1. RELATÓRIO
A Recorrente, FAZENDA PUBLICA, não conformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel em 04.03.2013, que julgou procedente a oposição deduzida por A..., contribuinte fiscal n.°1…e J..., contribuinte fiscal n.°1…, na execução fiscal n.° 1759200101019007 e apensos, instaurada originariamente contra a sociedade “A… & Cª., S.A.”, para pagamento de IVA do ano de 2004.
A Recorrente no recurso jurisdicional formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

A. Entende a Fazenda Pública, salvo o devido respeito, e sem prejuízo de melhor opinião, que a douta sentença recorrida enferma de vício de forma por entender que foram erradamente fixados factos dados como provados e, simultaneamente, foram invocados factos na fundamentação da sentença que não foram dados como provados na matéria dada como provada, incorrendo a sentença em erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito determinantes da sua revogação no recurso sub judice.

B. A douta sentença refere, quanto oponente J…, que o mesmo, tirando a assinatura dos cheques porque o contrato da sociedade assim o obrigava, não exerceu a gerência de facto pelo que não se lhe pode assacar qualquer culpa pela insuficiência do património da executada originária, para solver as dívidas tributárias e, quanto ao oponente A…, o mesmo não teve culpa pela diminuição e extinção, por venda, do activo da sociedade devedora principal, pois quem exercia, de facto, a gerência da sociedade era o Sr. Gestor Judicial.

C. A Fazenda Pública discorda do julgamento que na sentença recorrida foi feito no âmbito da matéria de facto, por não partir de uma completa enunciação e nem da adequada apreciação de todos os factos comprovados no processo com relevo para a decisão da causa.

D. Por isso, o probatório enunciado pela sentença recorrida não contém todos os pertinentes factos provados no processo, tanto para aferir da verificação dos pressupostos da responsabilização subsidiária dos oponentes, como para efeito de um adequado exame crítico das provas documentadas nos autos dos demais factos relevantes a realizar tanto no âmbito da própria sentença recorrida como em sede de recurso nos termos do art. 712º, nº2, do CPC, pelo que dever-se-á, antes de mais, acrescentar ao probatório os factos supra indicados na exposição, nos termos da al. a) do nº1 do art. 712º do CPC.

E. Com base nos ditos factos propostos a aditar, fica prejudicada a factualidade que a sentença recorrida dá como provada nos artigos 13.º, 14.º e 21.º – Dos Factos”, que devem por isso ser eliminadas dos factos provados.

F. Ressalvando o respeito devido, e sem prejuízo de melhor opinião, ao contrário do decidido na sentença recorrida, parece irrefutável que o oponente ao assinar cheques que lhe eram apresentados, actuou como órgão executivo da sociedade, por meio do qual esta manifestou sua capacidade de exercício, vinculando-a.

G. A assinatura de cheques ou outros documentos necessários à actividade da sociedade, em representação desta, constitui a prática de actos que objectivamente induzem qualquer declaratário normal a identificar o oponente como (também) gerente da sociedade inicialmente executada (nesse sentido o ac. do TCA Norte de 06.07.2006, proc. nº 00129/98, citando a sentença recorrida no processo em que este acórdão foi prolatado).

H. E, se o fez, porque o pacto da sociedade assim o obrigava, é porque essa parte da gerência efectiva, de vinculação perante terceiros, pertencia ao oponente, competindo-lhe a assinatura dos cheques e papéis que fossem necessários.

I. A responsabilidade subsidiária resulta da lei de modo indiferenciado quanto ao concreto modo em que se revela o exercício da gerência, donde não se vê que tenha apoio legal parcelarizar ou menorizar a gerência exercida por um gerente (nominal e de facto) em relação a outro (meramente de facto), mesmo que com base em divisão de funções formalizada no pacto social ou em acordo exterior a esse contrato, situação que será até usual, mas sem influência na responsabilização tributária subsidiária.

J. É que, detendo a gerência nominal, e sendo necessária a sua intervenção concreta em actos societários praticados perante terceiros, para vinculação desta, o oponente tinha a possibilidade de indagar da finalidade dos mesmos, e de se recusar a assinar os cheques apresentados em branco, sempre que entendesse, até pelos deveres de gestão cuidada e criteriosa que lhe impendiam (note-se que, conforme art.º 19.º dos factos dados como provados, o oponente era administrador de outras empresas).

