outrém; Por este elemento o representante deve prosseguir interesses alheios (os do representado) e não os próprios.
c)- Serem atribuídos aos representantes poderes representativos. Quanto a este elemento, «de jure condendo»- a figura da representação exige no representante um mínimo de poder de decisão, ainda que este coexista com instruções do representado que o representante tenha de observar escrupulosamente. Quando tal mínimo de poder de decisão não exista ( no caso vertente existe o máximo pois o mandatário foi incumbido de proceder ao desembaraço livremente ), estamos fora do campo de representação e aquele que transmite a vontade actua como núncio.
Assim, para que o elemento essencial «por conta» do mandante seja respeitado tem de acrescer a transferência daqueles efeitos, agora pelo mandatário, para a esfera jurídica do mandante. É isto que decorre do nº 1 do artº 1181º do Ccivil no seguimento do artº antecedente do mesmo Código.
Dizendo de outro modo:- no mandato sem representação existem duas finalidades sendo uma imediata (que é a prática de acto ou actos pelo mandatário, por conta do mandante, designadamente com terceiros que participem nesses actos) e a outra mediata, que constitui a verdadeira causa - final do mandato e que se traduz na transferência dos efeitos daqueles actos para o mandante.
Ainda que não seja limpa de controvérsia a expressão interposição real ( veja-se a esse propósito Pessoa Jorge, «Mandato sem representação», pág. 163 ), o que é real e não fictício é a interposição jurídica de uma pessoa (o mandatário) entre o mandante e terceiros de quem depende o negócio ou a quem pertence a coisa que àquele interessa. Semelhante ponto de vista é afirmado pelos Profs. Manuel de Andrade na sua « Teoria Geral», II pág. 186 e Vaz Serra na RLJ III, pág. 247.
Daí que a questão “sub-judicio” se reconduza a saber o que os alegados mandante e mandatário acordaram, o que o mesmo é dizer, apurar a intenção deles através da análise normativa de factos - referência, pois que a vontade real é decididamente facto de índole psicológica.
Ora, o complexo circunstancial que os autos fornecem, como já se deixou entrever, é de uma clareza que não legitima grandes dúvidas:- as importações em apreço foram efectuadas através do despachante oficial encarregado pela recorrida de efectuar os despachos em causa.
Os factos atrás salientados forçam a conclusão de que o despachante agia enquanto mandatário com representação da recorrente e que se reflectem na esfera jurídica desta os resultados dos actos praticados. E isso fundamentalmente porque o que se discute (ou é discutível) é a qualificação do negócio bilateral celebrado e as consequentes obrigações pois é manifesto que o contrato de mandato é meramente consensual. .
Dúvidas não restam, pois, de que o elemento volitivo que caracteriza o contrato de mandato com representação se encontra reflectido no ponto 7 do quadro fáctico - conclusivo
Tais factos revelam completa concordância em toda a conduta das partes reflectida em todo o conjunto factual e traduzem o acordo juridicamente qualificável como de mandato com representação assumido e com base no qual o despachante agiu, designadamente nos actos que descritos ficaram.
Dispondo o artº 1178º, nº 1 do CC, já citado, que se o mandatário for representante, por ter recebido poderes para agir em nome do mandante, é também aplicável o disposto nos artigos 258º e seguintes, há que extrair as consequências jurídicas deste último pelo que, o negócio jurídico realizado pelo representante em nome do representado, nos limites dos poderes que lhe competem, produz os seus efeitos na esfera jurídica deste último, sendo o devedor responsável perante o credor pelos actos dos seus representantes legais ou das pessoas que utilize para o cumprimento da obrigação, como se tais actos fossem praticados pelo próprio devedor ( cfr. artº 800º, nº 1 do CC).
A ser assim, não restam dúvidas do acerto das conclusões I e II da recorrente, em que afirma que no processo tributário aduaneiro nomeadamente nas declarações aduaneiras os operadores económicos, são representados pelos despachantes oficiais que subscrevem as respectivas declarações e que as notificações relacionadas com as declarações aduaneiras, quer se refiram ao formulário quer as prestações aduaneiras, destinadas aos operadores económicos, são efectuadas através do despachante oficial como se o fossem na pessoa do representado em cuja esfera jurídica se reflectirão os respectivos efeitos.
Mas o certo é que, como decorre do probatório, não obstante o procedimento se haja iniciado anteriormente a 1JAN99, o certo é que o acto de liquidação só veio a ocorrer em FEV99, quando já se encontrava em plena vigência a LGT, em cujo art° 60 se estabelece a obrigatoriedade do direito de audição do contribuinte, direito esse que, manifestamente não foi respeitado.
Todavia, o artº 60º , nºs 1/a), 3 e 4 da LGT impõe a participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito, o que, em vista do caso concreto, se concretizaria pela audição antes da liquidação, direito a ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio do contribuinte ao qual deveria ser comunicado o projecto da decisão e sua fundamentação.
Donde se extrai que, consoante o disposto naquele artº 60º da LGT, em consonância com o artº 100º, nº 1 do CPA, o recorrente tinha o direito de ser ouvido no procedimento antes de ser efectuada a liquidação, devendo ser informado, nomeadamente, sobre o sentido provável desta através do envio do projecto de decisão e respectiva fundamentação para o domicílio do contribuinte.
Estamos perante uma manifestação do princípio do contraditório que, enquanto princípio geral de direito, não carece de consagração expressa na lei, sendo um momento essencial do procedimento administrativo, um princípio de “ética jurídica” e uma norma de “direito natural administrativo”.
Para que, com eficácia, seja cumprida a formalidade de audiência do interessado é necessário que a este seja facultado o expediente administrativo, de modo a que fique habilitado a exercer convenientemente o seu direito.
Sendo também uma das manifestações do princípio da transparência do procedimento, como ensina Giuseppe Cataldi, in “Il procedimento amministrativo ne suoi attuali orientementi giuridici” pág 4, ao se facultar ao interessado a sua audiência no âmbito do procedimento está-se a privilegiar um controle preventivo por parte do particular em relação à Administração, “melius est intacta iura servare, quam vulneratae causae remedium quarere”.
Como já se deixou antever, a formalidade da audiência prévia previsto no artº 60º da LGT e 100º e segs. do CPA assume-se como uma dimensão qualificada do princípio da participação a que se alude no artº 8º do CPA e, correspondendo tal princípio a direito constitucional concretizado, terá de prevalecer sobre todas as normas contidas em leis especiais e onde a audiência não se mostre garantida com igual extensão ao consignado no CPA.
Ora, tendo a LGT entrado em vigor no dia 1 de Janeiro de 1999 por força do disposto no artº 6º do Dec. Lei nº 398/98, de 17 de Dezembro, que a aprovou, dúvidas não sobram de que, tendo-se iniciado o procedimento anteriormente a 1JAN99, o certo é que o acto de liquidação só veio a ocorrer em FEV99, encontrando-se já em plena vigência a LGT, em cujo art° 60 se estabelece a obrigatoriedade do direito de audição do contribuinte segundo o ritualismo atrás descrito.
Assim, não foi dado à impugnante, directamente e enquanto sujeito passivo, a oportunidade de se pronunciar, sendo que não se pode considerar como cumprido o direito de audição a interpelação feita ao despachante para fazer prova da regularidade da operação, pois o direito de audição implica que se lhe comunique o projecto de decisão e respectiva fundamentação (art° 60, n° 4 LGT), que é coisa bem diferente da comunicação que lhe foi feita.
Não o tendo sido respeitado o direito de audição, como agora se comprova, em atenção ao disposto no artº 135º do CPA, são os actos impugnados anuláveis porque praticados com ofensa dos princípios ou normas jurídicas aplicáveis para cuja violação se não preveja outra sanção, quando é certo que o acto impugnado não se mostra incluído no rol dos actos nulos, e bem assim, não está demonstrada a verificação dos requisitos próprios que permitiriam a dispensa da audiência da recorrida.
Consequentemente, deverá o acto recorrido ser anulado por vício de forma decorrente da preterição de formalidade essencial, bem andando o Mº Juiz recorrido ao declará-lo.* 4.- Face ao exposto, acordam os Juizes deste Tribunal em negar provimento ao recurso interposto, confirmando-se assim a sentença recorrida.
Sem custas por delas estar isenta a recorrente.
* Lisboa, 26/11/ 2002(Gomes Correia)
(Casimiro Gonçalves)
(Cristina Santos) |
