Inconformada com tal decisão, a Fazenda Pública veio recorrer para este TCA Sul, formulando, para tanto, as seguintes conclusões:

a) A Reclamante C... é a única credora real que logrou reclamar créditos citada que foi para o efeito, nos termos do disposto no artigo 864.º n.º 3, al. b), do Código Processo Civil;

b) Para reclamarem o pagamento dos seus créditos, os credores que sejam titulares de direito real de garantia registado ou conhecido, são citados após a penhora e junta a respetiva certidão do registo predial, nos termos do artigo 239º do CPPT.

c) É manifesto que o artigo 789.º, n.º 1, do Cód. Proc. Civil tem um campo de aplicação dirigido às situações em que um número plural de credores reclamantes lograram reclamar os seus créditos;

d) A Administração Fiscal está dispensada, por imperativo legal que se sobrepõe à norma subsidiária do CPC, de reclamar créditos, nos termos do art. 240º, nº 2, do CPPT

e) Havendo uma pluralidade de reclamações de créditos, as mesmas são notificadas aos credores reclamantes nos termos e para os efeitos do mencionado artigo 789.º, n.º 1 do Cód. Proc. Civil), os quais poderão, querendo, impugnar os créditos reclamados

f) O crédito exequendo da AF não carece de ser reclamado pois que, evidentemente, figura do próprio processo de execução fiscal sendo, como tal, conhecido ou, pelo menos acessível, à Reclamante.

g) Se das alterações introduzidas no CPPT pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, não ocorreu mais do que uma mudança da via ou forma processual adequada, sem que daí ocorra a erosão da própria natureza dos actos de verificação e graduação de créditos que se realizam no seio do processo executivo (que é já um processo de natureza judicial - art 103.º da LGT), não é possível afirmar, quanto mais não seja por via do principio do inquisitório, que o credor não desconhecesse ou não tivesse a possibilidade de conhecer o quantum exequendo da Administração Fiscal

h) Inexistindo qualquer outra reclamação de créditos para além da que foi deduzida pela credora hipotecária C... não descortinamos necessidade ou pertinência, que imponham no caso em apreço, a notificação à credora hipotecária para esse efeito, pois que seria até anacrónico notificar-se a credora reclamante da sua própria reclamação de créditos). (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 07.10.201 O, proferido no âmbito do Proc. n.0 9333107.4TBVNG-A.P1.S1, acessível in www.dgsi.pt).

i) O art 789.º , n.º 1, do Cód. Proc. Civil tem um campo de aplicação dirigido às situações em que um número plural de credores reclamantes lograram reclamar os seus créditos, só assim se compreendendo a necessidade de assegurar a realização do princípio do contraditório e a igualdade de meios processuais, enunciados no art. 98.º da LGT; que estabelece que, as partes dispõem no processo tributário de iguais faculdades e meios de defesa.

j) Enuncia o artigo 245.º do CPPT que: "[h]avendo reclamações ou juntas as certidões referidas no artigo 241. º, o órgão de execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos, notificando dela todos os credores que reclamaram créditos."

k) E portanto, respondendo à questão de saber se, nestas circunstâncias, a verificação e graduação de créditos poderia ocorrer logo imediatamente à junção aos autos das reclamações ou certidões indicadas no artigo 241.º do CPPT ou se seria de notificar o único credor do crédito reclamado, nos termos do artigo 3.º, nº 3 do CPC, conforme resulta do disposto no mencionado artigo 789.º do CPC, tendemos a responder positivamente à primeira questão formulada, afastando-se decisivamente da segunda.

l) A Fazenda Pública entende, in casu, que dispensada que está a Administração Fiscal de reclamar os seus créditos por normativo que se sobrepõe à legislação subsidiária do CPC e não havendo mais nenhum credor reclamante para além do próprio Reclamante C... que reclamou os seus créditos, não há que cuidar de assegurar um contraditório quando ele não ele não carece de ser assegurado - mediante uma notificação que anacronicamente lhe desse a possibilidade de impugnar os seus próprios créditos. Situação que a ocorrer, até pode configurar a prática de um ato inútil.

m) E sendo assim, como é, também não se alcança porque haveria a omissão desta aparente preterição de formalidade ser suscetível de influir na decisão de graduação a proferir - nem a douta decisão recorrida sequer o fundamenta. Desconhece-se o motivo, e em que medida, entende o tribunal que a obliteração da notificação prevista no art. 789°, do CPC pode influenciar a decisão que venha a ser proferida no âmbito da graduação.