K. A assinatura do oponente nos cheques, não se reduziam, não se podiam reduzir a meros actos formais, sem qualquer valia substancial para a responsabilização do gerente aqui oponente, em especial no plano tributário, que é o que está em causa

L. Uma vez que a testemunha declarou que o oponente assinava os cheques necessários à condução da actividade societária, tal só se pode compreender pela imprescindibilidade dessa intervenção efectiva, pois os cheques representam meios de pagamento de todo o tipo de obrigações a que a sociedade estava adstrita: comerciais, laborais e mesmo fiscais, e tanto basta para que se dê como provado o exercício da gerência.

M. Ademais, assinando cheques e documentos em branco, “de cruz”, tal como lhe eram apresentados, sem precaver a finalidade ou destino desses cheques e documentos, nomeadamente se eram actos em prejuízo da sociedade ou dos sues credores, tal conduta configura uma gerência grosseiramente negligente, no mínimo, evidenciando a concreta verificação do nexo de imputação subjectiva que é pressuposto da sua responsabilização nos termos do art. 24º da LGT (assim, ac. do TCA Sul de 10.12.2004, proc. nº 01776/03).

N. Quanto ao segundo oponente, entende a FP que nos autos, não ficou provado que era o Sr. Gestor Judicial quem exercia, de facto a gerência efetiva da executada originária, porquanto não foram carreados para os autos provas suficientes para se concluir desse modo.

O. Ademais, é referido na sentença que “foi alegado pelos oponentes e falou-se em sede de audiência contraditória de testemunhas que a venda do activo da sociedade ascendeu a cerca de € 530.000,00”.

P. Como resulta do teor do ponto 15.º da p.i., os oponentes protestaram juntar aos autos a certidão de liquidação do activo, documento que nunca foi junto (pelo menos, a FP nunca foi notificada da junção do dito documento), tendo o Tribunal a quo fundamentado a sua decisão com base em expressões do tipo “falou-se”, entendendo a FP que as decisões de mérito têm que ser fundamentadas assentes em provas concretas e não, com o devido respeito, como fez o Tribunal, em meras afirmações do tipo “falou-se.

Q. Conforme documento junto pelo Serviço de Finanças de Amarante, foram enviados ao Tribunal de Amarante, onde decorreu o referido processo de Recuperação da empresa, todos os processo executivos com vista à sua graduação, nos termos do art.º 180.º do CPPT, sendo que em resultado do rateio final elaborado no processo, foi enviado ao mesmo Serviço de Finanças, um cheque de € 54.181,76.

R. Ora, tal montante mostrou-se manifestamente insuficiente para solver as dívidas tributárias da executada originária, que ascendem a um montante superior a um milhão de euro.

S. Assim, andou bem a FP ao efetuar a reversão do PEF contra os responsáveis subsidiários, uma vez que a isso estava obrigada por força art.º 24.º da LGT e artigos 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, ambos do CPPT.

T. Neste sentido, veja-se o acórdão do STA de 19-12-2012, processo 01020/12: II - Se a Fazenda Pública não tiver logrado o pagamento dos seus créditos exequendos provenientes de dívidas tributárias pela massa insolvente da sociedade originária devedora, a lei admite a prossecução da execução fiscal em ordem a conseguir esse pagamento pelo património dos responsáveis subsidiários (cf. art. 24.º da LGT), ao abrigo do disposto nos arts. 180.º, n.º 4 e 153.º, n.º 2, do CPPT.

III - Nesse caso, não faz sentido invocar a restrição do n.º 5 do art. 180.º do CPPT relativamente ao responsável subsidiário (relativamente ao qual inexiste qualquer declaração de insolvência).

U. Assim, tendo o ora oponente praticado atos de gestão que se consubstanciaram na exteriorização da vontade da sociedade nos seus negócios jurídicos, não pode o oponente deixar de ser responsável pelas dívidas fiscais, e enquanto tal, parte legítima para a execução.

V. Nesta medida, decidindo da forma como decidiu, a douta sentença recorrida enferma de erro de julgamento, devendo ser revogada com as legais consequências.

