| 43/17.5IDLRA.C1 |  |
FACTURAÇÃO FICTÍCIA
IVA
SIMULAÇÃO DE NEGÓCIOS
PROVA PROIBIDA
NEMO TENETUR SE IPSUM ACCUSARE
INSPECÇÃO TRIBUTÁRIA
DEVER DE COLABORAÇÃO
PROVA INDICIÁRIA
PRESUNÇÕES JUDICIAIS
CO-AUTORIA
SUSPENSÃO DA EXECUÇÃO DA PENA
CONDIÇÃO DE PAGAMENTO
NULIDADE DO ACÓRDÃO
FALTA DE FUNDAMENTAÇÃO
2. Desde que a recolha de documentos pré-existentes ocorra no âmbito de competências administrativas de fiscalização antes da instauração do procedimento criminal, sem actuação abusiva ou de má-fé da AT e sem compressão ilegítima da liberdade de vontade do inspeccionado, tais elementos podem integrar validamente a prova do processo-crime.
3. Em ilícitos criminais de fraude fiscal qualificada fundados na simulação de transacções (emissão e utilização de faturas falsas), a prova da inexistência das operações subjacentes, do conluio/acordo prévio entre emitente e utilizador e do respectivo dolo é validamente alcançável por recurso à prova indirecta ou indiciária e a presunções judiciais (artigos 127º do CPP e 349º do CC).
4. A inferência lógica fundada em dados objectivos - designadamente incoerências de facturação, divergência entre objecto social e bens facturados, inexistência de meios humanos e materiais das empresas emitentes e circuitos financeiros circulares com depósitos e levantamentos imediatos em numerário - é plenamente compatível com o princípio da livre apreciação da prova e com a presunção de inocência.
5. A omissão ou inclusão indevida de facturas em quadros discriminativos do acórdão recorrido, decorrente de lapsos de transposição da acusação ou do relatório inspectivo que não alteram a substância da imputação nem afectam as garantias de defesa, constitui mero lapso material corrigível oficiosamente pelo tribunal de recurso, ao abrigo do artigo 380º, nºs 1, alínea b), e 2 do CPP.
6. Enferma de nulidade por falta/insuficiência de fundamentação, quanto ao aspecto jurídico da causa (artigo 379º, nº 1, alínea a), por referência ao artigo 374º, nº 2, ambos do CPP), o acórdão que condena dois co-arguidos pela prática, em co-autoria material, de um crime de fraude fiscal qualificada, imputando-lhes a totalidade do prejuízo e da vantagem patrimonial obtida pela empresa utilizadora das facturas, sem fundamentar as concretas formas de comparticipação e imputação individualizadamente exigíveis a cada um.
7. Essa omissão revela-se insanável quando o próprio tribunal, ao fixar a condição de suspensão da execução da pena, nos termos do artigo 14º do RGIT, limita a responsabilidade de um dos co-arguidos apenas ao montante do IVA das facturas por si efectivamente emitidas, gerando uma aporia/contradição no enquadramento jurídico que impõe a anulação da decisão para prolação de novo acórdão que supra tal lacuna.
Acordam em conferência os Juízes do Tribunal da Relação de Coimbra
I- Relatório
1. No Processo Comum Coletivo nº 43/17.5IDLRA que corre termos no Juízo Central Criminal de ... - Juiz 2, do Tribunal Judicial da Comarca de ..., foram sujeitos a julgamento os arguidos AA e BB, mediante a imputação dos factos descritos na acusação deduzida pelo Ministério Público integradores da prática, em coautoria e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, previsto e punido nos termos o disposto nos arts. 103º, nº 1, al. c), nº 2 e 3 e 104º, nº 2, als. a) e b) e nº 3, ambos do RGIT.
*
2. Realizada a audiência de julgamento, veio a ser proferido acórdão, em 25.11.2025, depositado na mesma data, do dispositivo do qual ficou a constar (transcrição):
“a) Condenam o arguido AA pela prática, em co-autoria material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos artºs 103º e 104º nº 2 als. a) e b) e nº3 do RGIT, com referência ao disposto nos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA, na pena de 4 anos e 6 meses de prisão, suspensa na sua execução por igual período, com regime de prova, e sob a condição de, no período da suspensão, pagar à Fazenda Pública a quantia global de € 245.161,00 (dos quais 21.040,89 solidariamente com o arguido BB), e comprovar nos autos tal pagamento ( cfr. artº 14º do RGIT e artºs 50º, 51º nº 1 al. a), 53º e 54º, todos do Cod. Penal ).
b) Condenam o arguido BB pela prática, em co-autoria material, e na forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nos artºs 103º e 104º nº 2 als. a) e b) e nº3 do RGIT, com referência ao disposto nos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA, na pena de 3 anos de prisão, suspensa na sua execução por 4 anos e 6 meses, com regime de prova, e sob a condição de, no período da suspensão, pagar à Fazenda Pública a quantia global de € 21.040,89, solidariamente com o arguido AA, e comprovar nos autos tal pagamento ( cfr. artº 14º do RGIT e artºs 50º, 51º nº 1 al. a), 53º e 54º, todos do Cod. Penal ).
(…).”
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3. Inconformados com tal decisão dela interpuseram recurso ambos os arguidos, formulando neles as respetivas conclusões e pedidos, a saber:
3.1. Do recurso interposto pelo arguido BB, com o seguinte teor (transcrição):
“a) A conduta imputada ao recorrente é criminalmente irrelevante por não atingir a condição objetiva de punibilidade prevista no nº 2 do artigo 103º do RGIT, uma vez que a vantagem patrimonial em cada momento de consumação (emissão de cada fatura) é inferior a € 15.000,00. Com efeito,
b) A responsabilidade penal do recorrente é limitada ao que vem apurado em julgamento e neste o que se apurou - e é o que consta na acusação - que o arguido emitiu e entregou ao arguido AA as 2 facturas 55 e 56 datadas de 19.10.2015 e 02.11.2015 que contêm liquidado os valores de 4 674,87€ e 4 113,92€ a título de IVA.
c) Não vem provada - nem sequer imputada - qualquer outra atuação do recorrente e, assim sendo, errou o tribunal a quo ao considerar provada a existência de um plano previamente delineado (ponto a.18), tratando-se de um juízo meramente conclusivo e sem qualquer suporte factual sobre o "onde, quando e como" de tal acordo.
d) Aliás, o que se percebe é que no meio de outros “actores”, que emitiram faturas para as empresas de AA, o MP optou por imputar ao recorrente a participação no plano daqueloutro, por não ter conseguido notificar mais nenhum dos outros emitentes de facturas.
e) O acórdão padece de obscuridade e erro na apreciação da prova ao considerar uma suposta fatura nº 30 (datada de 03.07.2015 com o valor de IVAde € 12.252,10) que não encontra respaldo na narrativa factual nem na prova produzida, inquinando o valor total da suposta fraude.
f) Não resultou provada qualquer coautoria entre o recorrente e o coarguido AA, sendo a conduta do recorrente isolada e limitada à entrega esporádica de duas faturas, sem conhecimento de qualquer "portfólio" de faturas falsas ou da estratégia declarativa da sociedade A....
g) Amatéria de facto mostra que a conduta do recorrente é acidental e isolada, nada tendo a ver com a conduta imputada aos demais sujeitos nomeadamente AA, pelo que devem ser eliminados ou corrigidos os pontos de facto a.18, a a. 23 dos factos assentados.
h) Houve erro na qualificação jurídica, pois a conduta do recorrente nunca poderia ser subsumida ao crime de fraude fiscal qualificada (Art. 104º do RGIT), por não se verificarem cumulativamente as (mais que uma) circunstâncias agravativas.
i) O tribunal a quo reconheceu rectius limitou a responsabilidade do recorrente à quantia de €21.040,89, pelo que nunca o poderia ter condenado como autor de um crime de fraude fiscal qualificada ao abrigo da alínea b) do nº 2 do artigo 104º do RGIT que só qualifica a conduta quanto a vantagem patrimonial almejada for de valor superior a (euro) 50 000.
j) Avantagem almejada pelo recorrente cinge-se ao valor do IVAque liquidou e não entregou e sendo este de 4 674,87€ e 4 113,92€ não só a conduta é penalmente irrelevante como nunca pode haver à qualificação prevista na al. b) do nº 2 do art. 104º do RGIT.
k) O Tribunal violou o princípio da preferência pela pena não privativa da liberdade (Art. 70º do Código Penal), ao omitir a fundamentação para a preterição da pena de multa, que seria inteiramente suficiente para realizar as finalidades da punição.
l) A fixação da suspensão da execução da pena por 4 anos e 6 meses mostra-se manifestamente excessiva face à ausência de antecedentes relevantes e à natureza dos factos.
m) A condição de suspensão imposta - o pagamento de € 21.040,89 - é de cumprimento impossível, atento o facto de o recorrente sobreviver com um subsídio de doença de € 220,00 e o seu agregado familiar apresentar um défice mensal crónico.
n) Talcondição configurauma punição da pobreza e uma violação do princípio da dignidade humana e da proibição constitucional da prisão por dívidas, devendo ser revogada ou reduzida a um valor compatível com a real (e paupérrima) situação económica do arguido.
o) Deve este tribunal ad quem aplicar a norma resultante do disposto no artigo 14º/1 do RGIT em conjugação com o disposto no artigo 51º/2 do Cód. Penal, no sentido de não subordinar a suspensão do cumprimento da pena ao pagamento de qualquer importância atenta a manifesta impossibilidade de satisfação.
p) Por todo o exposto, a decisão recorrida violou o disposto no artigo 103º/ 1 e 2 e 104º/1 do RGIT, devendo estas normas serem interpretadas e aplicadas no sentido expresso nas conclusões deste recurso.
Termos em que, e nos mais de Direito, que Vossas Excelências suprirão, deve o presente recurso ser julgado procedente, revogando-se o acórdão recorrido e absolvendo-se o arguido ou, subsidiariamente, aplicando-se pena de multa ou pena de prisão suspensa sem a condição de pagamento impossível, assim se fazendo a costumada
JUSTIÇA”.
*
3.2. Do recurso interposto pelo arguido AA [apresentadas na sequência do convite que lhe foi dirigido para corrigir as inicialmente apresentadas, por despacho proferido em sede de exame preliminar da relatora em 22.06.2026] com o seguinte teor (transcrição):
“1. O Recorrente impugna o acórdão que o condenou pela prática, em co-autoria material e sob a forma consumada, de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. pelos art.os 103º e 104º, nº 2, als. a) e b), e nº 3, do RGIT, na pena de 4 anos e 6 meses de prisão, suspensa na execução por igual período, com regime de prova e sob condição de pagamento à Fazenda Pública de € 245.161,00.
2. O recurso tem por objecto a nulidade do acórdão por valoração de prova proibida, os vícios da decisão de facto, a impugnação ampla dos factos a.18) a a.28), a medida concreta da pena e a nulidade, ou erro de direito, quanto à condição de pagamento aposta à suspensão.
I - Prova Proibida - Violação do princípio “nemo tenetur se ipsum accusare”
3. A acção inspectiva foi desencadeada em 28-07-2016 a partir de informação sobre a eventual utilização de facturas falsas pela sociedade A..., de que o Recorrente era legal representante, tendo a participação criminal ocorrido apenas em 23-02-2017 e a constituição como arguido apenas em 02-04-2019.
4. Assim, desde a origem, a Autoridade Tributária conhecia a relevância penal dos elementos que pretendia recolher e, ainda assim, actuou no quadro do dever de colaboração tributária, sem assegurar ao Recorrente as garantias próprias do processo penal.
5. Nesse contexto, foram obtidos elementos contabilísticos, financeiros e bancários, incluindo autorização para levantamento de sigilo bancário, em ambiente materialmente coercivo e, potencialmente, auto-incriminatório.
6. O depoimento do inspector CC confirma essa dinâmica de colaboração, designadamente nos trechos 00:03:39.8, 00:16:35.5 e 00:18:24.9 a 00:18:54.4, dos quais resulta que recolheu documentos da contabilidade da A... e que não houve obstáculos por parte desta.
7. Os documentos identificados no acórdão recorrido sob as alíneas e), g), i), j), p), q), w), y), z), aa), bb), cc), vv), ww), aaa), eee), fff), ggg), hhh), iii), kkk) e mmm) foram, pois, obtidos a partir de colaboração prestada por quem já era materialmente suspeito.
8. A utilização penal desses elementos viola o princípio nemo tenetur se ipsum accusare, os artºs 32º, nº 1, da CRP, 61º, nº 1, al. d), 125º e 126º, nº 2, al. a), do CPP, bem como a jurisprudência constitucional firmada nos Acórdãos nºs 340/2013, 298/2019 e 279/2022.
9. A prova assim obtida é proibida e insusceptível de valoração, devendo ser expurgada do processo e do iter decisório.
10. Tendo o acórdão recorrido valorado essa prova como eixo essencial da condenação, incorreu em nulidade, nos termos do artº 379º, nº 1, al. c), do CPP.
11. Expurgada tal prova, não subsiste base probatória bastante para manter como provados os factos a.18) a a.28), designadamente quanto ao alegado plano, à inexistência das operações, à concertação e ao dolo.
II - Vícios da decisão de facto (art. 410º, nº 2, al. a) e c) CPP - A insuficiência para a decisão da matéria de facto provada e Erro notório na apreciação da prova) e impugnação ampla (art. 412º, nºs 3 e 4, CPP)
12. Sempre os factos a.18) a a.28) foram incorrectamente julgados, padecendo a decisão dos vícios previstos no artº 410º, nº 2, als. a) e c), do CPP, e de erro de julgamento sindicável nos termos do artº 412º, nºs 3 e 4, do CPP.
13. O facto a.18) afirma um plano criminoso delineado em data e local não concretamente apurados, mas não densifica quando, onde, como, por que actos, nem por que forma se formou a alegada concertação.
14. A ausência desses factos instrumentais impede a afirmação segura do pactum, da finalidade comum e do dolo, tornando insuficiente a matéria de facto provada para sustentar a condenação.
15. O acórdão recorrido incorre ainda em erro notório ao transformar fragilidades documentais e dificuldades de correspondência contabilística numa certeza penal de inexistência material das operações, fabricação documental, concertação e dolo.
16. Tal salto inferencial viola as regras da experiência comum e o princípio in dubio pro reo, pois indício, suspeita e anomalia fiscal não equivalem a prova bastante para condenação penal.
17. A prova gravada impõe decisão diversa quanto aos factos a.18) e a.19) e, por arrastamento lógico, quanto aos factos a.20) a a.28).
18. DD confirmou a realização de trabalhos em clientes concretos, designadamente B... e C..., nos trechos 00:03:47.5 e 00:10:44.6, e situou preços dos equipamentos adquiridos, em 2015, na ordem dos milhares de euros, no trecho 00:09:17.7.
19. EE descreveu uma A... com loja, armazém, recepção e expedição de mercadorias, nos trechos 00:08:16.7, 00:08:38.5 e 00:09:00.4, admitiu negócios pontuais fora do objecto principal, no trecho 00:10:00.8, confirmou a existência de geradores em armazém, no trecho 00:09:38.8, explicou a inexistência de guias autónomas quando a factura acompanhava o técnico, no trecho 00:03:21.7, e confirmou preços elevados compatíveis com equipamentos de topo adquiridos, no trecho 00:16:34.8.
20. FF admitiu que não foi feita recolha documental bastante, nos trechos 00:02:23.3 a 00:03:30.6, e GG afirmou que não fez recolha de prova documental, nos trechos 00:02:17.3 e 00:02:48.1.
21. CC esclareceu que falou com o Recorrente apenas uma vez, essencialmente para obter autorização de levantamento de sigilo bancário, no trecho 00:15:11.9, e admitiu ainda recurso a fontes abertas e a pesquisa pela internet, nos trechos 00:30:57.1 a 00:31:05.9, bem como verificação externa por Google Maps e observação visual, nos trechos 00:22:41.5 a 00:23:29.8.
22. Esta prova não permite afirmar, para além de dúvida razoável, que inexistiram operações, que houve plano concertado, que as facturas foram fictícias, ou que o Recorrente agiu com conhecimento e vontade de defraudar a Fazenda Pública.
23. Deve, por isso, ao abrigo do artº 431º do CPP, julgar-se não provado o facto a.18), ou, pelo menos, expurgá-lo dos segmentos relativos a “plano”, “transacções fictícias” e “fim último de obter devoluções de IVA”.
24. Deve o facto a.19) considerar-se provado apenas quanto à contabilização das facturas, julgando-se não provado o segmento segundo o qual inexistiu qualquer prestação de serviço ou venda subjacente.
25. Devem julgar-se não provados, no facto a.20), os segmentos relativos ao “acordo” e às “operações não realizadas”.
26. Devem os factos a.21) a a.28) ser julgados não provados ou, subsidiariamente, expurgados dos segmentos subjectivos relativos à “comunhão de esforços e intentos”, à “ciência” da falsidade e ao conhecimento da ficticidade dos documentos.
27. Alterada a matéria de facto nestes termos, cai o preenchimento objectivo e subjectivo do crime imputado ao Recorrente, impondo-se a sua absolvição.
Caso assim V.Ex.ªs não o entendam, sempre se dirá que,
III- Medida concreta da pena aplicada
28. Caso assim não se entenda, sempre a pena de 4 anos e 6 meses de prisão se revela excessiva face aos critérios dos artºs 40º, 71º e 72º do Código Penal.
29. O Recorrente é primário, encontra-se social e familiarmente inserido, beneficia de suporte familiar, padece de doença oncológica, foi sujeito a intervenções cirúrgicas e necessita de acompanhamento clínico continuado.
30. Acresce que os factos remontam a 2015, tendo decorrido cerca de uma década até à decisão condenatória, circunstância que reduz as exigências de prevenção especial.
31. A decisão recorrida não fundamenta, de modo concreto e individualizado, a razão pela qual tais circunstâncias não conduziram a pena situada no terço inferior da moldura penal ou, ao menos, sensivelmente mais próxima do mínimo legal.
32. Deve, por isso, subsidiariamente, reduzir-se a pena aplicada para medida concretamente mais próxima do mínimo legal, ponderando-se, se assim se entender, a atenuação especial da pena, nos termos do artº 72º do Código Penal.
IV - Nulidade e erro de direito quanto à suspensão da execução da pena na condição de pagamento
33. Sem prescindir, o acórdão recorrido enferma de nulidade e erro de direito quanto à condição de pagamento aposta como condição à suspensão da execução da pena.
34. O Tribunal condicionou a suspensão ao pagamento de € 245.161,00 no período de 4 anos e 6 meses, limitando-se a afirmar uma capacidade económico-financeira “relativamente desafogada” do Recorrente, assente na ajuda da esposa.
35. Tal fundamentação não satisfaz o juízo de prognose de razoabilidade exigido pelo artº 14º do RGIT, em conjugação com os artºs 50º, 51º, nº 2, 40º e 71º do Código Penal, nem pela jurisprudência fixada no Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça nº 8/2012.
36. O acórdão não quantifica rendimento disponível, património, liquidez, capacidade de crédito, possibilidade de alienação de bens, encargos, despesas clínicas, nem qualquer outra base factual que torne plausível o cumprimento da condição.
37. Pelo contrário, os factos provados apontam para dependência económica do agregado relativamente à esposa e para perspectiva de reforma por invalidez de cerca de € 650,00 mensais.
38. Mesmo admitindo, ad argumentandum, a afectação integral desse rendimento durante 54 meses, o Recorrente apenas poderia pagar € 35.100,00, quantia manifestamente distante dos € 245.161,00 impostos.
39. O acórdão transforma ainda a ajuda da esposa, terceira não condenada e casada em regime de separação de bens, em pressuposto de exequibilidade da condição, sem fundamento jurídico bastante.
40. Ao omitir verdadeiro juízo de prognose sobre a razoabilidade do pagamento, o Tribunal deixou de apreciar questão que devia decidir, incorrendo em nulidade parcial, nos termos do artº 379º, nº 1, al. c), do CPP.
41. Subsidiariamente, incorreu em erro de direito, por ter fixado condição materialmente inexequível, desproporcionada e incompatível com as finalidades da suspensão, convertendo-a numa prisão diferida no tempo.
42. Deve, pois, declarar-se a nulidade parcial do acórdão quanto à condição de pagamento ou, subsidiariamente, substituir-se tal segmento por decisão fundada em juízo concreto, proporcional e exequível de prognose.
TERMOS EM QUE, E NOS DEMAIS DE DIREITO QUE V. EX.ªS DOUTAMENTE SUPRIRÃO, DEVE SER DADO PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DETERMINANDO QUE
A) SEJA DECLARADA A NULIDADE DO ACÓRDÃO POR VALORAÇÃO DE PROVA PROIBIDA;
B) SEJA ALTERADA A MATÉRIA DE FACTO IMPUGNADA, NOS TERMOS DO ART. 431º CPP;
E, EM CONSEQUÊNCIA, SEJA PROFERIDO NOVO ACÓRDÃO ABSOLUTÓRIO
CASO ASSIM V. EX.ªS NÃO O ENTENDAM, POR RAZÃO QUE POR ORA NÃO SE VISLUMBRA, SEMPRE SE REQUER QUE,
C) SEJA REDUZIDA A PENA APLICADA, EM MOLDES PROPORCIONAIS E CONSTITUCIONALMENTE ADEQUADOS, EM CONFORMIDADE COM OS ARTS. 71º E 72º CP;
D) SEJA DECLARADA A NULIDADE E ERRO DE DIREITO QUANTO À CONDIÇÃO DE PAGAMENTO PREVISTA NO ART. 14º RGIT;
COM O QUE V. EXAS. FARÃO, COMO SEMPRE, A TÃO COSTUMADA
JUSTIÇA”.
*
4. Respondeu aos recursos o Digno Magistrado do Ministério Público junto da 1ª instância, rematando as respostas aos mesmos.
4.1. Em relação ao recurso interposto pelo arguido BB, com as seguintes conclusões (transcrição):
“1. A “impugnação genérica” da matéria de facto consignada como provada, sem o cumprimento do ónus de impugnação especificada imposto no artigo 412º do Código de Processo Penal - tanto no texto da motivação, como nas respectivas conclusões - inviabiliza o conhecimento amplo da matéria de facto no caso em apreço, pelo que a decisão quanto à matéria de facto deve manter-se nos na apreciação das questões de direito suscitadas.
2. A matéria de facto consignada como provada preenche os elementos típicos, objectivos e subjectivos, do crime de fraude fiscal qualificado, pelo qual foi condenado o recorrente.
3. A pena concretamente aplicada ao recorrente foi-o em função da sua culpa e das exigências de prevenção, geral e especial, que no caso em apreço se fazem sentir.
4. O Tribunal recorrido aplicou escrupulosamente os critérios legais, fornecidos pelos artigos 40º e 71º do Código Penal, na escolha e determinação da pena principal de prisão, suspensa na sua execução por igual período (conforme estatuído no artigo 50º do Código Penal) e ainda, conforme impõe o artigo 14º do RGIT e adequado ao caso concreto, condicionada à entrega neste período à Autoridade Tributária e por conta do IVA retido e não liquidado nos períodos em causa; e
5. Não se mostram, pois, violados, por qualquer forma, quaisquer preceitos legais ou princípios constitucionais, designadamente os referidos pelo recorrente
*
V. Ex.as, porém, decidirão como for de JUSTIÇA.”
*
4.1. Em relação ao recurso interposto pelo arguido AA, com as seguintes conclusões (transcrição):
“1. O acórdão recorrido não enferma de qualquer nulidade, mormente as relativas à valoração de prova proibida, nos termos do artigo 126º d Código de Processo Penal (por pretensa violação do princípio do “nemo tenetur se ipsum acusare”) ou ao cumprimento do dever de fundamentação (relativamente às consequências jurídicas do crime e à condição de suspensão da pena principal aplicada), face ao postulado no artigo 374º, nº 2 do mesmo diploma.
2. O presente recurso reflecte uma mera discordância do recorrente relativamente à valoração que o Tribunal fez da prova submetida à sua apreciação, contestando a convicção do julgador com a sua própria versão dos factos. Daí que, não merecendo qualquer censura o decidido quanto à matéria de facto consignada como provada, resulta cristalino que, face aos elementos fornecidos pela imediação e a oralidade, a decisão tomada pelo Tribunal Colectivo se mostra fundada na sua livre convicção. Pelo que, sendo uma das soluções possíveis face às regras da experiência comum e estando suportada por prova testemunhal, não deve ser alterada pelo Tribunal de recurso, devendo, pois, manter-se a decisão quanto à matéria de facto nos exactos termos em que consta do acórdão recorrido.
3. O acórdão recorrido não enferma dos vícios decisórios previstos no artigo 410º, nº 1 e 2, maxime nas alíneas a) e e) do Código de Processo Penal.
4. O caso dos autos, sendo perfeitamente enquadrável na “normalidade” atendida pelo legislador quando fixou a moldura punitiva do crime pelo qual o arguido foi condenado, não convoca os pressupostos legais para aplicação do instituto da atenuação especial da pena, prevista no artigo 72º do Código Penal.
5. A pena concretamente aplicada ao recorrente foi-o em função da sua culpa e das exigências de prevenção, geral e especial, que no caso em apreço se fazem sentir.
6. O Tribunal recorrido aplicou escrupulosamente os critérios legais, fornecidos pelos artigos 40º e 71º do Código Penal, na escolha e determinação da pena principal de prisão, suspensa na sua execução por igual período (conforme estatuído no artigo 50º do Código Penal) e ainda, conforme impõe o artigo 14º do RGIT e adequado ao caso concreto, condicionada à entrega neste período à Autoridade Tributária e por conta do IVA retido e não liquidado nos períodos em causa; e
7. Não se mostram, pois, violados, por qualquer forma, quaisquer preceitos legais ou princípios constitucionais, designadamente os referidos pelo recorrente.
V. Ex.as, porém, decidirão como for de JUSTIÇA.”
*
5. Neste Tribunal da Relação, o Exmo. Sr. Procurador-Geral Adjunto, louvando-se na argumentação aduzida nas respostas apresentadas a ambos os recursos pelo Ministério Público junto da 1ª instância, emitiu parecer no sentido da improcedência dos mesmos, nada tendo acrescentado a este após notificação das novas conclusões apresentadas pelo arguido/recorrente AA na sequência do convite que, para o efeito, a este foi formulado.
*
6. Cumprido o disposto no art. 417º nº2 do CPP, os arguidos não responderam ao parecer.
*
7. Colhidos os vistos legais, os autos foram a conferência.
*
II- Fundamentação
A) Delimitação do objeto do recurso
Dispõe o art. 412º, nº1, do Código de Processo Penal, que “a motivação enuncia especificadamente os fundamentos do recurso e termina pela formulação de conclusões, deduzidas por artigos, em que o recorrente resume as razões do pedido”.
Decorre de tal preceito legal que o objeto do processo se define pelas conclusões que o recorrente extrai da respetiva motivação, onde deverá sintetizar as razões da discordância do decidido e resumir as razões do pedido - arts. 402º, 403º e 412º- naturalmente sem prejuízo das matérias do conhecimento oficioso (Cfr. Germano Marques da Silva, in Curso de Processo Penal, Vol. III, 1994, pág. 340, Paulo Pinto de Albuquerque, in Comentário do Código de Processo Penal, 3ª edição, 2009, pág. 1027 a 1122, Simas Santos, in Recursos em Processo Penal, 7ª edição, 2008, pág.103).
Como expressamente afirma o Professor Germano Marques da Silva, in obra citada, “São só as questões suscitadas pelo recorrente e sumariadas nas conclusões que o tribunal tem que apreciar”.
Assim sendo, estando a apreciação do recurso balizada pelas conclusões apresentadas pelos recorrentes, as questões a decidir nos presentes recursos são as seguintes:
- Do recurso interposto pelo arguido BB:
- A impugnação da matéria de facto (com fundamento na existência de vícios decisórios e erro de julgamento);
- A incorreta qualificação jurídico-penal dos factos, decorrente do não preenchimento dos elementos constitutivos do imputado crime de fraude fiscal qualificada, a título de coautoria;
- A incorreta ponderação da escolha e da medida da pena de prisão aplicada;
- A incorreta ponderação do período de suspensão da execução da pena de prisão;
- A incorreta ponderação da condição imposta à suspensão da execução da pena de prisão, decorrente da respetiva desproporcionalidade e inconstitucionalidade.
- Do recurso interposto pelo arguido AA:
- A nulidade do acórdão, decorrente do disposto na al. c) do nº1 do art. 379º do CPP, por valoração de prova proibida;
- A impugnação da matéria de facto (com fundamento na valoração de prova proibida, na existência de vícios decisórios e erro de julgamento e na violação do princípio in dubio pro reo);
- A incorreta ponderação da pena de prisão aplicada;
- A nulidade do acórdão, decorrente do disposto na al. c) do nº1 do art. 379º do CPP, por inexequibilidade e desproporcionalidade da condição imposta à suspensão da execução da pena de prisão.
- A conhecer oficiosamente:
- A nulidade do acórdão recorrido, decorrente do disposto na al. a) do nº1 do art. 379º do CPP, por falta/insuficiência de fundamentação quanto ao aspeto jurídico da causa.