n) Inexistindo vício reconduzível à nulidade prevista no art. 195°, do CPC, não podia o douto tribunal conceder provimento à presente Reclamação Judicial.

o) Fazendo-o, incorreu em erro de julgamento pois que concluiu pela existência de uma preterição de formalidade susceptível de influenciar a graduação realizada, quando a própria factualidade (é dado por provado na alínea F) do probatório apenas existir uma única reclamação de créditos produzida pela Reclamante C...) contraria a suposta violação do princípio do contraditório, qualificada como tal na decisão final.

p) Por outro lado, ocorre falta de fundamentação da douta sentença recorrida pois que não exterioriza o motivo e em que medida, no caso em apreço, entende que a omissão de notificação podia influenciar a decisão de graduar.

q) A sentença recorrida não fez, pois, uma correcta apreciação da matéria de facto e de direito em que assenta a decisão não merecendo por isso ser confirmada, impondo-se a sua revogação e substituição por acórdão que reconheça que os factos levados ao probatório não permitem concluir, sem mais, pela alegada nulidade prevista no art. 195°, do CPC - não se vislumbrando, do mesmo modo, que os princípios do contraditório (subsidiariamente aplicável pelo CPC) e da igualdade dos meios processuais, previsto no art. 98°, da LGT, possam ter sido violados.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., deverá ser considerado procedente o recurso e revogada a douta sentença recorrida, como é de Direito e Justiça.

2.1. De facto

É a seguinte a decisão da matéria de facto constante da sentença recorrida:

“

A) . A 24.10.2009, pelo Serviço de Finanças de ... foi instaurado contra a sociedade J..., S.A., o processo de execução fiscal (PEF) n.º ..., por dívida de IVA pela quantia exequenda de €182.274,85, e acrescido, ao qual foram apensados o PEF n.º ... e o PEF n.º ... [cf. fls. 1 a 5 e 828 a 886 do PEF em apenso].

B) . Em 13.11.2009, sede do PEF supra identificado foi efectuado o registo de hipoteca legal a favor da Fazenda Pública sobre o prédio urbano descrito na Conservatória do Registo de ... sob o n.º 4269/200880923, freguesia de ..., inscrito na respectiva matriz predial urbana com o artigo 5091, para garantir a quantia de €184.853,88 [cf. fls. 44 a 54 do PEF em apenso].

C) . Por despacho de 08.01.2010 do Chefe do Serviço de Finanças de ... foi determinada a constituição de hipoteca legal sobre 162 prédios propriedade da sociedade executada, em sede dos PEFs identificados em A) e C) supra, descritos na 2.ª Conservatória do Registo Predial de ..., sob o n.ºs 4111 a 5090 e 5092 a 5095, da freguesia de ... [cf. fls. 57 a 63 do PEF em apenso].

D) . Por despacho de 12.04.2011, do Chefe do Serviço de Finanças de ... foi dado início ao procedimento de venda do prédio inscrito na matriz predial da freguesia de ... sob o artigo n.º 5003 e descrito na 2.ª Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.º 4181/20080923 [cf. fls. 248 e 249 do PEF em apenso].

E) . A 14.04.2011 foi a C..., S.A., citada para reclamar créditos [cf. fls. 237 a 271 do PEF em apenso].

F) . A 28.04.2011 foi apresentado pela C..., S.A., reclamação de créditos no montante de €1.500.000,00, garantidos por hipoteca sobre o prédio em venda [cf. fls. 361 a 669 do PEF em apenso].

G) . A 21.06.2011, em sede do PEF n.º ... e apensos foi marcada a venda n.º 1503.2011.71, referente ao prédio identificado [cf. fls. 237 a 271 do PEF em apenso].

H) . A venda indicada no ponto anterior não se realizou por falta de propostas [cf. fls. 270 do PEF em apenso].

I) . A 25.10.2011, em sede do PEF n.º ... e apensos foi marcada a venda n.º 1503.2011.405, referente ao prédio inscrito na matriz predial da freguesia de ... sob o artigo n.º 5003 e descrito na 2.ª Conservatória do Registo Predial de ... sob o n.º 4181/20080923 [cf. fls. 273 do PEF em apenso].

J) . Em 14.02.2012 foi vendido o imóvel identificado no ponto anterior à C..., S.A., pelo valor de €25.500,00 [cf. fls. 329 a 333 do PEF em apenso].