Termos em que,

Deve ser concedido provimento ao presente recurso jurisdicional e, em consequência, ser revogada a douta sentença recorrida, com as legais consequências... (…)”

Os Recorridos apresentaram contra-alegações tendo formulado as seguintes conclusões:
I A Recorrente Fazenda Pública funda o seu recurso no seu inconformismo quanto à decisão que julgou partes ilegítimas os Recorridos A… e J…, imputando aquela decisão ter incorrido em erro de julgamento por ter dado como provado, e não provados os factos que não o poderiam ser.
II Diz a Fazenda Pública que o erro de julgamento assenta no facto de a sentença recorrida não ter dado como provado que o Oponente J…assinava os cheques e, deu como provado, outros que não deveria ter dado como provados.
Quanto aos factos que entende ter sido dado como provados e que o não deveriam ter sido, invoca que todos aqueles o foram com fundamento no mero depoimento testemunhal.
A fundamentação dos factos provados e não provados, resulta da interpretação que o julgador faz, de acordo com a livre apreciação de prova.
O Tribunal não está vinculado a analisar e apreciar todos os argumentos, raciocínios, considerações ou razões jurídicas produzidas pelas partes, mas sim o de apreciar as razões fundamentais necessárias à boa decisão da causa.
Aliás a Entidade Recorrente nem sequer invoca que a sentença recorrida incorreu em excesso ou omissão de pronúncia que viessem a justificar uma decisão de sentido diferente.
Contrariamente ao alegado pela Fazenda Pública, o Tribunal examinou toda a matéria de facto disponível e analisou com probidade a prova testemunhal produzida, cuja apreciação se tornou útil ao enquadramento jurídico da causa.
O que a Fazenda Pública tem é uma discordância manifesta com a decisão recorrida. Porém, tal discordância não lhe permite arguir a nulidade de erro de julgamento. A douta sentença recorrida não acolheu nenhum facto cujo uso lhe não fosse lícito utilizar ou que não lhe fosse submetido à sua apreciação. Não foi sobre factos meramente supostos que fundamentou a sua decisão mas sim sobre questões que os ora Recorridos suscitaram.
III A arguição da nulidade de erro de julgamento assenta, salvo o devido respeito pela douta opinião em contrário, numa lamentável confusão entre o erro na apreciação da matéria de facto, ou na interpretação da norma jurídica aplicada aos factos, e a discordância quanto a apreciação produzida pelo julgador quanto a esses mesmos factos ou norma jurídica aplicável.
Como já invocado a Fazenda Pública não fez mais do que discordar da decisão recorrida, invocando expressamente que a sua discordância advém de a sentença não ter produzido “… uma completa enunciação e nem da adequada apreciação de todos os factos comprovados …”.
Não invoca no entanto, e em concreto, qual o sentido de cada facto que deveria ter sido provado ou não provado e qual a violação das regras de livre apreciação da prova, desconsiderando que a mesma é livremente apreciada pelo julgador, desde que os seus fundamentos não estejam em oposição com a decisão. Isto é, quando os fundamentos invocados não conduzam a uma conclusão oposta ou diferente da que consta na decisão.
A Recorrente Fazenda Pública, competindo-lhe demonstrar em que sentido é que a decisão está em oposição com os fundamentos, ou em que estes conduzem a conclusão diferente, não o faz.
IV Foi interposto recurso de decisão que conheceu do mérito da oposição, decisão esta que se encontra sobejamente fundamentada, e decidiu de acordo com os factos que foram submetidos à sua apreciação.
Diferentes são as razões da Recorrente que discordando da decisão proferida se refugia em nulidade da sentença inexistente, sem fundamentar em concreto os erros de julgamento.
Não procedendo o vício invocado de “erro de julgamento” não deverá proceder o recurso interposto.
Termos em que,
Deve negar-se provimento ao recurso, mantendo-se a decisão recorrida, assim se fazendo
Justiça!

O Ministério Público junto deste tribunal teve vista nos autos emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e erro de julgamento de direito ao ter decidido que os Recorridos não exerceram a administração efetiva ou de facto na sociedade originária devedora.