*
B) Da decisão recorrida
Para a apreciação das questões que se suscitam em ambos os recursos, importa ter presente o que deflui do acórdão recorrido (transcrição):
“II - Fundamentos:
a) Factos provados
a.1) A sociedade «A..., LDA» é uma sociedade comercial por quotas, com o NIPC ...20.
a.2) À data dos factos que infra se descreverão, tinha sede na Avenida ..., ..., ..., ...;
a.3) Tem como actividade “comércio, importação, exportação e instalação de sistemas de segurança e material informático, comércio, importação e exportação de compressores, geradores, quadros eléctricos e material eléctrico”, a que corresponde o CAE principal 46900 e o CAE secundário 43222-R3;
a.4) Encontrando-se, para o efeito, tributada, em sede de IRC, no regime geral de tributação e enquadrada, em sede de IVA, no regime normal com periodicidade trimestral.
a.5) O arguido AA exercia as funções de gerente e nessa qualidade representou a sociedade arguida «A..., LDA», perante clientes e fornecedores e era o responsável pela administração e gestão dos pagamentos aos credores da sociedade, nomeadamente, pelo pagamento dos impostos devidos ao Estado Português e pela gestão da respetiva contabilidade da empresa e direção dos trabalhadores bem como pela emissão das respetivas faturas.
a.6) O arguido AA exerceu tais funções de gerente e de representação da sociedade, bem como de acompanhamento e decisão de todas as questões com interesse para a sua atividade, desde a data da constituição desta sociedade em 06-06-2001.
a.7) A sociedade «D..., LDA», com sede na Avenida ..., ... ..., com o NIPC ...39,
a.8) Tem como atividade “abate de árvores e operações complementares, produção de lenha e produção não industrial de carvão vegetal, inclui fases de transformação efectuadas pelo responsável da exploração florestal, comércio por grosso e retalho de veículos automóveis pesados, novos ou usados, para transporte de passageiros e de mercadorias, incluindo veículos especializados, inclui comércio por grosso e a retalho de caravanas e autocaravanas, reboques e semi-reboques, assim como os gerentes que intervêm nestas actividades”, a que corresponde CAE principal 02200-R3 e CAE secundário 45190-R3;
a.9) O arguido BB exercia funções de gerente e nessa qualidade representou a sociedade arguida «D..., LDA», perante clientes e fornecedores e era o responsável pela administração e gestão dos pagamentos aos credores da sociedade, nomeadamente, pelo pagamento dos impostos devidos ao Estado Português e pela gestão da respetiva contabilidade da empresa e direção dos trabalhadores bem como pela emissão das respetivas faturas.
a.10) O arguido BB exerceu tais funções de gerente e representação da sociedade, bem como de acompanhamento e decisão de todas as questões com interesse para a sua atividade, desde a data da constituição desta sociedade em 01-08-2013.
a.11) A sociedade «E..., S.A.», com sede Urbanização ..., Rua ..., ..., Lj 3, ... ..., com o NIPC ...81;
a.12) Tem como atividade “extracção, serração e transformação de pedras calcárias e outras similares, produção e comercialização de produtos em pedras naturais, ornamentais e para construção, comércio de blocos em pedras e outros materiais para construção civil não especificados, importação, exportação e operações de mera representação, serviços de agenciamento nacionais e internacionais”, a que corresponde CAE principal 46130-R3 e secundários 46140-R3, 47990-R3 e 23701-R3;
a.13) O arguido HH consta como o gerente da sociedade arguida «E..., S.A.» desde 02-03-2015.
a.14) A sociedade «F... - UNIPESSOAL, LDA», com o NIPC ...42, com sede na Rua ..., ..., ..., ... ..., tem como atividade “exploração de madeiras, exploração florestal, comércio de , comércio de máquinas e camiões”, a que corresponde o CAE principal 46130-R3CAE e CAE Secundário 46140-R3, 47990-R3 e 23701-R3;
a.15) A sociedade «G... - UNIPESSOAL, LDA», com o NIPC ...50, com sede na Avenida ..., ... ..., tem como atividade “comércio por grosso de madeiras em bruto e de produtos derivados, comércio de outros veículos automóveis”, a que corresponde o CAE principal 46731-R3 e o CAE secundário 45190-R3;
a.17) A sociedade «H..., LDA», com o NIPC ...21, com sede na Rua ..., ..., sala ..., ... ..., tem como objeto e atividade “comércio por grosso de madeiras em bruto e de produtos derivados, comércio de outros veículos automóveis”, a que corresponde o CAE 47523-R3;
a.18) Em data e local não concretamente apurados, o arguido AA, na qualidade de gerente da atividade desenvolvida pela sociedade «A..., LDA», BB, na qualidade de gerente da actividade desenvolvida pela da sociedade «D..., LDA», e os gerentes da atividade desenvolvida pelas sociedades «E..., S.A.», «G..., LDA» delinearam um plano com o objectivo de a primeira sociedade obter à custa do Estado Português vantagens patrimoniais que sabiam não lhe ser devidas, para si e para a sociedade, através da simulação de fluxos, recorrendo a transacções fictícias no âmbito de emissão de facturas sem que existisse na realidade o bem ou o serviço transaccionado declarado através de facturação, sempre com o fim último de obter devoluções de IVA.
a.19) Assim, de acordo com o comum plano previamente delineado, a sociedade arguida «A..., LDA», através do arguido AA que actuou por si e em nome e representação da mesma, procedeu à contabilização das seguintes facturas emitidas pelas sociedades sociedades «D..., LDA», «E..., S.A», «F... -UNIPESSOAL, LDA, «G... - UNIPESSOAL, LDA», e «H..., LDA», sem que as mesmas tivessem subjacente a prestação de qualquer serviço ou venda, com as datas abaixo indicadas, pelos valores neles constantes:
| Nº
Fact | Data |
Conteúdo | Base
Tributável | IVA | Total |
Emitente |
| 80 | 15/09/2015 | Mão-de-obra e Aluguer de plataforma | 128.380,00 | 29.527,40 | 157.907,40 | F...-Unipessoal,Lda |
| 11 | 02/10/2015 | Material de segurança anti-incêndio | 38.218,50 | 8.790,26 | 47.008,76 | G...-
Unipessoa, Lda |
| 12 | 03/10/2015 | Material de vídeo vigilância | 28.455,29 | 6.544,72 | 35.000,01 | G...-
Unipessoa, Lda |
| 55 | 19/10/2015 | Material de vídeo vigilância | 20.325,54 | 4.674,87 | 25.000,41 | D...
-, Lda |
| 56 | 02/11/2015 | Material de vídeo vigilância | 17.886,60 | 4.113,92 | 22.000,52 | D...
-, Lda |
| 15 | 02/11/2015 | Material de vídeo vigilância | 27.236,50 | 6.264,40 | 33.500,90 | G...-
Unipessoal,Lda |
| 5681 | 14/11/2015 | Calha Metálica | 15.447,02 | 3.552,81 | 18.999,83 | H..., Lda |
| 5682 | 14/11/2015 | Material anti-incêndio | 19.512,262 | 4.487,82 | 24.000,08 | H..., Lda |
| 5687 | 20/11/2015 | Material de vídeo vigilância | 53.455,29 | 12.294,72 | 65.750,01 | H..., Lda |
| 91 | 23/11/2015 | Material de vídeo vigilância | 24.390,34 | 5.609,78 | 30.000,12 | F...-Unipessoal,Lda |
| 5690 | 27/11/2015 | Material de vídeo vigilância | 92.766,00 | 21.336,18 | 114.102,18 | H..., Lda |
| 5692 | 02/12/2015 | Equipamento Industrial | 221.549,00 | 50.956,27 | 272.505,27 | H..., Lda |
| 18 | 04/12/2015 | Instalação ar condicionado | 62.200,00 | 14.306,00 | 76.506,00 | G...-
Unipessoal,Lda |
| 20 | 08/12/2015 | Prestação de serviços em obras | 235.000,00 | 54.050,00 | 289.050,00 | G...-
Unipessoal,Lda |
| 5695 | 09/12/2015 | Material anti-incêndio | 27.825,00 | 6.399,75 | 34.224,75 | H..., Lda |
| 107 | 11/12/2015 | Rochas Ornamentais | 143.127,00 | 0,00 | 143.127,00 | E..., SA |
a.20) Com a utilização das referidas facturas emitidas pelas sociedades sociedades «D..., LDA», «E..., S.A», «F... - UNIPESSOAL, LDA, «G... -UNIPESSOAL, LDA», «H..., LDA», por acordo, de todos no decurso dos 3º e 4º trimestres de 2015, a arguida «A..., LDA» liquidou IVA relativamente a operações não realizadas da seguinte forma:
Nº
Fact | Data | Conteúdo | Emitente | IVA
deduzido |
| 30 | 03/07/2015 | Material eléctrico | D..., Lda | 12.252,10 |
| 80 | 15/09/2015 | Mão de obra e aluguer de plataforma | I... - Unipessoal, Lda | 29.527,40 |
| 11 | 02/10/2015 | Material de segurança anti-incêndio | G...- Unipessoal,Lda | 8.790,26 |
| 12 | 03/10/2015 | Material de vídeo vigilância | G...- Unipessoal,Lda | 6.544,72 |
| 55 | 19/10/2015 | Material de vídeo vigilância | D..., Lda | 4.674,87 |
| 56 | 02/11/2015 | Material de vídeo vigilância | D..., Lda | 4.113,92 |
| 15 | 02/11/2015 | Material de vídeo vigilância | G... - Unipessoal, Lda | 6.264,40 |
| 5681 | 14/11/2015 | Calha metálica | H..., Lda | 3.552,81 |
| 5682 | 14/11/2015 | Material anti-incêndio | H..., Lda | 4.487,82 |
| 5687 | 20/11/2015 | Material de vídeo vigilância | H..., Lda | 12.294,72 |
| 91 | 23/11/2015 | Material de vídeo vigilância | I... - Unipessoal, Lda | 5.609,78 |
| 5690 | 27/11/2015 | Material de vídeo vigilância | H..., Lda | 21.336,18 |
| 5692 | 02/12/2015 | Equipamento industrial | H..., Lda | 50.956,27 |
| 18 | 04/12/2015 | Instalação ar condicionado | G... - Unipessoal, Lda | 14.306,00 |
| 20 | 08/12/2015 | Prestação de serviços em obras | G... - Unipessoal, Lda | 54.050,00 |
| 5695 | 09/12/2015 | Material anti-incêndio | H..., Lda | 6.399,75 |
a.21) Tudo num total de € 245.161,00 (duzentos e quarenta e cinco mil cento e sessenta e um euros), equivalente à vantagem patrimonial indevida em sede de IVA obtida referente aos períodos do 3º trimestre de 2015 no montante de € 41.779,50 (quarenta e um mil setecentos e setenta e nove euros e cinquenta cêntimos) e do 4º trimestre de 2015 no montante de € 203.036,50 (duzentos e três mil e trinta e seis euros e cinquenta cêntimos).
a.22) Os arguidos BB e AA agiram sempre por si e, respectivamente, em representação das sociedades “D..., Lda" e “A..., Lda”, em nome destas e no interesse colectivo desta última, de forma livre, deliberada e consciente, em comunhão de esforços e intentos.
a.23) O arguido II, na qualidade de gerente da “D..., Lda”, emitiu as facturas em nome desta, a favor da “A..., Lda” , e o arguido AA recebeu e utilizou em favor da “A..., Lda”, todas as facturas acima referidas de forma voluntária, livre e consciente, ciente de que tais facturas não correspondiam a quaisquer serviços prestados e/ou materiais fornecidos por quem nelas constava como emitente, a favor da “A..., Lda”.
a.24) O arguido AA, em nome e em representação da “A..., Lda”, recebeu e aceitou todas as facturas acima referidas, e lançou-as na respectiva contabilidade da empresa.
a.25) Mais sabiam os arguidos que os recibos e documentos conexos das facturas eram fictícios.
a.26) Os arguidos conheciam o funcionamento da incidência fiscal, nomeadamente que em sede de IVA o apuramento do imposto devido em cada período, no caso mensal, é feito pela dedução ao imposto liquidado, respeitante às transacções efectuadas ao sujeito passivo, do imposto suportado nas aquisições, sendo do encontro desses dois valores que se apura o imposto a pagar em cada período pelo sujeito passivo, ou então o crédito do imposto.
a.27) Os arguidos fizeram assim crer aos Serviços da Administração Tributária que as respectivas declarações periódicas de IVA apresentadas se baseavam em documentos que titulavam verdadeiras transacções, induzindo-os em erro quanto à sua autenticidade, e, nessa sequência, locupletando-se com os montantes supra indicados.
a.28) Os arguidos AA e BB sabiam serem as suas condutas proibidas e punidas por lei.
a.29) Do CRC actualizado do arguido AA nada consta.
a.30) Do CRC actualizado do arguido BB consta averbada uma condenação no processo CS nº 39/14.... do Juízo Local Criminal de Tomar, por sentença datada de 14/02/2018, transitada em julgado em 17/12/2018, pela prática em 04/02/2014 de um crime de furto qualificado na forma tentada, tendo o arguido sido condenado na pena de 1 ano de prisão, suspensa por 1 ano, sujeita ao dever do pagamento da quantia de € 10.500, já extinta nos termos do artº 57º do Cod. Penal.
Do teor dos relatórios sociais resulta ainda que:
a.31) AA vive com o agregado familiar numa moradia propriedade da esposa, com boas condições de habitabilidade. O relacionamento familiar é positivo e gratificante, existindo uma boa comunicação entre todos.
a.32) De habilitações literárias, o arguido tem o 9º escolaridade.
a.33) À data da prática dos factos o arguido AA desempenhava funções na empresa que constituiu, a A... Lda, exercendo durante alguns anos a atividade de empresário.
a.34) De há alguns anos a esta parte, devido a questões de saúde, aos circunstancialismos pandémicos e a penhora tributária executada, a empresa não teve volume operacional substancial, e foi entretanto extinta.
a.35) A subsistência familiar e gestão financeira é assegurada pela esposa do arguido, que exerce funções de inspeção no serviço de proteção civil em ..., auferindo o vencimento mensal de € 2.500,00, ascendendo as despesas fixas do agregado a cerca de € 1.000,00, dos quais € 300,00 relativos ao pagamento da água, luz, gaz e comunicações, e € 700,00 relativos a amortização com empréstimos bancários (crédito à habitação).
a.36) O arguido AA, após deferimento do pedido à Segurança Social, irá beneficiar de reforma por invalidez num valor aproximado de € 650,00, rendimento que ainda não aufere na presente data.
a.37) O arguido dedica o seu tempo à família. Em termos comunitários encontra-se bem integrado socialmente.
a.38) Em 2022 AA foi diagnosticado com uma doença oncológica, tendo sido entretanto sujeito a duas intervençõs cirúrgicas. Encontra-se em acompanhamento clínico com consultas mensais e com a realização de quimioterapia local, no Hospital ... em ....
a.39) AA demonstra capacidades para identificar e reconhecer condutas do ponto de vista do dever ser jurídico e normativo.
a.40) AA apresenta um suporte familiar estável e coeso.
a.41) AA durante o seu percurso de vida revelou hábitos de trabalho e de empreendedorismo.
a.42) O arguido BB residente com o progenitor, de 85 anos de idade. O ambiente relacional é equilibrado, com aspetos funcionais harmónicos, onde existem em laços de proximidade afetiva e empatia.
a.43) O arguido BB tem um descendente com 18 anos, fruto de um relacionamento ocasional, inexistindo vinculação afetiva com o mesmo. As interações, pouco frequentes, com a mãe do filho, revestem-se de tensão e conflitualidade.
a.44) O processo de socialização de BB, filho único, enquadrou-se num meio social de nível mediano, sem registo de privações significativas de ordem económica e material.
a.45) Os progenitores do arguido mantiveram um modelo de supervisão parental sobreprotetor.
a.46) A habitação possui tipologia T3, com boas condições de habitabilidade, cujo contrato de arrendamento é titulado pelo progenitor do arguido.
a.47) De habilitações literárias, o arguido BB tem o 7º ano de escolaridade. O seu trajeto escolar foi marcado pelo desinteresse, falta de aproveitamento e práticas absentistas, fatores que suscitaram retenções sucessivas.
a.48) BB encontra-se de baixa médica sucessivamente renovada, desde 2019, pelo que não perspetiva retomar atividade laboral a médio prazo, sendo que o atual cenário de desocupação acarreta desânimo e desestruturação pessoal.
a.49) Relativamente à data dos factos em apreço nos autos BB trabalhava e assumia um cargo na empresa D..., Lda., que desenvolvia actividade no ramo da exploração florestal, abate de árvores, produção de carvão vegetal e comercialização de veículos especializados em transporte de passageiros e mercadorias (reboques, autocaravanas, entre outros). A empresa foi constituída em 2013 e posteriormente vendida ao coarguido HH, na sequência do agravamento do estado de saúde do arguido BB, associado a patologias cardíacas.
a.50) Após cessação da atividade empresarial, em data não apurada em concreto, o arguido BB enfrentou um período de desemprego, após o qual desempenhou funções indiferenciadas no setor imobiliário e numa bomba de gasolina, que manteve até 2019, ano em que foi sujeito a um novo internamento hospitalar e a uma cirurgia cardiotorácica.
a.51) No que diz respeito ao seu trajeto profissional, destaca-se a aquisição de hábitos de trabalho aos 13 anos de idade, em regime de colaboração na ourivesaria detida pelo progenitor.
a.52) Em 1997, BB constituiu uma empresa em regime societário com o progenitor, na área imobiliária, a qual foi à insolvência após laborar durante cerca de 11 anos, devido à descapitalização e acumulação de dívidas. O arguido atribui o insucesso empresarial a agentes externos, não identificando falhas de gestão na sua atuação individual enquanto gerente.
a.53) Na fase posterior, o arguido e o progenitor mantiveram actividade no ramo imobiliário, ainda que com caráter informal.
a.54) O arguido aufere a quantia mensal de 220 Euros a título de subsídio por doença. Os rendimentos líquidos do seu agregado são da ordem dos 500 Euros mensais.
a.55) As despesas e encargos fixos do agregado ascendem a cerca de 1070 Euros mensais, dos quais 450 Euros relativos à renda de casa, 100 euros relativos ao pagamnto da luz, água e gás, 300 euros com despesas de alimentação, e 120 euros com despesas de saúde.
a.56) O arguido paga ainda a pensão de alimentos ao filho, no valor mensal de 100 euros, descontada mensalmente ao subsídio por doença, por decisão judicial.
a.57) O arguido valoriza e denota gratidão pelo afeto, preocupação e apoio fulcral demonstrado pelos amigos próximos. Atenta a ausência de atividade laboral, destina o seu tempo ao repouso e à realização de algumas tarefas domésticas.
a.58) BB sofreu um enfarte do miocárdio em 2011 e foi sujeito a uma cirurgia em 2019, tendo as patologias associadas produzido um efeito incapacitante ao longo da última década, devido a cansaço extremo e limitações respiratórias ou de locomoção. É clinicamente acompanhado na especialidade de cardiologia, a cujas consultas comparece regularmente.
b) Factos não provados
Para além dos que ficaram descritos, e desconsiderando alegações conclusivas e genéricas constantes da acusação, não se provaram quaisquer outros factos com interesse para a discussão da causa.
*
*
c) Fundamentação da Matéria de Facto
Para a delimitação positiva e negativa do quadro factual “supra” traçado foi decisivo o conjunto da prova produzida, analisada individualmente, e ponderada no seu conjunto, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, e balizada pelas regras da experiência comum e pelos limites legais de proibição de prova.
No ordenamento jurídico português vigora um princípio de comunicabilidade entre o procedimento de inspeção tributária e o processo penal tributário.
Com efeito, um dos objetivos do procedimento de inspeção tributária é «a prevenção das infrações tributárias», pelo que a atividade inspetiva também compreende a «promoção, nos termos da lei, do sancionamento das infrações tributárias» (cf., respetivamente, os nºs 1 e 2, alínea i), do artigo 2º do RCPITA; v. também a referência no nº 3 do mesmo artigo às «infrações fiscais a investigar»).
Por outro lado, o relatório da inspeção deve obrigatoriamente indicar as infrações verificadas e os autos de notícia levantados (cf. o artigo 62º, nº 3, alínea j), do RCPITA).
Acresce que o RGIT confere à Administração tributária, durante o inquérito, os poderes e funções que o CPP atribui aos órgãos e às autoridades de polícia criminal e presume delegada nos mesmos a prática de atos que o Ministério Público pode atribuir àquelas entidades no âmbito do CPP, independentemente do valor da vantagem patrimonial ilegítima (cf. os artigos 40º, nº 2, e 41º, nºs 1, alínea b), e 2; v. também os artigos 55º e 270º, ambos do CPP).
Os órgãos da Administração fiscal são assim equiparados a órgãos de polícia criminal, e atuam no inquérito sob a direção do Ministério Público e na sua dependência funcional (artigo 56º do CPP). Por isso, podem instaurar o inquérito criminal, no exercício de tal delegação de poderes, devendo fazê-lo, em razão do princípio da legalidade, logo que adquiram notícia do crime; e, quando o fizerem, devem comunicar tal facto de imediato ao Ministério Público (cf. os artigos 35º, nºs 1 e 4, e 40º, nºs 1 e 3).
Nos casos em que a notícia do crime não é adquirida por conhecimento próprio da Administração fiscal, a mesma é sempre informada da sua existência e, consequentemente, da instauração do inquérito (cf. o artigo 35º, nº 2, do RGIT).
Deste modo, na fase de inquérito de um processo pela prática de crime fiscal movido contra certo contribuinte, a Administração Tributária que realiza uma inspeção ao mesmo contribuinte não pode desconhecer que este último também está a ser investigado em ordem a determinar a sua responsabilidade pela prática dos factos correspondentes a tal crime.
Daqui não decorre, todavia, uma necessária absorção da atividade de inspeção tributária pelo processo criminal ou a perda de autonomia de ambos os procedimentos. Pelo contrário, os nºs 2 e 4 do artigo 42º do RGIT pressupõem a sua tramitação simultânea: «2 - No caso de ser intentado procedimento ou processo tributário em que se discuta situação tributária de cuja definição dependa a qualificação criminal dos factos, não é encerrado o inquérito enquanto não for praticado ato definitivo ou proferida decisão final sobre a referida situação tributária […].
4 - Não serão concluídas as investigações enquanto não for apurada a situação tributária ou contributiva da qual dependa a qualificação criminal dos factos […].»
Nas situações mais comuns, adquirida a notícia do crime pela Administração fiscal no decurso de uma inspeção tributária, deve ser instaurado o pertinente inquérito e esse facto deve ser «de imediato» comunicado ao Ministério Público, conforme previsto no artigo 40º, nº 3, do RGIT. A inspeção no âmbito da qual foi adquirida a notícia do crime fiscal deve prosseguir:
[O] nº 2 do art. 42º [do RGIT] dispõe que o inquérito não será encerrado enquanto não for praticado ato definitivo ou proferida decisão final sobre a situação tributária, suspendendo-se mesmo o prazo para a conclusão do inquérito.
Parece, por isso, que o procedimento de inspeção prossegue para apuramento da situação tributária do arguido, mesmo depois de instaurado o processo criminal. E parece também que nada impede que os atos de inspeção e a prática dos atos de inquérito sejam atribuídos aos mesmos funcionários ou agentes (assim, v. GERMANO MARQUES DA SILVA, Direito Penal Tributário, cit., p. 161).
Assim, importa determinar a validade e possibilidade de utilização como prova em processo penal de documentos que foram facultados pelo suspeito - ou já arguido - ou obtidos pela Administração fiscal no decurso de uma inspeção em que o mesmo, na sua qualidade de contribuinte, se encontra sujeito a deveres de cooperação nos termos anteriormente referidos.
Isto é, em que a disponibilização dos documentos em causa é efetuada no cumprimento de uma colaboração devida a entidade que reúne poderes de fiscalização administrativa no quadro da inspeção tributária com poderes de investigação criminal, enquanto órgão e autoridade de polícia criminal, beneficiária de uma presunção legal relativa à delegação de amplos poderes quanto a diligências e investigações relativas ao inquérito criminal.
O Tribunal Constitucional considerou, no seu Acórdão nº 340/2013, que « Uma vez que o incumprimento dos deveres de cooperação pode dar lugar a responsabilidade penal ou contraordenacional, o contribuinte pode ver-se na contingência de, caso se recuse a colaborar com a Administração tributária, sujeitar-se a ser sancionado com a aplicação da correspondente pena ou coima ou de, caso aceite colaborar, dar lugar a que a Administração consiga obter, à sua custa, elementos de prova que venham a sustentar a acusação por crime fiscal. »
É justamente devido à circunstância de o contribuinte poder ver-se colocado perante esta alternativa que, neste âmbito, podem surgir tensões com o direito à não auto-incriminação, colocando-se a questão de saber se a conjugação do referido dever de colaboração com a possibilidade de utilização dos documentos facultados à administração tributária, no cumprimento do referido dever, como prova em procedimento criminal deduzido com fundamento nos resultados da referida inspeção, implica uma compressão do princípio nemo tenetur se ipsum accusare.
Tendo presente que, no campo tributário, a realidade sob fiscalização da administração estadual coincide, pelo menos parcialmente, com os elementos fácticos que integram os tipos incriminadores e que os poderes de fiscalização das situações tributárias dos contribuintes e os poderes de investigação no âmbito de processos de natureza penal, neste domínio, estão, no nosso ordenamento jurídico, atribuídos pela lei às mesmas entidades (cfr. artigos 40º, nº 2, 41º, nº 1, alíneas a) e b) 52º e 59º do RGIT), há o risco de que a atividade inspetiva funcione como uma antecâmara do processo penal, sendo no seu decurso que são recolhidos os elementos que motivam a instauração de um procedimento criminal.
Daí que tenha justificação que o princípio nemo tenetur se ipsum accusare (direito à não inculpação ) ultrapasse as barreiras formais do processo penal e que, nestes casos, se estenda a esta interação entre o processo inspetivo e o processo penal, embora a proteção conferida por este princípio tenda a relativizar-se, cedendo mais facilmente no confronto com outros princípios, direitos ou interesses merecedores de tutela, que têm de ser harmonizados em concreto, por meio de uma compatibilização ou concordância prática, dado intervir em zona periférica da sua área de atuação.
A imposição aos contribuintes de deveres de cooperação com a administração tributária, que poderá incluir a entrega, a solicitação desta, de documentos que, depois, num processo de natureza sancionatória penal, possam ser usados contra esses próprios contribuintes, constitui uma compressão do princípio nemo tenetur se ipsum accusare, que se traduz numa restrição não desprezível daquele princípio.
O artigo 18º, nº 2, da Constituição enumera as condições da admissibilidade de restrições a direitos, liberdades e garantias:
1º - estarem essas restrições previstas em lei prévia e expressa, de forma a respeitar a exigência de legalidade; e,
2º - obedecerem tais restrições ao princípio da proporcionalidade, tendo como finalidade a salvaguarda de outros direitos ou interesses constitucionalmente garantidos.
No Acórdão TC nº 340/2013 a aludida «compressão do princípio nemo tenetur se ipsum accusare» e a consequente admissibilidade da utilização como prova em processo penal fiscal dos documentos obtidos em resultado da inspeção tributária anterior à instauração do processo criminal foi considerada constitucionalmente admissível, atento um juízo positivo quanto à verificação dos requisitos de legitimidade das restrições a direitos, liberdades e garantias.
Desde logo, a restrição em análise, consubstanciada no dever de cooperação com a inspeção tributária, encontra-se prevista em lei geral e abstrata (cf. as referências aos artigos 59º e 63º da LGT e aos artigos 28º e 29º do RCPITA, supra no nº 14).
Acresce que, como igualmente referido: (i) a inspeção tributária, entre outras finalidades, «visa [também] a verificação do cumprimento das obrigações tributárias e a prevenção das infrações tributárias», compreendendo, por isso, a «promoção, nos termos da lei, do sancionamento das infrações tributárias e «[q]uaisquer outras ações de averiguação ou investigação de que a Administração tributária seja legalmente incumbida» (cf. o artigo 2º, nºs 1 e 2, alíneas i) e l), do RCPITA); e (ii) os poderes de investigação criminal relativamente a crimes fiscais são legalmente atribuídos a serviços da Administração tributária (cf. os artigos 40º, nº 2, e 41º, nºs 1, alínea b), e 2, ambos do RGIT). Existe deste modo, uma conexão funcional e orgânica entre a colaboração procedimental no quadro do procedimento de inspeção e e a investigação criminal na fase de inquérito.
No citado acórdão nº 340/2013 o Tribunal Constitucional perspetivou o dever de colaboração do contribuinte com a inspeção tributária legalmente previsto como uma limitação do nemo tenetur justificada pela relevância constitucional dos fins servidos por tal atividade inspetiva, nomeadamente a garantia de que o sistema fiscal possa efetivamente desempenhar as suas funções no tocante à satisfação das necessidades financeiras do Estado e à justa repartição dos rendimentos e da riqueza.
Por outro lado, também não deixou de se considerar, ainda neste plano da finalidade da restrição, que, «como a aplicação duma sanção penal exige a prova da prática do ilícito imputado ao arguido, a inutilização dos elementos recolhidos durante a inspeção à situação tributária conduziria a uma quase certa imunidade penal, como resultado da colaboração verificada na fase inspetiva […]: o cumprimento da lei na fase de inspeção acabaria por impedir o cumprimento da lei na fase sancionatória, não sendo possível que um sistema jurídico racional subsistisse com uma antinomia desta natureza».
Finalmente, quanto à avaliação dos testes da proporcionalidade, ponderou-se no Acórdão nº 340/2013: «[A] restrição em causa respeita o critério da proporcionalidade, sendo adequada, isto é, constituindo um meio idóneo para a prossecução e proteção dos referidos interesses merecedores de proteção constitucional, e necessária, em virtude da mesma corresponder quer a um meio exigível no sentido de obter o fim da eficiência do sistema fiscal, objetivo esse que não se mostra que seria alcançável através de mecanismos alternativos que se revestiriam de excessiva onerosidade para a administração tributária, quer pelo dispêndio de recursos e de tempo, quer pelo risco de ineficácia, face à complexidade, dimensão e multiplicidade de atividades e situações a que têm de responder os modernos sistemas fiscais, no quadro de uma “Administração de massas”.
Acresce ainda que as referidas restrições respeitam a proporcionalidade em sentido estrito, uma vez que se podem considerar equilibradas, visto que contém mecanismos flanqueadores que salvaguardam uma adequada ponderação dos concretos bens jurídicos constitucionais em confronto, ou seja, entre o direito que é objeto de restrição e dos valores ou interesses que justificam a restrição.
Com efeito, apesar da absoluta necessidade de cooperação dos contribuintes nas tarefas da administração tributária, não está completamente vedada a estes a possibilidade de recusar tal colaboração, de acordo com o artigo 63º nº 5 d) da LGT.
Significa isto que, nas situações previstas no artigo 63º nº 5, da LGT, o contribuinte não está colocado, pura e simplesmente, perante a alternativa de cumprir o dever de cooperação, dando lugar a que a administração tributária venha a obter, à sua custa, a prova que sustenta a acusação por crime fiscal, ou de recusar a colaboração, sujeitando-se a ser sancionado com a aplicação da correspondente pena ou coima por essa falta de colaboração, podendo legitimamente recusá-la, nos casos e termos acima referidos, o que constitui uma primeira válvula de escape que atenua as exigências decorrentes do dever de colaboração.
Além disso, assistirá também ao contribuinte sujeito a fiscalização, o direito a requerer a sua constituição como arguido, sempre que estiverem a ser efetuadas diligências destinadas a comprovar a suspeita da prática de um crime, nos termos do artigo 59º, nº 2, do Código de Processo Penal, o que permitirá que este passe a dispor dos direitos inerentes ao respetivo estatuto.
Prosseguindo a inspeção, a mesma deve continuar dotada das mesmas garantias de eficácia e, por conseguinte, o dever de cooperação mantém-se ou pode manter-se, nos termos do artigo 63º, nºs 5 e 6, da LGT.
