Parecer da Procuradoria Geral da República

Parecer do Conselho Consultivo da PGR

Nº Convencional:	PGRP00002281
Parecer:	P000592003
Nº do Documento:	PPA12022004005900
Descritores:	CÂMARA MUNICIPAL INSTITUTO DO AMBIENTE AVALIAÇÃO DE IMPACTE AMBIENTAL ESTRADA TAXA ISENÇÃO FISCAL ISENÇÃO PESSOAL IMPOSTO RESERVA DE LEI PRINCÍPIO DA IGUALDADE TRIBUTÁRIA INTERPRETAÇÃO DA LEI FISCAL PRINCÍPIO DA LEGALIDADE TRIBUTÁRIA NORMA EXCEPCIONAL PERSONALIDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA CAPACIDADE TRIBUTÁRIA PASSIVA PESSOA COLECTIVA DE DIREITO PÚBLICO DIREITO AO AMBIENTE PRINCÍPIO DA AUTONOMIA FINANCEIRA FINANÇAS LOCAIS PRINCÍPIO DA RECIPROCIDADE PRINCÍPIO GERAL DE ISENÇÃO TRIBUTÁRIA

Informação Administrativa

Livro:	00
Numero Oficio:	1852
Data Oficio:	05/07/2003
Pedido:	05/08/2003
Data de Distribuição:	05/15/2003
Relator:	MÁRIO SERRANO
Sessões:	01
Data da Votação:	02/12/2004
Tipo de Votação:	MAIORIA COM 4 VOT VENC
Sigla do Departamento 1:	MCOTA
Entidades do Departamento 1:	SE DO AMBIENTE
Posição 1:	HOMOLOGADO
Data da Posição 1:	04/07/2004

Privacidade:	[01]
Data do Jornal Oficial:	06-05-2004
Nº do Jornal Oficial:	106
Nº da Página do Jornal Oficial:	7081
Indicação 2:	ASSESSOR:SUSANA PIRES

Informação Jurídica

Área Temática:	*DIR ADMADM PUBL/DIR AMB/DIR FISC7DIR CIVTEORIA GERAL*
Ref. Pareceres:	P002041979 P000641980 P001791980 P000811984 P001081987 P000641989 P000701989 P000321990 P001181990 P000611991 P000802003
Legislação:	DL 69/2000 ART7 N2 H) DE 03/05; P 1182/2000 N1 DE 18/12; L 42/98 ART33 DE 06/08; DL 398/98 ART1 N1 ART3 N1 A) N2 N3 ART4 N2; L 15/2001 DE 05/06; DL 229/2002 DE 31/10; L 32-B/2002 DE 30/12; DL 160/2003 DE 19/07; L 107-B/2003 DE 31/12; CONST76 ART9 E) ART103 N1 N2 ART106 N2 ART165 N1 I) ART238; DL 215/89 ART2 N1 N2 ART3 N1 N2 DE 01/07; DL 198/2001 DE 03/07; L 109-B/2001 DE 27/12; L 16-A/2002 DE 31/05; DL 229/2002 DE 31/10; L 32-B/2002 DE 30/12; DL 17/2003 DE 03/02; DL 163/2003 DE 24/07; DL 287/2003 DE 12/11; L 107-B/2003 DE 31/12; CCIV66 ART9 ART11; L 11/87 ART1 ART4 ART27 N1 G) ART30 N1 N2 N3 DE 07/04; DL 224-A/96 DE 26/11; L 13/2002 DE 19/02; DL 186/90 DE 06/06; DL 278/97 DE 08/10; DRGU 39/80 DE 27/11; DRGU 42/97 DE 10/10; DL 69/2000 ART1 N1 N2 H) ART7 N1DE 03/05; RECT 7-D/2000 DE 30/06; DL 74/2001 DE 26/02; DL 69/2003 ART2 E) J) DE 10/04; DL 120/2000 DE 04/07; L 1/79 DE 02/01; DL 98/84 ART29 DE 29/03; L 1/87 ART27 DE 06/01; DL 470-B/88 DE 19/12; DL 37/93 DE 13/02; L 42/98 ART16 ART18 A ART20 ART21 ART22 ART33 DE 06/08; RECT 13/98 DE 25/08; L 87-B/98 DE 31/12; L 3-B/2000 DE 04/04; L 15/2011 DE 05/06; L 94/2001 DE 20/08; LO 2/2002 DE 28/08; DL 442-C/88 ART9 DE 30/11; DL 41969 ART13 N2 DE 24/11/1958; DL 287/2003 ART31 N1 N3 ART32 N2 DE 12/11; DL 442-B/88 ART9 N1 A) DE 30/11; DL 198/2001 DE 03/07; L 85/2001 DE 04/08; DL 221/2001 DE 07/08; L 109-B/2001 DE 27/12; L 16-A/2002 DE 31/05; L 32-B/2002 DE 30/12; DL 80/2003 DE 23/04; DL 287/2003 DE 12/11; L 107-B/2003 DE 31/12; L 150/99 ART6 A) DE 11/09; DL 287/2003 DE 12/11; L 107-B/2003 DE 31/12
Direito Comunitário:	DIR CONS CEE 85/337/CEE DE 27/07/1985 DIR CONS CE 97/11/CE DE 03/03/1997
Direito Internacional:
Direito Estrangeiro:
Jurisprudência:	AC TC 497/89 DE 13/07 AC STA DE 30/10/1991
Documentos Internacionais:
Ref. Complementar:

Conclusões

Conclusões:

1ª) As autarquias locais, enquanto promotoras de projectos de obras objecto do procedimento de avaliação de impacte ambiental, regulado pelo Decreto-Lei nº 69/2000, de 3 de Maio, estão sujeitas a esse procedimento e ao pagamento da taxa que lhe corresponde, prevista no artigo 7º, nº 2, alínea h), do Decreto-Lei nº 69/2000 e no nº 1º da Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro;

2ª) A isenção tributária instituída a favor das autarquias locais, nos termos do nº 3 do artigo 33º, em articulação com o nº 1, da Lei das Finanças Locais, aprovada pela Lei nº 42/98, de 6 de Agosto, refere-se apenas a impostos, taxas e outras contribuições devidos a outros municípios e freguesias, e não a tributos de carácter estadual – assim não incluindo a taxa de avaliação de impacte ambiental.

Texto Integral

Texto Integral:

Senhor Secretário de Estado do Ambiente,
Excelência:

Dignou-se Vossa Excelência solicitar a este corpo consultivo ([1]) parecer sobre se uma câmara municipal está isenta do pagamento da taxa de avaliação de impacte ambiental (AIA), prevista no artigo 7º, nº 2, alínea h), do Decreto-Lei nº 69/2000, de 3 de Maio, e no nº 1º da Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro, ao abrigo do artigo 33º da Lei das Finanças Locais, aprovada pela Lei nº 42/98, de 6 de Agosto.

Cumpre emitir parecer.

1. Para melhor enquadrar a problemática suscitada, importa conhecer o seu contexto, o qual se colhe dos elementos enviados.

2. A consulta surgiu a propósito do procedimento de avaliação de impacte ambiental relativo à construção da circular externa da zona urbana de Pombal, da iniciativa da Câmara Municipal de Pombal.

No âmbito desse procedimento, foi o respectivo Município, na pessoa do seu Presidente, notificado pelo Instituto do Ambiente para pagamento da quantia de 3025,09 Euros, considerada por esta entidade como devida a título de taxa de avaliação de impacte ambiental ([2]).

O Município comunicou ao Instituto do Ambiente a sua recusa em efectuar tal pagamento por entender que beneficiaria de uma isenção de pagamento de quaisquer impostos e taxas, nos termos do artigo 33º da Lei das Finanças Locais ([3]). Em resposta, aquele organismo referiu sustentar a «não aplicabilidade da legislação invocada, uma vez que se trata de uma taxa não incluída no referido diploma legal e, portanto, não passível de isenção» ([4]).

2.1. Solicitado entretanto pelo Presidente da Câmara Municipal de Pombal um parecer sobre a matéria à Comissão de Coordenação da Região Centro ([5]), veio a respectiva Divisão de Apoio Jurídico a sustentar o entendimento de que «a Câmara Municipal está abrangida pela isenção prevista no nº 3 do art. 33º da Lei das Finanças Locais».

Os argumentos utilizados para fundamentar essa posição foram, essencialmente, os seguintes:

– «A Lei das Finanças Locais (…), no seu nº 1 do art. 33º, estabelece uma isenção para a administração directa e indirecta do Estado em relação a todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias que sejam devidos pelo Estado às autarquias locais e, reciprocamente, o nº 3 deste mesmo normativo prevê isenção semelhante e genérica para todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias que sejam devidos pelas autarquias locais»;

– «(…) estas isenções são isenções genéricas que abrangem todos os domínios de actuação do Estado e das autarquias e são estabelecidas tendo em conta a natureza da entidade pública em causa (isenção subjectiva)»;

– «(…) a norma da Lei das Finanças Locais que estabelece o regime das isenções é uma norma especial que abrange horizontalmente todos os regimes jurídicos que regulamentem os diverso sectores, quer do Estado, quer das autarquias locais»;

– «(…) embora a Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro, determine o pagamento de uma taxa pelo procedimento de avaliação de impacte ambiental, sem estabelecer para o efeito nenhum regime de isenção, sempre será de aplicar às autarquias (…) o regime de isenção previsto no art. 33º da Lei das Finanças Locais».

2.2. Comunicado o teor desse parecer ao Presidente da Câmara Municipal de Pombal ([6]), colocou-o este em seguida à consideração do Instituto do Ambiente ([7]), que se pronunciou em sentido divergente.

No respectivo parecer, afirmou-se que a Comissão de Coordenação da Região Centro «ao fazer a sua análise omitiu parte do preceito em causa», na medida em que o seu nº 1 se refere aos «impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias que sejam devidos aos municípios e freguesias nos termos do presente diploma» e o nº 3 aos que sejam «devidos pelos municípios e freguesias ao Estado». E concluiu-se que «o regime de isenção previsto no art. 33º da Lei das Finanças Locais não é aplicável às taxas devidas pelo procedimento de AIA».

Argumentou-se nos seguintes termos:

– «(…) a isenção não é de forma alguma genérica, já que não há qualquer suporte na letra da lei para tal interpretação. Com efeito, segundo a norma legal em causa, a isenção é concedida para as matérias previstas na própria Lei das Finanças Locais, pois é nesse sentido que vai a expressão “(…) impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias (…) devidos (…) nos termos do presente diploma» (…)»;

– «(…) considerando que o regime de isenção atribuído aos municípios e freguesias é idêntico, conforme resulta da parte final do nº 3 do art. 33º, também neste caso a interpretação terá de ser no mesmo sentido, isto é, esta isenção diz respeito às matérias reguladas na própria Lei das Finanças Locais, encontrando-se, por conseguinte, arredadas deste regime de isenção taxas previstas em diplomas legais para os quais não foi expressamente previsto qualquer tipo de isenção».

Informado o Presidente da Câmara Municipal de Pombal do teor desse parecer pelo Instituto do Ambiente ([8]), solicitou esta entidade, de novo, o respectivo pagamento da taxa, com subsequente insistência, por falta de resposta ([9]).

Na sequência desse pedido, entendeu o referido Presidente suscitar junto de Sua Excelência o Ministro das Cidades, Ordenamento do Território e Ambiente a resolução dessa divergência de entendimentos entre a Comissão de Coordenação da Região Centro e o Instituto do Ambiente, enquanto entidades tuteladas pelo respectivo Ministério ([10]).

2.3. Submetida essa matéria à apreciação de consultor jurídico da Auditoria Jurídica do Ministério, veio aquele defender no respectivo parecer a opinião de que «a Câmara Municipal de Pombal terá de pagar a taxa de avaliação de impacte ambiental».

A partir da análise do teor do artigo 33º da Lei das Finanças Locais, desenvolveu-se a seguinte argumentação:

«(…) às autarquias locais é concedida, de harmonia com o citado art. 33º, uma isenção – elemento subjectivo.
O elemento objectivo, constante do mesmo preceito, é o seguinte: “o pagamento de todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias (…) nos termos do presente diploma”.
Remete, assim, para os artos 16º, 18º, 19º, 20º, 21º e 22º.
Como se alcança da leitura dos mesmos, a taxa de avaliação de impacte ambiental não se encontra contemplada em nenhum deles.
Logo, não existe, relativamente às autarquias locais, uma situação (…) que possa justificar que lhes seja concedida a isenção.
Acresce que ao pagamento dessa taxa não é atribuído, em nenhum diploma legal, qualquer isenção tributária.»

Encaminhado o expediente para a Secretaria de Estado do Ambiente, entendeu Vossa Excelência solicitar parecer deste Conselho Consultivo sobre a referida matéria.

3. Estes, pois, os dados a considerar acerca da temática suscitada, que se passará a dirimir.

III

1. A questão colocada consiste, fundamentalmente, em saber se a isenção de taxas contemplada no artigo 33º da Lei das Finanças Locais, de que beneficiam as autarquias locais, abrange a taxa de avaliação de impacte ambiental prevista no artigo 7º, nº 2, alínea h), do Decreto-Lei nº 69/2000 e no nº 1º da Portaria nº 1182/2000.

Importa, pois, começar por enquadrar a matéria das taxas e das isenções tributárias e, em seguida, analisar os referidos diplomas legais, tudo com vista a melhor compreender qual a relação que intercede entre as respectivas normações.

2. A taxa constitui uma figura tributária afim do conceito de imposto, mas que com este não se confunde.

A doutrina tem operado a distinção entre as duas figuras. E, tradicionalmente, prevaleceu o entendimento de que o regime constitucional dos impostos não seria aplicável às taxas.

2.1. Para CARDOSO DA COSTA ([11]), o imposto é «uma prestação unilateral, o que significa que ao pagamento do respectivo montante (…) não corresponde nenhuma contraprestação específica por parte do Estado». E por aí não se confunde com outras prestações coactivas do Estado, como sejam as taxas, «as quais, sendo preços autoritariamente estabelecidos pagos pela utilização individual de bens semi-públicos (-), têm a sua contrapartida numa actividade do Estado especialmente dirigida ao respectivo obrigado» ([12]).

Por sua vez, ALBERTO XAVIER ([13]) referia ser «corrente separarem-se os tributos em duas grandes categorias: os impostos e as taxas». Quanto ao critério dessa distinção, dizia o autor que «as taxas se individualizam no terreno mais vasto dos tributos por revestirem carácter sinalagmático, não unilateral, o qual por seu turno deriva funcionalmente da natureza do facto constitutivo das obrigações em que se traduzem e que consiste ou na prestação de uma actividade pública, ou na utilização de bens do domínio público, ou na remoção de um limite jurídico à actividade dos particulares», enquanto o imposto é «uma prestação unilateral, no sentido de não sinalagmática» ([14]).

Nesta mesma linha conceptual se posicionam SOARES MARTINEZ ([15]), ANTÓNIO BRAZ TEIXEIRA ([16]), NUNO DE SÁ GOMES ([17]), JOSÉ CASALTA NABAIS ([18]) ou SALDANHA SANCHES ([19]). E também este Conselho acolheu, em momentos anteriores, essa caracterização das espécies de tributos em presença ([20]).

2.2. Mas essa afinidade entre taxa e imposto não tem permitido um tratamento doutrinário uniforme das duas categorias.

Vários autores aceitam que a diferença entre esses conceitos permitiria reconhecer uma distinção entre direito tributário e direito fiscal: esta última designação identificaria o direito relativo aos impostos, enquanto a outra denominação seria mais ampla, na medida em que referenciaria o direito relativo aos tributos ou receitas coactivas, o que abrangeria, além dos impostos, as taxas e outras figuras tributárias, como as contribuições especiais, as receitas parafiscais ou os monopólios fiscais ([21]). Ou seja, o direito tributário seria o género de que o direito fiscal era a espécie ([22]).

Esta distinção tem tradição, designadamente, na doutrina italiana, mas, entre nós, é generalizado o emprego pela doutrina das duas designações como sinónimas – e, em qualquer caso, para referir, com as mesmas, apenas o direito dos impostos.

Com efeito, tem-se entendido que «não há uma teoria jurídica aplicável simultaneamente a todas essas categorias de receitas coactivas» ([23]). Como refere SOARES MARTINEZ, «embora alguns princípios jurídicos se possam definir com suficiente amplitude para abrangerem todas as normas disciplinadoras de prestações patrimoniais de Direito Público, afigura-se difícil o enquadramento numa mesma teoria jurídica de categorias como o imposto, a taxa, a contribuição especial, a multa, a licença, a requisição e a expropriação» ([24]).

Em todo o caso, não se deixa de salientar, quanto aos impostos e taxas, a constatação – já sustentada por ALBERTO XAVIER ([25]) – de que «os caracteres comuns a estas espécies são de molde a proporcionar uma regulamentação jurídica dotada de fortes elementos de homogeneidade».

E não obstante a própria lei sempre ter usado, em regra, de forma indistinta as expressões “fiscal” e “tributário”, normalmente associadas a impostos ([26]), vem ocorrendo em tempo mais recente – provavelmente por força dessa ideia de homogeneidade – um maior rigor conceptual e uma aproximação entre os regimes dos impostos e das taxas, como se evidencia do enquadramento emergente da denominada lei geral tributária, aprovada pelo Decreto-Lei nº 398/98, de 17 de Dezembro ([27]). Nos termos do seu artigo 1º, nº 1, afirma-se que o diploma «regula as relações jurídico-tributárias» e deduz-se da classificação dos tributos contida no seu artigo 3º, ao distinguir os tributos em fiscais e parafiscais [nº 1, alínea a)], que o respectivo regime se reporta tanto aos impostos como a outras figuras tributárias. Aliás, esclarece o nº 2 do citado artigo 3º que «os tributos compreendem os impostos, incluindo os aduaneiros e especiais, e outras espécies tributárias criadas por lei, designadamente as taxas e demais contribuições financeiras a favor de entidades públicas», embora se remeta para lei especial – ainda não editada – o regime geral das taxas e das mencionadas contribuições financeiras (nº 3) ([28]).

Como veremos, essa proximidade da figura das taxas relativamente à disciplina jurídica dos impostos, permitir-nos-á uma melhor compreensão da isenção tributária que se discute na presente consulta.

2.3. Vejamos agora como se apresenta o regime constitucional do sistema fiscal.

O artigo 103º da Constituição ([29]), sob a epígrafe «Sistema fiscal», define, no seu nº 1, os objectivos do sistema fiscal, e, no nº 2, reserva à lei a criação de impostos e a determinação dos elementos incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes.

Essa reserva de lei é desenvolvida no artigo 165º, nº 1, alínea i) ([30]), que integra na competência relativamente reservada da Assembleia da República (AR) a matéria da «criação de impostos e sistema fiscal», o que sucede desde a respectiva versão originária, a par da matéria do «regime geral de taxas e demais contribuições financeiras a favor das entidades públicas», segmento que foi introduzido com a 4ª revisão constitucional (Lei Constitucional nº 1/97, de 20 de Setembro).

Perante a versão anterior do texto constitucional, consideravam GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA ([31]) que o sistema fiscal mencionado no artigo 106º «é o conjunto dos impostos e demais figuras tributárias», mas ao mesmo tempo sustentavam que no âmbito da reserva legislativa relativa da AR – e apesar da referência no respectivo preceito ao mesmo sistema fiscal – apenas se situariam «a definição e articulação do sistema fiscal em geral, como conjunto de impostos», bem como a «criação de cada um dos impostos, incluindo o seu regime no que concerne aos elementos enunciados no art. 106º-2», confinando assim esses autores a reserva de lei à matéria de impostos ([32]).

Concluíam, pois, GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA no sentido de que «o regime constitucional dos impostos não é directamente aplicável às taxas» e que, designadamente, «não gozam da reserva de lei parlamentar, salvo na medida em que tal releve para a definição do sistema fiscal» ([33]).

Também JOSÉ CASALTA NABAIS ([34]) defendia então que a noção de sistema fiscal usada na Constituição para delimitar a reserva de lei incluía apenas os impostos, embora admitisse que podia ser «defendida de iure condendo, [a pretensão] de exigir uma legalidade atenuada (face à legalidade dos impostos) para as taxas» ([35]).

E pela mesma orientação se pautava a doutrina deste Conselho Consultivo. Ponderou-se nos seguintes termos ([36]): «Se a anterior Constituição [de 1933] exigia apenas a aprovação dos princípios gerais quanto às taxas, a actual não contém qualquer referência expressa ou implícita a essa matéria, salvo se se entender que as taxas são compreendidas no sistema fiscal (ou seja, na expressão utilizado no nº 1 do artigo 106º), o que não é isento de dúvidas.» E expressamente se considerou ([37]) prevalecer «o ponto de vista segundo o qual não devem as taxas reputar-se incluídas na reserva de lei formal, nem mesmo por via de subsunção ao conceito de sistema fiscal usado nos artigos 106º, nº 1, e 168º, nº 1, alínea i), da Constituição revista em 1982».

Igualmente o Tribunal Constitucional perfilhou essa orientação doutrinária dominante, identificando o sistema fiscal com o sistema dos impostos ([38]).

Mas, já desde a anterior versão constitucional, sustentava SÁ GOMES que «a oposição que a Constituição faz, entre criação de impostos e legislar sobre o sistema fiscal, só faz verdadeiro sentido se se entender que se pretendeu abranger na reserva absoluta de lei formal, quer os impostos propriamente ditos, qualquer que seja o nomen juris que a lei lhes atribua, quer as taxas, quer as receitas parafiscais. E isto porque sendo constitucionalmente distintas a criação de impostos e a legislação sobre o sistema fiscal, não faria sentido exigir-se, também neste último caso, lei da Assembleia da República, com referência apenas ao sistema de impostos, pois essa ideia decorria já da primeira. O sistema fiscal a que a Constituição se refere é, em meu critério, o que decorre de todas as cobranças de prestações patrimoniais coactivas estabelecidas a favor de entidades públicas, semi-públicas ou que exerçam funções públicas» ([39]).

Ora, com a actual redacção do artigo 165º, nº 1, alínea i), da Constituição, introduzindo – no quadro da reserva de lei – uma menção ao «regime geral de taxas», surge como mais consistente a defesa dessa extensão do princípio da legalidade às taxas. E, embora ainda não se tenha consagrado expressamente uma exigência de reserva de lei para a criação de taxas, não deixa essa ampliação, do âmbito da reserva de lei a um segmento importante do regime dessas específicas contribuições coactivas, de ter o significado de incrementar a proximidade entre as disciplinas jurídicas dos impostos e das taxas.

Esta maior assimilação dos regimes dessas duas figuras tributárias autoriza – na falta de uma autónoma teoria geral das taxas – a que as subsequentes considerações sobre o regime das isenções fiscais e sobre a capacidade tributária passiva das entidades públicas, doutrinariamente construídas a propósito dos impostos, sejam, sem significativa distorção, transpostas para o domínio das taxas.

3. A isenção tributária tem sido vista dominantemente, na nossa doutrina, como um facto impeditivo da constituição da obrigação tributária.

3.1. ALBERTO XAVIER concebe a obrigação tributária como uma obrigação ex lege, derivada da lei (norma tributária), cuja previsão integra o facto jurídico constitutivo da obrigação de imposto (facto tributário) ([40]). Segundo o autor, «a norma tributária material não se limita sempre, na sua hipótese, à previsão do facto tributário (…). Muitas vezes, na verdade, faz paralisar a eficácia desse facto pela previsão de um outro cuja verificação impede a produção dos efeitos típicos do primeiro: esse outro facto é a isenção do imposto» ([41]). E prossegue: «A isenção tem a natureza jurídica de um facto impeditivo autónomo e originário e não de uma simples delimitação negativa do facto constitutivo (incidência) (…). A não incidência decorre da não verificação de um elemento positivo do tipo legal do facto tributário ou da verificação de um seu elemento negativo (…). A isenção dá-se quando, não obstante se ter verificado o facto tributário em todos os seus elementos, a eficácia constitutiva deste é paralisada originariamente pela ocorrência de um outro facto a que a lei atribui assim eficácia impeditiva (-).» ([42])

Também SÁ GOMES adere a essa concepção, caracterizando as isenções fiscais como «situações sujeitas a tributação, sendo normas que prevêem situações complexas, traduzidas (…) por factos impeditivos do nascimento da obrigação tributária, (…) factos que se situam no âmbito genérico da incidência, constituindo “excepções” a esta, por razões não tributárias, que se sobrepõem ao interesse público da percepção do imposto, dando origem, concomitantemente, e em termos constitutivos, à situação jurídica subjectiva do contribuinte isento, pela atribuição a este do direito à isenção» ([43]).

Isto é, e parafraseando uma afirmação de BRAZ TEIXEIRA ([44]), dir-se-á que a isenção fiscal «reveste, assim, visivelmente, a natureza de excepção a uma regra geral» ([45]).

De igual modo, este corpo consultivo, em diversas ocasiões, fez incursões pelos domínios das isenções fiscais, acompanhando o enquadramento conceptual exposto, designadamente quanto ao carácter excepcional dessas isenções ([46])([47]).

3.2. Numa outra perspectiva, importa salientar que as isenções fiscais se encontram, no presente, normativamente enquadradas, quer no plano constitucional, quer no plano legal.

3.2.1. Assim, e desde logo, constata-se a sua consagração constitucional, na medida em que as isenções fiscais se integram no conceito mais geral de benefícios fiscais a que alude o artigo 106º, nº 2, da Constituição ([48]). Daí decorre a sua sujeição ao princípio da legalidade, reforçada com a inclusão dessa matéria na reserva de lei estabelecida no artigo 165º, nº 1, alínea i), da Lei fundamental (competência legislativa relativamente reservada da AR).

3.2.2. Por outro lado, há que correlacionar as isenções fiscais com o princípio da igualdade ([49]).

Como já ALBERTO XAVIER reconhecia, a existência de isenções parece contender com o princípio da igualdade tributária, na sua dimensão negativa, expressa pela ideia de generalidade. Porém, numa melhor observação, verifica-se que tais isenções acabam por ser impostas pelo próprio princípio da igualdade na sua dimensão positiva, aferida pela capacidade contributiva dos sujeitos passivos, o que sucede quando as isenções sejam motivadas por razões de ordem económica e social ([50]).

Numa perspectiva próxima de análise, SALDANHA SANCHES assinala que as normas de isenção vivem numa «permanente relação de tensão com o princípio da distribuição dos encargos tributários segundo o princípio da capacidade contributiva», o que lhes impõe «uma especial legitimação: a obtenção de um certo objectivo económico de especial importância» ([51]). Para o autor, a função económico-social dos benefícios fiscais obriga a um «cálculo permanente da receita perdida (da despesa fiscal)» e a «uma ponderação exacta dos limites que os devem acompanhar», na medida em que um «benefício fiscal é sempre o benefício fiscal para alguns contribuintes, levando à perda de receitas (redução da base fiscal) que leva à maior exoneração de outros contribuintes» ([52]).

Também esta instância consultiva estabeleceu, noutro momento, essa conexão entre as isenções tributárias e o princípio da igualdade. Assim, no parecer nº 204/79 ([53]), equacionou-se se uma isenção de taxa violaria o princípio da igualdade, tendo-se considerado que «o princípio da igualdade face aos encargos públicos, como corolário da igualdade perante a lei, é interpretado como inadmissibilidade de privilégios, de discriminação que não seja objectivamente justificada», pelo que se entendeu «possível que o legislador trate legitimamente, de modo desigual, através de isenções e outros benefícios, situações que, revelando embora igual capacidade contributiva, demonstrem desigual aptidão para a realização de objectivos da vida económica e social do País».

E, no supracitado parecer nº 179/80, a isenção fiscal foi analisada como uma excepção ao princípio da igualdade tributária, quando nele se afirma que «em matéria fiscal, a regra é a da igualdade, que não tem carácter absoluto, pois às vezes circunstâncias de natureza financeira, social ou simplesmente política impõem-lhe desvios; surgem então as isenções fiscais (os benefícios fiscais) que, por imperativo constitucional (artigo 106º, nº 2, da Constituição), devem constar expressamente da lei».

Encontra, assim, justificação material a criação de isenções fiscais, desde que estruturadas à luz do princípio da igualdade.

3.2.3. Por sua vez, no plano legal, o conceito doutrinário de benefícios fiscais, de que constituem espécie as isenções, veio a ser entretanto acolhido no Estatuto dos Benefícios Fiscais, aprovado pelo Decreto-Lei nº 215/89, de 1 de Julho ([54]).

Segundo o nº 1 do seu artigo 2º, «consideram-se benefícios fiscais as medidas de carácter excepcional instituídas para tutela de interesses públicos extrafiscais relevantes que sejam superiores aos da própria tributação que impedem» e o subsequente nº 2 esclarece que «são benefícios fiscais as isenções, as reduções de taxas, as deduções à matéria colectável e à colecta, as amortizações e reintegrações aceleradas e outras medidas fiscais que obedeçam às características enunciadas no número anterior» ([55]).

3.3. Este breve relance sobre a particular natureza jurídica das isenções tributárias revela-nos, pois, o carácter excepcional de tais isenções e a necessidade de as mesmas constarem expressamente da lei.

Essas características impõem especialidades na interpretação das normas tributárias que consagram isenções fiscais.

3.3.1. Está hoje ultrapassada a ideia de que todo o direito fiscal é um direito excepcional, o que teria o efeito de excluir a integração analógica em relação a todas as normas tributárias ([56])([57]). E, do mesmo modo, não é já dominante na doutrina, como foi no passado, a tese de que as normas fiscais deveriam ser sempre objecto de interpretação literal, designadamente por razões de segurança jurídica e de defesa do contribuinte, o que proscrevia igualmente a interpretação extensiva ([58])([59]).

Prevalece antes o entendimento de que as normas tributárias devem ser interpretadas nos termos da teoria geral comum da interpretação das leis, sem quaisquer especialidades, tendo por base uma visão do direito fiscal como um ramo de direito autónomo, e não especial ou excepcional ([60]).

Porém, impõe-se a essa tese a constatação de que a particular configuração do princípio da legalidade tributária, enquanto se traduz numa verdadeira regra de tipicidade dos impostos, postula a erradicação do recurso à analogia relativamente às normas abrangidas pela reserva de lei (i.e., incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos contribuintes).

E, por força do princípio da legalidade em matéria penal, está ainda vedada a integração analógica quanto às normas que definem infracções fiscais (artigos 29º, nº 1, da Constituição e 1º, nº 3, do Código Penal).

Quanto às demais normas tributárias, valerão as regras gerais de interpretação, nada obstando à sua aplicação analógica, sem prejuízo do disposto no artigo 11º do Código Civil ([61]).

3.3.2. As normas que contemplam benefícios fiscais inscrevem- -se, como vimos, no domínio da reserva de lei fiscal. Donde, estar logicamente impedida a sua aplicação analógica – sendo, ao mesmo tempo de admitir a interpretação extensiva das normas que estabelecem tais benefícios ([62])([63]).

Mas, ainda que assim não fosse, sempre essa analogia estaria proibida por força do carácter excepcional das normas de isenção.

Note-se que SÁ GOMES, ao analisar as normas insusceptíveis de aplicação analógica, autonomiza a categoria das normas fiscais substancialmente excepcionais, nela integrando as normas que consagram benefícios fiscais – não obstante também as mesmas caberem, por outra via, e segundo a classificação do autor, no âmbito das normas abrangidas pela reserva de lei fiscal ([64]).

A solução encontrada, que sempre seria imposta pela lógica jurídica, mereceu entretanto recepção legal. Com efeito, o artigo 9º do Estatuto dos Benefícios Fiscais determina expressamente que «as normas que estabeleçam benefícios fiscais não são susceptíveis de integração analógica, mas admitem interpretação extensiva».

3.4. Com vista à apreciação da questão sub iudicio, a empreender adiante, convém, pois, reter a premissa da possibilidade de interpretação declarativa, restritiva ou extensiva – mas não a aplicação analógica – das normas tributárias que consagram isenções fiscais.

4. Interessa-nos seguidamente, na economia do parecer, correlacionar o específico domínio das isenções subjectivas com a possibilidade de as entidades públicas poderem ser sujeitos passivos de impostos ou, alternativamente, beneficiários dessa modalidade de isenções.

4.1. Segundo ALBERTO XAVIER, «nas isenções subjectivas o facto isento é definido em função do elemento subjectivo do facto tributário, operando apenas relativamente a uma dada categoria de pessoas nele previstas, mas abrangendo todos os factos incluídos no elemento objectivo» ([65]).

Ora, as isenções subjectivas podem ser caracterizadas como condições negativas da capacidade tributária passiva ([66]).

Na relação jurídico-tributária material polarizam-se as posições dos sujeitos activo e passivo da obrigação fiscal. Do lado passivo, dir-se-á que são sujeitos passivos da relação tributária as pessoas singulares ou colectivas a que a lei fiscal impõe o dever de efectuar a prestação tributária ([67]).

Ora, a qualidade de sujeito passivo tem como requisito essencial a capacidade tributária passiva ([68]), pela qual se afere a possibilidade de se ser sujeito passivo de obrigações tributárias. Essa capacidade depende de certas condições positivas e negativas – e às condições negativas correspondem as isenções subjectivas ([69]).

4.2. Tem sido discutida na doutrina a possibilidade de as pessoas colectivas de direito público serem sujeitos passivos da relação tributária.

Para CARDOSO DA COSTA, «a natureza pública de uma pessoa colectiva não constitui impedimento de princípio à sua capacidade tributária [passiva]». E justificava essa evidência com a existência de «isenções que o legislador tem o cuidado de estabelecer quando deseja subtrair aos encargos fiscais alguma ou algumas destas pessoas colectivas (…) – isenções cuja consagração seria inútil se as mesmas resultassem já de um princípio geral» ([70]). Ou seja, a natureza pública dessas entidades constituirá antes «o fundamento de frequentes isenções» ([71]). Apenas merecem análise diversa as situações em que as entidades públicas possam surgir como sujeitos passivos dos seus próprios impostos, já que aí se confundem na mesma pessoa a titularidade activa e passiva da obrigação fiscal.

Também ALBERTO XAVIER sustenta que os entes públicos são «susceptíveis de obrigações de imposto por factos tributários que hajam praticado», o que «resulta das numerosas disposições legais que prevêem a sua isenção, disposições essas que não seriam necessárias caso existisse um princípio geral em sentido contrário» ([72]).

De igual modo, afirma SOARES MARTINEZ que «a circunstância de frequentemente as leis fiscais estabelecerem isenções em favor do Estado leva a concluir que o princípio geral é o da sujeição aos impostos» ([73]). O autor pondera a possibilidade de essa concessão de isenções traduzir a existência de um princípio geral de isenção, mas conclui que «os termos em que são estabelecidas as isenções em favor do Estado não tornam possível este entendimento, pela especificação das circunstâncias que condicionam essas isenções, da qual se poderá concluir, a contrario sensu, que, não se verificando tais condições, o Estado não estará isento» ([74]). E decorre do texto subsequente que tais considerações relativas às isenções em favor do Estado valem também para o que o autor designa de «entidades públicas menores», em que inclui as autarquias locais, no quadro de um dito «princípio geral de possibilidade de tributação das entidades públicas» ([75]).

Por sua vez, BRAZ TEIXEIRA começa por distinguir duas situações: uma, que se refere «àqueles casos em que, em relação ao Estado ou a uma autarquia local, se verifiquem, respectivamente, os pressupostos de facto da tributação estadual ou autárquica, em que, portanto, o eventual sujeito passivo é a entidade que, no uso da soberania fiscal, formulou a lei de imposto»; outra, «quando, em relação ao Estado, se verifiquem os pressupostos de facto da tributação municipal ou quando qualquer município se encontre na situação prevista na lei fiscal como geradora de uma relação tributária de que é sujeito activo o Estado» ([76]).

Na primeira hipótese, considera que essas entidades públicas «não poderão funcionar como sujeitos passivos, por a concorrência na mesma pessoa das qualidades de sujeito activo e passivo impossibilitar o nascimento do vínculo tributário» ([77]).

No segundo caso, defende o autor que, «ao contrário do que acontecia na hipótese anteriormente referida, nenhuma impossibilidade lógica há de que a relação fiscal surja e se desenvolva e de que o Estado ou o município ocupem a posição de sujeitos passivos». E prossegue: «o facto de a lei fiscal estabelecer frequentemente isenções subjectivas a favor das autarquias locais (…) não pode deixar de significar que (…), em princípio, podem ocupar na relação fiscal a posição de sujeitos passivos, pois que aqui não há já a impossibilidade lógico-jurídica, que, na hipótese anteriormente considerada, impedia que tal acontecesse, uma vez que se trata de entidades diferentes e não de um mesmo e único sujeito» ([78]).

Como veremos adiante, a situação objecto da presente consulta reveste afinidade com este segundo conjunto de ocorrências.

5. Tendo como pano de fundo o enquadramento dogmático acabado de recensear, passemos a conhecer as disposições legais cuja aplicação se questiona.

1. O direito ao ambiente é um direito constitucional fundamental. Segundo o artigo 9º, alínea e), da Constituição, é tarefa fundamental do Estado «defender a natureza e o ambiente». E decorre do artigo 66º da Lei fundamental que esse direito se exprime numa dupla dimensão: negativa, enquanto direito à abstenção, por parte do Estado e de terceiros, de acções ambientalmente nocivas; e positiva, como direito a uma acção do Estado no sentido de defender o ambiente e de controlar as acções poluidoras deste ([79]).

1.1. Nessa dimensão positiva se inscreve a edição da Lei de Bases do Ambiente, aprovada pela Lei nº 11/87, de 7 de Abril ([80]), que, de acordo com o seu artigo 1º, «define as bases da política de ambiente, em cumprimento dos artigos 9º e 66º da Constituição da República».

Refere o artigo 4º do diploma que «a existência de um ambiente propício à saúde e bem-estar das pessoas e ao desenvolvimento social e cultural das comunidades, bem como à melhoria da qualidade de vida, pressupõe a adopção de medidas», entre as quais se destacam as que visem «garantir o mínimo impacte ambiental» [alínea c)].

Por sua vez, estabelece o artigo 27º, nº 1, da mencionada Lei de Bases, que um dos «instrumentos da política de ambiente e do ordenamento do território» é a «avaliação prévia do impacte provocado por obras, pela construção de infra-estruturas, introdução de novas actividades tecnológicas e de produtos susceptíveis de afectarem o ambiente e a paisagem» [alínea g)].

Desenvolvendo esse vector, consagra o artigo 30º do diploma a figura do “estudo de impacte ambiental”, nos seguintes termos:

«Artigo 30.º
Estudos de impacte ambiental

1 - Os planos, projectos, trabalhos e acções que possam afectar o ambiente, o território e a qualidade de vida dos cidadãos, quer sejam da responsabilidade e iniciativa de um organismo da administração central, regional ou local, quer de instituições públicas ou privadas, devem respeitar as preocupações e normas desta lei e terão de ser acompanhados de um estudo de impacte ambiental.
2 - Serão regulamentadas por lei as condições em que será efectuado o estudo de impacte ambiental, o seu conteúdo, bem como as entidades responsáveis pela análise das suas conclusões e pela autorização e licenciamento de obra ou trabalhos previstos.
3 - A aprovação do estudo de impacte ambiental é condição essencial para o licenciamento final das obras e trabalhos pelos serviços competentes, nos termos da lei.»

Como se vê, o nº 2 do preceito em causa remete para diploma próprio a regulamentação do “estudo de impacte ambiental”. Esse regime veio a ser instituído pelo Decreto-Lei nº 186/90, de 6 de Junho ([81]), que, ao mesmo tempo, transpôs para o direito interno a Directiva nº 85/337/CEE, do Conselho, de 27 de Junho de 1985, relativa à avaliação dos efeitos de determinados projectos públicos e privados no ambiente. Aquele diploma legal foi, entretanto, revogado e substituído pelo Decreto- -Lei nº 69/2000, de 3 de Maio ([82]), actualmente em vigor, o qual reviu o regime jurídico da avaliação de impacte ambiental, adaptando-o à Directiva nº 97/11/CE, do Conselho, de 3 de Março de 1997, que alterou a referida Directiva nº 85/337/CEE.

1.2. Esse Decreto-Lei nº 69/2000 contém, essencialmente, o regime do procedimento de avaliação de impacte ambiental ou “AIA”, definido como «instrumento de carácter preventivo da política do ambiente, sustentado na realização de estudos e consultas, com efectiva participação pública e análise de possíveis alternativas, que tem por objecto a recolha de informação, identificação e previsão dos efeitos ambientais de determinados projectos, bem como a identificação e proposta de medidas que evitem, minimizem ou compensem esses efeitos, tendo em vista uma decisão sobre a viabilidade da execução de tais projectos e respectiva pós-avaliação» [artigo 2º, alínea e)] ([83]).

O procedimento de AIA constitui um «sub-procedimento, enxertado no procedimento principal de autorização, de projecto ou obra, de plano ou programa» ([84]) – ou seja, visa «auxiliar e conduzir à tomada de decisões ambientalmente adequadas em sede do procedimento de licenciamento ou de autorização dos projectos» ([85]).

Segundo alguma doutrina mais recente, pode mesmo falar-se hoje de um princípio da avaliação de impacte ambiental, que funcionaria como «princípio inspirador» e «princípio director do Direito do Ambiente (…), de fundamental importância no contexto de um retorno a uma certa visão garantística dos direitos individuais, face a constrangimentos provindos dos poderes públicos ou de sectores privados» ([86]). A actual conformação do procedimento de AIA reflecte, de facto, a importância que hoje é conferida, no plano comunitário, aos procedimentos de acção preventiva, com destaque para a avaliação de impacte ambiental ([87]).

Tem-se salientado que «o procedimento de AIA, tal como está agora regulamentado, abrange as seguintes fases fundamentais: a definição do âmbito do EIA [[88]] (fase facultativa); a apreciação técnica do EIA; a consulta institucional (solicitação de pareceres a entidades com competências na apreciação do projecto); a participação dos interessados; a elaboração do parecer técnico final; a emissão da proposta de DIA [[89]]; e a emissão da DIA» ([90]). Um dos traços mais relevantes do regime é o de se procurar atribuir as funções técnica e decisória a entidades diferentes, de forma a que se distingam, no quadro das entidades com competência em sede de AIA, o órgão de intervenção técnica (a Comissão de Avaliação, que emite o parecer técnico final do procedimento de AIA) do órgão decisor (o Ministro do Ambiente) e ambos do órgão mediador entre essas duas entidades [a Autoridade de AIA ([91]), que emite a proposta de DIA] ([92]).

1.3. Para o presente parecer, interessa-nos, no regime da avaliação de impacte ambiental, evidenciar dois aspectos.

1.3.1. Em primeiro lugar, refira-se que estão sujeitos a avaliação de impacte ambiental «projectos públicos e privados susceptíveis de produzirem efeitos significativos no ambiente» ([93]), devidamente identificados nos anexos I e II do diploma – aí se incluindo a «construção de estradas» com determinadas características [ponto 7, alínea b), do anexo I, e ponto 10, alínea e), do anexo II].

Isso explica, no caso sub iudicio, que a construção da circular externa da zona urbana de Pombal tenha dado origem a um procedimento de AIA.

1.3.2. Em segundo lugar, é de realçar que, no quadro das competências da Autoridade de AIA, se inscreve a de cobrar taxas pelo procedimento de AIA.

Reza assim o artigo 7º, nº 2, alínea h), do Decreto-Lei nº 69/2000:

«Artigo 7.º
Autoridade de AIA

1 - (…)
2 - Compete à Autoridade de AIA:
(…)
h) Cobrar ao proponente uma taxa devida pelo procedimento de AIA, de montante a fixar por portaria dos Ministros das Finanças e do Ambiente e do Ordenamento do Território em função do valor do projecto a realizar;
(…)»

Esta regra é corroborada pelo artigo 45º, nº 2, do mesmo diploma, no qual se estabelece que «por portaria conjunta dos Ministros das Finanças e do Ambiente e do Ordenamento do Território é determinado, em função do valor do projecto a realizar, o montante das taxas a liquidar pelo proponente no âmbito do procedimento de AIA».

Essas normas vieram a ser concretizadas pela Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro, que, designadamente no seu nº 1º, «fixa as taxas a cobrar no âmbito do procedimento de avaliação de impacte ambiental (AIA), designadamente para efeito da promoção da consulta pública» ([94])([95]).

Por aqui se esclarece, in casu, a razão pela qual o Instituto do Ambiente, enquanto Autoridade de AIA, e no âmbito do referido procedimento de AIA, fez notificar o Município de Pombal para pagamento de quantia a título de taxa de avaliação de impacte ambiental.

1.4. Constata-se, portanto, que nada obsta a que as autarquias locais sejam partes em procedimentos de AIA.

Como vimos, o regime do Decreto-Lei nº 69/2000 aplica-se a projectos públicos, pelo que as autarquias locais estarão sujeitas a procedimento de AIA, na medida em que se apresentem como promotoras de projectos de obras objecto de tal procedimento.

Além disso, não consta do Decreto-Lei nº 69/2000 qualquer previsão de isenção das autarquias locais (ou de qualquer outra entidade pública) relativamente à cobrança da taxa de AIA.

Ora, tendo em conta, por outro lado, a não exclusão da aplicação da taxa de AIA aos projectos públicos e, por outro, o entendimento doutrinário, acima exposto, de que as pessoas colectivas de direito público (v.g., autarquias locais) podem ser sujeitos passivos de relações tributárias ([96]), forçoso é concluir não se verificar uma situação de não incidência em relação às autarquias locais, estando estas, em princípio, sujeitas ao pagamento da referida taxa, prevista no Decreto-Lei nº 69/2000.

1.5. Encontrando-se, pois, suporte legal para a cobrança de uma taxa de AIA, no quadro do respectivo procedimento, respeitante à construção da circular externa da zona urbana de Pombal, resta saber se o Município de Pombal, enquanto entidade promotora dessa construção, beneficia de alguma isenção reconhecida noutra sede normativa às autarquias locais.

É neste ponto que cabe conhecer o regime de isenções tributárias das autarquias locais constante da Lei das Finanças Locais.

2. A Constituição contempla, no seu artigo 238º, o princípio da autonomia financeira das autarquias locais, como garantia da própria autonomia local ([97]).

Em execução do princípio constitucional, foram editadas sucessivas versões da Lei das Finanças Locais: a Lei nº 1/79, de 2 de Janeiro; o Decreto-Lei nº 98/84, de 29 de Março; a Lei nº 1/87, de 6 de Janeiro ([98]); e a actual Lei, aprovada pela Lei nº 42/98, de 6 de Agosto ([99]). Como já referia este Conselho, no seu citado parecer nº 204/79, «a Lei das Finanças Locais deu vida ao princípio constitucional da autarquia financeira», podendo ainda dizer-se que, desde o primeiro diploma, se tem mantido, no essencial, a filosofia do sistema: orçamento próprio, arrecadação de receitas próprias, realização de despesas sem autorização de terceiros e gestão patrimonial própria ([100]).

A actual Lei das Finanças Locais contém, no seu artigo 33º, uma disposição sobre isenções tributárias ([101]), do seguinte teor:

«Artigo 33.º
Isenções

Em face do exposto, formulam-se as seguintes conclusões:

1ª) As autarquias locais, enquanto promotoras de projectos de obras objecto do procedimento de avaliação de impacte ambiental, regulado pelo Decreto-Lei nº 69/2000, de 3 de Maio, estão sujeitas a esse procedimento e ao pagamento da taxa que lhe corresponde, prevista no artigo 7º, nº 2, alínea h), do Decreto-Lei nº 69/2000 e no nº 1º da Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro;

2ª) A isenção tributária instituída a favor das autarquias locais, nos termos do nº 3 do artigo 33º, em articulação com o nº 1, da Lei das Finanças Locais, aprovada pela Lei nº 42/98, de 6 de Agosto, refere-se apenas a impostos, taxas e outras contribuições devidos a outros municípios e freguesias, e não a tributos de carácter estadual – assim não incluindo a taxa de avaliação de impacte ambiental.

VOTOS

(Maria Fernanda dos Santos Maçãs) - Votei vencida quanto à doutrina que fez vencimento no Parecer pelas razões que sumariamente se indicam.

1. A questão central que se discute no Parecer gira em torno do sentido e alcance a dar ao nº 3 do artigo 33º da Lei nº 42/98, de 6 de Agosto (Lei das Finanças Locais), cuja interpretação não pode ser desligada do preceito no seu todo e que dispõe como se segue:

“Artigo 33º
Isenções

1 - O Estado, seus institutos e organismos autónomos personalizados estão isentos de pagamento de todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias devidos aos municípios e freguesias nos termos do presente diploma.
2 - Exceptuam-se das isenções previstas no número anterior a contribuição autárquica dos edifícios não afectos a actividades de interesse público, a taxa prevista na alínea l) do artigo 19º e as tarifas e preços referidos no artigo 20º.
3 - Os municípios e freguesias gozam do mesmo regime de isenção de pagamento de todos os impostos, taxas, emolumentos e encargos de mais-valias de que goza o Estado, nos termos do presente artigo.”

O nº 1 deste preceito estabelece isenção para a administração directa e indirecta do Estado em relação a todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias que sejam devidos pelo Estado às autarquias locais.

O que se discute no Parecer é se o nº 3 prevê reciprocamente isenção semelhante e genérica para todos os impostos, emolumentos, taxas e encargos de mais-valias que sejam devidos ao Estado pelas autarquias locais[142].

No Parecer rejeita-se esta interpretação, concluindo-se que “A isenção tributária instituída a favor das autarquias locais, nos termos do nº 3 do artigo 33º, em articulação com o nº 1, (...) refere-se apenas a impostos, taxas e outras contribuições devidos a outros municípios e freguesias, e não a tributos de carácter estadual...” (Conclusão 2ª).

Ou seja, reduz-se o alcance do nº 3 do artigo 33º da Lei das Finanças Locais a um princípio de reciprocidade em matéria de isenções de impostos, taxas e outras contribuições entre municípios e freguesias.

Para chegar a este resultado, o Parecer centra todo o excurso argumentativo numa apreensão estritamente literal do preceito em causa, concluindo que qualquer interpretação, mesmo extensiva, no sentido de ver acolhido o princípio geral de isenção tributária das autarquias locais em relação ao Estado não tem “correspondência verbal mínima na letra da lei”.

A interpretação vazada na conclusão 2ª é a “que melhor corresponde ao pensamento expresso na lei”, prosseguindo-se: “se o texto comporta apenas um sentido, é esse o sentido da norma; na falta de outros elementos que induzam à eleição do sentido menos imediato do texto, o intérprete deve optar em princípio por aquele que melhor e mais imediatamente corresponde ao significado natural das expressões verbais utilizadas”[143].

Assim sendo, impõe-se, por um lado, averiguar se de facto tal resultado interpretativo é acolhido na letra do preceito da forma tão inequívoca que lhe é assinalada no Parecer e, por outro lado, se de facto a interpretação a que se chegou é a única confortada pelo texto da lei.

De seguida, importa analisar se não estaremos caídos, no caso, naquela situação em que existem precisamente outros elementos que induzem à eleição do sentido do texto que no Parecer é considerado menos imediato.

2. Começando pela análise da letra do preceito, temos sérias dúvidas que possa afirmar-se que decorra do mesmo, muito menos de forma inequívoca, uma regra de reciprocidade de isenções entre municípios e freguesias.

Na verdade, para além do âmbito alargado que se pretende dar ao preceito[144], considera-se que, designadamente, a referência à “isenção de pagamento de todos os impostos” torna difícil acolher uma regra de reciprocidade de isenções entre municípios e freguesias quando nem os municípios e muito menos as freguesias gozam de capacidade tributária activa em matéria de impostos, como melhor será analisado mais adiante.

Mas mesmo que se admitisse ter tal interpretação acolhimento na letra da norma, o que implicaria, no mínimo, uma interpretação restritiva, o intérprete não ficaria dispensado de averiguar em que medida tal interpretação corresponde à vontade do legislador expressa nos demais elementos de hermenêutica jurídica.

Como realça FRANCESCO FERRARA[145], mesmo nas situações em que o texto da lei só permite uma certa interpretação, o que não se afigura ser o caso, não está o intérprete dispensado de consultar os demais elementos interpretativos, em especial o racional, antes de dar como líquido esse resultado.

Na verdade, embora o elemento literal seja o ponto de partida, “é um elemento frágil: há palavras por vezes vagas, equívocas e pode bem suceder que o legislador tenha dito mais ou menos do que pretendia dizer. Por isso, o elemento literal é o menos importante e raramente dispensa o recurso aos elementos lógicos, a cujo resultado devemos, em homenagem ao espírito da lei, dar preferência se conflituar com o sentido literal”[146].

Esta insuficiência do texto da lei é, aliás, sublinhada pelo próprio Parecer, quando afirma, a dado passo, que “A apreensão literal do texto, ponto de partida de toda a interpretação, é já interpretação, embora incompleta, pois será sempre necessária uma ‘tarefa de interligação e valoração que escapa ao domínio literal’ ”[147].

É também por esta razão que o Código Civil, depois de consagrar o elemento literal como ponto de partida da interpretação, determina que o intérprete presumirá que o legislador “soube exprimir o seu pensamento em termos adequados” (nº 3 do artigo 9º) e pressupõe uma menor importância da letra ao afirmar que a “interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo” (nº 1 do artigo 9º)[148].

Desta forma se compreende que a tarefa de fixar o sentido e alcance com que deve valer uma norma jurídica se revela complexa, não dispensando o concurso de elementos ou critérios que devem utilizar-se harmonicamente e não isoladamente e que auxiliam o intérprete na procura do sentido profundo, o “espírito” ou a “alma” do legislador[149].

2.1. Importante para determinar o sentido das leis e vontade do legislador é, desde logo, o elemento histórico[150], em especial os trabalhos preparatórios[151].

Até à Lei das Finanças Locais de 1987 (Lei nº 1/87, de 6 de Janeiro), o legislador limitava-se a afirmar o princípio da isenção do Estado[152] e seus institutos e organismos autónomos personalizados de pagamento de todas as taxas e encargos de mais-valias devidos às autarquias locais.

Foi apenas com a Lei nº 1/87 que norma com conteúdo semelhante ao actual nº 3 do artigo 33º da Lei nº 42/98 passou a ter consagração expressa.

A questão da consagração da regra da isenção de taxas e impostos entre o Estado e as autarquias locais colocou-se pela primeira vez, precisamente, no âmbito dos trabalhos preparatórios que conduziram à aprovação da Lei nº 1/87.

E nem se pode dizer que a mesma tenha sido apenas aflorada ou discutida de forma vaga ou ambígua.

O problema foi directamente suscitado porque os projectos apresentados pelo CDS, PRD e PCP tinham em comum um preceito que, além de repetir a regra da isenção em relação ao Estado, continha um artigo, em todos eles semelhante, do seguinte teor:

“As autarquias locais estão isentas do pagamento de todos os impostos, taxas e encargos de mais-valias devidos ao Estado” (cfr. nº 2 do artigo 30º do projecto do CDS, que tinha como epígrafe “isenções[153]”).

Sobre o mencionado artigo chegou-se mesmo a discutir abertamente, como se refere no Parecer, que o mesmo supunha, efectivamente, uma ideia de reciprocidade entre as isenções do Estado e das autarquias locais.

Ideia de reciprocidade que resulta, aliás, de forma inequívoca, do texto da norma constante do projecto, tal como é admitido no Parecer.

A iniciativa foi bem acolhida, não havendo registo de resistência por parte dos demais partidos quanto à eventual consagração daquela regra[154].

Somente no Parecer da Comissão para os Assuntos Políticos e Administrativos da Região Autónoma dos Açores[155] sobre os referidos projectos e proposta se observa, depois de afirmar que todos os partidos da oposição, com excepção do PS, advogavam a isenção das autarquias de todos os impostos, taxas e encargos devidos ao Estado, que a medida “desconhece a chamada actividade empresarial de grande parte das autarquias e em nada estimula a melhoria da sua contabilidade.”

Apesar de preceito de conteúdo idêntico não constar da Proposta de Lei do Governo (PSD) nem do projecto do maior partido da oposição (PS) a verdade é que os projectos e proposta do Governo acabaram por ser todos votados na generalidade, no plenário, por unanimidade, tendo baixado à Comissão de Administração Interna e Poder Local para apreciação na especialidade e elaboração de documento de substituição[156].

Da análise das actas do Relatório Final da Subcomissão para a Lei das Finanças Locais, da Comissão de Administração Interna e Poder Local, regista-se o seguinte:

Na Acta nº 4 do anexo IV[157], a propósito da redacção a dar ao artigo 28º da proposta do Governo, sob a epígrafe “Isenções”, pode ler-se:

“Nº 1 - Aceite o nº 1 da proposta do Governo.
Nº 2 - Aceite o nº 2 da proposta do Governo (este número deverá merecer uma melhor apreciação).
Nº 3 - Aceite o nº 2 do projecto de lei do CDS, com o acrescento de «de mais-valias e emolumentos ao Estado». Este assunto deverá ser apreciado de novo.”

Por sua vez, na Acta nº 9[158], sobre o artigo 28º, pode ler-se:

“Nº 1- Visto.
Nº 2- Visto.
Nº 3- É acrescentado este número com a seguinte redacção:

“As autarquias locais gozam do mesmo regime de isenção de pagamento de todos os impostos, taxas, emolumentos e encargos de mais-valias de que goza o Estado”.

Atento o conteúdo desta última acta verifica-se que a redacção do preceito não corresponde propriamente à proposta no projecto do CDS e que, segundo a Acta nº 4, tinha sido aceite praticamente na íntegra só com o pequeno acrescento relativo às “mais-valias e emolumentos ao Estado”.

Verifica-se, porém, não existir qualquer registo nos trabalhos preparatórios que possa explicar esta redacção final.

No entanto, parece evidente que a apontada alteração de redacção não pode ser interpretada no sentido de significar uma alteração da vontade do legislador quanto à substância da norma.

Tendo em conta os trabalhos preparatórios, afigura-se claro que se pretendeu apenas mudar a forma, na convicção de que não se alterava a substância.

Em primeiro lugar, porque depois de ter sido aprovada a norma constante do projecto do CDS nos termos em que o foi, não é concebível que em fase tão adiantada do procedimento legislativo se possa proceder a um alteração substancial das normas sem que tal alteração encontre justificação nem qualquer registo.

Em segundo lugar, porque cotejando a fórmula proposta no projecto do CDS com a fórmula que veio a ser adoptada, facilmente se conclui tratar-se afinal de mera alteração do enunciado linguístico sem relevo substancial: a regra da reciprocidade continua claramente contida na norma.

Propende-se, pois, a considerar que numa situação como esta falar em alteração de redacção não tem fundamento. E muito menos se concebe que se tenha querido, como se admite no Parecer, “obter um novo sentido, quiçá mais consensual à luz da posição originária dos partidos maioritários, PSD e PS”[159].

Na verdade, da análise dos trabalhos preparatórios resulta inequívoco que, a propósito do artigo 33º da Lei das Finanças Locais, não foi feita proposta, em tempo algum, quer da iniciativa do Partido do Governo quer dos partidos da oposição, no sentido da consagração de uma regra de isenção em matéria de impostos, taxas emolumentos e encargos de mais-valias, apenas entre municípios e freguesias.

Nem é mencionada qualquer discussão que versasse a regra de isenção entre municípios e freguesias.

O que sempre e tão-só foi proposto e discutido, foi a consagração da regra de reciprocidade entre as isenções do Estado e as das autarquias locais[160].

Neste contexto, não se divisa a que novo sentido mais consensual se pretende aludir quando nunca esteve em discussão qualquer outro sentido para a norma em causa.

A não ser porventura que se admita como possível a efectivação de alterações substanciais das normas sem que das mesmas se dê qualquer satisfação e ao arrepio da discussão e debate transparentes.

2.2.Com a actual Lei das Finanças Locais, Lei nº 42/98, de 6 de Agosto, o legislador manteve, como vimos, norma de teor muito próximo ao nº 3 do artigo 33º da Lei nº 1/87.

A única alteração proposta consistiu no acrescento do inciso final do nº 3 do artigo 33º “nos termos do presente artigo”.

No entanto, da análise dos trabalhos preparatórios deste diploma verifica-se que não há registo de que tenha sido objectivo do legislador alterar a regra da reciprocidade.

E também não se vê como este acrescento possa ter a virtualidade de traduzir por si só uma inversão no sentido substancial da norma.

Um dos principais argumentos usado no Parecer para rejeitar a interpretação que vê no preceito a consagração da regra da reciprocidade de isenções entre as autarquias locais e o Estado assenta no relevo, que se considera excessivo, dado àquele inciso.

Na óptica do Parecer, “nos termos do presente artigo” significa “nos termos do nº 1 do artigo 33º”, isto é, a isenção restringe-se aos “impostos e taxas (e outras contribuições) devidos aos municípios e freguesias”.

Como esta interpretação não faria sentido, porque acabaria por reconduzir à isenção das autarquias locais relativamente aos seus próprios tributos, como, aliás, se reconhece no próprio Parecer, acaba por aceitar-se como único sentido útil da norma um conteúdo tão residual que lhe retira qualquer significado.

Este resultado deveria ter constituído um sinal para questionar quanto à justeza da via interpretativa defendida. Mas assim não acontece, acabando-se por concluir que o preceito não “verbaliza, de modo algum, uma isenção genérica das autarquias relativamente aos tributos devidos ao Estado – antes se limita expressamente a isenção apenas ao conjunto dos tributos mencionados na Lei das Finanças Locais”[161] e, por isso, confinada à isenção dos municípios e freguesias entre si, em vez de ser face ao Estado.

Ora, em nosso entender, o mencionado inciso não tem o relevo substantivo que se lhe quer atribuir, visando tão–só acentuar que as autarquias locais gozam de isenção em relação ao Estado tal como ele goza em relação ao municípios e freguesias nos termos do preceito.

Assim sendo, quando muito, o relevo prático de tal inciso será o de realçar que a isenção das autarquias em relação aos tributos do Estado há-de estar sujeita às mesmas excepções previstas no nº 2 do artigo para as isenções de que beneficia o Estado.

Em suma, o Parecer dá ao mencionado inciso um relevo e significado substancial que não foi querido pelo legislador nem é suportado sequer pela expressão verbal.

Tal resultado só é explicável por se ter enveredado por uma interpretação estritamente literal, fechada e circular, sem levar minimamente em conta o sentido dado ao preceito pela Lei nº 1/87.

2.3. No Parecer não se faz qualquer ensaio na procura da razão de ser do preceito, dos fins visados pelo legislador com a norma, nem sequer para afastar fundadamente a regra da reciprocidade de isenção das autarquias em relação ao Estado.

Não pode afirmar-se que uma regra de reciprocidade de isenção entre o Estado e as autarquias locais em matéria de impostos constitua exigência resultante da posição de igualdade entre o Estado e autarquias locais[162] no domínio da capacidade tributária activa[163].

No entanto, nada impede que a consagração de tal regra constitua uma opção legítima do legislador ordinário, que é reafirmada nos vários diplomas que criam e fixam o regime dos impostos estaduais.

Ao contrário do defendido na posição que fez vencimento, em nossa óptica, não existe contradição entre a regra geral de isenção das autarquias locais recebida no nº 3 do artigo 33º da Lei nº 42/98 e a fixação avulsa de isenções nos diplomas que em concreto criam os impostos estaduais.

Com efeito, tais diplomas não podem deixar de constituir a sede própria para a fixação do âmbito e extensão que assumirá em concreto a isenção conferida em geral às autarquias na Lei das Finanças Locais.

Acresce que razões de certeza e segurança jurídica imporiam sempre que matéria tão delicada, como a referente a isenções, fosse devidamente explicitada no diploma que cria em concreto determinado imposto.

Temos, por conseguinte, que tais isenções avulsas, além de não enfermarem de qualquer contradição como se pretende no Parecer, encontram até justificação em razões de técnica legislativa.

2.4. Mas as dificuldades apontadas quanto à regra da reciprocidade em matéria de impostos já não procedem no que diz respeito às taxas.

Neste caso, é a própria Constituição que confere às autarquias locais receitas próprias que incluem, “obrigatoriamente as provenientes da gestão do seu património e as cobradas pela utilização dos seus serviços” (cfr. nº 3 do artigo 238º da CRP).

Dispondo as autarquias locais de legitimidade para fixar e cobrar autonomamante taxas pelos serviços prestados, bem como para estabelecer isenções, pode dizer-se que elas se encontram nesta sede em posição de igualdade em relação ao Estado.

Neste contexto, compreende-se mal que as autarquias locais tenham de pagar taxas ao Estado pelos serviços por ele prestados[164] quando os serviços prestados pelas autarquias locais ao Estado se encontram isentos de taxas[165].

A regra da reciprocidade emerge aqui em perfeita consonância com a posição de paridade quanto à capacidade tributária activa em matéria de taxas entre as autarquias locais e o Estado, podendo até dizer-se constituir uma exigência da própria Constituição.

Assim sendo, afigura-se perfeitamente plausível, porque lógico-racionalmente fundada, uma regra de reciprocidade de isenção das autarquias em relação ao Estado.

O mesmo não se pode afirmar em relação a uma pretensa regra de reciprocidade de isenção entre municípios e freguesias.

Como já ficou dito, não se vê como possa falar-se em “reciprocidade” de isenção em matéria de impostos, se nem os municípios nem as freguesias dispõem de poder de criação de impostos. Realce-se que mesmo em relação aos impostos ditos municipais ( Contribuição Autárquica, Imposto Municipal de Sisa, etc.)[166], as isenções são fixadas pelo Estado.

Por outro lado, ainda no que concerne às taxas, será difícil sustentar um princípio de reciprocidade quando o poder tributário das freguesias apresenta significado tão reduzido quando comparado ao dos municípios[167].

Além da dificuldade em se encontrar um fundamento lógico-racional para tal regra, o seu interesse prático é reduzido, como se reconhece no Parecer.

2.5. Finalmente, considerando a inserção sistemática do nº 3 e os demais números do artigo 33º, a regra da reciprocidade de isenção das autarquias em relação ao Estado é a que dá coerência jurídico-sistemática ao preceito no seu todo, tendo especialmente em conta a regra da isenção do Estado em relação às autarquias conferida pelo nº 1.

Em contrapartida, a entender-se que o nº 3 do artigo 33º da Lei nº 42/98 consagra uma regra de reciprocidade de isenção entre municípios e freguesias, não se vê que coerência sistemática ganha o artigo 33º sobretudo quando confrontado o nº 3 com o disposto no nº 1.

3. Por tudo quanto vai exposto, afigura-se não poder afirmar-se que a norma em causa comporta apenas o sentido que o Parecer elege como correcto, a ponto de se rejeitar, por incompatível com o texto, a regra da reciprocidade de isenção das autarquias em relação aos tributos devidos ao Estado.

A mencionada regra, além de confortada pelo texto da lei, tem apoio consistente nos trabalhos preparatórios, tem coerência no contexto de todo o preceito e constitui um resultado lógico e racional com utilidade prática.

Por seu turno, o resultado interpretativo que o Parecer elege como correcto não corresponderá ao espírito do legislador, tendo em conta os demais critérios de hermenêutica jurídica, designadamente o histórico, o racional e o sistemático.

Com efeito, como se viu, não tem apoio nos trabalhos preparatórios, não é coerente, nem lógico-racional. A tudo isto acresce que, como é reconhecido no próprio Parecer, a sua utilidade prática é reduzida.

A eventual menor clareza do texto da lei teria de ser, no caso, colmatada com a ajuda e esclarecimento dos trabalhos preparatórios, o elemento racional e o sistemático, em conformidade com as regras de hermenêutica jurídica.

Nesta conformidade, entende-se que as autarquias locais estão ientas do pagamento da taxa a que se refere o nº 1 da Portaria nº 1182/2000, de 18 de Dezembro.

(Maria de Fátima da Graça Carvalho) - Vencido pelas razões constantes do voto da minha Exmª Colega Drª Maria Fernanda dos Santos Maçãs.

(Alberto Esteves Remédio) - Vencido pelas razões constantes do voto da minha Exmª Colega Drª Maria Fernanda dos Santos Maçãs.

(João Manuel da Silva Miguel) - Vencido pelas razões constantes do voto da minha Exmª Colega Drª Maria Fernanda dos Santos Maçãs.

([1]) Através do ofício nº 1852, de 7 de Maio de 2003, com registo de entrada na Procuradoria-Geral da República datado do dia seguinte. O ofício foi feito acompanhar, no essencial, de uma informação de consultor jurídico da Auditoria Jurídica do Ministério das Cidades, Ordenamento do Território e Ambiente (nº 122/AJ/2003, de 15 de Abril de 2003), que se pronunciou sobre a questão suscitada, anteriormente objecto de pareceres da Divisão de Apoio Jurídico da Comissão de Coordenação da Região Centro (nº 216, de 8 de Julho de 2002) e do Instituto do Ambiente (nº 61/02-GAJ, de 5 de Novembro de 2002), de que se juntaram cópias, e cujo teor se descreve infra no corpo do parecer.
([2]) Através do ofício nº 103714, de 10 de Maio de 2002.
([3]) Pelo ofício nº 7413, de 4 de Junho de 2002.
([4]) No ofício nº 105190, de 19 de Junho de 2002.
([5]) Por via do ofício nº 8623, de 26 de Junho de 2002.
([6]) Por ofício datado de 10 de Julho de 2002.
([7]) Através do ofício nº 9678, de 16 de Julho de 2002.
([8]) Pelo ofício nº 110811, de 14 de Novembro de 2002.
([9]) Através de fax datado de 20 de Fevereiro de 2003, no qual se solicita «a respectiva liquidação [da taxa] no prazo de 15 dias, findos os quais o processo transitará para execução fiscal».
([10]) Por via do ofício nº 1498, de 17 de Março de 2003.
([11]) Curso de Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 1970, p. 10.
([12]) Idem, p. 11.
([13]) Manual de Direito Fiscal, F.D.L., Lisboa, 1974, p. 42.
([14]) Idem, p. 43.
([15]) Direito Fiscal, 10ª edição (reimpressão), Almedina, Coimbra, 2000, p. 37: «Para distinguir estas duas categorias financeiras bastará observar que a taxa, tendo por causa a realização de uma utilidade individualizada, se situa num vínculo sinalagmático.»
([16]) Princípios de Direito Fiscal, vol. I, 3ª edição (reimpressão), Almedina, Coimbra, 1995, p. 43: «Da definição das duas espécies tributárias ressalta que, de um ponto de vista jurídico, o elemento que fundamentalmente as distingue é a existência ou inexistência de uma contraprestação por parte do sujeito activo da respectiva relação, é o carácter unilateral do imposto e a natureza bilateral da taxa (…).»
([17]) Manual de Direito Fiscal, vol. I, 12ª edição (6ª reimpressão), Rei dos Livros, Lisboa, 2003, p. 63: «O imposto resolve-se numa prestação unilateral ou não sinalagmática, no sentido de que não dá ao devedor direito de exigir qualquer contraprestação. Nisto também se distingue (…) das taxas, pois [estas] (…) dão lugar a contrapartidas concretas individualizadas como contraprestação das quantias pagas, v.g. pela utilização dos serviços públicos ou bens do domínio público, ou pela remoção de limites jurídicos à actividade dos particulares (licenças)[.]»
([18]) Direito Fiscal, 2ª edição, Almedina, Coimbra, 2003, p. 12: «O imposto é (…) uma prestação unilateral, não lhe correspondendo assim qualquer contraprestação específica a favor do contribuinte. O que o distingue claramente dos tributos bilaterais (…). Uma distinção que é particularmente visível no respeitante à figura mais típica dos tributos bilaterais – as taxas.»
([19]) Manual de Direito Fiscal, 2ª edição, Coimbra Editora, Coimbra, 2002, pp. 17-18: «Taxas (…) são receitas tributárias que têm carácter sinalagmático, não unilateral (…). E esta existência de um sinalagma (-), ainda que expresso sob variadas formas, constitui uma condição para que uma qualquer imposição administrativa possa ter a qualidade de taxa (…).»
([20]) V., por todos, o parecer nº 64/80, de 28 de Agosto de 1980, in Diário da República (DR), II Série, de 7 de Agosto de 1981: «É na contrapartida específica devida pela prestação de um serviço determinado, no seu carácter bilateral, no co-respectivo, que reside a diferença essencial da taxa em relação ao imposto.» Cfr. também, como mais recente, e seguindo a mesma orientação, o parecer nº 6/2001, de 30 de Janeiro de 2003 (inédito).
([21]) Ou mesmo outras prestações patrimoniais de Direito Público, como a requisição ou a expropriação (sobre este ponto, v. SOARES MARTINEZ, ob. cit., pp. 22-23).
([22]) Assim, SÁ GOMES, ob. cit., p. 17.
([23]) Idem, ibidem.
([24]) Ob. cit., pp. 22-23.
([25]) Ob. cit., pp. 20-21.
([26]) Sobre este ponto, v., BRAZ TEIXEIRA e SÁ GOMES, obs. cits., respectivamente pp. 19 e 17.
([27]) Republicada integralmente, com as alterações entretanto sofridas no diploma, em anexo à Lei nº 15/2001, de 5 de Junho, e posteriormente alterada pelo Decreto-Lei nº 229/2002, de 31 de Outubro, pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro, pelo Decreto-Lei nº 160/2003, de 19 de Julho, e pela Lei nº 107-B/2003, de 31 de Dezembro.
([28]) A lei geral tributária contém ainda, no nº 2 do seu artigo 4º, uma noção legal de taxa, que vem ao encontro do conceito doutrinário acima expendido: «As taxas assentam na prestação concreta de um serviço público, na utilização de um bem do domínio público ou na remoção de um obstáculo jurídico ao comportamento dos particulares.»
([29]) Correspondente ao artigo 106º da versão originária.
([30]) Correspondente ao artigo 167º, alínea o), da versão originária, e ao artigo 168º, nº 1, alínea i), após a primeira revisão constitucional (Lei Constitucional nº 1/82, de 30 de Setembro), adquirindo a actual numeração com a 4ª revisão constitucional (Lei Constitucional nº 1/97, de 20 de Setembro).
([31]) Constituição da República Portuguesa Anotada, 3ª edição revista, Coimbra Editora, Coimbra, 1993, pp. 181 e 215.
([32]) Idem, p. 674.
([33]) Idem, p. 460.
([34]) «Jurisprudência do Tribunal Constitucional em Matéria Fiscal» in AA.VV., Estudos sobre a Jurisprudência do Tribunal Constitucional, I, Aequitas-Editorial Notícias, Lisboa, 1993, pp. 247-290, em especial p. 251.
([35]) Essa tese de que «o sistema fiscal é o conjunto dos impostos» volta a ser retomada pelo autor em Direito Fiscal, cit., p. 32.
([36]) No supracitado parecer nº 64/80.
([37]) Nos pareceres nos 64/89, de 18 de Agosto de 1989 (inédito), e 70/89, de 26 de Outubro de 1989 (DR, II Série, de 11 de Maio de 1990).
([38]) Muito citado a propósito, e neste sentido, o acórdão nº 497/89, de 13 de Julho (DR, II Série, de 1 de Fevereiro de 1990). Cfr. JOSÉ CASALTA NABAIS, «Jurisprudência…», cit., p. 254.
([39]) Manual…, cit., vol. II, 9ª edição (3ª reimpressão), Rei dos Livros, Lisboa, 2000, pp. 47-48.
([40]) Cfr. ob. cit., pp. 247-248.
([41]) Idem, pp. 281-282.
([42]) Idem, pp. 282-284.
([43]) Ob. cit., vol. II, pp. 70-71.
([44]) Usada no contexto de uma referência às isenções subjectivas (cfr. ob. cit., p. 195).
([45]) Também SALDANHA SANCHES reconhece à isenção «a natureza de uma excepção a uma determinada regra, previamente formulada através de expressa formulação legal», distinguindo-a da “não tributação”, que teria «a natureza de um espaço perante o qual se deteria a previsão operada pela norma – um espaço juridicamente vazio – tornando pois impossível a formulação da excepção» (ob. cit., p. 190).
([46]) V., entre outros, os pareceres nos 179/80, de 26 de Março de 1981 (DR, II Série, de 14 de Agosto de 1982), 81/84, de 24 de Janeiro de 1985 (inédito), 32/90, de 12 de Julho de 1990 (DR, II Série, de 19 de Março de 1991), e 118/90, de 9 de Julho de 1992 (inédito). No primeiro desses pareceres, define-se assim a isenção fiscal: «Favor legal, pelo qual o contribuinte que se encontra na situação de ter de pagar um tributo na forma da lei tributária, é dispensado desse pagamento por uma disposição expressa da lei, ditada por uma consideração de conveniência social ou económica e relacionada, seja com a própria pessoa do contribuinte (isenção subjectiva), seja com a natureza dos bens ou das operações sujeitas a tributação (isenção objectiva).» Por sua vez, no parecer nº 81/84 alude-se às isenções como «benefícios concedidos pela lei, a título excepcional».
([47]) Não é muito diferente o tratamento da matéria, v.g., na doutrina brasileira, em que as isenções tributárias são consideradas como «uma modificação ou limitação parcial das normas tributárias gerais» e, à luz do respectivo regime legal, como «causas de exclusão do crédito tributário», sendo as respectivas normas tidas como normas de direito excepcionais, na medida em que subtraem pessoas e bens à regra da generalidade da tributação (JOSÉ SOUTO MAIOR BORGES, Teoria Geral da Isenção Tributária, 3ª ed., Malheiros Editores, São Paulo, 2001, pp. 39, 42 e 115- -116).
([48]) Neste sentido, GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, ob. cit., p. 674, e SÁ GOMES, ob. cit., vol. II, p. 66.
([49]) Aludindo a este enfoque, v. GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, ob. cit., p. 674, e ALBERTO XAVIER, ob. cit., pp. 285-286.
([50]) Ob. cit., pp. 285-286.
([51]) Ob. cit., p. 187.
([52]) Idem, ibidem.
([53]) De 24 de Janeiro de 1980 (DR, II Série, de 10 de Outubro de 1980).
([54]) Republicado integralmente, com as alterações entretanto sofridas no diploma, em anexo ao Decreto-Lei nº 198/2001, de 3 de Julho, e posteriormente alterado pelas Leis nos 109-B/2001, de 27 de Dezembro, e 16-A/2002, de 31 de Maio, pelo Decreto-Lei nº 229/2002, de 31 de Outubro, pela Lei nº 32-B/2002, de 30 de Dezembro, pelos Decretos-Leis nos 17/2003, de 3 de Fevereiro, 163/2003, de 24 de Julho, e 287/2003, de 12 de Novembro, e pela Lei nº 107-B/2003, de 31 de Dezembro.
([55]) Também em conformidade com a doutrina, o nº 1 do artigo 3º do Estatuto dos Benefícios Fiscais delimita o referido conceito, ao estabelecer que «não são benefícios fiscais as situações de não sujeição tributária», referindo o nº 2 que «para efeitos do disposto no número anterior, consideram-se, genericamente, não sujeições tributárias as medidas fiscais estruturais de carácter normativo que estabeleçam delimitações negativas expressas da incidência».
([56]) Como decorre expressamente, no nosso direito, do artigo 11º do Código Civil, segundo o qual «as normas excepcionais não comportam aplicação analógica, mas admitem interpretação extensiva.»
([57]) Devem também considerar-se em desuso teorias de interpretação das normas fiscais como as fundadas nos princípios in dubio contra fiscum ou in dubio pro fiscum, ou as da interpretação económica e da interpretação funcional. Para a descrição e crítica dessas diferentes teses, v. BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 123- -135, e SÁ GOMES, ob. cit., vol. II, pp. 377-383.
([58]) Ainda próximo dessa tese, com algumas nuances, v. SOARES MARTINEZ, ob. cit., pp. 131-147, sustentando que devem ser objecto de interpretação literal as normas relativas ao direito sancionatório fiscal, à incidência, à liquidação, à cobrança e às garantias dos contribuintes.
([59]) Nessa linha se situa, v.g., o Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 30 de Outubro de 1991, in Revista de Legislação e de Jurisprudência, 125º ano, nº 3819 (Outubro de 1992), pp. 170-180, com voto de vencido que manifestou oposição nesse ponto (v., no mesmo sentido crítico, a anotação de TEIXEIRA RIBEIRO).
([60]) Neste sentido, v. CARDOSO DA COSTA, ob. cit., pp. 184-196, ALBERTO XAVIER, ob. cit., pp. 171-173, BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 132-134, SÁ GOMES, ob. cit., vol. II, pp. 384-385, CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, cit., pp. 213-214, e SALDANHA SANCHES, ob. cit., pp. 104-106.
([61]) Neste sentido, BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 136-137, e SÁ GOMES, ob. cit., vol. II, pp. 386-389.
([62]) Idêntica abordagem é empreendida, na doutrina brasileira, por JOSÉ SOUTO MAIOR BORGES, para quem «o problema da interpretação das isenções (…) se situa no contexto geral da interpretação das leis excepcionais», sendo que «nenhum obstáculo lógico existe à aceitação do método de interpretação extensiva da formulação literal da regra nas leis excepcionais», ao mesmo tempo que «basta o princípio da legalidade para ter-se como vedado o recurso à analogia na integração das leis tributárias, gerais ou excepcionais» (ob. cit., pp. 118, 122 e 126).
([63]) Em todo o caso, SALDANHA SANCHES não deixa de salientar que a possibilidade de interpretação extensiva das normas que atribuem benefícios fiscais acaba por não levar em conta o facto de que «qualquer benefício fiscal vai sempre implicar a redução da base fiscal e a consequente oneração de outros contribuintes», embora aceite tal modalidade de interpretação da norma de isenção como forma de atender à «política económica que corporiza, uma vez que o interesse público que justifica a isenção (…) se sobrepõe neste caso ao da correcta distribuição dos encargos tributários, segundo a capacidade contributiva» (ob. cit., p. 105).
([64]) Ob. cit., vol. II, pp. 386-387.
([65]) Ob. cit., p. 287.
([66]) Com este enquadramento, v. BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 194-195.
([67]) Uma tal noção, com pequenas variações, encontramos em CARDOSO DA COSTA, ob. cit., pp. 256-257, ALBERTO XAVIER, ob. cit., pp. 353-355, e BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 191-194.
([68]) E que pressupõe uma personalidade tributária passiva (desenvolvendo a matéria a partir deste último conceito, v. ALBERTO XAVIER, ob. cit., pp. 355-365, e SOARES MARTINEZ, ob. cit., pp. 218-232).
([69]) Neste sentido, BRAZ TEIXEIRA, ob. cit., pp. 194-195.
([70]) Ob. cit., p. 258.
([71]) Idem, pp. 258-259.
([72]) Ob. cit., p. 365.
([73]) Ob. cit., p. 233. Idêntica argumentação foi acolhida, v.g., no parecer nº 108/87 deste Conselho (DR, II Série, de 8 de Setembro de 1988), onde se lê: «O facto de numerosas leis fiscais criarem isenções a favor do Estado leva a concluir que o princípio geral é o da sua sujeição aos impostos».
([74]) Idem, ibidem.
([75]) Idem, p. 234.
([76]) Ob. cit., pp. 196-198.
([77]) Ob. cit., p. 196. Ainda que se prevejam genericamente isenções fiscais para essas entidades, não será aí caso de verdadeira isenção: como explica o autor, é «a isenção uma excepção a uma regra anterior de incidência», pelo que, nessa hipótese, estariam em causa «verdadeiras normas delimitativas da incidência, e não de autênticas isenções» (idem, pp. 196-197). Já antes ALBERTO XAVIER ponderava que, nessas situações, a isenção das entidades públicas dos seus próprios tributos, que seja consagrada na lei, «mais parece configurar-se como uma hipótese de não incidência, aplicável portanto mesmo nos casos em que a lei seja omissa» (ob. cit., p. 366).
([78]) Idem, pp. 197-198. Mas admitindo que «não há, em princípio, qualquer obstáculo a que as pessoas colectivas públicas sejam sujeitos passivos da obrigação de imposto, mesmo quando sejam simultaneamente também sujeitos activos dos mesmos impostos», v. CASALTA NABAIS, Direito Fiscal, cit., p. 256.
([79]) Nestes termos se expressam GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, ob. cit., p. 348.
([80]) Alterado pelo Decreto-Lei nº 224-A/96, de 26 de Novembro, e pela Lei nº 13/2002, de 19 de Fevereiro.
([81]) Alterado pelo Decreto-Lei nº 278/97, de 8 de Outubro. Aquele diploma foi, por sua vez, regulamentado pelo Decreto Regulamentar nº 39/80, de 27 de Novembro, objecto de alterações no Decreto Regulamentar nº 42/97, de 10 de Outubro.
([82]) Rectificado pela Declaração de Rectificação nº 7-D/2000, de 30 de Junho, e alterado – em termos não significativos para o presente parecer – pelos Decretos- -Leis nos 74/2001, de 26 de Fevereiro, e 69/2003, de 10 de Abril.
([83]) Por sua vez, constitui “impacte ambiental”, na definição da alínea j) do artigo 2º, o «conjunto das alterações favoráveis e desfavoráveis produzidas em parâmetros ambientais e sociais, num determinado período de tempo e numa determinada área (situação de referência), resultantes da realização de um projecto, comparadas com a situação que ocorreria, nesse período de tempo e nessa área, se esse projecto não viesse a ter lugar».
([84]) Assim, MÁRIO DE MELO ROCHA, «O Princípio da Avaliação de Impacto Ambiental», in Estudos de Direito do Ambiente, Colecção Actas, Universidade Católica, Porto, 2003, pp. 135-147, concretamente p. 135.
([85]) Nestes termos, MARIA ALEXANDRA ARAGÃO/JOSÉ EDUARDO FIGUEIREDO DIAS/MARIA ANA BARRADAS, «O Novo Regime da AIA: avaliação de previsíveis impactes legislativos», Revista do Centro de Estudos de Direito do Ordenamento, do Urbanismo e do Ambiente (CEDOUA), Ano III (2000), nº 1, pp. 71-91, concretamente p. 72.
([86]) Assim, MÁRIO DE MELO ROCHA, ob. cit., pp. 135 e 146.
([87]) Neste sentido, MÁRIO DE MELO ROCHA, ob. cit., p. 137.
([88]) EIA ou “Estudo de impacte ambiental” [artigo 2º, alínea i)].
([89]) DIA ou “Declaração de impacte ambiental” [artigo 2º, alínea g)].
([90]) Nestes termos, MARIA ALEXANDRA ARAGÃO/JOSÉ EDUARDO FIGUEIREDO DIAS/MARIA ANA BARRADAS, ob. cit., p. 77.
([91]) Que seria a “Direcção-Geral do Ambiente” ou as “direcções regionais do ambiente”, no dizer do artigo 7º, nº 1, do Decreto-Lei nº 69/2000. Na vigência do anterior regime orgânico do Ministério das Cidades, Ordenamento do Território e Ambiente (Decreto-Lei nº 120/2000, de 4 de Julho, rectificado pela Declaração de Rectificação nº 7-R/2000, de 31 de Agosto, e alterado pelo Decreto-Lei nº 8/2002, de 9 de Janeiro), a “Direcção-Geral do Ambiente” veio a dar lugar ao “Instituto do Ambiente”, por via do Decreto-Lei nº 8/2002, transitando da administração directa para a administração indirecta do Estado, e às “direcções regionais do ambiente” cabia a designação de “Direcções Regionais do Ambiente e do Ordenamento do Território” (DRAOT). Com a nova orgânica do Ministério das Cidades, Ordenamento do Território e Ambiente (Decreto-Lei nº 97/2003, de 7 de Maio, alterado pelo Decreto-Lei nº 316/2003, de 17 de Dezembro), o “Instituto do Ambiente” manteve a respectiva designação e às DRAOT sucederam as “comissões de coordenação e desenvolvimento regional” (CCDR).
([92]) Neste sentido, MARIA ALEXANDRA ARAGÃO/JOSÉ EDUARDO FIGUEIREDO DIAS/MARIA ANA BARRADAS, ob. cit., p. 76.
([93]) Do artigo 1º, nº 1, do Decreto-Lei nº 69/2000.
([94]) Do sumário oficial do diploma.
([95]) É o seguinte o teor do articulado do diploma em referência:
«1.º A autoridade de AIA cobra as taxas a seguir mencionadas no âmbito do procedimento de AIA, designadamente para efeito da promoção da consulta pública:
a) Projectos com valor de investimento inferior a 1000000 de contos - 130000$00;
b) Projectos com valor de investimento entre 1000000 de contos e 10000000 de contos - 0,013% do valor do investimento previsto;
c) Projectos com valor de investimento superior a 10000000 de contos - 1300000$00.
2.º As importâncias atrás referidas devem ser pagas pelo proponente no prazo de 30 dias após notificação pela autoridade de AIA.
3.º As taxas a cobrar por conta da aplicação deste diploma estão isentas de IVA, nos termos do n.º 2 do Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 394-B/84, de 26 de Dezembro.
4.º O produto das taxas é afectado da forma seguinte:
a) 20% para a autoridade de AIA;
b) 80% para o Instituto de Promoção Ambiental.
5.º As importâncias cobradas constituem receitas próprias das entidades referidas no artigo anterior, prioritariamente afectas à satisfação dos inerentes encargos.
6.º É revogada a Portaria n.º 590/97, de 5 de Agosto.
7.º A presente portaria entra em vigor no dia seguinte ao da sua publicação.»
([96]) Entendimento que, como se demonstrou supra, vale igualmente no domínio das taxas.
([97]) Neste sentido, GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, ob. cit., p. 889. O princípio está consagrado desde a versão originária do texto constitucional, correspondendo os nos 1 a 3 do actual preceito à redacção do primitivo artigo 240º.
([98]) Alterado pelos Decretos-Leis nos 470-B/88, de 19 de Dezembro, e 37/93, de 13 de Fevereiro.
([99]) Rectificada pela Declaração de Rectificação nº 13/98, de 25 de Agosto, e alterada – em termos não significativos para o presente parecer – pelas Leis nos 87-B/98, de 31 de Dezembro, 3-B/2000, de 4 de Abril, 15/2001, de 5 de Junho, e 94/2001, de 20 de Agosto, e Lei Orgânica nº 2/2002, de 28 de Agosto.
([100]) Assim, GOMES CANOTILHO e VITAL MOREIRA, ob. cit., p. 889. Sobre a identidade entre as sucessivas Leis de Finanças Locais, escrevia SOUSA FRANCO (Finanças do Sector Público. Introdução aos Subsectores Institucionais, Lições de Finanças Públicas-II, ed. polic., AAFDL, Lisboa, 1990/91, p. 472), na vigência da Lei nº 1/87, que «no essencial, as adaptações operadas em 1984 e 1987 resultaram de políticas conjunturais, da progressiva atribuição aos municípios de mais alguns impostos (…) e da manipulação do Fundo de Equilíbrio Financeiro num sentido uniformemente mais centralizador. Mas, no essencial, trata-se de três redacções de uma mesma lei, com meras alterações de especialidade e pormenor».
([101]) À imagem do que já sucedia no artigo 29º do Decreto-Lei nº 98/84 e no artigo 27º da Lei nº 1/87, embora só o segundo se reporte a isenções das autarquias locais, em termos próximos dos da actual Lei.
([102]) Saliente-se, entre variadíssimos autores, OLIVEIRA ASCENSÃO, O Direito. Introdução e Teoria Geral, 11ª edição, Almedina, Coimbra, 2001, BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, Coimbra, 1983, e DIAS MARQUES, Introdução ao Estudo do Direito, 2ª ed., Lisboa, 1994.
([103]) De 14 de Maio de 1992 (DR, II Série, de 26 de Novembro de 1992). V. sobre essa matéria, entre os mais recentes, o parecer nº 80/2003, de 15 de Janeiro de 2004.
(x) Sobre a matéria, cfr. KARL LARENZ, Metodologia da Ciência do Direito, 2ª edição, tradução, págs. 369 e segs. e 399-400; BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 4ª reimpressão, Coimbra, 1990, págs. 183-188; FRANCESCO FERRARA, Introdução e Aplicação das Leis, tradução de Manuel de Andrade, 2ª edição, 1963, págs. 138 e segs.; JOSÉ OLIVEIRA ASCENSÃO, O Direito, Introdução e Teoria Geral, 4ª edição revista, Editorial Verbo, 1987, págs. 345 e segs.; JOÃO DE CASTRO MENDES, Introdução ao Estudo do Direito, Lisboa, 1984, págs. 252-255.
(x1) JOSÉ DE OLIVEIRA ASCENSÃO, ob. e loc. cits.
(x2) BAPTISTA MACHADO, ibidem, pág. 183.
(x3) BAPTISTA MACHADO, ibidem, pág. 185.
(x4) JOSÉ DE OLIVEIRA ASCENSÃO, JOÃO DE CASTRO MENDES e FRANCESCO FERRARA, obs. e locs. cits., págs. 348, 252 e 174, respectivamente.
(x5) Ob. e loc. cit., págs. 147-148.
(x6) FRANCESCO FERRARA, ibidem, pág. 149.
(x7) BAPTISTA MACHADO, ibidem, pág. 186.
(x8) JOÃO DE CASTRO MENDES, ibidem, pág. 254.
([104]) Ob. cit., p. 185.
([105]) BAPTISTA MACHADO, idem, p. 189.
([106]) Situação que deve, em rigor, ser tratada, como vimos supra (cfr. nota 77), fora do quadro das isenções tributárias, e mais como «hipótese de não incidência, aplicável portanto mesmo nos casos em que a lei seja omissa» (ALBERTO XAVIER, ob. cit., p. 366).
([107]) Pode supor-se, v.g., a existência de património municipal fora da área do respectivo município [designadamente, como produto de «heranças, legados, doações e outras liberalidades» a favor da autarquia – artigos 16º, alínea i), e 21º, alínea d)], sujeito a imposto ou taxa devidos a esse outro município (do lugar dos bens).
([108]) Foi o caso, até há pouco tempo, das isenções da contribuição autárquica, prevista no artigo 9º do Código da Contribuição Autárquica (aprovado pelo Decreto-Lei nº 442-C/88, de 30 de Novembro), e do imposto municipal de sisa, prevista no artigo 13º, 2º, do Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações (aprovado pelo Decreto-Lei nº 41969, de 24 de Novembro de 1958), diplomas esses objecto de várias alterações, que, pela sua extensão, se dispensa de enunciar. O Código da Contribuição Autárquica foi, entretanto, revogado pelo artigo 31º, nº 1, do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12 de Novembro, com efeitos a partir de 1 de Dezembro de 2003, em função da entrada em vigor do novo Código do Imposto Municipal sobre Imóveis (artigo 32º, nº 1 do Decreto-Lei nº 287/2003). Por sua vez, o Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações foi revogado pelo artigo 31º, nº 3, do mesmo Decreto-Lei nº 287/2003, com efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2004, em função da entrada em vigor do novo Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (artigo 32º, nº 3 do Decreto-Lei nº 287/2003).
([109]) Nesse caso, a redacção do preceito teria de referir que os municípios e freguesias gozam de isenção de pagamento de todos os impostos, taxas, emolumentos e encargos de mais-valias devidos ao Estado.
([110]) Nesse caso, o preceito diria que os municípios e freguesias gozam do mesmo regime de isenção de pagamento de todos os impostos, taxas, emolumentos e encargos de mais-valias de que goza o Estado. Aliás, era de teor similar a redacção do nº 3 do artigo 27º da anterior Lei das Finanças Locais (Lei nº 1/87): «As autarquias locais gozam do mesmo regime de isenção de pagamento de todos os impostos, taxas, emolumentos e encargos de mais-valias de que goza o Estado.»
([111]) Ou seja, a isenção do Estado do pagamento de tributos devidos aos municípios e freguesias.
([112]) Isso é sugerido no aludido parecer da Divisão de Apoio Jurídico da Comissão de Coordenação da Região Centro, junto ao processo.
([113]) Cfr. relato dos debates em Diário da Assembleia da República (DAR), I, nº 77, de 30 de Maio de 1997, pp. 2637-2677.
([114]) Conforme vimos supra, em IV.2.2.2.
([115]) Sobre este tópico, e no sentido descrito, v. OLIVEIRA ASCENSÃO, ob. cit., p. 398, e DIAS MARQUES, ob. cit., pp. 145-146.
([116]) Ob. cit., p. 146.
([117]) Ob. cit., p. 398.
([118]) Idem, p. 387.
([119]) Publicados, respectivamente, no DAR, II, nº 5, de 13 de Novembro de 1985, pp. 43--51, nº 51, de 11 de Abril de 1986, pp. 1858-1865, e nº 70, de 30 de Maio de 1986, pp. 2837-2844.
([120]) Artigos 25º, nº 2, do Projecto de lei nº 11/IV, 27º, nº 2, do Projecto de lei nº 176/V e 30º, nº 2, do Projecto de lei nº 223/IV.
([121]) Note-se que esta redacção é idêntica à que se propunha supra como adequada a exprimir a consagração de um princípio geral de isenção tributária das autarquias locais em relação ao Estado, o que corresponderia à instituição da mencionada regra de reciprocidade (cfr. nota 109).
([122]) No DAR, II, nº 71, de 4 de Junho de 1986, pp. 2853-2856. Este projecto apenas propunha alterações à Lei das Finanças Locais então em vigor (Decreto-Lei nº 98/84), mantendo a redacção do seu artigo 29º, que apenas previa a isenção tributária do Estado relativamente às autarquias locais, nos seguintes termos: «O Estado e seus institutos e organismos autónomos personalizados estão isentos do pagamento de todas as taxas e encargos de mais-valias devidos às autarquias locais e aos distritos nos termos do presente diploma.»
([123]) No DAR, II, nº 63, de 14 de Maio de 1986, pp. 2589-2596. Esta proposta sugeria um novo articulado legal, cujo artigo 28º apenas previa a isenção tributária do Estado relativamente às autarquias locais, reproduzindo, no seu nº 1, a redacção que já constava do artigo 29º do Decreto-Lei nº 98/84.
([124]) Como se evidenciou supra, uma tal redacção teria a virtualidade de exprimir de forma adequada a consagração de um princípio geral de isenção tributária das autarquias locais em relação ao Estado e, consequentemente, da mencionada regra de reciprocidade (cfr. nota 121).
([125]) Cfr. DAR, I, nº 76, de 4 de Junho de 1986, pp. 2863-2892.
([126]) Concretamente, o Deputado Mendes Bota.
([127]) Idem, p. 2883.
([128]) No parecer da Comissão para os Assuntos Políticos e Administrativos da Região Autónoma dos Açores sobre os referidos projectos e proposta de lei (DAR, II, nº 88, de 11 de Julho de 1986, pp. 3369-3372), dá-se conta de que «todos os partidos da oposição, com excepção do PS, advogam a isenção das autarquias de todos os impostos, taxas e encargos devidos ao Estado», ao mesmo tempo que se opina no sentido de que tal medida «desconhece a chamada “actividade empresarial” de grande parte das autarquias e em nada estimula a melhoria da sua contabilidade» (em especial, p. 3371).
([129]) Do requerimento de baixa à Comissão votado, por unanimidade, no plenário (cfr. DAR, I, nº 76, de 4 de Junho de 1986, p. 2892).
([130]) Cfr. DAR, II, nº 2 (2º Suplemento), de 24 de Outubro de 1986, pp. 348(642)- -348(671).
([131]) Conforme acta nº 4 do Anexo IV, contendo as actas da reunião da Subcomissão [idem, p. 348(666)]. Estranha-se não serem referenciados os preceitos idênticos dos projectos de lei do PCP e do PRD.
([132]) Conforme acta nº 9 do Anexo IV [idem, p. 348(659)].
([133]) Conforme ponto IV do Relatório [idem, p. 348(643)]. Cfr. Anexo I, contendo o texto final do articulado.
([134]) Ob. cit., p. 386, nota 594.
([135]) Ob. cit., p. 105. Essa constatação leva o autor a sustentar que «a justa distribuição dos encargos tributários pode ser um cânone a considerar na interpretação» (idem, ibidem).
([136]) Se não em relação à data da sua publicação originária, ao menos quanto à data da sua republicação integral (cfr. infra).
([137]) Republicado integralmente, com as alterações entretanto sofridas no diploma, em anexo ao Decreto-Lei nº 198/2001, de 3 de Julho, e posteriormente alterado pela Lei nº 85/2001, de 4 de Agosto, pelo Decreto-Lei nº 221/2001, de 7 de Agosto, pelas Leis nos 109-B/2001, de 27 de Dezembro, 16-A/2002, de 31 de Maio, e 32- -B/2002, de 30 de Dezembro, pelos Decretos-Leis nos 80/2003, de 23 de Abril, e 287/2003, de 12 de Novembro, e pela Lei nº 107-B/2003, de 31 de Dezembro.
([138]) Republicado integralmente, com as alterações entretanto sofridas no diploma, em anexo ao Decreto-Lei nº 287/2003, de 12 de Novembro, e posteriormente alterado pela Lei nº 107-B/2003, de 31 de Dezembro.
([139]) Até há pouco tempo, constituiria outro exemplo o da isenção do imposto (estadual) sobre as sucessões e doações, prevista no artigo 13º, 2º, do Código do Imposto Municipal da Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações, aprovado pelo Decreto-Lei nº 41969, de 24 de Novembro de 1958. Esse Código foi, entretanto, revogado pelo artigo 31º, nº 3, do Decreto-Lei nº 287/2003, de 12 de Novembro, com efeitos a partir de 1 de Janeiro de 2004, em função da entrada em vigor do novo Código do Imposto Municipal sobre as Transmissões Onerosas de Imóveis (artigo 32º, nº 3 do Decreto-Lei nº 287/2003).
([140]) Ob. cit., p. 182.
([141]) Conforme vimos supra, em III.4.2.
[142]) Em sentido afirmativo pronunciou-se a Comissão de Coordenação da Região Centro em Informação que acompanha o pedido de parecer.
[143]) Como pode ler-se no ponto 2.2.5.
[144]) Diz-se a dado passo no Parecer que a isenção prevista no nº 3 do artigo 33º aplicar-se-ia às “contribuições que seriam devidas pelos municípios às freguesias, e vice-versa, situados dentro da mesma área municipal, e por esses municípios ou freguesias a outras autarquias locais situadas fora da respectiva área municipal” (cfr. ponto 2.2.2.).
[145]) Cfr. Interpretação e aplicação das leis, 4ª ed., Arménio Amado, Coimbra, 1989, traduzido por Manuel de Andrade, p. 28 e nota (3).
[146]) SANTOS JUSTO, Introdução ao Estudo do Direito, Coimbra Editora, Coimbra, 2001, p. 326.
[147]) Cfr. ponto 2.1.
[148]) Cfr. SANTOS JUSTO, ob. cit., p. 326.
[149]) Cfr. FRANCESCO FERRARA, ob. cit., p. 128; SANTOS JUSTO, ob. cit., p. 324; OLIVEIRA ASCENSÃO, O Direito. Introdução e Teoria Geral, 11ª ed., Almedina, Coimbra, 2001, p. 392.
[150]) Compreende todos os materiais relacionados com a história do preceito, tais como a história evolutiva do instituto, as chamadas “fontes da lei” e os trabalhos preparatórios (cfr. BAPTISTA MACHADO, Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, Almedina, Coimbra, 2000, p. 184).
[151]) Os trabalhos preparatórios compreendem os anteprojectos, actas que registam as discussões nas comissões e nas sessões parlamentares, etc. Realçando a sua importância, cfr. SANTOS JUSTO, ob. cit., p. 327, e KARL LARENZ, Metodologia da Ciência do Direito, 2ª ed., Fundação Calouste Gulbenkian, Lisboa, 1969, p. 391. Referindo-se à importâncias dos trabalhos preparatórios, BAPTISTA MACHADO pondera que “Muitas vezes o cotejo da fórmula finalmente adoptada e promulgada como lei com as fórmulas propostas nos projectos, nas emendas, propostas, etc., é de grande valia para definir a atitude final e a opção do ‘legislador’, servindo, assim, para afastar interpretações que se devem considerar rejeitadas (pelo mesmo legislador) justamente pelo facto de ele ter alterado a fórmula do projecto, ter recusado a sua adesão a uma proposta de emenda ou ter considerado impertinente a sua adesão a uma proposta de emenda ou ter considerado impertinente uma crítica movida ao texto submetido a votação” (cfr. ob. cit., p. 185).
[152]) Sobre as razões que justificam a isenção do Estado em relação aos impostos que cria, cfr. SOARES MARTINEZ, Direito Fiscal, 7ª ed., Almedina, Coimbra, 1995, pp. 232 ss.
[153]) Cfr. DAR, II Série, nº 70, de 30 de Maio de 1986.
[154]) Regista-se apenas a intervenção do Deputado Mendes Bota (PSD) do seguinte teor: “À primeira vista, merece a nossa simpatia a ideia de reciprocidade das isenções de taxas e impostos entre o Estado e as autarquias. Mas talvez constituísse medida de prudência quantificar previamente os valores em jogo para se ajuizar mais correctamente da sua exequibilidade” (cfr. DAR, I, nº 76, de 4 de Junho de 1986, pp. 2883). É de realçar que esta observação não teve quaisquer ecos subsequentes.
[155]) DAR, II, nº 88, de 11 de Julho de 1986, pp. 3371.
[156]) DAR, I, nº 76, de 4 de Junho de 1986, p. 2892.
[157]) DAR, II Série, 2º suplemento ao nº 2, de 24 de Outubro de 1986, fls.348 (666).
[158]) DAR, II Série, 2º suplemento ao nº 2, de 24 de Outubro de 1986, fls. 348 (659).
[159]) Cfr. ponto 2.2.3.
[160]) Embora no Parecer se faça um esforço no sentido de desvalorizar a importância dos trabalhos preparatórios, a verdade é que não pode negar-se a evidência tal como se encontra registada: foi aprovada por unanimidade a proposta do CDS que consagrava tal regra de forma inequívoca.
[161]) Cfr. ponto 2.2.2. do Parecer.
[162]) Não obstante o poder tributário das autarquias locais tradicionalmente conferido pelo legislador em decorrência do princípio da autonomia financeira das autarquias constitucionalmente consagrado (cfr. artigo 238º da CRP). Segundo CASALTA NABAIS, as autarquias locais dispõem tradicionalmente de reduzida parcela de poder tributário, traduzido no poder conferido aos municípios de “fixar a taxa da contribuição autárquica urbana (poder tributário normal) e de lançar derramas sobre o IRC (poder tributário excepcional)” (cfr. O Dever Fundamental de Pagar Impostos, Almedina, Coimbra, 1997, pp. 308 ss.). A Lei Constitucional nº 1/97 aditou um novo preceito, segundo o qual, “As autarquias locais podem dispor de poderes tributários, nos casos e nos termos previstos na lei” (nº 4 do artigo 238º da CRP), preceito este que não teve reflexos na actual Lei das Finanças Locais, uma vez que não atribuiu, segundo CASALTA NABAIS, “qualquer nova parcela de poder tributário positivo aos municípios, para além daquelas de que já dispunham nem qualquer poder tributário às freguesias” (cfr. Direito Fiscal, Almedina, Coimbra, 2000, p. 52 e, do memso autor, “O novo regime das finanças locais”, Forum Iustitiae, nº 8, 2000, p. 29.).
[163]) No sentido da qualidade de sujeito activo ou de credor da correspondente relação jurídica fiscal. Para uma distinção com outras titularidades activas, cfr. CASALTA NABAIS, Direito..., cit., p. 73.
[164]) Note-se que se assiste à crescente transferência para as auatarquias locais de tarefas que são originariamente do Estado.
[165]) Sobretudo tendo em conta a proliferação e fragmentação que caracteriza hoje a Administração indirecta do Estado.
[166]) Impostos cuja receita é reservada aos municípios pela Lei das Finanças Locais. Segundo o artigo 16º deste diploma, constituem receitas dos municípios: “a) O produto da cobrança dos impostos a que os municípios tenham direito, designadamente, a contribuição autárquica, imposto sobre veículos e o imposto municipal de sisa”. Sobre a alteração entretanto corrida em relação a estes impostos, cfr. o ponto 2.2.2. do Parecer e nota (108).
[167]) Cfr. os artigos 16º a 22º da Lei das Finanças Locais.