| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SUBSECÇÃO COMUM DA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO SUL
I. RELATÓRIO
U……………..– Empreendimentos …………., S.A., recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria que julgou procedente a impugnação judicial apresentada contra a liquidação de IRC relativa ao exercício de 2009 no montante de € 26.470,72, respectivos juros compensatórios, no valor de € 360,48, e estorno da liquidação de 2009, esta no valor de € 409,49.
Alega, para tanto, conclusivamente:
«
1) Conforme consta dos autos, a Recorrente apresentou a sua Petição Inicial, nos termos do disposto nos artigos 102º e seguintes, do Código de Procedimento e de Processo Tributário “ex vi” artigos 92º, nº 8 e 95º e seguintes da Lei Geral Tributária,, alegando o que acima se transcreveu;
2) Citada para o efeito, a Representante da Fazenda Pública, contestou, alegando o que consta de fls.;
3) Por Sentença de fls., o Meritíssimo Juiz decidiu o acima transcrito;
4) O que sempre esteve em discussão foi o ato administrativo de liquidação, que se define como ato tributário, bem como os atos preparatório que a ele levaram;
5) Tais atos referem-se à liquidação de IRC do exercício de 2009, da importância de € 26.106,88 (vinte e seis mil cento e seis Euros e oitenta e oito cêntimos), a que acrescem os respetivos juros compensatórios, que são acessórios da obrigação principal (o tributo);
6) O escrutínio judicial deveria centrar-se na questão de verificar se a Autoridade Tributária fez prova plena dos pressupostos da pretensão processual, e, se existe correspondência entre os factos que logrou provar e o facto tipo contido na previsão legal;
7) A Autoridade Tributária tem o dever proveniente quer das normas particulares que regulam cada uma das formas de tributação, quer pelo dever geral criado pelo artigo 268º nº 2 da CRP, que exige fundamentação expressa para os factos administrativos com eficácia externa que afetem direitos ou interesses legalmente protegidos;
8) E, isto por que a decisão tomada, terá de abarcar necessariamente a aferição lógica do processo de decisão, que tem de ser documentado no processo gracioso;
9) Não se fundamenta nada, se os custos são os obtidos na contabilidade, e a razão pela qual considera omissão de proveitos;
10) Entendemos, pois, que errou a decisão em recurso, especialmente quanto a esta parte;
11) A liquidação sempre terá de ser corrigida, por que ilegal, o que, desde já e aqui se requer, com todas as consequências legais daí resultantes;
12) O ato tributário tem de ter por base uma situação de facto ou de direito, concreta, prevista abstrata e tipicamente na lei como geradora do direito ao imposto. Tal base é, pois, o pressuposto de facto ou facto gerador da imposição;
13) A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária. Mas não foi fundamentada;
14) A nota de liquidação do IRC não determina os fundamentos para a sua liquidação, padecem do vício de falta de fundamentação o que conduzirá a vício de fundamentação legalmente exigida, fundamento previsto na alínea c) do artigo 99º do CPPT;
15) Relativamente à alínea b2) do relatório do SIT, não se encontra fundamentado o apuramento de rendimento;
16) Relativamente à demonstração da liquidação não é referido que se trata de uma liquidação adicional, nem refere os fundamentos da liquidação que deverá ser adicional;
17) A demonstração da liquidação não foi validamente notificada;
18) A liquidação impugnada não pode ser oponível ao contribuinte;
19) Só assim se fará justiça, que apesar de tarde, é preferível a nenhuma;
20) A Decisão que deu causa a este recurso, não está fundamentada como exigem as normas referidas, tendo por esse facto de ser Revogada, nulidade, esta, que aqui, mais uma vez, se requer.
21) O Venerando Tribunal com a decisão recorrida, não assegurou a defesa dos direitos da Alegante, ao não fundamentar exaustivamente a sua decisão, e nem se quer aplicar as normas legais aplicáveis ao caso em concreto;
22) Deixando o Venerando Juiz do Tribunal a quo de se pronunciar sobre algumas questões que são essenciais à boa decisão da causa, nomeadamente as acima expostas; A Sentença recorrida viola:
a) O disposto nos artigos 77º, nº 1, da LGT;
b) O disposto nos artigos 21º e 120º, alíneas a), c) e d) do CPT;
c) O disposto nos artigos 36º, nº 1 e 2, 99º, al. c), e seguintes da CPPT;
d) O disposto nos artigos 124º, 125º do CPA;
e) O disposto nas alíneas b), c) e d) do atual 615º do CPC;
f) O disposto no Decreto-Lei nº 256-A/77, de 17 de Junho;
g) O disposto nos artigos 13º, 20º, 202º, 204º, 205º, 266º, nº 2 e 268º, nºs 2 e 3 da CRP.