Assim, e em síntese, antes de instaurado o inquérito criminal, os documentos disponibilizados ao abrigo do dever de colaboração podem ser aproveitados para instruir este último atendendo às razões justificativas da restrição do nemo tenetur (Ac TC nº 340/2013): O risco de abuso do dever de colaboração do contribuinte existe, mas depende de uma atuação de má fé da Administração tributária, que não pode ser presumida. Em si mesma, a solução de aproveitar aquele material não é abusiva; aliás, visa prevenir um resultado que redundaria numa «imunidade penal» (Acórdão nº 340/2013). Acresce que estão em causa informações que não podiam ser recolhidas de outro modo. É verdade que tal utilização no âmbito do processo penal tributário implica um desvio de fim (os documentos entregues ao abrigo de deveres de cooperação e sob a ameaça de sanções são utilizados para uma finalidade diferente daquela que justificou a sua entrega), mas o mesmo, além de eventual e consequencial, ainda se pode considerar justificado com base na ponderação feita entre os benefícios para o interesse público alcançado e os custos impostos por tal solução para o interesse da defesa penal do contribuinte.
Termos em que, sem necessidade de mais considerações, se considera prova válida a prova documental recolhida pela AT nos autos, designadamente a constante dos apensos.
Com efeito, nos termos do disposto no artº 127º do Cod. Proc. Penal, sempre que a lei não disponha de modo diverso, a prova é apreciada segundo as regras da experiência e a livre convicção do julgador. O princípio da livre apreciação da prova não equivale a prova arbitrária. O juiz não pode decidir como lhe apetecer , passando arbitrariamente por cima das provas produzidas. A convicção do juiz não pode ser puramente subjectiva, emocional e portanto imotivável.
Ora, embora a decisão do juiz tenha sempre uma convicção pessoal, até porque nela desempenham um papel de relevo não só a actividade puramente cognitiva mas também elementos racionalmente não explicáveis e mesmo puramente emocionais v. Prof. Figueiredo Dias, Direito Processual Penal , vol. 1 , ed. 1974 , p. 204 , tem sempre de ser fundamentada objectivamente, para permitir o seu controlo, constituindo uma garantia contra a arbitrariedade.
Como refere aquele professor, se a verdade que se procura é uma verdade prático-jurídica, e se, por outro lado, uma das funções primaciais de toda a decisão é a de convencer os interessados do seu bom fundamento, a convicção do juiz há-de ser em todo o caso uma convicção objectivável e motivável , portanto , capaz de se impor aos outros em que o tribunal tenha logrado convencer-se da verdade dos factos, para além de toda a dúvida razoável.
«O artº 127º do CPP, - como se refere no Ac. RP de 10-10-2001, relatado pelo Desembargador Clemente Lima, in www.dgsi.pt, indica-nos um limite à discricionariedade do julgador: as regras da experiência comum e da lógica do homem médio suposto pela ordem jurídica . Se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis segundo as regras da experiência , ela será inatacável, já que foi proferida em obediência à lei que impõe que ele julgue de acordo com a sua livre convicção ».
No presente caso, os arguidos AA e BB exerceram ambos o seu direito legal e constitucional ao silêncio, não tendo prestado declarações em sede de audiência de discussão e julgamento.
Assim, para a formulação da convicção acerca do quadro factual, nos termos supra descritos, assumiram particular relevo os depoimentos das testemunhas de acusação (comuns à defesa do arguido AA), a saber:
- CC, inspector tributário, o qual se deslocou junto das instalações da empresa A... e contactou com o arguido, que autorizou o levantamento do sigilo bancário, recolheu elementos da contabilidade da empresa A..., Lda, e tentou falar com alguns dos responsáveis das empresas tituladas nas facturas lançadas na contabilidade da A..., o que não logrou; sendo que o depoente examinou a contabilidade e documentos disponibilizados, verificando-se, relativamente às concretas facturas em apreço nos autos, e descriminadas no libelo acusatório, que algumas delas continham descrição que não correspondia a qualquer serviço com dedução de IVA; outras facturas havia com valores muito altos, que classificou como “absurdos” (exemplificou com a factura de aluguer de uma plataforma / grua, cujo preço era superior ao valor de compra de um equipamento semelhante no estado de usado , plataforma essa que não constava dos “activos” da empresa); havia facturas cujo objecto não estava relacionado com o objecto social da empresa , que era a montagem de alarmes (é o caso da facturação de “rochas ornamentais”); mais referiu que fez a análise do circuito financeiro, e confrontou os meios de pagamento, e não havia correspondência entre a facturação e os meios de pagamento; mais enfatizando que, no caso dos compressores facturados, a empresa A... fez o (suposto) pagamento dos mesmos por depósito em numerário na agência bancária de ..., tendo verificado que esses depósitos eram logo de seguida novamente levantados ao balcão. Enfatizou ainda que todas as empresas emitentes das facturas em apreço nos autos não tinham quaisquer meios ou equipamentos, e nem sequer tinham um telefone ou endereço de correio electrónico onde pudessem ser contactadas, e todas elas eram não declarantes à Autoridade Tributária, isto é, nem sequer cumpriam as suas obrigações declarativas em termos fiscais (nem, por maioria de razão, procediam a qualquer pagamento de imposto). Disse ainda que acompanhou o seu colega ao escritório do técnico oficial de contas da empresa A..., o qual, em termos gerais, colaborou com a inspecção em curso.
- FF, inspector tributário iniciou a investigação, e tentou verificar se existiam guias de remessa que suportassem aquelas transacções, deslocou-se à sede da empresa, mas não as encontrou, e daí foi reencaminhado para um gabinete de contabilidade, onde recolheu informação e auditou os documentos.
- GG, jurista do Núcleo de investigação da Dircção de Finanças de ..., tentou recolher documentação vária, designadamente as guias de remessa, junto das instalações da empresa A... em ..., o que não logrou, por não lhe terem sido entregues, nem justificada a sua falta de apresentação.
- JJ, técnico de alarmes, foi trabalhador da empresa A... entre 2010 e Julho de 2015, e disse que nesse período a empresa só tinha dois trabalhadores na área dos alarmes (o depoente e um colega), e um jovem aprendiz de ajudante, a funcionária administrativa, e o gerente, o arguido AA. Disse que em data que não recorda (não se recorda se foi em 2015 ou não) fez uma obra de colocação de alarmes nas instalações da empresa cliente “B...” e outra obra na empresa “C...”. Mais referiu que a principal fornecedora de material de alarmes a afins da empresa A... era uma empresa sediada em ..., cujo nome (firma) não recorda, e que o material de alarmes é em regra caro.
- KK, contabilista certificada, disse conhecer o arguido BB por, há muitos anos atrás, em período temporal que não recorda em concreto, ter prestado serviços de contabilista certificada à empresa “D..., Lda”, e que geralmente eram os funcionários do seu escritório de contabilidade que contactavam os gerentes das empresas para virem ao escritório entregarem os documentos para serem lançados na contabilidade, razão pela qual, em regra, não se desloca às instalações dos clientes. Após os documentos serem lançados na contabilidade, são devoldidos ao cliente. Por regra, também não faz a reconciliação bancária dos documentos com os comprovativos dos meios de pagamento e extractos bancários.
- LL: contabilista certificado, prestou serviços à A..., Lda entre 2014 e Janeiro de 2019; e, durante esse período, a empresa tinha 5 ou 6 trabalhadores, no máximo, incluindo o gerente AA; confrontado com o nome das empresas emitentes das facturas em apreço nos autos, disse não conhecer essas empresas, mas que nunca houve qualquer factura que lhe suscitasse dúvidias; que geralmente era a funcionária administrativa da A... que fazia a emissão de documentos, sendo que as guias de transporte não passavam pelo seu gabinete de contabilidade. Ao invés, disse que na realização da contabilidade da empresa tinha acesso aos extractos bancários da empresa e fazia a reconciliação bancária. E que o conhecimento que tem dos factos resulta apenas e somente da análise documentos que lhe foram trazidos pelo AA. Disse ainda que a empresa A... foi alvo de duas inspecções por parte da Autoridade Tributária.
- EE, administrativa da empresa A... desde 2011 até 2019, trabalhou sempre no local da sede, e reforçou que a empresa se dedicava à instalação de alarmes e não lhe conheceu mais de um total de 4 funcionários: o gerente AA, a depoente e os dois colegas técnicos de instalação dos alarmes. Disse ainda que era a depoente quem emitia as facturas e as guias de transporte; e que a A... tinha vários fornecedores do material. Confrontada com os nomes (firmas comerciais) das empresas emitentes das facturas em apreço nos autos, não reconheceu nenhuma.
O confronto do teor dos diversos depoimentos prestados pelas diferentes testemunhas inquiridas em audiência ( sendo que os depoimentos das duas testemunhas contabilistas das empresas, e da funcionária administrativa da A..., Lda, se nos afiguraram pouco espontâneos, e , no caso dos contabilistas, “defensivos”, no sentido de alijarem qualquer responsabilidade da sua parte, ora dizendo não se recordarem, ora referindo que apenas tinham o conhecimento adveniente da análise dos documentos que lhe eram trazidos aos respectivos gabinetes de contabilidade), aliada à análise crítica da profusão de prova documental recolhida nos autos, sob a lente das regras da experiência comum e princípio da livre apreciação da prova, possibilitou, assim, o apuramento e cristalização da matéria de factos nos termos em que o foi; afigurando-se-nos irrazoável que, em pelo século XXI, se pretenda fazer a contabilização do giro comercial de uma empresa sem suporte documental idóneo, emitido de acordo com as regras contabilísticas e tributárias, sem a devida descriminação do serviço alegadamente prestado, com invocados pagamentos não comprovados pelo correspondente recibo emitido pela contraparte, e pelo devido extracto bancário. Afigura-se-nos também altamente revelador a circunstância de a empresa A... proceder fformalmente ao pagamento de algumas das facturas por depósitos em numerário em agência bancária e, logo de seguida, proceder ao levantamento dessas mesmas quantias.
Com efeitos, a diversa documentação carreada para os autos não permitem fazer a correspondência entre os serviços faturados nas faturas em questãos nos autos, o alegado pagamento dos mesmos, ou sequer a efectiva prestação de serviço; antes se apresentando a “imagem global do facto”, como uma amálgama de documentos emitidos / fabricados para efeitos meramente contabilísticos / fiscais, sem qualquer suporte factual ou trabalho / serviço prestado, a que não será alheia ( para além do desígnio de benefício indevido a nível fiscal), a circunstância de a empresa A... ser uma micro empresa, ter apenas entre 4 / 5 trabalhadores subordinados, se dedicar à singela actividade de instalação de alarmes e sistemas de segurança anti-incêndio, de as facturas se reportarem a equipamentos diversos dessa actividade (sejam vários geradores, rochas ornamentais ou aluguer de plataformas, tudo a preços inflacionados ) e de não se terem logrado contactar as empresas emitentes dessas facturas, nem localizar as instalações das mesmas, sendo que todas essas empresa emitentes são não declarantes, isto é, nem sequer apresentavam as respectivas declarações peródicas de IVA perante a Autoridade Tributária.
Assim, foram analisados criticamente e mereceram aturada e profunda análise por parte deste Tribunal Colectivo os seguintes documentos:
a) Auto de notícia de fls. 1 a 7, do 1º volume do apenso/fls. 1 a 36 e 47 dos autos principais;
b) Informação preliminar de fls. 9 a 76, do 1º volume do apenso;
c) Extracto de contribuinte de fls. 78 a 79, do 1º volume do apenso;
d) Relatório da direcção de finanças de ..., de fls. 81 a 96, do 1º volume do apenso;
e) Extractos de facturas, recibos e meios de pagamento referentes à sociedade «F..., UNIPESSOAL, LDA», de fls. 98 a 139, do 1º volume do apenso;
f) Relatório da Direcção de Finanças de ..., de fls. 141 a 150, do 1º volume do apenso;
g) Extractos, facturas emitidas, recibos, meios de pagamento, referentes à Sociedade «G..., UNIPESSOAL, LDA», de fls. 152 a 183, do 1º volume do apenso;
h) Informação da Direcção de Finanças do ..., de fls. 185 a 192, do 1º volume do apenso;
i) Extractos, facturas emitidas, recibos, meios de pagamento, referentes à sociedade «H..., LDA», de fls. 194 a 222, do 1º volume do apenso;
j) Extracto de contribuinte de fls. 224 a 225, do 1º volume do apenso;
k) Extracto de portal da justiça, referente à sociedade «H..., LDA», de fls. 227 a 228, do 1º volume do apenso;
l) Certidão de teor do prédio urbano de fls. 230 a 231, do 1º volume do apenso;
m) Certidão de teor de prédio urbano, de fls. 238 a 239, do 1º volume do apenso;
n) Extracto do portal da justiça, referente à sociedade «G..., UNIPESSOAL, LDA», DE FLS. 232 A 233, do 1º volume do apenso;
o) Extracto de contribuinte de fls. 235 a 236, do 1º volume do apenso;
p) Documento de fls. 241, referente a trabalho prestado na dependência da «F... - UNIPESSOAL, LDA», do 1º volume do apenso;
q) Extractos, facturas emitidas, recibos e meios de pagamento, referentes à sociedade «E..., S.A.», de fls. 243 a 258, do 1º volume do apenso;
r) Extracto de contribuinte de fls. 260 a 262, do 1º volume do apenso;
s) Extracto de contribuinte de fls. 263 a 264, do 1º volume do apenso;
t) Relatório da Direcção de Finanças de ..., de fls. 266 a 267;
u) Declarações periódicas trimestrais de IVA da «A..., LDA», de fls. 269 a 286, do 1º volume do apenso;
v) Comprovativo da dedução do IVA, de fls. 288 a 293, do 1º volume do apenso;
w) Balancete, de fls. 295, do 1º volume do apenso;
x) Anúncio de fls. 380 a 384, do 1º volume do apenso;
y) Extracto de conta bancária da sociedade «A..., LDA», no «Banco 1...», de fls. 410 a 417, do 2º volume do apenso;
z) Extracto de conta bancária da sociedade «A..., LDA», no «Banco 2...», de fls. 419 a 422, do 2º volume do apenso;
aa) Extracto de conta bancária da sociedade «A..., LDA», no «Banco 3...», de fls. 424 a 436, do 2º volume do apenso;
bb) Extracto de conta bancária da sociedade «A..., LDA», no «Banco 4...», de fls. 438 a 440, do 2º volume do apenso;
cc) Facturas de outros fornecedores da sociedade «A..., LDA» para efeitos comparativos, de fls. 442 a 453, do 2º volume do apenso;
dd) Certidão permanente de fls. 481 a 488, do 2º volume do apenso;
ee) Documentos de fls. 633 a 650, do 2º volume do apenso;
ff) Certidão permanente de fls. 651 a 655, do 2º volume do apenso;
gg) Pesquisa por identificação de fls. 656 a 658, do 2º volume do apenso;
hh) Documentos de fls. 682 a 686, do 2º volume do apenso;
ii) Pesquisa por identificação de fls. 687 a 688, do 2º volume do apenso;
jj) Certidão permanente de fls. 689 a 691, do 2º volume do apenso;
kk) Documentos de fls. 692 a 707, do 2º volume do apenso,
ll) Proposta de fls. 708 a 731, do 2º volume do apenso;
mm) Certidão permanente de fls. 732 a 739, do 2º volume do apenso;
nn) Documentos de fls. 740 a 751, do 2º volume do apenso;
oo) Certidão permanente de fls. 754 a 760, do 3º volume do apenso;
pp) Certidão permanente de fls. 761 a 777, do 3º volume do apenso;;
qq) Documentos de fls. 778 a 800, do 3º volume do apenso;
rr) Proposta de fls. 808 a 822, do 3º volume do apenso;;
ss) Documentos de fls. 824 a 830, do 3º volume do apenso;
tt) Documentos de fls. 836 a 865, do 3º volume do apenso;
uu) Informação intercalar de fls. 884 a 885, do 3º volume do apenso;
vv) Informação bancária do «Banco 5...», de fls. 912 a 1107, do 3º volume do apenso;
ww) Informação bancária da «CCD» de fls. 1110 a 1111, do 3º volume do apenso;
xx) Pesquisa por C.C. de fls. 1125, do 3º volume do apenso;
yy) Documentos de fls. 1129 a 1131, do 3º volume do apenso;
zz) Pesquisa por C.C. de fls. 1132, do 3º volume do apenso;
aaa) Informação bancária do «Banco 4...», de fls. 1139 a 1282, do 4º volume do apenso;
bbb) Documentos de fls. 1296 a 1298, do 4º volume do apenso;
ccc) Pesquisa por c.c. de fls. 1299, do 4º volume do apenso;
ddd) Informação de fls. 1306, do 4º volume do apenso;
eee) Extracto de conta corrente de fls. 1309 a 1310, do 4º volume do apenso;
fff) E-mail de fls. 1311, do 4º volume do apenso;
ggg) E-mail de fls. 1313, do 4º volume do apenso;
hhh) Documentação bancária de fls. 1314 a 1410, do 4º volume do apenso;
iii) Informação bancária de fls. 1412 a 1452, do 4º volume do apenso;
jjj) Informação de fls. 1455 a 1461, do 4º volume do apenso;
kkk) Informação bancária de fls. 1462 a 1515, do 4º volume do apenso;
lll) Parecer fundamentado de fls. 1518 a 1531, do 4º volume do apenso;
mmm) Informação do BP de fls. 119 a 143, 145, 160 a 394, 396 a 479, 480 a 549, 577 a 579, 582 a 660, 661 a 757, 758 a 765, 767 a 823, 826 a 881, 882 a 930, 931 a 959, 961 a 1000, dos autos principais;
E, bem assim, as certidões permanentes actualizadas das diversas empresas referidas na acusação, os relatórios sociais relativos aos arguidos, e os certificados de registo criminais dos mesmos actualizados, juntos aos autos já na fase de julgamento.
Termos em que, decidem os Juízes que integram este Tribunal Colectivo que um juízo global e crítico da globalidade da prova legalmente produzida em audiência determina a fixação da matéria de facto provada nos termos supra fixados.
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d) Qualificação jurídica dos factos
Traçado o quadro factual que resultou provado, proceda-se agora à sua qualificação jurídico-criminal.
Vem aos arguidos AA e BB imputada a prática em co-autoria de um crime de crimes de fraude qualificada, p. e p. pelos artigos 103º nº 1 al. c), 104º nº 2 alíneas a) e b) e nº 3 do RGIT ( com referência ainda aos artigos 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 alínea b) do CIVA).
Importa assim, ainda que perfunctoriamente, analisar os elementos típicos desta infracção.
Dispõe o artigo 103º do RGIT, na sua redacção dada pela Lei nº 6-A/2005, de 30/12, vigente à data dos factos e até ao presente: «1- Constituem fraude fiscal, punível com pena de prisão até três anos ou multa até 360 dias, as condutas ilegítimas tipificadas no presente artigo que visem a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias. A fraude fiscal pode ter lugar por:
a) Ocultação ou alteração de factos ou valores que devam constar dos livros de contabilidade ou escrituração, ou das declarações apresentadas ou prestadas a fim de que a administração fiscal especificamente fiscalize, determine, avalie ou controle a matéria colectável;
b) Ocultação de factos ou valores não declarados e que devam ser revelados à administração tributária;
c) Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas.
2 - Os factos previstos nos números anteriores não são puníveis se a vantagem patrimonial ilegítima for inferior a (euro) 15.000.
3 - Para efeitos do disposto nos números anteriores, os valores a considerar são os que, nos termos da legislação aplicável, devam constar de cada declaração a apresentar à administração tributária.
O artigo 104º do mesmo diploma legal, na redacção dada pela Lei nº 64-B/2011, de 30/12 ( entrada em vigor em 01/01/2012) prevê a fraude qualificada: « 1 - Os factos previstos no artigo anterior são puníveis com prisão de um a cinco anos para as pessoas singulares e multa de 240 a 1200 dias para as pessoas colectivas quando se verificar a acumulação de mais de uma das seguintes circunstâncias:
a) O agente se tiver conluiado com terceiros que estejam sujeitos a obrigações acessórias para efeitos de fiscalização tributária;
b) O agente for funcionário público e tiver abusado gravemente das suas funções;
c) O agente se tiver socorrido do auxílio do funcionário público com grave abuso das suas funções;
d) O agente falsificar ou viciar, ocultar, destruir, inutilizar ou recusar entregar, exibir ou apresentar livros, programas ou ficheiros informáticos e quaisquer outros documentos ou elementos probatórios exigidos pela lei tributária;
e) O agente usar os livros ou quaisquer outros elementos referidos no número anterior sabendo-os falsificados ou viciados por terceiro;
f) Tiver sido utilizada a interposição de pessoas singulares ou colectivas residentes fora do território português e aí submetidas a um regime fiscal claramente mais favorável;
g) O agente se tiver conluiado com terceiros com os quais esteja em situação de relações especiais.
2 - A mesma pena é aplicável quando:
a) A fraude tiver lugar mediante a utilização de facturas ou documentos equivalentes por operações inexistentes ou por valores diferentes ou ainda com a intervenção de pessoas ou entidades diversas das da operação subjacente; ou
b) A vantagem patrimonial for de valor superior a (euro) 50 000.
3 - Se a vantagem patrimonial for de valor superior a (euro) 200 000, a pena é a de prisão de 2 a 8 anos para as pessoas singulares e a de multa de 480 a 1920 dias para as pessoas colectivas.
4 - Os factos previstos nas alíneas d) e e) do nº 1 do presente preceito com o fim definido no nº 1 do artigo 103º não são puníveis autonomamente, salvo se pena mais grave lhes couber. »
O crime de fraude fiscal, pelo menos o que se consuma na modalidade prevista no nº 2 e 3 do artigo 104º do RGIT, é um crime comum, ou seja, pode ser cometido por qualquer pessoa, e não apenas pelo sujeito passivo da relação tributária, porquanto a norma incriminadora não delimita, expressamente, muito menos restringe, a autoria dos modos de acção típica à qualidade de contribuinte ou de sujeito passivo da relação jurídica tributária, antes se afigurando que qualquer pessoa, isoladamente ou em comparticipação criminosa, poderá cometer este crime.
_ Neste sentido cfr. Ac. VTR Coimbra de 21/02/2018, proc. nº 27/06.9IDLRA.C1, in www.dgsi.pt, e Isabel Marques da Silva, Regime Geral das Infracções Tributárias, Cadernos IDEFF, n.05, 2.a edição, p. 157 e 158; Nuno Pombo, A fraude fiscal- a norma incriminadora, a simulação e outras reflexões, Almedina, 2007.
O artigo 7º, nº 1, do RGIT prevê a responsabilidade das pessoas colectivas pelas infracções previstas nessa lei quando cometidas pelos seus órgãos ou representantes, em seu nome e no interesse colectivo; tal responsabilidade criminal das pessoas colectivas não exclui a responsabilidade individual dos respectivos agentes (nº 3).
Assim, o crime de fraude fiscal tipificado no art. 103º do RGIT, consuma-se, do ponto de vista objectivo, com a adopção de alguma das condutas ilegítimas previstas no artigo que visem a não liquidação, entrega ou pagamento do imposto ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias, as quais se encontram concretizadas nas alíneas a), b) e c) do nº 1 daquele artigo 103º.
Trata-se de um crime de execução vinculada e que apenas pode ser cometido através de uma das formas típicas descritas nas alíneas do nº 1 do artigo 103º do RGIT» (Isabel Marques da Silva, Regime Geral das Infracções Tributárias, cadernos do IDEFF, nº 5, 3ª edição, página obra citada, página 206).
O que releva, como característica comum a todas estas modalidades de acção e, portanto, quanto à respectiva forma de execução, em geral, é que a fraude fiscal se traduz, pois, em «toda e qualquer acção ou omissão tendente a elidir, reduzir ou retardar o cumprimento de uma obrigação tributária» (Sampaio Dória, «A Evasão Fiscal Legítima: Conceito e Problemas», p. 42. No mesmo sentido, Sara Marques, A Fraude Fiscal e a Simulação, Curso de pós graduação em Direito Fiscal, FDUP).
E é, ainda, um crime de perigo.
Com efeito, no art. 103º citado, essas condutas encontram-se enumeradas com referência a um outro elemento objectivo do tipo que, consiste no evento perigoso - a diminuição das receitas fiscais ou a obtenção de um benefício fiscal injustificado - o que permite a conclusão de que se trata de um crime de perigo concreto.
Por conseguinte, o crime consuma-se mesmo que nenhum dano ou vantagem patrimonial indevida venha a ocorrer efectivamente, pois isso é o que resulta da expressão «susceptíveis de causarem diminuição das receitas tributárias (cfr. neste sentido, Germano Marques da Silva, em Direito Penal Tributário, Universidade Católica Portuguesa, pág.231 e 232; Ac. do STJ de 27.11.2007; Acs. da Relação do Porto de 19.11.2008; da Relação de Lisboa de 13.07.2010; da Relação de Coimbra de 04.05.2011; de 12.09.2012 e da Relação de Guimarães de 03.07.2012, in http://www.dgsi.pt.
Do ponto de vista subjectivo, o crime de fraude fiscal é doloso, o que vale por dizer, que o respectivo autor deve ter vontade livre e consciente de praticar o facto típico descrito no tipo objecto, ou seja, de levar a cabo alguma ou várias das condutas tipificadas no art. 103º do RGIT.
Por fim, cumpre referir que a condição objectiva de punibilidade prevista no nº 2 do artº 103º tem aplicação à fraude qualificada conforme jurisprudência dominante - vd. o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 18 de Setembro de 2013 (proc. nº 67/10.3IDPRT.P1), ou o Acórdão do Tribunal da Relação do Porto de 21 de Maio de 2014 (proc. nº 5722/04.4TDLSB.P1), ambos consultáveis em www.dgsi.pt. Isto é, a conduta não é punível se a vantagem patrimonial ilegítima for inferior a € 15.000.
Reportando-nos em concreto ao caso em apreço nos autos, temos que da discussão da causa em audiência de discussão e julgamento, resultaram preenchidos os elementos objectivos e subjectivos do crime de fraude fiscal qualificada p. e p. no artº 103 e 104º nº 2 al. a) e b) e nº 3 do RGIT - a utilização de faturas por operações inexistentes , que visou a não liquidação, entrega e pagamento de prestações tributárias, causando dessa forma diminuição das recitas tributárias, , e obtendo dessa forma vantagem patrimonial ilegítima superior a € 200.000, praticado em co-autoria material pelos arguidos AA e BB.
O crime de fraude fiscal cometido através de faturas falsas pode ser realizado de duas formas distintas: (i) pelo emitente das faturas que as entrega a outrem; (ii) por aquele a quem as faturas falsas são entregues e que, por seu turno, as inclui na sua conta-corrente para efeitos de IVA.
Num e noutro caso o crime consuma-se em momentos diferentes: aquele que emite uma fatura falsa e a entrega a um terceiro, com a finalidade de este se aproveitar dela para cometer o crime de fraude fiscal, vê o seu crime consumado quando entrega a fatura; aquele que recebe a fatura falsa (isto é, sem que tenha havido qualquer transação) só comete o crime quando incluir a falsa operação numa declaração fiscal.
Sucede, todavia, que, no caso em apreço nos autos, relativamente ao IVA deduzido e não pago, e à vantagem patrimonial ilegítima daí resultante, estão em causa prestações tributárias relativas a duas declarações trimestrais (cada uma delas de valor superior a € 15.000), correspondentes ao 3º e 4º trimestres de 2015.
Todavia, atenta a factualidade apurada em audiência, o “modus operandi”, e demais circunstancialismo que resultou provado, e dado que, não obstante o relativamente longo período de tempo abrangido, o meio ( ou processo) e as pessoas com quem o crime é cometido são as mesmas, consideram os juízes que integram este Tribunal Colectivo estar-se perante um caso de unidade de resolução criminosa e, consequentemente, pela prática de um único crime de fraude fiscal qualificada (em sede de IVA), conforme imputado na acusação.
Conclui-se, assim, pela condenação dos arguidos AA e BB pela prática em co-autoria material e na forma consumada de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nas disposições conjugadas dos artºs. 103º, 104º nº 2 als. a) e b) e nº 3 do RGIT, com referência aos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA.
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d) Determinação da Medida da Pena
O crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nas disposições conjugadas dos artºs. 103º, 104º nº 2 als. a) e b) e nº 3 do RGIT, com referência aos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA; é punível com pena de prisão de 2 a 8 anos no caso de pessoas singulares, e multa de 480 a 1920 dias para as pessoas colectivas.
Resta agora determinar a medida concreta da pena a aplicar aos arguidos, operação para a qual se terão em conta, nos termos dos artºs 29º, 71º e 79º, todos do Cod. Penal e dos artºs. 12º, 13º, 15º, todos do RGIT, e dentro dos limites abstractos aqui definidos pelo artº 204º nº 3 do RGIT, todas as circunstâncias que, não fazendo parte do tipo de crime, deponham a favor ou contra cada um dos arguidos, nomeadamente as referidas no nº 2 do artº 71º, fixando-se o limite máximo da pena concreta a aplicar de acordo com a respectiva culpa manifestada por cada um dos arguidos, o limite mínimo de acordo com as exigências de prevenção geral, e a correspondente pena efectiva, dentro da moldura penal assim fixada, de acordo com as exigências de prevenção especial.
Assim, no caso em apreço, atendendo aos referidos critérios dosimétricos, haverá que ponderar o grau de culpa do arguido (que se nos afigura de estabelecer acima do limite médio da moldura abstracta), as exigências de prevenção ( existindo relevantes necessidades de prevenção especial, e elevadas exigências de prevenção geral, ficando a tutela das expectativas da comunidade na manutenção da validade do ordenamento jurídico - em sede de prevenção geral positiva ou de integração - assegurada com a imposição aos arguidos de uma pena próxima, do 1/2 da moldura abstracta ), e considerando ainda todas as circunstâncias que depõem a favor e contra os arguidos ( os circunstancialismos em que ocorreram os factos, o prejuízo global sofrido pela Fazenda Nacional com a conduta dos arguidos, e que ainda não se encontra ressarcido, a humilde condição social e económica dos arguidos, a sua situação pessoal e familiar, o respectivo baixo grau de escolaridade , a idade dos arguidos / grau de ilicitude, intensidade do dolo - na modalidade de dolo directo ).
Tudo ponderado, afigura-se-nos adequado aos factos e à personalidade dos arguidos a aplicação das seguintes penas:
- ao arguido AA: a pena de 4 anos e 6 meses de prisão;
-ao arguido BB: a pena de 3 anos de prisão.
Atenta a primo-delinquência do arguido AA, e a relativamente reduzida gravidade do antecedente criminal do arguido BB, o período de tempo entretanto decorrido, e a regular inserção familiar e social dos mesmos, porque se considera que a mera censura do caso e a ameaça da prisão - aliadas ao PIR a elaborar pela DGRSP, e a obrigação de pagamento da prestação tributária e acréscimos legais - , satisfazem ainda “in casu” de forma adequada e suficiente as finalidades da punição, suspende-se a execução das referidas penas de prisão aplicadas a cada um dos arguidos por 4 anos e 6 meses, com regime de prova, e sob a condição de, no período da suspensão, os arguidos comprovarem nos autos o pagamento à Fazenda Nacional das seguintes quantias:
- O arguido AA: a quantia global de € 245.161,00 (cfr. artºs 50º, 51º nº 1 al. a), 53º e 54º, todos do Cod. Penal e 14º nº 1 do RGIT), dos quais € 21.040,89 solidariamente com o arguido BB.
- O arguido BB: a quantia de € 21.040,89, solidariamente com o arguido AA.
Com efeito, nos termos do disposto no artº 14º do RGIT, a suspensão da execução da pena de prisão aplicada é sempre condicionada ao pagamento, em prazo a fixar até ao limite de cinco anos subsequentes à condenação, da prestação tributária e acréscimos legais, do montante dos benefícios indevidamente obtidos e, caso o juiz o entenda, ao pagamento de quantia até ao limite máximo estabelecido para a pena de multa.
Por outro lado, por efeito da jurisprudência obrigatória decorrente do Ac. STJ de Fixação de Jurisprudência nº 8/2012, de 24 de Outubro, no processo de determinação da pena por crime fiscal, a suspensão da execução da pena de prisão, nos termos do artigo 50º, nº 1, do Código Penal, obrigatoriamente condicionada, de acordo com o artigo 14º, nº 1, do RGIT, ao pagamento ao Estado da prestação tributária e legais acréscimos, reclama um juízo de prognose de razoabilidade acerca da satisfação dessa condição legal por parte do condenado, tendo em conta a sua concreta situação económica, presente e futura, pelo que a falta desse juízo implica nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Ora, no caso dos autos, não obstante a condição de reformado por invalidez do arguido AA, atenta a capacidade económico-financeira relativamente desafogada do ( cuja esposa o ajuda financeiramente ), e o montante em questão relativo à prestação tributária por IVA ( pelo pagamento de uma pequena parte do qual é co-responsável solidariamente o arguido BB, o que permite maior flexibilidade no pagamento / cumprimento da condição por cada um dos condenados), considera-se justa, adequada e proporcional a imposição dessa condição legal, pelo período de suspensão da execução da respectiva pena.
No que se reporta ao arguido BB, o mesmo apenas será responsável pelo ressarcimento das quantias deduzidas indevidamente relativas às facturas emitidas pela empresa “D..., Lda”.”
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C) Apreciação dos recursos
- Lapso/obscuridade do acórdão recorrido
A propósito das questões que constituem motivo da sua dissensão em relação ao acórdão recorrido, o arguido BB desenvolve uma linha argumentativa em torno da factualidade que consta como provada no acórdão recorrido, designadamente, no concernente à fatura nº 30 emitida pela sociedade D..., LDA. e utilizada pela sociedade A..., LDA. , que, juntamente com as demais faturas nºs 55 e 56 emitidas por aquela primeira sociedade e todas as demais emitidas pelas outras quatro sociedades, foi contabilizada por esta A... para efeitos de liquidação do IVA, no total de € 245.161,00.
Tal argumentação demanda que, previamente, nos debrucemos sobre a existência de lapso/obscuridade do acórdão recorrido.
Perscrutando a acusação, patenteia-se linear o entendimento de que a imputação que nela vem feita aos arguidos AA e BB se prende com um conjunto de faturas, no total de 16, que foram emitidas por cinco distintas sociedades [D..., LDA., E..., S.A., F..., LDA, G..., LDA. e H..., LDA] que vieram a ser utilizadas pela sociedade A..., LDA.- gerida pelo arguido AA - tendo esta procedido à respetiva contabilização para efeitos da liquidação do IVA a elas respeitante, no total de € 245.161,00, tal como decorre inequivocamente do quadro vertido no ponto 23. da acusação, factualidade esta que, nos exatos termos, veio a ser acolhida no ponto a.20) do elenco factual provado do acórdão recorrido.
Já no ponto 22. da acusação, vinha referida a contabilização por aquela sociedade A..., LDA. das faturas emitidas pelas cinco referidas sociedades, todavia, no quadro nele vertido, nele não se elencou a fatura nº30 emitida pela sociedade D..., LDA. - gerida pelo arguido BB - , mas apenas as faturas nºs 55 e 56 emitidas por esta sociedade e as demais emitidas pelas restantes quatro sociedades, o que, a nosso ver, se terá ficado a dever a lapso de transposição para a acusação desse quadro que consta do relatório da AT e no qual figura, efetivamente, a referida fatura nº30.
Vindo tal factualidade, assim descrita no ponto 22. da acusação, a ser acolhida, na íntegra, no elenco factual provado constante do acórdão recorrido, a falta de menção relativa aquela fatura nº 30 emitida pela sociedade D..., LDA. passou também a verificar-se no ponto a.19 do elenco do elenco factual provado do acórdão recorrido.
A verdade é que, essa falta de correspondência entre os quadros vertidos nos pontos 22. e 23 da acusação, que, nos mesmos termos, aparece transposta nos quadros vertidos nos pontos a.19 e a. 20 do elenco factual provado do acórdão recorrido, relativamente à dita fatura nº30 emitida pela sociedade D..., LDA., evidencia tratar-se de um manifesto lapso/incorreção, que resulta do contexto, quer da acusação, quer do acórdão recorrido, cuja eliminação se impõe, uma vez que não importa modificação essencial, por forma a dissipar a obscuridade/ininteligibilidade que nessa parte o acórdão recorrido possa patentear.
Nestes termos, ao abrigo do disposto no art. 380º nº1, al. b) e nº2 do CPP, procede-se à correção do acórdão recorrido nessa parte, introduzindo no quadro vertido no ponto a.19 do elenco factual provado, o seguinte segmento fático:
| 30 | 03/07/2015 | Material elétrico | 53.270,00 | 12.252,10 | 65.522,10 | D..., Lda. |
Outro tanto, entendemos nós, se imporá fazer também em relação à fatura nº 107 elencada, em último lugar, nos mesmos quadros vertidos no ponto 22. da acusação e no ponto a.19 do elenco factual provado à qual respeita o seguinte segmento fático:
| 107 | 11/12/2015 | Rochas Ornamentais | 143.127,00 | 0,00 | 143.127,00 | E..., SA |
Porquanto, evidenciando-se, igualmente, tratar-se de lapso a inserção de tal fatura nesses quadros - não só porque a mesma não consta do quadro vertido no ponto 23. da acusação que foi transposto na íntegra para o ponto a.20 do elenco factual provado, como também, porque a mesma respeita a uma fatura emitida pela sociedade E..., S.A., em relação à qual não vem imputada qualquer dedução de IVA por parte da sociedade A..., LDA., - a integração da mesma nos aludidos quadros não assume qualquer relevância, antes até, por desnecessária, pode dificultar a cabal compreensão do objeto do processo no tocante à concretização das16 faturas que subjazem à imputação que nela vem feita aos arguidos.
Termos em que, procedendo a tais correções, as faturas integradas no quadro vertido no ponto a.19 do elenco factual provado passam a ter inteira correspondência com as que constam integradas no quadro vertido no ponto a.20 do elenco factual provado.
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A apreciação das questões suscitadas nos dois recursos de que cumpre conhecer será feita por ordem preclusiva, e, relativamente aquelas que se apresentem comuns, no todo ou em parte, a ambos os recursos, tal apreciação será feita em conjunto, para evitar fastidiosas repetições.
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- Da nulidade do acórdão recorrido, decorrente do disposto na al. c) do nº1 do art. 379º do CPP [questão privativa do recurso interposto pelo arguido AA]
Ancorado na argumentação que esgrime, resumida nas conclusões 2ª a 9ª, pretende o arguido AA que o acórdão recorrido padece da nulidade prevista na al. c) do nº1 do art. 379º do CPP, conforme invoca na conclusão 10ª.
Atentemos, pois, na argumentação resumida nas referidas conclusões 2ª a 9ª:
“2. O recurso tem por objecto a nulidade do acórdão por valoração de prova proibida, os vícios da decisão de facto, a impugnação ampla dos factos a.18) a a.28), a medida concreta da pena e a nulidade, ou erro de direito, quanto à condição de pagamento aposta à suspensão.
I - Prova Proibida - Violação do princípio “nemo tenetur se ipsum accusare”
3. A acção inspectiva foi desencadeada em 28-07-2016 a partir de informação sobre a eventual utilização de facturas falsas pela sociedade A..., de que o Recorrente era legal representante, tendo a participação criminal ocorrido apenas em 23-02-2017 e a constituição como arguido apenas em 02-04-2019.
4. Assim, desde a origem, a Autoridade Tributária conhecia a relevância penal dos elementos que pretendia recolher e, ainda assim, actuou no quadro do dever de colaboração tributária, sem assegurar ao Recorrente as garantias próprias do processo penal.
5. Nesse contexto, foram obtidos elementos contabilísticos, financeiros e bancários, incluindo autorização para levantamento de sigilo bancário, em ambiente materialmente coercivo e, potencialmente, auto-incriminatório.
6. O depoimento do inspector CC confirma essa dinâmica de colaboração, designadamente nos trechos 00:03:39.8, 00:16:35.5 e 00:18:24.9 a 00:18:54.4, dos quais resulta que recolheu documentos da contabilidade da A... e que não houve obstáculos por parte desta.
7. Os documentos identificados no acórdão recorrido sob as alíneas e), g), i), j), p), q), w), y), z), aa), bb), cc), vv), ww), aaa), eee), fff), ggg), hhh), iii), kkk) e mmm) foram, pois, obtidos a partir de colaboração prestada por quem já era materialmente suspeito.
8. A utilização penal desses elementos viola o princípio nemo tenetur se ipsum accusare, os artºs 32º, nº 1, da CRP, 61º, nº 1, al. d), 125º e 126º, nº 2, al. a), do CPP, bem como a jurisprudência constitucional firmada nos Acórdãos nºs 340/2013, 298/2019 e 279/2022.
9. A prova assim obtida é proibida e insusceptível de valoração, devendo ser expurgada do processo e do iter decisório.”
Como dela, claramente, evola, o mencionado recorrente sustenta a invocada nulidade do acórdão recorrido, unicamente, na circunstância de neste ter sido valorada prova recolhida pela Autoridade Tributária no decurso da ação inspetiva por esta desencadeada da qual o Tribunal a quo se serviu para formar a sua convicção quanto à factualidade que veio a considerar provada e respeitante ao eixo essencial em que assentou a sua condenação, prova essa que, na sua ótica, é insuscetível de valoração, por violação do princípio “nemo tenetur se ipsum accusare”, constituindo, por isso, prova proibida.
Fazendo apelo à conformação doutrinal e jurisprudencial respeitante à nulidade da sentença/acórdão por omissão de pronúncia, prevista no artº 379 nº 1 c) do CPP - CPP Comentado, A. Henriques Gaspar e outros, 2022, 4ª. ed. rev., pág(s). 1166, § 3 e J. Mouraz Lopes, Comentário Judiciário do CPP, IV, 2022, pág (s). 800 e 801, § 20 a 22 e F. Gama Lobo, CPP Anotado, 4ª. ed., pág(s). 860 e ss., com citação de vária jurisprudência - o Tribunal tem (tão só) de decidir (de resolver o problema concreto colocado), de forma fundamentada, sobre aquilo que é sua obrigação decidir, designadamente sobre aquilo que, sendo relevante, essencial, as partes lhe pedem que decida e que esteja no âmbito da sua competência, mas não tem que se pronunciar sobre os argumentos, opiniões, teorias, doutrinas… invocados pelos interessados.
Na alínea c) do nº 1 estabelece-se a sanção da nulidade quando o tribunal viola os seus poderes/deveres de cognição, ou seja, quando omite pronúncia ou a excede.
A nulidade resultante de omissão de pronúncia verifica-se quando o tribunal deixe de se pronunciar sobre questão ou questões que a lei impõe ao tribunal conhecer, ou seja, questões de conhecimento oficioso e questões cuja apreciação é solicitada pelos sujeitos processuais e sobre as quais o tribunal não está impedido de se pronunciar - artigo 608, nº 2, do Código de Processo Civil, aplicável ex vi artigo 4º, do CPP. Evidentemente que há que excecionar as questões cuja decisão fique prejudicada pela solução dada a outra ou outras, como estabelece o citado nº 2 do artigo 608º do Código de Processo Civil - neste sentido, ac. do STJ, de 11.12.2008, in www.dgsi.pt.
A falta de pronúncia que determina a nulidade da sentença/acórdão incide, pois, sobre as questões e não sobre os motivos ou argumentos invocados pelos sujeitos processuais, ou seja, a omissão resulta da falta de pronúncia sobre as questões que cabe ao tribunal conhecer e não da falta de pronúncia sobre os motivos ou as razões que os sujeitos processuais alegam em sustentação das questões que submetem à apreciação do tribunal, entendendo-se por questão o dissídio ou problema concreto a decidir e não os simples argumentos, razões, opiniões ou doutrinas expendidos pela parte em defesa da sua pretensão.
Dito isto.
Em primeiro lugar, não alega o recorrente que tenha invocado perante o Tribunal da 1ª instância a nulidade decorrente da referida prova carreada para os autos por forma a justificar uma tomada de posição sobre a mesma, nem tal resulta da contestação por ele apresentada.
Mesmo admitindo que a questão da valoração dessa prova tenha sido equacionada pelo seu ilustre mandatário em sede de alegações finais - o que também nem sequer o mesmo alega- tal não equivaleria à invocação junto do Tribunal a quo de qualquer nulidade sobre a qual, enquanto tal, este tivesse o dever de se pronunciar.
Como bem se expressa na norma contida no art. 379º, nº1, al. c) do CPP, ao referir-sea questões, a omissão de pronuncia só gera nulidade se se tratar de questões que o recorrente tenha suscitado e o tribunal sobre elas nada diga. Tal interpretação não suscita discrepâncias a nível jurisdicional ou doutrinário, pois no entendimento do STJ (vide, Ac. STJ, de 21/1/2009, Proc. 09P0111, Cons. Santos Cabral www.dgsi.pt,; Ac. STJ, 25/5/2006, Proc. 06P1389, Simas Santos; e texto do ac. do STJ de 21.06.2023, P-10057/19.5T9PRT.P2.S1www.dgsi.pt;
“I - A omissão de pronúncia significa, fundamentalmente, a ausência de posição ou de decisão do tribunal sobre matérias em que a lei imponha que o juiz tome posição expressa. Tais questões são aquelas que os sujeitos processuais interessados submetem à apreciação do tribunal (art. 660º, nº 2, do CPC) e as que sejam de conhecimento oficioso, isto é, de que o tribunal deva conhecer, independentemente de alegação e do conteúdo concreto da questão controvertida, quer digam respeito à relação material, quer à relação processual.
II - As matérias que são submetidas ao tribunal constituem o thema decidendum, como complexo de problemas concretos sobre que é chamado a pronunciar-se, e devem constituir questões específicas que o tribunal deve, como tal, abordar e resolver, e não razões, no sentido de argumentos, opiniões e doutrinas expostas pelos interessados na apresentação das respectivas posições (cf., v.g., os Acs. do STJ de 30-11-2005, Proc. nº 2237/05, de 21-12-2005, Proc. nº 4642/02, e de 27-04-2006, Proc. nº 1287/06).
III - A “pronúncia” cuja “omissão” determina a consequência prevista no art. 379º, nº 1, al. c), do CPP - a nulidade da sentença - deve, pois, incidir sobre problemas e não sobre motivos ou argumentos; é referida ao concreto objecto que é submetido à cognição do tribunal e não aos motivos ou às razões alegadas.” sendo que “Em consonância é entendimento unânime, que perfilhamos, quenão há omissão de pronúncia quando o Tribunal: a) Deixa de apreciar todos os argumentos invocados pelo interessado; b) Não se pronuncia sobre todas as opiniões ou doutrinas expendidas pelas partes em defesa da sua tese; c) Não deu aos meios probatórios invocados pelo recorrente a mesma relevância que este lhe atribuiu; d) Difere no modo de valoração das provas e no juízo daí resultante relativamente ao perspectivado pelo recorrente.”, in Ac STJ 21/6/2023 www.dgsi.pt, expressando o Ac. do STJ de 08.01.2014 (proc. nº 7/10.0TELSB.L1: que “XV - A omissão de pronúncia, vício que conduz à nulidade da decisão, nos termos do art. 379º, nº 1, al. c), do CPP, há-de reportar-se a questões que o tribunal está obrigado a decidir, colocadas pela acusação, pela defesa ou que resultem da discussão da causa e sejam pertinentes com o objeto do processo, o «thema decidendum», e não sobre argumentos ou razões apresentados pelos interessados (cfr Ac. deste STJ, de 5.11.80, BMJ 391, 305 , 21.11.84 , BTE , 2.ª série nºs 1 e 2 /87 , de 22.3.85 e 5.6.85 , ACs. Doutrinários, 283-876 e 289, 876, respetivamente e de 21.12.2005, Pº nº 4642 /02 )”
O que constitui fundamento da nulidade do acórdão recorrido que vem invocada, outra coisa não é, senão, a discordância que o recorrente AA pretende evidenciar quanto à valoração dessa prova recolhida pela AT no decurso da ação inspetiva de que o Tribunal recorrido se serviu para respaldar a sua convicção quanto à factualidade que veio a dar como provada.
Nas palavras do Prof. Alberto dos Reis, in Código de Processo Civil, Anotado”, V, 143, “São, …, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzida pela parte…”.
Mas, ainda assim, há que dizê-lo, o Tribunal recorrido não se alheou da explicitação respeitante à possibilidade de valoração da referida prova, pelas razões que deixou exaradas na motivação da decisão da matéria de facto.
Percebe-se que o recorrente não concorda com essa valoração, de tal forma que, estribado nesse seu entendimento e, também, na demais argumentação que aduz, vem impugnar em sede recursiva a decisão de alguma da matéria de facto dada como provada no acórdão recorrido, mas tal não constitui motivo para a nulidade do acórdão recorrido por omissão de pronúncia.
Razão pela qual improcede neste segmento a pretensão do arguido AA.
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- Da impugnação da matéria de facto dada como provada [comum a ambos os recursos]
Ambos os recorrentes discordam da decisão da matéria de facto que o Tribunal a quo veio a consignar como provada no acórdão recorrido, vindo em sede recursiva impugnar a mesma.
Não sendo, embora, inteiramente coincidentes os fundamentos que cada um dos recorrentes alega a respeito dessa impugnação que deduz - que, no conjunto, se prendem com a valoração de prova proibida, a existência de vícios decisórios e de erro de julgamento e a violação do princípio in dubio pro reo - procederemos, em conjunto, à apreciação deste segmento recursivo comum a ambos os recursos.
- Da proibição de valoração da prova obtida pela AT no âmbito da ação inspetiva [questão privativa do recurso interposto pelo arguido AA]
O arguido e ora recorrente AA impugna a matéria de facto decidida como provada no acórdão recorrido em que se alavanca a condenação que lhe foi imposta pelo imputado crime de fraude fiscal qualificada, entendendo que tal factualidade foi decidida com base em prova proibida, o que viola o princípio nemo tenetur se ipsum accusare, os artºs 32º, nº 1, da CRP, 61º, nº 1, al. d), 125º e 126º, nº 2, al. a), do CPP, bem como a jurisprudência constitucional firmada nos Acórdãos nºs 340/2013, 298/2019 e 279/2022.
Serve-se, para tanto, da argumentação em que se ancorou para invocar a nulidade do acórdão recorrido, emergente do disposto na al. c) do nº1 do art. 379º do CPP, supra analisada e, a esse propósito, por nós já trazida à colação.
Vejamos, então, se lhes assiste razão.
Para tanto, mostra-se pertinente tecer as seguintes considerações a respeito do princípionemo tenetur se ipsum accusare que está subjacente à discordância manifestada por tal recorrente relativamente à utilização da prova recolhida pela AT em sede de ação inspetiva.
A Constituição não consagraexpressis verbis o princípio nemo tenetur se ipsum accusare, mas tal não impede o seu reconhecimento como um princípio constitucional implícito a que corresponde um direito fundamental não escrito (neste sentido, v. entre muitos,Manuel da Costa Andrade, ob. cit., p. 120 e ss.;Jorge de Figueiredo Dias e Manuel da Costa Andrade, “Poderes de supervisão, direito ao silêncio e provas proibidas” (Parecer) inSupervisão, Direito ao Silêncio e Legalidade da Prova, Almedina, Coimbra, 2009, pp. 38-39 eAugusto Silva Dias e Vânia Costa Ramos,O direito à não autoinculpação (nemo tenetur se ipsum accusare) no processo penal e contraordenacional português, Coimbra Editora, Coimbra, 2009, pp. 14-15; na jurisprudência, v. os Acórdãos do Tribunal Constitucional nºs 695/95, 542/97, 304/2004, 181/2005, 155/2007, 461/2011, 340/2013 e 360/2016; v. também o Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça nº 14/2014, publicado no Diário da República, 1.ª série, de 21 de outubro de 2014).
Este direito à não autoincriminação em sentido amplo abrange, na suaárea nuclear, o direito ao silêncio propriamente dito e desdobra-se em diversos corolários, designadamente nas situações em que esteja em causa a prestação de informações, a entrega de documentos ou outras formas de colaboração e que correspondem azonas de proteção mais periféricas (cf. os Acórdãos nºs 461/2011 e 340/2013). Como referido, a intervenção do princípionemo tenetur (e, portanto, dos direitos dele decorrentes) no processo penal ocorre sob duas formas distintas: preventivamente, impedindo soluções que façam recair sobre o arguido a obrigatoriedade de fornecer meios de prova que possam contribuir para a sua condenação; e,repressivamente, proibindo a valoração de meios de prova recolhidos com aproveitamento duma colaboração imposta ao arguido.
Deste modo, os direitos ao silêncio e à não autoincriminação devem considerar-se incluídos nas garantias de defesa próprias do processo penal (artigo 32º, nº 1, da Constituição; cf. também os Acórdãos nºs 695/95, 461/2011 e 340/2013), não deixando estes direitos processuais de proteger mediata ou reflexamente a dignidade da pessoa humana e outros direitos fundamentais com ela conexos, como sejam os direitos à integridade pessoal, ao livre desenvolvimento da personalidade e à privacidade, não se revelando necessário, para sustentar o acolhimento constitucional, o recurso a parâmetros mais genéricos ou distantes como o direito ao processo equitativo (artigo 20º, nº 4, da Constituição) ou à presunção de inocência (artigo 32º, nº 2, da Constituição).
O princípionemo tenetur se ipsum accusareé, na verdade, uma marca irrenunciável do processo penal de estrutura acusatória, visando, como mencionado, garantir que o arguido não seja reduzido a mero objeto da atividade estadual de repressão do crime, devendo antes ser-lhe atribuído o papel de verdadeiro sujeito processual, armado com os direitos de defesa e tratado como presumivelmente inocente. Daí que para proteção da autodeterminação do arguido, este deva ter a possibilidade de decidir, no exercício de uma plena liberdade de vontade, qual a posição a tomar perante a matéria que constitui o objeto do processo.
Tal princípio não tem, porém, um caráter absoluto.
Assim, tem-se admitido que o direito à não autoincriminação pode ser legalmente restringido, no próprio processo penal, em determinadas circunstâncias (v.g., a obrigatoriedade de realização de determinados exames ou diligências que exijam a colaboração do arguido).
No âmbito da regulação económica e social do Estado, são igualmente frequentes limitações a tal princípio traduzidas na imposição dedeveres de colaboração, acompanhados da previsão de sanções em caso de incumprimento, tendo por objeto a prestação de informações, escritas e orais, e a disponibilização de documentos a autoridades administrativas com atribuições em matéria de fiscalização e de supervisão e com competências sancionatórias. Reconhece-se, nesses casos, que a garantia da capacidade funcional das autoridades administrativas em ordem à realização das respetivas atribuições exige uma lógica de continuidade de atuação: por razões de eficiência, a competência sancionatória funciona como condição de eficácia da própria função de fiscalização ou supervisão, sendo a colaboração dos particulares com as autoridades imposta no pressuposto de que existem “vasos comunicantes” entre as duas vertentes da atuação administrativa (v., com referência à Autoridade da Concorrência e à Comissão do Mercado de Valores Mobiliários, respetivamente, os Acórdãos nºs 461/2011 e 360/2016; na doutrina, cf., entre outros,Jorge de Figueiredo Dias e Manuel da Costa Andrade, “Poderes de supervisão, direito ao silêncio e provas proibidas” (Parecer), cit., pp. 17-27;Frederico de Lacerda da Costa Pinto,O Novo Regime dos Crimes e Contra-ordenações no Código dos Valores Mobiliários, Almedina, Coimbra, 2000, p. 103 e ss.;idem, “Supervisão do mercado, legalidade da prova e direito de defesa em processos de contra-ordenação” (Parecer) inSupervisão, Direito ao Silêncio e Legalidade da Prova, cit., pp. 70-85; eNuno Brandão, “Colaboração com as autoridades reguladoras e dignidade penal” inRevista Portuguesa de Ciência Criminal, Ano 24, Nº 1 (jan.-mar., 2014), p. 29 e ss., pp. 38 e 47-51).
Nos termos constitucionalmente exigíveis (cf. o artigo 18º da Constituição), as mencionadas restrições devem estar previstas em lei prévia, de caráter geral e abstrato, respeitar o princípio da proporcionalidade e não diminuir a extensão e o alcance do conteúdo essencial do preceito constitucional restringido (cf., com especial relevância para o presente caso, os Acórdãos nºs 461/2011, 340/2013 e 360/2016; na doutrina, v., entre outros,Jorge de Figueiredo Dias e Manuel da Costa Andrade, “Poderes de supervisão, direito ao silêncio e provas proibidas” (Parecer), cit., pp. 44-45;Paulo de Sousa Mendes, “As garantias de defesa no processo sancionatório especial por práticas restritivas da concorrência confrontadas com a jurisprudência do Tribunal Europeu dos Direitos do Homem” inRevista de Concorrência e Regulação, Ano I, Nº 1 (jan-mar, 2010), p. 121 e ss., pp. 136-139; idem, “A utilização em processo penal das informações obtidas pelos reguladores dos mercados financeiros” inEstudos em Homenagem ao Prof. Doutor Manuel da Costa Andrade, vol. II, Boletim da Faculdade de Direito da Universidade de Coimbra, Coimbra, 2017, p. 587 e ss., pp. 590-594; eNuno Brandão, “Colaboração com as autoridades reguladoras e dignidade penal” cit., pp. 38-47).
Deste modo, e uma vez respeitados tais requisitos, as informações prestadas pelo arguido e outros contributos probatórios, em especial a disponibilização de documentos, são exigíveis no âmbito de procedimentos de fiscalização de natureza administrativa ao abrigo dos mencionados deveres de cooperação, sendo o incumprimento destes últimos punível nos termos legalmente previstos. Acresce que, nas condições referidas, os mesmos contributos não constituem prova proibida, podendo ser considerados e valorados nos termos gerais (cf. o artigo 125º do CPP, segundo o qual «são admissíveis as provas que não forem proibidas por lei»). Entende-se, na verdade, que a imposição da colaboração em causa se justifica por razões de interesse público e de eficiência, correspondendo a um quadro legal que é - ou deve ser - conhecido daqueles que interagem com a Administração, razão por que não estão em causa métodos proibidos de prova, designadamente provas obtidas por via da perturbação da liberdade de vontade ou de decisão através de meios enganosos ou da ameaça com meio legalmente inadmissível (cf. o artigo 126º, nºs 1 e 2, alíneas a) e d), do CPP).
Ainda assim, alealdade na relação entre a Administração fiscalizadora e quem é fiscalizado impõe que o início de um eventual procedimento sancionatório seja devidamente sinalizado mediante uma comunicação expressa ou até por via da constituição como arguido, de modo a tornar manifesta a alteração do paradigma de relacionamento (Acórdão nº 461/2011): já não meras rotinas de controlo, mas uma investigação com vista ao apuramento de responsabilidades, a exigir e justificar outro cuidado por parte de quem é suspeito de ter cometido uma infração (v., de novo, o Acórdão nº 461/2011; Nuno Brandão, “Colaboração com as autoridades reguladoras e dignidade penal” cit., pp. 40-41; ePaulo de Sousa Mendes, “A utilização em processo penal das informações obtidas pelos reguladores dos mercados financeiros” cit., p. 592).
Nada disto, porém, pode interferir com o conteúdo essencial do direito à não autoincriminação: odireito ao silêncio sobre factos que lhe sejam ou possam ser imputados a título de infração (cf. o artigo 61º, nº 1, alínea d), do CPP), que representa um limite intransponível aos referidos deveres de colaboração. Por isso, a recusa de declarações sobre tais factos é legítima. O eventual desrespeito deste “limite ao limite” tem como consequência a impossibilidade de consideração ou utilização no procedimento sancionatório das declarações prestadas, visto tratar-se de prova proibida.”
Já por várias vezes o Tribunal Constitucional se pronunciou sobre a conformidade à Lei Fundamental da valoração da prova em processo penal recolhida pela Administração Tributária.
No seu acórdão nº 340/2013, esse Tribunal decidiu não julgar inconstitucional a norma que resulta da interpretação dos artigos 61º, nº 1, d), e 125º do Código de Processo Penal, com o sentido de que os documentos obtidos por uma inspeção tributária, ao abrigo do dever de cooperação imposto nos artigos 9º, nº 1, 28º, nº 1 e 2, 29º e 30º do Decreto-Lei nº 413/98, de 31 de dezembro, e nos artigos 31º, nº 2, e 59º, nº 4, da Lei Geral Tributária, podem posteriormente vir a ser usados como prova em processo criminal pela prática do crime de fraude fiscal movido contra o contribuinte. Para o Tribunal Constitucional, “a imposição aos contribuintes de deveres de cooperação com a administração tributária, que poderá incluir a entrega, a solicitação desta, de documentos que, depois, num processo de natureza sancionatória penal, possam ser usados contra esses próprios contribuintes, constitui uma compressão do princípio nemo tenetur se ipsum accusare, que se traduz numa restrição não desprezível daquele princípio”. E, segundo o mesmo, para “apreciar se tal restrição é ou não constitucionalmente aceitável”, ter-se-á que analisar os pressupostos enunciados no artigo 18º, nº 2, da Constituição, como condição da admissibilidade de restrições a direitos, liberdades e garantias: estarem essas restrições previstas em lei prévia e expressa, de forma a respeitar a exigência de legalidade e obedecerem tais restrições ao princípio da proporcionalidade, tendo como finalidade a salvaguarda de outros direitos ou interesses constitucionalmente garantidos.
Já no acórdão nº 298/2019, o mesmo Tribunal Constitucional decidiu julgar inconstitucional, por violação do princípio nemo tenetur se ipsum accusare, ínsito no artigo 32º, nº 1, da Constituição, a interpretação normativa dos artigos 61º, nº 1, alínea d), 125º e 126º, nº 2, alínea a), do Código de Processo Penal, segundo a qual os documentos fiscalmente relevantes obtidos ao abrigo do dever de cooperação previsto no artigo 9º, nº 1, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira e no artigo 59º, nº 4, da Lei Geral Tributária, por uma inspeção tributária realizada a um contribuinte, durante a fase de inquérito de um processo criminal pela prática de crime fiscal movido contra o contribuinte inspecionado e sem o prévio conhecimento ou decisão da autoridade judiciária competente, podem ser utilizados como prova no mesmo processo.
Já, posteriormente, no acórdão nº 279/2022, o Tribunal Constitucional teve também oportunidade de apreciar semelhante questão de constitucionalidade normativa. Neste estava em causa uma situação que esse Tribunal descreve e avalia nos seguintes termos (cfr. nº 14): a colaboração do contribuinte «ocorreu num momento anterior ao início do subsequente processo criminal, não havendo qualquer motivo para se entender que se devia ter iniciado anteriormente o inquérito criminal e que a autoridade tributária tenha agido de má fé nesta sucessão de atos procedimentais e processuais, dado que a ‘deteção da infração' ocorreu na sequência da entrega desses documentos pela arguida, dando rapidamente origem ao respetivo inquérito criminal, no decurso do qual se realizaram outras diligências probatórias, incluindo a junção de novos elementos documentais relativos à inspeção tributária, mas que nunca implicaram qualquer nova colaboração da aí arguida e aqui recorrente» e daqui retirou o Tribunal a conclusão de se tratar de uma situação equiparada à subjacente ao Acórdão nº 340/2013 (ou seja, em que o processo criminal é posterior à inspeção tributária), pelo que julgou não inconstitucional a norma resultante da interpretação do disposto nos artigos 61º, nº 1, alínea d), e 125º do Código de Processo Penal, no sentido de que os documentos obtidos por uma inspeção tributária, ao abrigo do dever de cooperação imposto nos artigos 9º, nº 1, do Regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira e 59º, nº 4, da Lei Geral Tributária, ocorrida previamente à instauração da fase de inquérito, podem posteriormente vir a ser usados como prova em processo criminal pela prática do crime de fraude fiscal movido contra o contribuinte.
Mais recentemente, no acórdão nº 591/2026 (Processo nº 1144/25), o mesmo Tribunal Constitucional decidiu “Não julgar inconstitucional a norma constante dos artigos 61º, nº 1, alínea d), 125º e 126º, nºs 1 e 2, alínea a), todos do CPP, interpretados no sentido de que «podem ser utilizados como prova no processo criminal tributário os relatórios inspetivos e documentos fiscalmente relevantes obtidos no âmbito de procedimento de inspeção tributária cujo regime jurídico compreende a cooperação entre administração e particular e realizado na pendência de inquérito penal respeitante ao inspecionado»”, por entender que a utilização como meios de prova em processo crime de prova reunida no decurso de procedimento de inspeção tributária instaurado na pendência de inquérito penal e que vincula o inspecionado a permitir o acesso a documentos cuja existência ou disponibilidade não dependem da sua vontade, não infringe qualquer norma ou princípio constitucional, designadamente o direito à não-autoincriminação (artigo 32º, nº 1, da Constituição da República Portuguesa) ou o estatuto de provas proibidas em processo-crime (artigo 32º, nº 8, da Constituição da República Portuguesa).
Em causa neste aresto, como o Tribunal Constitucional bem frisou, estava uma situação em que a Autoridade Tributária realizou uma inspeção e recolheu documentos organizados em acervos contabilísticos cuja angariação não dependeu de qualquer forma de atuação positiva ou de cariz declarativo dos inspecionados. O relatório final foi depois preparado imprimindo as conclusões resultantes da análise desse acervo, sem intersecção de interpelações ou atos caracterizáveis nos termos descritos, que dependeriam de uma medida de participação ativa dos arguidos na identificação de elementos probatórios encobertos ou inacessíveis, assinalando que na decisão recorrida se deixa absolutamente evidente que nunca esteve em causa qualquer ingerência em processos de formação da vontade ou do seu livre exercício com respeito às pessoas e entidades inspecionadas e que jamais esteve em causa uma norma de processo penal que admitisse a utilização de prova obtida nessas condições para efeitos incriminatórios, citando, para cabal alcance do que foi entendido na decisão recorrida, o seguinte excerto da mesma:
«Estão em causa meios de prova pré-existentes, que não dependem da vontade do arguido e que não interferem na sua esfera pessoal e psíquica, ao contrário do que se verificaria numa eventual obrigação de prestação de declarações contrário ao direito ao silêncio (sendo aqui que reside o conteúdo essencial do princípio da proibição da autocondenação).
Tratando-se de meios de prova pré-existentes, que não dependem da vontade do arguido, não pode dizer-se que ele contribui para a sua própria condenação quando os faculta ou permite o acesso a eles. Se o arguido não permitir esse acesso, ou não os facultar, há outra forma de o fazer, através de meios coercivos (no caso de documentos, o recurso a buscas e às respetivas apreensões). A atitude do arguido a tal respeito (de recusa ou consentimento) não é decisiva para a sua condenação (como seria uma declaração confessória), essa condenação depende do conteúdo dos documentos em causa, não da maior ou menor colaboração do arguido (porque os mesmos poderão ser obtidos sem essa colaboração).
E, nesta perspetiva, não há uma diferença substancial entre a prova obtida no âmbito de uma inspeção tributária de rotina que venha posteriormente a ser utilizada num processo penal e uma inspeção realizada já no âmbito de um processo penal. Que o arguido tenha colaborado voluntariamente na obtenção dessa prova, numa ou noutra fase, não torna tal prova proibida, como se tivesse sido obtida mediante ameaça, coação ou violação da integridade física ou psíquica dos arguidos»
De tal jurisprudência constitucional resulta que o direito à não autoincriminação (princípio nemo tenetur se ipsum accusare), ínsito no artigo 32º, nº 1, e nº 8 da Constituição pode ser restringido em atenção a outros valores constitucionais (como a eficiência do sistema fiscal), respeitados que sejam os limites do artigo 18º da Constituição e, decisivamente, o princípio da proporcionalidade, permitindo a comunicabilidade entre a inspeção tributária e o processo penal quando aquela ocorre antes e independentemente deste, e, por isso, antes de qualquer suspeita de infração criminal. Ou seja: quando o cumprimento pelos contribuintes do dever de colaboração com a Administração fiscal lhes é por esta solicitado, enquanto ainda pura administração fiscal, e não já como órgão de polícia criminal (veste em que fica investida depois da instauração do processo criminal por crimes fiscais).
Essa comunicabilidade já não será permitida quando na prática se está perante um procedimento enganoso ou astucioso da Administração fiscal, ao levar o contribuinte a julgar que faculta elementos de prova para fins exclusivos da inspeção tributária, quando acabam por ser aproveitados em processo-crime. E isso acontece claramente quando a Administração é conhecedora de um processo-crime já instaurado.
Volvendo-nos ao caso em vertente, a situação que está em causa nos presentes autos, equipara-se às situações apreciadas nos citados acórdãos nº 340/2013 e 279/2022 - como bem o entendeu o Tribunal recorrido e o expressou, apelando ao primeiro de tais arestos, na ponderação que eixou exarada na motivação da decisão da matéria de fato acerca da possibilidade de valoração da prova recolhida pela AT no decurso da ação inspetiva - porquanto, a ação inspetiva desencadeada pela AT - na sequência da informação de emissão de faturas falsas por parte das empresas em causa - ocorreu em 28.07.2016, ou seja, em momento anterior ao início do subsequente processo criminal, uma vez que este só veio a ser instaurado na sequência do despacho proferido pelo Diretor de Finanças de ..., em 22.02.2017, que foi comunicado ao Ministério Público, contrariamente ao que pretende o recorrente AA quando defende que está em causa uma situação com contornos semelhantes aquela sobre a qual incidiu o citado ac. 298/2019 do Tribunal Constitucional.
Foi esse o entendimento do Tribunal recorrido que deixou exarado na motivação de decisão da matéria de facto, adiantando que “antes de instaurado o inquérito criminal, os documentos disponibilizados ao abrigo do dever de colaboração podem ser aproveitados para instruir este último atendendo às razões justificativas da restrição do nemo tenetur (Ac TC nº 340/2013): O risco de abuso do dever de colaboração do contribuinte existe, mas depende de uma atuação de má fé da Administração tributária, que não pode ser presumida. Em si mesma, a solução de aproveitar aquele material não é abusiva; aliás, visa prevenir um resultado que redundaria numa «imunidade penal» (Acórdão nº 340/2013).”
Daí que não possa colher a argumentação espraiada pelo arguido AA no seu discurso recursivo, no sentido de que “desde a origem, a Autoridade Tributária conhecia a relevância penal dos elementos que pretendia recolher e, ainda assim, actuou no quadro do dever de colaboração tributária, sem assegurar ao Recorrente as garantias próprias do processo penal”, e, também, de que “Neste contexto, foram obtidos elementos contabilísticos, financeiros e bancários, incluindo autorização para levantamento de sigilo bancário, em ambiente materialmente coercivo e, potencialmente, auto-incriminatório”, porque a recolha da prova pela AT ocorreu no decurso da ação inspetiva que precedeu a instauração de procedimento criminal contra o mesmo, e as circunstâncias do caso não inculcam, e muito menos, demonstram, que a recolha dessa prova tenha ocorrido em contexto abusivo e mediante atuação de má fé por parte da Autoridade Tributária, tanto mais que, passados cerca de 7 meses do início dessa ação inspetiva veio a ser instaurado inquérito criminal, no decurso do qual foi o ora recorrente arguido constituído, no qual lhe foram asseguradas todas as garantias de defesa.
Não há, pois, no caso em vertente qualquer violação do princípio nemo tenetur se ipsum accusare ínsito nos art. 32º e 20º nº 4 da CRP, suscetível de acarretar a proibição de valoração da prova recolhida pela AT, uma vez que não se identifica em qualquer fase do processo que tenha sido posta em causa a tutela jurídico-constitucional dos direitos fundamentais como a dignidade humana, a liberdade de atuação ou a presunção de inocência que, como dissemos, constituem a matriz jurídico-constitucional do princípio.
Razão pela qual não estava o Tribunal recorrido impedido de valorar a prova carreada para os autos decorrente das diligências levadas a cabo pela AT no decurso da ação inspetiva que precedeu a instauração do inquérito criminal contra os ora arguidos, ao abrigo do disposto no art. 125º do CPP, como, e bem, o mesmo entendeu.
*
- Dos vícios decisórios e do erro de julgamento [questão comum a ambos os recursos]
Atentemos, agora, na argumentação dos recorrentes em que ambos se esteiam para defender que foi incorretamente decidida a matéria de facto que sustenta a condenação que lhes foi imposta pelo Tribunal da 1ª instância.
Para tanto, começaremos, então, por traçar os parâmetros do conhecimento da questão da incorreta decisão da matéria de facto suscitada por ambos os recorrentes.
Nos termos do disposto no artigo 428º os Tribunais da Relação conhecem de facto e de direito.
A impugnação, por via de recurso, da decisão da matéria de facto pode processar-se por uma de duas vias: através da arguição de vício de texto previsto no art. 410º nº 2 do CPP, dispositivo que consagra um sistema de reexame da matéria de facto por via do que se tem designado de revista alargada, ou por via do recurso amplo ou recurso efetivo da matéria de facto, previsto no art. 412º, nºs 3, 4 e 6 do CPP.
O sujeito processual que discorda da “decisão de facto” da decisão de primeira instância pode, assim, optar pela invocação de um erro notório na apreciação da prova, que será o erro evidente e visível, patente no próprio texto da decisão recorrida (os vícios da sentença poderão ser sempre conhecidos oficiosamente e mesmo que o recurso se encontre limitado a matéria de direito, conforme acórdão uniformizador do STJ, de 19.10.95 ) ou de um erro não notório que a sentença, por si só, não demonstre.
Ao enveredar pela primeira hipótese, a sua discordância traduz-se na invocação de um vício da decisão recorrida e este recurso é considerado como sendo ainda em matéria de direito; optando pela segunda hipótese, o recorrente terá de socorrer-se de provas examinadas em audiência, que deverá então especificar.
Com efeito, os vícios previstos no art. 410º nº2 do CPP são de conhecimento oficioso - conforme jurisprudência fixada no acórdão nº7/95, de 19 de outubro, in Diário da República, I Série - A, de 28/12/1995 - e, constituindo um defeito estrutural da decisão, têm que resultar da decisão recorrida, por si mesma ou conjugada com as regras da experiência comum, não sendo por isso admissível o recurso a elementos àquela estranhos para os fundamentar como, por exemplo, quaisquer dados existentes nos autos, mesmo que provenientes do próprio julgamento, tratando-se, assim, de vícios intrínsecos da decisão que, por isso, quanto a eles, terá que ser auto-suficiente.
Nesta forma de reagir contra a decisão da matéria de facto com base na invocação dos vícios do art. 410º, nº2 do CPP - contra eventuais erros do julgador na livre apreciação das provas e na fixação da matéria de facto - a denominada “revista alargada” - da qual o arguido e ora recorrente também lançou mão, o tribunal de recurso limita-se a detetar os vícios que a sentença em si mesmo evidencia e, não podendo saná-los, a determinar o reenvio do processo para novo julgamento, tendo em vista a sua sanação (art.426, nº1).
Tais vícios decisórios traduzem, pois, defeitos estruturais da decisão penal e não do julgamento e, por isso, têm de resultar do texto da decisão recorrida, por si só ou conjugada com as regras da experiência comum, e ser de tal modo evidente que uma pessoa normalmente dotada os pode detetar - neste sentido, vide Ac. da Rel. de Coimbra, de 12.06.2019, Proc. 1/19.5GDCBR.C1, in www.dgsi.pt.
O respetivo regime legal não contempla a reapreciação da prova - contrariamente ao que sucede com a impugnação ampla da matéria de facto - limitando-se a apreciação pelo Tribunal de recurso a incidir sobre defeitos presentes na sentença suscetíveis de serem detetados, e, na impossibilidade de sanação, à determinação do reenvio, total ou parcial, do processo para novo julgamento, como impõe o citado art. 426º nº1 do CPP, relativamente ao qual se impõe esclarecer o seguinte:
Nele prevê-se que «sempre que, por existirem os vícios referidos nas alíneas do nº 2 do artigo 410º, não for possível decidir da causa, o tribunal de recurso determina o reenvio do processo para novo julgamento relativamente à totalidade do objecto do processo ou a questões concretamente identificadas na decisão de reenvio».
Conforme se salienta no ac. da Rel. de Coimbra, de 13.05.2020, Proc. 9/19.0GBMDA.C1, in www.dgsi.pt. “ A expressão sempre que, por existirem os vícios (…) não for possível decidir da causa, (…) é restritiva, decorrendo da interpretação a contrario sensu que embora existindo um dos vícios previstos, se o tribunal de recurso entender que pode decidir da causa, deve fazê-lo. Será assim nas situações em que, devendo conhecer de facto e de direito, seja requerida a renovação da prova e o tribunal de recurso entenda que aquela permitirá evitar o reenvio do processo, como se encontra expressamente previsto no art. 430º, nº 1. Será assim, pelo menos nos casos de verificação do vício da al. c) do nº 2 do art. 410º (erro notório na apreciação da prova), se do processo constarem todos os elementos de prova considerados na decisão de facto ou se, estando a prova documentada (o que actualmente é obrigatório), tiver sido validamente impugnado o julgamento de facto, hipóteses previstas no art. 431º, alíneas a) e b). E também assim será, pelo menos relativamente aos vícios das alíneas b) e c) do nº 2 do art. 410º (contradição insanável …/ erro notório…) se a contradição ou o erro, ainda que patentes, evidenciarem constituir uma das situações previstas no art. 380º, nº 1, b), do CPP, a saber, erro, lapso, obscuridade ou ambiguidade. O art. 380º constitui um mecanismo de segurança que protege o labor do juiz de lapsos involuntários e sanáveis sem prejuízo para os interessados, tutelando simultaneamente a eficiência do sistema judicial e a sua credibilidade, que seriam afectadas se a rigidez de procedimentos impedisse o aproveitamento de decisões maculadas por um qualquer lapso ou incongruência claramente perceptível e rectificável à luz do senso comum. Na verdade, sendo a escrita um meio de comunicação complexo, orientado para a exteriorização da elaboração intelectual através de uma representação gráfica, pode não traduzir correctamente a construção da sequência lógica subjacente ao raciocínio, seja porque pontualmente não o acompanha, seja porque inadvertidamente o subverte. Nessa medida, devem considerar-se abrangidas por aquela norma todas as situações em que ocorra erro, ainda que reportado ao objecto do processo, bem como casos de obscuridade ou ambiguidade no tratamento de questões concretas, desde que o erro, lapso, obscuridade ou ambiguidade se evidenciem através de uma leitura global da sentença e a respectiva eliminação não importe modificação susceptível de afectar o fundo da causa, maxime, a decisão proferida.”.
Densificando, agora, com maior precisão, a previsão e o conteúdo normativo relativo a tais vícios decisórios, diremos que:
Na alínea a) do nº2 do citado art. 410º do CPP contempla-se a insuficiência para a decisão da matéria de facto provada [que vem invocado pelos recorrentes, embora, apenas com expressa menção do respetivo suporte legal por parte do arguido AA, o que já não acontece com o arguido BB, para além de que este se limita a essa invocação no corpo da motivação do recurso e não também nas conclusões], cuja abrangência abarca as situações em que a matéria de facto fixada se apresenta insuficiente para a decisão sobre o preenchimento dos elementos objetivos e subjetivos dos tipos legais de crime verificáveis e dos demais requisitos necessários à decisão de direito e seja de concluir que o tribunal a quo podia ter alargado a sua investigação a outro circunstancialismo fáctico suporte bastante dessa decisão, não se confundindo, como bastas vezes confundem os recorrentes com a insuficiência da prova para a decisão de facto.
Pode, pois, dizer-se que se está na presença da insuficiência da matéria de facto para a decisão de direito quando os factos apurados, após o julgamento, não consentem, quer na sua objetividade quer na sua subjetividade, o ilícito dado como provado.
Sobre a densificação normativa que tal vício decisório comporta veja-se a resenha doutrinal e jurisprudencial sobre o que constitui este vício que consta do acórdão do TRP, de 06.10.2004, in www.gde.mj.pt, do qual citamos: “… «Para se verificar este fundamento é necessário que a matéria de facto se apresente como insuficiente para a decisão que deveria ter sido proferida por se verificar lacuna no apuramento da matéria de facto necessária para uma decisão de direito» [GERMANO MARQUES DA SILVA in “Curso…” cit., vol. cit., p. 340]. «É necessário que a matéria de facto dada como provada não permita uma decisão de direito, necessitando de ser completada» [GERMANO MARQUES DA SILVA in “Curso…” cit., vol. cit., p. 339 in fine], [«Verifica-se o vício de insuficiência para a decisão da matéria de facto provada, previsto na alínea a) do nº 2 do artigo 410º do Código de Processo Penal, quando da factualidade vertida na decisão se colhe faltarem dados e elementos que, podendo e devendo ser indagados, são necessários para que se possa formular um juízo seguro de condenação (e da medida desta) ou de absolvição» (Ac. do STJ de 6/4/2000, publicado in BMJ nº 496, pp. 169-180)]. «Há insuficiência para a decisão sobre a matéria de facto provada quando os factos dados como provados não permitem a conclusão de que o arguido praticou ou não um crime, ou não contém, nomeadamente, os elementos necessários ou à graduação da pena ou à elucidação de causa exclusiva da ilicitude ou da culpa ou da imputabilidade do arguido» [Ac. da Rel. de Lisboa de 19/7/2002, proferido no Proc. nº 128169 e relatado pelo Desembargador GOES PINHEIRO (cujo sumário pode ser consultado no site htpp//www.dgsi.pt)],.
Na alínea b) do nº 2 do citado normativo legal (art. 410º do CPP) contempla-se a contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão [a cuja invocação nenhum dos recorrente procedeu], abrangendo esta, na verdade, dois vícios distintos:
- A contradição insanável da fundamentação; e
- A contradição insanável entre a fundamentação e a decisão.
No primeiro caso incluem-se as situações em que a fundamentação desenvolvida pelo julgador evidencia premissas antagónicas ou manifestamente inconciliáveis.
Ocorre, por exemplo, quando se dão como provados dois ou mais factos que manifestamente não podem estar simultaneamente provados ou quando o mesmo facto é considerado como provado e como não provado. Trata-se de “um vício ao nível das premissas, determinando a formação deficiente da conclusão”, de tal modo que “se as premissas se contradizem, a conclusão logicamente correta é impossível” - vide, neste sentido, - Ac. do STJ de 18-02-1998, nº convencional JSTJ00034535.
Por seu turno, a contradição entre a fundamentação e a decisão abrange as situações em que os factos provados ou não provados colidem com a fundamentação da decisão. É o vício que se verifica, por exemplo, quando a decisão assenta em premissas distintas das que se tiveram como provadas.
As contradições da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão para efeitos do vício decisório do referido art. 410º nº2 b) do CPP, têm de resultar de conclusões contraditórias, insanáveis, irredutíveis, que não possam ser ultrapassadas recorrendo-se ao contexto da decisão no seu todo e ainda com recurso às regras da experiência comum, ou, dito ainda de outra forma, o vício da contradição insanável da fundamentação a que alude o citado preceito legal, só se verifica quando no texto da decisão, e sobre a mesma questão, constem posições antagónicas ou inconciliáveis, que se excluam mutuamente ou não possam ser compreendidas simultaneamente dentro da perspetiva da lógica interna da decisão.
Este vício ocorre quando se afirma e nega ao mesmo tempo uma coisa ou uma emissão de duas proposições contraditórias que não podem ser simultaneamente verdadeiras e falsas. A contradição pode suceder entre segmentos da própria fundamentação - dão-se como provados factos contraditórios, dá-se como provado e não provado o mesmo facto, afirma-se e nega-se a mesma coisa, enfim, as premissas contradizem-se -, como entre a fundamentação e a decisão - esta não se encontra em sintonia com os factos apurados (cf., neste sentido, Germano Marques da Silva, “Curso de Processo Penal”, III, 2ª Ed., Editorial Verbo, págs. 340 e 341).
Como se adianta, no ac. do Supremo Tribunal de Justiça, de 06.10.2011, disponível in www.dgsi.pt:
“IV - A contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão (al. b) do nº 2 da referida norma), pode ser percetível, antes do mais, na motivação da convicção do julgador que levou a que se desse por provado certo facto, mas pode também decorrer dos próprios factos dados por provados e por não provados; já quanto à contradição entre a fundamentação e a decisão, ela resultará, em princípio, da fundamentação apontar num sentido e a decisão ir noutro.”
E, também no acórdão deste Tribunal da Relação de Coimbra, de14.01.2015, igualmente disponível in www.dgsi.pt:
“VIII - A contradição insanável da fundamentação ou entre a fundamentação e a decisão consiste na incompatibilidade, insuscetível de ser ultrapassada através da própria decisão recorrida, entre os factos provados, entre estes e os não provados ou entre a fundamentação e a decisão.
X - Ocorrerá, por exemplo, quando um mesmo facto com interesse para a decisão da causa seja julgado como provado e não provado, ou quando se considerem como provados factos incompatíveis entre si, de modo a que apenas um deles pode persistir, ou quando for de concluir que a fundamentação conduz a uma decisão contrária àquela que foi tomada.”
Já o vício decisório previsto na alínea c) o citado Art. 410º nº2 do CPP - erro notório na apreciação da prova [que expressamente vem invocado por ambos os recorrentes, mas só com a correta indicação do correspetivo suporte normativo por parte do arguido AA, o que já não acontece por parte do arguido BB] - verifica-se quando o tribunal procede à valoração contra as regras da experiência comum ou contra critérios legalmente fixados, aferindo-se o requisito da notoriedade pela circunstância de não passar o erro despercebido ao cidadão comum, por ser grosseiro, ostensivo, evidente (cfr. Germano Marques da Silva, Curso de Processo Penal, Vol. III, 2ª Edição, 2000, Editorial Verbo, pág. 341).
Dito de outra forma, trata-se de um vício de raciocínio na apreciação das provas, que se evidencia aos olhos do homem médio pela simples leitura da decisão e verifica-se quando no texto da decisão recorrida se dá por provado, ou não provado, um facto que contraria com toda a evidência, segundo o ponto de vista de um homem de formação média, a lógica mais elementar e as regras da experiência comum.
Existe, designadamente, “... quando se dá como provado algo que notoriamente está errado, que não podia ter acontecido, ou quando, usando um processo racional e lógico, se retira de um facto dado como provado uma conclusão ilógica, arbitrária e contraditória, ou notoriamente violadora das regras da experiência comum, ou ainda quando determinado facto provado é incompatível ou irremediavelmente contraditório com outro dado facto (positivo ou negativo) contido no texto da decisão recorrida”. - cfr. Leal-Henriques e Simas Santos, in Código de Processo Penal anotado, 2.ª edição, Vol. II, pág. 740 e, no mesmo sentido, entre outros, AC. do STJ de 4.10.2001 ( in CJ, AC. STJ, ano IX, 3º, pág.182 ), Ac. da Relação do Porto de 27.09.95 ( in C.J. , ano XX , 4º, pág. 231)., Ac. do Tribunal da Relação de Coimbra, de 10.07.2018, in www.dgsi.pt.
Pode, pois, dizer-se que ocorre erro notório na apreciação da prova quando, através da leitura do texto da decisão, por si só, ou, quando disso seja caso, conjugado com as regras da experiência comum [portanto, com o que é normal acontecer em circunstâncias idênticas], o homem médio imediatamente se apercebe da sua existência, por ser evidente que o julgador fez uma apreciação da prova manifestamente ilógica e/ou arbitrária, aqui se incluindo as situações de desrespeito de prova tarifada e das leges artis, ou, dizendo de forma mais simples, existe erro notório na apreciação da prova quando se deu como provado o que, ostensivamente resultou, não provado, ou quando se deu como provado o que, manifestamente, não podia ter acontecido (cfr. Simas Santos e Leal Henriques, Recursos Penais, 9ª Edição, 2020, Rei dos Livros, pág. 81).
Também a jurisprudência do Supremo Tribunal de Justiça tem vindo a definir e, consequentemente, delimitar o vício do erro notório na apreciação da prova, sufragando entendimentos, como o perfilhado no ac. de 04.07.2013, Proc. nº 1243/10.4PAALM.L1.S1, disponível in www.dgsi.pt. segundo o qual “O erro notório na apreciação da prova comporta a uma definição que se não se afasta do facto notório, da notoriedade relevante no direito, enquanto realidade de todos conhecida e por isso não carente de alegação e prova, impondo-se ao julgador, vício aqui circunscrito aos termos da decisão e sempre que se dê como assente algo que, forçosamente, não podia ter ocorrido, que a lógica comum repudia, de tão evidente que assim é, perceptível pelo cidadão comum, sem formação qualificada, a uma análise perfunctória, sem esforço.
O vício é prefigurável quando se depara ter sido usado um processo racional, mas retirando-se de um facto dado como provado uma conclusão ilógica, irracional, arbitrária, absurda; a prova produzida não pode, sob pena de atropelo das mais elementares regras da lógica, conduzir ao resultado factual assente, mercê de uma incongruência lógica, ela também, ofensiva de princípios ou leis formulados cientificamente, nomeadamente das ciências da natureza e das ciências físicas - cfr. Acs . do STJ , de 3.7.2002 , Pº nº 1748/02 e de 10.2.2005 , Pº nº 3207 /04 -5.ª Sec. e de 20.04.2006.”
E, também, no ac. de 9.02.2005, disponível in www.dgsi.pt, de acordo com o qual o erro notório constitui uma insuficiência que só pode ser verificada no texto e no contexto da decisão recorrida, quando existam e se revelem distorções de ordem lógica entre os factos provados e não provados, ou que traduza uma apreciação manifestamente ilógica, arbitrária, de todo insustentável, e por isso incorreta, e que, em si mesma, não passe despercebida imediatamente à observação e verificação comum do homem médio.
Nele se aduzindo - num esforço de pautar os elementos que deverão informar a apreciação, em cada caso, sobre a ocorrência do vício do erro notório na apreciação a prova, que “A incongruência há-de resultar de uma descoordenação factual patente que a decisão imediatamente revele, por incompatibilidade no espaço, de tempo ou de circunstâncias entre os factos, seja natural e no domínio das correlações imediatamente físicas, ou verificável no plano da realidade das coisas, apreciada não por simples projecções de probabilidade, mas segundo as regras da "experiência comum".
Na dimensão valorativa das "regras da experiência comum" situam-se, por seu lado, as descontinuidades imediatamente apreensíveis nas correlações internas entre factos, que se manifestem no plano da lógica, ou da directa e patente insustentabilidade ou arbitrariedade; descontinuidades ou incongruências ostensivas ou evidentes que um homem médio, com a sua experiência da vida e das coisas, facilmente apreenderia e delas se daria conta.
O vício tem de resultar, como se referiu, do texto da decisão recorrida, «por si só ou conjugada com as regras da experiência comum», isto é, sem a utilização de elementos externos à decisão (salvo se os factos forem contraditados por documento que faça prova plena), não sendo, por isso, admissível recorrer a declarações ou a quaisquer outros elementos que eventualmente constem do processo ou até da audiência.
Os vícios do artigo 410º, nº 2, do CPP não podem, por outro lado, ser confundidos com a divergência entre a convicção pessoal do recorrente sobre a prova produzida em audiência e a convicção que o tribunal firme sobre os factos, no respeito pelo princípio da livre apreciação da prova inscrito no artigo 127º do CPP.
Neste aspecto, o que releva, necessariamente, é a convicção que o tribunal forme perante as provas produzidas em audiência, sendo irrelevante, no âmbito da ponderação exigida pela função do controlo ínsita na identificação dos vícios do artigo 410º, nº 2, do CPP, a convicção pessoalmente formada pelo recorrente e que ele próprio alcançou sobre os factos.
Não basta, porém, que numa dada situação se verifique que os factos, considerados na singularidade das suas correlações imediatamente físicas e naturais, e no domínio da possibilidade material ou das projecções de vontade, poderiam não suscitar reparos.
Esta verificação não é bastante para afirmar a integridade do processo racional e lógico de formação da convicção sobre os factos e, por conseguinte, também da inexistência de «erro» na apreciação da prova.
