1. RELATÓRIO
A Recorrente, T..., Lda, devidamente identificada nos autos, inconformada com a decisão do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga, datada de 24.04.2017, que rejeitou a oposição à execução fiscal, por não ter sido alegado fundamentos admitidos no n.º 1 do art.º 204.º do CPP e por manifesta improcedência, veio dela interpor recurso jurisdicional.

A Recorrente formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“ (…)1. Não existiu assim qualquer erro na forma do processo atendendo a que os fundamentos invocados são enquadrados nos fundamentos previstos no art. 204.° do CPPT;
2. A opoente/recorrente alega a sua ilegitimidade por não ser quem, durante o período a que respeita a dívida, que deu causa a contra-ordenação, a possuidora dos bens que a originaram;
3. A ilegitimidade é nos termos do nº 1, alínea b) do CPPT fundamento de oposição à execução, pelo que, não se depreende como entendeu o tribunal “a quo” não ser fundamento de oposição.
4. O art. 204º nº 1, alínea b) do Código de Procedimento e Processo Tributário elege como fundamento da oposição a ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida;
5. A doutrina e a jurisprudência têm vindo a entender que a ilegitimidade substantiva do oponente, fundada no facto do executado figurar no título executivo, mas não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, tem a ver com os tributos incidentes sobre o rendimento ou fruição dos respetivos bens, como é o caso do imposto único de circulação;
6. A ilegitimidade do executado terá que se reconhecer, relativamente aos tributos que incidam sobre a propriedade mobiliária, não só no caso em que se constate que ele não era possuidor [como deriva literalmente do texto da alínea b) do nº1 do art. 204º], mas também nos casos em que se constate que ele não era fruidor ou proprietário no período a que respeita a dívida exequenda e seja destas qualidades que a lei faça depender a incidência do tributo;
7. Esta em causa a ilegitimidade substantiva, que se relaciona com a dívida exequenda e com o respetivo título, constituindo pois, fundamento de oposição à execução fiscal nos termos da al. b) do n° 1 do art. 204° do Código de Procedimento e Processo Tributário;
8. Desta forma, entende a recorrente que formulou corretamente a oposição, tendo adotado corretamente a forma processual correta (oposição à execução fiscal) pelo que não e verifica uma situação de erro na forma do processo, determinante da absolvição da Fazenda Pública da instância;
9. Ao ter a sentença recorrida, decidido em sentido contrário, padece, pois, do erro de julgamento que lhe vem imputado e deve, por isso, ser revogada;
10. Por outro lado, a não se ter pronunciado sobre factos essenciais, omitindo nos factos provados ou não provados os recursos existentes de tais decisões condenatórias leva a que estejamos diante de uma sentença nula por omissão de pronúncia, de acordo com o disposto no artigo 660°, n°2 do CPC [aplicável ex vi artigo 2º, al. e) do CPPT].
Assim, revogando a sentença recorrida, V. Excias, como sempre, farão Justiça!.(…)”

Não houve contra-alegações.

O Ministério Público junto deste Tribunal teve vista nos autos emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso (cfr. fls. 171/172).
Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sendo que as questões suscitadas resumem-se, em saber se o despacho recorrido incorreu em erro de julgamento e em nulidade por omissão de pronúncia.

