| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
A..., inconformado com a sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que julgou improcedente a oposição à execução nº 00450200901043145 e apensos, contra si revertida e originariamente instaurada no serviço de finanças de V. N. Famalicão, contra a A… Lda., por dividas de IVA, referentes aos períodos 2009/03T, 2009/06T, 200/12T, 2011/06T, 2011/12T e 2012/09T, no montante global de € 12.297,96, veio dela interpor o presente recurso jurisdicional, terminando as suas alegações formulando as seguintes conclusões:
“EM CONCLUSÃO
A
O ora recorrente, executado em reversão por ter sido gerente de sociedade comercial, opôs-se à reversão e execução alegando que não foi por culpa sua que os créditos fiscais em execução não foram pagos pela sociedade.
B
Alegou pois as especificidades e circunstâncias em que o crédito fiscal se venceu e porque não pôde ser pago. E que foram, (cfr. art.º 13.º desta alegação):
“E assim, provado está nos autos:
- que “o património da pessoa coletiva tornou-se insuficiente para a satisfação dos débitos que se iam avolumando, nomeadamente no período do nascimento das dívidas tributárias e seu vencimento, por factos que lhe foram estranhos e imprevisíveis.”, (art.º 4.º da oposição);
- que “a atividade desenvolvida pela sociedade comercial, de confeção de artigos de vestuário a feitio, dependia absolutamente do fluxo periódico de encomendas com que desde o início do exercício da sua atividade o ora respondente foi contando.”, art.º 5.º da oposição);
- que “sem o recebimento de encomendas a sociedade foi ficando sem poder exercer a sua atividade e acumulando prejuízos derivados dos custos com pessoal e outros que se acumularam e sem as correspondentes vendas ou receitas.”, (art.º 6.º da oposição;
- que “imprevisivelmente as encomendas deixaram de ser recebidas no tempo esperado e foram faltando. Perante esta situação, e a consequente falta temporária de laboração por parte dos trabalhadores, a empresa não dispunha no final do mês dos esperados valores líquidos destinados aos encargos normais nomeadamente com os trabalhadores.”, (art.º 7.º da oposição);
- que “perante esta situação ponderou o gerente e decidiu dar prioridade ao pagamento dos salários dos trabalhadores, em detrimento da satisfação de algumas dívidas, nomeadamente as fiscais ora em execução, com os quais podia assim continuar a contar, na expectativa de que com o restabelecimento do fluxo normal das encomendas pudesse assim ir satisfazendo os débitos existentes.”, (art.º 8.º da oposição);
- que “esta expectativa foi-se prolongando no tempo, e veio a mostrar-se insolúvel pelo que nenhum outro remédio teve o gerente senão ir dispensando o pessoal e vendendo bens da firma para pagamento dos seus direitos salariais na expectativa de futuras melhorias económicas – acabando a sociedade por ficar sem trabalhadores e sem bens no seu ativo, e encerrando a laboração.”, (art.º 9.º da oposição);
- que “esta opção de ir vendendo os bens da firma e pagando aos trabalhadores quando os ia dispensando, tomou-a o gerente para que nenhum trabalhador ficasse sem o recebimento dos seus direitos salariais, o que na realidade sucedeu. E até porque a sua esposa era também costureira trabalhando na sociedade e amiga e vizinha das restantes costureiras.”, (art.º 10.º da oposição).
C
Esta matéria de facto (narrada na conclusão anterior) não foi impugnada pela Fazenda Nacional – e por isso foi adquirida nos autos como provada.
D
Matéria de facto esta reveladora das especificidades e circunstâncias que o gerente, ora recorrente, enfrentou e das opções e decisões que como faria um “bom pai de família” teve de adotar.
E
Numa empresa que trabalha a feitio e depende exclusivamente do fluxo de encomendas, perante a falta ou diminuição das encomendas, tenta por todos os meios preservar os seus trabalhadores, condição essencial para que, retomadas as encomendas, possa retomar a laboração e encetar a recuperação económica e realizar o pagamento das dívidas vencidas – fiscais e outras.
F
É o procedimento “normal e comum” de qualquer gerente perante os “altos e baixos” do mercado, frequentes e até normais na vida das empresas.
G
E assim tendo optado o gerente ora recorrente, no seu caso concreto, agiu pois “como um bom pai de família” e sem culpa.
H
Foi violado o disposto no artigo 24.º n.º 1 al. b) da Lei Geral Tributária.
I
Tal disposição deveria ter sido aplicada e com o sentido de que perante as especificidades e o circunstancialismo vívido pelo gerente, e ora recorrente, este agiu como um “bom pai de família” (e como agiria qualquer outro gerente em tais especificidades e circunstancialismo) e portanto sem culpa.
Termos em que pede a procedência do Recurso e da Oposição, assim se realizando JUSTIÇA.”* A Recorrida não apresentou contra-alegações.* Neste Tribunal, o Digno Magistrado do Ministério Público emitiu douto parecer, defendendo a improcedência do recurso, por a decisão não padecer de quaisquer vícios.* Colhidos os vistos legais, importa apreciar e decidir.* Objecto do recurso - Questão a apreciar e decidir:
Conforme entendimento pacífico dos Tribunais Superiores, são as conclusões extraídas pela Recorrente, a partir da respectiva motivação, que operam a fixação e delimitação do objecto dos recursos que àqueles são submetidos, sem prejuízo da tomada de posição sobre todas e quaisquer questões que, face à lei, sejam de conhecimento oficioso e de que ainda seja possível conhecer.
As questões suscitadas consistem em apreciar se a sentença errou no julgamento de facto e de direito ao considerar que o ora Recorrente não logrou demonstrar a falta de culpa na insuficiência do património da sociedade executada originária.
II.FUNDAMENTAÇÃO
II. 1. Da Matéria de Facto
A sentença recorrida deu como assente a seguinte matéria de facto:
“FACTOS PROVADOS
1. A Administração Tributária, em 16/6/2009, instaurou contra a sociedade comercial “A…, Lda.”, Contribuinte Fiscal nº 5…, o Processo de Execução Fiscal nº 0450200901043145, e em 19/9/2009, 16/3/2011, 14/9/2011, 2/3/2012, 18/1/2013 e 26/2/2013 instaurou os processos apensos, com vista à cobrança de créditos de IVA referentes aos períodos 2009/03T, 2009/06T, 200/12T, 2011/06T, 2011/12T e 2012/09T, que admitiam pagamento voluntário respectivamente em 15/5/2009, 17/8/2009, 15/2/2011, 16/8/2011, 15/2/2012, 17/12/2012 e 31/1/2013, no montante global de € 12.297,96, processos que correm termos no Serviço de Finanças de Vila Nova de Famalicão-1.
2. Dão-se por reproduzidas as certidões de dívida que constam a fls. 3 a 9 do processo administrativo apenso, das quais emergiram os processos de execução aludidos em 1.
3. A sociedade comercial “A…, Lda.”, Contribuinte Fiscal nº 5…, foi declarada insolvente por sentença proferida no dia 18/1/2016, no Processo nº 254/16.0T8VNF, que corre termos no Tribunal do Comércio- J1 de Vila Nova de Famalicão, nos termos exarados na documentação que consta a fls. 10, 13/14 do processo administrativo apenso e se dá por reproduzida.
4. O Oponente, em 2/2/2016, apresentou o requerimento que consta a fls. 11/12 do processo administrativo apenso e se dá por reproduzido, no exercício do direito de audição em relação ao projecto de reversão lavrado no Processo de Execução Fiscal identificado em 1.
5. No Processo de Execução Fiscal aludido em 1, em 18/2/2016, foi lavrado o despacho de reversão constante de fls. 16/18 do processo administrativo apenso que se dá por reproduzido.