Para avaliar da racionalidade e da não arbitrariedade (ou impressionismo) da convicção sobre os factos, há que apreciar, de um lado, a fundamentação da decisão quanto à matéria de facto (os fundamentos da convicção), e de outro, a natureza das provas produzidas e dos meios, modos ou processos intelectuais, utilizados e inferidos das regras da experiência comum para a obtenção de determinada conclusão.
Relevantes neste ponto, para além dos meios de prova diretos, são os procedimentos lógicos para prova indireta, de conhecimento ou dedução de um facto desconhecido a partir de um facto conhecido: as presunções.”
Uma vez balizada a densificação normativa dos vícios decisórios cuja previsão se contem nas alíneas a) a c) do nº2 do art. 410º do CPP, fácil é de concluir, desde logo, que o acórdão recorrido não padece do vício previsto na al. b) do nº2 do art. 410º do CPP, o qual, aliás, nem sequer vem invocado por qualquer um dos recorrentes, nem, face ao texto do acórdão recorrido, o mesmo se patenteia.
Avançando, então, por referência à argumentação esgrimida pelos recorrentes, pela análise do texto da decisão, vejamos agora, da verificação dos restantes dois vícios decisórios.
Bastas vezes confundido com a insuficiência da prova para a decisão da matéria de facto, o vício da insuficiência para a decisão da matéria de facto provada nada tem que ver com aquela, porquanto, enquanto a primeira se refere à insuficiência da prova para a decisão da matéria de facto, no âmbito, portanto, da apreciação da prova, já o segundo, refere-se à insuficiência da matéria de facto provada para a decisão de direito.
Aduzem os recorrentes nas respetivas peças recursivas, perspetivando a demonstração do vício em análise, o seguinte:
- o recorrente BB [como se desvenda da argumentação espraiada no ponto 21. do corpo da motivação do recurso, porque não retomada nas conclusões do recurso que interpôs] que “ existe uma clara insuficiência da matéria de facto para a decisão recorrida, pois imperioso é que conste nos autos a data exata em que tais facturas foram utilizadas pelo devedor que nelas figura, ou seja, havia de constar no acórdão, em que exata declaração do IVA a A... deduziu o valor do IVA e se nesse momento tinha IVA a entregar e que não entregou por força da dedução, porque, de contrário, não se consuma qualquer crime”; enquanto
- o recorrente AA [como, expressamente, resulta do resumo contido nas conclusões 13ª e 14ª, e também da densificação a tal propósito feita no corpo da motivação do recurso que interpôs] que “O facto a.18) afirma um plano criminoso delineado em data e local não concretamente apurados, mas não densifica quando, onde, como, por que actos, nem por que forma se formou a alegada concertação” e, também, que “A ausência desses factos impede a afirmação segura do pactum, da finalidade comum e do dolo, tornando insuficiente a matéria de facto provada para sustentar a condenação.”
Embora exposta de forma confusa, depreende-se da argumentação do arguido/recorrente BB que, na sua perspetiva, o acórdão recorrido não conterá matéria provada suficiente para decidir quando se consumou o crime de fraude fiscal que vem imputado a ambos os arguidos.
Sem razão, porém,
A imputação que se mostra feita aos arguidos pela prática do crime de fraude fiscal qualificada, com base em faturas falsas, alavanca-se na utilização dessas faturas emitidas por um terceiro conluiado com o utilizador que as incorpora na sua contabilidade fiscal.
Da factualidade provada [clarificada pelas correções feitas ao acórdão recorrido decididas supra] deflui, com absoluta evidencia, qual a data de emissão de cada uma dessas faturas (emitidas por cada uma das cinco sociedades em causa), e, também, quais foram as declarações em que o utilizador das mesmas (a sociedade A...) contabilizou cada uma dessas faturas para efeitos de liquidação do IVA (ou seja, nas declarações referentes aos 3º e 4º trimestres do ano de 2015).
Tal factualidade dada como provada mostra-se suficiente para decidir a causa, porque, dela emana toda a factualidade pertinente para se decidir do preenchimento, ou não, dos elementos constitutivos do crime de fraude fiscal qualificada que vem imputado aos arguidos, e, designadamente, aquela que se mostra relevante para aferir da sua consumação em relação a qualquer um dos arguidos.
Ressalta dessa argumentação que o arguido BB discorda da qualificação jurídico-penal dos factos feita no acórdão recorrido que enquadrou a sua conduta - e também a do arguido AA - no crime de fraude fiscal qualificada que, em coautoria, a ambos vinha imputado na acusação, mas as razões em que para tanto se ancora são, para o que agora importa decidir a respeito do vício decisório em apreciação, irrelevantes.
Razão pela qual, com base na alegação que produz o recorrente BB, não lhe assiste razão quanto à invocação do vício previsto na al. a) do nº2 do art. 410º do CPP.
Debruçando-nos, agora, sobre as razões invocadas pelo recorrente AA sustentadoras do mesmo invocado vício, revisitando o que já dissemos quanto à suficiência da factualidade provada no concernente à data de emissão de cada um dessas faturas (emitidas por cada uma das cinco sociedades em causa), e, também, quais foram as declarações em que o utilizador das mesmas (a sociedade A...) contabilizou cada uma dessas faturas para efeitos de liquidação do IVA (ou seja, as declarações referentes aos 3º e 4º trimestres do ano de 2015), acrescentaremos que, igualmente, decorre da factualidade provada o acordo havido entre o arguido AA e os vários gerentes/representantes legais das cinco sociedades emitentes das faturas em causa, embora sem apuramento da data e do local onde esse acordo ocorreu, e, também, que o mesmo foi prévio à emissão dessas faturas e mediante plano entre eles traçado.
Ora, perante tal factualidade que resultou provada não se revela necessário para decidir a causa apurar qualquer outra factualidade, designadamente, a atinente à (concreta) data e ao (concreto) local desse acordo, e, bem assim, aos (concretos) contornos do plano por eles traçado com vista pôr em prática o objetivo por todos visado que se descreve no ponto a.18 do elenco factual provado, porque, do desenvolvimento e da respetiva execução desse plano que defluem da factualidade provada descrita nos pontos que se seguem aquele ponto a.18 do elenco factual provado - referente à emissão das faturas por parte das cinco sociedades em causa e à contabilização destas por parte da sociedade A... nas declarações de liquidação do IVA referentes aos 3ª e 4ª trimestres de 2015 - já decorre, suficientemente, quais os contornos delineados a respeito desse plano e que a congeminação deste teve lugar antes da emissão das faturas pelas cinco sociedades conluiados com o utilizador das mesmas que as veio a contabilizar para efeitos de liquidação do IVA.
Razão pela qual, também com base nos motivos que alega o recorrente AA, o acórdão recorrido não padece do vício previsto na al. a) do nº2 do art. 410º do CPP.
Vício esse que, também por outros motivos, não se evidencia do texto da decisão recorrida.
Passemos, então, à apreciação do vício de erro notório na apreciação da prova que vem invocado pelos dois arguidos ora recorrentes.
Com frequência vem tal vício decisório sendo confundido com o erro de julgamento, contudo, os dois não se confundem, porque dizem respeito a distintas vias pelas quais o recorrente que não concorde com a decisão da matéria de facto pode enveredar, as quais demandam para este Tribunal ad quem também diferentes formas de apreciação.
Com efeito, tal como já supra enunciado, o erro notório na apreciação da prova enquadra-se no regime da impugnação restrita, com base nos vícios previstos no nº2 do art. 410º do CPP, sendo a sua aferição feita unicamente com base na análise do texto da decisão, enquanto que, o erro de julgamento se enquadrada no regime da impugnação ampla, sendo a sua aferição feita com base na reapreciação das provas produzidas que o interessado venha a explicitar.
O arguido BB sustenta a existência de tal vício decisório na alegação resumida nas conclusões e) a g), a saber:
“[e)] O acórdão padece de obscuridade e erro na apreciação da prova ao considerar uma suposta fatura nº 30 (datada de 03.07.2015 com o valor de IVAde € 12.252,10) que não encontra respaldo na narrativa factual nem na prova produzida, inquinando o valor total da suposta fraude.
[f)] Não resultou provada qualquer coautoria entre o recorrente e o coarguido AA, sendo a conduta do recorrente isolada e limitada à entrega esporádica de duas faturas, sem conhecimento de qualquer "portfólio" de faturas falsas ou da estratégia declarativa da sociedade A....
[g)] Amatéria de facto mostra que a conduta do recorrente é acidental e isolada, nada tendo a ver com a conduta imputada aos demais sujeitos nomeadamente AA, pelo que devem ser eliminados ou corrigidos os pontos de facto a.18, a a. 23 dos factos assentados.”
Já o arguido AA respalda a existência do mesmo vício na alegação resumida nas conclusões 15ª a 26ª, a saber:
[15.] O acórdão recorrido incorre ainda em erro notório ao transformar fragilidades documentais e dificuldades de correspondência contabilística numa certeza penal de inexistência material das operações, fabricação documental, concertação e dolo.
[16.] Tal salto inferencial viola as regras da experiência comum e o princípio in dubio pro reo, pois indício, suspeita e anomalia fiscal não equivalem a prova bastante para condenação penal.
[17.] A prova gravada impõe decisão diversa quanto aos factos a.18) e a.19) e, por arrastamento lógico, quanto aos factos a.20) a a.28).
[18.] DD confirmou a realização de trabalhos em clientes concretos, designadamente B... e C..., nos trechos 00:03:47.5 e 00:10:44.6, e situou preços dos equipamentos adquiridos, em 2015, na ordem dos milhares de euros, no trecho 00:09:17.7.
[19.] EE descreveu uma A... com loja, armazém, recepção e expedição de mercadorias, nos trechos 00:08:16.7, 00:08:38.5 e 00:09:00.4, admitiu negócios pontuais fora do objecto principal, no trecho 00:10:00.8, confirmou a existência de geradores em armazém, no trecho 00:09:38.8, explicou a inexistência de guias autónomas quando a factura acompanhava o técnico, no trecho 00:03:21.7, e confirmou preços elevados compatíveis com equipamentos de topo adquiridos, no trecho 00:16:34.8.
[20.] FF admitiu que não foi feita recolha documental bastante, nos trechos 00:02:23.3 a 00:03:30.6, e GG afirmou que não fez recolha de prova documental, nos trechos 00:02:17.3 e 00:02:48.1.
[21.] CC esclareceu que falou com o Recorrente apenas uma vez, essencialmente para obter autorização de levantamento de sigilo bancário, no trecho 00:15:11.9, e admitiu ainda recurso a fontes abertas e a pesquisa pela internet, nos trechos 00:30:57.1 a 00:31:05.9, bem como verificação externa por Google Maps e observação visual, nos trechos 00:22:41.5 a 00:23:29.8.
[22.] Esta prova não permite afirmar, para além de dúvida razoável, que inexistiram operações, que houve plano concertado, que as facturas foram fictícias, ou que o Recorrente agiu com conhecimento e vontade de defraudar a Fazenda Pública.
[23.] Deve, por isso, ao abrigo do artº 431º do CPP, julgar-se não provado o facto a.18), ou, pelo menos, expurgá-lo dos segmentos relativos a “plano”, “transacções fictícias” e “fim último de obter devoluções de IVA”.
[24.] Deve o facto a.19) considerar-se provado apenas quanto à contabilização das facturas, julgando-se não provado o segmento segundo o qual inexistiu qualquer prestação de serviço ou venda subjacente.
[25.] Devem julgar-se não provados, no facto a.20), os segmentos relativos ao “acordo” e às “operações não realizadas”.
[26.] Devem os factos a.21) a a.28) ser julgados não provados ou, subsidiariamente, expurgados dos segmentos subjectivos relativos à “comunhão de esforços e intentos”, à “ciência” da falsidade e ao conhecimento da ficticidade dos documentos.”
Perante tais alegações, o que se nos afigura ser no caso em vertente o fundamento da discordância dos recorrentes em relação à matéria fáctica dada como provada pelo Tribunal recorrido que consta do acórdão e que por eles vem posta em crise, assenta na divergência entre a convicção pessoal dos mesmos sobre a prova produzida em audiência de julgamento e a convicção que o Tribunal recorrido alcançou com base nela, sobre os factos que considerou provados, no respeito pelo princípio da livre apreciação da prova inscrito no art. 127º do CPP.
Na verdade, face à densificação recursiva adiantada por ambos os recorrentes, a admitir-se a existência de erro, ele seria, em termos processuais, um erro de julgamento, na medida em que não tem a característica imprescindível para o colocar ao abrigo do referido regime legal, a sua notoriedade, com o sentido supra definido, e necessariamente revelado no texto da decisão.
Contrariamente ao defendido pelos recorrentes, não se patenteia face ao texto da decisão - único a ter em conta para aferição do invocado erro notório na apreciação da prova - qualquer valoração arbitrária dos elementos probatórios carreados para os autos, uma vez que do texto da decisão não se deteta que tenha sido dado como provado qualquer facto que está errado, que não podia ter acontecido, ou que, tenha sido usado um processo irracional e ilógico para dar como provado qualquer facto ou retirado de um facto dado como provado uma conclusão ilógica, arbitrária e contraditória, ou notoriamente violadora das regras da experiência comum.
O Tribunal recorrido explicitou quais os elementos probatórios carreados para os autos que valorou, o relevo e a consistência que lhes atribuiu, sobrelevando a documentação junta aos autos e a prova oral produzida, explicando na motivação a concatenação que fez de todos esses meios de prova, e, também, porque razão conferiu credibilidade a uns e não a outros daqueles meios de prova produzidos oralmente, que lhe permitiram formar a sua convicção sobre a factualidade que considerou provada.
Acresce que, não estava o Tribunal recorrido impedido de valorar a documentação junta aos autos recolhida pela AT no decurso da ação inspetiva, tendo em conta o disposto no art. 125º do CPP, para respaldar a convicção que alcançou sobre os factos provados - pelas razões que supra deixámos expostas, aquando da apreciação da questão relacionada com a proibição de valoração dessa prova suscitada pelo arguido AA - e de a conjugar, como fez, com a demais prova, designadamente, com os depoimentos das testemunhas inquiridas em sede de audiência de julgamento que tiveram intervenção na recolha da mesma, explicitando o raciocínio logico-dedutivo que, com base nela, conduziu à formação da sua convicção quanto à factualidade que deu como provada.
O que ressuma da densificação recursiva apresentada por ambos os arguido a tal propósito é que a existência do erro notório que assacam ao acórdão recorrido assenta na incorreta valoração dos meios de prova carreados para os autos, os quais, na perspetiva daqueles, não sustentam a prova da matéria de facto que o tribunal recorrido considerou resultar demonstrada e por força do que concluiu pela sua condenação dos mesmos pelo crime de fraude fiscal qualificada de que vinham acusados.
Mas, tal erro, só poderia alcançar correção eventual no âmbito do regime da impugnação ampla da matéria de facto, com base no erro de julgamento - sobre o qual nos iremos debruçar de seguida.
Donde se conclui que o acórdão recorrido não padece de nenhum dos vícios decisórios previstos no nº2 do art. 410º do CPP - balizada pela densificação normativa que estes comportam - pelo que, ancorada neles não poderá proceder a pretensão da alteração da matéria de facto dada como provada almejada por ambos os arguidos.
*
Como já referido, quando impugne a decisão proferida sobre matéria de facto por via do recurso amplo, cujo regime se mostra previsto impõe o art. 412º, nºs 3, 4 e 6 do CPP, o recorrente tem de especificar os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, as concretas provas que impõem decisão diversa da tomada na sentença ou no acórdão e/ou as que deviam ser renovadas.
E, essa especificação, no que tange aos “concretos pontos de facto impugnados” só se mostra cumprida com a indicação expressa do facto individualizado que consta da decisão recorrida e que o recorrente considera incorretamente julgado, sendo insuficiente, tanto a alusão a todos ou parte dos factos compreendidos em determinados números ou itens da sentença/acórdão e/ou da acusação, como a referência vaga e imprecisa da matéria de facto que se pretende seja reapreciada pelo Tribunal da Relação.
Diz, a propósito, o Sr. Desembargador Sérgio Gonçalves Poças, «como o tribunal de recurso não vai rever a causa, mas (…) apenas pronunciar-se sobre os concretos pontos impugnados, é absolutamente necessário que o recorrente nesta especificação seja claro e completo (…).
Assim, nesta especificação - as palavras valem - serão totalmente inconsequentes considerações genéricas de inconformismo sobre a decisão» - in Revista Julgar, Edição da Associação Sindical dos Juízes Portugueses, nº 10, Janeiro-Abril de 2010, págs. 31 e 32.
Assim, se o tribunal a quo deu como provado determinados pontos da matéria de facto (provada ou não provada), se o recorrente entende que tais factos foram incorretamente julgados (porque deveriam ter sido dados como não provados ou como provados) tem, no mínimo, de dizer clara e expressamente sob o título de “pontos de facto incorretamente julgados” quais são esses pontos da matéria de facto.
Da mesma forma que, a especificação quanto às “concretas provas” convocadas deve fazer-se, quando reportada a documentos carreados para os autos, com a indicação destes e da sua localização no processo, e, quando respeitante à prova oral produzida, com a indicação das declarações/depoimentos convocados e das concretas passagens destes em que se funda a impugnação e que impõem decisão diversa, exigindo-se quanto a essas passagens a indicação do início e fim das mesmas no registo da respetiva gravação ou a sua transcrição - neste sentido, vide AFJ do STJ 3/2012, de 08.03.2012.
Cumprindo, ainda, enfatizar a respeito do requisito da especificação das concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, que o mesmo se traduz numa exigência que não se basta com a mera afirmação dos factos, críticas, considerações, apreciação e valoração subjetiva da prova feita pelo recorrente, segundo a sua convicção e versão dos factos, em contraposição com a apreciação e valoração do tribunal recorrido.
Tal pressuposto de indicação das concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida só se encontra preenchido ou observado se, para além da especificação das provas, o recorrente explicitar os motivos e em que termos essas provas indicadas impõem decisão diversa da decisão do tribunal recorrido.
Ou seja, importa fundamentar e tornar convincente que tais provas impõem decisão diferente, exigência esta que, de algum modo, corresponde àquela que é exigida ao julgador para fundamentar os factos provados e não provados, pois, do mesmo modo que o julgador tem o dever de fundamentar as decisões, esse dever de fundamentação é igualmente exigido ao recorrente, porque só deste modo se perceberá ou entenderá qual o raciocínio deste para, em seu entender, dizer ou afirmar que determinado depoimento impõe decisão diversa da recorrida.
E, tal assim é, porque, como se salienta no ac. do STJ, de 19.05.2010 (processo nº 696/05.7TAVCD.S1), disponível in www.dgsi.pt, “(…) não se pode deixar de ter presente que o legislador, quando se refere à especificação das provas, as restringe àquelas que imponham decisão diversa. A utilização do verbo impor, com o sentido de «obrigar a», não é anódina. Por aí, se limita, ainda, o recurso em matéria de facto aos casos de valoração de provas proibidas ou de valoração das provas admissíveis em patente desconformidade com as regras impostas para a sua valoração.”
Exige-se que o recorrente refira o que é que nos meios de prova por si especificados não sustenta o facto dado por provado ou não provado, de forma a relacionar o seu conteúdo específico, que impõe a alteração da decisão, com o facto individualizado que se considera incorretamente julgado.
No fundo, o que está em causa e se exige na impugnação mais ampla é que o recorrente indique a sua decisão de facto em alternativa à decisão de facto que consta da decisão de que se recorre, justificando, em relação a cada facto alternativo que propõe, porque deveria o Tribunal ter decidido de forma diferente.
Como se refere no acórdão da Relação de Coimbra, de 4.05.2016, proferido no processo 721/13.8TACLD.C1, disponível em www.dgsi.pt. “Torna-se necessário que demonstre que a convicção obtida pelo tribunal recorrido é uma impossibilidade lógica, uma impossibilidade probatória, uma violação das regras da experiência comum, uma patentemente errada utilização de presunções naturais, ou seja, que demonstre não só a possível incorrecção decisória, mas o absoluto da imperatividade de uma diferente convicção”.
Ao Tribunal da Relação, na sindicância do apuramento dos factos realizado em primeira instância, cabe, fundamentalmente, analisar o processo de formação da convicção do julgador e concluir, ou não, pela perfeita razoabilidade de se ter dado por provado o que se deu por provado ou por não provado o que se deu por não provado.
E só pode/deve determinar uma alteração da matéria de facto assente quando concluir que os elementos de prova impõem uma decisão diversa e não apenas permitem uma outra decisão - neste sentido, acórdãos do STJ de 15.05.2009,10.03.2010 e 25.03.2010, in www.dgsi.pt./stj.
O incumprimento destas especificações impostas pelo art. 412º, nºs 3 e 4 do CPP, quer por via da omissão, quer por via da deficiência, inviabiliza o conhecimento do recurso da matéria de facto por esta via ampla. Mais do que uma penalização decorrente do incumprimento de um ónus, trata-se de uma real impossibilidade de conhecimento decorrente da deficiente interposição do recurso.
Isto dito.
Desde logo, o recorrente BB - fazendo apelo, no corpo da motivação do recurso, ao “Erro na Apreciação da Matéria de Facto (Art. 412º, nº3 do CPP)” - basta-se com a indicação dos pontos da matéria de facto provada que vem impugnar - a.18 a a.23.- obliterando, completamente, a indicação das concretas prova que impõem decisão diversa quanto a essa factualidade dada como provada.
Tal constatação - que se evidencia manifesta no discurso recursivo de tal recorrente - inviabiliza o conhecimento do recurso do mesmo pela via ampla prevista no citado art. 412º, nºs 3, 4 e 6 do CPP.
Já quanto ao discurso recursivo apresentado pelo arguido AA, se impõe, nesse particular, diferente entendimento.
Com efeito, a concreta indicação que vem feita pelo recorrente AA em sede recursiva no concernente à factualidade que o mesmo entende ter sido incorretamente apreciada e que importa reapreciar [que vem feita tanto no corpo da motivação do recurso, como nas conclusões, como se impõe], respeita à que consta vertida nos pontos a.18 a a.28 do elenco factual provado constante do acórdão recorrido.
Donde, necessariamente, teremos de concluir que se mostra cumprido pelo mencionado recorrente o ónus de especificação previsto no citado art. 412º nº3 a) do CPP.
E, quanto aos demais ónus de especificação previstos no citado normativo legal, vejamos:
Quanto à exigência de especificação das concretas provas que impõem decisão diversa da recorrida, a convocação que vem feita pelo recorrente dos meios de prova passa por trazer à liça, unicamente, prova produzida oralmente na audiência de julgamento, consistente em algumas passagens de depoimentos de testemunhas prestados na mesma.
Indicando a esse propósito:
- quer no corpo da motivação do recurso, quer nas respetivas conclusões - passagens dos depoimentos das testemunhas DD, EE, FF e CC - tendo, quanto a essas passagens procedido à concretização das mesmas por referência aos momentos do início e do fim delas no respetivo ficheiro do registo da gravação, que, no seu entender, impõem decisão diversa;
- apenas no corpo da motivação do recurso, passagens do depoimento da testemunha GG - tendo, igualmente, quanto a essas passagens procedido à concretização das mesmas por referência aos momentos do início e do fim delas no respetivo ficheiro do registo da gravação, que, no seu entender, impõem decisão diversa - as quais, contudo, obliterou nas novas conclusões recursivas que apresentou.
Tendo sido assim, como foi, que o recorrente AA se apresentou a convocar os concretos meios de prova que, no seu entender, impõem decisão diversa relativamente à factualidade provada que por ele vem impugnada [embora tal especificação se mostre feita por referência, em bloco, a todos os factos indicados como impugnados, sem explicitação das concretas provas que impõem decisão diversa relativamente a cada um desses factos impugnados, e, também, as especificações referentes ao depoimento prestado pela testemunha GG, se mostre apenas feita no corpo da motivação e não também, como devia, nas conclusões ], haverá que considerar que, minimamente, se mostra cumprido pelo mesmo também o ónus da especificação previsto na al. b) do nº3 e nº4 do art. 412º do CPP.
Cumpridos nestes termos, pelo recorrente AA os requisitos legais impostos à impugnação deduzida, com o objeto e limites que se assinalou e que acabamos de explanar, nada impede o conhecimento da mesma, por via do recurso amplo ou efetivo.
A panóplia fática relativamente à qual vem deduzida impugnação pelo mencionado recorrente é a que se mostra vertida nos pontos a.18 a a.28 do elenco fático provado constante do acórdão recorrido, que aqui nos escusaremos por reproduzir, cumprindo, porém, anotar a correção que foi decidida supra relativamente à que consta do ponto a.19. nela integrada.
Gravitando esta factualidade que vem impugnada em torno do tipo legal de crime de fraude fiscal, convirá quanto a este tecer as seguintes considerações prévias.
Seguindo de perto o a esse propósito expendido no ac. do STJ, de 30.04.2025 (proc. 224/18.4IDAVR.P1.S1, 3. SEÇÃO, disponível in www.dgsi.pt:
No tipo de crime de fraude fiscal, previsto no art. 103º do RGIT, a conduta do agente terá de visar a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária ou a obtenção indevida de benefícios fiscais, reembolsos ou outras vantagens patrimoniais suscetíveis de causar diminuição das receitas tributárias e de ser abrangida por alguma das alíneas do nº 1, sendo, assim, diversas as condutas tipificadas passíveis de integrar o crime.
No que para o caso concreto poderá importar, a conduta deverá reportar-se à:
c) Celebração de negócio simulado, quer quanto ao valor, quer quanto à natureza, quer por interposição, omissão ou substituição de pessoas.
Atento o vertido no 240º do Código Civil, haverá negócio simulado se, por acordo entre declarante e declaratário, com o intuito de enganar terceiros, houver divergência entre a declaração negocial e a vontade real do declarante.
Qualquer forma de simulação, desde que objetivamente vise a não liquidação, entrega ou pagamento da prestação tributária e seja suscetível de causar diminuição das receitas tributárias, constitui a conduta típica prevista na alínea c) do nº 1 do art. 103º do RGIT.
No Código do IVA estabelece-se a regra geral de obrigatoriedade de emissão de uma fatura, a cada transmissão de bens ou prestação de serviços, e pelos pagamentos que sejam efetuados antes dessa transmissão ou dos serviços serem efetivamente prestados. Deste modo, os valores titulados pela fatura vão repercutir-se no montante de imposto a pagar ou a receber, pelo que se trata de um documento essencial para o apuramento e obtenção de receitas fiscais, cf. SILVA, Isabel Marques da, “Regime Geral das Infrações Tributárias”, 3.ª ed., Almedina, 2010, págs. 91 e 92.
A utilização destes documentos, que não refletem a realidade das operações que foram efetuadas, visa a obtenção de vantagens patrimoniais a nível de impostos diretos - o IRS e o IRC, apresentando deduções indevidas à matéria coletável, apresentando encargos forjados -, bem como ao nível dos impostos indiretos - o IVA, através da dedução indevida de imposto pretensamente pago em operações simuladas ou por preços simulados (superiores aos verdadeiros) de aquisições de bens ou serviços, obtendo, assim, um reembolso indevido -. Neste sentido, vd. MESQUITA, Paulo Dá, op. cit. págs. 115 e 116.
Como refere MESQUITA, Paulo Dá, em “Sobre os crimes de fraude fiscal e burla”, Direito e Justiça, 2001, pág. 103, a “(…) designação de facturas falsas envolve um conjunto de modalidades de documentos escritos com referências relativas a mercadorias ou serviços e respectivos preços com o objectivo de enganar o Estado pessoa colectiva”. Trata-se de casos recorrentes e graves que, como tal, mereceram autonomização por parte do legislador, que fundamentam, por si só, a qualificação da fraude fiscal, sem necessidade de se verificar qualquer outra circunstância cumulativa.
Como afirma SOUSA, Susana Aires, in “Os Crimes Fiscais, Análise Dogmática e Reflexão sobre a Legitimidade do Discurso Criminalizador”, Coimbra Editora, 2006 pág. 78, a doutrina considera as seguintes modalidades de utilização de faturas falsas, Ibidem, pág. 78:
- atribuídas pelo utilizador a empresas inexistentes;
- atribuídas pelo emitente-utilizador a empresas existentes, com desconhecimento destas últimas;
- emitidas por um terceiro, em conluio com o utilizador que as incorpora na sua contabilidade fiscal.
Pois bem.
Como se impõe, este Tribunal de recurso procedeu à audição da prova produzida oralmente que vem convocada em sede de impugnação, cingida aos depoimentos prestados na audiência de julgamento pelas mencionadas testemunhas - o que fez, não só em relação às passagens daqueles que vêm assinaladas em sede recursiva com indicação dos momentos, de início e fim, da respetiva gravação, mas sim, na sua íntegra [como lhe é permitido, ao abrigo do disposto no nº6 do art. 412º do CPC] -
em resultado da qual de alcança, desde logo, que o recorrente coloca o enfoque apenas em singelas passagens desses depoimentos para com base nelas pretender demonstrar que se impõe dar como não provada a factualidade que vem impugnar.
A verdade é que, adiantando já, todos esses depoimentos prestados em audiência de julgamento pelas mencionadas testemunhas não assumem a virtualidade de impor decisão diversa em relação à factualidade que vem impugnada, não só porque - tanto quanto a imediação resultante da audição da gravação dos mesmos nos permitiu alcançar - o Tribunal recorrido não desvirtuou o conteúdo dos mesmos por referência ao relatado por cada uma dessas testemunhas na audiência de julgamento, como também, porque não se ateve, apenas, a tais depoimentos para suportar a convicção que logrou alcançar quanto a essa factualidade e à demais que deu como provada, como resulta, exuberantemente, da motivação que deixou exarada na motivação a respeito.
Efetivamente, quanto ao conteúdo que extraiu desses depoimentos, consignou o Tribunal recorrido na motivação que deixou exarada no acórdão que vem posto em crise, o seguinte:
“- CC, inspector tributário, o qual se deslocou junto das instalações da empresa A... e contactou com o arguido, que autorizou o levantamento do sigilo bancário, recolheu elementos da contabilidade da empresa A..., Lda, e tentou falar com alguns dos responsáveis das empresas tituladas nas facturas lançadas na contabilidade da A..., o que não logrou; sendo que o depoente examinou a contabilidade e documentos disponibilizados, verificando-se, relativamente às concretas facturas em apreço nos autos, e descriminadas no libelo acusatório, que algumas delas continham descrição que não correspondia a qualquer serviço com dedução de IVA; outras facturas havia com valores muito altos, que classificou como “absurdos” (exemplificou com a factura de aluguer de uma plataforma / grua, cujo preço era superior ao valor de compra de um equipamento semelhante no estado de usado , plataforma essa que não constava dos “activos” da empresa); havia facturas cujo objecto não estava relacionado com o objecto social da empresa , que era a montagem de alarmes (é o caso da facturação de “rochas ornamentais”); mais referiu que fez a análise do circuito financeiro, e confrontou os meios de pagamento, e não havia correspondência entre a facturação e os meios de pagamento; mais enfatizando que, no caso dos compressores facturados, a empresa A... fez o (suposto) pagamento dos mesmos por depósito em numerário na agência bancária de ..., tendo verificado que esses depósitos eram logo de seguida novamente levantados ao balcão. Enfatizou ainda que todas as empresas emitentes das facturas em apreço nos autos não tinham quaisquer meios ou equipamentos, e nem sequer tinham um telefone ou endereço de correio electrónico onde pudessem ser contactadas, e todas elas eram não declarantes à Autoridade Tributária, isto é, nem sequer cumpriam as suas obrigações declarativas em termos fiscais (nem, por maioria de razão, procediam a qualquer pagamento de imposto). Disse ainda que acompanhou o seu colega ao escritório do técnico oficial de contas da empresa A..., o qual, em termos gerais, colaborou com a inspecção em curso.
- FF, inspector tributário iniciou a investigação, e tentou verificar se existiam guias de remessa que suportassem aquelas transacções, deslocou-se à sede da empresa, mas não as encontrou, e daí foi reencaminhado para um gabinete de contabilidade, onde recolheu informação e auditou os documentos.
- GG, jurista do Núcleo de investigação da Dircção de Finanças de ..., tentou recolher documentação vária, designadamente as guias de remessa, junto das instalações da empresa A... em ..., o que não logrou, por não lhe terem sido entregues, nem justificada a sua falta de apresentação.
(…)
- JJ, técnico de alarmes, foi trabalhador da empresa A... entre 2010 e Julho de 2015, e disse que nesse período a empresa só tinha dois trabalhadores na área dos alarmes (o depoente e um colega), e um jovem aprendiz de ajudante, a funcionária administrativa, e o gerente, o arguido AA. Disse que em data que não recorda (não se recorda se foi em 2015 ou não) fez uma obra de colocação de alarmes nas instalações da empresa cliente “B...” e outra obra na empresa “C...”. Mais referiu que a principal fornecedora de material de alarmes a afins da empresa A... era uma empresa sediada em ..., cujo nome (firma) não recorda, e que o material de alarmes é em regra caro.
(…)
- EE, administrativa da empresa A... desde 2011 até 2019, trabalhou sempre no local da sede, e reforçou que a empresa se dedicava à instalação de alarmes e não lhe conheceu mais de um total de 4 funcionários: o gerente AA, a depoente e os dois colegas técnicos de instalação dos alarmes. Disse ainda que era a depoente quem emitia as facturas e as guias de transporte; e que a A... tinha vários fornecedores do material. Confrontada com os nomes (firmas comerciais) das empresas emitentes das facturas em apreço nos autos, não reconheceu nenhuma.”
Do cotejo a fazer entre o que, assim exposto, foi apreendido pelo Tribunal recorrido e aquilo que de cada um desses depoimentos vem trazido à colação pelo recorrente como base nas passagens dos mesmos por ele assinaladas, não só não existe desconformidade, como, ainda, se evidencia, da análise crítica dos mesmos feito pelo Tribunal recorrido espelhada nessa motivação, que este apreendeu, com maior abrangência, o que deles resulta e que não se confina ao que o recorrente pretende extrair apenas das passagens dos mesmos que convoca.
Assim é que, por reporte ao depoimento da testemunha JJ, do qual o recorrente extrai, apenas, que o mesmo “confirmou a realização de trabalhos em clientes concretos, designadamente B... e C... …e situou preços dos equipamentos adquiridos, em 2015, na ordem dos milhares de euros …”, tal conteúdo não abrange, manifestamente, a totalidade do que dele se pode extrair, como a imediação resultante da audição da gravação do mesmo nos permitiu alcançar, a saber:
- a circunstância da mencionada testemunha JJ, ter dito que prestou serviços para a sociedade A... apenas até Julho de 2015, dizendo, a instâncias do Digno Procurador, num primeiro momento, que foi funcionário da A... desde 2010 e só até julho de 2015 e que em agosto já teve férias e não voltou a trabalhar para a mesma, voltando a repetir, novamente a instâncias do Digno Procurador, no final do seu depoimento, a mesma coisa;
- a circunstância da mencionada testemunha JJ, ter dito, a instâncias do Digno Procurador, que foi instalar alarmes na B... durante o tempo que trabalhou para a A..., não se recordando da data e também de ter prestado serviços por conta da A... à C..., esclarecendo, a instâncias do ilustre mandatário do arguido AA, que não se recorda em que obras trabalhou em julho de 2015 e que fez vários trabalhos na B... desde que trabalhou para a A..., todos os anos, rematando, no final do seu depoimentos, a instâncias novamente do Digno Procurador, que fez trabalhos ao longo do tempo em que trabalhou na A... na B...;
- a circunstância da mesma testemunha ter relatado, a instâncias do Digno Procurador, que a principal fornecedora de material de alarmes e afins da empresa A... que conheceu era uma empresa sediada em ..., cujo nome (firma) não recorda, que não conhece as empresas que figuram nas faturas emitidas à A... em causa nos autos, esclarecendo, a instâncias do ilustre mandatário do arguido AA, que não sabe os nomes das empresas fornecedoras da A....
Do que emerge deste depoimento, não resulta qualquer comprovação pela testemunha que o produziu - JJ - que imponha decisão diversa relativamente à factualidade que vem impugnada, porque dele não decorre, sequer, que, até ao momento em que essa testemunha trabalhou para a A... (ou seja, até julho de 2015), esta tenha vendido e/ou aplicado os sistemas que faturou, em setembro de 2015, à B..., a que se reportam as faturas nºs 165, 167 e 168 insertas no quadro de fls. 17 verso (I Volume), nem que tenha procedido à venda e/ou aplicação dos sistemas e ao aluguer da plataforma elevatória que a A... faturou, em outubro de 2015, à C..., a que se reportam as faturas nºs 176 e 188 insertas naquele mesmo quadro de fls. 17 verso (I Volume).
Assim é, porque todas essas faturas emitidas pela A... àqueles clientes B... e C... apresentam datas posteriores à da saída da testemunha da A..., como ainda, porque as mesmas podem reportar-se a transações havidas entre aqueles respeitantes a aquisições de matériais/serviços feitas, anteriormente, pela A... aos seus fornecedores, o que não permite encontrar correspondência com as aquisições que figuram nas faturas emitidas pelas sociedades em causa nos autos, porque, segundo deflui do depoimento da mesma testemunha, a A... tinha vários fornecedores, sobre os quais, apesar de a mesma os não ter conseguido identificar, sempre adiantou que o principal fornecedor da A... era uma empresa que tinha sede em ..., local este que não corresponde à sede de nenhuma das cinco sociedades emitentes das faturas em discussão.
Também reportado ao depoimento da testemunha EE, do qual o recorrente extrai, apenas, que a mesma “descreveu uma A... com loja, armazém, recepção e expedição de mercadorias …admitiu negócios pontuais fora do objeto principal…confirmou a existência de geradores em armazém…explicou a inexistência de guias autónomas quando a factura acompanhava o técnico …e confimou preços elevados com equipamentos de topo adquiridos”, tal conteúdo não abrange a totalidade do que dele se pode extrair, como a imediação resultante da audição da gravação do mesmo nos permitiu alcançar, a saber:
- a circunstância de, sendo a testemunha EE funcionária administrativa da A..., desde 2011 até 2019, quem emitia as faturas e guias transporte dos materiais/serviços fornecidos pela A... aos seus clientes e que as entregava à contabilidade, ter referido que esta tinha muitos fornecedores mas sem mencionar, a propósito destes, qualquer alguma das cinco sociedades emitentes das 16 faturas em causa nos autos, apenas se referindo a algumas delas dizendo que eram nomes que lhe soavam, mas sem lograr concretizar se como clientes ou se como fornecedores da A..., sendo certo que, já a instâncias do Ilustre mandatário do arguido AA, referiu que a A... tinha vários fornecedores (mais de 100), e, também, que rececionava as faturas que chegavam dos fornecedores e informava o gerente, Sr. AA, do prazo para pagamento, sabendo que tais pagamentos eram feitos por cheques, transferência e também em dinheiro porque alguns fornecedores recebiam dessa forma, mas sem identificar nenhum desses fornecedores que recebessem em dinheiro, acabando, já a instâncias do Ilustre mandatário BB, por identificar apenas concretamente três fornecedores de alarmes à A..., cujos nomes não correspondem a nenhuma das sociedades emitentes das faturas em causa nos autos.
É certo que, tal testemunha adiantou que a A... fazia negócios fora do seu objeto principal, esclarecendo que o arguido AA aproveitava as ocasiões de negócio que lhe surgiam “era proativo”, e, também, que em relação a alguns dos fornecimentos feitos pela A... aos seus clientes, quando estes fossem “logo ali” não necessitavam de guia de transporte porque as faturas já iam com os funcionários.
Todavia, para além de não ter concretizado nenhum de tais negócios feitos pela A... fora do seu objeto social, não relacionou, por qualquer forma, os mesmos com as transações a que respeitam as 16 faturas emitidas pelas sociedades em discussão nos autos, não deixando de ser estranho que, sendo tal testemunha a única funcionária administrativa daquela sociedade - com o objeto social específico no âmbito do sector de sistemas de alarme, segurança e material elétrico - pela qual passou a documentação relativa ao giro comercial da A... durante cerca de 8 anos (desde 2011 até 2019), não conseguisse, pelo menos a título de exemplo, esclarecer qual ou quais os setores fora do objeto social desta em que se inseriam esses negócios realizados, proactivamente, pelo gerente da mesma, nem também, adiantar qualquer razão para que não tivesse despertado para os fornecimentos feitos pelas sociedades emitentes das faturas em causa nos autos, quando, como é certo, a própria denominação social de algumas destas sociedades - com menções como exploração florestal e rochas ornamentais - certamente lhe teria incutido curiosidade/estranheza, tendo em conta a tipologia de fornecimentos que essas faturas ostentavam e a área empresarial para a qual a A... se mostrava vocacionada.
Também em relação à inexistência de guias de transporte nalguns casos de fornecimentos feitos pela A... aos seus clientes relatado pela mencionada testemunha, o depoimento desta apresentou-se titubeante, porque limitado ao esclarecimento de que tal se verificava em relação a clientes “logo ali” e às situações em que a fatura seguia com o funcionário, sem exemplificação de qualquer cliente que permitisse alcançar o significado do “logo ali”, o que, por isso, não só não permite abarcar os fornecimentos feitos pela A... aos clientes a que se reportam as faturas insertas no quadro de fls. 17 verso (I Volume), como, para além disso, dificilmente tal explicação dada pela testemunha poderia colher em relação ao “aluguer de plataforma elevatória” que figura na fatura nº 188 emitida pela A... em relação ao cliente C... inserta no quadro de fls. 17 verso (I Volume), uma vez que a obrigatoriedade de guia de transporte para este caso concreto encontra-se regulamentada em duas distintas vertentes - a fiscal (Autoridade Tributária - AT) e a rodoviária (IMT) - para observação da qual não bastaria a fatura levada em mão pelo funcionário aquando do transporte da plataforma elevatória “alugada” pela A... à C....
Percebe-se, por tudo isto, porque razão o Tribunal recorrido considerou o depoimento desta testemunha pouco espontâneo, juízo valorativo esse em relação ao qual não temos razões para divergir.
Daí que, também da reapreciação deste depoimento prestado pela testemunha EE não se imponha decisão diversa relativamente à factualidade provada que vem impugnada.
Por fim, quanto aos depoimentos das testemunhas FF e CC, ambos inspetores tributários com intervenção na investigação levada a cabo nos presentes autos, e também quanto ao depoimento da testemunha GG, jurista do Núcleo de Investigação da Direção de Finanças de ..., dir-se-á, desde logo, que o conteúdo das passagens dos mesmos que vêm convocadas pelo recorrente, não só não representa a globalidade do que deles se extrai, e que deles também apreendeu o Tribunal recorrido, pela forma que deixou exarada na motivação da decisão da matéria de facto, como ainda, se alcança que o recorrente pretendeu reconduzir o conteúdo dos mesmos às meras referências feitas por tais testemunhas sobre as diligências investigatórias por elas encetadas, arredando-o do que cada uma dessas testemunhas referiu ter aferido no decurso dessas diligências.
Com efeito, do conteúdo probatório que se extrai desses depoimentos, como a imediação resultante da audição da gravação do mesmo nos permitiu alcançar, e que deles também extraiu o Tribunal recorrido, resulta inequivocamente que tais testemunhas encetaram diligências que lhes permitiram recolher informações, atestadas pelo vasto acervo documental carreado para os autos, que por elas foram analisadas e que lhes permitiram chegar à conclusão sobre a simulação das transações a que respeitam as 16 faturas em causa nos autos, conclusão essa devidamente escalpelizada no decurso dos seus depoimentos - com particular enfoque a testemunha CC que, no decurso do mesmo, corroborou tudo o que a esse propósito deixou exarado no Relatório que elaborou e junto aos autos, assim como a recolha da documentação que a este serve de suporte.
Percebe-se que o recorrente entende que tais depoimentos não se apresentam consistentes para dar como provada a factualidade que vem impugnar, contudo, a reapreciação destes por parte deste Tribunal de recuso não merece diferente valoração daquela que dos mesmos foi feita pelo Tribunal recorrido, razão pela qual os mesmos também não impõem decisão diversa.
Não deixando a este propósito de dizer que, como é sabido, a prova indireta, cuja admissibilidade em processo penal não se questiona, pressupõe que a factualidade conhecida permite adquirir ou alcançar a realidade de um facto não diretamente demonstrado, observando-se para tanto um procedimento lógico de indução apoiado nas regras da ciência, da experiência ou da normalidade da vida, de que determinados factos são a consequência de outros, tendo presente que a conexão causal entre o que se conhece e o que se apurou de uma forma indireta exige uma consistência apta a validar a inferência efetuada.
Como pode ler-se no sumário do ac. do STJ de 27.05.2010 (proc nº 86/06.0GBPRD.P1.S1, disponível in www.dgsi.pt: “Encontra-se universalmente consagrado o entendimento, desde logo quanto à prova dos factos integradores do crime, de que a realidade das coisas nem sempre tem de ser directa e imediatamente percepcionada, sob pena de se promover a frustração da própria administração da justiça. (…) Deve procurar-se aceder, pela via do raciocínio lógico e da adopção de uma adequada coordenação de dados, sob o domínio de cauteloso método indutivo, a tudo quanto decorra, à luz das regras da experiência comum, categoricamente, do conjunto anterior circunstancial. Pois que, sendo admissíveis, em processo penal, “… as provas que não foram proibidas pela lei” (cf. art. 125º do CPP), nelas se devem ter por incluídas as presunções judiciais (cf. art. 349º do CC)”.
A admissibilidade da prova por presunções em processo penal é propensa a dúvidas pela sua articulação com o princípio da presunção de inocência do arguido, tutelada constitucionalmente. No entanto a presunção de inocência constitui um critério normativo de aplicação da lei, não constituindo uma presunção em sentido técnico - cfr. Alexandre Vilela, in Considerações Acerca da Presunção de inocência em Direito Processual Penal, Coimbra Editora, reimpressão, 2005, p. 89.
A presunção de inocência situa-se em um patamar diferente da admissibilidade dos meios de prova - a presunção de inocência impede apenas a produção de efeitos da decisão antes do respetivo trânsito em julgado, não tomando posição sobre os meios de prova legalmente admissíveis, como sucede com as chamadas presunções judiciais, previstas especificamente no art. 351º do C. Civil. Resultando ainda da admissibilidade da apreciação da prova de acordo com as regras da experiência comum, como previsto no art. 127º do C.P.P.
A reserva em aceitar nas motivações probatórias em que se utilizam presunções dever-se-á, como refere Climent Durán (La Prueba Penal, ed. Tirant Blanc, p. 575), à circunstância de se “crer erroneamente que tal maneira de proceder não é propriamente jurídica e que supõe a introdução de alguma dose de arbitrariedade no conteúdo das suas decisões”.
Mais esclarecendo o mesmo autor, com propriedade, que “A razão da divergência entre os conceitos vulgar e jurídico de presunção há que encontrá-la em que o conceito vulgar de presunção está referido à presunção em abstrato, ou seja, à norma ou à regra de presunção in genere, que, ao admitir a prova em contrário, se pode considerar ainda como algo inseguro ou incerto; em contrapartida, o conceito jurídico de presunção refere-se à presunção em concreto, uma vez que deixou de ser uma norma ou regra abstrata, por ter-se praticado, ou podido praticar-se, a prova do contrário, com o que então a presunção deixa de ser uma conjetura e se converte em certeza plena” - cfr. ob. cit., p. 577-578.
A respeito da prova por recurso a presunções em processo penal, também o Tribunal Constitucional se vem pronunciando no sentido da sua admissibilidade não ser inconstitucional, de que é exemplo o Ac. nº 391/2015, de 12-08-2015, disponível em www.tribunalconstitucional, segundo o qual “a interpretação da norma constante do artigo 127º do Código de Processo Penal, na interpretação de que a apreciação da prova segundo as regras da experiência e a livre convicção do julgador permite o recurso a presunções judiciais em processo penal não viola qualquer parâmetro constitucional”.
Para que a prova indireta, circunstancial ou indiciária possa ser tomada em consideração exige-se: pluralidade de factos-base ou indícios; precisão de tais indícios estejam acreditados por prova de carácter direto; - que sejam periféricos do facto a provar ou interrelacionados com esse facto; racionalidade da inferência; - a expressão, na motivação do tribunal de instância, de como se chegou à inferência - cfr. FRANCISCO ALCOY, Prueba de Indicios, Credibilidad del Acusado y Presuncion de Inocencia, Editora Tirant Blanch, Valencia 2003, p. 39, fazendo a síntese da doutrina e jurisprudência sobre o tema. No mesmo sentido, desenvolvidamente, cfr. CARLOS CLIMENT DURÁN, La Prueba Penal, ed. Tirant Blanch p. 626 e segs., em especial p. 633.
Como decidiu o Ac. do T. Constitucional de 24.03.2003, DR. II, nº 129, de 02/06/2004, 8544 e ss. «A decisão da matéria de facto não constitui uma mera opção voluntarista sobre a certeza de um facto, contra a dúvida, nem uma previsão com base na verosimilhança ou probabilidade, mas a conformação intelectual do conhecimento do facto (dado objectivo) com a certeza da verdade alcançada (dados não objectiváveis) e para ela concorrem as regras impostas pela lei, como sejam as da experiência, da percepção da personalidade do depoente - aqui relevando, de forma especialíssima, os princípios da oralidade e da imediação - e da dúvida inultrapassável que conduz ao princípio “in dubio pro reo”»
Por outro lado, em termos de valoração da prova, a certeza judicial não se confunde com a certeza absoluta, física ou matemática, sendo antes uma certeza empírica, moral, histórica - crf. Climent Durán, La Prueba Penal, ed. Tirant Blanch, p. 615. Ou como ponderava Castanheira Neves (Sumários de Processo Criminal, 1967-1968, pp. 48 e 49) “a verdade a que se chega no processo não é a verdade absoluta ou ontológica, mas uma verdade judicial e prática, uma «verdade histórico-prática», em que a sua modalidade «não é a de um juízo teorético, mas a daquela vivência de certeza em que na existência, na vida, se afirma a realidade das situações, como tudo o que nestas de material e de espiritual participa”.
Por último, a dúvida razoável, que determina a impossibilidade de ter como provada a realidade de um facto, por um lado, não é a dúvida abstrata, meramente possível ou hipotética. Mas antes a dúvida concreta, que resulta da discussão exaustiva da prova, devidamente objetivada na fundamentação da decisão. Devendo ainda apresentar-se como séria e razoável em face da análise da prova efetuada. A dúvida deve ser argumentada, coerente e razoável - cfr. Jean-Denis Bredin, Le Doute et L'intime Conviction, Revue Française de Théorie, de Philosophie e de Culture Juridique, Vol. 23, (1966), p. 25.
Assim, se o princípio da livre apreciação exige a formação, objetivada na motivação da decisão, de uma convicção para lá da dúvida razoável, o princípio in dubio pro reo impede (limita) a formação da convicção em caso de dúvida razoável - devendo também ser objetivada na motivação da decisão. Assim o princípio da livre convicção e o princípio in dubio pro reo constituem a face e o verso da mesma realidade, constituindo o critério da decisão judicial sobre a prova do facto. Em ambos os casos, quando a apreciação não é vinculada, é a razoabilidade dessa apreciação, à luz dos critérios da experiência comum, objetivada na motivação da decisão, que constitui o critério da decisão.
No caso em vertente, para decidir a factualidade pertinente à atuação que vem imputada aos arguidos que vem posta em causa o Tribunal recorrido não só se alavancou no conteúdo probatório que extraiu da prova produzida oralmente e por documentos, como, igualmente, lançou mão da chamada prova indireta, explicitando o procedimento lógico de indução apoiado nas regras da ciência, da experiência ou da normalidade da vida, de que determinados factos são a consequência de outros, a conexão causal entre o que se conhece e o que se apurou de uma forma indireta, com a consistência necessária para validar a inferência efetuada plasmada na análise crítica que fez das provas carreadas para os autos.
E tal recurso à prova indireta e por presunções apresenta-se legítimo, por estas serem admitidas em processo penal, conforme decorre dos artigos 127º e 125º do Código de Processo Penal, sendo de recordar que o Código Civil estabelece que as presunções são as ilações que a lei ou o julgador tira de um facto conhecido para firmar um facto desconhecido, sendo admitidas as presunções judiciais nos casos e termos em que é admitida a prova testemunhal (artigos 349º e 355º do Código Civil).
Como se perfilha no ac. do STJ, de 17.06.2021, Proc. 806/03.TBMGD.C1.S1, disponível in www.dgsi.pt , “o juízo valorativo do tribunal tanto pode assentar em prova direta do facto, como em prova indiciária da qual se infere o facto probando, não estando excluída a possibilidade do julgador, face à credibilidade que a prova lhe mereça e as circunstâncias do caso, valorar preferencialmente a prova indiciária, podendo esta, só por si, conduzir à sua convicção”.
Em suma, da concatenação de todos os elementos probatórios analisados critica e conjugadamente na motivação da decisão da matéria de facto, a valoração que de todos eles foi feita pelo Tribunal recorrido, pela forma como aí se mostra explicitada, não merece qualquer censura, porque dela ressalta, de forma exuberante, as razões que o levaram a alcançar a convicção que exprimiu nessa motivação a respeito da factualidade provada que agora vem impugnada, partindo do contributo probatório que extraiu de cada um desses meios de prova e da respetiva articulação entre si, e o raciocínio lógico-dedutivo em que assentou essa sua convicção, que, a todas as luzes, se mostra feito à luz das regras da experiência comum como impõe o princípio da livre apreciação da prova, previstos no art. 127º do CPP.
Patenteia-se, pois, que a convicção alcançada pelo Tribunal recorrido dos elementos probatórios por ele analisados - e que não estava impedido de valorar - emergiu do raciocínio analítico que fez de todos esses elementos probatórios, que não nos merece reparo, bem pelo contrário, mostra-se suportado plenamente por esses elementos probatórios valorados, permitindo, de forma segura, perceber as razões que levaram o mesmo a convencer-se de que todos esses elementos probatórios “não permitem fazer a correspondência entre os serviços faturados nas faturas em questãos nos autos, o alegado pagamento dos mesmos, ou sequer a efectiva prestação de serviço; antes se apresentando a “imagem global do facto”, como uma amálgama de documentos emitidos / fabricados para efeitos meramente contabilísticos / fiscais, sem qualquer suporte factual ou trabalho / serviço prestado, a que não será alheia ( para além do desígnio de benefício indevido a nível fiscal), a circunstância de a empresa A... ser uma micro empresa, ter apenas entre 4 / 5 trabalhadores subordinados, se dedicar à singela actividade de instalação de alarmes e sistemas de segurança anti-incêndio, de as facturas se reportarem a equipamentos diversos dessa actividade (sejam vários geradores, rochas ornamentais ou aluguer de plataformas, tudo a preços inflacionados ) e de não se terem logrado contactar as empresas emitentes dessas facturas, nem localizar as instalações das mesmas, sendo que todas essas empresa emitentes são não declarantes, isto é, nem sequer apresentavam as respectivas declarações peródicas de IVA perante a Autoridade Tributária.”, como, devidamente, o Tribunal recorrido o fundamentou, explicitando-o de forma lógica e racional.
Também quanto à prova dos factos atinentes ao elemento subjetivo do crime que vem imputado aos arguidos e ao conluio, por acordo, entre eles existentes e por eles posto em prática, se impõe dizer o seguinte: lançando mão das presunções judiciais assentes nas regras da experiência comum, a partir da objetividade da ação desencadeada, alcança-se, com meridiana clareza, as razões que levaram o Tribunal recorrido a sustentar a prova dessa factualidade.
Na verdade, o dolo, legalmente definido no art. 14º do C. Penal, consiste no conhecimento - elemento intelectual - e vontade - elemento volitivo - do agente em realizar o facto, com consciência da sua censurabilidade - consciência da ilicitude.
O elemento intelectual implica a previsão ou representação pelo agente das circunstâncias do facto, portanto, o conhecimento dos elementos constitutivos do tipo objetivo, sejam descritivos sejam normativos.
O elemento volitivo consiste na vontade do agente de realização do facto depois de ter previsto ou representado os elementos constitutivos do tipo objetivo - assim revelando a sua personalidade contrária ao direito, para uns, ou uma atitude contrária ou indiferente perante a proibição legal revelada no facto [elemento emocional do dolo], para outros.
O dolo, enquanto facto subjetivo, enquanto facto da vida interior do agente, não pode ser apreendido ou percecionado diretamente por terceiros pelo que a sua demonstração, tem que ser feita por inferência, através da conjugação da prova dos factos objetivos, em particular, dos que integram o tipo objetivo do crime, pelo que relativamente à prova dos factos subjetivos esta é alcançável por recurso a presunções naturais e às regras da experiência comum.
Também quanto ao acordo, na falta de contributos por parte de ambos os arguidos a respeito da sua atuação - porque exerceram, legitimamente, o seu direito ao silêncio na audiência de julgamento - a prova do mesmo resulta também ela por inferência, através da conjugação da prova dos factos objetivos que respeitam à sua atuação e que integram o tipo objetivo do crime, aferindo-se o mesmo pelo desenvolvimento da sua objetiva atuação, que, à luz das regras da experiência, ditará, apesar do não apuramento da concreta data em que entre eles esse acordo foi concertado, ter sido o mesmo prévio à emissão das faturas em causa nos autos que depois vieram a ser contabilizadas pela sociedade A... - gerida pelo arguido AA - para efeito de liquidação do IVA.
Foi a partir dos factos objetivos tidos por demonstrados pelo tribunal recorrido, cuja análise em sede de reapreciação este Tribunal de recurso vem de sindicar-se, que aquele inferiu a demonstração do acordo de vontades dos arguidos quanto à realização dos mesmos, mediante plano por eles delineado, e à previsão e/ou representação da personalidade contrária ao direito ou da atitude contrária ou indiferente perante a proibição legal revelada nessa realização, inferindo a prova dos factos subjetivos a partir da demonstração daqueles factos objetivos.
E, com base em tal inferência, com recurso a presunções naturais e às regras da experiência, também não nos merece reparo a decisão do tribunal recorrido a respeito da demostração, igualmente, da factualidade que integra os pontos da factualidade provada que vêm impugnados atinentes a tal factualidade, exceto, apenas à decisão da factualidade vertida no ponto a.27, pela seguinte razão:
Consigna-se no mesmo que:
“[a.27)] Os arguidos fizeram assim crer aos Serviços da Administração Tributária que as respectivas declarações periódicas de IVA apresentadas se baseavam em documentos que titulavam verdadeiras transacções, induzindo-os em erro quanto à sua autenticidade, e, nessa sequência, locupletando-se com os montantes supra indicados.” (sublinhado nosso).
Acontece que, não sendo merecedora de reparo, pelas sobreditas razões expendidas a propósito da reapreciação da prova feita por este Tribunal da Relação, a decisão relativa à factualidade provada vertida no ponto a.22 do elenco factual provada -“Os arguidos BB e AA agiram sempre por si e, respectivamente, em representação das sociedades “D..., Lda" e “A..., Lda”, em nome destas e no interesse colectivo desta última, de forma livre, deliberada e consciente, em comunhão de esforços e intentos.” (sublinhado nosso) - integrando este segmento fático factualidade com pertinência para o preenchimento do elemento objetivo do crime de fraude fiscal imputado aos arguidos, afigura-se-nos, porém, que, a respeito do locupletamento dos montantes do IVA liquidados pela A..., Lda. nas declarações referentes aos 3º e 4º trimestres de 2015, esse locupletamento só poderá ser aferido, com base nas presunções naturais alicerçadas nas regras da experiência comum, em relação à sociedade A..., Lda., gerida pelo arguido AA, e não também ao arguido BB, enquanto gerente da sociedade D..., Lda.. porque da reapreciação da prova feita por este Tribunal de recurso não se logra alcançar, com a certeza que se impõe, que os arguidos AA e BB partilharam ou perspetivaram partilhar, entre si ou entre as sociedades que ambos representavam, o valor da totalidade do IVA cuja devolução a A..., Lda. logrou alcançar com a contabilização das faturas em causa nos autos.
E, por essa razão, no que respeita à factualidade descrita naquele ponto a.27, entendemos apenas poder resultar demonstrado que os arguidos fizeram assim crer aos Serviços da Administração Tributária que as respetivas declarações periódicas de IVA apresentadas pela A... - se baseavam em documentos que titulavam verdadeiras transacções, induzindo-os em erro quanto à sua autenticidade, e, nessa sequência, lograram que a sociedade A..., Lda. se locupletasse com os montantes supra indicados.
Em consequência do que se altera a redação do ponto a.27 do elenco factual provado, passando dela a constar, em vez do que dele consta, que:
“a.27.Os arguidos fizeram assim crer aos Serviços da Administração Tributária que as respetivas declarações periódicas de IVA apresentadas pela A... - se baseavam em documentos que titulavam verdadeiras transacções, induzindo-os em erro quanto à sua autenticidade, e, nessa sequência, lograram que a sociedade A..., Lda. se locupletasse com os montantes supra indicados”
No mais, devendo permanecer intocada a decisão da matéria de facto provada consignada no acórdão recorrido.
Porque, em reforço do já adiantado, é ao Tribunal que a Constituição e a lei atribuem o poder de apreciar livre e imparcialmente as provas, segundo parâmetros racionais controláveis, conforme decorre do disposto no artigo 127º CPP, com o que está pressuposto no princípio da livre apreciação da prova, que ali se enuncia.
Nas palavras de Jorge de Figueiredo Dias, Direito Processual Penal, vol. I, Coimbra Editora (reimpressão 2004), pp. 202 ss. «A liberdade de apreciação da prova é uma liberdade de acordo com um dever - o dever de perseguir a verdade material - de tal sorte que a apreciação há de ser, em concreto, recondutível a critérios objetivos e, portanto, em geral, suscetível de motivação e controlo. (…) A livre ou íntima convicção do juiz não poderá ser uma convicção puramente subjetiva, emocional e, portanto, imotivável. (…) Se a verdade que se procura é uma verdade prático-jurídica e se, por outro lado, uma das funções primaciais de toda a sentença é a de convencer os interessados do bom fundamento da decisão, a convicção do juiz há de ser, é certo, uma convicção pessoal, mas, em todo o caso, também ela uma convicção objetivável e motivável, portanto, capaz de impor-se aos outros».
Como se adianta no ac. do Tribunal Constitucional nº 198/2004, de 24 de março de 2004, disponível in https://www.tribunalconstitucional.pt/tc/acordaos/20040198.html «O ato de julgar é do tribunal, e tal ato tem a sua essência na operação intelectual da formação da convicção. Tal operação não é pura e simplesmente lógico-dedutiva, mas, nos próprios termos da lei, parte de dados objetivos para uma formação lógico-intuitiva. Como ensina Figueiredo Dias (in Lições de Direito Processual Penal, 135 e ss.) na formação da convicção haverá que ter em conta o seguinte: - a recolha de elementos - dados objetivos - sobre a existência ou inexistência dos factos e situações que relevam para a sentença, dá-se com a produção da prova em audiência; - sobre esses dados recai a apreciação do Tribunal - que é livre, artº 127º do Código de Processo Penal - mas não arbitrária, porque motivada e controlável, condicionada pelo princípio da persecução da verdade material; - a liberdade da convicção, aproxima-se da intimidade, no sentido de que o conhecimento ou apreensão dos factos e dos acontecimentos não é absoluto, mas tem como primeira limitação a capacidade do conhecimento humano, e portanto, como a lei faz refletir, segundo as regras da experiência humana; - assim, a convicção assenta na verdade prático-jurídica, mas pessoal, porque assume papel de relevo não só a actividade puramente cognitiva mas também elementos racionalmente não explicáveis- como a intuição. Esta operação intelectual não é uma mera opção voluntarista sobre a certeza de um facto, e contra a dúvida, nem uma previsão com base na verosimilhança ou probabilidade, mas a conformação intelectual do conhecimento do facto (dado objetivo) com a certeza da verdade alcançada (dados não objetiváveis). Para a operação intelectual contribuem regras, impostas por lei, como sejam as da experiência a perceção da personalidade do depoente (impondo-se por tal a imediação e a oralidade) a da dúvida inultrapassável (conduzindo ao princípio in dubio pro reo). A lei impõe princípios instrumentais e princípios estruturais para formar a convicção. O princípio da oralidade, com os seus corolários da imediação e publicidade da audiência, é instrumental relativamente ao modo de assunção das provas, mas com estreita ligação com o dever de investigação da verdade jurídico-prática e com o da liberdade de convicção; com efeito, só a partir da oralidade e imediação pode o juiz perceber os dados não objetiváveis atinentes com a valoração da prova. A Constituição da República Portuguesa impõe a publicidade da audiência (artº 206º) e, consequentemente, o Código Processo Penal pune com a nulidade a falta de publicidade (artº 321º); publicidade essa que se estende a todo o processo - a partir da decisão instrutória ou quando a instrução já não possa ser requerida (artº 86º), querendo-se que o público assista (artº 86º/a); que a comunicação social intervenha com a narração ou reprodução dos atos (artº 86º/b); que se consulte os autos, se obtenha cópias, extratos e certidões (artº 86º/c). Há um controlo comunitário, quer da comunidade jurídica quer da social, para que se dissipem dúvidas quanto à independência e imparcialidade. A oralidade da audiência, que não significa que não se passem a escrito os autos, mas que os intervenientes estejam fisicamente perante o Tribunal (artº 96º do Código de Processo Penal), permite ao Tribunal aperceber-se dos traços do depoimento, denunciadores da isenção, imparcialidade e certeza que se revelam por gestos, comoções e emoções, da voz, p. ex. A imediação que vem definida como a relação de proximidade comunicante entre o tribunal e os participantes no processo, de tal modo que, em conjugação com a oralidade, se obtenha uma perceção própria dos dados que haverão de ser a base da decisão. É pela imediação, também chamado de princípio subjetivo, que se vincula o juiz à perceção à utilização à valoração e credibilidade da prova. A censura quanto à forma de formação da convicção do Tribunal não pode consequentemente assentar de forma simplista no ataque da fase final da formação dessa convicção, isto é, na valoração da prova; tal censura terá de assentar na violação de qualquer dos passos para a formação de tal convicção, designadamente porque não existem os dados objetivos que se apontam na motivação ou porque se violaram os princípios para a aquisição desses dados objetivos ou porque não houve liberdade na formação da convicção.
Doutra forma, seria uma inversão da posição dos personagens do processo, como seja a de substituir a convicção de quem tem de julgar, pela convicção dos que esperam a decisão.»
Daí que, nesta perspetiva, uma vez que a decisão proferida, devidamente fundamentada, plasma uma das soluções plausíveis, segundo as regras da experiência, ela mostra-se inatacável, porquanto foi proferida em obediência à lei, que impõe o julgamento segundo a livre convicção.
Pelo que, com exceção do apontado reparo - sem relevo significativo - relativamente à factualidade provada contida no citado ponto a.27 - improcede a impugnação da matéria de facto com base no erro de julgamento.
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- Da violação do princípio in dubio pro reo [questão privativa do recurso interposto pelo arguido AA]
Importa, por fim, referir a respeito da referida matéria que vem impugnada pelo recorrente AA que nada resulta da fundamentação exarada no acórdão recorrido sobre a decisão da mesma a respeito de qualquer dúvida que tenha pairado na convicção dos julgadores da primeira instância a propósito dessa factualidade que o mesmo considerou como provada e que vem posta em causa no recurso que justifique equacionar-se ter sido postergado o principio in dubio pro reo, invocado no discurso recursivo.
Com efeito, o princípioin dubio pro reo estabelece que na decisão de factos incertos a dúvida favorece o arguido, ou seja, o julgador deve valorar sempre em favor do arguido um non liquet.
Trata-se de uma imposição dirigida ao juiz no sentido de este se pronunciar de forma favorável ao arguido quando não tiver a certeza sobre os factos decisivos para a solução da causa, pelo que a sua violação exige que o juiz tenha ficado na dúvida sobre factos relevantes, e, nesse estado de dúvida, tenha decidido contra o arguido.
Ou seja, se produzida a prova subsiste no espírito do julgador um estado de incerteza, objetiva, razoável e intransponível sobre a verificação, ou não, de determinado facto, impõe-se proferir uma decisão favorável ao arguido.
A violação do princípioin dubio pro reo exige que o tribunal tenha exprimido, com um mínimo de clareza, que se encontrou num estado de dúvida quanto aos factos que devia dar por provados ou não provados.
Nesta fase do recurso, a demonstração da sua violação passa pela respetiva notoriedade, aferida pelo texto da decisão, isto é, em termos idênticos aos que vigoram para os vícios da sentença, ou seja, têm que resultar da fundamentação desta, de forma clara, que o juiz, pese embora tenha permanecido na dúvida sobre a verificação de determinado facto desfavorável ao agente, o considerou provado ou que, sendo favorável ao agente, o considerou não provado.
Porém, a dúvida relevante para este efeito, não é a dúvida que qualquer recorrente entenda que deveria ter permanecido no espírito do julgador após a produção da prova, mas antes e apenas a dúvida que o julgador não logrou ultrapassar e fez constar da sentença ou que por esta é evidenciada, o que, frequentemente esquecem os recorrentes.
Como resulta, entre outros, do acórdão do S.T.J. de, 2 e maio de 1996,in C.J., ASTJ, ano IV, 1º, pág. 177, o Tribunal de recurso apenas pode censurar o uso feito desse princípio se da decisão recorrida resultar que o tribunal a quo - e não os sujeitos processuais ou algum deles - chegou a um estado de dúvida insanável e que, face a ele, escolheu a tese desfavorável ao arguido.
Refere Roxin, in “Derecho Processal Penal”, Editores del Puerto, Buenos Aires, pág. 111, “o princípio não se mostra atingido quando, segundo a opinião do condenado, o juiz deveria ter tido dúvidas, mas sim quando condenou apesar da existência real de uma dúvida”.
Assim, se na fundamentação aduzida na decisão o Tribunal não invoca qualquer dúvida insanável, ou, ao invés, se a motivação da matéria de facto denuncia uma tomada de posição clara e inequívoca relativamente aos factos constantes da acusação, com indicação clara e coerente das razões que fundaram a convicção do tribunal, inexiste lugar à aplicação do princípioin dubio pro reo.
No caso vertente, a invocação da violação do princípio in dubio pro reu revela-se ser corolário da apreciação que, em sede recursiva, o arguido AA faz da prova produzida, no sentido de que a mesma deveria impor uma dúvida razoável a ser valorada positivamente a seu favor, em conformidade com o princípio in dubio pro reo consagrado no art. 32º, nº2, 1ª parte da CRP.
Porém, em parte alguma da decisão recorrida resulta que, que relativamente à mencionada factualidade, o Tribunal a quo se tenha defrontado com dúvidas que resolveu contra os arguidos ou demonstrou qualquer dúvida na formação da convicção e, ademais, se impunha que a devesse ter tido.
Ao invés, a opção do tribunal recorrido relativamente à factualidade provada que vem posta em causa no recurso, e em relação a toda esta, mostra-se segura, devidamente fundamentada, estando explicada de forma lógica e racional, não se vislumbrando também que tenha sido violada uma qualquer regra da experiência comum, tendo sido estritamente observado o princípio da livre apreciação da prova consagrado no artigo 127º do C.P.P.
Pelo que não se deteta que, quanto à mesma, tenha sido violado o princípio in dubio pro reo.
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Donde, não se detetando omissões relevantes, factos inconciliáveis, juízos entre si incompatíveis, ilógicos, que inculquem uma apreciação à margem das regras da experiência comum, ou, sequer, que tenha o tribunal recorrido tomado a sua decisão perante um quadro factual desprovido de certezas; não se assistindo à preterição dos momentos vinculados da prova, à valoração de prova proibida; patenteando-se na fundamentação uma análise cuidada, detalhada, lógica e racional dos diferentes meios de prova, por si e em conjugação entre si, criteriosamente analisada, não nos suscitando o juízo de convicção observado pelo tribunal recorrido a mais ténue inquietação quanto à sustentação da decisão na abundante e, no essencial de sentido unívoco, prova produzida e analisada em sede de audiência de julgamento, considera-se, tal como se mostra consignado na decisão recorrida - com exceção do decidido a respeito da factualidade provada vertida no ponto a. 19, que foi decidido corrigir, e no ponto a.27, que foi decidido alterar, sem relevo significativo - definitivamente fixado o acervo factual que dela consta.
Conclui-se, assim, pela improcedência deste segmento recursivo comum a ambos os arguidos ora recorrentes, uma vez que, no essencial, a pretensão dos mesmos não logrou provimento.
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Antes de avançarmos na apreciação das demais questões suscitadas nos recursos, que pressuporia enveredarmos, pelo conhecimento da questão da qualificação jurídico-penal dos factos feita no acórdão recorrido que vem suscitada no recurso interposto pelo arguido BB, importa conhecer da questão - despoletada oficiosamente - que se prende com a nulidade do acórdão recorrido, decorrente do disposto na al. a) do nº1 do art. 379º do CPP, por falta/insuficiência de fundamentação quanto ao aspeto jurídico da causa, pelos motivos que passaremos a adiantar.
Realizado o julgamento, é proferida a sentença, que há-de conter relatório, fundamentação e dispositivo - artigo 374º do Código de Processo Penal.
No que ao caso poderá interessar, é a fundamentação, que se segue ao relatório, e «que consta da enumeração dos factos provados e não provados, bem como de uma exposição tanto quanto possível completa, ainda que concisa, dos motivos, de facto e de direito, que fundamentam a decisão, com indicação e exame crítico das provas que serviram para formar a convicção do tribunal.» - nº 2 do artigo 374º referido - cuja abrangência urge densificar.
Esta norma corporiza a exigência consagrada no artigo 205º, nº 1, da Constituição da República Portuguesa - dever de fundamentação das decisões dos Tribunais que não sejam de mero expediente, como é o caso da sentença que vem posta em crise.
Dever de fundamentação que, reportado à sentença, abrange a matéria de facto e a matéria de direito, para que tal peça processual contenha os elementos que, por via das regras da experiência ou de critérios lógicos, conduziram o Tribunal a proferir aquela decisão e não outra.
A finalidade da fundamentação dos atos decisórios (consagrada no artigo 97º, nº 5, do Código de Processo Penal) e da sentença encontra-se, nas palavras de Germano Marques da Silva, em «lograr obter uma maior confiança do cidadão na Justiça, no autocontrolo das autoridades judiciárias e no direito de defesa a exercer através dos recursos.»
Relativamente à sentença penal, ou seja, ao ato decisório que a final conhece do objeto do processo - alínea a), do nº 1, do artigo 97º do Código de Processo Penal -, o mencionado dever [de fundamentação] «concretiza-se através de uma fundamentação reforçada, que visa, por um lado, a total transparência da decisão, para que os seus destinatários (aqui se incluindo a própria comunidade) possam apreender e compreender claramente os juízos de valoração e de apreciação da prova, bem como a atividade interpretativa da lei e sua aplicação e, por outro lado, possibilitar ao tribunal superior a fiscalização e o controlo da atividade decisória, fiscalização e controlo que se concretizam através do recurso, o que consubstancia, desde a Revisão de 1997, um direito do arguido constitucionalmente consagrado, expressamente incluído nas garantias de defesa - artigo 32º, nº1, da Constituição da República.
Assim, de acordo com o artigo 374º, a lei impõe que na sentença ou no acórdão o tribunal, para além, de se dar a conhecer os factos provados e os não provados, devendo assim sem qualquer dúvida enumerá-los com toda a transparência e visibilidade, mas também que explicite expressamente o porquê da opção (decisão) tomada, o que se alcança através da indicação e exame crítico das provas que serviram para formar a sua convicção, se dê a conhecer, obviamente, também o tratamento jurídico dos factos apurados, com subsunção dos mesmos ao direito aplicável, sendo que em caso de condenação está o tribunal obrigado, como não podia deixar de ser, à determinação motivada da pena ou sanção a cominar, posto o que deve proceder à indicação expressa da decisão final, com indicação das normas que lhe subjazem.
A fundamentação da decisão há-de permitir ao Tribunal de recurso uma avaliação cabal e segura da razão da decisão adotada e do processo lógico-mental que lhe serviu de suporte.
Não basta, pois, uma declaração genérica e tabelar - que lesaria as garantias de defesa do arguido, por não assegurar a apreciação de toda a matéria da acusação e da defesa, permitindo julgamentos implícitos e subtraídos a toda e qualquer fiscalização, sendo imprescindível que a fundamentação, como base de um processo decisório, se exteriorize em termos que permita acompanhar o percurso cognoscitivo e valorativo que explicite, justificando, uma concreta tomada de posição jurisdicional.
Não existindo, embora, um modelo ou fórmula padronizados para o cumprimento da fundamentação da sentença a qual, como é evidente, variará em função de fatores tão diversos como a complexidade do thema probandum, a extensão dos meios de prova produzidos, a sua relevância ou irrelevância, a maior ou menor capacidade de síntese e de expressão do julgador, o tratamento das questões jurídicas que a factualidade provada demande, o que, em qualquer caso, é imprescindível é a sua aptidão para assegurar a função primordial supra referida, a plena compreensão da sentença, a total compreensão do que se decidiu e por que razão assim se decidiu.
A finalidade da fundamentação dos atos decisórios (consagrada no artigo 97º, nº 5, do Código de Processo Penal) e da sentença encontra-se, nas palavras de Germano Marques da Silva, in Curso de Processo Penal, III, Editorial Verbo, 1994, pág. 290, “A fundamentação dos actos é imposta pelos sistemas democráticos com finalidades várias. Permite o controlo da legalidade do acto, por uma parte, e serve para convencer os interessados e os cidadãos em geral acerca da sua correcção e justiça, por outra parte, mas é ainda um importante meio para obrigar a autoridade decidente a ponderar os motivos de facto e de direito da sua decisão, actuando, por isso como meio de autocontrolo.”
Relativamente à sentença/acórdão penal, ou seja, ao ato decisório que a final conhece do objeto do processo - alínea a), do nº 1, do artigo 97º do Código de Processo Penal -, o mencionado dever [de fundamentação] «concretiza-se através de uma fundamentação reforçada, que visa, por um lado, a total transparência da decisão, para que os seus destinatários (aqui se incluindo a própria comunidade) possam apreender e compreender claramente os juízos de valoração e de apreciação da prova, bem como a atividade interpretativa da lei e sua aplicação e, por outro lado, possibilitar ao tribunal superior a fiscalização e o controlo da atividade decisória, fiscalização e controlo que se concretizam através do recurso, o que consubstancia, desde a Revisão de 1997, um direito do arguido constitucionalmente consagrado, expressamente incluído nas garantias de defesa - artigo 32º, nº1, da Constituição da República» - neste sentido Oliveira Mendes, in “Código de Processo Penal Comentado”, 2ª edição revista, 2016, Almedina, página 1120.
Como refere José Mouraz Lopes, “Comentário Judiciário do Código de Processo Penal”, Tomo IV, Almedina, setembro de 2022, páginas 767 e 770:
«A fundamentação da sentença deve apreciar-se na dupla dimensão dos factos e do direito, assumindo-se os factos como uma dimensão de reconstrução de acontecimentos valorados e o direito como conclusão da relevância jurídica desses acontecimentos. Ainda que possam surgir dificuldades na distinção entre “factos” e “direito”, há uma dimensão prática essencial na construção da narrativa judicial que impõe que se efetue essa distinção, “ainda que [as questões de facto e de direito] estejam intimamente conectadas” (Taruffo, 2005, p.240). O facto e o direito devem ser, por isso, concebidos como distintos ou pelo menos como distinguíveis.
Trabalhar o facto de um ponto de vista jurisdicional comporta sempre um efeito jurídico vinculante. Os factos não existem por si e para si mesmos, mas sim em função das suas consequências jurídicas. Veja-se, o caso da situação de interpretação de uma regra de aquisição de prova e a sua implicação no que pode ser considerado um facto provado ou não. (…).
O número 2, quando se refere à fundamentação, explicita igualmente a necessidade de o tribunal efetuar uma exposição “dos motivos de direito que fundamentem a decisão”. Está em causa, nesta parte, “a fundamentação de direito” concebida como a conclusão com relevância jurídica do acontecimento factual reconduzida a uma norma incriminadora.» (sublinhados nossos).
Isto dito.
Revertendo tais considerações para o caso em apreço, traremos à colação o segmento decisório do acórdão recorrido atinente à qualificação jurídico-penal dos factos - que nele surge depois das considerações sobre os elementos constitutivos e sobre a condição objetiva de punibilidade que o crime de fraude fiscal qualificada imputado aos arguidos concitada - do qual emerge a seguinte conclusão:
“Reportando-nos em concreto ao caso em apreço nos autos, temos que da discussão da causa em audiência de discussão e julgamento, resultaram preenchidos os elementos objectivos e subjectivos do crime de fraude fiscal qualificada p. e p. no artº 103 e 104º nº 2 al. a) e b) e nº 3 do RGIT - a utilização de faturas por operações inexistentes , que visou a não liquidação, entrega e pagamento de prestações tributárias, causando dessa forma diminuição das recitas tributárias, , e obtendo dessa forma vantagem patrimonial ilegítima superior a € 200.000, praticado em co-autoria material pelos arguidos AA e BB.
O crime de fraude fiscal cometido através de faturas falsas pode ser realizado de duas formas distintas: (i) pelo emitente das faturas que as entrega a outrem; (ii) por aquele a quem as faturas falsas são entregues e que, por seu turno, as inclui na sua conta-corrente para efeitos de IVA.
Num e noutro caso o crime consuma-se em momentos diferentes: aquele que emite uma fatura falsa e a entrega a um terceiro, com a finalidade de este se aproveitar dela para cometer o crime de fraude fiscal, vê o seu crime consumado quando entrega a fatura; aquele que recebe a fatura falsa (isto é, sem que tenha havido qualquer transação) só comete o crime quando incluir a falsa operação numa declaração fiscal.
Sucede, todavia, que, no caso em apreço nos autos, relativamente ao IVA deduzido e não pago, e à vantagem patrimonial ilegítima daí resultante, estão em causa prestações tributárias relativas a duas declarações trimestrais (cada uma delas de valor superior a € 15.000), correspondentes ao 3º e 4º trimestres de 2015.
Todavia, atenta a factualidade apurada em audiência, o “modus operandi”, e demais circunstancialismo que resultou provado, e dado que, não obstante o relativamente longo período de tempo abrangido, o meio ( ou processo) e as pessoas com quem o crime é cometido são as mesmas, consideram os juízes que integram este Tribunal Colectivo estar-se perante um caso de unidade de resolução criminosa e, consequentemente, pela prática de um único crime de fraude fiscal qualificada (em sede de IVA), conforme imputado na acusação.
Conclui-se, assim, pela condenação dos arguidos AA e BB pela prática em co-autoria material e na forma consumada de um crime de fraude fiscal qualificada, p. e p. nas disposições conjugadas dos artºs. 103º, 104º nº 2 als. a) e b) e nº 3 do RGIT, com referência aos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA.”
Analisado este segmento decisório do acórdão recorrido patenteia-se que nele não se fundamenta suficientemente porque considerou o tribunal recorrido que ambos os arguidos cometeram em coautoria o crime de fraude fiscal qualificada (na modalidade mais grave deste), previsto e punido nos termos das disposições conjugadas dos artºs. 103º, 104º nº 2 als. a) e b) e nº 3 do RGIT, com referência aos artºs. 19º nºs 3 e 4, 23º e 36º nº 5 al. b) do CIVA, por referência à totalidade do IVA - no montante de € 245.161.00 - com a que a sociedade A..., Lda. se locupletou, desde logo porque não tece, sequer, qualquer consideração a respeito da forma de comparticipação imputada na acusação aos arguidos, limitando-se, simplesmente, a acolher a que nesta vem feita.
Tratando-se de uma questão de direito passível de sindicância por parte deste Tribunal de recurso, não só porque o conhecimento da mesma se impõe como oficioso, mas também porque o arguido BB a suscita no recurso que interpôs, impunha-se que o Tribunal recorrido ao fazer a subsunção jurídica dos factos que resultaram provados fosse claro quanto à fundamentação da mesma para que este Tribunal de recurso possa aferir da bondade ou não da decisão quanto à mesma.
O que, in casu, não acontece porque:
- por um lado, não se descortina do acórdão recorrido a razão de ser do enquadramento jurídico-penal dos factos provados feito, indistintamente, em relação a ambos os arguidos, integrando a atuação dos dois no crime de fraude fiscal qualificada por referência à totalidade do IVA - no montante de € 245.161.00 - com que se locupletou a sociedade A..., Lda., porque nada se discorre sobre a forma da participação nos factos de cada um dos arguidos que permita compreender porque é que na conduta do arguido BB se mostra abrangida aquele montante de € 245.161.00 referente ao IVA com que a A... se locupletou;
- por outro lado, se efetivamente o Tribunal recorrido considerou, como parece, que a conduta do arguido BB abrange o montante de € 245.161.00 referente ao IVA com que a A... se locupletou, não se vislumbra explicação no acórdão recorrido, agora já quanto à ponderação nele feita a respeito da pena a aplicar aquele arguido e ao arguido AA, que justifique o diferencial das penas que para ambos foram decididas (3 anos de prisão para o arguido BB e 4 anos e 6 meses de prisão para o arguido AA), quando, ainda, todas as demais circunstâncias previstas no art. 71º do CP a esse propósito convocadas se mostram ponderadas sem distinção para cada um dos arguidos;
- por fim, a respeito do montante do pagamento à Fazenda Nacional do IVA indevidamente deduzido como condição da suspensão da execução da pena de prisão aplicada a ambos os arguidos, para efeitos do disposto no art. 14º do RGIT, o acórdão recorrido termina por entender fixar a mesma da seguinte forma:“ - O arguido AA: a quantia global de € 245.161,00 (cfr. artºs 50º, 51º nº 1 al. a), 53º e 54º, todos do Cod. Penal e 14º nº 1 do RGIT), dos quais € 21.040,89 solidariamente com o arguido BB. - O arguido BB: a quantia de € 21.040,89, solidariamente com o arguido AA.”
Aduzindo, de seguida e para tanto, que:
“Com efeito, nos termos do disposto no artº 14º do RGIT, a suspensão da execução da pena de prisão aplicada é sempre condicionada ao pagamento, em prazo a fixar até ao limite de cinco anos subsequentes à condenação, da prestação tributária e acréscimos legais, do montante dos benefícios indevidamente obtidos e, caso o juiz o entenda, ao pagamento de quantia até ao limite máximo estabelecido para a pena de multa.
Por outro lado, por efeito da jurisprudência obrigatória decorrente do Ac. STJ de Fixação de Jurisprudência nº 8/2012, de 24 de Outubro, no processo de determinação da pena por crime fiscal, a suspensão da execução da pena de prisão, nos termos do artigo 50º, nº 1, do Código Penal, obrigatoriamente condicionada, de acordo com o artigo 14º, nº 1, do RGIT, ao pagamento ao Estado da prestação tributária e legais acréscimos, reclama um juízo de prognose de razoabilidade acerca da satisfação dessa condição legal por parte do condenado, tendo em conta a sua concreta situação económica, presente e futura, pelo que a falta desse juízo implica nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Ora, no caso dos autos, não obstante a condição de reformado por invalidez do arguido AA, atenta a capacidade económico-financeira relativamente desafogada do ( cuja esposa o ajuda financeiramente ), e o montante em questão relativo à prestação tributária por IVA ( pelo pagamento de uma pequena parte do qual é co-responsável solidariamente o arguido BB, o que permite maior flexibilidade no pagamento / cumprimento da condição por cada um dos condenados), considera-se justa, adequada e proporcional a imposição dessa condição legal, pelo período de suspensão da execução da respectiva pena.
No que se reporta ao arguido BB, o mesmo apenas será responsável pelo ressarcimento das quantias deduzidas indevidamente relativas às facturas emitidas pela empresa “D..., Lda”.” (bold nosso”
Do que assim deflui, resulta que, para efeitos de ponderação do enquadramento jurídico-penal da factualidade que resultou provada e que, no essencial permanece inalterada, o Tribunal recorrido levou em conta que o prejuízo causado pela conduta dos arguidos, foi praticada em coautoria por referência à liquidação indevida do IVA - na totalidade de € 245.161,00 - sem fundamentar porque assim o entendeu; já para efeito de pagamento dessa quantia ao Estado, como condição da suspensão da execução da pena de prisão que decidiu aplicar-lhes, ponderou de forma diferente, enveredando por decidir fixar essa condição para o arguido AA no montante de € 245.161,00, e, para o arguido BB, apenas no montante de € 21.040,89, solidariamente com o primeiro, com a explicação que este arguido BB só é responsável pelo ressarcimento das quantias deduzidas indevidamente relativas às faturas emitidas pela empresa D..., Lda. por ele gerida.
Tal aporia, detetada no acórdão recorrido, acarreta a nulidade do mesmo por falta de fundamentação relativamente à questão apontada, nos termos do disposto na al. a) do nº1 do art. 379º do CPP, por referência ao disposto no nº2 do art. 374º do mesmo diploma legal, nulidade essa que se declara, determinando-se, em consequência, que Tribunal a quo proferira novo acórdão suprindo a mesma - atendendo, para tanto, aos elementos cuja obtenção repute necessária para o efeito - em consequência do que resulta prejudicada a apreciação das demais questões suscitadas nos recursos interpostos pelos arguidos.
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III- Decisão
Nos termos e pelos fundamentos expostos, acordam os Juízes da 4ª Secção Criminal do Tribunal da Relação de Coimbra em:
1. Corrigir o acórdão recorrido, quanto ao ponto a.19 do elenco factual provado, da seguinte forma:
a) acrescentando no quadro neste integrado o segmento fático:
| 30 | 03/07/2015 | Material elétrico | 53.270,00 | 12.252,10 | 65.522,10 | D..., Lda. |
b) Eliminando no quadro neste integrado o segmento fático:
| 107 | 11/12/2015 | Rochas Ornamentais | 143.127,00 | 0,00 | 143.127,00 | E..., SA |
2. Julgar improcedentes os recursos interpostos pelos arguidos AA e BB nos segmentos recursivos atinentes à nulidade do acórdão recorrido decorrente da valoração de prova proibida prova, suscitada apenas pelo primeiro, e à impugnação da matéria de facto em todas as vertentes que foram suscitadas por ambos os arguidos, mantendo a factualidade decidida no acórdão recorrido, com exceção da que se mostra vertida no ponto a.27 do elenco factual provado, que - sem relevo significativo - se altera para:
“a.27.Os arguidos fizeram assim crer aos Serviços da Administração Tributária que as respetivas declarações periódicas de IVA apresentadas pela A... - se baseavam em documentos que titulavam verdadeiras transacções, induzindo-os em erro quanto à sua autenticidade, e, nessa sequência, lograram que a sociedade A..., Lda. se locupletasse com os montantes supra indicados”.
3. Declarar nulo o acórdão nos termos do disposto na al. a) do nº1 do art. 379º [por referência ao art. 374º, nº2] todos do CPP, determinando a prolação de novo acórdão que deverá suprir a nulidade apontada nos termos decididos supra.
4. Considerar prejudicada a apreciação das demais questões suscitadas nos recursos de ambos os arguidos.
5. Custas relativas ao recurso a cargo dos recorrentes, fixando-se a taxa de justiça individual em 4 UC (arts. 513º, nº 1 e 514º, nº 1 do C. Processo Penal e 8º, nº 9, do R. Custas Processuais e Tabela III, anexa).
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(Texto elaborado pela relatora e revisto por todas as signatárias - art. 94º, nº2 do CPP)
(Maria José Guerra - relatora)
(Isabel Gaio Ferreira de Castro - 1ª adjunta)
(Capitolina Fernandes Rosa- 2ª adjunta)