| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte: *
1. RELATÓRIO
1.1. Q., Lda., devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro em 30.09.2016, pela qual foi julgada improcedente a impugnação judicial por si deduzida contra as liquidações de IVA e juros compensatórios do ano de 2002, no montante global de € 7.805,69.
1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:
«1) Existe erro de julgamento e falta de pronúncia sobre as alegações produzidas pela recorrente nos termos do artigo 120º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, nomeadamente, sobre a questão do critério utilizado nos valores e cálculos corrigidos (artigo 77º, nº 4 da L.G.T.).
2) O Juiz deve conhecer de todas as questões que as partes tenham submetido à sua apreciação e cuja apreciação não tenha ficado prejudicada, sob pena de, não o fazendo, a Sentença ficar ferida de nulidade (artigo 125º do C.P.P.T. e 660º, nº 2 e 668º, nº 1, alínea d) do C.P.C.).
3) É principio estruturante do processo judicial tributário o principio do inquisitório pleno, previsto nos artigos 13º do Código de Procedimento e de Processo Tributário e artigo 99º da Lei Geral Tributária, ou seja, o processo judicial tributário não é um processo de partes, pelo que nos termos do qual o Juiz deve ordenar todas as diligências necessárias para a descoberta da verdade material.
4) No caso sub judice, a Administração Tributária não cumpriu o ónus da prova da verificação dos pressupostos da aplicação da matéria tributável por métodos indiretos, em conformidade com a lei.
5) Constituem pressupostos legais para a aplicação de métodos indiretos, quer em termos de IVA, quer em termos de IRC.
a) A existência de erros ou anomalias na contabilidade, quando daí possa resultar a impossibilidade de comprovação direta da matéria tributável.
b) Indicação de critério ou critérios utilizados na determinação da matéria tributável (artigo 77º, nº 4 da Lei Geral Tributária).
6) Quanto ao primeiro pressuposto da prova de impossibilidade de comprovação direta da matéria tributável, o artigo 88º da Lei Geral Tributária impõe uma série de circunstâncias, de cuja verificação faz depender a aplicação por métodos indiretos da matéria tributável.
7) Ou seja, detectada a insuficiência da contabilidade ou a falta ou atraso na escrituração ou registos na sua execução, prevê-se que será notificado o sujeito passivo para proceder à sua organização num prazo a designar pela Administração Tributária, não superior a 30 dias (artigos 120º, nº 2, 121º, nº 2 do RGIT, 39º, nº 2 e 3 do Código do IRS, artigo 52º, nº 2 e 3 do Código do IRC (actual 57º, nº 2 e 3).
8) Assim, nos termos das disposições combinadas dos artigos 88º, alínea a) da Lei Geral Tributária, artigo 121º, nº 2 do REGIT, artigo 52º, nº 2 e 3 do Código do IRC, detetadas as insuficiências da contabilidade como sejam as omissões do registo dos serviços prestados e a não contabilização das amortizações do exercício, a Administração Tributária tinha de notificar o sujeito passivo para proceder à sua organização, num prazo não superior a 30 dias.
9) O que a Administração Tributária não fez.
10) Na Douta Sentença recorrida, salvo o devido respeito, apreciou-se e decidiu-se mal, em clara violação dos normativos legais insertos nas disposições conjugadas dos artigos 88º, alínea a) da Lei Geral Tributária, artigos 52º, nºs 1, 2 e 3 do Código do IRC e 121º, nº 2 do Regime Geral das Infrações Tributárias, pelo que, existe preterição de formalidade legal essencial e vício de violação de lei.
11) Por outro lado, como se verifica da página 25 da Douta Sentença recorrida, a Administração Tributária nos cálculos e valores corrigidos utilizou um critério sem cobertura legal, ou seja, considerou o valor médio por pessoa convidada de 40 euros, quando era sua obrigação socorrer-se dos factores indicados no nº 1 do artigo 90º da Lei Geral Tributária, que têm carácter taxativo.
12) Aliás, na referida página 25 é dito que “Assim, em conclusão, assiste razão à Impugnante nesta parte, na medida em que com os elementos fornecidos pela Administração Tributária não é possível perceber as razões que a levaram a usar os critérios de quantificação que usou”.
13) Ora, estatui o artigo 90º da L.G.T., o seguinte:
“1. Em caso de impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta da matéria tributável, a determinação da matéria tributável por métodos indirectos poderá ter em conta os seguintes elementos:
b) As margens médias de lucro liquido sobre as vendas e prestações de serviços ou compras e fornecimento de serviços de terceiros;” etc.
14) E, definindo o nº 2 do artigo 90º da L.G.T. que: “No caso de a matéria tributária se afastar significativamente para menos, sem razão justificada, dos indicadores objectivos de actividade de base técnico-científica, a sua determinação efectua-se de acordo com esses indicadores”.
15) Assim, na Douta Sentença recorrida, salvo o devido respeito, apreciou-se e decidiu-se mal, em clara violação das normas legais insertas nos artigos 77º, nº 4 e 90º, nº 1 da Lei Geral Tributária, o que constitui vicio de violação de lei.
16) Acresce que, a determinação da matéria tributável por métodos indiretos, em termos de IVA, com referência ao exercício de 2002, no montante de 6.708,96 €, não foi efectuada pelo Director de Finanças de Aveiro, ou por funcionário a quem este tenha delegado essa competência, conforme se verifica da fixação do lucro tributável junto ao Relatório da Inspecção Tributária, datado de 30-05-2006 em que a lei proíbe, nos termos do nº 2 do artigo 62º da Lei Geral Tributária.
17) Daí que, tendo o acto sido praticado por subdelegação de poderes, o acto de fixação está afectado de vicio de incompetência (artigo 99º, alínea b) do C.P.P.T.) e deverá ser considerado nulo, nos termos das alíneas a) e b) do nº 2 do artigo 133º do Código de Procedimento Administrativo (aplicável supletivamente pela alínea d) do artigo 2º do C.P.P.T.), face ao preceituado no artigo 84º do Código do IVA, ao tempo em vigor.
18) Acresce ainda que, todo o procedimento inspectivo praticado em relação à ora impugnante está, de facto, ferido de ilegalidade, por preterição de formalidades legais essenciais das quais se destacam as do artigo 60º, nº 1, alíneas a) e b) e nº 3 da Lei Geral Tributária.
19) É que, antes da liquidação impugnada, foi emitido um “Parecer” composto por 22 folhas, por um funcionário de nome Carlos Raminhos, em que o contribuinte não teve oportunidade de se pronunciar sobre o seu conteúdo e que serviu de base à “Resolução” assumida em 03-10-2006, pelo Director de Finanças de Aveiro, nos termos do artigo 92º, nº 6, da Lei Geral Tributária, constituindo uma autêntica fundamentação à posteriori que não é permitida por lei.
20) No “Parecer” foram invocados factos novos, como sejam omissão de serviços prestados no valor de 55.908,00 referidos na página 10, com referência ao ano de 2002, pelo que, a impugnante, ora recorrente, tinha de ser ouvida nos termos da parte final do nº 3 do artigo 60º da Lei Geral Tributária e não foi, o que constitui preterição de formalidade legal essencial.
21) Nos termos do nº 3 do artigo 103º da C.R.P., ninguém pode ser obrigado a pagar impostos cuja liquidação e cobrança se não façam nos termos da lei.
22) Foram violados os normativos legais dos artigos 52º e 54º do Código do IRC, 55º, 60º, nº 3, 62º, nº 2, 77º, nºs I, 2 e 85º a 90º da L.G.T., artigo 450, nº 1 do C.P.P.T., artigo 44º do Código de Procedimento Administrativo e ainda artigo 84º, nº 1 e 2 do Código do IVA, ao tempo em vigor, e o nº 3 do artigo 103º e 104º, nº 2, 266º, nº 2 da Constituição da República Portuguesa.
Termos em que, nos melhores de direito e com o sempre douto suprimento de V.Exas., entende a recorrente que deverá o presente Recurso ser julgado procedente e, em consequência, seja proferida DECISÃO que revogue a DOUTA SENTENÇA recorrida, anulando-se por ilegal as liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios ano de 2002, objecto dos autos, a bem da JUSTIÇA.».
1.3. A Recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.
1.5. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer com o seguinte teor:
«1 – Vem o presente recurso jurisdicional interposto da sentença proferida pelo TAF de Aveiro em 30.11.16, que decidiu julgar a impugnação judicial improcedente, absolvendo a Fazenda Pública do pedido.
2 – A impugnante/recorrente veio deduzir impugnação judicial contra a liquidação de IVA e juros compensatórios de 2002, no valor global de € 7 805,69, nos termos e com os fundamentos constantes da PI.
4 – Alega, em síntese a preterição de formalidades legais por violação do direito de audição antes da decisão de aplicar métodos indirectos, antes da decisão do pedido de revisão e antes da liquidação; inexistência dos pressupostos para a aplicação do recurso a métodos indirectos; falta de fundamentação dos critérios de quantificação e ilegalidade do “Termo de Resolução” do procedimento de revisão da matéria tributável, concluindo pela anulação da liquidação impugnada e pela procedência da impugnação.
5 – Na contestação a AT pugna pela legalidade do acto de liquidação impugnado e pela improcedência da impugnação judicial.
6 – Por despacho judicial de 9.1.12, constante de fls 63, foi dispensada a produção de prova testemunhal.
7 – A impugnante apresentou alegações escritas.
8 – Nas conclusões das alegações a recorrente vem arguir a nulidade da sentença decorrente de omissão de pronúncia, nos termos do artsº 615º, nº1 al. d) do CPC, 2º al. e) e 125º do CPPT e, imputar-lhe erro de julgamento.
9 – Não foram juntas contra-alegações.
10 – No despacho judicial proferido ao abrigo do disposto no artº 617 nº1 do CPC constante de fls 152, o Sr. Juiz pronuncia-se no sentido da inexistência da alegada nulidade e manutenção do decidido.
11 – Entendemos que não assiste razão a recorrente.
12 – Não se acompanha, por isso, a argumentação desenvolvida nas suas alegações, uma vez que a decisão recorrida, fez correcta valoração da prova e dos factos e, acertada interpretação e aplicação do direito, com apoio da doutrina e da jurisprudência, não violando qualquer norma legal, razão pela qual deverá ser mantida.
Assim,
13 – No que respeita á invocada nulidade da decisão, remete-se para a fundamentação do despacho de sustentação de fls. 225 a 227 e, pelas razões aí apontadas a que se adere, afigura-se-nos que não padece da alegada nulidade.
Mas,
14 – Também não ocorre erro de julgamento, encontrando-se a decisão recorrida, suficientemente fundamentada de facto e de direito.
Na verdade,
15 – O Tribunal seleccionou toda a matéria de facto relevante e pronuncia-se sobre todas as questões para a boa decisão da causa.
16 – Indica os fundamentos que foram decisivos para formar a sua convicção, em ordem á fixação dos factos relevantes, dando a conhecer as razões que o levaram a decidir como decidiu e procede a um correcto enquadramento jurídico dessa factualidade.
Termos em que, deve ser NEGADO provimento ao recurso.».** Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.**
2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença enferma de nulidade, bem como dos erros de julgamento de direito que lhe vêm imputados.
3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO
A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:
«Com base nos documentos junto aos autos e no processo administrativo apenso considera-se provada a seguinte matéria de facto, com relevância para a decisão:
1. A agora Impugnante, “Q., Lda” é uma empresa de cariz familiar, que se dedica ao exercício da atividade de organização de eventos festivos, como casamentos e batizados, que desenvolve numa quinta propriedade da empresa [composta por salas no rés-do-chão, jardins e parque privativos], com capacidade para cerca de 200 pessoas, possuindo ao seu serviço 1 empregado de mesa e 1 cozinheira, – fls. 5 e 20 a 80 do PA e “http://www.X.com/”;
2. Eram gerentes da Q.: R. [também sócia] e D. - [ambos no período de 2000 a 2006] – fls. 5 e 88, 215 do PA;
3. A maior parte dos casamentos é realizada aos fins de semana, sendo necessário contratar “pessoal para assegurar os serviços de banquetes” – fls. 5 do PA;
4. A aqui Impugnante iniciou a sua atividade em 05/05/2000, e está enquadrada no regime geral do IRC e no regime normal de periodicidade trimestral de IVA – fls. 5, 214 do PA;
5. Em 27/01/2006, a coberto da ordem de Serviço n.º OI200502053 de 21/11/2005, foi iniciada “ação de inspeção” externa à atividade da aqui Impugnante nos anos de 2002 a 2004, de âmbito parcial voltada para o IRC e IVA e “despoletada a partir de uma ação levada a efeito pela Direção de Finanças de Aveiro, na qual foram enviados cerca de 6700 inquéritos aos nubentes que contraíram matrimónio nos exercícios de 2002 e 2003, a fim de obter dados que permitissem um cruzamento de informação entre as respostas obtidas e os valores registados na contabilidade dos prestadores de serviços que estiveram envolvidos em tal evento (...), que revelou que “o SP em análise era uma das empresas bastante procurada, tendo por essa razão solicitada a emissão da presente ordem de serviço, a fim de verificar se existiam inexatidões/omissões à contabilidade de eventos ocorridos naqueles exercícios”, e concluída em 27/04/2006 – fls. 4, 191 e 192 do PA;
6. Por Ofício n.º 8405965, datado de 03/05/2006 e enviado sob registo postal da mesma data, a AT remeteu à agora Impugnante o projeto de Relatório da inspeção e convidou-a para, querendo, exercer direito de audição no prazo de 15 dias – fls. 202 a 293 do PA;
7. Em 22/05/2006 deu entrada no Serviço de Finanças de Santa Maria da Feira requerimento da agora Impugnantes destinado ao exercício do direito de audição – fls. 81 a 88 do PA;
8. Em 26/05/2006 a AT elaborou Relatório final da inspeção, homologado por despacho de 30/05/2006, que notificou à agora Impugnante através do Ofício n.º 8407202, de 30/5/2006, sob registo postal cujo aviso de rec[e]ção foi assinado em 02/06/2006, e do qual consta, para além do mais, o seguinte:
“II.3 – CARACTERIZAÇÃO DA ATIVIDADE E ASPETOS CONTABILÍSTICO-FISCAIS
II.3.4 – Cruzamento de Informação efetuado
A fim de se efetuar um cruzamento rigoroso e de simplificar procedimentos, foi enviado em 28/11/2005, um ofício ao SP a solicitar a identificação de todos os eventos realizados desde 2002 até 2005. O SP enviou a esta Direção de Finanças os elementos solicitados (anexo I).
Do cruzamento efetuado entre a base de dados dos “questionários” enviados pelos nubentes à DFA (bem como a resposta enviada pelo contribuinte) e a contabilidade do SP, para os exercícios de 2002 e 2003, verificou-se uma nítida sonegação de proveitos, já que a maior parte dos casamentos não se encontram registados na contabilidade.
II.3.5 – Evolução dos valores declarados pelo SP
Foi efetuada uma análise aos valores declarados pelo SP para algumas rubricas contabilísticas para os exercícios em análise, tendo-se elaborado o quadro a seguir apresentado:
| RÚBRICAS | 2002 | 2003 | 2004 |
| VND Merc | 598,00 | 160,00 | 161,50 |
| Prest Serv | 146.048,68 | 146.417,37 | 172.862,07 |
| Out Prov | 23,67 | 58,83 | 3,76 |
| Total Prov | 146.670,35 | 146.636,20 | 173.027,33 |
| CMVMC TOTAL | 65.294,56 | 56.520,88 | 70.974,19 |
| EI merc | 0,00 | 0,00 | 7,00 |
| Cmp merc | 470,79 | 158,86 | 148,99 |
| Ef mer | 0,00 | 0,00 | 146,00 |
| C merc V | 470,79158,86 | 9,99 |  |
| EI mp | 19.094,00 | 14.355,60 | 28.650,00 |
| Cmp mp | 60.085,37 | 40.656,42 | 72.164,20 |
| Ef mp | 14.355,60 | 28.650,00 | 29.850,20 |
| C MP V | 64.823,77 | 56.362,02 | 70.964,20 |
| FSE | 49.961,03 | 62.578,28 | 72.173,81 |
| Impostos | 23,62 | 130,31 | 248,08 |
| C c/pessoal | 15.644,07 | 22.047,13 | 26.384,31 |
| Out custos op | 180,00 | 186,00 | 192,00 |
| Amort exer | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
| C P Financ | 2.182,12 | 3.628,52 | 1.314,17 |
| C P Extraord | 111,47 | 125,00 | 355,00 |
| Total de Custos | 133.396,87 | 145.216,12 | 171.641,56 |
| Imp s lucro | 2,40 | 227,98 | 610,31 |
| RLE | 13271,08 | 1.192,10 | 775,46 |
| A Acrescer | 13,87 | 234,98 | 610,31 |
| LT | 13.284,95 | 1.427,08 | 1.385,77 |
| ML s/PC (S Prest) | 125% | 160% | 144% |
| RF DO Vol Neg. | 9% | 1% | 1% |
A análise dos valores apresentados no quadro anterior, leva-nos a efetuar as seguintes considerações:
1. Os índices de rentabilidade fiscal são muito baixos, apenas justificado pela sonegação de proveitos, já que este tipo de atividade não é suscetível de gerar prejuízos a não ser que ocorram investimentos avultados, o que neste caso, de acordo com os registos contabilísticos, não aconteceu.
2. Não foram registadas as amortizações já que tal registo só iria pior a imagem económico-financeira da empresa, pois aumentaria o prejuízo declarado;
3. As situações descritas tiveram como consequência direta a diminuição drásticas das receitas discal. O nível declarativo do SP em análise é manifestamente diminuto.
(...)
IV. APLICAÇÃO DE MÉTODOS INDIRETOS
IV.1 MOTIVO E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS
A partir da analise dos valore declarados nos modelos 22 de rendimentos de IRC dos exercícios de 2002 e 2003, bem como dos registos e documentos que compõem a contabilidade do sujeito passivo, foram efetuadas as seguintes diligencias:
1. Foi efetuado um cruzamento de informação entre a base de dados existente na DFA elaborada a partir dos inquéritos rececionados de nubentes que contraíram matrimónio nos exercícios de 2002 e 2003 e a contabilidade do sujeito passivo, tendo-se detetado uma nítida sonegação de proveitos em todos os exercícios. Da listagem total retirada da referida base de dados, constam 38 casamentos efetuados pelo SP naqueles exercícios, tendo daqueles apenas registado 12 (anexo 2). Concluiu-se assim que existe omissão na contabilidade de 13 casamentos em 2002 e 13 casamentos em 2003;
O resultado da análise a que se chegou consubstancia fortes indícios de que os proveitos declarados não são os efectivamente obtidos. No entanto, em virtude da impossibilidade de comprovar e quantificar direta e exatamente a base tributável do contribuinte e de se tornar impossível a determinação do real valor dos proveitos, dos custos e, consequentemente, do Lucro Tributável do IRC, há assim necessidade de recorrer à avaliação indireta para determinação dos serviços prestados pelo contribuinte bem como o respetivo resultado tributável, designadamente devido a:
- Nítida sonegação de proveitos, já que o SP não procedeu ao registo na sua contabilidade de serviços prestados efetivamente ocorridos relativos a casamentos, sendo impossível quantificar o valor efetivo dos serviços prestado;
- Margens de lucro irreais e índices de rentabilidade fiscal (LT / VND) muito baixos, o que, no setor de atividade onde e encontra inserido o SP, tal não é possível;
- Não contabilização das amortizações do exercício a fim de evitar que o resultado tributável espelhe uma imagem (ainda) mais irreal.
Face ao exposto, propõe-se que os serviços prestados do contribuinte e o lucro tributável de IRC dos exercícios de 2002 e 2003 sejam apurados com recurso à avaliação indireta, conforme art. 75º, alínea b) do art. 87º e art. 88º, todos da Lei Geral Tributária (LGT), por remissão do n.º 1 do art. 52º do CIRC (...).
IV.2 CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDDOS COM RECURSO A AVALIAÇÃO INDIRETA
IV.2.1. Critérios adoptados
O recurso à avaliação indireta, pressupõe que a Inspecção Tributária adote o que considera o melhor critério que permita repor a verdadeira situação tributária do contribuinte, de acordo com a sua real capacidade contributiva, minimizando, desse modo, a diferença entre o imposto pago e o que deveria ter entrado nos cofres do Estado.
No caso concreto, os critérios adotados, tendo em conta o disposto no art. 90º da LGT, foram os seguintes:
- Consideração de uma omissão dos serviços prestados relativos a “casamentos” equivalente ao número de convidados totais correspondentes aos eventos não contabilizados em cada ano (13 em 2002 e 13 em 2003) – depois de expurgada uma percentagem de 10% para convidados-criança, cujo preço é “zero” – multiplicado pelo valor médio por pessoa de € 40;
- Consideração de uma Margem de Lucro (ML) sobre o preço de custo idêntica à declarada pelo SP para os exercícios de 2002 e 2003, por estas se situarem em valores tidos como normais no setor onde o SP se encontra inserido. Para tal, foram presumidos valores de compras omitidos à contabilidade por se considerar que a obtenção dos proveitos, calculados com base no ponto anterior, o SP também omitiu à contabilidade valores de compras. Caso não se efetuasse este “acerto” da conta “compras”, a ML seria anormalmente elevada e situar-se-ia em valores irreais.
IV.2.2. Determinação da Base Tributável
Tendo em conta os cálculos efetuados, elaboramos o quadro abaixo que permite visualizar as correcções efetuadas:
| RUBRICAS | 2002 | | | 2003 | | |
| Decl | Corr | Final | Decl | Corr | Final |
| VND Merc | 598,00 | 0,00 | 598,00 | 160,00 | 0,00 | 160,00 |
| Prest Serv | 146.048,68 | 55.908,00 | 201.956,68 | 146.417,37 | 50.112,00 | 196.529,37 |
| Out Prov | 23,67 | 0,00 | 23,67 | 58,83 | 0,00 | 58,83 |
| Total Prov | 146.670,35 | 55.908,00 | 202.578,35 | 146.636,20 | 50.112,00 | 196.748,20 |
| CMVMC TOTAL | 65.294,56 | 24.814,79 | 90.109,35 | 56.520,88 | 19.290,15 | 75.811,03 |
| EI merc | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
| Cmp merc | 470,79 | 0,00 | 470,79 | 158,86 | 0,00 | 158,86 |
| Ef mer | 0,00 | 0,00 | 00,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
| C merc V | 470,79 | 0,00 | 470,79 | 158,86 | 0,00 | 158,86 |
| EI mp | 19.094,00 | 0,00 | 19.094,00 | 14.355,60 | 0,00 | 14.355,60 |
| Cmp mp | 60.085,37 | 24.814,79 | 84.900,16 | 70.656,42 | 19.290,15 | 89.946,57 |
| Ef mp | 14.355,60 | 0,00 | 14.355,60 | 28.650,00 | 0,00 | 28.650,00 |
| C MP V | 64.823,77 | 24.814,79 | 89.638,56 | 56.362,02 | 19.290,15 | 75.652,17 |
| FSE | 49.961,03 | 0,00 | 49.961,03 | 62.578,28 | 0,00 | 62.578,28 |
| Impostos | 23,62 | 0,00 | 23,62 | 130,31 | 0,00 | 130,31 |
| C c/pessoal | 15.644,07 | 0,00 | 15.644,07 | 22.047,13 | 0,00 | 22.047,13 |
| Out custos op | 180,00 | 0,00 | 180,00 | 186,00 | 0,00 | 186,00 |
| Amort exer | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 | 0,00 |
| C P Financ | 2.182,12 | 0,00 | 2.182,12 | 3.628,52 | 0,00 | 3.628,52 |
| C P Extraord | 111,47 | 0,00 | 111,47 | 125,00 | 0,00 | 125,00 |
| Total Custos | 133.396,87 | 24.814,79 | 158.211,66 | 145.216,12 | 19.290,15 | 164.506,27 |
| Imp s lucro | 2,40 | 0,00 | 2,40 | 227,98 | 0,00 | 227,98 |
| Res. Liq. Exerc. | 13.271,08 | 31.093,21 | 44.364,29 | 1.192,10 | 30.821,85 | 32.013,95 |
| A ACRESCER | 13,87 | | 13,87 | 234,98 | | 234,98 |
| Lucro Tributáv. | 13.284,95 | 31.093,21 | 44.378,16 | 1.427,08 | 30.821,85 | 32.248,93 |
| ML s/PC (S Prest) | 125% | | 125% | 160% | | 160% |
| RF do VN | 9% | | 22% | 1% | | 16% |
(...)
VIII. DIREITO DE AUDIÇÃO - FUNDAMENTAÇÃO
Através do Ofício n.º 8405965 de 03/05/2006 foi comunicado ao SP o teor do projeto de relatório relativo à presente ação de inspeção, tendo-lhe sido concedidos 15 dias para exercer o Direito de Audição (...).
Dentro do referido prazo foi concretizado o Direito de Audição por escrito, que passar a fazer parte integrante deste relatório (anexo 3) tendo o SP solicitado “que o projeto de conclusões de relatório seja reformulado de forma a não serem utilizados métodos indiretos, por manifesta violação da lei”.
Após leitura e cuidada análise do Direito de Audição e dos argumentos apresentados pelo contribuinte, com vista a contestar as correções propostas pela Inspeção Tributária dos exercícios de 2002 e 2003, cumpre-nos informar o seguinte:
- QUESTAO PRÉVIA (al. A) – Pontos 1º a 8º do DA)
A tribul[t]ação visa a satisfação das necessidades financeiras do Estado e de outras entidades públicas, promovendo a justiça social, a igualdade de oportunidades e as necessárias correções das desigualdades na distribuição da riqueza e do rendimento (art. 5º da LGT).
Para tal, a Inspeção Tributária, que tem como missão minimizar a diferença entre o imposto declarado pelos contribuintes e o efetivamente obtido, pode socorrer-se quer da avaliação direta quer subsidiariamente da avaliação indireta.
- APLICAÇÃO DE MÉTODOS INDIRETOS (al. B) – Pontos 9º a 40º do DA)
A Doutrina
(...)
Caso Sub Judice
O SP vem alegar que as irregularidades detetadas e resumidas no ponto IV não são razão bastante para o recurso métodos indiretos.
A Inspecção tributária assim não o entende, considerando que a fundamentação apresentada é suficiente porquanto atendeu rigorosamente aos pressupostos de aplicação da Avaliação Indireta enunciados no art. 87º a 90º da LGT, conforme a seguir se demonstra:
1. A Inspecção Tributária procedeu ao exame da contabilidade do SP;
2. Constatou a existência de factos referidos nos arts. 87º e 88º da LGT, isto é, a existência de erros ou omissões (art. 87º) na sua escrita que impossibilitaram a comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação do lucro tributável (art. 88º da LGT);
Não basta que o contribuinte disponha de contabilidade organizada segundo a lei comercial e fiscal e que cumpra com as suas obrigações declarativas para que, só por si, as declarações de rendimentos e de IVA se presumam verdadeiras e livres de inexatidões (pontos 14º e 15º do DA).
A contabilidade deverá ainda refletir todas as operações realizadas. E somente a conjugação destes dois fatores permitem determinar o lucro tributável nos termos do n.º 3 do art. 17º do CIRC em articulação com o art. 115º do CIRC.
Porém, quando a Inspeção prove que a declaração do contribuinte e a sua contabilidade na corresponde à realidade, a presunção de verdade atribuída à contabilidade é destruída e o lucro tributável é determinado com recurso à avaliação indireta prevista nos art. 87º a 90º da LGT.
Mero Exemplo de que nem todas as operações foram contabilizadas e de que os inquéritos preenchidos e enviados pelos noivos não foram objeto de “imaginação” ou efetuadas “a olho”;
Casamento ocorrido em 08-11-2003 / nubentes: Virgílio Manuel Alves Meneses e Raquel Gomes Ferreira - número de convidados 111
Este evento teve por base a realização do contrato n. 265 (que faz parte integrante do anexo 2 ao projeto de relatório) assinado pelos respetivos nubentes e o sócio gente à data, Sr. Dimas Costa, no qual se confirma que os nubentes entregaram o cheque n.º 4374444883 emitido pelo Banco Pinto & Sotto Mayor à ordem de “Q. , Lda.”, no montante de € 1500, com data de 22/01/2003, com cariz de reservar o dia escolhido.
Encontra-se ainda a inscrição de 130 pessoas como número provável de convidados e o preço de € 50 por pessoa. Da análise à contabilidade verificou-se que o cheque de € 1500 foi efetivamente depositado na conta n.º 51.0000.40577521001 titulada pela firma, em 29/Jan, sem que tenha sido revelado na contabilidade o adiantamento efetuado pelo cliente, como obriga o Plano Oficial de Contabilidade, omitindo o competente proveito.
Certo é que este casamento foi realizado. E mesmo que o SP afirme que era “hábito” relevar o proveito apenas aquando do dia do evento, certo também é que nada foi registado na contabilidade nem no próprio dia, nem nos dias seguintes, infringindo o disposto no art. 35º do CIVA que obriga à emissão de fatura ou documento equivalente no dia do evento ou 5 dias após, sonegando valores à conta de proveitos e ao respetivo resultado tributável.
De referir ainda que os noivos tiveram o cuidado de inscrever o número real de convidados (111), em vez de 130 como constava do acordo.
Meros Exemplos da impossibilidade de comprovação exacta e directa dos resultados tributáveis
Preenchimento insuficiente das Vendas a Dinheiro emitidas pela empresa, porquanto a maior parte não contém o nome e identificação do destinatário do documento, não discrimina o tipo de evento, o número de convidados, nem a data efectiva da realização do evento, impossibilitando desse modo a identificação concreta do evento (cf VD relativas ao exercício de 2002 com os n.ºs 160 a 162, 165 a 168, 170 a 173, 179 a 182, 185 a 191, 193 a 204, 206 a 209 e 215, e VD relativas ao exercício de 2003 com os n.ºs 225 a 228, 230 a 233, 235 a 239, 243 e 244, 246 a 250, 201 a 203, representando estas 79% e 73% do total do volume de negócios declarado nos exercícios de 2002 e 2003, respetivamente.
Quando confrontada a sócia gerente com este facto, a mesma não nos facultou quaisquer meios contabilísticos ou extra-contabilísticos (cheques, agendas de marcação dos eventos, etc) para nos auxiliar e confirmar se as vendas a dinheiro referidas no parágrafo anterior correspondiam aos serviços constantes dos inquéritos enviados pelos nubentes.
Assim a Inspeção não pode assumir que determinada VD diz respeito a um casamento, quando o documento nada refere, nem a gerência consegue identificar o evento e esclarecer a dúvida.
Existência de diversos livros de registo efetuados por tipografias (de compras, de encomenda, de guias de transporte, de “padaria”, “talho” e ainda de “contrato de evento”) que foram solicitadas no decorrer da inspeção e que nos foi informado pela sócia gerente que foram destruídos (FT n.ºs 14414 de 21/03/2003, FT 15811 de 09/09/2003, e FT 15888 de 09/10/2003). Estes livros permitiriam à inspeção tributária apurar factos, designadamente, compras e vendas, que auxiliariam no apuramento da verdadeira capacidade tributaria e contributiva do contribuinte.
Existência de custos que indiciam que a estrutura de custos declarada pelo contribuinte não é a real, designadamente, os que constam da FT 1078 de 16/05/2003 relativos à aquisição de 36 gravatas e 20 lenços. Estes acessórios destinaram-se a empregados, necessários para assegurar o serviço de banquetes e que não se encontram vinculados à empresa. Mesmo porque a empresa apenas possui (declarados) 2 empregados ao seu serviço.
Não registo das amortizações do exercício a que tinha direito:
A fim de evitar que os resultados contabilísticos e fiscais que declarou fossem negativos, o contribuinte não efetuou as amortizações a que tinha direito com o propósito doloso de ocultar os proveitos e evitar uma visita de inspeção.
Caso o contribuinte tivesse usufruído da contabilização das amortizações do exercício a que tinha direito nos seguintes valores: exercício de 2002 - € 50.074,31 e exercício de 2003 - € 56.360,89, os resultados consubstanciariam prejuízos fiscais que totalizariam (€ 36.784,35) e (€ 54.477,85), respetivamente
(...).
Isto representaria 3 anos seguidos de prejuízos fiscais obrigando a inspeção tributaria, apenas por este motivo, a recorrer à avaliação indireta, (...) para apurar o real volume de negócios e os respetivos lucros tributáveis.
3. Perante a impossibilidade de apurar a exacta situação patrimonial do contribuinte, quer pelos elementos incoerentes e incompletos constantes da contabilidade, quer pela gerência não conseguir esclarecer e dissipar em concreto as dúvidas colocadas no decurso da inspeção a fim de apurar a verdadeira realidade da firma, a inspeção foi obrigada a recorrer à avaliação indirecta, tentando encontrar critérios que minimizassem a diferença entre os valores declarados pelo contribuinte e aqueles que efectivamente deveriam ter sido declarados e que se encontram descritos no ponto IV.2.1.
4. A presunção de compras foi efetuada já que o lucro tributável, sendo o resultado da diferença entre os proveitos e os custos do exercício, se apenas se acrescentasse ao volume de negócios declarado, os serviços prestados omitidos à contabilidade, a taxa de lucro bruto (Vendas-Custo de Mercadorias) cifrar-se-ia em valores anormais para o setor, o que é indiciador de omissão de compras à contabilidade.
Acresce dizer que se o valor das compras não fosse corrigido, os valores dos lucros tributáveis apurados atingiriam valores que, no limite, poria em causa a sobrevivência da empresa.
Perante o antes exposto, e porque o contribuinte não carreou para o processo quaisquer elementos que ponham em causa quer a fundamentação do recurso à avaliação indirecta quer o quantum dos valores fixados, tendo apenas efectuado uma exposição meramente jurídica, as propostas efectuadas constantes do projecto de relatório manter-se-ão inalteráveis.” – fls. 1 a 14 e 187 a 190 do PA;
9. Em 26/06/2006 deu entrada no Serviço de Finanças de Aveiro o pedido de “Revisão da Matéria Coletável que lhe foi fixada com referência aos anos de 2002 e 2003” em IRC e IVA – fls. 116, 175 a 186, 187 a 190 do PA;
10. Em 01/09/2006 houve reunião dos peritos, que não conseguiram chegar a acordo – fls. 112 a 132, 133 a 138 do PA;
11. Em 03/10/2006 e com base em parecer interno de 28/09/2006, o Diretor de Finanças de Aveiro, “nos termos do art. 92º, n.º 6 da LGT” resolveu “ALTERAR os valores inicialmente fixados (apenas quanto ao ano 2003), substituindo-os pelos que se assinalam de seguida:
| Anos | IRC
Lucro Tributável (Euros) | IVA
Imposto em Falta (Euros) |
| 2002 | 44 378,16 | 6 708,96 |
| 2003 | 30 319,03 | 5 624,64 |
- fls. 89 a 111 do PA;
12. Em 16/10/2006 foram efetuadas as Liquidações Adicionais n.º 06257114, n.º 06257116, n.º 06257118 e n.º 06257120 de IVA trimestral no valor de € 1.677,24 cada [perfaz o montante global de € 6.708,96]; e as correspondentes Liquidações de Juros Compensatórios n.º 06257115, n.º 06257117, n.º 06257119 e n.º 06257121, no valor de € 318,81, € 288,90, € 259,63 e € 229,39 respetivamente, todas com data limite de pagamento até 31/12/2006 – fls. 26 a 33 do processo físico;
13. Em 20/01/2007 deu entrada no Serviço de Finanças de Santa Maria da Feira 2 a p.i. da presente Impugnação – fls. 2 do processo físico;* 3.2 – Matéria de facto dada como não provada:
Não há factos a considerar como não provados com relevância para a boa decisão da questão.*
4 – Motivação de facto
A convicção do tribunal teve por base o confronto das posições das partes assumidas nos respetivos articulados e a análise global dos documentos juntos aos autos e ao processo administrativo que, por não estarem impugnados, se dão como integralmente reproduzidos.
A aqui Impugnante, não obstante encontrar-se registada no Serviço de Finanças da Feira 2 sob o CAE 55520 – «Fornecimento de Refeições ao Domicílio», com registo de (início) atividade a 05/05/2000, a maior parte dos serviços prestados pela mesma resultaram da organização de “eventos” (na maioria casamentos, batizados, comunhões e entre outros).
Atividade essa que desenvolveu no ano 2002 numa quinta (Q. ), situada em (...), Santa Maria da Feira, com uma área de 2000 m2, composta por edifício com salas no rés-do-chão, jardins e parque privativo de estacionamento, com capacidade para 200 pessoas, conforme consulta ao seu sítio oficial http://www.X.com/?calbum=services – facto 1 de 3.1.
A Impugnante tinha nessa altura apenas 2 empregados ao seu serviço (registados na contabilidade), pelo que seria necessário contratar mais colaboradores ocasionais para “assegurar os serviços dos banquetes” de casamentos e outros eventos.
Fica este tribunal convicto ainda que, de facto, houve sonegação de proveitos, o que resulta claramente da comparação entre os documentos apresentados pela agora Impugnante e os inquéritos subscritos pelos nubentes, que revela que grande parte dos eventos realizados não foram inscritos na contabilidade (detetaram-se 13 casamentos omitidos à contabilidade no ano de 2002 e outros tantos em 2003), e também está indiciado pela existência de baixa “rentabilidade fiscal” e baixa margem de lucro declaradas e pela omissão de contabilização de amortizações do exercício.
Essa convicção é reforçada pelo facto de a AT ter solicitado a exibição de livros de documentos requisitados a tipografias (de compras, de encomenda, de guias de transporte, de “padaria”, “talho” e ainda de “contrato de evento”), para suporte da contabilidade, e a Impugnante ter declarado que não era possível fazer tal exibição porque esses livros tinham sido destruídos, sem especificar as respetivas circunstâncias de modo, tempo e lugar. O que, na conjuntura, pode significar que a Impugnante pretende evitar que AT aceda a mais informação comprometedora da validade dos elementos da contabilidade e das respetivas declarações fiscais.».
3.2. DE DIREITO
Uma vez que, no âmbito do processo n.º 185/07.5BEVIS, foi proferido acórdão por esta secção em 30.09.2021, estando em causa as mesmas partes, o mesmo relatório inspetivo, idênticas correções variando apenas o ano que, no caso presente, respeitam a 2002, sendo também semelhantes as petições iniciais, as sentenças e as alegações de recurso, tendo em vista a aplicação uniforme do direito e porque aquele douto aresto merece o nosso inteiro acolhimento, passamos a transcrevê-lo, na parte que aqui releva:
«IV.1 – Das nulidades invocadas.
Nas conclusões 1 e 2 do presente recurso, a ora Apelante invoca que existe um erro de julgamento e falta de pronúncia do Tribunal recorrido sobre as alegações que apresentou ao abrigo do art.º 120.º do CPPT. No entanto, a Recorrente, quer nas citadas conclusões, quer na motivação que as suporta, apenas concretiza a suposta existência de uma nulidade e que dirá respeito à imputada falta de análise e de decisão na sentença recorrida, da questão relativa ao critério utilizado nos valores e cálculos corrigidos no âmbito da quantificação efetuada da matéria tributável em sede da aplicação de métodos indiretos.
Ora, primeiramente há que esclarecer que a presente questão recursiva, não se deverá enquadrar num erro de julgamento, mas sim numa eventual nulidade que caberá a este Tribunal aferir. Assim sendo e se atentarmos na referida questão, podemos verificar que a mesma foi suscitada em sede de p.i. (cf. designadamente os artigos 78.º e segs. do referido articulado), tendo sido aquela reiterada nos n.ºs 31.º e segs. das alegações que a ora Recorrente apresentou em primeira instância (estas ao abrigo do art.º 120.º do CPPT).
Ora, sobre a referida questão decidiu-se na sentença recorrida que:
[“…] A Impugnante critica o “critério de quantificação da matéria tributável” escolhido pela AT, por não achar justificado o recurso ao mesmo considerando que “a AT não apresenta com clareza e precisão os dados que deram origem aos valores tributáveis que foram fixados” (art. 80º p.i.) e “pergunta-se: - onde está a fundamentação legal para expurgar a percentagem de 10% para convidados- crianças, cujo preço é zero? – Porque não considerou a percentagem de 12%, 15%, 20% ou outra? – Como é que a Inspetora (...) chegou ao valor médio por pessoa de 40 euros, dado que do relatório da Inspeção nada consta? – Porque não considerou 25 euros, 30 euros, 35 euros?” (artigos 82º e 83º p.i.) e “não deu a conhecer ao contribuinte, como lhe competia, a forma como calculou os serviços prestados presumidos com referência aos anos de 2002 e 2003, nos montantes de 55.908,00€ e 50.112,00€, respetivamente, e quais as operações que desenvolveu para o efeito” (artigo 92º p.i.).
Vejamos:
Quanto à percentagem de 10% em que assentou o cálculo dos convidados “crianças”: - de facto a Impugnante tem razão quanto à aplicação da percentagem de 10% de convidados que são crianças e não pagantes, cujo processo de determinação a Administração não enuncia.
A AT limita-se a considerar adequada a percentagem de 10% para convidados-crianças, cujo preço é “zero” (pág. 5 do relatório). O Relatório também não explica por que razão considerou que as crianças são não pagantes quando sabe que consta da ementa de fls. 69 a 71 do PA (válida para 2003) a indicação de que o preço a pagar por cada criança dos 3 aos 10 anos representa 50% do preço a pagar por cada adulto, o que significa que só as crianças com menos de 3 anos é que ficarão incluídas no lote dos “convidados-crianças não pagantes”. Como quer que seja, independentemente da bondade do critério, do ponto de vista meramente formal fica-se sem saber qual foi o percurso cognitivo prosseguido pela AT que a levou à conclusão de que o número de crianças representa 10% do número de convidados para os casamentos.
Do mesmo modo, o Relatório limita-se a usar o critério de multiplicar, inopinadamente, “pelo valor médio por pessoa de 40,00€” (pág. 5 do relatório). Também não consta do Relatório qualquer explicação para tal valor, ainda que se saiba que é inferior ao valor mínimo do preço fixado na mesma ementa (válida para 2003). Todavia, o vício sob análise reporta-se ao cumprimento formal do dever de fundamentação expressa, que deve ser suficiente, clara e congruente, apta a permitir a reconstituição do raciocínio do decidente.
Ora, no caso, não existe qualquer resquício de discurso fundamentador relativo a estes critérios, que se mostram puramente arbitrários (sem que isso signifique necessariamente que estão errados).
Quanto à forma de cálculo dos serviços prestados presumidos com referência ao ano de 2002 no montante de 55.908,00€ (a Impugnante refere-se ao valor da correção indicado na 4ª linha (“Total Prov”) do quadro de fls. 5 do Relatório. Pra fundamentar esses valores apenas consta do Relatório que “Tendo em conta os cálculos efetuados, elaboramos o quadro abaixo que permite visualizar as correções efetuadas:” Tais cálculos resultaram da aplicação do método/critério explicado a pág. 5 do Relatório
No Relatório elaborado pelos SIT consta, quanto à escolha dos critérios o seguinte: “No caso concreto, os critérios adotados tendo em conta o disposto no art. 90º da LGT, foram os seguintes: - Consideração de uma omissão dos serviços prestados relativos a “casamentos” equivalente ao número de convidados totais correspondentes aos eventos não contabilizados em cada ano (13 em 2002 e 13 em 2003) – depois de expurgada uma percentagem de 10% para convidados-criança, cujo preço é “zero” – multiplicado pelo valor médio por pessoa de € 40;
- Consideração de uma Margem de Lucro (ML) sobre o preço de custo idêntica à declarada pelo SP para os exercícios de 2002 e 2003, por estas se situarem em valores tidos como normais no setor onde o SP se encontra inserido. Para tal, foram presumidos valores de compras omitidos à contabilidade por se considerar que a obtenção dos proveitos, calculados com base no ponto anterior, o SP também omitiu à contabilidade valores de compras. Caso não se efetuasse este “acerto” da conta “compras”, a ML seria anormalmente elevada e situar-se-ia em valores irreais.”
Considerando os elementos referidos, atendeu-se à média do preço a pagar por cada convidado adulto (de € 40), multiplicou-se esse valor pelo número de convidados respeitante a cada casamento, ao qual foi deduzido 10% (“crianças, pagantes custo zero”). O que se traduz na seguinte fórmula:
€ 40 × Y – 10% = Valor total a pagar, omitido ao registo dos SP
Em que:
€ 40 - valor (médio) a pagar por cada adulto convidado;
Y – número total de convidados em cada casamento (tendo em conta os inquéritos dos nubentes);
10 % - percentagem de crianças presentes presumidas - a custo zero |
Apesar disso, a AT não expressa o indicado cálculo (que consta, a posteriori, a pág. 10 do Parecer relativo à Resolução do procedimento de revisão (fls. 99 do PA).
Ou seja, neste caso, um destinatário de normal capacidade e sagacidade, sobretudo com os meios técnicos e humanos disponíveis numa sociedade comercial (obrigada a ter contabilistas), teria grande facilidade em compreender o raciocínio da AT.
Assim, em conclusão, assiste razão à Impugnante nesta parte, na medida em que com os elementos fornecidos pela AT não é possível perceber as razões que a levaram a usar os critérios de quantificação que usou.
Porém, não existe um dever de fundamentação formal relativo a tais critérios: quanto a eles a Lei Geral Tributária apenas dispõe que a decisão de aplicar métodos indiretos “indicará os critérios utilizados” (artigo 77º, nº4) e “a fundamentação da avaliação contém obrigatoriamente a indicação dos critérios utilizados” (artigo 84º, nº3), “cabendo ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respetiva quantificação” (artigo 74º, nº3).
Ou seja, depois de justificada a aplicação de métodos indiretos apenas se exige que a AT faça a indicação expressa dos critérios utilizados (não da sua justificação), que ficam limitados pela proibição do excesso de tributação a que eventualmente conduzam, cabendo aos interessados o ónus de provar que tais critérios são inadequados porque conduzem a tributação manifestamente excessiva (artigo 100º, nº3, do CPPT).
No caso, a Impugnante não fez tal prova. De qualquer maneira, a percentagem de 10% não se afigura desproporcionada no sentido de que é suscetível de causar excesso manifesto de tributação. Pelo contrário afigura-se muito benevolente o critério que admite que 10% dos convidados em cada casamento são crianças não pagantes, isto é, são crianças com idade inferior a 3 anos.
Também a o valor médio de €40,00/pessoa não parece manifestamente excessivo tendo em conta que o valor mínimo conhecido nos autos (correspondente ao escalão de preços relativo ao casamento com maior número de convidados, acima de 100 adultos) seria de €50,00 e poderia alcançar € 80,00 (casamentos com 50 a 80 adultos).
Assim, improcede o fundamento sob análise. […]”.
Resulta do supra transcrito segmento decisório que na sentença recorrida se tomou posição sobre a enunciada questão, não tendo esta ficado obnubilada. O que se expôs foi, antes, um conjunto de argumentos no sentido da posição prosseguida que se distanciaram dos alegados pela então Impugnante. […]
Igualmente e em sentido convergente, veja-se, por exemplo, o Ac. do STA de 14.03.2018, proferido no recurso n.º 0716/13 (in www.dgsi.pt): “[…] Com efeito, de harmonia com o disposto nos arts. 608º n.º 2 e 615º n.º 1 al. d) do Código de Processo Civil, ocorre omissão de pronúncia susceptível de demandar a nulidade de sentença ou acórdão, quando o Tribunal deixe de se pronunciar sobre questão submetida pelas partes à sua apreciação e decisão e que se não mostre prejudicada pelo conhecimento e decisão porventura dado a outras.
Contudo, e como também é jurisprudência corrente e pacífica, essa obrigação não significa que o juiz tenha de conhecer todos os argumentos ou considerações que a parte tenha produzido. Uma coisa são as questões submetidas ao tribunal e outra são os argumentos que se usam na sua defesa.
Sendo que só têm dignidade de questões as pretensões processuais formuladas pelas partes ao tribunal e não os argumentos por elas usadas em defesa das mesmas, não estando o tribunal vinculado a apreciar todos os argumentos utilizados pelas partes.
Ou seja a omissão de pronúncia só existe «quando o tribunal deixa, em absoluto, de apreciar e decidir as questões que lhe são colocadas, e não quando deixa de apreciar argumentos, considerações, raciocínios, ou razões invocados pela parte em sustentação do seu ponto de vista quanto à apreciação e decisão dessas questões, sendo que, como ensina o Prof. Alberto dos Reis (Cfr. Código de Processo Civil, Anotado, vol. V, pág. 143), «Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que eles se apoiam para sustentar a sua pretensão» (cf., neste sentido, Acórdãos deste Supremo Tribunal Administrativo de 27.05.2015, recurso 77/14, de 11.05.2016, recurso 1668/15) […]”.
Por isso, constatando-se que a referida questão não ficou por conhecer e decidir na sentença apelada (relativa ao critério utilizado nos valores e cálculos corrigidos no âmbito da quantificação efetuada da matéria tributável no âmbito da aplicação de métodos indiretos), consideramos que inexiste a apontada nulidade (nos termos dos arts. 608º n.º 2, 615º n.º 1 al. d) ambos do Código de Processo Civil e 125.º do CPPT).
Por outro lado, na conclusão n.º 4 a ora Apelante alega que no processo judicial tributário vigora o princípio do inquisitório pleno, são sendo, na sua ótica um processo de partes. Porém, esta alegação não vem acompanhada de qualquer circunstância da qual se pudesse inferir a violação do apontado princípio, tendo-se limitado a ora Recorrente a dar nota da existência do apontado princípio e de uma das sua formas de concretização.
Desta forma, faltando substrato fundador da referida alegação, não havendo qualquer imputação infratora à sentença recorrida ou ao correspetivo processo, nada há a apreciar neste subitem recursivo.
IV.2 – Das demais questões invocadas no presente recurso.
IV.2.1 – No presente recurso, a ora Recorrente invoca várias questões a apreciação deste TCA. Contudo, algumas das questões afloradas na motivação daquele e nas correspondentes conclusões estão indevidamente dirigidas contra as liquidações impugnadas. Encontra-se nesta situação a matéria que vai enunciada nas conclusões n.ºs 4 a 6 e 16 a 24 do recurso sub judice, o que se traduz num desvio daquele que deve ser o objeto de recurso: a sentença recorrida (e, eventualmente, o correspondente processado). Ora, esta pecha recursiva traduz-se numa definição errónea do objeto do recurso. Com efeito, como é sabido, os recursos têm como objeto decisões jurisdicionais e não são os meios para ex nuovo se impugnarem atos de tributários, pelo que as questões supra referidas caem fora do âmbito recursivo. Com efeito, como se refere o atual art.º 627.º nº 1 do CPC ex vi art.º 281.º do CPPT, o âmbito do recurso é delimitado pela própria decisão recorrida, limitando assim, objeto do mesmo. Deste modo, em princípio, não se pode em sede de recurso apreciar a validade dos atos impugnados a se considerada (isto, claro está, sem prejuízo das questões que possam ser do conhecimento oficioso ou da possibilidade de eventual conhecimento em substituição por parte do Tribunal de recurso).
Por isso, no supra apontado subitem, terá que improceder o presente recurso.
IV.2.2 – No entanto, aqui já devidamente, a ora Apelante invoca erros de julgamento no que tange ao sentido decisório da sentença recorrida.
Assim, num primeiro erro de julgamento, a ora Recorrente defende que mal andou a sentença apelada ao se apreciar a questão referente ao suposto vício de forma, pela apontada ausência de notificação do sujeito passivo para proceder à regularização da sua contabilidade, convocando aquela as normas contidas nos artigos 120º, nº 2, 121º, nº 2 do RGIT, 39º, nº 2 e 3 do Código do IRS, artigo 52º, nº 1, 2 e 3 do Código do IRC e artigo 88.º alínea a) do RGIT (cf. conclusões n.ºs 7 a 10 do presente recurso).
No entanto, o referido vício formal não foi apreciado na sentença recorrida e não tinha que o ser, uma vez que não foi alegada em sede de petição inicial. Efetivamente, tal invocação surge apenas agora em sede de recurso, prefigurando-se como uma questão nova. Assim, como se refere no acórdão do STA de 20.06.2018, proferido no recurso n.º 01435/17 (in www.dgsi.pt): “[…] Trata-se, pois, de uma questão nova e, por isso, fora do âmbito do presente recurso. Na verdade, com excepção das que sejam de conhecimento oficioso, não pode em sede de recurso conhecer-se de questões novas, ou seja, de questões que não tenham ou devessem ter sido objecto da sentença. Isto porque os recursos jurisdicionais se destinam a reapreciar as decisões proferidas pelos tribunais inferiores – visando anulá-las ou alterá-las com fundamento em vício de forma (nulidade) ou de fundo (erro de julgamento) – e não a decidir questões que, podendo e devendo ter sido suscitadas antes, o não foram (Por mais recentes e entre muitos outros, vide os seguintes acórdãos da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo:
- de 25 de Outubro de 2017, proferido no processo n.º 1409/16, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/c4ea47d520f74efc802581c900576595;
- de 11 de Abril de 2018, proferido no processo n.º 281/14, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/0b01ca204f8ce5158025827100393e76;
- de 3 de Maio de 2018, proferido no processo n.º 1023/14, disponível em
http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/35fbbbf22e1bb1e680256f8e003ea931/78dcff1b829229b78025828700543602.).[...]”.
Assim, fazendo nossos os fundamentos do apontado acórdão do STA, julgamos que a supra referida questão é novel nos presentes autos, pelo que não sendo de conhecimento oficioso, dela não se tomará conhecimento.
Num segundo erro de julgamento imputado à sentença apelada a Recorrente veio invocar que se havia decidido mal a questão referente aos elementos usados para a determinação da matéria coletável previstos no art.º 90.º da LGT (cf. conclusões n.ºs 11 a 15 do presente recurso). Com esta alagação a ora Recorrente também fez alusão genérica a uma eventual violação do disposto no n.º 7 do artigo 77.º da LGT.
Ora, quanto à questão da imputada ilegalidade dos critérios de determinação da matéria tributável e a uma suposta violação do artigo 90.º da LGT, a ora Recorrente não aflorou tal questão na sua petição inicial, tendo neste articulado se limitado a alegar que existiria falta de fundamentação dos referidos critérios (vide designadamente o alegado no art.º 80 da pi, assim como o que vai referido nas conclusões finais aí insertas, nomeadamente na conclusão sob a alínea h)).
Por isso, à semelhança do que já supra afloramos, também esta suposta infração ao disposto no art.º 90.º da LGT é uma questão nova uma vez que apensa surge neste recurso, pelo que não sendo questão de conhecimento oficioso, da mesma se decide não conhecer.
Cabe, agora, analisar a suposta violação no que tange ao disposto no n.º 7 do art.º 77.º da LGT. Ora, nesta norma estatui-se que: “A decisão da tributação pelos métodos indirectos nos casos e com os fundamentos previstos na presente lei especificará os motivos da impossibilidade da comprovação e quantificação directas e exacta da matéria tributável, ou descreverá o afastamento da matéria tributável do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade de base científica ou fará a descrição dos bens cuja propriedade ou fruição a lei considerar manifestações de fortuna relevantes, ou indicará a sequência de prejuízos fiscais relevantes, e indicará os critérios utilizados na avaliação da matéria tributável.” Contudo, se perscrutarmos o que a ora Recorrente invoca no presente recurso, quer nas suas conclusões, quer na sua correspondente motivação, não vemos que a este propósito se faça qualquer juízo crítico ou impugnatório contra a decisão recorrida. Assim, neste subponto recursivo o presente recurso também falha o alvo, uma vez que, como já tivemos ocasião de aludir, os recursos são meios para se impugnarem decisões jurisdicionais e não para apreciar a validade de atos tributários (contudo, sem prejuízo da análise das questões que possam ser do conhecimento oficioso ou da possibilidade de eventual conhecimento em substituição por parte do Tribunal de recurso, dentro dos contornos legais em que esta última é reconhecida).
Deste modo, conclui-se que terá que improceder o presente recurso quanto a todas as questões aqui suscitadas.».
Na senda do que vem considerado, concluímos, como no citado aresto, que o presente recurso não merece provimento.
4. DECISÃO
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.* Custas a cargo da Recorrente, nos termos do artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC.* Porto, 14 de outubro de 2021
Maria do Rosário Pais - Relatora
Tiago Afonso Lopes de Miranda - 1.º Adjunto
Cristina da Nova - 2.ª Adjunta |