3. JULGAMENTO DE FACTO
3.1 Neste domínio, consta do despacho prolatado o seguinte:
“(…): 1. A Administração Tributária, em 6/1/2016, instaurou contra a Oponente, “T..., LDA.”, Contribuinte Fiscal nº 5…, o Processo de Execução Fiscal nº 3476201601004077, que corre termos no Serviço de Finanças de Guimarães-2, com vista à cobrança de créditos provenientes de coimas fiscais em que aquela sociedade foi condenada pela prática da contra-ordenação prevista e punida pelas disposições conjugadas dos artigos 114º, nº 2, e 26º, nº 4, do RGIT, qual seja a falta de pagamento do IUC dos veículos automóveis matrículas …-HH, QT-…, IQ-..., …-RZ, …-LT, …-NF, …-FZ, …-FZ, …-NF, AX-…, …-VC, …-CJ, …-QA, …-GI, …-FS, …-QR,…-UQ, …-RZ, …-HL. …-AI, …-HJ, …-VI, …-LT, …-MJ, …-OP, …-AD, …-QE, …-NX, …-EJ, XT-…, XS-…, SJ-…, RQ-…, QX-…, RH-…, QT-…, QN-…, PQ-…, OQ-…, JR-…, …-MG, …-CN, …-CB, …-DL, …-RU, …-QG, …-UM, …-FL, …-CJ, …-HL, …-BT, …-FT, …-DI, …-EU, …-LH, …-CA, …-CH, …-IM, …-BT, …-GS, …-CD, …-JT-, …-LX ,…-HL, …-PE, no montante global de € 8.111,74.
2. As coimas em execução no Processo de Execução Fiscal nº 3476201601004077 emergiram de certidões extraídas dos processos de contra-ordenação instaurados contra a ora Oponente em 4/9/2015, 8/9/2015 e 979/2015.
3. A Oponente foi citada, no âmbito do processo de execução fiscal mencionado em 1, em 29/11/2016.
4. A presente oposição foi apresentada em 21/12/2016. (…)”

4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A questão fundamental no presente recurso é a de saber se incorreu em erro de julgamento, o Tribunal a quo quando decidiu não ter sido alegados fundamentos admitidos no n.º 1 do art.º 204.º do CPP e por manifesta improcedência.
A Recorrente alega - conclusões 1.ª a 9.ª – que o art. 204º nº 1, alínea b) do Código de Procedimento e Processo Tributário elege como fundamento da oposição a ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida.
E que a doutrina e a jurisprudência têm vindo a entender que a ilegitimidade substantiva do oponente, fundada no facto do executado figurar no título executivo, mas não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, tem a ver com os tributos incidentes sobre o rendimento ou fruição dos respetivos bens, como é o caso do imposto único de circulação.
Estando em causa a ilegitimidade substantiva, que se relaciona com a dívida exequenda e com o respetivo título, constituindo pois, fundamento de oposição à execução fiscal nos termos da al. b) do n.° 1 do art. 204° do Código de Procedimento e Processo Tributário
Vejamos:
Da leitura do despacho recorrido decorre não haver erro quanto à forma de processo, uma vez que o Recorrente formulou o pedido de extinção de execução que é adequado à forma processual escolhida de oposição à execução.
No caso, o despacho recorrido considerou que face à causa de pedir apresentada ocorreu erro na forma de processo por os fundamentos invocados contenderem com a ilegalidade da contraordenação e da aplicação da coima. Fundamentos que, assim sendo, só poderiam ser conhecidos no âmbito do recurso de impugnação judicial de contraordenação para o Tribunal de 1.ª instância, previsto no n.º 1 do art.º 80.º do Regime Geral das Infrações Tributárias, isto porque a Oponente substancia a sua ilegitimidade por não ser proprietária dos veículos que deram causa à condenação em coimas exequendas, uma vez que os terá vendido.
É inquestionável, o que está em causa na execução fiscal em que foi deduzida a presente oposição não é a cobrança coerciva do imposto único de circulação, mas antes as coimas e os encargos dos processos de contraordenação que foram instaurados contra a Oponente por falta de pagamento do referido imposto (cfr. facto provado sob o ponto 1).
No caso sub judice a ora Recorrente deduziu a presente oposição à execução fiscal, aduzindo, além do mais, que devido á falta de pagamento do IUCs foram instaurados os respetivos processo de contra-ordenação.
E que não sendo este o sujeito passivo do imposto não pode lhe ser imputada qualquer falta de pagamento pelo que, não pode ser condenada em qualquer processo de contraordenação.
E terminou pedindo que deverá a presente oposição ser julgada procedente e provada e, em consequência ser decretada a extinção da execução fiscal com todas as consequências legais.
Como refere o acórdão do STA de 01.10.2008 no processo n.º 0812/09 “E a oponente, ora recorrente, termina a petição inicial dos presentes autos pedindo, inter alia, que «deverá a presente oposição à execução ser considerada procedente, por provada».
Segundo o ensinamento de Alberto dos Reis, no Código de Processo Civil Anotado, II, p. 291, e em anotação ao acórdão do Supremo Tribunal de Justiça de 19-2-1952, na Revista de Legislação e Jurisprudência, ano 85.º, pp. 222 e 223, o fim concretamente visado pelo autor e o fim abstractamente figurado pela lei têm de ser coincidentes; se assim acontecer, terá sido bem empregado o processo; se, pelo contrário, o pedido não se ajustar à finalidade para que a lei concebeu o processo, há erro na forma de processo; o erro na forma de processo utilizada afere-se, pois, pelo desajustamento à finalidade para a qual a lei criou o respectivo processo.
Ora, como se vê, o pedido, de que «deverá a presente oposição à execução ser considerada procedente, por provada», inserto na petição inicial pela ora recorrente, ajusta-se à finalidade para que a lei concebeu o processo de oposição à execução fiscal. E o que é certo é que processo de oposição à execução fiscal é configurado pela lei como ferramenta ou instrumento de ataque aos alicerces da execução fiscal.
Pelo que, assim sendo, como é, não há erro na forma de processo utilizada.
Acontece, porém, que a oponente, ora recorrente, não aduz na petição inicial dos presentes autos algum dos fundamentos legais pelos quais possa deduzir oposição à execução fiscal.
Como muito claramente se vê, até do teor das conclusões da alegação do presente recurso, a oponente, ora recorrente, pretende discutir, nestes autos de oposição à execução fiscal, os fundamentos da sua condenação em processo de contra-ordenação fiscal.
Mas isso a lei não lho consente que faça aqui. (…)”
Como bem entendeu o despacho recorrido “ Deste modo, uma vez, que não pode considerar-se que ocorre erro na forma do processo, face ao explanado no Acórdão transcrito [acórdão do STA 01549/13 de 18.06.2014] cuja fundamentação se aplica integralmente ao caso vertente. Porém, também não pode proceder-se à convolação dos autos em recurso ao abrigo do disposto no artigo 80º, nº 1, do Regime Geral das Infracções Tributárias. “
A Recorrente alega que a ilegitimidade substantiva do oponente, fundada no facto do executado figurar no título executivo, mas não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, tem a ver com os tributos incidentes sobre o rendimento ou fruição dos respetivos bens, como é o caso do imposto único de circulação. E que terá que se reconhecer, relativamente aos tributos que incidam sobre a propriedade mobiliária, não só no caso em que se constate que ele não era possuidor [como deriva literalmente do texto da alínea b) do n.º 1 do art. 204º], mas também nos casos em que se constate que ele não era fruidor ou proprietário no período a que respeita a dívida exequenda e seja destas qualidades que a lei faça depender a incidência do tributo. E que está em causa a ilegitimidade substantiva, que se relaciona com a dívida exequenda e com o respetivo título, constituindo pois, fundamento de oposição à execução fiscal nos termos da al. b) do n.° 1 do art. 204° do Código de Procedimento e Processo Tributário.
O art.º 204.º do CPPT prevê taxativamente os motivos que a oposição à execução fiscal pode ter por fundamentos.
Estabelece a alínea b) do n.º1 do art.º 204.º do CPPT que pode ser motivo de oposição a “Ilegitimidade da pessoa citada por esta não ser o próprio devedor que figura no título ou seu sucessor ou, sendo o que nele figura, não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, o possuidor dos bens que a originaram, ou por não figurar no título e não ser responsável pelo pagamento da dívida” (destacado nosso).
Admitindo-se que a Recorrente alega sua ilegitimidade, embora figure no título executivo, não foi possuidora / proprietária dos bens que originaram a dívida exequenda (coimas), durante o período a que a mesma respeita não é subsumível na alínea b) do n.º 1 do art.º 204.º do CPPT.
Com refere o Acórdão do STA de 18.06.2013 no acórdão n.º 01276/12 “a dívida exequenda reporta-se, não apenas às ditas taxas, mas, também às próprias coimas em que a oponente veio a ser condenada nos respectivos processos de contra-ordenação. Ora, como salienta o MP, a exigibilidade destas quantias, rectius, os fundamentos da condenação no processo de contra-ordenação fiscal, só poderiam ser discutidos no âmbito do respectivo processo de contra-ordenação, podendo a recorrente interpor recurso judicial da decisão de aplicação de coima (arts. 80º do RGIT e 59º do RGCO), e nunca em sede de oposição à execução fiscal (cfr., entre outros, os acs. desta Secção do Supremo Tribunal Administrativo, de 1/10/2008, rec. nº 408/08 e de 25/11/2009, rec. nº 0812/09). Em suma, a invocada ilegitimidade da oponente também não é subsumível ao fundamento de oposição constante da al. b) do nº 1 do art. 204º do CPPT. (sublinhado nosso).
Em síntese, a ilegitimidade da pessoa citada, por não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, a possuidora do bem que a originou, constituindo embora fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos da al. b) do nº 1 do art. 204º do CPPT, só pode verificar-se em relação aos tributos incidentes sobre o uso ou fruição dos bens, o que não acontece quando se executa dívida resultante de coima por infração tributária.
E, refira-se ainda que, o despacho também não incorreu em erro de julgamento quando considerou que “É certo que a Oponente formulou o pedido de extinção da execução que é o adequado à forma processual escolhida. Porém, conforme resulta do articulado apresentado, a causa de pedir invocada nunca poderá conduzir à procedência da oposição posto que a Oponente pretende que não é proprietária dos veículos em causa e consequentemente não deve o correspondente imposto único de circulação. Todavia, tal fundamento teria de ser invocado em sede de recurso judicial no âmbito dos processos de contra-ordenação instaurados para o efeito. Deste modo, apesar da Oponente concluir pelo pedido de extinção do processo executivo, a causa de pedir está direccionada para a ilegalidade de condenação em coima, fundamento que não pode ser apreciado nesta sede.
Efectivamente, face ao teor do normativo acima transcrito o meio adequado seria o recurso para o Tribunal Tributário de 1ª Instância, consagrado no artigo 80º, nº 1, do Regime Geral das Infracções Tributárias (…)”

4.2. Por fim a Recorrente, na conclusão 10.º, imputa ao despacho recorrido omissão de pronúncia, uma vez que do mesmo sempre deveria e tinha que constar dos factos provados ou não provados a existência ou não existência de recursos judiciais interpostos das coimas objeto de execução, estado do processo para que fosse possível aferir da alegada violação do caso julgado.
E que estamos perante uma omissão de pronúncia sobre factos essenciais o que leva a que a sentença recorrida seja nula por omissão de pronúncia, de acordo com o disposto no artigo 660°, n°2 do CPC [aplicável ex vi artigo 2°, al. e) do CPPT].
Vejamos:
Nos artigos 125.º do CPPT e art.º 615.º, n.º 1, alínea d) do CPC (correspondente ao ex-artigo 668.º), preveem como causa de nulidade da sentença a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou conheça questões de que não pode tomar conhecimento.
A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 608.º, nº 2 do CPC, (ex- artigo 660.º), em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, salvo se aquelas que forem prejudicada pela solução dada a outra não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.
A nulidade por omissão de pronúncia existe quando existe uma omissão dos deveres de cognição do tribunal, o que sucederá quando o juiz não tenha resolvido todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja decisão não esteja prejudicada pela solução dada a outras.
É entendimento pacífico e reiterado da jurisprudência que a omissão de pronúncia existe quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões.
Portanto, a nulidade só ocorre nos casos em que o tribunal não tome posição sobre qualquer questão sobre a qual devesse tomar posição, inclusivamente não decidindo explicitamente que não pode dela tomar conhecimento. (Cfr. acórdãos do STA n.ºs 574/11 de 13.07.2011e 01200/12 de 12.02.2015 e do TCAN nos acórdãos n.ºs 01903/12.5 BEBRG de 26.09.2013, 1481/08.0BEBRG de 10.10.2013 e 02206/10.5 BEBRG de 16.10.2014).
A Recorrente refere na petição inicial - artigos 2.º, 23.º, 25.º e 26.º - a existência de “impugnações e que deduziu recursos das coimas”, correndo termos no tribunal e que devido à falta de pagamento dos respetivos IUCS foram instaurados os respetivos processo de contraordenação e que ainda não foram proferidas quaisquer decisões.
No despacho considerou-se que “Deste modo, na hipótese de se ordenar o prosseguimento dos autos como recurso de contra-ordenação, impor-se-ia desde logo a sua rejeição liminar, por manifesta extemporaneidade, dado que as condenações em causa há muito foram notificadas à Recorrente, posto que o processo de execução fiscal foi instaurado em 6/1/2016, com base em certidões extraídas de processos com decisão transitada, e a presente oposição só foi instaurada em 21/12/2016, muito depois de esgotado o prazo de 20 dias a que alude o artigo 80º do Regime Geral das Infracções Tributárias. Por outro lado, o articulado da Oponente não obedece aos requisitos formais dos recursos, e a questão suscitada pela Oponente coloca em causa as decisões condenatórias proferidas pela Administração Tributária, transitadas em julgado, pelo que, a ordenar-se tal convolação, incorrer-se-ia na prática de um acto inútil, e proibido por força do disposto no artigo 130º do Código de Processo Civil.
Na verdade, a presente execução fiscal foi instaurada em 6/1/2016, com base nas certidões extraídas nos processos de contra-ordenação, seguramente proferidas antes dessa data, sendo por demais evidente que quando a Oponente deduziu a presente oposição, em 21/12/2016, há muito tinha decorrido o prazo de 20 dias para interpor recurso judicial.
Assim sendo, é manifesto que não pode determinar-se a convolação dos autos em recurso de contra-ordenação.
De resto, o meio processual de que a Oponente lançou mão, para obter um resultado não alcançado no recurso da contra-ordenação, constitui um expediente processual susceptível de conduzir à violação do caso julgado. “
Da concatenação da petição inicial com o despacho aqui recorrido, não há omissão de pronúncia, uma vez que, este incide sobre as questões que juiz deve conhecer e não sobre a omissão de factos provados e não provados, aí estaríamos no âmbito do erro de julgamento de facto e direito.
Destarte, o despacho recorrido, também não incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, uma vez que, tendo-se concluído que não há erro na forma de processo, ficava prejudicado o conhecimento da existência ou não dos processos que o Recorrente afirma existirem.
Improcedem assim, as conclusões da Recorrente na conclusão n.º 10.º do recurso.

4.3. E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. A ilegitimidade da pessoa citada, por não ter sido, durante o período a que respeita a dívida exequenda, a possuidora do bem que a originou, constituindo embora fundamento de oposição à execução fiscal, nos termos da al. b) do nº 1 do art. 204º do CPPT, só pode verificar-se em relação aos tributos incidentes sobre o uso ou fruição dos bens, o que não acontece quando se executa dívida resultante de coima por infração tributária.
II. A omissão de pronúncia está relacionada com o dever que é imposto ao juiz pelo artigo 608.º, nº 2 do CPC, (ex- artigo 660.º), em que se prevê que o juiz deve resolver todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação, salvo se aquelas que forem prejudicada pela solução dada a outra não podendo ocupar-se senão das questões suscitadas pelas partes, salvo se a lei lhe permitir ou impuser o conhecimento oficioso de outras.

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, mantendo-se a decisão judicial recorrida.
Custas pela Recorrente.
Porto, 7 de dezembro de 2017
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento