Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:
1) A 25.10.2006 foi apresentada na Direção de Finanças de Chaves denúncia, através da qual A… comunicava que D…, NIF 1…, efetuara obras na sua residência em janeiro de 2005 no valor de € 20 150,00, valor que foi pago sem que tivesse sido emitida a respetiva fatura ou recibos de pagamento, havendo recusa em emitir tais documentos;
P.A. – proc. 2554, fls.10 e ss.
2) Foram apresentados orçamentos com o timbre de D… n.ºs 0140 e 0141 no valor global de € 20 150,00;
Doc. 6 junto com a p.i.;
3) Foi ainda junta cópia dos cheques emitidos a favor de D…;
P.A. – proc. 2554, fls. 10 e ss.
4) O impugnante foi objeto de um procedimento de inspeção, levado a efeito pela Divisão de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Vila Real, entre os meses de abril e setembro de 2008;
Doc. 1 junto com a p.i.
5) Foi elaborado o respetivo relatório de inspeção tributário, datado de 30.09.2008, do qual consta, entre o mais, o seguinte:
P.A. – proc. 2554, fls. 7 e ss.
(…)
II OBJECTIVOS, ÂMBITO E EXTENSÃO DA ACÇÃO DE INSPECÇÃO
(…)
2. Motivo, âmbito e incidência temporal
O presente procedimento de inspecção foi emitido na sequência de denúncia apresentada contra o SP D…, cujo teor versava sobre o facto de o mesmo ter efectuado obras na residência do denunciante e recebido o montante de € 20.150,00, não tendo terminado as referidas obras e tendo-se recusado a emitir a factura e recibo respectivos. PNAIT 315.18/Código de Actividade 12222000.
Âmbito: parcial (alínea b) do n.° 1 do artigo 14.° do RCPIT, destinando-se à verificação do cumprimento das obrigações tributárias em sede de IRS e IVA.
Período de análise: anos do 2005 e 2006.
3. Outras situações.
1. Caracterização do SP.
O SP F… não se encontra registado para efeitos de IVA/IRS para o exercício de qualquer actividade. Ambos, marido e mulher, são agentes da Polícia de Segurança Pública (PSP) de Chaves, auferindo rendimentos da categoria A, trabalho dependente, pagos por essa entidade.
Nos anos em análise, 2005 e 2006, apresentaram as respectivas declarações modelo 3 de IRS, indicando os rendimentos auferidos e pagos pela entidade referida no ponto anterior.
2. Do Inicio da acção de Inspecção e diligências efectuadas.
A carta aviso foi devolvida a estes Serviços, por não ter sido reclamada nos Serviços Postais. A fim de levar a efeito a inspecção o de forma a dar cumprimento à ordem de serviço, desfocámo-nos ao domicílio fiscal dos SP, não se encontrando ninguém. Assim dirigimo-nos à esquadra da PSP de Chaves, tendo-nos sido informado que os SP não se encontravam ao serviço: o marido por motivo de atestado médico, a esposa por estar de folga.
Após contacto telefónico, foi possível, no dia 03 de Abril, no local da esquadra da PSP de Chaves, falar com a Sra. H…. Assinou a ordem de serviço, tendo-lhe sido entregue a carta aviso e o folheto informativo, e explicado o motivo do presente procedimento de inspecção.
Questionada sobre a actividade do marido, embora reconhecendo a sua existência, afirmou desconhecer os moldes em que se desenvolvia. Tinha conhecimento de que não existiria qualquer escrituração contabilística, pelo que face à ausência do cônjuge, se assumiu como sendo verdadeiro. Apenas referiu que devido a esse facto o seu salário se encontrava penhorado por dívidas comerciais do mesmo. Então foi-lhe pedido que informasse o seu cônjuge a fim de contactar os Serviços de Inspecção e prosseguir o procedimento.
Através do ofício n.° 6063, de 08 do Abril, foram notificados os SP por carta registada, para no prazo de 15 (quinze) proceder à organização da contabilidade/escrita nos termos do artigo 121.° do Regime Geral das infracções Tributárias (RGIT) e proceder ao respectivo registo/início de actividade de acordo com o n.° 1 do artigo 30.° da Código do IVA (CIVA). No dia 08 de Maio, pelas dez horas, ter presente nos Serviços de Inspecção Tributária (SIT) de Chaves, os livros e registos da contabilidade e demais elementos com ela relacionados.
Foram igualmente notificados para apresentar as declarações de substituição modelo 3 de IRS dos anos de 2005 e 2006, assim como as declarações periódicas (DP) do IVA relativas a todos os trimestres dos mesmos anos.
Apesar de notificados para regularizar a contabilidade, não o fizeram no prazo que lhes foi concedido nem mesmo no prazo subsequente, até à data de encerramento da visita.
Na data e hora, constante da notificação, não compareceram, nem exibiram qualquer documento constante da notificação, nomeadamente facturas, vendas a dinheiro, guias de remessa, recibos e demais elementos que documentam e suportam os registos contabilísticos. Não apresentaram as declarações de substituição modelo 3 de IRS dos anos de 2005 e 2006, assim como as DP de IVA relativas a todos os trimestres dos mesmos anos.
Após contacto telefónico, no dia 20 de Maio, compareceu nos SIT de Chaves, o SP F…, afirmando que nos anos referidos apenas agiu em representação de seu irmão. Que sim exerceu a actividade de construção em 1999 e anos anteriores, referindo que devido a esse facto tinha sido objecto de fiscalização e tendo então regularizado a situação. Questionado sobre o facto de ter adquirido materiais a vários fornecedores, negou o facto e também questionado sobre se realizou obras na sua casa de habitação que justificassem essas mesmas aquisições referiu que a mesma não sofreu qualquer tipo de obras.
Verificou-se no sistema informático da DGCI, que o SP devia referir-se aos anos de 1998 e 1999, onde consta nas respectivas declarações modelo 3 de IRS rendimentos na categoria G, mais-valias.
3. Documentos junto da ordem de serviço.
Em procedimento de Inspecção externa que teve a sua origem em denúncia apresentada contra o SP D…, Irmão do SP, cujo teor versava sobre o facto de o mesmo ter efectuado obras na residência do denunciante e recebido o montante de € 20.150,00, não tendo terminado as referidas obras e tendo-se recusado a emitir a factura e recibo respectivos. A denúncia foram anexadas cópias de orçamento das obras e dos cheques referentes aos pagamentos efectuados
Dada a dificuldade em localizar o SP D…, foi contactada a pessoa responsável pelo preenchimento da declaração de início de actividade, I…, NIF 1…, que em auto de declarações afirmou que quem a contactou e lhe forneceu elementos para o preenchimento da referida declaração, bem como lhe pagou os serviços prestados, foi o irmão daquele, agente da PSP de Chaves, conhecido por V…. Apenas teve contacto com o SP quando o mesmo se apresentou para assinar a declaração de início de actividade e que sabe, por ser público, que ele tem problemas de toxicodependência e que esteve internado para efeitos de reabilitação. Que não prestou outros serviços além do preenchimento da referida declaração. Não tem conhecimento se exerceu a actividade, recordando-se da existência de uma loja de tintas e vernizes, não podendo afirmar se o mesmo era o responsável. Declarou, no entanto que, na sua opinião pessoal, não teria condições para tal.
Em visita ao Tribunal de Chaves apurou-se que o SP nunca foi considerado inimputável, tendo, no entanto, sido internado compulsivamente devido a comportamentos agressivos originados por distúrbios psicológicos.
Foi então ouvido em auto de declarações e na qualidade de testemunha, A…, NIF 1…, que afirmou que foi efectuado pelo Sr. F… um orçamento referente a pinturas e obras interiores na sua habitação pelo valor de € 20.150,00 o que foi desse que emanaram as ordens para os trabalhadores prestarem os serviços acordados. Apresentava-se no local da obra fardado, tendo acompanhado sempre as referidas obras. Apenas conheceu o Sr. D…, quando foi chamado ao quartel da PSP em Chaves, no ano de 2009, no seguimento de um processo instaurado por ele, declarante, não tendo tido esse senhor qualquer intervenção na sua obra. Os pagamentos foram efectuados através de cheques e endereçados ao titular do orçamento que o declarante pensava ser a pessoa com quem tinha falado e que sempre se identificou como a pessoa que estava colectada, já que só o conhecia por “V…”, agente da PSP de Chaves.
4. Análise da actividade.
4.1. Categoria B - Prestação de Serviços.
Verificou-se junto da Policia de Segurança Pública de Chaves que foi instaurado processo disciplinar, no qual é imputado ao denunciado a realização de trabalhos de construção civil, tendo efectuado o pagamento do preço estipulado, não tendo o denunciado levado a cabo algumas das obras contratadas (pintura, canalização, electricidade, etc.). Por existir dúvidas relativo à existência de ilícito criminal remeteram cópia ao Ministério Público.
Esta entidade, no entanto, por considerar que tais factos constituem um mero incumprimento contratual (a realização da prestação devida, seja, a execução da obra tal como acordada entre os contraentes) exclui-os da alçada criminal.
Assim, e sem prejuízo da possibilidade conferida ao queixoso de, para ver satisfeito o seu interesse (económico), recorrer aos tribunais cíveis.
Consultada a base de dados do Tribunal Judicial de Chaves, verificou-se existirem acções interpostas contra o SP em análise, nomeadamente de fornecedores de materiais de construção: “Madeiras…”, NIF 5…, e “Paulo… “, NIF 2….
O primeiro exerce a actividade de “agentes do comércio por grosso de madeira e materiais de construção" e o segundo exerceu a actividade de “fabricação de portas, janelas e elementos em metal.
Do relatório da sentença do processo Intentado pela entidade “Madeiras…” retira-se o seguinte:
“a pedido do réu lhe vendou produtos do seu comércio, que o mesmo utilizou na sua actividade de construção civil e da qual retira proventos para a economia doméstica, os quais não foram pagos.”
“A Ré apresentou oposição, (...) e na qual, essencialmente, afirmou nada dever à Autora, porquanto tudo quanto lhe comprou foi comprado em representação de seu irmão D… e não em seu próprio nome.”
E dados como factos provados:
“a autora forneceu por encomenda do Réu, a 20.04.2006, 12.05.2006, 20.05.2006, 22.05.2005, 20.06.2006 e 19.10.2006, moldura de pinho, placa de lami de carvalho, régua em mogno para soalho, lambrim e régua de pinho e abeto, porias lisas de sapely, flutuante e rodapé de cerejeira, moldura e soalho de castanho, placas, puxadores, fechaduras, silicone, vigas e os demais materiais indicados nas facturas nºs 20060102, 20060131, 20060136, 20060161 o 2006024 e no orçamento n.° 2006007900”.
“O Réu aplicou os materiais no exercício de uma das actividades por si exercidas. Para pagamento parcial o Réu preencheu e assinou dois cheques (...) que entregou à Autora. Apresentados a pagamento, os cheques não obtiveram pagamento. (...) novo cheque, foi devolvido sem ser pago. (...) Em 19.10.2006 o Réu entregou à Autora, € 1000,00 em dinheiro, para pagamento parcial. Com o rendimento da actividade de construção civil, os Réus custeiam as suas despesas familiares.”
“Não se provaram quaisquer outros factos alegados, designadamente os constantes da oposição.”
“Nestes termos, alenta a consistência dos depoimentos das testemunhas inquiridas (...), deste modo logrando convencer o tribunal sobre a veracidade das suas afirmações, em conjugação com os documentos juntos aos autos, ficou o tribunal convencido da factualidade nos precisos termos dos factos provados”.
“Acresce que relativamente aos demais aspectos alegados, designadamente na oposição deduzida (onde o Réu refere ter adquirido as mercadorias em apreço apenas em representação de seu irmão e não em seu próprio nome), nenhuma prova foi produzida, razão pela qual mais não restou ao tribunal de que a considerar não provada.”
Deste processo resultou a penhora de “1/3 do vencimento auferido pelo executado, agente da PSP a prestar serviço em Chaves, F…”.
Da acção movida por Paulo…, ambas as partes acordaram que a D. H… reconhece a dívida do seu marido como sua, no valor global de € 876,70 (capital, juros e custas do processo) que a mesma pagará com nove prestações mensais. Essa dívida resultou do fornecimento de materiais constantes da factura n.° 101, emitida em 03 de Novembro de 2006, por esse no âmbito da sua actividade de serralharia.
Foi possível, dos elementos recolhidos (orçamentos), determinar o seguinte valor de serviços prestados para o ano de 2005, que os clientes pagaram através da emissão de cheques. Os documentos referem "IVA não incluído".
-imagem omissa-
Essa actividade foi exercida, nos anos objecto de análise, 2006 e 2006, como se pode comprovar com a emissão dos orçamentos anteriormente referidos, a aquisição de materiais de construção e pelo testemunho dos clientes e como comprovado em Tribunal.
Como se pode comprovar pelos documentos referidos e informação recolhida junto de vários clientes que contrataram os seus serviços e outras informações no decurso da presente acção, assim como da acção de inspecção ao seu irmão, o SP exerceu de facto a prestação de serviços na área de construção civil.
Foram contactadas os seguintes clientes, informando-nos através de depoimentos verbais, que o SP em análise lhes prestou serviços de construção, sendo que em alguns deles foi possível recolher elementos: A…; Restaurante L…, na pessoa do proprietário Senhor José…; Restaurante P…, em Vila Verde da Raia, Chaves; Restaurante F…, em Vila Verde da Raia; José… e esposa Isabel… (na sua casa de habitação, obras não concluídas), em Moura, Chaves, constando esta como testemunha na acção já referida interpostas por "Madeiras…".
4.2. Documentos emitidos por fornecedores
No decurso da acção, foram circularizados alguns fornecedores, dos quais nos foi possível ter conhecimento através das pessoas contactadas, que forneceram cópias de facturas, extractos de conta corrente, em nome do SP em análise, tendo-se apurado os seguintes valores, para os anos em questão:
-imagem omissa-
III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES
MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
1. Categoria B – Prestação de Serviços
1.1. Imposto em falta em sede de IVA, ano 2005
De acordo com o referido no capítulo anterior no ponto 2.4.3.1. vamos considerar os valores recebidos dos clientes A…n, € 20.150,00, e de José…, € 1950,00, num total de € 22.100,00.
Consideramos ainda, de harmonia com os mesmos orçamentos que referem “IVA não incluído”, que o imposto não foi liquidado e não foi recebido, já que os clientes pagaram o preço estipulado nos orçamentos.
Tendo em conta que os serviços foram prestados no primeiro trimestre do ano, a taxa em vigor à data, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA, é de 19%, pelo que temos:
IVA em falta: 22.100,00 * 19%=€ 4199,00
IV MOTIVOS E EXPOSIÇÃO DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
Atendendo ao exposto no capitulo II- 3. Outras situações, apresentam-se de seguida os motivos e factos que nos conduzem ao recurso a métodos indirectos para o apuramento do rendimento tributável:
- omissão de facturação de serviços prestados: confrontando as informações dos pontos 4.1. e 4,2. do capítulo II, concluímos que o contribuinte omitiu facturação de prestação de serviços realizados nos anos do 2005 e 2006; nem declarou para efeitos fiscais tais proveitos;
- não cumprimento do solicitado na notificação de 08,dê Abril de 2008, ou seja:
- apesar de notificados para regularizar a contabilidade, não o fizeram no prazo que lhes foi concedido, nem mesmo no prazo subsequente, até à data de encerramento da visita;
- na data e hora, constante da notificação, não compareceram, nem exibiram qualquer documento constante da notificação, nomeadamente facturas, vendas a dinheiro, guias de remessa, recibos e demais elementos que documentam e suportam os-registos contabilísticos;
-não apresentaram as declarações de substituição modelo 3 de IRS dos anos de 2005 e 2006, assim como as DP de IVA relativas a todos os trimestres dos mesmos anos.
Assim, nos termos do disposto na alínea a) do artigo 88.° da LGT, a inexistência de elementos de contabilidade ou declaração, falta de escrituração dos livros e registos quando não supridas no prazo legai, remete-nos para a situação de impossibilidade de determinação exacta da matéria tributável, implicando a realização de avaliação indirecta (alínea b) do artigo 87.º da Lei Geral Tributária (LGT).
Os factos e situações apontadas no capitulo II demonstram inequivocamente a falta de cooperação a que se referem os artigos 9.° e 10.° do RCPIT e originam a impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria colectável. O SP não "dispõe" de contabilidade de forma ao apuramento e fiscalização do imposto como se encontra previsto no artigo 116.° do Código do IRS (CIRS), impossibilitando a determinação de forma directa e exacta da base tributável, justificando-se desta forma a realização de avaliação indirecta prevista nos artigos 39º do CIRS e 53º do CIRC, de acordo com o disposto na alínea b) do artigo 87.° e alínea a) do artigo 88 ° da LGT.
Não sendo possível calcular exactamente o montante dos serviços prestados omitidos, vamos calcular o novo volume de negócios, vamos estimá-los, nos termos dos artigos 39.º do CIRS, 53.° do CIRC e 90.° da LGT, conforme capítulo seguinte.
V CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS
1. Cálculo do volume de negócios e rendimento líquido em IRS.
Verificados que estão os condicionalismos tendentes à aplicação de métodos indirectos, descritos no capítulo anterior, e não sendo possível conhecer ou calcular exactamente o montante omitido, vamos calcular o total do volume de negócios, estimando-os, nos termos dos artigos 39.° do CIRS, 53.° do CIRC e 90.º da LGT, com base no rácio da Margem Bruta I (R16), ou nos proveitos comprovadamente recebidos, se superiores aos que depreendem do rácio anterior.
1.1. Ano de 2005
No ano de 2005, e tendo em conta o já referido no capítulo II no ponto 4.1., vamos considerar os valores comprovadamente recebidos dos clientes A…, € 20.150,00, e de José Joaquim Cepeda, € 1950,00, num total de € 22.100,00. Apesar de estarmos a tributar valores comprovadamente recebidos, o SP é tributado nos termos do n.° 2 do artigo 31.° do Código do IRS (regime simplificado), sendo que o rendimento líquido a apurar resulta da aplicação àquele valor do coeficiente de 65%, resultando;
€ 22.100,00 * 65% = € 14.365,00
1.2. Ano da 2006
Neste ano de 2006, e não tendo sido possível a recolha de qualquer documento de facturação ou documentos de proveitos auferidos, vamos utilizar os elementos recolhidos junto de fornecedores, já referida, que evidencia compras de matérias-primas, subsidiárias e de consumo, no montante de €13.093.66.
Para efeitos de cálculo do volume de negócios do ano de 2006, vamos socorrer-nos do valor das compras de matérias primas subsidiárias e de consumo, no montante € 13.093,66 e do rácio da margem bruta I (R16) não se considerando nenhum valor das obras em curso em 31/12/2005, por total desconhecimento.
Face à inexistência de inventários finais de matérias primas, vamos considerar a existência final zero, peio que o custo dos serviços prestados será igual ao das compras de matérias, apurado de conformidade com a formula [(existência inicial =0) + (compras = € 13093,66) - (existência final =0)].
O rácio da margem bruta é dado pela formula (R16) = 100 * (serviços prestados - custo matérias primas consumidas) / (serviços prestados), cujo valor calculado, representará o valor da prestação de serviços relativo às matérias primas consumidas.
Para efeito do cálculo, vamos utilizar a mediana cujo valor para a unidade orgânica (distrito de Vila Real, que inclui 223 SP que exercem a mesma actividade- código 45211, construção de edifícios) é para o referido ano de 58,63.
Da fórmula referida, extrai-se:

Assim, obtém-se um valor de serviços prestados no montante de €31.650,13.
Nos termos do n.° 2 do artigo 31.° do Código do IRS (regime simplificado) o rendimento líquido a apurar resulta da aplicação àquele valor do coeficiente de 65%, resultando:
€ 31.650,13 * 65% = € 20,549,83
2. Imposto em falta em sede de IVA, ano de 2006
Com base no volume de negócios referido no ponto anterior, e tendo em conta a taxa em vigor à data, de acordo com a alínea c) do n.º 1 do artigo 18.º do Código do IVA, de 21%, temos:
IVA em falta: € 31.650,13 * 21% = € 6646,53
Do que resulta uma base tributável não declarada de € 7912,53 e um valor de imposto em falta de € 1661,63, não liquidado e não recebido, por cada um dos quatro trimestres do ano.
(…)
IX DIREITO DE AUDIÇÃO- FUNDAMENTAÇÃO, DÖCUMENTO DE CORRECÇÃO ÚNICO e PROCESSO DE CONTRA-ORDENAÇÃO
1. Notificação do direito de audição
1.1 Os SP exerceram o direito do audição, embora extemporaneamente, por carta com entrada nestes Serviços a 24 do corrente, para o qual foram notificados em 04 de Setembro de 2008, pelo ofício n.º 12462, para efeitos dos artigos 60.° da Lei Geral Tributária e 60.º do RCPIT.
2. Factos aduzidos pelos SP
2.1 O SP F… vem assim expor quo o seu irmão, D…, que lhe pede ajuda na orçamentação dos trabalhos que lhe pedem e compra dos materiais necessários.
2.2 Refere que seu irmão é um homem doente, vítima de esquizofrenia com medicação diária e com certa dificuldade de comunicação. Que pelo seu estado endémico e natureza de sua doença, tem dificuldade em ser aceite como trabalhador por conta de outrém. Recusa-se a viver a expensas de outros. Sabe de construção civil, sendo mesmo pintor muito apreciado. Este não tem, todavia, apetência para calcular o valor dos serviços que presta nem o volume dos materiais que deverão ser aplicados.
2.3 Refere ainda que ajuda o irmão nas horas livres na execução de serviços da construção civil, não caindo nem lucros nem despesas na sua esfera patrimonial. O seu intuito é evitar que seu irmão esteja na sua total dependência econômica e de o manter activo, dado que se assim não fosse sua doença se agravaria, ficaria ensimesmado, revoltado e até violento, sendo um peso demasiado incómodo para a família, vizinhos e não só.
2.4 Reconhecem que aparentemente são os SP em análise quem tiram os proveitos das obras feitas por seu irmão e cunhado. Afirmam que isso não é verdade. Aliás todos os contratos celebrados têm sido por seu irmão e em nome dele.
2.5 Quanto ao facto de se dar como provado em julgamento que o SP se dedica à actividade de construção civil como segunda profissão, referem que isso aconteceu por se terem ausentado para Espanha e França as testemunhas que ofereceu e também por ser devida, embora por seu irmão a importância que reclamava e que era titulada por cheque do SP, que o passou para pagamento de dívida de seu irmão. Requer ainda o depoimento de testemunhas, trabalhadores da construção civil, e do seu próprio irmão.
3. Comentários ao referido pelo SP no direito de audição
3.1 Como já foi descrito no Capitulo II, dos factos apurados, nomeadamente as compras realizadas em seu nome, pagas através de cheques pessoais (fornecedor “A Exportadora…”), e declarações de clientes, os quais afirmaram desconhecer o irmão do SP e que este não interveio nas obras, conclui-se do efectivo exercido da actividade de serviços de construção civil pelo SP F….
3.2 Em Tribunal, o SP não logrou provar que agia em representação do irmão;
3.3 Durante o procedimento de inspecção externa, e antes de elaborado o projecto de relatório, foi dada oportunidade ao SP de se pronunciar, não tendo então prestado mais esclarecimentos, do que os já mencionados no capítulo II, ou oferecido qualquer tipo de colaboração no sentido de apuramento dos factos agora invocados. Não indicou qualquer pessoa que pudesse ser contactada.
Negou estar relacionado com a actividade, não intervindo em qualquer acto ou tendo conhecimento da mesma, o que contradiz os argumentos do direito de audição.
3.4 Por estes factos mantêm-se as correcções propostas no projecto de relatório, por não ter ocorrido qualquer facto susceptível de alterar ou concluir pelo exagero das correcções propostas, não se tendo verificado que as mesmas não se justificassem, nem feita prova de que tenha procedido a regularizações.
(…)
6) O impugnante foi notificado das liquidações adicionais de IVA e juros compensatórios, referentes aos exercícios de 2005 e 2006;
P.A. – proc. 2554, fls. 1 e 4; e proc. 2553, fls. 1, 22, 23 e 25
7) O impugnante apresentou duas reclamações graciosas solicitando na primeira a anulação da liquidação adicional de IVA referente a 2005 (período 0503T) e na segunda a anulação das liquidações adicionais de IVA referentes a 2006 (períodos 0603T, 0606T, 0609T e 0612T);
P.A. – proc. 2554, fls. 1 e ss.; proc. 2553, fls.1 e ss.
8) A 18.05.2009 foi proferida informação propondo o indeferimento das reclamações graciosas;
P.A. – proc. 2554, fls. 26 e ss.; proc. 2553, fls. 24 e ss.
9) Foi proferido despacho a 10.08.2009 que, concordando com a informação referida supra, indeferiu a reclamação graciosa apresentada;
P.A. – proc. 2554, fls. 45; proc 2553, fls. 43
10) O impugnante apresentou dois recursos hierárquicos, cada um relativamente a cada uma das decisões de indeferimento de cada uma das reclamações graciosas;
P.A. – proc. 14, fls. 1 e ss.; proc. 13, fls. 1 e ss.
11) Foram elaboradas as informações n.os 2732 e 2733, datadas de 09.12.2009, das quais resulta o seguinte:
P.A. – proc. 14, fls. 9 e ss.; proc. 13, fls. 9 e ss.
(…)
IV - NATUREZA E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES
8. Em resultado da acção de inspecção levada a efeito pelos SIT, aos exercícios de 2005 e 2006, apurou-se, em síntese (fis. 9 e seguintes dos autos de reclamação), o seguinte:
• “O SP F… não se encontra registado para efeitos de IVA/IRS para o exercício de qualquer actividade (…)”
• “Questionada sobre a actividade do marido, embora reconhecendo a sua existência, afirmou desconhecer os moldes em que se desenvolvia. Tinha conhecimento de que não existiria qualquer escrituração contabilística, pelo que face à ausência do cônjuge, se assumiu como sendo verdadeiro (…)”
• “ (...) foram notificados os SP por carta registada, para no prazo de 15 (quinze) proceder à organização da contabilidade/escrita (...) e proceder ao respectivo registo/início de actividade (...), ter presente nos Serviços de Inspecção Tributária (SIT) de Chaves, os livros e registos da contabilidade e demais elementos com ela relacionados”.
• “Na data e hora, constantes da notificação, não compareceram, nem exibiram qualquer documento constante da notificação (...)".
• “Após contacto telefónico, no dia 20 de Maio, compareceu nos SIT de Chaves, o SP F…, afirmando que nos anos referidos apenas agiu em representação de seu irmão. Que sim exerceu a actividade de construção em 1999 e anos anteriores, referindo que devido a esse facto tinha sido objecto de fiscalização e tendo então regularizado a situação. Questionado sobre o facto de ter adquirido materiais a vários fornecedores, negou o facto e também questionado sobre se realizou obras na sua casa de habitação que justificassem essas mesmas aquisições referiu que a mesma não sofreu qualquer tipo de obras”.
• “ (...) ouvido em auto de declarações e na qualidade de testemunha, A…, NIF 1…, que afirmou que foi efectuado pelo Sr. F… um orçamento referente a pinturas e obras interiores na sua habitação pelo valor de € 20.150,00 e que foi desse que emanaram as ordens para os trabalhadores prestarem os serviços acordados (...). Apenas conheceu o Sr. D…, quando foi chamado ao quartel da PSP em Chaves, no ano de 2006, no seguimento de um processo instaurado por ele, declarante, não tendo tido esse senhor qualquer intervenção na sua obra (…)”
• “Consultada a base de dados do Tribunal Judicial de Chaves, verificou-se existirem acções interpostas contra o SP (...). Do relatório da sentença do processo intentado pela entidade «Madeiras do Alto Tâmega» retira-se o seguinte:
• a pedido do réu lhe vendeu produtos do seu comércio, que o mesmo utilizou na sua actividade de construção civil e da qual retira proventos para a economia doméstica
• “E dados como factos provados:
• A autora forneceu por encomenda do Réu (...), moldura de pinho, placa da lami de carvalho (...) e demais materiais indicados nas facturas (...);
• O Réu aplicou os materiais no exercício de uma das actividades por si exercidas. Para pagamento parcial o Réu preencheu e assinou cheques (...) que entregou à Autora (...);
• Nestes termos, atenta a consistência dos depoimentos das testemunhas inquiridas (...) em conjugação com os documentos juntos aos autos, ficou o tribunal convencido da factualidade nos precisos termos dos factos provados;
• (...) na oposição deduzida (onde o Réu refere ter adquirido as mercadorias em apreço apenas em representação de seu irmão e não em seu próprio nome), nenhuma prova foi produzida, razão pela qual mais não resultou ao tribunal de que a considerar não provada”.
• “No decurso da acção, foram circularizados alguns fornecedores, dos quais nos foi possível ter conhecimento através das pessoas contactadas, que forneceram cópias de facturas, extractos de conta corrente, em nome do SP em análise, tendo-se apurado os seguintes valores, para os anos em questão:
-imagem omissa-
• "Atendendo ao exposto (. . .), apresentam-se de seguida os motivos e factos que nos conduzem ao recurso a métodos indirectos para o apuramento do rendimento tributável:
- omissão de facturação de serviços prestados (. . .) nem declarou para efeitos fiscais tais proveitos;
- apesar de notificados para regularizar a contabilidade, não o fizeram (. .. );
- na data e hora, constantes da notificação, não compareceram, nem exibiram qualquer documento constante da notificação( ... );
- não apresentaram as declarações de substituição modelo 3 de IRS dos anos de 2005 e 2006, assim como as DP de IVA relativas aos trimestres dos mesmos anos";
• "Assim, nos termos do disposto na alínea a) do art° 88° da LGT, a inexistência de elementos de contabilidade ou declaração, falta de escrituração dos livros e registos quando não supridas no prazo legal, remete-nos para a situação de impossibilidade de determinação directa e exacta da matéria tributável, implicando a realização de avaliação indirecta (alínea b) do artigo 87º da Lei Geral Tributária (LGT)".
• "Neste ano de 2006, e não tendo sido possível a recolha de qualquer documento de facturação ou documentos de proveitos auferidos, vamos utilizar os elementos recolhidos junto de fornecedores, já referida, que evidencia compras de matérias-primas, subsidiárias e de consumo, no montante de € 13.093,66".
• "Para efeito do cálculo, vamos utilizar a mediana cujo valor para a unidade orgânica (. . .) é para o referido ano de 58,63.
Da fórmula referida, extrai-se:
58,63 = (serviços prestados – 13.093.66) * 100 serviços prestados
Assim, obtém-se um valor de serviços prestados no montante de€ 31.650, 13" • "Com base no volume de negócios referido no ponto anterior, e tendo em conta a taxa em vigor à data, de acordo com a alínea c) do nº 1 do art° 18° do Código do IVA, 21%, temos:
IVA em falta: € 31.650,13 * 21% = 6646.53
• "Do que resulta uma base tributável não declarada de € 7912,53 e um valor de imposto em falta de € 1661,63, não liquidado e não recebido, para cada um dos quatro trimestres do ano".
(…)
VI – ANÁLISE DO PEDIDO
11. Tendo em conta as alegações do recorrente apresentadas no presente recurso hierárquico, que se dão aqui, para todos os efeitos legais, por integralmente reproduzidas, cumpre-nos analisar a matéria controvertida e os elementos apresentados.
12. No recurso interposto o recorrente reitera toda a argumentação anteriormente invocada no que se refere às correcções efectuadas aquando da acção inspectiva e mantidas em sede de reclamação graciosa. Discorda dos argumentos vertidos pela administração Fiscal que originaram as correcções reclamadas e agora recorridas, alegando, como fundamento principal, o facto não ter trabalhado por conta própria mas, sempre em representação do seu irmão, continuando a ser agente da PSP.
13. Aquando da acção inspectiva, segundo o entendimento dos Serviços da Inspecção, dos elementos recolhidos e dos factos dados como provados na sentença do Tribunal de Chaves, foram processadas, na sequência das correcções efectuadas, as correspondentes liquidações adicionais (IVA e respectivos juros compensatórios), reclamadas e agora recorridas com os mesmos factos e os mesmos fundamentos, por a recorrente considerar que lhe continuam a assistir as razões invocadas em sede de reclamação graciosa. 14. Alega, em síntese, que actuava em representação e por conta do seu irmão D…, que continua a ser agente da PSP quando os serviços presumiram que actuava, por sua conta e que, assim sendo, contrariam as conclusões do processo disciplinar contra si instaurado.
15. E que, quanto ao processo em Tribunal, intentado pela entidade Madeiras do alto Tâmega, alega que fácil é compreender, devido à falta de liquidez do mundo dos negócios, que os fornecedores se agarrem à parte mais sólida
16. Ora, a situação recorrida resulta de uma acção inspectiva externa onde foi constatado que o recorrente exercia, sem estar devidamente registado, a actividade de construção de edifícios. Na reclamação graciosa, da análise da petição e dos elementos de prova apresentados, concluiu-se pela improcedência dos mesmos, conforme o ponto V da presente informação.
17. Em sede de recurso, o recorrente não apresenta qualquer prova dos factos alegados. Da leitura da petição, cujos argumentos agora apresentados são os mesmos já analisados em sede de reclamação graciosa, não resultam dados novos susceptíveis de alterar a decisão já firmada em sede de outras reclamações. Todos os factos alegados foram dados como provados, tanto em sede de acção inspectiva como no Tribunal de Chaves e mantidos em sede de reclamação graciosa.
18. Os elementos dos autos não se reputam suficientes para lograr a prova dos factos entretanto alegados e levar à revogação anulatória das liquidações recorridas, não se verificando, no caso sub judice, qualquer desconformidade com o ordenamento jurídico no acto recorrido.
19. Não obstante o referido - não apresentação de dados novos susceptíveis de alterar a decisão já firmada em sede de outras reclamações - entendemos por bem tecer algumas considerações mais. Neste pressuposto e fiéis aos princípios da colaboração e da busca da verdade material, entendemos conveniente e oportuno a realização de algumas diligências probatórias complementares, para o suprimento do deficit instrutório entretanto detectado e referido pelo recorrente, sobre o alegado n° 3 do artº 7º da LGT.
20. Ora, o Título I da Lei geral Tributária, que procede à definição dos princípios fundamentais da ordem tributária, acolhendo as normas da Constituição fiscal e clarificando as regras de aplicação das leis tributárias no tempo e no espaço, estabelece no seu artº 7º, sob a epigrafe “objectivos e limites da tributação”, que dispõe no seu n° 3 que, “a tributação não discrimina qualquer profissão ao actividade nem prejudica a prática de actos legítimos de carácter pessoal (…)”.
21. Significa, assim, que o citado n° 3 não discrimina qualquer profissão ou actividade, limita-se a estabelecer o princípio da igualdade/não discriminação, ligado intimamente ao princípio da capacidade contributiva e que proíbe a tributação que limite ou condicione, mesmo indirectamente, o exercício de qualquer actividade ou prática de actos legítimos de natureza pessoal. Que a fiscalidade não deve ser um meio de introduzir ou favorecer um “numerus clausus" de qualquer profissão ou actividade, mesmo de natureza não económica, ou de impedir o exercício dos direitos e liberdade dos cidadãos, como se depreende da alusão a “actos legítimos de natureza pessoal”.
22. E que, a matéria colectável é tributada, em princípio, sem atenção à fonte de onde provém. Não se discriminarão, assim, as profissões ou actividades, em termos de “A” não dever pagar mais imposto do que “B” para iguais rendimentos líquidos. Devendo, também, levar-se em conta só os elementos económico-financeiros como base da tributação (capacidade contributiva).
23. Não se justifica, assim, nem se entende o porquê de ser alegado o disposto no n° 3 do artº 7° da LGT. O recorrente não foi impedido, por parte da Administração Fiscal, de exercer qualquer profissão ou actividade. A haver algum impedimento seria da sua entidade patronal, o que não foi o caso. Das conclusões da reclamação graciosa resulta que do processo interno instaurado contra o recorrente, não resulta qualquer incompatibilidade entre o exercício de uma actividade comercial ou industrial com as funções de agente da PSP.
24. Em termos de tributação, o recorrente, foi tributado pelos rendimentos apurados e dados como provados, tanto em sede de acção inspectiva como em processo que correu termos no Tribunal de Chaves. Os rendimentos assim tributados e que deram origem às liquidações reclamadas foram os mesmos com que seriam tributados quaisquer contribuintes na mesma situação.
25. Acresce, ainda, referir que toda a actividade da Administração Fiscal deve subordinar-se ao interesse público e, por força do preceituado no artº 266° da CRP, tem de ser levada a cabo em subordinação à Constituição da República e à lei e deve respeitar os direitos e interesses legítimos dos cidadãos, segundo o princípio da legalidade, e os princípios da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da boa fé.
26. Quanto ao princípio da igualdade, este, impõe à Administração Fiscal que nas relações com os particulares, os trate de forma igualitária, não os privilegiando, beneficiando, prejudicando (cf. Artº 5º, n° 1, do CPA). Este princípio obriga a Administração a tratar de forma idêntica os administrados que estejam em situações semelhantes e a aplicar tratamentos diferentes aos que se encontrem em situações substancialmente distintas.
27. Não pode, por isso, ser invocada a aplicação destes princípios fundamentais, quando a Administração agiu segundo o princípio da legalidade e o recorrente agiu violando o principio da colaboração e da boa fé, não cumprindo, atempadamente, as sua obrigações declarativas e contabilísticas, não podendo, por isso, ser tratado de forma igual, quando se comporta de forma desigual e pudesse, assim, obter vantagens em relação aos sujeitos passivos cumpridores.
28. Actuar de outra forma seria, sim, premiando a despudorada violação da lei, cometer profunda injustiça para com os contribuintes que se movem na legalidade, no cumprimento dos seus deveres e obrigações tributárias.
29. Assim, ao recorrente pede-se um comportamento pautado por uma concreta e circunstanciada alegação de factos, idóneos a demonstrar a errada ou excessiva quantificação da matéria tributável, não se devendo orientar pelo objectivo, simplista, de suscitar dúvida sobre essa quantificação.
30. Nem solicitados forneceu quaisquer elementos úteis, aquando da acção inspectiva ou reclamação graciosa. Em sede de recurso limita-se a alegar factos, dados como provados, sem, contudo, apresentar qualquer elemento que provem o alegado. Improcedem, pelo exposto, as conclusões das alegações do recurso.
(…)
12) Sobre as informações referida supra recaíram despachos de 28.12.2009 que, concordando com a informação, negaram provimento ao recurso;
P.A. – proc. 14, fls. 9; proc. 13, fls. 9.
13) O irmão do impugnante contratava esporadicamente trabalhadores para a realização de obras, a quem pagava e a quem dava ordens;
Depoimento das testemunhas Joaquim Silva e Francisco Lopes 14) O impugnante aparecia esporadicamente nessas obras para falar com o irmão;
Depoimento das testemunhas Joaquim Silva e Francisco Lopes
III.2 – Factos não provados
Com interesse para a decisão da causa importa dar como não provado os seguintes factos:
1- O impugnante apenas atuou, esporadicamente, em nome, representação, e por conta do seu irmão D…, a título gratuito e por mero favor e imperativo de assistência familiar;
2- Foi o irmão do impugnante quem celebrou e avocou todos os contratos, bem como emitiu as respetivas faturas;
3- O impugnante apenas presta ajuda ao seu irmão nas horas livres, nomeadamente na orçamentação dos trabalhos e na compra dos materiais, repercutindo sempre e na respetiva esfera jurídica os efeitos dessa representação.
III.3 – Fundamentação da matéria de facto
A convicção do Tribunal baseou-se na análise dos documentos juntos aos autos e ao P.A.. Os documentos em causa não foram impugnados e são especificados em cada um dos pontos.
Deu-se como não provado o facto 1- por não ter sido apresentada prova suficientemente esclarecedora que o demonstrasse. As testemunhas inquiridas referiram que eram contratados esporadicamente e que iam às obras esporadicamente e que nada sabiam das relações entre o impugnante e o seu irmão. As testemunhas confirmaram que o impugnante ia às obras esporadicamente, mas não concretizaram exatamente o conteúdo das conversas que o impugnante tinha com o irmão e a quais as obras em que participaram. Por outro lado, houve que valorizar os elementos recolhidos pela Administração Tributária no sentido de que o impugnante prestou serviços no Restaurante L…, no Restaurante P…, no Restaurante F…, na casa de habitação de José… e na casa de habitação de A…, bem como a existência de ações no Tribunal Judicial de Chaves movidas contra o impugnante por fornecedores de construção civil e ainda a existência de inúmeras faturas emitidas em nome do impugnante relativas à aquisição de material de construção civil, bem como o facto de os respetivos pagamentos terem sido efetuados pelo próprio impugnante.
Deu-se como não provados os factos 2- e 3- já que nenhuma prova foi produzida quanto a este aspeto. A prova testemunhal apresentada pelas razões apontadas não permite deduzir os factos referidos.

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
Na sequência de uma denúncia apresentada contra D…, acusando a realização de obras na residência do denunciante e o recebimento de € 20.150,00 sem ter terminado as obras e recusado emitir a respetiva factura e recibo foi iniciada a inspeção ao ora impugnante com incidência nos exercícios de 2005 e 2006.
No decurso da ação inspetiva, a AT apurou que o Sr. F… efetuou várias obras de construção civil nos exercícios de 2005 e 2006, e bem assim adquirido diversos materiais para obras, faturados em seu nome.

Por falta de quaisquer elementos de escrituração, a AT considerou verificados os pressupostos para avaliação indireta e procedeu à liquidação do respetivo imposto.
O Impugnante não se conformou e reclamou graciosamente da decisão a qual foi totalmente indeferida por despacho de 10 de agosto de 2009 (fls. 45 do apenso).

Inconformado, recorreu hierarquicamente que também foi indeferido por despacho de 28/12/2009 (fls. 9).

Deste indeferimento foi interposta impugnação judicial. Alegou, entre o mais, que exerce as funções de agente da Polícia de Segurança Pública e nunca exerceu qualquer outra atividade de modo independente e caráter de habitualidade. Quem exerce essa atividade é o seu irmão D… e até o orçamento junto pelo denunciante foi emitido pelo seu irmão D… e não pelo impugnante. O impugnante presta ajuda ao irmão, ocasionalmente, nomeadamente na gestão de stocks e acompanhamento de algumas obras, sem daí retirar qualquer rendimento tributável. A AT ao abrigo dos princípios da legalidade e do inquisitório deveria ter diligenciado pelo cabal apuramento da verdade, nomeadamente inquirindo o denunciado, ou quaisquer outros trabalhadores ao seu serviço.

Efectuado o julgamento, foi proferida sentença que julgou totalmente improcedente a impugnação.

O impugnante discorda da decisão e imputa-lhe erro de julgamento da matéria de facto (e de direito), reiterando que a denúncia foi apresentada contra seu irmão D…, e que os orçamentos apresentados tinham o “timbre” do D…vid assim como os cheques eram emitidos a favor de D…. Para além disso, resulta da prova testemunhal produzida que além de agente da PSP o Impugnante não exercia outra qualquer outra atividade de modo independente e com caráter de habitualidade.
Foram omitidas diligências pela inquirição de todos os ouvidos em sede de inspeção.

Começando a nossa análise pelo alegado erro de julgamento da matéria de facto, e após reapreciação da prova testemunhal realizada, não acompanhamos a tese do Recorrente.

Para esta divergência, assumimos como ponto de partida que a prova deve ser apreciada e valorada «na sua globalidade, estabelecendo conexões, conjugando os diferentes meios de prova e não desprezando as presunções simples, naturais ou hominis, que são meios lógicos de apreciação das provas e de formação da convicção» (1)

Ou seja, não nos podemos quedar pela avaliação fragmentada de cada elemento probatório ou cada meio de prova isolado. Temos de ir mais longe e avaliar, contextualizar e articular toda a prova produzida para dela extrair a «verdade possível» para a situação que enfrentamos, sabendo que a verdade «absoluta» pode não ser alcançada, mas apenas aquela que processual e empiricamente possa ser validada e aceite genericamente, sem embargo de se lhe reconhecer todas as limitações do conhecimento humano (2).

Por outro lado, não podemos ignorar que a “...prova testemunhal é particularmente falível e precária, na subjectividade da sua base, por duas ordens de razões. Por um lado, há que contar com o perigo do erro na percepção e do desgaste na memória da testemunha. Mesmo em relação às testemunhas presenciais de um facto, muitas vezes ocorre, especialmente quanto aos aspectos secundários da ocorrência, que cada pessoa viu a coisa a seu modo, com versões diferentes da mesma realidade. Além disso, o tempo exerce uma poderosa erosão das vivências de cada facto na memória da generalidade das pessoas (...). Por outro lado, há que contar ainda, na apreciação da prova, com o risco da parcialidade da testemunha, expresso principalmente na omissão de factos capazes de prejudicar a parte que a indicou (...) Assim se explica o particular cuidado – o prudente senso crítico – com que, não podendo o tribunal prescindir da sua colaboração, a testemunha necessita de ser interrogada e o seu depoimento devidamente ponderado...” (A. Varela e outros in Manual de Processo Civil, 2ª ed. pp. 614 e 615)

Pela importância da apreciação da prova e pela “delicadeza” meticulosa e ponderada que o julgamento da matéria de facto envolve, entende-se que é no apuramento da verdade relativa aos factos que lhe é lícito conhecer «… que o juiz exercita o núcleo, a excelência, do seu múnus, é nesse momento que tem de fazer jus à sua condição de julgador, que se lhe impõe o acertado e responsável exercício do poder de julgar, aqui ao serviço da melhor, mais justa e equitativa, apreensão e tradução da realidade, da verdade, dos factos, com relação aos quais importa, sequentemente, aplicar o direito, tarefa, sobretudo, de cariz e apuro técnico (acessível, pois, a qualquer cultor do direito), determinada, condicionada, pelo quadro factual previamente traçado.» (ac. deste TCAN n.º 00482/08.2BECBR de 30-04-2014 in www.dgsi.pt).

Isto dito, estamos em condições de compreender as razões pelas quais o depoimento das testemunhas não é susceptível de alterar a decisão da matéria de facto, não obstante dizerem que trabalharam para o Sr. D… e nunca para o Sr. F… (a testemunha Sr. Francisco… só trabalhou durante 15 dias, mais ou menos, para o Sr. D…; o Sr. J… disse ter feito biscates para D… durante mais ou menos dois anos), e não se recordam do nome do dono da obra.

Os depoimentos foram vagos, não se lembrando sequer do nome do denunciante, Sr. A… - embora o Sr. Francisco… afirme ter sido a única obra em que trabalhou para o D…(3) - e algo incoerentes (o Sr. J… adiantou mesmo que quem fazia os orçamentos era ele - a testemunha- embora fosse o D… que lidava com os clientes).

A devida articulação com a restante prova descredibiliza completamente o depoimento destas testemunhas no sentido preconizado pelo Impugnante (4). Pois como resulta dos autos, o Impugnante/Recorrente adquiriu materiais de construção faturados em seu nome sem ter efetuado quaisquer obras na sua habitação.
Por outro lado, a AT recolheu informação de que outros clientes confirmaram que o Impugnante lhes prestou serviços de construção (5).

Portanto, não é verdade que o Impugnante/Recorrente exercesse “apenas” as funções de agente da PSP.

A denúncia foi apresentada contra o Sr. D… porque era esse o nome que o denunciante conhecia por estar inscrito no orçamento. Mas o denunciante não teve dúvidas em reconhecer que foi o Impugnante quem efetuou o orçamento e era ele quem dirigia as obras, apresentando-se no local fardado. Os pagamentos foram efetuados através de cheques e endereçados ao titular do orçamento (Sr. D…) que o denunciante pensava ser o nome da pessoa com quem tinha falado, já que só o conhecia por “V…”, agente da PSP de Chaves. Aliás, o denunciante só conheceu o Sr. D… quando em 2006 foi chamado ao quartel da PSP no seguimento do processo por si instaurado.

A razão para esta “troca de identidade” é dada pela Sra. I…, que preencheu a declaração de início de actividade afirmando que quem a contactou e lhe forneceu elementos para o preenchimento da declaração foi o Impugnante/Recorrente, já que o Sr. D… “tem problemas de toxicodependência” (6).

Embora existam mais elementos que apontam no sentido de que o Impugnante também exercia a actividade de construção civil, afigura-se-nos resultar com suficiente clareza que a matéria de facto não pode ser alterada por força da prova testemunhal produzida nem ter qualquer aderência à realidade a tese de que o Impugnante/Recorrente agia em representação de seu irmão D….

Neste contexto, a decisão recorrida não viola o princípio do contraditório “por não ter diligenciado a inquirição do próprio recorrente”.

Admitindo que o tribunal poderia ordenar a prestação de tais declarações (cfr. art. 466 do CPC) elas apenas se justificariam se o juiz se confrontasse com alguma dúvida pertinente quanto à prova, o que manifestamente não é o caso.

De todo o modo, podendo o Impugnante/Recorrente requerer o seu próprio depoimento até ao início das alegações em primeira instância (art. 466º/1 do CPC) não descortinamos qualquer razão para endereçar ao tribunal a realização oficiosa de tal diligência cuja pertinência também não alcançamos.

Também não se vislumbra que o tribunal tenha omitido a realização de qualquer diligência de prova relativa à inquirição da Sra. H… (esposa do Impugnante) nem da Sra. I… (preencheu a declaração de início da atividade em nome do Sr. D… a pedido e com os dados fornecidos pelo Impugnante) pois o Impugnante nunca pôs em causa as declarações destas pessoas nem pediu a sua inquirição.

Também não colhe a tese de que a AT violou o princípio do inquisitório ao não inquirir as testemunhas supra referidas nem de D…(7).

Este princípio consagrado no art. 58º da LGT, determina que a AT deve no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material, não estando subordinada à iniciativa do autor do pedido (8).
Ora, para além de as pessoas em causa terem sido de facto ouvidas pela AT (mas não em auto de declarações) não vemos que outras diligências pudessem ser realizadas considerando todas as foram efetuadas pela AT.

Como salientou o MMº juiz em termos que merecem a nossa concordância,
” O princípio do inquisitório impõe à Administração Tributária o dever de realizar, por sua própria iniciativa, todas as diligências que se mostrem, objetiva e razoavelmente, necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.
Porém, o princípio do inquisitório não exime o contribuinte do dever de colaboração para a descoberta da verdade material (artigo 59.º da LGT), bem como dos ónus de prova que sobre si recaem (artigo 74.º da LGT) – cfr. Diogo Leite de Campos; Benjamim Silva Rodrigues; e Jorge Lopes de Sousa – Lei Geral Tributária Comentada e Anotada, 3.ª edição, Vislis Editores, 2003, pág. 268. Repare-se que o procedimento tributário está estruturado de forma a garantir uma ampla participação do contribuinte (artigo 60.º da LGT). Esta participação tem por finalidade essencial permitir que o contribuinte participe ativamente na formação da decisão da Administração Tributária.
Assim, a menos que resultem dos autos elementos objetivos que, num juízo de razoabilidade, permitam concluir que a Administração Tributária não realizou diligências de prova que se mostravam essenciais para a descoberta material, o facto de esta não ter realizado todas as diligências hipotéticas que eventualmente poderia realizar não constitui um vício invalidante do ato de liquidação. De frisar que o artigo 58.º faz referência expressa a “diligências necessárias”, pelo que é a omissão destas e não de outras, que tenham natureza meramente incidental ou utilidade eventual ou hipotética que implicam a invalidade do ato de liquidação. É que importa compatibilizar o princípio do inquisitório que consta no artigo 58.º da LGT com as regras do ónus de prova que constam no artigo 74.º da LGT, pelo que não basta ao contribuinte instalar-se numa posição de mera alegação de factos constitutivos de direitos ou posições subjetivas esperando que seja a Administração Tributária ou o Tribunal a adivinhar quais os meios de prova que hipoteticamente possam sustentar a tese do contribuinte.
Ora, analisados os elementos dos autos e a alegação do impugnante não se vislumbra quaisquer diligências que a Administração Fiscal devesse realizar, em termos objetivos e razoáveis, em face dos elementos que já havia apurado no procedimento.
Do relatório de inspeção tributária, consta que a Administração Tributária considerou que o verdadeiro sujeito passivo das liquidações impugnadas era o impugnante e não o seu irmão pelas seguintes razões: foi apresentada denúncia contra a firma D… por ter realizado obras no valor de € 20 150,00 e não ter emitido fatura ou recibo dos pagamentos efetuados; a Administração Tributária considerou que o verdadeiro prestador de serviços era o impugnante e não o referido D.. considerando que as informações recolhidas junto de I… (quem a contactou, lhe forneceu os elementos para preenchimento da declaração de início de atividade e lhe pagou os serviços prestados, foi o impugnante e só conheceu o seu irmão aquando da a assinatura da referida declaração), junto de A… (a orçamentação da obra foi feita com o impugnante, que era quem emanava as ordens aos trabalhadores e a quem efetuou os pagamentos pois pensava ser a pessoa com quem falou para a realização do orçamento, sendo que D… nunca teve qualquer intervenção, nem prestou qualquer serviço) e junto do Restaurante L…, na pessoa do proprietário Senhor José…, do Restaurante P…, em Vila Verde da Raia, Chaves, do Restaurante F…, em Vila Verde da Raia e de José… e esposa Isabel…, que informaram a Administração Tributária que o impugnante lhes tinha prestado serviços de construção, bem como a existência no Tribunal Judicial de Chaves de duas ações interpostas contra o impugnante por fornecedores de materiais de construção civil.
Conforme também resulta do relatório de inspeção, a Administração Tributária tentou contactar o Sr. D…a, tendo sabido através de da Sr.ª I…, que ele tem problemas de toxicodependência e que esteve internado para efeitos de reabilitação. Mais, a Administração Tributária deslocou-se inclusive ao Tribunal de Chaves, tendo apurado que o Sr. D… havia sido internado compulsivamente devido a comportamentos agressivos originados por distúrbios psicológicos.
Em face destes elementos objetivos, recolhidos pela Administração Tributária, não se vislumbra que outras diligências de prova se impusessem como necessárias no procedimento, que não tenham sido efetuadas.
Repare-se que o impugnante não colocou em causa nenhum dos depoimentos e documentos recolhidos pela Administração Tributária...”

É certo que o Sr. D… não foi ouvido, mas atendendo às caraterísticas que o relatório lhe imputa, e que o Impugnante não nega, tal omissão não pode ser censurada tanto mais que o Impugnante podia tê-lo arrolado como testemunha, mas também não fez.

Por fim, as conclusões BB) a EE) constituem matéria nova, alegada pela primeira vez em sede de recurso. Sob as vestes da invocação da nulidade da sentença, a recorrente vem alegar questão nova, anteriormente não suscitada.

Contudo, está a mesma subtraída ao conhecimento deste Tribunal de recurso, pois além de não ser de conhecimento oficioso, também não foi alegada em 1ª instância, não integrando a sentença recorrida e, consequentemente, o objeto do recurso.

Constitui finalidade desta instância de recurso reapreciar decisões judiciais, na parte em que hajam sido impugnadas e não conhecer pela primeira vez de questões anteriormente não suscitadas pelas partes. (9)

Assim, improcedendo todas as conclusões, nega-se provimento ao recurso e confirma-se a sentença recorrida.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 11 de janeiro de 2018.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina da Nova
Ass. ​Bárbara Tavares Teles


(1) cfr. Ac. do Tribunal da Relação de Évora n.º 515/13.0GDPTM.E1 de 25-03-2014 Relator: RENATO BARROSO Sumário: I - A prova não pode ser analisada de forma compartimentada, segmentada, atomizada. O julgador tem de apreciar e valorar a prova na sua globalidade, estabelecendo conexões, conjugando os diferentes meios de prova e não desprezando as presunções simples, naturais ou hominis, que são meios lógicos de apreciação das provas e de formação da convicção.
(2) cfr. Ac. do Tribunal da Relação de Lisboa n.º 679/06.0GDTVD.L1 -3 de 04-07-2012 Relator: JOÃO CARLOS LEE FERREIRA Sumário: I — A verdade a que se chega no processo não é a verdade verdadíssima, mas uma verdade judicial e prática, uma «verdade histórico-prática e, sobretudo, não [é] uma verdade obtida a todo o preço, mas processualmente válida». Trata-se de uma verdade aproximativa ou probabilística, como ocorre com a toda a verdade empírica, submetida a limitações inerentes ao conhecimento humano e adicionalmente condicionada por limites temporais, legais e constitucionais.
Assim, numa indagação racional sobre o mundo e o homem, a verdade material consiste na conformidade do pensamento ou da afirmação com um dado factual, material ou não.

Rita Lynce de Faria (in Comentário ao Código Civil, parte geral, Universidade Católica Editora, pp. 810) «A demonstração da realidade dos factos que se pretende com a prova traduz-se na convicção subjectiva, criada no espírito do julgador, de que aquele facto ocorreu. Não se trata de uma certeza absoluta acerca da realidade dos factos, que nunca seria alcançável, mas de um grau de convicção suficiente para as exigências da vida»

Antunes Varela e outros in “Manual de Processo Civil”, Coimbra Editora, 2ª ed., 1985, pp. 435 e segs..
«A demonstração da realidade a que tende a prova não é uma operação lógica, visando a certeza absoluta (a irrefragável exclusão da possibilidade de o facto não ter ocorrido ou ter ocorrido de modo diferente), como é, por exemplo, o desenvolvimento de um teorema nas ciências matemáticas. Nem essa demonstração se opera as mais das vezes, à semelhança do que sucede com as análises médicas ou os exames efectuados nos laboratórios das ciências naturais, através da observação directa ou da reconstituição dos factos, com o fim de facultar ao julgador a percepção dos seus resultados.
Os factos que interessam ao julgamento da causa são muitas das vezes ocorrências concretas do mundo exterior ou situações do foro espiritual, que pertencem ao passado e não podem ser reconstituídas nos seus atributos essenciais. (…) A demonstração da realidade de factos desta natureza, a finalidade do seu tratamento jurídico, não pode visar um estado de certeza lógica, absoluta, sob pena de o Direito falhar clamorosamente na sua função essencial de instrumento de paz e de realização da justiça entre os homens.
A prova visa apenas, de acordo com os critérios de razoabilidade, essenciais à aplicação prática do Direito, criar no espírito do julgador um estado de convicção, assente na certeza relativa do facto»

(3) Tendo referido que a obra teria sido realizada em Moure. Em Moure consta dos autos terem sido efectuadas obras para o casal José Carlos Nogueira Santos e esposa Isabel Ferreira, também pelo Impugnante/Recorrente (fls. 9 do relatório)
(4) Ou seja, de que não efetuou trabalhos de construção civil.
(5) Informação recolhida em depoimentos verbais (fls. 9 do relatório).
(6) Para além do que a AT averiguou em “Visita ao Tribunal de Chaves apurou-se que o SP nunca foi considerado inimputável, tendo, no entanto, sido internado compulsivamente devido a comportamentos originados por distúrbios psicológicos”.
Com efeito, consta dos autos que no processo n.º 130/02.4TBCHV foi determinado o internamento compulsivo do Sr. D… por despacho proferido em 26/2/2003. Posteriormente, essa decisão foi substituída por “tratamento ambulatório compulsivo”, não havendo nos autos informação quanto à data em que ocorreu tal substituição. Por despacho de 5/5/2008, concluiu-se que “deixaram de subsistir os fundamentos que estiveram na base do procedimento destinado ao internamento compulsivo/tratamento ambulatório compulsivo de D… razão pela qual se decide, em consequência, ordenar o arquivamento dos presentes autos" (cópia do despacho proferido no 1º juízo do Tribunal Judicial de Chaves, no PA apenso).
(7) No relatório alude-se à “...dificuldade em localizar o SP D…” razão por que foi contactada a pessoa responsável pelo preenchimento da declaração de início de actividade, precisamente a Sra. Ilda Maria Cravo Neves
(8) Cfr. Ac. do TCAS n.º 08843/15 de 22-10-2015Relator: JOAQUIM CONDESSO
5. A A. Fiscal no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente, a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram à aplicação dos métodos indirectos de avaliação que suportam a liquidação. Mais devendo chamar-se à colação que a Administração Fiscal, no âmbito do procedimento tributário, está sujeita ao princípio do inquisitório (cfr.artº.58, da L.G.T.), o qual é um corolário do dever de imparcialidade que deve nortear a sua actuação. Este dever de imparcialidade reclama que a Fazenda Pública procure trazer ao procedimento todas as provas relativas à situação fáctica em que vai assentar a decisão, mesmo que elas tenham em vista demonstrar factos cuja revelação seja contrária aos interesses patrimoniais da Administração. Mais se deve realçar que o órgão instrutor pode utilizar, para conhecimento dos factos necessários à decisão do procedimento, todos os meios de prova admitidos em direito (cfr.artº.72, da L.G.T.).

6. Este dever imposto à A. Fiscal de averiguar a verdade material não dispensa os contribuintes da obrigação de colaborarem na produção de provas, como se prevê no artº.59, da L.G.T. Por outro lado, a previsão desta obrigação da Fazenda Pública de averiguar os factos relevantes para a decisão não significa que ela tenha o ónus da prova desses factos, pois apenas a insuficiência probatória de factos constitutivos dos direitos invocados pela A. Fiscal é valorada processualmente contra ela (artº.74, nº.1, da L.G.T.).
(9) AC do TCAS nº 09516/12 de 10-01-2013 -Relator: ANA CELESTE CARVALHO
Descritores: DISSOLUÇÃO DE ÓRGÃO AUTÁRQUICO, NULIDADE DA SENTENÇA, QUESTÃO NOVA.

Sumário: I. A omissão de pronúncia ocorre quando o tribunal não aprecia e/ou decide uma questão que foi chamado a resolver ou que deve apreciar, significando ausência de posição expressa ou de decisão expressa do tribunal sobre as matérias que os sujeitos processuais interessados submeteram à apreciação do tribunal em sede de pedido, causa de pedir e exceções, salvo aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras, bem como sobre as que sejam de conhecimento oficioso, isto é, de que o tribunal deva conhecer independentemente de alegação e do conteúdo concreto da questão controvertida, quer digam respeito à relação material, quer à relação processual.

II. Não alegando a parte no seu articulado a questão que foi alegadamente omitida na sentença, não ocorre a nulidade da sentença prevista na alínea d), do nº 1 do artº 668º do CPC.
III. Sendo a questão alegadamente omitida apenas invocada nas alegações do recurso, está em causa questão nova que, por não ser de conhecimento oficioso e não ter sido decidida na sentença, não integra o objeto do recurso.

IV. Constitui finalidade desta instância de recurso reapreciar decisões judiciais, na parte em que hajam sido impugnadas e não conhecer pela primeira vez de questões anteriormente não suscitadas pelas partes.