3. JULGAMENTO DE FACTO
No Tribunal a quo, o julgamento da matéria de facto foi efetuado nos seguintes termos:
“(…) 1.º - Encontra-se pendente no Serviço de finanças de Amarante, o processo executivo n.°1759200101019007 aps., instaurado contra a firma A… E Cª, S.A., por dívidas de IVA do ano de 2004.
2.° - O órgão de execução fiscal considerou que inexistia património da firma executada para fazer face às dívidas e procedeu à preparação dos processos para a reversão contra os responsáveis subsidiários.
3° - De acordo com a informação da Conservatória do Registo Comercial de Amarante os ora oponentes, J... e A... foram gerentes da firma A… & C.ª, SA, no período da dívida.
4.° - O oponente A..., encontrou-se inscrito e efectuou descontos como sócio gerente da firma executada - cf. doc. de fls.31 dos autos.
5.º - Em cumprimento do despacho de 30.06.2009, do chefe do Serviço de Finanças de Amarante, os oponentes A… e J…, foram notificados, para, querendo, exercerem o seu direito de audição prévia com referência às reversões que pretendia efectuar - cf.doc. de fls. 40 a 43 dos autos.
6.º - Por despacho de 28 de Abril de 2010, do chefe do Serviço de Finanças de Amarante, foi mandada reverter a execução contra J... e A..., na qualidade de responsáveis subsidiários da firma executada - cf. doc. de fls. 44 dos autos.
7.º - Relativamente a J..., desde 29.05.2003 até 12.09.2004, altura em que cessou funções por renúncia.
8.º - Quanto a A..., desde 29.05.2003 até 05.01.2006 (data do trânsito em julgado do P.E.R.E, n°1365/04.0).
9.º - Contra o oponente J..., foram revertidas as seguintes dívidas:
IVA de 01/2004, no valor de € 12.230,70 e IVA de 02/2004, no valor de € 11.589,81.
10.º - Contra o oponente A..., foram revertidas as seguintes dívidas:
IVA de 01/2004, no valor de 12.230,70 e IVA de 02/2004, no valor de € 11.589,81.
11.º - Em Dezembro de 2000, a firma executada requereu o processo de Recuperação de Empresa que correu termos no 3º Juízo do Tribunal Judicial de Amarante.
12.° - O referido processo foi encerrado em 28.01.2002.
13.º - No primeiro processo de Recuperação de Empresa, foi determinada a medida de venda dos bens da empresa “A… E C.ª, para pagamento das dívidas ao Estado - cf. depoimento da testemunha Alb....
14.° - O activo da empresa executada foi vendido sobre a orientação do Gestor do processo - eL depoimento da testemunha Alb....
15.° -A partir do momento em que a “A… E Cª”, entrou com o Processo de Recuperação de Empresa, o oponente J... afastou-se completamente da empresa - cf. depoimento das testemunhas Alb... e Joa....
16.° - A partir do ano de 2002 foi sempre o oponente A... que exerceu a gerência da empresa executada - cf. depoimento da testemunha Alb....
17.° - A partir do ano de 2002, foi o Sr. A… que passou exclusivamente a comprar o material para a empresa executada, a vender, pagar aos fornecedores e trabalhadores e a contactar com os clientes - cf. depoimento da testemunha Alb....
18.° - O oponente J…, mesmo ante de 2002, não exercia a gerência de facto da empresa executada - cf. depoimento da testemunha Alb...,
19.º - O oponente J… era administrador de outras empresas, como a “Betão…” e “J...” - cf. depoimento da testemunha Alb....
20.° - A sociedade executada obrigava-se com a assinatura dos dois oponentes - cf. depoimento da testemunha Alb....
21.° - Uma das medidas que ficou estabelecida no âmbito do 1° processo de Recuperação de Empresa (acta da assembleia de credores) foi a saída da administração da sociedade executada do oponente J... - cf. depoimento da testemunha Alb....
22.° - O Sr. A… e o Sr. M… são cunhados - cf. depoimento da testemunha Alb....
23.° - Entre o final do primeiro processo de Recuperação de Empresa e o início do segundo Plano de Recuperação, a sociedade executada foi gerida pelo oponente A…, sob a orientação do Gestor de insolvência - cf. depoimento da testemunha Alb....
24.º - O Sr. A… estava a tempo inteiro na A… E C.ª - cf. depoimento de Joa....
25.º - No ano de 2001, deu-se a queda da ponte de Entre-os-Rios, e o oponente J…, passou a ocupar-se da empresa de extracção de areias, a tempo inteiro - cf. depoimento de Joa....
26.º - Todos os dias o oponente J... nos anos de 2001 e dai em diante se encontrava no escritório da empresa “J...” - cf. depoimento de Joa....
27? - Em 12.11.2010 foi deduzida a presente oposição.