Termos em que, nos melhores de direito, e com o sempre mui douto suprimento de V. Exas., deve a Sentença recorrida ser REVOGADA, por ser de:
LEI, DIREITO, E
JUSTIÇA.».
A Recorrida não apresentou contra-alegações.
A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta emitiu douto parecer no sentido da improcedência do recurso.
Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, vêm os autos à conferência para decisão.
II. DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO
O objecto do recurso é delimitado pelas conclusões das respectivas alegações (cfr. artigo 635.º, n.º 4 e artigo 639.º, n.ºs 1 e 2, do Código de Processo Civil, aprovado pela Lei n.º 41/2003, de 26 de Junho), sem prejuízo das questões de que o tribunal ad quem possa ou deva conhecer oficiosamente, apenas estando este tribunal adstrito à apreciação das questões suscitadas que sejam relevantes para conhecimento do objecto do recurso.
Assim, analisadas as conclusões da alegação, as questões que importa dirimir reconduzem-se a indagar: (i) se a sentença enferma de nulidade por falta de fundamentação e omissão de pronúncia; (ii) se o acto tributário impugnado padece de vícios de forma por preterição da audição prévia e falta de fundamentação e, ainda, de erro nos pressupostos, incorrendo em erro de julgamento a sentença que não julgou verificado esses vícios formais e substantivos.
***
III. FUNDAMENTAÇÃO
A) OS FACTOS
Na sentença recorrida deixou-se factualmente consignado:
«Texto no original»
B.DE DIREITO
A recorrente invoca nulidade da sentença por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão, causa de nulidade expressamente prevista no art.º 615.º, n.º 1 alínea b) do CPC, com correspondência no art.º 125.º, n.º 1 do CPPT.
Como é jurisprudência pacífica e uniforme do Supremo Tribunal de Justiça, apenas a total ausência ou absoluta falta de fundamentação de facto e não a errada, incompleta ou insuficiente fundamentação, afecta o valor legal da sentença, provocando a invocada nulidade – vd. Ac. do STJ, de 12/15/2011, tirado no proc.º 2/08.9TTLMG.P1S1.
Ora, contrariamente ao alegado, constata-se que a sentença sob escrutínio enunciou os factos provados indicando os meios probatórios que os suportam e por que foi considerado ou desvalorizado o depoimento das testemunhas arroladas pelas partes e, quanto aos factos «não provados» refere não existirem com relevo para a apreciação da causa.
Por outro lado, e depois de enunciar as questões que ao tribunal cabe solucionar, a propósito da apreciação jurídica que delas fez, a sentença indica os preceitos legais aplicáveis.
Ora, tal conforma-se com o disposto no art.º 607.º, nºs 2 a 4 do CPC, não incorrendo a sentença na arguida nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto e de direito, que assim improcede.
Refere ainda a Recorrente que a sentença não se pronunciou sobre todas as questões colocadas, o que, a verificar-se, a inquinaria de omissão de pronúncia, nulidade expressamente prevista no art.º 615.º, n.º 1 alínea d) do CPC por violação do dever imposto ao juiz no art.º 608.º, n.º 2, do mesmo Código.
Como também constitui jurisprudência pacífica e uniforme do Supremo Tribunal de Justiça, a omissão de pronúncia é um vício gerador de nulidade da decisão judicial que ocorre quando o tribunal não se pronuncia sobre questões com relevância para a decisão de mérito e não quanto a todo e qualquer motivo ou argumento aduzido pelas partes.
Como se consigna no Ac. daquele alto tribunal de 12/10/2020, tirado no proc.º 12131/18.6T8LSB.L1.S1, «A nulidade por omissão de pronúncia, representando a sanção legal para a violação do estatuído naquele nº 2, do artigo 608.º, do CPC, apenas se verifica quando o juiz deixe de pronunciar-se sobre as «questões» pelas partes submetidas ao seu escrutínio, ou de que deva conhecer oficiosamente, como tais se considerando as pretensões formuladas por aquelas, mas não os argumentos invocados, nem a mera qualificação jurídica oferecida pelos litigantes».
Neste ponto, também não assiste razão alguma à Recorrente porque as questões suscitada na P.I. são exactamente aquelas que foram apreciadas na douta sentença recorrida, a saber: vício das notificações por falta de menção dos fundamentos de facto e de direito; preterição da audição prévia; falta de fundamentação das liquidações impugnadas; violação de princípios constitucionais; ilegalidade da liquidação de juros compensatórios; erro nos pressupostos das correcções resultantes da acção inspectiva.
Improcede a arguida nulidade da sentença por omissão de pronúncia.
Passando à apreciação dos erros de julgamento assacados à sentença:
Ø Falta de fundamentação da liquidação e vícios da notificação do acto
Como é jurisprudência pacifica do Supremo Tribunal Administrativo, expressada em inúmeros arestos, os actos tributários estão sujeitos a fundamentação (art.º 268.º, n.º 3, da CRP e art.º 77.º da LGT), a qual deve permitir aos seus destinatários ficar a conhecer os motivos por que a Administração os praticou e habilitá-los a optar conscientemente entre conformarem-se com os mesmos ou contra eles reagirem – vd. Ac. do STA, de 06/07/2017, tirado no proc.º 0723/15.
Ora, basta atentar no segmento do relatório de inspecção tributária transcrito no probatório, para logo se evidenciar que os fundamentos da liquidação impugnada estão suficientemente enunciados, permitindo ao destinatário apreender as razões da prática do acto e que se prendem com a consideração indevida do VPT como custo das fracções. Como ali se diz, expressamente, “O VPT de cada uma das fracções foi assim somado aos custos suportados pela empresa com a construção destes prédios e ao custo do terreno, não estando esta contabilização suportada em nenhum diploma legal. Desta forma, são custos não aceites já que não são indispensáveis à obtenção dos proveitos – art.º 23.º do CIRC”. E também consta do relatório de inspecção a quantificação dos custos não aceites com relação às fracções vendidas durante o exercício de 2009.
Salienta-se que de acordo com o disposto no n.º 1 do art.º 77.º da LGT, “A decisão de procedimento é sempre fundamentada…”, não se exigindo, como parece ser o entendimento da Recorrente, que o acto final do procedimento contenha ele próprio toda a fundamentação exigível, mesmo aquela de que anteriormente tomou conhecimento.
Por outro lado, como o Supremo Tribunal Administrativo tem vindo a realçar, uma coisa é a fundamentação do acto e outra é a comunicação desses fundamentos ao interessado: enquanto aquela constitui um vício susceptível de determinar a anulação do acto que dela padeça, o incumprimento ou cumprimento defeituoso do dever de comunicação dos fundamentos não se podem reflectir na validade do acto comunicando – vd. Acs. do STA, de 15/02/2012, tirado no proc.º 0872/11; de 05/03/2006, tirado no proc.º 0154/06.
O dever de comunicação dos fundamentos não se identifica ou confunde com o dever de fundamentação. Como refere Vieira de Andrade, «uma coisa será permitir que do exterior se conheçam as razões da decisão, outra coisa será levar ao exterior o conhecimento delas» (O Dever de fundamentação expressa dos actos administrativos, Almedina, 1991, pág. 47.). É por isso que os problemas existentes quanto ao incumprimento ou cumprimento defeituoso do dever de comunicação dos fundamentos não se podem reflectir na validade do acto comunicando. No nosso sistema, as eventuais deficiências que a notificação apresente apenas atingem a eficácia do acto notificando e não a sua perfeição ou validade, pois, como resulta do n.º 6 do art.º 77.º da LGT, a comunicação do acto constitutivo de deveres e encargos é apenas uma condição de eficácia.
Ora, sendo certo que da nota de notificação nada consta como fundamentação da liquidação, certo é que este acto, ora impugnado, assenta no relatório da inspecção de que a impugnante foi notificada. Aliás, quando da notificação do mesmo, logo foi advertida de que seria notificada da consequente liquidação de imposto e juros compensatórios (cf. fls. 13, 14, 23 a 24 do apenso instrutor).
Assim, e porque os fundamentos constantes do relatório de inspecção permitem a um destinatário médio conhecer as razões de facto e de direito que levaram à liquidação do imposto, inexiste qualquer erro de julgamento da sentença no que respeita à fundamentação deste acto.
Por outro lado, bem decidiu a sentença quando concluiu, na esteira da jurisprudência citada do STA, que os vícios da notificação não afectam a legalidade da liquidação comunicada, sendo que só as ilegalidades do acto são susceptíveis de ser conhecidas na impugnação judicial, como decorre do disposto no art.º 99.º do CPPT.
Ø Preterição da audição prévia
Artigo 60.º
Princípio da participação 1 - A participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, por qualquer das seguintes formas:
a) Direito de audição antes da liquidação;
b) Direito de audição antes do indeferimento total ou parcial dos pedidos, reclamações, recursos ou petições;
c) Direito de audição antes da revogação de qualquer benefício ou acto administrativo em matéria fiscal;
d) Direito de audição antes da decisão de aplicação de métodos indirectos, quando não haja lugar a relatório de inspecção;
e) Direito de audição antes da conclusão do relatório da inspecção tributária.
2 - É dispensada a audição:
a) No caso de a liquidação se efectuar com base na declaração do contribuinte ou a decisão do pedido, reclamação, recurso ou petição lhe seja favorável;
b) No caso de a liquidação se efectuar oficiosamente, com base em valores objectivos previstos na lei, desde que o contribuinte tenha sido notificado para apresentação da declaração em falta, sem que o tenha feito.
3 - Tendo o contribuinte sido anteriormente ouvido em qualquer das fases do procedimento a que se referem as alíneas b) a e) do n.º 1, é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais ainda se não tenha pronunciado.
4 - O direito de audição deve ser exercido no prazo a fixar pela administração tributária em carta registada a enviar para esse efeito para o domicílio fiscal do contribuinte.
5 - Em qualquer das circunstâncias referidas no n.º 1, para efeitos do exercício do direito de audição, deve a administração tributária comunicar ao sujeito passivo o projecto da decisão e sua fundamentação.
6 - O prazo do exercício oralmente ou por escrito do direito de audição é de 15 dias, podendo a administração tributária alargar este prazo até o máximo de 25 dias em função da complexidade da matéria.
7 - Os elementos novos suscitados na audição dos contribuintes são tidos obrigatoriamente em conta na fundamentação da decisão.
Mostram os autos que a impugnante, ora recorrente, foi notificada para o exercício do direito de audição relativamente ao projecto de relatório final no procedimento de inspecção tributária, mediante carta registada com aviso de recepção (cf. fls. 10 e 11 do apenso instrutor), pelo que nos termos das disposições conjugadas do n.º 1 alíneas a) e e) e n.º 3 do art.º 60.º da LGT, foi observado no procedimento de liquidação, o direito de participação, não tendo a sentença incorrido em erro de julgamento ao julgar improcedente este alegado vício de forma, improcedendo este segmento do recurso.
Por conseguinte, improcedem também os alegados vícios de inconstitucionalidade que se prendem com a preterição dos princípios da participação e da fundamentação, plasmados nos artigos 267.º, n.º 5 e 268.º, n.º 3 da Lei Fundamental. Quanto ao mais, não basta alegar violação de preceitos constitucionais, é necessário que se concretize qual o sentido normativo violado, para que o Tribunal dele possa conhecer.
Ø Erro nos pressupostos das correcções
Quanto, por fim, à questão da materialidade das correcções na base da liquidação impugnada, se bem entendemos a Recorrente, pretende que os custos contabilizados sobre o valor patrimonial e desconsiderados deveriam ser aceites nos termos do art.º 58.º-A do Código do IRC.
No segmento que importa, dispõe o referido preceito do CIRC:
«Artigo 58.º-A
Correcções ao valor de transmissão de direitos reais sobre bens imóveis
1 - Os alienantes e adquirentes de direitos reais sobre bens imóveis devem adoptar, para efeitos da determinação do lucro tributável nos termos do presente Código, valores normais de mercado que não poderão ser inferiores aos valores patrimoniais tributários definitivos que serviram de base à liquidação do imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis (IMT) ou que serviriam no caso de não haver lugar à liquidação deste imposto.
2 - Sempre que, nas transmissões onerosas previstas no número anterior, o valor constante do contrato seja inferior ao valor patrimonial tributário definitivo do imóvel, é este o valor a considerar pelo alienante e adquirente, para determinação do lucro tributável.
3 - Para aplicação do disposto no número anterior:
a) O sujeito passivo alienante deve efectuar uma correcção, na declaração de rendimentos do exercício a que é imputável o proveito obtido com a operação de transmissão, correspondente à diferença positiva entre o valor patrimonial tributário definitivo do imóvel e o valor constante do contrato;
b) O sujeito passivo adquirente, desde que registe contabilisticamente o imóvel pelo seu valor patrimonial tributário definitivo, deve tomar tal valor para a base de cálculo das reintegrações e para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente ao mesmo imóvel.
4 – (…)».
Não resulta minimamente dos preceitos indicados que o VPT deva ser acrescido aos custos de construção e aos custos do terreno, como procedeu a impugnante, até porque a determinação do VPT das fracções já entra em linha de conta com os custos do terreno e do edificado, o que redundaria numa sobreposição de custos necessários “para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora” (art.º 23.º do CIRC).
Se bem lemos, o que decorre do preceito citado e nomeadamente do seu n.º 3 alínea b), para que apela a impugnante, aqui recorrente, é que contabilizado o imóvel (ou direito real sobre ele incidente) pelo seu VPT, é este o valor a considerar para efeitos das taxas de reintegração (art.º 30.º, n.º 1, do CIRC), e nas transacções que envolvam o imóvel, situações que nada têm a ver com a subjacente às correcções levadas a efeito na acção inspectiva.
Improcede também o erro de julgamento apontado à sentença na apreciação que fez da legalidade das correcções na base da liquidação impugnada.
O recurso não merece provimento, sendo de confirmar a sentença recorrida.
IV. DECISÃO
Por todo o exposto, acordam em conferência os juízes da Subsecção Comum da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas a cargo da Recorrente.
Lisboa, 03 de Abril de 2025
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Vital Lopes
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Margarida Reis
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Tiago Brandão de Pinho |