K) . Em sede do PEF n.º ..., foi elaborada a seguinte liquidação de graduação de créditos n.º ... [cf. fls. 673 a 676 do PEF em apenso]:


“Texto e quadros no original”

L) . Em sede do PEF n.º ..., foi proferida a seguinte decisão de verificação e graduação de créditos:





(…) [cf. fls. 677 a 681 do PEF em apenso]”

M) . A 22.10.2012 foi a C..., S.A., notificada da decisão de verificação e graduação de créditos e respectiva liquidação identificadas nos pontos anteriores [cf. fls. 682 e 683 do PEF em apenso].

N) . A 02.11.2012 foi apresentada a petição inicial que deu origem à presente acção [cf. fls. 5 dos autos].

Assenta a convicção deste Tribunal no exame dos documentos constantes dos presentes autos e no processo instrutor, não impugnados, referidos a propósito de cada alínea do probatório”.

O) Os processos de execução fiscal nºs ... e ... foram instaurados para cobrança de dívidas de IVA do ano de 2009 – cfr. fls. 828 a 886 do PEF apenso.

P) O Serviço de Finanças de ... fez juntar ao processo de execução fiscal m.i em A) supra a certidão de dívidas que consta de fls. 801 a 816, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, da qual consta, além do mais, a indicação das seguintes dívidas:

- processo de execução fiscal nº ..., relativo a IMI do período de 2010;

- processo de execução fiscal nº ..., relativo a IMI do período de 2010.

Na sentença proferida no TAF de Sintra identificaram-se as questões a decidir na reclamação apresentada, ao abrigo do 276º do CPPT, pela C..., nos termos seguintes: “… aferir da legalidade da decisão de verificação e graduação de créditos n.º ... [cf. al. K) dos factos assentes], tendo sido invocados os seguintes fundamentos: i) nulidade por omissão de notificação de conta de custas; ii) imputação indevida de custas processuais por encargos não associados à venda em causa na conta reclamada; iii) nulidade por omissão da notificação do credor reclamante dos demais créditos reclamados, nos termos do artigo 866.º do CPC (actual artigo 789.º do CPC).

A Mma. Juíza a quo analisou primeiramente a nulidade identificada em i), considerando, pelas razões que aí deixou reveladas e que para o caso em análise não nos interessam, que era de julgar improcedente a alegação correspondente.

Passando à análise da nulidade indicada em iii) – “nulidade por omissão da notificação do credor reclamante dos demais créditos reclamados, nos termos do artigo 866.º do CPC (actual artigo 789.º do CPC)” – o tribunal recorrido veio a considerar que, efectivamente, se verificou a omissão de uma formalidade imposta na lei e, pelas razões melhor explicadas na sentença objecto de recurso, veio a concluir no sentido da “anulação de todos os actos praticados ulteriormente, inclusive a decisão reclamada, tudo nos termos do artigo 195.º do CPC”.

A Fazenda Pública, ora Recorrente, discorda do decidido e ataca a sentença recorrida apoiada em dois diferentes vectores.

Por um lado, defende que a sentença padece de falta de fundamentação [cfr. conclusão p)]; por outro, entende que a sentença padece de erro de julgamento, pois, contrariamente ao decidido, não ocorre, in casu, a nulidade prevista no artigo 195º do CPC, sendo certo que a decisão reclamada não encerra qualquer violação dos princípios do contraditório e da igualdade.

Vejamos por partes, começando pela invocada falta de fundamentação da sentença, a qual, a verificar-se, tem como consequência a nulidade da sentença.
Nos termos do disposto no nº1 do artigo 125º do CPPT, “Constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer”. Tenhamos, ainda, presente o disposto no nº2 do artigo 123º do CPPT, segundo o qual “O juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões”.
A nulidade da falta de fundamentação de facto e de direito está relacionada com o comando do artigo 607º, nº3 do CPC que impõe ao juiz o dever de discriminar os factos que considera provados e de indicar, interpretar e aplicar as normas jurídicas correspondentes.
Como é entendimento pacífico da doutrina, só a falta absoluta de fundamentação, entendida como a total ausência de fundamentos de facto e de direito, gera a nulidade prevista na al. b) do nº 1 do citado artigo 615º do CPC. A fundamentação deficiente, medíocre ou errada afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade.
Ora, como está bem de ver pela leitura da sentença recorrida, nada disto se verifica no caso em análise.
Com efeito, a sentença recorrida autonomiza claramente a matéria de facto e a apreciação do mérito dos fundamentos invocados.
Dentro da matéria de facto, a decisão refere-se expressamente aos factos provados, referindo-se, ainda, à factualidade não provada, indicando a motivação do Tribunal para o julgamento efectuado a este propósito.
Também a fundamentação da análise do mérito se nos afigura suficiente, para os efeitos aqui em análise. Com efeito, a sentença não deixou de chamar à colação o quadro legal a convocar para a decisão da questão que lhe foi colocada (artigos 789º, 3º, nº3 e 195º do CPC e 241º, 245º e 246º do CPT), apelou a diversa jurisprudência respeitante à temática em causa, fez ressaltar o circunstancialismo de facto pertinente e aplicou o direito a tal circunstancialismo, para, em conclusão, “reconhecer a omissão de formalidade imposta na lei – nos termos do artigo 789.º do CPC aplicável ex vi artigo 246.º do CPPT, susceptível de influir na decisão da proferir, o que constitui uma nulidade que determina a anulação de todos os actos praticados ulteriormente, inclusive a decisão reclamada, tudo nos termos do artigo 195.º do CPC”.
Ora, o que se disse é suficiente para concluir que – independentemente do acerto do decidido - o Tribunal a quo exteriorizou as razões do seu julgamento.
E, assim sendo, tanto basta para afastarmos a verificação da invocada nulidade, pois que, repete-se, só a falta absoluta de fundamentação gera a nulidade da sentença.
Em face do exposto, improcede esta primeira questão que nos vinha colocada.

E aqui, antes de avançarmos, importa que deixemos registo daquele que foi o discurso argumentativo seguido pelo Tribunal a quo, o que fazemos por duas ordens de razões. Por um lado, para melhor se perceberem as discordâncias da Recorrente com o decidido; por outro, porque a fundamentação seguida na sentença, concretamente na parte em que acolheu jurisprudência do STA que aí se transcreveu, merece a nossa concordância e, como se verá, tem inteira aplicação ao caso concreto.

Assim, pode ler-se na sentença recorrida, além do mais, o seguinte:

“(…)

Alega também a Reclamante que foi omitida a notificação dos créditos reclamados, nos termos do actual artigo 789.º do CPC.

Da análise da decisão de verificação e graduação de créditos resulta provado que foram reclamados créditos pela Reclamante, garantidos por hipoteca, e créditos da Autoridade Tributária e Aduaneira relativos a IMI, com privilégio imobiliário especial [cf. al. L) dos factos assentes].

Resulta do disposto no artigo 245.º do CPPT, na redacção, que “[h]avendo reclamações ou juntas as certidões referidas no artigo 241.º, o órgão de execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos, notificando dela todos os credores que reclamaram créditos.”

A questão coloca-se em saber se a verificação e graduação de créditos poderia ocorrer logo imediatamente à junção aos autos das reclamações ou certidões indicadas no artigo 241.º do CPPT, ou se seria de notificar os demais reclamantes dos créditos reclamados, nos termos do artigo 3.º, n.º 3 do CPC, e conforme resulta do disposto no artigo 789.º do CPC.

E é este último o entendimento seguido quer pela doutrina quer pela jurisprudência, como se tem pronunciado a jurisprudência do Supremo Tribunal Administrativo, nomeadamente nos Acórdãos de 12.09.2012 e de 04.06.2014, proferidos em sede dos recursos n.ºs 892/12 e 560/14.

Mais recentemente podemos ler no sumário do acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, de 17.06.2015, proferido em sede do recurso n.º 0629/15:

“I - Após as alterações introduzidas no CPPT pela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, pese embora os tribunais tributários mantenham a competência para conhecer da matéria relativa à verificação e graduação de créditos, ocorreu uma alteração da via ou forma processual adequada ao seu conhecimento, que deixou de ser o processo judicial de verificação e graduação de créditos, para ser o processo judicial de reclamação da decisão proferida pelo órgão da execução sobre a matéria, passando, assim, esta reclamação a constituir a forma processual de exercer a tutela jurisdicional no que toca à verificação e graduação de créditos, cuja decisão em primeira linha está confiada ao órgão da execução fiscal.

II - Havendo outras reclamações de créditos ou tendo sido juntas as certidões de dívidas referidas no art. 241.º do CPPT, o órgão de execução fiscal não pode proferir decisão de verificação e graduação de créditos sem que antes notifique o executado e os credores que reclamaram créditos, como o impõe expressamente o disposto no art. 789.º (anteriormente art. 866.º) do CPC, aplicável ex vi do art. 246.º do CPPT e decorre dos princípios do contraditório (cfr. art. 3.º, n.º 3, do CPC) e da igualdade dos meios processuais (art. 98.º da LGT).”

Será, pois, pertinente chamar à colação a fundamentação vertida no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 12.09.2012, proferido em sede do recurso n.º 0892/12, a que aqui aderimos e passamos a transcrever:

“(…)

A menos feliz redacção dada ao n.º 2 do art. 245.º – «Havendo reclamações ou juntas as certidões referidas no artigo 241.º, o órgão de execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos» – permite, prima facie, que se sustente, como o faz a Recorrente, que a verificação e graduação de créditos seria feita imediatamente a seguir à junção ao processo das reclamações e certidões referidas no art. 241.º, sem prévia audição das partes e do executado sobre a matéria.

No entanto, salvo o devido respeito, essa posição não resiste a uma mais cuidada análise. Sobre a questão, permitimo-nos citar JORGE LOPES DE SOUSA que, sob a epígrafe «Necessidade de observância do princípio do contraditório» ( JORGE LOPES DE SOUSA, Código de Procedimento e Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume IV, anotação 2 b1) ao art. 245.º, págs. 69/70.), demonstra inequivocamente o vício em que assenta aquela tese:

«[…] sendo inequívoco que a verificação de créditos e graduação de créditos envolve a resolução de questões de direito e de facto, o princípio do contraditório, enunciado no art. 3.º, n.º 3, do CPC, aplicável à globalidade dos actos do processo de execução fiscal, por ser um processo com natureza judicial na sua totalidade, mesmo na parte que é processada pela administração tributária (art. 103.º, n.º 1, da LGT), proíbe que, salvo caso de manifesta desnecessidade, sejam decididas questões de direito ou de facto, sem que as partes tenham tido a possibilidade de sobre elas se pronunciarem. Por outro lado, trata-se de um princípio que é de «observar e fazer cumprir, ao longo de todo o processo».

À mesma conclusão conduz o principio da «igualdade de meios processuais», enunciado no art. 98.º da LCT, que estabelece que «as partes dispõem no processo tributário de iguais faculdades e meios de defesa», o que supõe que à invocação pelos reclamantes das suas razões para verem reconhecidos e graduados os seus créditos, seja proporcionada aos outros interessados, designadamente os outros credores e ao executado, a possibilidade de as rebaterem. De resto, aquela Lei n.º 55-A/2010, de 31 de Dezembro, manteve em vigor o art. 246.º do CPPT em que se estabelece que «na reclamação de créditos observar-se-ão as disposições do Código de Processo Civil, mas só é admissível prova documental», o que não deixa margem para dúvidas sobre esta questão de a decisão de verificação e graduação de créditos ser ou não imediata subsequente à apresentação das reclamações e junção das certidões, pois esta remissão conduz directamente a aplicação do regime dos arts. 866.º a 868.º do CPC, em que se prevê que a verificação de créditos, quando há necessidade de produção de prova, siga os termos do processo sumário de declaração.

Por outro lado, embora neste art. 246.º do CPPT se faça restrição dos meios probatórios à prova documental, esta limitação será inconstitucional, se aplicada a casos em que o direito real de garantia não pode ser provado apenas por prova desse tipo, pelo que uma interpretação do art. 245.º n.º 2, do CPPT no sentido de ser proferida decisão de verificação e graduação de créditos imediatamente a seguir à apresentação das reclamações de créditos e junção das certidões referidas no art. 241.º, obstando à produção de prova não documental e sua discussão, seria materialmente inconstitucional por incompaginável com o princípio do acesso aos tribunais para defesa de direitos (art. 20.º, n.º 1, da CRP)».

Salvo o devido respeito, as objecções feitas pela Recorrente a este entendimento não colhem. Desde logo, não pode sustentar-se que a letra do n.º 2 do art. 245.º do CPPT determine, como sustenta a Recorrente, que «o órgão da execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos imediata e subsequentemente à apresentação das reclamações e junção das certidões referidas no artigo 241.º do CPPT, sem prévia notificação dos credores reclamantes e do executado para a impugnação dos créditos reclamados». O que a norma diz é, tão só, que «[h]avendo reclamações ou juntas as certidões referidas no artigo 241.º, o órgão de execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos». Ou seja, a norma não regula exaustivamente a tramitação da verificação e graduação de créditos, antes consagra que essa tramitação, designadamente a decisão, será feita pelo órgão da execução fiscal (com possibilidade de ulterior reclamação para tribunal pelos interessados, nos termos dos arts. 276.º e 278.º do CPPT).

Não tinha a norma que referir expressamente a necessidade de, previamente à decisão de verificação e graduação de créditos, se notificar os reclamantes das demais reclamações, pela simples razão de que, como ficou já referido, tal imposição resultava já, mediante remissão expressa operada pelo art. 246.º do CPPT – que quedou inalterado pela Lei n.º 55-A/2010 – para o art. 866.º do CPC, que determina que «[f]indo o prazo para a reclamação de créditos, ou apresentada reclamação nos termos do n.º 3 do artigo 865.º, dela são notificados, pela secretaria do tribunal, o executado, o exequente, os credores reclamantes e o cônjuge do executado, caso se tenha oposto à execução ou à penhora nos termos do n.º 1 do artigo 864.º-A, aplicando-se à notificação do executado o artigo 235.º, devidamente adaptado, sem prejuízo de a notificação se fazer na pessoa do mandatário, quando constituído».

Essa notificação é condição necessária e imprescindível ao exercício do direito de impugnação, não fazendo sentido que um crédito possa ser verificado sem que se tenha concedido aos interessados (executado e outros credores reclamantes) a possibilidade de o impugnar.

Questão diversa, mas que ora não cumpre abordar, é a da eventual inconstitucionalidade do n.º 1 do art. 245.º, n.º 1, do CPPT, na redacção que lhe foi dada pela Lei n.º 55-A/2010, na medida em que comete ao órgão da execução fiscal a verificação dos créditos nos casos em que tenha havido impugnação, por violação do disposto no art. 202.º, n.º 2, da Constituição da República Portuguesa (Sobre a questão, desenvolvidamente, JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit, volume IV, anotação 2 b2) ao art. 245.º, págs. 70/71. )-( A nosso ver, melhor teria sido, a fim de evitar dúvidas sobre a conformidade constitucional e a duplicação de esforços que facilmente se adivinha, que a opção do legislador tivesse sido a de apenas permitir que a decisão de verificação e graduação de créditos fosse proferida pelo órgão de execução fiscal no caso de não haver impugnação das reclamações, reservando essa decisão para o tribunal no caso contrário.). Em todo o caso, sempre diremos que a conformidade constitucional do preceito poderá estar assegurada pela possibilidade de reclamação judicial dessa decisão, garantida pelo n.º 3 do art. 245.º do CPPT.

As invocadas razões de celeridade e simplicidade que presidiram às alterações legislativas em sede de verificação e graduação de créditos não permitem concluir que o legislador tivesse pretendido que o órgão da execução fiscal pudesse proceder à verificação sem que previamente assegurasse o contraditório; e, se o tivesse pretendido, para além das manifestas objecções que se suscitariam do ponto de vista da conformidade constitucional de uma tal solução, um tão grave entorse aos princípios gerais do processo judicial – e, nunca é demais recordá-lo, estamos no âmbito de um processo de natureza judicial (cfr. art. 103.º da LGT) – por certo teria ficado expressamente consagrado na letra da lei (cfr. art. 9.º, n.º 3, do Código Civil).”

Consequentemente importa reconhecer a omissão de formalidade imposta na lei – nos termos do artigo 789.º do CPC aplicável ex vi artigo 246.º do CPPT, susceptível de influir na decisão da proferir, o que constitui uma nulidade que determina a anulação de todos os actos praticados ulteriormente, inclusive a decisão reclamada, tudo nos termos do artigo 195.º do CPC”.

A Recorrente, como resulta das conclusões da alegação recursória, ataca o assim decidido sustentada em diferentes argumentos.

Por um lado, refere que a Fazenda Pública, contrariamente ao que o Tribunal a quo concluiu ao invocar a alínea L) do probatório, não reclamou créditos, tanto mais que estava dispensada de o fazer – lê-se nas conclusões a), d) e f), além do mais, que “A Reclamante C... é a única credora real que logrou reclamar créditos citada que foi para o efeito”; “A Administração Fiscal está dispensada, por imperativo legal que se sobrepõe à norma subsidiária do CPC, de reclamar créditos, nos termos do art. 240º, nº 2, do CPPT”; “O crédito exequendo da AF não carece de ser reclamado pois que, evidentemente, figura do próprio processo de execução fiscal sendo, como tal, conhecido ou, pelo menos acessível, à Reclamante”.

Por outro lado, diz a Fazenda Pública, existindo apenas uma reclamação de créditos – precisamente a que foi apresentada pela C..., ora Recorrida – não faria qualquer sentido proceder à notificação da reclamação a que se refere o artigo 245º, nº2 do CPPT, isto é, notificando a mesma C..., credora reclamante, da sua própria reclamação de créditos – lê-se nas conclusões h) e l), além do mais, que “Inexistindo qualquer outra reclamação de créditos para além da que foi deduzida pela credora hipotecária C... (…) seria até anacrónico notificar-se a credora reclamante da sua própria reclamação de créditos”; “não havendo mais nenhum credor reclamante para além do próprio Reclamante C... que reclamou os seus créditos, não há que cuidar de assegurar um contraditório quando ele não ele não carece de ser assegurado - mediante uma notificação que anacronicamente lhe desse a possibilidade de impugnar os seus próprios créditos. Situação que a ocorrer, até pode configurar a prática de um ato inútil”.

É seguindo esta linha de argumentação que a Fazenda Pública, ora Recorrente, conclui que, in casu, nos termos conjugados do artigo 245º, nº2 do CPPT e 789º do CPC, não resulta a necessidade de qualquer notificação da C..., com vista a assegurar o contraditório, razão pela qual a sentença errou ao julgar verificada a nulidade processual, nos termos previstos no artigo 195º do CPC – lê-se nas conclusões c) i) e n), além do mais, que “É manifesto que o artigo 789.º, n.º 1, do Cód. Proc. Civil tem um campo de aplicação dirigido às situações em que um número plural de credores reclamantes lograram reclamar os seus créditos”; “só assim se compreendendo a necessidade de assegurar a realização do princípio do contraditório e a igualdade de meios processuais, enunciados no art. 98.º da LGT”; “Inexistindo vício reconduzível à nulidade prevista no art. 195°, do CPC”.

Vejamos, então, o que se nos oferece dizer sobre a argumentação expendida.

É preciso dizer que, efectivamente, e contrariamente à ilação que o Tribunal a quo retirou da alínea L) dos factos provados, a Fazenda Pública não apresentou uma reclamação de créditos, concretamente dos mencionados créditos “relativos a IMI, com privilégio imobiliário especial”.

O que a referida alínea L) nos permite afirmar é tão-somente que na decisão de verificação de créditos, objecto de reclamação por parte da C..., foram, entre outros (entre eles, o crédito da C...), verificados e graduados créditos provenientes de IMI, constando de tal decisão a referência aos processos executivos nºs ... e ... e ao privilégio imobiliário especial de que gozam tais créditos.

Contudo, visto este aspecto, por aqui se fica a razão da Fazenda Pública.

Vejamos.

Não é verdade que os créditos em causa sejam créditos exequendos, pois que, como resulta dos factos provados, o processo de execução fiscal no âmbito do qual foi proferida a decisão de verificação e graduação de créditos – nº ... e os apensos, nºs ... e ... - tem subjacente unicamente dívidas de IVA (que não de IMI).

Os créditos de IMI a que se refere a sentença (“com privilégio imobiliário especial”), os quais surgem verificados e graduados, na decisão reclamada, com preferência sobre o crédito da reclamante C..., constam de certidão de dívidas junta ao processo de execução fiscal nº ... e apensos, pelo Serviço de Finanças de ..., nos termos previstos no artigo 241º, nº2 do CPPT.

Ora, com o regime da Lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro, que atribuiu ao órgão da execução fiscal competência para a verificação e graduação de créditos que anteriormente cabia aos Tribunais Tributários, foi revogado o artigo 243º do CPPT que dispunha sobre o prazo de reclamação de créditos pelo Representante da Fazenda Pública, a apresentar junto do Tribunal tributário de 1ª instância. Daí que, como afirma J. Lopes de Sousa, “com a revogação do artigo 243º do CPPT, operada pela Lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro, deixaram de ser apresentadas reclamações relativas aos créditos referidos nas certidões referidas no artº 241º…” – vide, CPPT anotado e comentado, Vol. IV, Áreas Editora, 6ª edição, 2011, pág. 79.

Como resulta do disposto no artigo 245º, nº 2 do CPPT, “Havendo reclamações ou juntas as certidões referidas no artigo 241.º, o órgão de execução fiscal procede à verificação e graduação de créditos, notificando dela todos os credores que reclamaram créditos”.

Fazendo apelo à jurisprudência em que a sentença se apoiou - e que aqui se reitera na íntegra – está fora de dúvidas que a verificação e graduação de créditos se possa efectuar imediatamente a seguir à junção ao processo das reclamações e certidões referidas no artigo 241º do CPPT, sem que as partes (incluindo o executado) sejam ouvidas, sendo inequívoco que, tal como decorre do disposto no artigo 246º, nº1 do CPPT, excepto no que respeita à reclamação da decisão de verificação e graduação, que é efectuada exclusivamente nos termos dos artigos 276.º a 278.º do CPPT, “na reclamação de créditos observam-se as disposições do Código de Processo Civil”.

Significa isto, portanto, e para o que para o caso importa, que, na reclamação de créditos, o órgão da execução fiscal está obrigado a cumprir (e fazer cumprir) o princípio do contraditório, designadamente perante as reclamações de créditos apresentadas no âmbito do processo - vide, artigos 3º, nº3 e 789º, nº1 do CPC.

A necessidade de observar o princípio do contraditório perante as reclamações de créditos apresentadas, nos termos do disposto no artigo 789º, nº1 do CPPT - que a Fazenda não questiona - vale integralmente para as certidões de dívidas juntas ao abrigo do artigo 241º do CPPT, pois que, como no caso acontece, os créditos aí titulados serão (ou poderão ser) objecto de verificação e graduação de créditos.

A não se entender assim, estaríamos a admitir que um reclamante fosse confrontado, pela primeira vez, com créditos da Fazenda Pública (que não os exequendos), sem que sobre os mesmos pudesse tomar posição, impugnando-os. Tal, insiste-se, não é aceitável e está legalmente afastado, desde logo pela necessária aplicação do princípio do contraditório, tal como decorre do CPC.

Portanto, repete-se, neste enquadramento que vimos de explanar, a notificação que se exige prévia à verificação e graduação de créditos, quer do executado, quer dos credores reclamantes, abrange as certidões de dívidas a que se reporta o artigo 241º do CPPT, como única forma possível de assegurar o princípio do contraditório. Neste sentido, Lopes de Sousa, na obra e página citada, afirma que “Com a revogação do artigo 243º do CPPT, operada pela Lei nº 55-A/2010, de 31 de Dezembro, deixaram de ser apresentadas reclamações relativas aos créditos referidos nas certidões referidas no artº 241º, pelo que serão essas certidões com as reclamações que terão que ser notificadas…” (sublinhado nosso).

Assim, e encaminhando o raciocínio para final, há que concluir como na sentença, desde já se esclarecendo que, para os efeitos que aqui se analisam, tem pouco interesse atermo-nos (como pretende a Fazenda Pública) ao facto de o artigo 789º, nº1 do CPC se reportar a reclamações de créditos, quando, no caso, a Fazenda Pública não reclamou e apenas foram juntas certidões de dívidas, pois que, no âmbito do processo de reclamação de créditos, regulado no CPPT, o CPC é aplicável, com as necessárias adaptações (sem prejuízo da ressalva constante da 2ª parte do nº1 do artigo 246º do CPPT).

Há, pois, que reconhecer a omissão de uma formalidade legalmente imposta (cfr. artigo 789º, nº1 do CPC, conjugado com os artigos 245º, nº 2 e 246º, nº1 do CPPT), omissão esta susceptível de influenciar a decisão a proferir (no caso, influenciou efectivamente a decisão proferida), o que, como a sentença concluiu, “constitui uma nulidade que determina a anulação de todos os actos praticados ulteriormente, inclusive a decisão reclamada, tudo nos termos do artigo 195.º do CPC”.

Termos em que, sem necessidade de mais considerações, há que julgar improcedente o recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública, devendo a sentença recorrida manter-se na ordem jurídica, o que aqui se determina.

Em face do exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do TCA Sul em NEGAR PROVIMENTO AO RECURSO.

Custas pela Recorrente.

Lisboa, 29/9/16.