Com relevância para a decisão a proferir não resultam provados outros factos.

No que respeita à factualidade considerada provada e relevante à decisão da causa, o Tribunal fundou a sua convicção na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e que não foram objecto de impugnação, assim como, em parte dos factos alegados pelas partes que não foram impugnados e que estão, igualmente, corroborados pelos documentos constantes dos autos (cf. artigos 74° e 76° n.º1 da LGT e artigos 362° e seguintes do Código Civil) e no depoimento das testemunhas arroladas pelos oponentes. (…)”

O n.º 1 do artigo 712.º (atual art.º 662.°) do Código de Processo Civil (CPC), determina que “A Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”
Por sua vez, o art.º 685º-B.º do CPC, (atual art.º 640.º) do mesmo diploma impõe que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, quando os meios probatórios invocados como fundamento em erro na apreciação das provas tenham sido gravados e seja possível a identificação precisa e separada dos depoimentos, nos termos do disposto no número n.º2 do artigo 522.º C, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso no que se refere á impugnação da matéria de facto, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda, sem prejuízo da possibilidade de, por sua iniciativa proceder à respectiva transcrição.
3- (...)
4 – Quando a gravação da audiência for efetuada através de meios que não permita a identificação precisa e em separadas dos depoimentos, as partes devem proceder às transcrições previstas nos números anteriores. (…).”
Por sua vez, estabelece o n.º 2 do artigo 522.º-C do CPC, o seguinte:
“Quando haja lugar a registo áudio ou vídeo, devem ser assinalados na acta o início e o termo da gravação de cada depoimento, informação ou esclarecimento, de forma a ser possível uma identificação precisa e separada dos mesmos.”
Resulta da conjunção dos artigos 712.º e 685º-B.º do CPC, (atuais art.ºs 662.º e 640.º) que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, indique os concretos meios probatórios que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.
A Recorrente na conclusão E., reporta-se a facto aditar ao probatório e considera, em consequência, que fica prejudicada a matéria de facto dos pontos 13.º, 14.º e 21.º dos factos provados os quais devem ser eliminados.
Da análise das alegações, sem contudo levar às conclusões, verifica-se que a Recorrente alega, que seja dado como provado que: “20.º A sociedade executada obrigava-se com a assinatura dos dois oponentes, sendo os cheques assinados pelos oponentes A… e J…– cf. depoimento da testemunha Alb....”

Como refere António Abrantes Geraldes (in Recursos em Processo Civil – Novo Regime. Almedina, 2008, pp. 141 e segs. “(…) Procurando sintetizar o sistema que agora passou a vigorar sempre que o recurso envolva a impugnação da decisão de facto:
a) O recorrente deve indicar sempre os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, os quais deve aludir na motivação do recurso e sintetizar nas conclusões;
b) Quando o recorrente funde a impugnação em meios de prova constantes do processo ou que dele tenham sido registados, deve especificar aqueles que, em seu entender, determinam uma decisão diversa a cada um dos factos;
c) Relativamente aos pontos da matéria de facto cuja impugnação se funde, no todo ou em parte, em provas gravadas, para além da especificação obrigatória dos meios de prova, há que distinguir duas situações:
I) se a gravação foi efetuada por meio (equipamento) que não permite a identificação precisa e separada dos depoimentos recai sobre a parte o ónus de transcrição dos depoimentos, ao menos na parte relativa aos segmentos que, em seu entender, influam na decisão (n.º4);
II) Se a gravação foi efetuada por meio (equipamento) que permite a identificação precisa e separada dos depoimentos, o que monitoriza a gravação (art. 4.º do Dec-Lei n.º 39/95) e que está presente na audiência deve assinalar “na acta o início e o termo da gravação de cada depoimento, informação ou esclarecimento, de forma a ser possível a identificação precisa e separadas dos mesmos.”, como determina o art.º 522.º-C n.º 2 .
Assim, se, pelo modo como foi feita a gravação e elaborada a ata, for possível (exigível) ao recorrente identificar precisa e separadamente os depoimentos, o ónus de alegação, no que concerne à impugnação da decisão da matéria de facto apoiada em tais depoimentos, cumpre-se mediante a indicação exactas das passagens da gravação em que se funda, sem embargo da apresentação facultativa da respectiva transcrição. O incumprimento de tal ónus implica a rejeição do recurso, na parte respeitante, sem possibilidade sequer de introdução de despacho de aperfeiçoamento (…)”
Em suma, no caso, de impugnação da matéria de facto, sustentada em prova testemunhal gravada, que seja possível a identificação precisa em separada dos depoimentos, o ónus do recorrente previsto na alínea b) do n.º 1 e 2 e 4 do art.º 685.º B do CPC, cumpre-se mediante a indicação exata das passagens da gravação em que se funda, sem embargo da apresentação facultativa da respetiva transcrição.
O não cumprimento de tal ónus implica a rejeição do recurso, nessa parte, sem possibilidade de ser proferido despacho de aperfeiçoamento.
No caso em apreço a Recorrente fundamenta o seu recurso em prova testemunhal gravada e não indica as passagens da gravação em que se funda limitando-se a remeter para o depoimento da Alb....
A ata da inquirição de testemunhas, constante de fls. 128/130 identifica cada uma das testemunhas, refere as advertências, indica os factos a que foram inquiridas, o registo em sistema digital, com a indicação das horas minutos e segundos.
Assim, a Recorrente era-lhe permitido identificar com precisão as horas e minutos e segundo, onde se encontrava o depoimento com relevo para a fixação do referido facto.
Para além disso, impunha-se que a Recorrente referisse o “(…) porquê da discordância, isto é, em que é que tais depoimentos contrariam a conclusão factual do Tribunal recorrido, por outras palavras, importa apontar a divergência concreta entre o decido e o que consta do depoimento ou parte dele.
É exactamente esse o sentido da expressão legal «quais os concretos meios probatórios de registo ou gravação... que imponham decisão, sobre os pontos da matéria de facto impugnados, diversa da recorrida».
Repare-se na letra da lei: «Imponham decisão (não basta que sugiram) diversa da recorrida»!
Com efeito, trata-se da imposição de um ónus perfeitamente lógico e necessário, em primeiro lugar, porque ninguém está em melhor posição do que o Recorrente para indicar os concretos pontos da sua discordância relativamente ao apuramento da matéria de facto, indicando os concretos meios de prova constantes do registo sonoro que, em seu entendimento, fundamentam tal discordância e qual a concreta divergência detectada.
Em segundo lugar, para permitir que a parte contrária conheça os argumentos concretos e devidamente delimitados do impugnante, para os poder contrariar cabalmente, assim se garantindo o devido cumprimento do princípio do contraditório(…)” Cfr Acórdão do STJ de 15.09.2011 no proc 1079/07.0 OTVPRT.P1.51 por referencia ainda ao artº 690º-A do CPC (destacado nosso).
Sintetizando, a Recorrente tem de concretizar quais os pontos de facto que considera mal julgados, seja por terem sido dados como provados, seja por não terem sido considerados como tal, o que no caso em apreço não ocorreu.
Tem que indicar, em relação a cada um dos pontos que considera mal julgados, quais os meios de prova que, em sua opinião, levariam a uma decisão diferente. Considerando que se sustentou em prova testemunhal gravada, teria de indicar os depoimentos em que fundamenta a sua impugnação, nos termos do disposto no n.º 2 do art.º 522.º-C do CPC, ou seja, de indicar o cd em que o depoimento se encontra gravado e o local onde começa e acaba a gravação do depoimento por si invocado, sem prejuízo da transcrição.
No caso em apreço, a Recorrente não cumpriu o ónus que sobre si recaia. Limita-se a remeter para o depoimento da testemunha bem como não refere as divergências concretas entre o decidido e o que consta dos depoimentos ou parte deles limitando-se a concluir que o facto deveria ser dado como provado.
Não tendo dado a Recorrente dado cumprimento à alínea b) do n.º 1 e 2 e 4 do art.º 685.º B do CPC, rejeita-se o recurso, nessa parte.

Na conclusão A a Recorrente entende que a sentença recorrida enferma de vício de forma por entender que foram erradamente fixados factos dados como provados e, simultaneamente, foram invocados factos na fundamentação da sentença que não foram dados como provados na matéria dada como provada, incorrendo a sentença em erro de julgamento quanto à matéria de facto e de direito determinantes da sua revogação no recurso sub judice.

No que concerne ao erro na fixação dos factos dados como provados, a Recorrente tem ao seu dispor o mecanismo do art.º 685.º -B.º do CPC qual poderá deitar mão e impugnar a matéria de facto. Relativamente à invocação de factos na fundamentação da sentença que não foram dados como provados na matéria dada como provada, isto situa-se no âmbito da fundamentação da sentença, no entanto só a falta absoluta de fundamentação gera a nulidade da sentença, sendo que a insuficiência ou mediocridade da fundamentação, afeta o valor doutrinal da sentença, sujeitando-a ao risco de ser revogada ou alterada em sede de recurso.

4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A principal questão que cumpre resolver, consiste em apreciar se houve erro de julgamento de facto e de direito da sentença recorrida ao ter decidido que os Recorridos não exerceram a gerência efetiva da sociedade executada.
Como é sabido, a responsabilidade dos administradores ou gerentes de sociedades pelas dívidas tributárias, responsabilidade está prevista no artigo 24.º da LGT o qual estabelece que: “1- Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.”.
A responsabilidade subsidiária dos administradores / gerentes, por dívidas da executada originária, tem por pressuposto o exercício efetivo do cargo.
Na Lei Geral Tributária retira-se da interpretação do exórdio do n.º 1 do art.º 24.º, onde se menciona expressamente o exercício de funções. “Os administradores, […] e outras pessoas que exerçam […] funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados…”
A responsabilidade subsidiária aí prevista não exige a gerência nominal ou de direito quando refere que “ Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados” (destacado nosso).
Desde logo, resulta do citado normativo, que a responsabilidade subsidiária é atribuída em função do exercício do cargo de administrador / gerente e reportada ao período do respetivo exercício. Ou seja, administração / gerência de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos administradores e gerentes, independentemente da titularidade do cargo, a gerência ou administração nominal ou de direito.
E é esta também a jurisprudência pacífica deste Tribunal espelhada nos acórdãos n.ºs 00349/05.6 BEBRG de 11.03.2010, 00207/07.0 BEBRG de 22.02.2012, 001517/07.1 BEPRT de 13.03.2014, 01944/10.7 BEBRG de 12.06.2014 e 01943/10.9 BEBRG de 12.06.2014 e do Pleno da secção do CT do Supremo Tribunal Administrativo de 28.02.2007, proferido no processo 01132/06 e 0861/08 de 10.12.2008 entre outros.
Assim, decorre do n.º 1 do art.º 24.º da LGT que os administradores, e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si.

Incumbe à Administração Tributária, na qualidade de exequente e titular do direito de reversão, o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o administrador / gerente da devedora originária, designadamente, os factos integradores do efetivo exercício da gerência de facto em conformidade com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respetivos factos constitutivos (artigo 342º, nº 1, do CC e artigo 74º, nº 1, da LGT).

No caso sub judice importa apurar se os factos dados como provados na sentença recorrida permitem afirmar que o Recorrido não exerceu a administração de facto.

Antes de mais, cumpre salientar que a gerência de facto de uma sociedade comercial consiste no efetivo exercício das funções que lhe são próprias e que passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de bancárias e com os trabalhadores, tudo em nome, e no interesse e em representação dessa sociedade.

Para que se verifique a administração / gerência de facto é indispensável que o administrador / gerente use, efetivamente, dos respetivos poderes, que seja um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros - nestes termos, Rúben Anjos de Carvalho, Francisco Rodrigues Pardal, Código de Processo das Contribuições e Impostos, anotado e comentado, 2ª Edição, Coimbra, 1969, p. 139 - citado, entre outros, nos acórdãos do TCAN de 18/11/2010 e de 20/12/2011, Processos 00286/07 e 00639/04, respetivamente.

Desempenha funções de administrador / gerente de facto quem exterioriza a vontade das sociedades nos seus negócios jurídicos, quem manifesta a capacidade de exercício de direitos da sociedade, praticando atos que produzem efeitos na esfera jurídica desta.
Em síntese, nas situações previstas nas alíneas a) e b) do art.º 24.º da LGT, compete à Fazenda Pública, na qualidade de exequente o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do administrador, o que significa que deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da administração ou gerência.
Relativamente ao Recorrido J…, a Administração Fiscal, procedeu à reversão da dívida uma vez que este exerceu a gerência de facto da sociedade executada desde 29.05.2003 até 12.09.2004 data em que renunciou.
A reversão da dívida é sustentada na gerência de facto da sociedade executada naquele período, com base na certidão do registo comercial emitida pela Conservatória do Registo Comercial de Amarante e ainda no facto da declaração de rendimento modelo 22 do IRC, constar o número de contribuinte do Recorrido.
Em sede de processo judicial tributário pretendia a Recorrente que fosse aditado ao probatório que aquele assinava cheques, o que não logrou obter, como supra se decidiu.
Como vem sendo pacificamente aceite pela jurisprudência esses factos não são suficientemente para demonstrar a gerência efetiva da sociedade executada. Acresce ainda que a Recorrente em sede de oposição à execução não logrou provar que o Recorrido praticou atos em nome e em representação da sociedade executada.
Destarte, os elementos presentes nos autos e do probatório não são suficientes para afirmar a prática de atos de administração efetiva pelo Recorrido, pelo que a decisão recorrida não incorreu em erro de julgamento de facto e de direito.

Importa agora, verificar relativamente ao Recorrido – A... – se encontra demonstrado a gerência efetiva no período compreendido entre 29.05.2003 a 05.01.2006.
Na petição inicial admite-se – pontos, 8.º e 26.º - que durante o período da sua gerência de direito que exerceu a gerência de facto, no entanto, a responsabilidade da gestão e pagamentos competia ao gestor judicial.
Do acervo probatório resulta a prática de atos de gestão e a existência de um Processo de Recuperação de Empresa e de Falência com o n.º 343/2000, que correu termos no Tribunal Judicial de Amarante, a qual por não ter resultado a medida aprovada foi apresentado em Tribunal novo pedido a qual resultou nova medida que passou pela reestruturação financeira consistindo na venda de todo o ativo para solver o passivo e constituição de uma nova sociedade.
A prova produzida nos autos é efetuada com base no depoimento da testemunha Alb..., no entanto para a prova de tais factos será adequada a prova documental, embora possa ser corroborada por depoimento de testemunha.

Assim, uma vez que o Recorrido implicitamente admitiu a gerência efetiva da sociedade executada no período de entre 29.05.2003 e 05.01.2006, e que os factos provados não revelam com clareza qual o grau de intervenção na gerência da sociedade impõem-se averiguar o teor das medidas de reestruturação determinadas nos referidos processos, bem como a participação do mesmo, isto é, se exerceu atos relacionados com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de bancárias e com os trabalhadores, tudo em nome, e no interesse e em representação dessa sociedade. E perante prova positiva se teve culpa na insuficiência do património para solver as dívidas tributárias.
Nesta conformidade, a sentença recorrida enferma de erro de julgamento de facto e de direito por défice instrutório impondo-se a devolução dos autos à 1.ª instância, a fim de aí ser fixada a matéria de facto pertinente e, após, ser proferida nova sentença, relativamente ao recorrido A....

4.2. E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. Resulta da conjunção dos artigos 712.º e 685º-B.º do CPC, (atuais art.ºs 662.º e 640.º) que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados, indique os concretos meios probatórios que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida.

II. Decorre do n.º 1 do art.º 24.º da LGT que os administradores, e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre.

III. Resulta da interpretação do artigo 24.º da LGT que a responsabilidade subsidiária é estabelecida em função do exercício do cargo de administrador / gerente e reportada ao período do respetivo exercício. A administração de facto constitui requisito da responsabilidade subsidiária dos gerentes, não sendo necessário a titularidade do cargo, a gerência nominal ou de direito.

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em conceder parcial provimento ao recurso, nos seguintes termos:
a) Negar provimento ao recurso jurisdicional interposto pela Recorrente, relativamente ao Recorrido J…;
b) Conceder provimento ao recurso, interposto pela Recorrente, relativamente ao Recorrido A..., e nessa parte revogar a decisão judicial recorrida ordenar-se a baixa dos autos ao Tribunal de 1ª instância para ampliação da matéria de facto.

Nos termos do n.º 4 do art.º 528.º do CPC, relativamente ao Recorrido J…, as custas são da responsabilidade da Recorrente em ambas as instâncias, em relação a A... são da sua responsabilidade nesta instância.

Porto, 7 de dezembro de 2017
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento