Recurso esse que foi admitido com subida imediata nos autos com efeito devolutivo.

Notificada da sua admissão, a Recorrente apresentou as correspondentes alegações, que rematou com as seguintes conclusões:

1. Entendeu a recorrente levar recurso da sentença proferida pelo Tribunal a quo que julgou improcedente a impugnação judicial instaurada, considerando que a liquidação de sisa e respectivos juros compensatórios no montante global de € 31.380,68 não padecia da ilegalidade que lhe havia sido imputada na petição inicial;

2. Na sua petição inicial pugnava, a ora recorrente, pela anulação da liquidação por errónea qualificação e quantificação do valor patrimonial sujeito a imposto, por violação dos artigos 1º, 2º, 8º, 90º e 152º, nº 3 do artigo 11º e nº 1 do artigo 16º (a contraria), todos do CIMSISSD,

3. Fundando o seu pedido nos seguintes factos:

a) Com a celebração do contrato-promessa de compra e venda, com tradição e posse, ocorreu a transmissão para efeitos fiscais, dos imóveis em causa;

b) A transmissão foi efectuada antes do período de 3 anos estipulados por lei para a revenda dos imóveis adquiridos para esse fim;

c) Por esse facto o imposto de sisa não é devido;

d) A adquirente T… efectuou o pagamento do IMT;

4. Atendendo aos factos supra citados, a sentença recorrida deveria ter sido em sentido contrário, isto é, deveria o Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo, decidir pela procedência da impugnação;

5. No entanto, tal não sucedeu;

6. Analisada a douta sentença recorrida, e quanto aos factos considerados provados, os mesmos não se contestam;

7. No entanto, o mesmo não se poderá dizer relativamente ao facto dado como não provado – Não se provou que em 18 de Fevereiro de 2003, a impugnante tenha prometido vender à T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A. e que esta tenha prometido comprar, os prédios rústicos referidos supra na alínea a) e que tal acordo tenha sido acompanhado da tradição de tais prédios. – que se impugna;

8. Alega, desde logo, a recorrente, ter ocorrido omissão de pronúncia na decisão ora recorrida nomeadamente na motivação, designadamente pelo facto de na mesma não constar qualquer referência aos fundamentos que levaram à desconsideração do contrato-promessa entre a recorrente e a adquirente T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A.;

9. Contrato esse que constitui um elemento essencial na decisão proferida;

10. E nem se argumente com o facto de a Fazenda Pública ter impugnado o documento em causa, porquanto os seus fundamentos não são bastantes para atacar a veracidade do mesmo, já que:

a) As assinaturas apostas quer no contrato-promessa quer no contrato definitivo, quer ainda na procuração forense, constantes nestes autos, são idênticas;

b) A inexistência de sinal deveu-se ao facto de o pagamento ter sido imediato, atendendo à cláusula 3ª do referido contrato que permitia ao promitente adquirente a disponibilidade imediata do imóvel;

c) Relativamente á falta de selo, o conceito de transmissão para efeitos de sisa contenta-se com a situação material de simples mudança dos possuidores dos bens, mesmo que despida de formalidades legais ou ferida de nulidades não reconhecidas judicialmente (artigo 1º CIMSISSD);

d) De referir ainda que o valor constante do contrato-promessa é o mesmo valor sobre que incide o IMT de €25.000,00, ou seja, € 500.000,00;

11. Estando o Meritíssimo Juiz do Tribunal a quo munido de todos estes factos, ao decidir pela improcedência da impugnação, apreciou-os erradamente;

12. Confirmada a veracidade do contrato-promessa de compra e venda haveria igualmente que concluir pela transmissão, naquela data, para efeitos fiscais;

13. Já que, conforme se referiu na conclusão 10, na sua alínea c), o conceito de transmissão para efeitos de sisa corresponde não só à transmissão civil, como a económica ou de facto, mesmo que despida de formalidades legais ou ferida de nulidades não reconhecidas judicialmente;

14. De facto, é esse o entendimento da nossa jurisprudência, (cfr. Acórdão do STA, Pleno da Secção de Contencioso Tributário, Proc. 0640/06, que dispõe – “no caso de contrato-promessa com tradição de imóvel destinado a revenda, que se considera transmissão (artigo 2º, § 1º, n.º 2 do CIMSISSD), é o momento em que se concretiza esse facto tributário complexo que releva para a determinação do prazo de três anos, findo o qual o adquirente deixa de beneficiar de isenção de sisa, nos termos dos artigos 11º, n.º 3, 13º-A e 16º do mesmo Código”);

Ora

15. A transmissão do imóvel ocorreu após a celebração do contrato-promessa de compra e venda levado a efeito em 18.02.2003, por conseguinte ainda dentro do prazo dos três anos concedidos pela lei para isenção do pagamento da sisa, nos termos do artigo 11º n.º 3 conjugado com o artigo 16º, ambos do CIMSISSD;

16. O que leva a concluir pela ilegalidade da liquidação de sisa que, em 4 de Setembro de 2006, foi notificada à ora recorrente;

17. Assim, a decisão recorrida violou, entre outras, as seguintes normas:

- artigos 1º, 2º, 8º, 90º e 152º, nº 3 do artigo 11º e nº 1 do artigo 16º (a contraria), todos do CIMSISSD;

Termos em que, julgando o presente Recurso procedente, nos termos em que se defende, Vossas Excelências, Excelentíssimos Senhores Desembargadores

Farão a habitual JUSTIÇA

1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

Recebidos os autos neste tribunal, foi aberta vista ao Exmo Senhor Procurador-Geral Adjunto, o qual emitiu douto parecer, no sentido de que deve ser negado provimento ao recurso e confirmar o decidido em primeira instância.

Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir.

2. Do Objeto do Recurso

São os seguintes os fundamentos do recurso:

1º. Erro no julgamento de facto, uma vez que os factos referidos na sentença recorrida sob os nºs 1, 4 e 5 deveriam ter sido dados como não provados [conclusões “4” a “10”];

2º. Erro na aplicação do direito aos factos, uma vez que não estão reunidos os pressupostos de facto para que a administração tributária tivesse procedido à liquidação [conclusões “2” e “11” a “12”];

3º. Erro na aplicação do direito aos factos, uma vez que o não cumprimento do direito de audição consubstancia preterição de formalidade essencial [conclusões “13” a “18”].

3. Do Julgamento de Facto

3.1. Foi o seguinte o julgamento de facto em primeira instância:

«2.1. Matéria de facto provada

a) Em 2 de Abril de 2001, foi celebrada escritura pública de compra e venda no Segundo Cartório Notarial de Barcelos, através da qual Manuel… e mulher Maria…, e M… e mulher O…, declararam vender a G..., S.A., que declarou aceitar venda, os prédios rústicos melhor identificados no documento de fls. 17 a 20, cujo integral teor aqui se dá por reproduzido.

b) Nessa escritura ficou consignado que a impugnante declarou destinar os prédios a revenda.

c) Ficou ainda consignado na dita escritura que a Impugnante “está colectada pela actividade de compra e venda de bens (i)mobiliários e no ano dois mil exerceu tal actividade”.

d) Em 22 de Dezembro de 2004, na Secretaria Notarial da Póvoa de Varzim, a Impugnante declarou vender à sociedade comercial T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A., que, por sua vez, declarou aceitar a venda, os prédios rústicos referidos na alínea a), pelo preço de 500.000,00 euros.

e) Em 22 de Dezembro de 2004, T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A. pagou imposto municipal sobre as transmissões onerosas de imóveis no montante de 25.000,00 euros devido pela aquisição referida na alínea anterior.

f) Por considerar que a impugnante não revendeu os prédios rústicos referidos na alínea a) no prazo de 3 anos, o Serviço de Finanças de Terras de Bouro liquidou o imposto de sisa no montante de 28.331,72 euros e juros compensatórios no montante de 3.048,96 euros.

g) Dessa liquidação foi a impugnante notificada, tendo o prazo para o pagamento voluntário do imposto terminado em 22 de Fevereiro de 2007.

h) A presente impugnação foi apresentada em 4 de Maio de 2007.

2.2. Matéria de facto não provada

Não se provou que em 18 de Fevereiro de 2003, a impugnante tenha prometido vender à T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A. e que esta tenha prometido comprar, os prédios rústicos referidos supra na alínea a) e que tal acordo tenha sido acompanhado da tradição de tais prédios.

2.3. Motivação da decisão sobre a matéria de facto

A decisão sobre a matéria de facto baseou-se na prova documental junta aos autos. Refira-se que o tribunal considerou não provado que em 18 de Fevereiro de 2003, a impugnante tenha prometido vender os prédios rústicos aqui em causa, porquanto o documento apresentado para suportar, em termos de prova, esse facto, tem natureza particular e foi impugnado no seu teor pela Fazenda Pública, pelo que, sem nenhum outro complemento de prova, nomeadamente testemunhal ou documental, o mesmo não foi considerado suficiente para que se desse como provada a referida factualidade.»

3.2. A Recorrente insurge-se contra a decisão recorrida apontando-lhe, desde logo uma nulidade: a omissão de pronúncia.

Embora não seja inequívoco que a Recorrente pretenda imputar essa nulidade à parte da sentença que conhece da matéria de facto, é esse o sentido a extrair, designadamente, da referência à «motivação» e da sequência lógica com a alusão ao facto dado como não provado.

Considera, então, a Recorrente que ali não consta – e devia constar – qualquer referência aos fundamentos que levaram à desconsideração do contrato-promessa. E que tal omissão importa a nulidade da sentença por omissão de pronúncia.

Mas sem razão. Em primeiro lugar, a falta do exame crítico das provas não integra a omissão de pronúncia, mas a falta de especificação dos fundamentos de facto que justificam a decisão, a que aludem os artigos 125.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário e 668º, n.º 1, alínea b), do Código de Processo Civil. Em segundo lugar, só a falta absoluta de motivação conduz a esta nulidade (o que no caso não acontece, como se retira do ponto 2.3 da douta sentença recorrida, acima transcrito). Em terceiro lugar, nem sequer em deficiente motivação se concederia, porque é possível apreender, pelo seu conteúdo, as razões que levaram a M.mª Juiz a quo a dar aquele facto como não provado (que, de resto, a Recorrente mostra ter apreendido completamente).

Razão porque o recurso não merece provimento nesta parte.

3.3. Entre os fundamentos do recurso encontra-se também o erro de julgamento de facto. Considera a Recorrente que o tribunal recorrido deveria ter dado como provado o facto que na douta sentença foi dado como não provado. Ou seja: que, em 18 de Fevereiro de 2003, aquela prometeu vender à “T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A.” e esta prometeu comprar-lhe, os prédios rústicos referidos supra na alínea a) e que tal acordo foi acompanhado da tradição de tais prédios.

Para tal, a Recorrente assinala que as assinaturas apostas nesse contrato-promessa conferem com as de outros documentos constantes dos autos (por semelhança), que a inexistência de sinal se deveu ao facto de o pagamento ter sido imediato, que a falta de selo não é relevante para a transmissão e que o valor constante do contrato promessa é o mesmo valor sobre que incide o imposto pago pela adquirente.

Decorre dos autos (e do artigo 18.º da douta contestação em particular), que a ora Recorrida impugnou ali, não só o «conteúdo» do referido contrato promessa, como também a «letra e assinaturas» nele apostas. O que significa que atacou, simultaneamente, a sua força probatória material (a autenticidade dos factos relatados no documento, a sua correspondência com a realidade) e a sua força probatória formal (a autenticidade do documento em si mesmo ou a sua autoria).

Ou seja, a Recorrida pôs em causa, simultaneamente, que o escrito original tivesse sido assinado pelo punho das pessoas que no documento são identificadas como legais representantes das ali outorgantes e que a fotocópia apresentada estivesse conforme com o seu original (força probatória formal); e que as indicadas outorgantes tivessem emitido as declarações negociais que ali lhes são imputadas ou na data em que lhes são atribuídas (força probatória material).

Ora, como dispõe o artigo 374.º, n.º 2, do Código Civil se a parte contra quem o documento é apresentado impugnar a veracidade do documento e/ou das assinaturas nele apostas ou declarar que não sabe se são verdadeiras, não lhe sendo elas imputadas (como é o caso), incumbe à parte que apresentar o documento provar a sua veracidade. Por outro lado, a força probatória do documento fica, quanto ao seu conteúdo, também dependente da prova da sua autoria, como decorre do artigo 376.º do mesmo Código.

A Recorrente não ofereceu, porém, qualquer outra prova suscetível de confirmar a autenticidade do documento e das assinaturas. Aliás, nem sequer se prontificou a juntar o seu original. Limitou-se a apelar para a semelhança entre as assinaturas nele apostas e as de outro documento. Que o tribunal nunca estaria em condições de confirmar, sobretudo porque só lhe foram disponibilizadas cópias de deficiente qualidade gráfica, que nem uma perícia suportariam.

Por outro lado, ainda que não estivesse em causa a sua validade formal, nem por isso o seu conteúdo podia atestar, por si só, o que a Recorrente pretende. Os documentos particulares cuja autoria não seja impugnada servem para utilizar as declarações deles constantes contra a parte que emitiu essas declarações, considerando-se provados os factos compreendidos na declaração na medida em que forem contrários aos interesses do ali declarante – artigo 376.º, n.º 2, do Código Civil.

Quer dizer, a cópia do contrato promessa apresentada poderia servir para opor à “T... – Promoção de Investimentos Turísticos, S.A.” as declarações que ali lhe são imputadas à sua legal representante, mas não para as opor à Fazenda Pública ou a terceiro que as não tivesse emitido ou presenciado. «Pois, de outro modo, cada um poderia desfrutar dos bens, direitos ou vantagens jurídicas que lhe aprouvesse», lançando em documento declarações de vontade para se valer dos respetivos efeitos jurídicos (MANUEL A. DOMINGUES DE ANDRADE, in «Noções Elementares de Processo Civil», reimpressão, pág. 233).

O sobredito vale também – com particular interesse para o caso – para a data aposta nesse documento: «deve entender-se que aquele que quiser fazer valer, em face de terceiros, a data do documento terá que fazer a respectiva prova nos termos gerais» (idem, pág. 239).

O que vale por dizer que o documento em causa só poderia servir aqui como princípio de prova quanto às declarações negociais nele contidas e à data em que foram proferidas. A qual sempre ficaria dependente de outras provas que o complementassem e corroborassem, também a apreciar livremente pelo tribunal.

Temos, por isso, como certo, no caso, que a credibilidade material do referido contrato promessa (quanto às declarações nele apostas e à data em que o foram), só poderia ser confirmada apelando a outros elementos de prova contemporâneos do documento e que pudessem ser externamente confirmados. Relevaria o pagamento do sinal porque o modo do pagamento poderia revelar a data em que os respetivos movimentos financeiros foram efetuados. E relevaria a selagem do documento (no respetivo original, que nunca foi exibido) porque implicaria a intervenção de entidade oficial no respetivo procedimento de liquidação. E relevariam outras provas que, cruzadas com os termos do documento, lhe emprestassem credibilidade e sustentassem a convicção do julgador.

Nenhum desses elementos foi oferecido (nem consta que exista) e nenhum outro com idêntico relevo probatório. Aliás, a Recorrente nada mais fez do que focar-se no conteúdo daquele documento.

Por último, o referido contrato promessa também não seria meio de prova adequado para demonstrar a prática dos atos materiais de posse sobre os referidos imóveis. A cláusula terceira do referido contrato limita-se incorporar a autorização da promitente vendedora para que a promitente compradora a ocupe. Importaria que fosse também alegado e demonstrado que a promitente compradora os ocupou efetivamente e neles praticou determinados atos de posse. E não só a Recorrente não ofereceu qualquer prova desse facto como nem sequer o alegou.

Pelo que o julgamento de facto da primeira instância não merece censura e deve ser confirmado.

4. Do Julgamento de Direito

4.1. Vem o presente recurso interposto da douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Braga que, tomando como pressuposto de facto que a revenda dos prédios adquiridos em 2001-04-02 só veio a verificar-se em 2004-12-22, julgou verificada a caducidade dessa isenção ao abrigo do artigo 16.º, n.º 1, do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações e, em consequência, concluiu que a liquidação da sisa correspondente a essa aquisição não padecia da ilegalidade que lhe vinha imputada.

Alega a Recorrente, basicamente, que o tribunal recorrido parte de pressupostos errados, seja porque em 2003-02-18 foi celebrado contrato promessa de compra e venda, através do qual prometeu vender esses terrenos a terceiros e, simultaneamente, cedeu a posse dos mesmos ao promitente-comprador, seja porque a promessa de compra e venda com tradição da coisa constitui «revenda» para os efeitos do citado artigo 16.º.

Está em causa, por isso, saber se, tendo a identificada aquisição sido efetuada com benefício de isenção das aquisições de prédios para revenda, ao abrigo do artigo 11.º, n.º 3, do referido Código, se verificou a condição resolutiva deste benefício (decurso do prazo de três anos sem que o prédio tivesse sido revendido).

De referir que a prova dos factos que sustentam a verificação da condição resolutiva do benefício competiria à administração tributária, por serem factos constitutivos do direito à liquidação respetiva (artigos 74.º, n.º 1, da Lei Geral Tributária). Deve entender-se, porém, que a administração tributária deu cumprimento ao ónus que sobre si recaía, pois que (e isso não está em causa nos autos) a escritura de aquisição foi efetuada em 2001-04-02 e a escritura de venda só foi efetuada em 2004-12-22.

Competiria, por isso, a Recorrente alegar e demonstrar que, apesar de ter declarado vender o imóvel em 2004.12-22, essa declaração não constituiu mais do que a formalização de uma alienação que já tinha ocorrido anteriormente.

Ora, a Recorrente não fez essa prova, como resulta do ponto 3.3. supra. Não provou que tivesse sido anteriormente celebrado um contrato promessa de compra e venda dos mesmos prédios e que, por força dele, os prédios tivesse sido usufruídos pela promitente compradora desde então.

Pelo que também não importa responder à outra questão (que seria a de saber se, para o efeito da caducidade de tal isenção, vale a data da celebração do contrato promessa com tradição.

Pelo que o recurso não merece provimento.

4. Conclusões

5.1. Na vigência do Código do Imposto Municipal de Sisa e do Imposto Sobre as Sucessões e Doações, a isenção de sisa de que beneficiava a aquisição de prédios para revenda caducava se os mesmos não tivessem sido revendidos dentro do prazo de três anos – artigo 16.º, 1.º, desse Código.

5.2. Estando demonstrado que a escritura de revenda de prédio adquirido com tal isenção só foi efetuada depois de decorridos os três anos, competiria ao sujeito passivo demonstrar que a revenda se concretizou antes dessa data.

5.3. O contrato-promessa de compra e venda em documento particular e sem reconhecimento presencial das assinaturas não demonstra, por si só, que os respetivos outorgantes emitiram as declarações dele constantes e o fizeram na data que dele consta, se origem desse documento e o seu teor são impugnados pela Fazenda Pública por desconhecimento.

5.4. O contrato-promessa de compra e venda onde a promitente vendedora autoriza a ocupação imediata e o uso e fruição do prédio como se fosse titular definitivo, também não prova que esta ocupou mesmo o prédio antes da celebração da escritura.

5.5. Pelo que o contrato-promessa de compra e venda em documento particular e sem reconhecimento presencial das assinaturas, cuja origem e teor vem impugnado pela Fazenda Pública, não prova, por si só, que a tradição do imóvel ocorreu antes de decorridos os três anos.

6. Decisão

Por todo o exposto, acordam os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte em negar provimento ao recurso.

Custas pela Recorrente.

Porto, 31 de Outubro de 2013

Ass. Nuno Bastos

Ass. Irene Neves

Ass. Pedro Marques