6. A Administração Tributária remeteu ao Oponente, sob registo postal, o ofício nº 1010, datado de 18/2/2016, que consta a fls. 19/20 do processo administrativo apenso e se dá por reproduzido, com vista à notificação do despacho aludido em 5.
7. O aviso de recepção relativo ao ofício aludido em 6 foi assinado em 22/2/2016.
8. A presente oposição foi apresentada em 16/3/2016.
9. O Oponente, enquanto gerente da sociedade comercial “A…, Lda.”, Contribuinte Fiscal nº 5…, vendeu bens daquela sociedade para pagamento dos salários dos trabalhadores, e para que nenhum deles deixasse de receber os vencimentos devidos.
FACTOS NÃO PROVADOS
Nada mais se provou com interesse para o conhecimento do mérito. * A convicção do Tribunal alicerçou-se na matéria de facto alegada e não contestada, na análise crítica da prova documental junta aos autos, e outra de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respectiva alegação, nos termos do artigo 412º Código de Processo Civil. “
*
Estabilizada a matéria de facto, avancemos para as questões que nos vêm colocadas.
*
II.2. Do Direito
Conforme resulta de teor das alegações e conclusões de recurso o que está agora em causa é apenas saber se a decisão a quo incorreu em erro de julgamento quando julgou improcedente a oposição por entender que o Recorrido, sendo gerente da sociedade executada originária, não logrou demonstrar, como lhe competia, que não teve culpa na dissipação do seu património.
A este respeito sentença a quo, atendendo ao que ficou provado decidiu que:
Ora, nos presentes autos o Oponente não alegou nem provou qualquer facto relevante para afastar a culpa. Outrossim, provou-se por confissão que o Oponente beneficiou os trabalhadores em detrimento do credor tributário, e vendeu património que impossibilitou a satisfação do interesse do credor tributário.
Por outro lado, a situação deficitária da sociedade já ocorria pelo menos desde 2009, data a que se reportam os créditos mais antigos, e apesar das alegadas dificuldades o Oponente não teve a iniciativa de a apresentar de imediato à insolvência, conduta que só adoptou em 2016, protelando uma situação que agravou a situação financeira da sociedade, e como se referiu supra nem sequer alegou nem provou que tivesse efectuado diligências para inverter a situação deficitária da sociedade, nem deu conta das medidas concretas que adoptou para reverter a situação económica da sociedade, omissão que não revela uma “gestão cuidada e criteriosa” e que depõe contra a sua conduta enquanto gerente, designadamente em relação à diligência com que desempenhava o exercício da gestão (Vide Acórdão do TCAN de 7/12/2005, Recurso nº 0086/01).
Assim sendo, é manifesto que o Oponente não acautelou os interesses dos credores, nomeadamente do credor tributário, e violou normas destinadas à protecção dos seus interesses (…) Consequentemente, impõe-se a responsabilização do Oponente, a título subsidiário, pelas dívidas em execução, por lhe ser imputável o seu não pagamento, e sobre ele recair a culpa pela insuficiência do património societário para satisfação das quantias em execução.
Por seu lado o Recorrente não se conformando veio alegar e concluir que:
“Matéria de facto esta reveladora das especificidades e circunstâncias que o gerente, ora recorrente, enfrentou e das opções e decisões que como faria um “bom pai de família” teve de adotar. Numa empresa que trabalha a feitio e depende exclusivamente do fluxo de encomendas, perante a falta ou diminuição das encomendas, tenta por todos os meios preservar os seus trabalhadores, condição essencial para que, retomadas as encomendas, possa retomar a laboração e encetar a recuperação económica e realizar o pagamento das dívidas vencidas – fiscais e outras. É o procedimento “normal e comum” de qualquer gerente perante os “altos e baixos” do mercado, frequentes e até normais na vida das empresas. E assim tendo optado o gerente ora recorrente, no seu caso concreto, agiu pois “como um bom pai de família” e sem culpa.”
Posto isto, cumpre apreciar e decidir.
As presentes dívidas exequendas são referentes a IVA referentes aos períodos 2009/03T, 2009/06T, 200/12T, 2011/06T, 2011/12T e 2012/09T, que admitiam pagamento voluntário respectivamente em 15/5/2009, 17/8/2009, 15/2/2011, 16/8/2011, 15/2/2012, 17/12/2012 e 31/1/2013, no montante global de € 12.297,96 pelo que, a eventual responsabilidade subsidiária da Recorrida deve ser analisada à luz do regime previsto no artº.24 da Lei Geral Tributária (LGT) diploma que entrou em vigor em 1/1/1999.
A responsabilidade do gerente pela violação das normas que impõem o cumprimento da obrigação fiscal radica no instituto da responsabilidade por facto ilícito assente em culpa funcional, isto é, em responsabilidade civil extracontratual. O estatuto do gerente/administrador advém-lhe por virtude da sua relação negocial com a sociedade, iniciada com a sua nomeação para o exercício do cargo de gerente e consequente aceitação do mesmo, em virtude do que assume uma situação de garante das dívidas sociais, embora com direito à prévia excussão dos bens da empresa (cfr.artº.146, do C.P.C.I; artº.239, nº.2, do C.P.T; artº.153, nº.2, do C.P.P. T).
Analisemos agora os regimes que aqui nos importam e que estão consagrados nos art.24º da LGT.
“Artigo. 24º
Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
Na previsão da al. a), do normativo em análise pretendem-se isolar as situações em que o gerente/administrador culpado pela diminuição do património societário será responsável pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado depois deste, competindo à Administração Fiscal fazer a prova de que foi por culpa sua que o património se tornou insuficiente. Já na al. b), do preceito o gerente é responsável pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou de entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, recaindo sobre o mesmo o ónus da prova de que não foi por culpa sua que o pagamento não se efectuou.
Por outras palavras, nas situações em que o gestor exerce, efectivamente, as suas funções e é no decurso desse exercício que se forma o facto tributário ou se inicia o prazo para o pagamento, mas antes que tal prazo se esgote, o gestor cessa as suas funções, o ónus da prova, de que o património da sociedade se tornou insuficiente para a satisfação da dívida por acto culposo do gestor, corre por conta da Fazenda Pública (cfr. alínea a), do nº.1, do artigo 24, da L.G.T.). Se é no decurso do exercício efectivo do cargo societário de gerente que se esgota o prazo para o pagamento do imposto, não vindo ele a acontecer (o pagamento não se efectuou no prazo devido), o ónus da prova inverte-se contra o gerente, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento (o gestor está obrigado a fazer prova de um facto negativo, poupando-se a Fazenda Pública a qualquer esforço probatório - cfr.al. b), do normativo em exame).
Na alínea b), do nº.1, do artº.24, da LGT, consagra-se uma presunção de culpa, pelo que a Administração Fiscal está dispensada de a provar. Concluindo, se a gestão real ou de facto cessa antes de verificado o momento em que se esgota o prazo para pagamento do imposto, o ónus da prova recai sobre a Fazenda Pública, se a gestão coincide com ele, o ónus volta-se contra o gestor.
A diferença de regimes, em termos de repartição do ónus da prova, prevista nas als. a) e b), do artº.24, da LGT, decorre da distinção entre “dívidas tributárias vencidas” no período do exercício do cargo e “dívidas tributárias vencidas” posteriormente (cfr.al. c) do nº.15, do artº.2, da Lei 41/98, de 4/8 - autorização legislativa ao abrigo da qual foi aprovada a L.G.T.
Aqui chegados, não pode o aplicador do direito esquecer que é pressuposto da responsabilidade subsidiária o exercício de facto da gerência, cuja prova impende sobre a Fazenda Pública, enquanto entidade que ordena a reversão da execução fiscal – cfr, entre outros, os ac. TCA-Sul, 27/11/2012, proc.5979/12; ac.TCA-Sul, 18/6/2013.
Quanto a este primeiro pressuposto da responsabilidade subsidiária, resulta do teor da P.I., que o Recorrente assume previamente que foi gerente efectivo da sociedade aqui em causa, uma vez que invoca apenas a falta de culpa pelo não cumprimento das obrigações tributarias, podendo ler-se nos artigos 1º e 2º que:
“O oponente aceita a insuficiência de bens da devedora originária –A… Lda. – tal como alegado na carta de citação.
Aceita igualmente ter exercido ele próprio, exclusivamente as funções de gerente da sociedade, de facto e de direito”
Assim sendo, não tendo tal facto sido posto em causa neste recurso, não compete agora, nesta sede questionar tal decisão.
Atento o acabado de mencionar e, exercendo o Recorrente funções de gerência nas datas em que terminou o prazo legal de pagamento das dívidas exequendas revertidas, conforme resulta do despacho de reversão levado ao probatório e não impugnado, o regime no qual se poderia fundar a sua responsabilidade subsidiária pelas dívidas de IVA é o previsto no artº.24, nº.1, al. b), da LGT, o qual faz impender o ónus da prova sobre o gerente revertido, sendo ele quem tem de provar que não lhe foi imputável a falta de pagamento da dívida exequenda conforme examinado supra (na alínea b), do nº.1, do artº.24, da LGT.
Consagra-se, portanto, uma presunção de culpa, que onera o revertido, a aferir pela diligência de um “bom pai de família”, em face das circunstâncias do caso concreto. É esta a alínea pela qual se dá a reversão.
Concluindo que a sociedade não teria possibilidade de cumprir as suas obrigações tributárias, deveria o Recorrente ter tomado medidas no sentido de obviar a esta situação. Se pretende ilidir a presunção de culpa, o Recorrente não pode deixar de provar que se empenhou no pagamento dos créditos fiscais e/ou na preservação do património societário que há-de, a final, garantir o seu pagamento. “Esta exigência é o que se reputa de condição mínima para «desculpabilizar» a falta de pagamento de qualquer imposto, no entanto tratando-se do IVA, assim como de outros impostos retidos na fonte, a falta de pagamento tem particular gravidade na medida em que se trata de impostos que resultam de um fluxo monetário na empresa que ao não serem entregues nos cofres do Estado, são «desviados» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» totalmente alheios à sua finalidade.
Quando o gestor procede ao «desvio» da destinação das verbas recebidas não pode deixar de indiciar um comportamento censurável, considerando até que no caso específico do IVA, a factura ou documento equivalente constitui como que um cheque sobre o Estado (4). – sobre este assunto socorremo-nos da jurisprudência deste TCAN que se pronunciou no recente Acórdão de 26/10/2017, proferido no processo nº 00276/11.8 BEPNF e publicado in www.dgsi.pt .
Ora, o Recorrente nada trouxe aos autos que para afastar tal indício.
Esta forma de actuação era imposta pelo citado critério do “bom pai de família”, de um gerente competente e criterioso. Prova que o Recorrente não fez.
Não pode, pois, considerar-se que o Recorrente tenha logrado ilidir a presunção de culpa pelo não pagamento da dívida exequenda que sobre si impendia.
O que vem por ele dito na pi ou nas presentes alegações e respectivas conclusões de recurso não é, nem pode ser, considerado como factos provados. A verdade é que a matéria de facto levada ao probatório, que não vem impugnada, e todos os considerandos que fundamentam o presente recurso, a saber pontos 13 das alegações e alíneas B e C das conclusões, não foram provados nos autos.
Assim sendo, não fazendo tal prova, deve julgar-se o Recorrente parte legítima para a execução fiscal quanto a tais dívidas, contra si devendo prosseguir a citada execução enquanto responsável subsidiário.
Concluindo, sem necessidade de mais amplas considerações, julga-se totalmente improcedente o presente recurso.
III.DECISÃO
Termos em que, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário do TCA Sul em negar provimento ao recurso e, em consequência, manter a sentença recorrida.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 11 de Janeiro de 2018.
Ass. Barbara Tavares Teles
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina da Nova |
