Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:00337/14.1BEPRT
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:04/29/2021
Tribunal:TAF do Porto
Relator:Rosário Pais
Descritores:IRS – RETENÇÃO NA FONTE; PRESUNÇÃO DO N.º 4, DO ARTIGO 6.º DO CIRS;
CONTAS CORRENTES DE SÓCIOS
Sumário:I - O artigo 6.º, n.º 4, do CIRS consagra uma presunção relativa a rendimentos de capitais, de que as quantias escrituradas em quaisquer contas correntes de sócios de sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, que não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitas a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

II - Só os lançamentos feitos em conta corrente de sócios se presumem, face ao disposto no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros.

III – No domínio da vigência do POC, apenas se consideram contas correntes de sócios as inseridas na conta 25 e respetivas subcontas..*
* Sumário elaborado pela relatora
Recorrente:V., Lda
Recorrido 1:Fazenda Pública
Votação:Unanimidade
Decisão:Conceder provimento ao recurso.
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:Emitiu parecer no sentido de o recurso não merecer provimento.
1
Decisão Texto Integral:Acordam em conferência os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
*

1. RELATÓRIO

1.1. V., Lda., devidamente identificada nos autos, vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto em 02.11.2020, pela qual foi julgada improcedente a impugnação judicial do indeferimento do recurso hierárquico apresentado contra a decisão que negou provimento à reclamação graciosa da liquidação de IRS – retenção na fonte, do ano de 2008.

1.2. A Recorrente terminou as respetivas alegações formulando as seguintes conclusões:

«A- Da conjugação do depoimento da testemunha ouvida a fls.149 dos autos, e acima reproduzidas, articuladas estas com os documentos recolhidos no âmbito do procedimento de inspecção, e na resposta da Impugnante, deveria ter considerado como matéria de facto provada a seguinte:
o lançamento como prestações suplementares não corresponde à verdade, e que se tratou de uma errada opção do TOC da empresa, na regularização de saldos.
Teria que ser dado como provado, e não o foi, que o lançamento na conta de suprimentos foi um lançamento indevido e que não corresponde a qualquer entrega real.
Aliás, nos termos da acção inspectiva, tal lançamento foi alterado, dado que, em concreto, a final, o valor das regularizações foi levado à rubrica de variações patrimoniais positivas, e foi objecto de tributação, cuja impugnação se encontra a correr termos neste mesmo tribunal, agora recorrido, como decorre da nota 14 do relatório de inspecção, que ao anular o lançamento da conta 53 não o reportou, nem corrigiu para a conta de sócios.
Não foi ainda atendida e devidamente validada a prova documental, referente à acta de aprovação de contas do ano de 2008, onde se votou que não houve lugar à distribuição de resultados.
Assim, e em complemento do probatório, deveria ter constado da matéria dada com provada que a sociedade, no exercício de 2008, não procedeu à distribuição de resultados, que aliás não apurou, e não entregou aos sócios.
B- A presunção prevista no Art.º 6º n. 4 do CIRS, aplica-se apenas aos lançamentos em contas […] correntes dos sócios e a seu favor de quaisquer valores que não se possam reconduzir a mútuos, ou retribuições;
C- Para efeito de aplicação do disposto no Art.º 6º n.º 4 do CIRS, articulado com o SNC, são contas de sócios as contas e sub contas da rubrica 26, sendo que, a Impugnante no ano de 2008, não fez qualquer lançamento em contas da rubrica 26;
D- Com efeito, o lançamento das prestações suplementares foi feito na conta 53, referente a capital, e a favor da sociedade que não do sócio; Para além de a conta de capital não integrar uma conta de sócio, mas da empresa, as prestações suplementares não integram crédito do sócio sobre a sociedade, não são remuneráveis, não vencem juros, e o seu reembolso é vinculado nos termos do Art.º 213 do CSC;
E- Assim, ao lançamento na conta 53 de prestações suplementares, não tem aplicação o disposto no Art.º 6º n. 4 do CIRS, por que não se trata de lançamento a favor do sócio, que não tem qualquer direito de crédito sobre a sociedade, com respeito a prestações suplementares;
F- A AT, ao constatar que não teve lugar a constituição efectiva de suprimentos, e tendo operado a correção do lançamento da conta 53, não procedeu a qualquer lançamento, referente a esse valor na conta 26 e suas subcontas, antes tendo levado o valor a variações patrimoniais positivas, a ser tributadas como lucro da sociedade;
G- Assim, ao corrigir o lançamento em causa, a AT, fez eliminar da escrita da empresa, qualquer lançamento relacionado com os sócios, nomeadamente, o lançamento na conta 53 suprimentos, a favor da sociedade;
H- A AT, ao optar por tributar as regularizações como variações patrimoniais positivas, afasta que tal valor possa ser levado a conta de sócios, e não pode lançar em conta de sócios, um valor que comprovadamente não foi colocado pelos sócios na sociedade, em especial quando não detectou a saída a favor dos sócios desse mesmo valor
I- Aplica de forma incorrecta o direito aos factos, a sentença recorrida quando pretende a irrelevância da demonstração de que o valor lançado a título de prestações suplementares se reportava a regularizações de saldos realizada pela própria empresa, dado que, tal prova, afasta de forma peremptória a possibilidade de lançamento a favor de sócios do valor correspondente; Da mesma forma, a inexistência de saída a favor de sócios, releva igualmente para a apreciação de que não ocorreu qualquer saída a favor dos sócios;
J- Ainda que se pudesse considerar que o lançamento a favor da sociedade na conta 53, tinha que ser considerado um lançamento a favor dos sócios, a constatação de que o mesmo não tinha ocorrido e a sua consequente rectificação, não geram qualquer tributo, mas apenas a anulação do movimento, por não ser real; Não se pode lançar o que não existe;
L- Ainda que houvesse lugar à aplicação da presunção do disposto no Art.º 6º n. 4 do CIRS, a falta de demonstração por parte da AT de que foram colocados à disposição dos sócios os valores indicados, impedia, nos termos conjuntos dos Artsº 7º, 98º e 101º do CIRS, que a Impugnante estivesse obrigada a proceder à retenção na fonte, sendo assim a liquidação ilegal por violação do disposto nos Arts. 7º, 98º e 101º do CIRS;
M- Com efeito, a AT não logrou fazer prova de que foram colocados à disposição dos sócios quaisquer lucros da sociedade, ou que a sociedade procedeu à sua distribuição;
N- A douta sentença agora em recurso, interpreta e aplica de forma indevida o disposto no Art. 6º n. 4 do CIRS, e viola o disposto no Art.º 7º, 98º e 101º do CIRS;
Termos em que, deve ao presente recurso ser concedido provimento, e sendo proferido Acórdão que a final, conclua pela procedência da Impugnação Judicial, como é de
J U S T I Ç A».

1.3. A Recorrida Fazenda Pública não apresentou contra-alegações.

1.4. O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu o parecer com o seguinte teor:

«V., Ld.ª vem interpor recurso da sentença da Mmª juiz do TAF do Porto que no âmbito de impugnação judicial do despacho de indeferimento de recurso hierárquico interposto do indeferimento de reclamação graciosa deduzida contra a liquidação adicional de IRS (retenções na fonte) de 2008 e respectivos juros compensatórios, a julgou improcedente.
A recorrente foi objecto de uma acção inspectiva, na sequência da qual a AT procedeu a correcções meramente aritméticas à matéria colectável, respeitante a rendimentos que se presumem auferidos a título de lucros ou adiantamentos de lucros, de acordo com o RIT constante do PA apenso ao processo.
Impugnou-a invocando, designadamente, o erro nos pressupostos de facto e de direito, com os fundamentos descritos na p. i., que aqui se dá por reproduzida para todos os efeitos legais.
*
É jurisprudência pacífica que o âmbito do recurso é definido pelas conclusões extraídas pelo recorrente das respectivas alegações.
*
Alega V., Lda., em resumo, que a sentença enferma de erro de julgamento de facto, impugnando a factualidade dada como provada e de direito, conforme refere em sede conclusiva e para cuja leitura remetemos.
Cremos que não lhe assiste razão.
Na decisão da matéria de facto, o juiz aprecia livremente as provas, conforme dispõe o artigo 607º do CPC, analisa-as de forma critica e decide segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto, especificando os fundamentos que foram decisivos para a formação da convicção, excepto quando a lei exija formalidades especiais para a prova dos factos controvertidos, caso em que tal prova não pode ser dispensada. É, pois pela fundamentação invocada para a decisão que normalmente se afere do juízo crítico sobre as provas produzidas.
O julgador “embora livre no seu exercício de formação da sua convicção não está isento ou eximido de indicar os fundamentos onde aquela assentou por forma a que, com recurso às regras de ciência, da lógica e da experiência, se possa controlar a razoabilidade daquele processo de formação da convicção sobre a prova ou não prova daquele facto, permitindo, desta feita, sindicar o processo racional da própria decisão.
Aliás, a nossa lei processual determina e faz impender sobre o julgador um ónus de objectividade da sua convicção, através da exigência da fundamentação da matéria de facto (da factualidade provada e da não provada), devendo aquele analisar citicamente as prova e especificar os fundamentos que foram decisivos para a sua convicção. (cfr. art. 607º nº 5 do CPC).
À luz desta perspectiva temos que se a decisão do julgador, devidamente fundamentada, for uma das soluções plausíveis, segundo as regras da lógica, da ciência e da experiência, ela será inatacável, visto ser proferida em obediência à lei que impõe o julgamento segundo a livre convicção.” Ac. do TCAN de 11/4/2014 no processo 00819/10.4BEPNF.
No caso em apreço, os recorrentes discordam dos factos dados como provados e a convicção do Tribunal, ou seja, o que pretende é retirar da prova produzida ilações distintas das que a Mma Juiz percepcionou e explicitou na respectiva fundamentação.
O Tribunal teve em conta o depoimento da testemunha e explicou bem em que medida é que lhe deu ou não credibilidade, o que se depreende pela leitura dos factos provados e não provados e do exame crítico da prova. A modificação quanto à valoração da prova, tal como foi captada e apreendida na 1ª instância, só se justificaria se, feita a reapreciação, fosse evidente a grosseira análise e valoração que foi efectuada, o que não se verifica, neste particular, pelo que, não merece provimento, em nosso entender, o alegado erro de julgamento, como pretende a recorrente.
Quanto aos demais, os argumentos conclusivos não constituem qualquer novidade, dado que, o julgador já deles conheceu e sobre eles se pronunciou, em termos que não merecem censura.
Constam da sentença as razões de facto e/ ou de direito em que esta assentou. A Mmª Juiz analisou a prova e fundamentou a decisão, em nosso entender, merecedora de confirmação, não se verificando os invocados vícios.
O recurso, em nosso entender, não merece provimento

Dispensados os vistos legais, nos termos do artigo 657.º, n.º 4, do CPC, cumpre apreciar e decidir, pois que a tanto nada obsta.


2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR

Uma vez que o objeto do recurso é delimitado pelas conclusões das alegações da Recorrente, cumpre apreciar e decidir se a sentença recorrida enferma dos erros de julgamento de facto (quanto à efetiva inexistência de qualquer movimento financeiro a favor dos sócios) e de direito (por não estarem verificados os pressupostos de que o artigo 6.º, n.º 4, do CIRS faz depender a presunção nele estabelecida, nem ter sido provado quando é que os alegados meios financeiros foram colocados à disposição dos sócios).

3. FUNDAMENTAÇÃO
3.1. DE FACTO

A decisão recorrida contém a seguinte fundamentação de facto:

«Factos Provados:
1. A Impugnante, V., Lda., foi alvo de uma acção de inspecção credenciada pela Ordem de Serviço OI200905295, a qual foi determinada por “no exercício de 2008 foram efectuadas Prestações Suplementares de Capital à empresa (...) no montante de €439 500.00.
Dado que o valor desta entrada de capital pode evidenciar uma manifestação de fortuna dos seus sócios, nos termos do art. 87º e 89ºA da Lei Geral Tributária, foi proposto que os mesmos fossem analisados conjuntamente com a sociedade (...)” – cf. relatório de inspecção tributária, a fls. 32 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos;
2. O âmbito de incidência temporal foi o ano de 2008 – veja-se também relatório de inspecção tributária a fls. 32 e seguintes do processo administrativo apenso aos autos;
3. Em 16 de Maio de 2012, foi elaborado relatório de inspecção tributária, por força do qual foi proposta correcção decorrente da falta de retenção na fonte de IRS sobre rendimentos de capitais, lançamentos contabilísticos em contas correntes dos sócios, com base:
“III. Descrição dos Factos e Fundamentos das Correcções Meramente Aritméticas à Matéria Colectável:
III.1) Regularizações de saldos de contas contabilísticas de fornecedores:
Durante o exercício de 2008 a V. procedeu à regularização de inúmeros saldos de fornecedores com base apenas no documento interno n.º 2008 120343 de 31.12.2008 (Anexo 1 – 3 folhas), e sem qualquer comprovativo documental.
Com base nesse registo contabilístico, a V. anula dívidas a 59 fornecedores/credores, no montante total de €544 637, 83 por contrapartida da conta 53 – Prestações Suplementares (€439 500), da conta 111 – Caixa (€50 572, 35) 122 – BCP (€51 168, 21) e ainda pelo acréscimo da dívida a dois fornecedores.
(...)
Verifica-se assim que foram registados na conta contabilística 53 – Prestações suplementares, em 31.12.2008, os seguintes montantes:

Conta ContabilísticaMontante
531 – Prestações suplementares/ J.€348 000.00
532 – Prestações suplementares/ P.€91 500.00
Total€439 500

Contabilisticamente, através deste registo interno a empresa passou à situação de devedora aos seus sócios de €439 500.00, valor esse que em exercícios posteriores pode ser retirado da sociedade.
Com base exclusivamente neste registo contabilístico, retira-se que são eliminadas as dívidas aos fornecedores, por contrapartida de criação de uma dívida aos sócios. Ou seja, tal registo pretende significar que foram os sócios a pagar estas dívidas a fornecedores.
A V. foi notificada, em 02.02.2012, para explicar de que forma se consubstanciou o registo de €439 500,00 na conta contabilística 53 – Prestações Suplementares, exibir a deliberação dos sócios a exigir a constituição de Prestações Suplementares e quaisquer contratos ou documentação eventualmente existente associada a esta constituição de prestações suplementares (ponto 2.7 desta Notificação).
A V. não exibiu qualquer reposta ao solicitado.
O documento interno que serve de base à anulação destas dívidas a fornecedores, por contrapartida da conta 53 – Prestações Suplementares, apenas identifica as contas movimentadas.
Não constitui um documento justificativo da realidade económica subjacente, nem é conclusivo quanto à forma como procedeu à anulação das dívidas dos fornecedores.
O actual n.º2 do art. 123º do Código do IRC (art. 115º à data dos factos) (...)
Não obstante o documento contabilístico de suporte aos registos efectuados não fundamentar a realidade subjacente, notificou-se a empresa (...) para (...) em relação às anulações e dívidas a fornecedores/credores, indicar de forma individualizada qual o motivo da sua anulação e, caso essas dívidas tenham sido pagas, identificar o pagador e comprovar o pagamento das mesmas através de documentos bancários (ponto 2.3 da Notificação).
A sociedade em análise entregou a resposta a esta notificação (...), através de um conjunto de documentos, designadamente extractos de conta-corrente de fornecedores e fotocópias de cheques.
Analisando estes documentos, verifica-se que a justificação à solicitação em questão consta nas folhas 14 a 228 da resposta.
(...)
Numa primeira análise, constata-se que os cheques apresentados como justificativos dos pagamentos efectuados são cheques da V. e não dos seus sócios: J. e P..
Assim, conclui-se que não foram os sócios a pagar aos fornecedores por conta da empresa, para suprir eventuais dificuldades de tesouraria, pelo que estes apenas se poderiam colocar na situação de credores da sociedade, através de Prestações Suplementares, se tivesse pago dívidas da empresa com cheques seus, o que não é o caso.
Por outro lado, foram analisados os elementos entregues pela V., com o intuito de verificar se a mesma comprova o pagamento, total ou parcial, aos fornecedores que abaixo se encontram discriminados, quer pela análise aos cheques e extractos de conta exibidos, quer pela sua conciliação.
Dessa análise resulta que, em relação aos fornecedores abaixo indicados, não foi verificado, total ou parcialmente, que as regularizações às suas contas correntes resultaram de pagamentos efectivos e que, por qualquer razão, não foram registados na contabilidade.
1) S., Lda. (folhas 18 a 25 da resposta da empresa à notificação)
Justificação da V.
(...)Débito(...)Justificação
(...)23.44€(...)Pagto € não lançado c/c 2006
Segundo a sociedade a regularização de €23.44 deve-se a pagamento não lançado na conta contabilística 221007 – Fornecedores/S., Lda. – com referência a 2006, 2007 e 2008.
Desconhece-se qual é o pagamento nomeado pela empresa, pelo que não se considera justificado o mesmo.
2) N. (folhas 33 a 37 da resposta da empresa à notificação)

(...)Débito(...)Justificação
(...)5 158,85€(...)Pagtos chs 5004,44+154,41€ não lançados c/c 2008

Como comprovativos, a V. remeteu extractos contabilísticos de 2006, 2007 e 2008, e fotocópia da frente de dois cheques emitidos em 2005, designadamente:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239263856(...)14.10.2005€1 443,00
4239271616(...)16.11.2005€3 561,44
TOTAL€5 004,44

Quanto ao valor de €154,11, o contribuinte não exibe qualquer elemento que comprove a sua omissão na contabilidade.
No que diz respeito aos cheques, dado que não tinha sido exibido o extracto contabilístico referente a 2005, não era possível confirmar se os valores em questão já haviam sido registados na contabilidade.
Posteriormente, foi solicitado e entregue pela V. o extracto contabilístico referente a 2005 deste fornecedor. No mesmo, verificou-se que constam dois pagamentos, em 31.12.2005 de €1 443.00 e €3 561.44.
Deste modo, não se verifica que a regularização em questão teve origem na omissão à contabilidade dos cheques elencados pela V..
3) A. H., Lda. (folhas 38 e 39 da resposta da empresa à notificação) Justificação da empresa:

(...)Débito(...)Justificação
(...)3 439,45€(...)Pagtos chs 2 372,63+1 066, 82€ não lançados c/c 2008

A empresa exibiu extracto contabilístico (2008) referente a este fornecedor e o seguinte cheque emitido pela V. à ordem de A. H., Lda.:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de EmissãoMontante
4239570085(...)30.12.2008€2 372, 63

No extracto contabilístico desta empresa em 2008 (dezembro) não consta registado este pagamento, pelo que o mesmo se encontrará omisso na contabilidade e justifica parcialmente a regularização realizada.
Quanto ao valor de €1 066.82 não foi remetido qualquer elemento comprovativo, pelo que não se encontra justificada a origem da regularização quanto a este montante.
4) T., Lda. (folhas 40 a 43 da resposta da empresa à notificação) Justificação da empresa:

(...)Débito(...)Justificação
(...)3 439,45€(...)Transferência não lançada c/c 2008

A sociedade em fiscalização exibiu extractos contabilísticos deste fornecedor referentes a 2006, 2007 e 2008 e indica que terá sido realizada uma transferência bancária para o mesmo em Dezembro de 2008, o valor de €985, 04.
Não foi exibido qualquer documento comprovativo de pagamento.
Dado que no extrato contabilístico de 2008 (Dezembro) foi registado o pagamento de €985,04 (doc.2008120059), observa-se que a transferência em questão encontra-se registada na contabilidade.
Deste modo considera-que a V. não identificou qualquer pagamento realizado a este fornecedor que se encontre omisso na contabilidade.
5) E., Lda. (fls. 44 a 46 da resposta da empresa à notificação);
6) E., Lda. (fls. 47 a 49 da resposta da empresa à notificação);
7) P., Lda. (fls. 50 a 52 da resposta da empresa à notificação);

NomeDébito(...)Justificação
E., Lda.451, 98€(...)Pagto não lançado c/c 2006
E., Lda.304, 64€(...)Pagto não lançado c/c 2006
P., Lda.108, 61€(...)Pagto não lançado c/c 2006

Em relação a estas regularizações a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estes fornecedores (2006, 2007 e 2008), pelo que se desconhece qual o pagamento que estará omisso na contabilidade.
Não foi exibido qualquer elemento que indique que estas regularizações resultaram de pagamentos da V..
8) N., Lda., (folhas 53 a 58 da resposta da sociedade à notificação)

(...)Débito(...)Justificação
(...)11 802, 73€(...)Pagtos não lançados c/c 2002

A V. exibiu extractos contabilísticos com o seu fornecedor, com referência aos exercícios de 2002 e 2006, bem como fotocópia da frente dos seguintes cheques:
(...)
Total cheques€41 339,40

O valor dos cheques exibidos totaliza €41 339, 40, quando a regularização é de €11 802, 73, pelo que desde logo não se observa quais os cheques que estão na origem da regularização.
De acordo com a justificação dada pela V., a regularização em causa é justificada com pagamentos não lançados em 2002.
Consultando os cheques emitidos apenas nesse exercício, o valor ascende a €5 987, 76, diferindo dos €11 802, 73 da regularização;
Por outro lado, consultando o extrato contabilístico do fornecedor em análise, com referência a 2002, verifica-se que o valor em dívida da V., em 31de Dezembro, se limitava a €1 456, 54, pelo que também não se entende como é que podem estar por registar na contabilidade referente a 2002 pagamentos de €5 987, 76, quando o valor em dívida se limitava a €1 456, 54.
Face ao exposto, considera-se não identificada a omissão/erro na contabilidade que está na origem da regularização em causa.
9) António Fernando F. Prudêncio (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)2 595, 09€(...)Pagto chs 1566,60+1028,49 não lançado c/c 2007/2008

A empresa exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor referentes a 2007, 2008 e 2009 e fotocópia dos (...) cheques , no valor de €1 563, 60:
(...)
Os cheques referentes a 2008 não se encontram registados no extracto contabilístico do fornecedor nesse exercício e em 2007, não se observa o lançamento de qualquer pagamento no valor de €261,60.
Face ao exposto, entende-se considerar justificada a regularização no valor de €1 563, 60, encontrando-se por identificar a origem do valor remanescente, no montante de €1 028, 49 (2 595,09 - €1 563, 60).
10) C., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)811, 32€(...)Pagto € não lançado c/c 2007

A V. apenas exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor. Não foi identificado qualquer facto que tenha dado origem à regularização.
11) E., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)31 857, 64€(...)Pagto chs 21 822,26+10 035,38€ não lançados c/c 2007

A empresa em fiscalização exibiu extractos contabilísticos com o seu fornecedor, com referência a 2007 e 2008 (...)

(...)
Total€21 822, 32

Dado que não se observa o registo destes cheques na conta contabilística do seu fornecedor em 2007, admite-se que os mesmos poderão estar na origem da regularização efectuada.
Contudo, tendo em conta que a regularização foi de €31 857, 64 e apenas se exibiu justificação para €21 822, 32, encontra-se por justificar €10 035, 38 (€31 857, 64 - €21 822.32)
12) S., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)2 679, 51€(...)Pagto chs 2 443,17+236,32€ não lançado c/c 2007

A empresa apenas exibiu extractos contabilísticos, pelo que não se considera justificada a regularização de €2 679, 51.
13) V., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)2 450, 01€(...)Pagto chs 2 175,00+275,01€ não lançado c/c 2007

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2007 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239445246(...)19.07.2007€2 175, 00

Dado que este pagamento não consta na conta contabilística do seu fornecedor em 2007, considera-se que o mesmo justifica, parcialmente, a regularização efectuada.
A regularização em questão ascendeu a €2 450, 01 e a V. apenas justificou €2 175,00 pelo que se encontra por fundamentar €275, 01 (€2 405, 01 - €2 175, 01).
14) S. Unipessoal (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)2 140, 00€(...)Pagto chs 1458,70+681,30€ não lançados c/c 2007/2008

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2007 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda os seguintes cheques
(...)
Total€1 458,70

Embora nos extractos contabilísticos deste fornecedor constem pagamentos, nenhum coincide com o valor dos cheques em questão, pelo que se admite que os mesmos não tenham sido registados ou incluídos noutros pagamentos lançados.
Contudo estes cheques apenas justificam €1 457, 70, ficando por esclarecer €681, 30
15) V., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)423,50€(...)Pagto € não lançado c/c 2008

A V. apenas exibiu extracto contabilístico do seu fornecedor com referência a 2008. Não foi identificada a origem da regularização.
16) N. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)7 816,86€(...)Pagto chs 7161.66+655.20€ não lançados c/c 2008

A empresa em fiscalização entregou extracto contabilístico referente a 2008, fotocópia da frente de cheques e nomeou as seguintes transferências bancárias, (...)

(...)
Total€7 161,66

Em relação aos cheques apresentados, não constam no extracto contabilístico quaisquer pagamentos até 30.06.2008, pelo que poderão estar omissos na contabilidade os cheques exibidos.
No que diz respeito às transferências, foram consultados nos extractos bancários da empresa e confirmou-se a sua realização, não obstante encontram-se registados na contabilidade pagamentos de €200,00 (doc.n.º2008100110, de 31.10) e €300,00 (doc. n.º 200810111), respeitantes a Outubro de 2008, pelo que os mesmos não estarão omissos aos registos contabilísticos.
Assim, está por justificar €1 155,20 (7 816, 86 – (€7 161,66 - €300,00 - €200,00)
17) J. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)8 668,23€(...)Pagto chs 8525.00+143.23€ não lançado c/c 2005
Para justificar a presente regularização a V. apresentou extractos contabilísticos referentes a 2006, 2007 e 2008, bem como fotocópia da frente dos seguintes cheques:

(...)
Total€8 525,00

Dado que a empresa não exibiu extracto contabilístico referente a 2005 e os pagamentos nele registados, não era possível concluir se estes cheques foram ou não contabilizados no respectivo extracto de fornecedor.
Posteriormente, foi solicitada à V. a exibição dos extractos contabilísticos referentes a 2005 e comprovativos de pagamentos eventualmente registados.
Esses elementos foram exibidos pela V., constatando-se que apenas o cheque de €1 600.00 não foi registado na contabilidade, pelo que apenas se aceita este valor como justificação parcial da regularização efectuada.
(...)
18) L., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)617,23€(...)Pagto chs 299.43+317.80€ não lançados c/c 2007

A V. exibiu extactos contabilísticos de 2006, 2007 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
423940991(...)16.02.2007€299.43

No extracto contabilístico deste fornecedor não conta o pagamento identificado pela V., pelo que estará omisso à contabilidade este pagamento.
Contudo, este cheque apenas justifica €299, 43, ficando por esclarecer €317.80 (€617.23-€299.43).
19) V., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)690.81€(...)Acerto c/c

A V. apenas exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor (2006, 2007 e 2008).
Não foi identificada a origem da regularização.
20) F., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)217 380.65€(...)Pagtos chs 42350.77+€ não lançados c/c 2005

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2006, 2007 e 2008, referentes a este fornecedor e ainda os seguintes cheques:

(...)
Total€32 350,77

Nota: A diferença entre €32 350, 77 (valor dos cheques exibidos) e os €42 350,77 indicados pela empresa, na sua justificação, deve-se a pagamento registado na conta-corrente do fornecedor em 2007 (€10 000.00). Se esse valor foi registado na contabilidade, não pode o mesmo ser considerado como estando na origem da regularização.

Não foi exibido o extracto contabilístico de 2005 deste fornecedor e os respectivos documentos de suporte aos registos, pelo que se desconhecia se o cheque de 13.12.2005 foi registado na contabilidade.
Em Novembro de 2006, consta no extracto contabilístico o pagamento de €20 000.00 (documento interno 1100080); o período e valor coincidem com o cheque exibido.
Posteriormente, foi solicitado e exibido pela V. o extracto contabilístico referente a 2005 deste fornecedor, onde não consta qualquer pagamento pela V., e comprovativos de pagamentos registados no extracto contabilístico de 2006.
Da análise efectuada, verificou-se que o seguinte pagamento por cheque identificado no quadro anterior foi registado contabilisticamente:
Cheque de €20 000.00, corresponde ao registo contabilístico n.º 1100080, de 31.11.2006;
Face ao exposto, apenas se considera que podem estar na origem da regularização da conta corrente deste fornecedor a omissão na contabilidade dos seguintes cheques:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4329263080(…)13.12.2005€2 541.00
4239265408(…)13.12.2005€2 205.83
4239274429(…)17.01.2006€3 379.53
423928432(…)09.02.2006€4 224.41
Total€12 350.77

Dado que a regularização foi de €217 380, 65 e apenas se admite a justificação de €12 350,77, entende-se que não foi identificada a origem da regularização de €205 029, 88 (€217 380, 65 - €12 350, 77).
21) P. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)399,45€(...)Pagto não lançado c/c 2006

A V. apenas exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor (2006, 2007 e 2008).
Não foi identificada a origem da regularização.
22) N., Unipessoal, Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)8 804.94€(...)Pagtos chs 8671.01+133.86€ não lançados c/c 2007

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2006, 2007 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda os seguintes cheques:

(...)
Total€8 671,08

No extracto contabilístico deste fornecedor referente a 2007 não consta qualquer movimento a débito após 31.03.2007, pelo que estarão omissos à contabilidade estes pagamentos.
Contudo, mantém-se €133, 86 por justificar (€8 804,94 - €8 671, 08)
23) G., Unipessoal, Lda. (...)
Justificação da V.:

(...)Débito(...)Justificação
(...)€7 500.00(...)Pagat de €7 500.00

A empresa exibiu apenas extracto contabilístico referente a 2008 deste fornecedor, estando inscrito no mesmo (...) que a regularização em causa foi motivada por pagamento através de letra de €7 500.00.
Posteriormente foi solicitado a V. a exibição da letra em questão.
A V. exibiu apenas documentos bancários onde são identificadas letras cujo sacador é a sociedade C., Lda. e não a G., Unipessoal, Lda.
Face ao exposto, não existem elementos que permitam concluir sobre qual a origem da regularização ma conta-corrente deste fornecedor.
24) M., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)€295, 11(...)Pagtos ch 288,52 + 6, 59€, não lançados c/c 2008

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2006 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:
(..)
n.º 4239266378 / (…) / 24.10.2005 / €288, 52
Dado que a empresa não exibiu extracto contabilístico referente a 2005 e os pagamentos associados, não foi possível concluir se este cheque já foi, ou não, contabilizado no respectivo extracto de fornecedor.
Posteriormente, foi solicitado e exibido pela V. o extracto contabilístico referente a 2005 deste fornecedor, onde se observa o registo de um pagamento de €288, 52 (Doc. 110059 de 30.10), pelo que se considera que este cheque não justifica regularização efectuada.
25) P. (...)
(...)Débito(...)Justificação
(...)15 519,81€(...)Pagtos ch 15 462, 00+57,81€ não lançados c/c2004

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2006 e 2007 referentes a este fornecedor e ainda os seguintes cheques:
Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239165983(...)30.07.2004€3.000,00
4239182085(...)27.10.2004€890.00
4239160745(...)29.06.2004€750.00
4239159969(...)23.06.2004€2.024,00
4239155604(...)04.06.20042.500,00
4239149299(...)30.04.2004€1.466,00
4239154925(...)24.05.2004€1.332,00
4239142897(...)31.03.2004€2.000,00
4239128541(...)16.01.2004€1.500,00
Total€15.462,00

Dado que não foi exibido o extracto contabilístico referente a 2004 nem os documentos registados esse extracto, não foi possível estabelecer qualquer relação entre os cheques remetidos e as regularizações efectuadas.
Posteriormente, foi solicitado e exibido pela V. o extracto contabilístico deste fornecedor com referência a 2004 e os documentos nele inscritos, onde se observa que dois dos cheques exibidos já tinham sido registados na contabilidade:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontanteRegisto contabilístico
4239149299(...)30.04.2004€1.466,000500058 de 31.05
4239142897(...)31.03.2004€2.000,000400099 de 30.04
€3.465,00
Deste modo, considera-se que do total da regularização no valor de €15 462, 00, parte da mesma (€11 966.00) pode ter sido originada pela omissão à contabilidade dos pagamentos através dos seguintes cheques, ficando por esclarecer o montante de €3 523, 81.

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239165983(...)30.07.2004€3.000,00
4239182085(...)27.10.2004€890.00
4239160745(...)29.06.2004€750.00
4239159969(...)23.06.2004€2.024,00
4239155604(...)04.06.20042.500,00
4239154925(...)24.05.2004€1.332,00
4239128541(...)16.01.2004€1.500,00
Total€11.995,00

26) E., Lda. (...)
(...)
A V. apenas exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor, com referência a 2006, 2007 e 2008. Não foi identificada a origem da regularização.
27) M., S. A. (...)
28) I., Lda. (...)
29) V., Lda. (...)
(...)
Em relação a estas regularizações, a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estas empresas pelo que se desconhece quais os pagamentos que estarão omissos na contabilidade.
Não foi exibido qualquer elemento que justifique a origem destas regularizações.
30) M. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)3.601,20€(...)Pagtos ch 1882,00+1719,20€ não lançados c/c2008

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239511788(...)26.03.2008€1.882,00

No extracto contabilístico exibido não consta que a V. tenha efectuado qualquer pagamento deste montante em Março de 2008, pelo que pode justificar parte da regularização do saldo de €3 601,20.
Contudo, parte da regularização, no valor de €1 719,20 (€3 601, 20 – 1 882,00) não foi justificada.
31) J. (...)
32) A., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)1 045,00€(...)Pagto de 1045€ não lançado c/c 2008
(...)1 645,00€(...)Pagto de 1 645€ não lançado c/c 2008

Em relação a estas regularizações a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estas empresas, pelo que se desconhece quais os pagamentos que estarão omissos na contabilidade.
Não foi exibido qualquer elemento que justifique a origem desta regularização.
33) R., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)6.692,45€(...)Pagto ch 5696,47+998,98€ não lançados c/c2007

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2007 e 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239427980(...)23.05.2007€5.696,47

Nos extractos contabilísticos exibidos não consta que a V. tenha efectuado qualquer pagamento, pelo que o mesmo justifica parte da regularização do saldo €5 696, 47.
Contudo, parte da regularização, no valor de €995,98 (€6.692,45 - €5.696,47), não foi justificada.
34) E., Lda. (...)
35) A. (...)
Justificação da V.
(...)
Em relação a estas regularizações a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estas empresas, pelo que se desconhece quais os pagamentos que estarão omissos na contabilidade.
Não foi exibido qualquer elemento que justifique a origem desta regularização.
36) J., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)29 842,00€(...)Pagto ch 2414.00+5628.00€ não lançados c/c 2005/2006

A V. exibiu extractos contabilísticos de 2006 e 2007 referentes a este fornecedor e ainda os seguintes cheques:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239200418(...)03.02.2005€8.000,00
4239297806(...)14.02.2006€16.214,00
Total€24.214,00

No extracto contabilístico deste fornecedor consta o pagamento de €16 214,00 (doc. n.º 0200047), em Fevereiro de 2006, pelo que o cheque apresentado referente a 14.02.2006 não estará na origem desta regularização.
Quanto ao cheque de 2005, isoladamente, não justifica qualquer regularização. Não foi exibido nesta fase o extracto contabilístico de 2005, nem os documentos registados no mesmo, que permitam aferir se este pagamento foi registado na contabilidade.
Posteriormente foi solicitado e exibido pela V. o extracto contabilístico deste fornecedor, com referência a 2005, e os documentos nele inscritos.
Observando os mesmos, verifica-se o registo na contabilidade do pagamento de €8.000,00 a este fornecedor (doc. 0200102 de 28.02) através do cheque desse montante identificado no quadro anterior.
Face ao exposto, constata-se que os cheques exibidos foram registados na contabilidade, pelo que não foi a omissão dos mesmos nos registos contabilísticos que pode estar na origem da regularização da conta-corrente deste fornecedor.
37) D., Lda. (...)
38) N., S. A. (...)
39) L., Lda. (...)
40) A., Lda. (...)
41) K. (...)
(...)
Em relação a estas regularizações a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estas empresas, pelo que se desconhece quais os pagamentos que estarão omissos na contabilidade.
Não foi exibido qualquer elemento que justifique a origem desta regularização.
42) A., Lda. (...)
Justificação da V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)688, 80€(...)Pagto ch 500, 32 + 188,48€ não lançados c/c 2007 e 2008

A V. entregou extracto contabilístico de 2008 referentes a este fornecedor e ainda o seguinte cheque:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239510527(...)14.03.2008€500, 32
Total€500, 32

Dado que não consta qualquer pagamento ao fornecedor em análise no seu extracto contabilístico referente a 2008, conclui-se que este cheque foi omisso à contabilidade e está na origem de parte da regularização de conta-corrente.
No entanto, está ainda por justificar parte da regularização, no valor de €188, 8 (€688, 80 - €500, 32).
43) J., Lda. (...)

(...)Débito(...)Justificação
(...)66 793, 00€(...)Pagto ch 41106,40+25686,60 não lançados c/c 2006/2007

A empresa remeteu extractos contabilísticos com o seu fornecedor Jorge Martins, Lda., referentes a 2006, 2007 e 2008, fotocópia de 3 cheques emitidos sobre a conta bancária n.º00223967084 do (...) (elencados no quadro seguinte), em nome de V., bem como documentos pertencentes ao seu fornecedor:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239302074(...)10.08.2006€23.340, 90
4239371720(...)15.11.2006€12.765,50
4239402954(...)14.02.2007€5.000,00
TOTAL€41.106,40
(...)
Dado que os cheques exibidos foram registados na contabilidade, não se consideram os mesmos como justificativos das regularizações efectuadas. Quanto aos documentos entregues respeitantes ao seu fornecedor (extractos contabilísticos, recibos e facturas), os mesmos não identificam qualquer documento bancário (cheque, transferência) que comprove uma saída do património financeiro da V. para o seu fornecedor.
44) S., Lda. (...)
45) E., Lda. (...)
(...)
Em relação a estas regularizações a V. apenas exibiu extractos contabilísticos referentes a estas empresas.
Quanto ao acerto de conta-corrente fornecedor/cliente S., Lda., não consta na conta de cliente 211039 – Clients / S. – qualquer lançamento compensatório. Aliás, o saldo desta conta em 31.12.2008 (€657, 03) é inferior ao valor da regularização.
Face ao exposto, considera-se que estas regularizações não estão justificadas com pagamentos ocorridos.
46) C., Lda. (...)
Justificação V.

(...)Débito(...)Justificação
(...)26 972, 59€(...)Pagto ch 27854,55 não lançados
c/c 2004/2005/2006/2007

A empresa remeteu extractos contabilísticos com o seu fornecedor Construções Galo, Lda., referentes a 2006, 2007 e 2008 e fotocópia de 10 cheques emitidos sobre a conta bancária n.º 00223967084 do (...), em nome de V.:

Cheque n.ºInstituição BancáriaData de emissãoMontante
4239192464(...)22.12.2004€5.000,00
4239192658(...)14.02.2005€5.000,00
4239192561(...)14.02.2005€5.000,00
4239278503(...)16.02.2005€5.510,00
4239348828(...)25.07.2006€500,00
4239348731(...)25.07.2006€250,00
4239352223(...)03.08.2006€1.518,79
4239360274(...)14.09.2006€1.981,80
4239360468(...)14.09.2006€2.043,96
4239303335(...)09.01.2007€750,00
TOTAL€22.554,55
(...)
Face ao descrito, conclui-se que os cheques remetidos pelo Sujeito Passivo não correspondem a pagamentos omissos na contabilidade, pelo que não é a sua falta de registo que poderá estar na origem da regularização da conta corrente daquele fornecedor.
47) C. (...)
(...)
A V. apenas exibiu extractos contabilísticos do seu fornecedor, pelo que não foi justificada a origem da regularização.
48) Processo 9926.07TBMTS
49) Processo 5891056.TBSTS
50) Processo 6955.08YYPRT
Em relação a estas regularizações a V. não apresentou qualquer justificação
(...)
III – 1. 1) Regularizações de conta-correntes de fornecedores que não correspondem a qualquer pagamento identificado/comprovado
Face ao exposto no ponto III – 1), considera-se que, em relação às seguintes regularizações em conta-correntes de fornecedores no valor total de €445.180,57, a V. não demonstrou comprovadamente ter realizado pagamentos que se encontram omissos na contabilidade (...)
(...)
Nota: O total de €516.602,61 corresponde às regularizações totais de saldos de fornecedores que se consideraram, total ou parcialmente, que não foram identificados os motivos da regularização.
De acordo com o exposto, não foi identificado/justificado o pagamento de €437.575,75 a fornecedores/devedores, face ao valor total de saldos regularizados de €531.686,36 – regularização de saldos de contas fornecedores/devedores = 544.637,83 regularização total a débito) - €2 398,27 (regularização de conta 111 – Caixa) - €10.553,20 (regularização da conta 122 – BCP) = €531.686,36.

DescriçãoMontante
Valor total das regularizações de saldos de fornecedores/devedores€531.686,36
Valor das regularizações que correspondeu a valores pagos (essencialmente em exercícios anteriores)€94.110,61
Valor das regularizações cuja origem não foi identificada€437.575,75

Conclusão
- A empresa procedeu a um conjunto de regularizações e conta-correntes com os seus fornecedores, no pressuposto de que os saldos se encontram errados;
- A V. entende que estes movimentos correspondem a erros acumulados de lançamentos contabilísticos, designadamente pagamentos efectuados pela V. em anos anteriores e omissos na contabilidade;
- Não foi exibido qualquer elemento/comprovativo, ou efectuada qualquer referência pela V., de que as regularizações em questão resultaram de pagamentos efectuados pelos sócios da sociedade por conta da empresa. Aliás, os cheques exibidos como justificativos de pagamento são da empresa e não dos seus sócios.
Note-se também que, no caso destas regularizações corresponderam a pagamentos efectuados pela empresa em anos anteriores e não registados na contabilidade, então o saldo bancário da sociedade teria que ser muito inferior ao saldo da conta contabilística correspondente, o que não se verifica:

DataSaldo do extracto bancário (…)Saldo contabilístico
01.01.2008€2.096,68€16.248,24
31.12.2008€1.603,37€56.926,37

Variação patrimonial positiva
Conforme exposto, o passivo da empresa foi reduzido sem contraprestação por parte da sociedade, extinguindo-se uma responsabilidade perante terceiros, constituindo por si uma variação patrimonial positiva, conforme o art. 21º do Código do IRC (...)
Assim, nas variações patrimoniais positivas que concorrem para a formação do lucro tributável estão excepcionadas as entradas de capital feitas pelos seus titulares.
Contudo, conforme já descrito neste capítulo, o registo contabilístico em Prestações Suplementares não correspondeu a uma efectiva transferência financeira dos sócios para a empresa, mas sim a regularização dos saldos de fornecedores, pelo que a empresa deveria ter registado como variação patrimonial positiva o valor de €437 575, 75, no campo 202 (Variações Patrimoniais positivas não reflectidas no resultado líquido), do quadro 07 da sua declaração de rendimentos referente a 2008, de que resultaria no acréscimo ao seu lucro tributável da mesma quantia.
(...)
III. 1.2) Falta de retenção da fonte a título definitivo de rendimentos de capitais – lançamento contabilístico em contas dos sócios – presunção de rendimentos
Através do movimento contabilístico já descrito (n.º2008120343), os sócios da empresa consideraram-se credores da mesma no montante de €439 500, 00, através do registo deste montante na conta contabilística 53 – Prestações Suplementares, por contrapartida de diversas outras contas, essencialmente de fornecedores.
(...)
A empresa foi notificada em 02.02.2012, para explicar de que forma se consubstanciou o registo de €439 500,00 na conta contabilística 53 – Prestações Suplementares, exibir a deliberação dos a exigir a constituição de prestações suplementares e quaisquer contratos ou documentação eventualmente existente associada a esta constituição de prestações suplementares (...)
A V. não exibiu qualquer resposta ao solicitado.
Este lançamento de €439 500,00 não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade (...), resultando sim de regularizações de conta-correntes de fornecedores/devedores.
Logo, o mesmo não resultou de qualquer mútuo dos sócios à sociedade, nem correspondeu a qualquer prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais.
Assim, presume-se que este lançamento na conta 53 – Prestações Suplementares – foi feito a título de lucros ou adiantamentos dos lucros, nos termos do n.º4 do art. 6º do Código do IRS
(...)
No exercício de 2008, os rendimentos de lucros ou adiantamentos por cota de lucros estavam sujeitos a retenção na fonte a título definitivo, à taxa de 20%, conforme está transcrito na alínea c), do art. 71º do Código do IRS (...)
Assim, nos termos do n.º3 do art. 98º e 101º do Código do IRS, deveria ter sido retido o imposto sobre os rendimentos de capitais (€87.900,00), conforme quadro seguinte, valor esse a ser entregue até ao dia 20 do mês seguinte ao da retenção.

PeríodoLançamentos em contas correntes dos sócios – rendimentos de capitaisFalta de retenção na fonte de IRS sobre rendimentos de capitais (...)
Dez.08€439.500,00€87.900,00
(...)
IX – Direito de Audição
(...)
Assim, entende-se alterar a correcção proposta no projecto de Relatório de Inspecção (capítulo III.1.1) quanto a acréscimos de variação patrimonial, no montante de €30 094,88, passando a correcção proposta de €437.575,75 para €407.480,87

DescriçãoCorrecção proposta no Projecto de RelatórioCorrecção definitiva
Variação patrimonial positiva – regularizações de conta-correntes de fornecedores€437.575,75€407.480,87
(...)
Conclusão final
Face ao exposto neste capítulo, alteram-se as correcções propostas no Projecto de Relatório de Inspecção tributária nos seguintes montantes:

Descritivo da correcçãoCapítulo do RelatórioValor proposto no projecto de relatórioValor definitivo
Falta de retenção na fonte de IRS sobre rendimentos de capitais – lançamentos contabilísticos em contas corrente dos sóciosIII – 1.2)€87.900,00€87.900,00
Descritivo da correcçãoCapítulo do RelatórioValor proposto no projecto de relatórioValor definitivo
Variação patrimonial positiva – regularizações de conta-correntes de fornecedoresIII – 1.1)€437.575,75€407.480,87

- Veja-se relatório de inspecção tributária constante de fls. 32 a 79 do apenso de Reclamação Graciosa junto aos autos, documento para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
4. Sobre este relatório recaiu o parecer do Chefe de Equipa: Confirmo a correcção de natureza aritmética à matéria tributável de IRC do exercício de 2008, no montante de €787 285, 78, bem como IRS em falta de retenção na fonte a título definitivo, relativo a rendimentos de capitais, no montante de €87 900.. (...)” – cf. parecer constante de fls. 32 do apenso de Reclamação Graciosa;
5. Em 21.05.2012, pelo Chefe de Divisão em Regime de Substituição por Subdelegação do D. F. Adjunto, Despacho 15058.2011, DR 214 de 08.11.2011, foi exarado despacho de concordância – cf. despacho constante também de fls. 32 do apenso referente a Reclamação Graciosa;
6. Por requerimento de 07.11.2012 o Impugnante instaurou Reclamação Graciosa, o que fez nos termos constantes da respectiva Petição Inicial constante de fls. 4 e seguintes do apenso de Reclamação Graciosa, documento para cujo integral teor se remete e o qual se dá por reproduzido para todos os efeitos legais;
7. Para decisão da Reclamação Graciosa id. em 4., foi elaborado parecer, datado de 02.01.2013, do que se retira:
Subjacente à notificação (liquidação) que consta a nota de apuramento das retenções na fonte, no montante de €99 575,04, está a correcção a IRS em falta de retenção na fonte a título definitivo, relativo a rendimentos de capitais (lançamento contabilístico em conta dos sócios), no montante de €87 900,00, efectuada pelos Serviços de Inspecção Tributária do Porto, credenciada pela Ordem de Serviço n.º OI200905295 de 19.12.2011, conforme consta do relatório (...).
De modo que a consequência que aqui advém, respeita à falta de retenções na fonte de IRS sobre rendimentos de capitais, em contas dos sócios da empresa (aqui reclamante), cujos movimentos contabilísticos, na conta contabilística 53 – Prestações Suplementares, por contrapartida de diversas outras contas, essencialmente de fornecedores, os sócios da empresa consideravam-se credores da mesma no montante de €439 500.00 (...)
Estando em causa registos contabilísticos com características das “Prestações Suplementares”, cujo regime jurídico está definido no art. 210º e 213º do (...) CSC, foi o reclamante notificado (...) para explicitar de que forma se consubstanciou o registo de €439 500,00, na conta contabilística 53 – Prestações Suplementares, exibir a deliberação dos sócios a exigir a constituição de prestações suplementares e quaisquer contratos ou documentação eventualmente existente associada a esta constituição de prestações suplementares.
E, como salienta o relatório da inspecção, a empresa (aqui reclamante) não exibiu qualquer resposta ao solicitado.
Nesta conformidade, deveria o reclamante fazer prova da verificação dos pressupostos para que legitimasse a inexistência de retenção na fonte sobre os referidos rendimentos de capitais, e, por conseguinte, a incidência, a título definitivo, da taxa de 20% sobre os referidos rendimentos, nos termos do n.º3 do art.98º e art. 101º do Código do IRS, de que resultou a falta de retenção na fonte aqui em crise (€87 900.00)
Respeitando a liquidação suprarreferida, e tendo em conta que a mesma operou-se por mero problema de prova de documentação, em cumprimento ao solicitado pelos “SIT”, leva a concluir que:
O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos alegados cabe a quem os invoque, nos termos do disposto nos artigos 74º da Lei Geral Tributária, pelo que cabe e, caberia ao reclamante efectuar a prova atinente ao alegado na petição de Reclamação Graciosa.
Neste sentido, a não carrear para os autos prova documental, susceptível de ser apreciado e passível de derrubar a liquidação que lhe foi feita pelos SIT aqui em apreço, não será possível atender a pretensão do reclamante.
Face aos motivos expostos, será de indeferir o pedido, salvaguardando ainda a apresentação de documentos susceptíveis de argumentar o pretendido” cf. parecer constante de fls. 107 a 109 do processo administrativo apenso aos autos, para o qual se remete e cujo integral teor se dá por reproduzido par todos os efeitos legais;
8. Sobre o parecer mencionado em 5., foi lavrado despacho de 01.02.2013, pelo qual se determinou a notificação do reclamante para o exercício do direito de audição – cf. despacho constante de fls. 107 do processo administrativo apenso aos autos;
9. Por requerimento de 18.02.2013 o Reclamante, aqui Impugnante, exerceu o seu direito de audição, nos termos constantes de fls. 112 a 114 do processo administrativo apenso aos autos, o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
10. Analisado o argumentado pelo Reclamante em sede de direito de audição, pela Chefe de Divisão da Direcção de Finanças do Porto, foi, em 06.03.2013, lavrado despacho, onde consta:
“Subjacente à liquidação reclamada, referente a IRS de 2008 (retenções na fonte), está o relatório dos Serviços de Inspecção Tributária da Direcção de Finanças do Porto, que expressa os fundamentos contidos nesta liquidação aqui em crise.
No contraditório exercido, alega o reclamante que os elementos de prova estão já na posse da Administração Tributária.
Resulta do relatório de inspecção o seguinte:
(fls. 59 dos autos)
(...) A V. foi notificada em 02.02.2012, para explicar de que forma se consubstanciou o registo de €439 500.00 na conta contabilística 53 (...), exibir a deliberação os sócios a exigir a constituição de prestações suplementares e quaisquer contratos ou documentação eventualmente existente associada a essa constituição de prestações suplementares.
A V. não exibiu qualquer resposta ao solicitado.
Logo, o reclamante não deu como provada a matéria de facto.
Ora, é atendendo à informação contida no relatório SIT, da qual o reclamante tomou conhecimento em tempo oportuno, que surge a possibilidade (...), em sede de direito de audição apresentar o ónus da prova, como facto constitutivo do direito a que se arroga.
Não tendo o reclamante vindo provar a existência do facto tributário, será de manter os fundamentos constantes do projecto de decisão, oportunamente notificado, tornando-se definitiva a decisão ínsita no projecto de despacho.
Pelo que sou de indeferir a pretensão do reclamante”cf. despacho constante de fls. 125 e 126 do processo administrativo apenso aos autos:
11. Indeferida a Reclamação Graciosa, em 03.06.2013 a sociedade Impugnante instaurou Recurso Hierárquico, o que fez nos termos e com os fundamentos do respectivo requerimento, constante de fls. 15 e seguintes do apenso respectivo, o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
12. Para decisão do Recurso Hierárquico foi elaborada informação, da qual se destaca:
B – Apreciação do recurso
(...)
6- Durante o exercício de 2008 a V. procedeu à regularização de inúmeros saldos de fornecedores com base apenas no documento interno n.º2008120343, de 31.12.2008 (...), e sem qualquer comprovativo documental. Com base nesse registo contabilístico a V. anula dívidas a 59 fornecedores/credores, no montante total de €544 637.83, por contrapartida da conta 53 – Prestações Suplementares (€439 500.00), da conta 111 – Caixa (€50 572,35) e 122 – BCP (€51 168.21) e ainda pelo acréscimo da dívida a dois fornecedores, ou seja, a empresa passou à situação de devedora aos seus sócios de €439 500.00 com base exclusivamente neste registo contabilístico, eliminando as dívidas aos fornecedores, por contrapartida de criação de uma dívida aos sócios, pretendendo tal registo significar que foram os sócios a pagar estas dívidas a fornecedores.
(...)
9 – (...) não foi identificado/justificado o pagamento de €437 575.75 a fornecedores/devedores, face ao valor total de saldos regularizados de €531 686,36, tendo-se concluído que a empresa procedeu a um conjunto de regularizações de conta-correntes com os seus fornecedores, no pressuposto de que os saldos se encontrariam errados, entendendo a V. que estes movimentos correspondem a erros acumulados de lançamentos contabilísticos, designadamente pagamentos efectuados em anos anteriores e omissos na contabilidade, mas contudo, os elementos entregues pela empresa (frente de cheques e extratos contabilísticos) apenas justificam parte minoritária das regularizações, não sendo exibido qualquer elemento/comprovativo, ou efectuada qualquer referência pela V. de que as regularizações em questão resultaram de pagamentos efectuados pelos sócios da sociedade por conta da empresa, aliás, os cheques exibidos como justificativos de pagamento são da empresa e não dos seus sócios.
10 – (...) no caso destas regularizações corresponderem a pagamentos efectuados pela empresa em anos anteriores e não registados na contabilidade, então o sado bancário da sociedade teria que ser muito inferior ao saldo da conta contabilística correspondente, o que não se verificou.
11 – Assim, concluíram os SIT que este lançamento de €439 500,00 não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade (...), resultando sim de regularizações de contas correntes de fornecedores/devedores, logo, não resultando o mesmo de qualquer mútuo dos sócios à sociedade, nem correspondendo a qualquer prestação d trabalho ou exercício de cargos sociais pelo que presume-se que este lançamento na conta 55 – Prestações Suplementares – foi feito a título de adiantamentos dos lucros, nos termos do n.º4 do art. 6º do CIRS.
12 – (...) deveria ter sido retido o imposto sobre os rendimentos de capitais (€87 900,00), conforme quadro seguinte, valor esse a ser entregue até dia 20 do mês seguinte ao da retenção:

PeríodoLançamento em conta correntes dos sócios – rendimentos de capitais (a)Falta de retenção na fonte de IRS sobre rendimentos de capitais (ax20%)
Dez-08€439 500,00€87 900,00

13 – Nestes termos, competindo à AT fazer prova da verificação dos pressupostos que a determinaram a efectuar as correcções técnicas (cf. n.º1 do art.74º da LGT), ou seja, que o lançamento em questão não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado pelos sócios para a sociedade resultando sim de regularizações de conta-correntes de fornecedores/devedores não resultando o mesmo de qualquer mútuo dos sócios à sociedade, nem correspondendo a qualquer prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais, pelo que se presume feitos a título de lucros ou adiantamentos de lucros e como tal estão sujeitos a retenção na fonte, esta demonstra fundamentadamente tais pressupostos (...)
14 – Cabia agora ao Sujeito Passivo provar (...) que os factos enunciados pela AT estavam errados, e que não estavam reunidas as condições legais para operar tal presunção, o que não logrou fazer, porquanto, limita-se a alegar que o ónus da prova cabe à AT e que para haver distribuição de lucros teria de haver deliberação da sociedade nesse sentido.
15 – Efectivamente, para além da AT ter cumprido com o ónus da prova como lhe competia, também é certo que devido ao lançamento em causa a empresa ficou devedora dos seus sócios no montante de €439 500,00 (o que indevidamente foi contabilizado na conta 53 – prestações suplementares, uma vez que não foram os sócios a pagar aos fornecedores por conta da empresa, para suprir eventuais dificuldades de tesouraria, pelo que estes apenas se poderiam colocar na situação de credores da sociedade, através de prestações suplementares se tivessem ago dívidas da empresa com cheques seus, o que não é o caso).
16 – Mas esse facto (incorrecta contabilização) não faz com que não haja implicações fiscais, na medida em que, havendo um crédito a favor dos sócios, que se provou não ser proveniente de prestações suplementares, então, só poderia ser um adiantamento por conta de lucros, nos termos previstos na al. h) do n.º2 do CIRS, uma vez que também se provou que tais valores não eram provenientes de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais (cf. n.º4 do art.6º do CIRS)
17 – Relativamente à nota de liquidação não estar devidamente fundamentada também não lhe assiste razão, porquanto, a demonstração da liquidação mostrava claramente e sem margem para quaisquer dúvidas a quantificação do facto tributário e o respectivo cálculo, obedecendo ao que a lei exige, concretamente ao preceituado no n.º9 do art. 35º e ao n.º2 do art. 77º da LGT
18 – (...) a recorrente já tinha sido notificada do relatório de inspecção, o qual continha os motivos e fundamentos pelos quais a liquidação foi efectuada, ou seja, a falta de retenção na fonte a título definitivo de rendimentos de capitais (...)” – cf. informação constante de fls. 58 a 62 do apenso referente a Recurso Hierárquico apenso aos autos, para a qual se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais;
13. Sobre esta informação, em 29.10.2013, recaiu despacho da Directora de Serviços de IRS, por subdelegação, com o teor: “Concordo, pelo que, com base nos fundamentos expressos, nego provimento ao recurso” – cf. despacho constante de fls. 57 do apenso referente a Recurso Hierárquico;
14. A decisão de Recurso Hierárquico id. em 11., foi notificada à Impugnante, na pessoa do seu mandatário, via fax, em 13.11.2013 – cf. print de fax enviado, constante de fls. 64 do apenso referente a Recurso Hierárquico;
15. Em 10.02.2014 foi remetida, via CTT, a este Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, a Petição Inicial que deu origem à presente impugnação judicial – cf. selo aposto no sobrescrito constante de fls. 32 dos autos, numeração referente ao processo físico.
Mais se provou que:
13. J., sócio da empresa Impugnante, foi sujeito a procedimento de inspecção tributária relativamente ao exercício de 2008, considerando que “no exercício de 2008, esta empresa reforçou o seu capital através da entrada de prestações suplementares no montante de €439 500.00” e este tem declarado os rendimentos em 2006 de €9 779.60; 2007 de €16 732.70 e 2008 de €27 603.93, os quais não são compatíveis com o montante de prestações suplementares efectuadas à sociedade – cf. cópia de relatório de inspecção tributária constante de fls. 79 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico;
14. No âmbito da indicada inspecção tributária (facto que antecede), considera-se o lançamento realizado na contabilidade da Impugnante, como prestação suplementar realizada por este sócio no exercício de 2008 no valor de €348 000.00, apurando-se ainda: “não foram os sócios a pagar aos fornecedores por conta da empresa para suprir eventuais dificuldades de tesouraria, pelo que estes apenas se poderiam colocar na situação de credores da sociedade, através de prestações suplementares, se tivessem pago dívidas da empresa com cheques seus, o que não é o caso.
(...)
Deste modo, este lançamento de €439 500.00 não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade, resultando, sim, de regularizações de contas correntes de fornecedores/devedores.
Logo, o mesmo não resultou de qualquer mútuo dos sócios à sociedade, nem correspondeu a qualquer prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais, presumindo-se que este lançamento na conta 53 – Prestações Suplementares – foi feito a título de lucros ou adiantamentos de lucros, nos termos do n.º4 do art. 6º do CIRS.
(...)
Conclui-se, assim, nos termos do n.º3 do art. 98º e art. 101º do Código do IRS que a V. deveria ter retido o imposto sobre os rendimentos de capitais (...)
(...)
Conclusões
A presente acção foi motivada pelo facto da empresa V. ter reforçado o seu capital próprio durante o exercício de 2008, através de Prestações Suplementares, no montante de €439 500.00 dos quais €348 000.00 teriam origem no património de José Teixeira (...)
Este valor poderia evidenciar uma manifestação de fortuna, face ao rendimento declarado pelo Sujeito Passivo em análise na sua declaração de IRS de 2008 (...)
No âmbito da fiscalização à empresa V., constatou-se que este lançamento de €439 500.00 não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade, resultando, sim, de regularizações de contas correntes de fornecedores/devedores. Assim, foi o mesmo considerado efectuado feito a título de lucros ou adiantamentos dos lucros, com base na presunção definida no n.º4 do art. 6º do Código do IRS
Não existindo qualquer movimento financeiro dos sócios da V. para a sociedade, entende-se não estar evidenciada qualquer manifestação de fortuna (capacidade contributiva) por parte do sócio-gerente José Teixeira” – cf. cópia de relatório de inspecção tributária constante de fls. 79 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico, para o qual se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido ara todos os efeitos legais;
18. P., sócio da empresa Impugnante, foi sujeito a procedimento de inspecção tributária relativamente ao exercício de 2008, considerando que “no exercício de 2008, esta empresa reforçou o seu capital através da entrada de prestações suplementares no montante de €439 500.00” e este tem declarado os rendimentos em 2006 de €9 779.60; 2007 de €16 732.70 e 2008 de €27 603.93, os quais não são compatíveis com o montante de prestações suplementares efectuadas à sociedade – cf. cópia de relatório de inspecção tributária constante de fls. 91 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico;
19. No âmbito da indicada inspecção tributária (facto que antecede), considera-se o lançamento realizado na contabilidade da Impugnante, como prestação suplementar realizada por este sócio no exercício de 2008 no valor de €91 500.00, apurando-se ainda: “não foram os sócios a pagar aos fornecedores por conta da empresa para suprir eventuais dificuldades de tesouraria, pelo que estes apenas se poderiam colocar na situação de credores da sociedade, através de prestações suplementares, se tivessem pago dívidas da empresa com cheques seus, o que não é o caso.
(...)
Deste modo, este lançamento de €439 500.00 não correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade, resultando, sim, de regularizações de contas correntes de fornecedores/devedores.
Logo, o mesmo não resultou de qualquer mútuo dos sócios à sociedade, nem correspondeu a qualquer prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais, presumindo-se que este lançamento na conta 53 – Prestações Suplementares – foi feito a título de lucros ou adiantamentos de lucros, nos termos do n.º4 do art. 6º do CIRS.
(...)
Conclui-se, assim, nos termos do n.º3 do art. 98º e art. 101º do Código do IRS que a V. deveria ter retido o imposto sobre os rendimentos de capitais (...)
(...)
Conclusões
A presente acção foi motivada pelo facto da empresa V. ter reforçado o seu capital próprio durante o exercício de 2008, através de Prestações Suplementares, no montante de €439 500.00 dos quais €348 000.00 teriam origem no património financeiro de Pedro Teixeira (...)
No âmbito da fiscalização à empresa V., constatou-se que este lançamento de €439 500.00ão correspondeu a qualquer movimento financeiro comprovado dos sócios para a sociedade, resultando, sim, de regularizações de contas correntes de fornecedores/devedores. Assim, foi o mesmo considerado efectuado feito a título de lucros ou adiantamentos dos lucros, com base na presunção definida no n.º4 do art. 6º do Código do IRS
Não existindo qualquer movimento financeiro dos sócios da V. para a sociedade, entende-se não estar evidenciada qualquer manifestação de fortuna (capacidade contributiva) por parte do sócio-gerente Pedro Teixeira (...)” – cf. cópia de relatório de inspecção tributária constante de fls. 91 e seguintes dos autos, numeração referente ao processo físico, para o qual se remete e cujo teor se dá por integralmente reproduzido ara todos os efeitos legais;
***
FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem factos não provados com relevância para a boa decisão da causa.
***
MOTIVAÇÃO
A convicção do tribunal baseou-se na análise dos documentos constantes do processo administrativo junto aos autos, bem como daqueles que foram juntos pelo Impugnante juntamente com a Petição Inicial, especificados em cada um dos pontos relativos aos factos provados, dos quais estes resultam com toda a evidência.
Foi inquirida a testemunha arrolada pela sociedade Impugnante, M., contabilista certificado que desempenha funções no grupo de empresas de que a Impugnante faz parte, desde 2009 até à actualidade – cf. acta de inquirição de testemunhas, referência 007275757 do Sitaf, processo digital.
O depoimento desta testemunha não trouxe nada de novo, limitando-se a esclarecer que está em causa um movimento contabilístico de regularização; a sua realização foi imputada aos sócios através de prestações suplementares, as quais não foram efectuadas, tanto mais que os sócios não tinham capacidade financeira para a realizar, o que, concretiza, foi aferido em sede de procedimento de inspecção.
Mais disse que nestes anos a sociedade não procedeu a qualquer operação de distribuição de lucros. Disse ainda, no seguimento do afirmado na Petição Inicial, que se não há adiantamento por conta de lucros não há lugar a retenção na fonte, não houve atribuição aos sócios a qualquer título, daí não ter havido lugar a retenções na fonte.
Assim, porque a decisão a dar à presente Impugnação é precisamente a mesma, não se atenderá ao seu depoimento.».

3.2. DE DIREITO

3.2.1. Erro de julgamento de direito

Nas conclusões B a E das alegações de recurso, a Recorrente sustenta, em suma, que a sentença recorrida fez errada interpretação do artigo 6.º, n.º 4 do CIRS porquanto o lançamento na conta 53 não constitui qualquer lançamento a favor do sócio – só assim seria se tal lançamento ocorre na conta 26 SNC e suas subcontas – e o sócio não tem qualquer crédito sobre a sociedade, com respeito a prestações suplementares.
Vejamos, antes do mais, o que a este respeito foi entendido na sentença:
«(…)
A inspecção realizada à sociedade Impugnante, V., Lda., foi determinada pela realização, no exercício de 2008, de prestações suplementares à empresa, no valor de €439 500.00.
Sucede, ainda, tal como resulta do relatório de inspecção tributária, que nesse ano, de 2008, a sociedade procedeu à regularização de inúmeros saldos de fornecedores, operação que teve como base um mero documento interno que não é sustentado por qualquer comprovativo documental, este lançamento permitiu-lhe anular dívidas a fornecedores num montante total de €544 637.83, por contrapartida da conta 53 – Prestações Suplementares (€439 500) e da conta 111 caixa/numerário (€50 572.35) e conta 122 – Depósitos à ordem BCP (€51 168, 21) bem como, ainda, pelo acréscimo de dívida a dois fornecedores.
Dividiram-se estas prestações, €439 500 lançados como prestações suplementares, entre os sócios J. e P., da seguinte forma: €348 000 pelo primeiro e €91 500 pelo segundo.
Seguindo, ainda, o apurado pelos serviços de inspecção (facto provado n.º3), verifica-se que através deste registo contabilístico a empresa constituiu-se como devedora dos seus sócios no valor global de €439 500 (348 000+91 500), o que significa que em exercícios posteriores estes valores podem ser retirados da sociedade.
Resulta, assim, dos registos contabilísticos operados pela empresa que ao eliminar as dividas até aí existentes de fornecedores, foi criada uma dívida da empresa aos seus sócios, situação a poder ser realizada em exercícios futuros.
Ainda em sede de inspecção a empresa impugnante foi notificada para esclarecer qual o motivo de anulação das dívidas a fornecedores, esclarecendo o meio de pagamento das mesmas.
Em resposta a esta solicitação, a empresa veio juntar documentos visando a justificação destas regularizações, relativamente a cada um dos fornecedores cujas dívidas foram anuladas. Desta actividade probatória assumida pela sociedade apurou-se, por um lado, que todos os pagamentos realizados, foram feitos através de cheques da empresa; por outro lado, não conseguiu a empresa justificar todas as regularizações operadas.
(…)
Alegando que neste exercício os sócios não realizaram quaisquer prestações suplementares a favor da empresa, empenhou-se a Impugnante me demonstrar tal facto, designadamente pela junção aos autos de cópias dos relatórios de inspecção, factos provados 16, 17, 18 e 19, das inspecções realizadas a cada um dos sócios, sendo que em ambas as conclusões foram semelhantes.
Sucede, no entanto, que, estando em causa nos presentes autos a liquidação de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares, retenções na fonte, esta actividade probatória desenvolvida pelo Impugnante não assume grande relevância.
Diferente situação seria no caso de se lograr demonstrar que aqueles pagamentos, realizados pela sociedade, tinham sido feitos pelos sócios, em nome da sociedade, ou que estes haviam mutuado tais montantes à sociedade, o que poderia excluir a possibilidade de tributação em sede de IRS – Retenção na Fonte nos termos do n.º4 do art. 6º do CIRS.
No entanto, tal como a própria sociedade demonstrou, os sócios não realizaram qualquer entrada de capital na sociedade, tanto assim é que nem sequer tinha possibilidades de o fazer, o que resulta das acções de inspecções que lhe foram realizadas em sede de IRS – Manifestações de Fortuna (factos provados 16 a 19).
O aqui está em causa é um lançamento contabilístico realizado pelo Impugnante, na conta 53 – Prestações Suplementares, no montante de €439 500 no exercício de 2008, logo a justificação das regularizações efectuadas, não assume relevância na decisão a dar ao caso concreto.
O que está em causa é a criação de dívida da sociedade relativamente aos sócios, criando esta dívida, aos sócios é permitido, nos exercícios subsequentes, procederem a retiradas da empresa, em iguais montantes, pelo que constitui facto tributável nos termos consignados pelos artigos 5º, n.º2 h) e 6º, n.º4 do CIRS (redacção em vigor até 31.12.2008 – Lei 292.2009 de 13.10).
Atentemos na redacção das normas identificadas:
Artigo 5.º
Rendimentos da categoria E
1. Consideram-se rendimentos de capitais os frutos e demais vantagens económicas, qualquer que seja a sua natureza ou denominação, sejam pecuniários ou em espécie, procedentes, directa ou indirectamente, de elementos patrimoniais, bens, direitos ou situações jurídicas, de natureza mobiliária, bem como da respectiva modificação, transmissão ou cessação, com excepção dos ganhos e outros rendimentos tributados noutras categorias.
2. Os frutos e vantagens económicas referidos no número anterior compreendem, designadamente:
(...)
h) Os lucros das entidades sujeitas a IRC colocados à disposição dos respectivos associados ou titulares, incluindo adiantamentos por conta de lucros, (...);
Artigo 6.º
Presunções relativas a rendimentos da categoria E
(Redacção do DL 198/2001, de 3 de Julho)
(...)
4. Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.

Considerando a factualidade apurada nos autos, apurou-se unicamente um lançamento nas contas correntes dos sócios, de dívida no montante global de €439 500, sem que o Sujeito Passivo, neste caso a sociedade impugnante, tenha demonstrado que houve entradas de capital de igual montante, designadamente pela forma de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, logo tal lançamento, presume-se, tal como fez a Administração Tributária em obediência à norma do n.º4 do art. 6º do CIRS (redacção em vigor ao tempo), a título de lucros ou adiantamento e lucros.

Não afastou o contribuinte a presunção em que se baseou a Administração Tributária para a emissão da liquidação impugnada, não tendo desenvolvido actividade probatória que demonstrasse que aqueles montantes entraram na sociedade por algum daqueles motivos indicados na norma: mútuos; prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais.

Muito pelo contrário, o Sujeito Passivo demonstrou que todas as regularizações efectivamente realizadas, aquelas que logrou justifica, o foram usando meios de pagamento da sociedade, assim afastando a possibilidade de terem sido os sócios a realizar tais pagamentos directamente juntos daqueles identificados fornecedores.

Em sede de contestação o Ilustre Representante da Fazenda Pública faz apelo ao Acórdão do TCA Sul de 15.07.2008, no processo 02371.08, relatado por Lucas Martins, disponível em www.dgsi.pt., em cujo sumário, desde logo se lê: “A presunção legal contemplada, no n.º4, do art.º 7, do CIRS, só opera a favor da AT quando esta constata, que as contas correntes, dos sócios, contêm lançamentos contabilísticos de montantes a seu favor, e os sócios não demonstraram que se trata, de uma situação enquadrável, em mútuos, em prestação de trabalho ou no exercício de cargos sociais”.

Também o TCA Norte se pronunciou sobre situação semelhante, designadamente no Acórdão de 08.03.2018, processo 00865.18.6BEPRT, relatado por Ana Patrocínio, disponível em www.dgsi.pt., em cujo sumário, além do mais, consta, também:
I - O artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do CIRS, sistematicamente inserido na categoria de incrementos patrimoniais (normas de incidência real), consagra como rendimentos de capitais sujeitos a incidência de IRS os lucros, incluindo o adiantamento por conta de lucros, colocados à disposição dos respectivos associados.
II - O artigo 6.º, n.º 4 do CIRS consagra uma presunção relativa a rendimentos de capitais, de que as quantias escrituradas em quaisquer contas de sócios de sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quantias essas que não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.
III - Só os lançamentos feitos em conta de sócio (e que não se prove que respeitem a alegados mútuos) se presumem, face ao disposto no n.º 4 do artigo 6.º do CIRS, feitos a título de lucros ou adiantamento de lucros.

Neste segundo Acórdão, do TCA Norte, onde se decidiu situação diversa daquela que agora somos chamados a decidir, encontramos, ainda que a contrario, solução para a presente situação, senão vejamos, ali é dito:
“Este artigo 5.º, n.º 2, alínea h) do CIRS, sistematicamente inserido na categoria de incrementos patrimoniais (normas de incidência real), consagra como rendimentos de capitais sujeitos a incidência de IRS os lucros, incluindo os adiantamentos por conta de lucros, colocados à disposição dos respectivos associados.
Mas para que tal suceda é necessário que se prove a existência de lucros e que estes foram colocados à disposição dos sócios ou titulares, sendo que não existe qualquer presunção de que no caso de haver lucros estes sejam recebidos pelos sócios ou titulares. Com efeito, a única presunção legal que se conhece, neste âmbito, é a que decorre da norma do artigo 6.º, n.º 4 do CIRS, na redacção então em vigor, segundo a qual os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.
E para esta presunção operar pressupõe-se, efectivamente, o registo na conta corrente do sócio.”

Ora, considerando o exposto, atendendo a que, no caso dos autos, ao contrário da situação da decisão parcialmente transcrita, o contribuinte lançou na conta corrente dos sócios, o montante de €439 500, montante que não tem origem em mútuos ou prestação de trabalho ou exercício de cargos sociais, razão pela qual a presunção do art. 6º n.º4 do CIRS opera na íntegra.».
A sentença recorrida fez adequada seleção dos normativos pertinentes para a apreciação jurídica da situação sub judice e citou adequadamente jurisprudência, designadamente deste TCAN, porém e como bem sustenta a Recorrente, fez errada interpretação dos mesmos, especificamente no que respeita à norma do n.º 4 do artigo 6.º do CIRS.

Expressa o artigo 11.º da Lei Geral Tributária, sob a epígrafe “Interpretação”, que “Na determinação do sentido e alcance das normas fiscais e na qualificação dos factos a que as mesmas se aplicam são observadas as regras e princípios gerais de interpretação e aplicação das leis” (n.º 1). No seu n.º 2, estatui que “Sempre que, nas normas fiscais, se empreguem termos próprios de outros ramos de direito, devem os mesmos ser interpretados no mesmo sentido daquele que aí têm, salvo se outro decorrer diretamente da lei”. Finalmente, no n.º 3 dispõe-se que “Persistindo dúvida sobre o sentido das normas de incidência a aplicar, deve atender-se à substância económica dos factos tributários.”

Assim sendo, também no direito fiscal o preceito fundamental da hermenêutica jurídica radica no artigo 9.º do Código Civil (Assim, também no Direito Fiscal podem ser usadas as demais técnicas ou cânones interpretativos há muito usados no direito civil. Neste sentido, ver J.L.SALDANHA SANCHES, Manual de Direito Fiscal, 3ª ed., Coimbra Editora, Coimbra, p. 147.) nos termos do qual:
1. A interpretação não deve cingir-se à letra da lei, mas reconstituir a partir dos textos o pensamento legislativo, tendo sobretudo em conta a unidade do sistema jurídico, as circunstâncias em que a lei foi elaborada e as condições específicas do tempo em que é aplicada.
2. Não pode, porém, ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha na letra da lei um mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso.
3. Na fixação do sentido e alcance da lei, o intérprete presumirá que o legislador consagrou as soluções mais acertadas e soube exprimir o seu pensamento em termos adequados”.

Como ficou dito, no Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 5 de Setembro de 2012, proc. nº 314/12, «Interpretar em matéria de leis, quer dizer não só descobrir o sentido que está por detrás da expressão, como também, dentro das várias significações que estão cobertas pela expressão, eleger a verdadeira e decisiva (Neste sentido, cfr. PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA, Noções Fundamentais de Direito Civil, 6ª ed., Coimbra Editora, Coimbra, 1965, Vol. I., p. 145.).
PIRES DE LIMA e ANTUNES VARELA (Cfr. Código Civil Anotado, 4ª ed., vol. I., pp.58/59.) referem que o sentido decisivo da lei coincidirá com a vontade real do legislador, sempre que esta seja clara e inequivocamente demonstrada através do texto legal, do relatório de diplomas ou dos próprios trabalhos preparatórios da lei.

Assim a letra assume-se, naturalmente, como o ponto de partida da interpretação, cabendo-lhe, desde logo, uma função negativa, qual seja, “a de eliminar aqueles sentidos que não tenham qualquer apoio, ou, pelo menos, qualquer correspondência ou ressonância nas palavras da lei” (Cfr. Introdução ao Direito e ao Discurso Legitimador, 2ª reimpressão, Coimbra, 1987, pp. 187 ss.).

Também como refere OLIVEIRA ASCENSÃO (Cfr. O Direito, Introdução e Teoria Geral, Lisboa, 1978, p. 350.), “a letra não é só o ponto de partida, é também um elemento irremovível de toda a interpretação. Quer dizer que o texto funciona também como limite de busca do espírito””.

É também comummente aceite que para apreender o sentido da lei, a interpretação socorre-se de vários meios: “Em primeiro lugar busca reconstruir o pensamento legislativo através das palavras da lei, na sua conexão linguística e estilística, procura o sentido literal. Mas este é o grau mais baixo, a forma inicial da actividade interpretativa. As palavras podem ser vagas, equívocas ou deficientes e não oferecerem nenhuma garantia de espelharem com fidelidade e inteireza o pensamento: o sentido literal é apenas o conteúdo possível da lei: para se poder dizer que ele corresponde à mens legis, é preciso sujeitá-lo a crítica e a controlo.”

Ora, nesta tarefa de interligação e valoração que acompanha a apreensão do sentido literal, intervêm elementos lógicos, apontando a doutrina elementos de ordem sistemática, histórica e racional ou teleológica”» - cfr. acórdão do STA de 06.02.2013, rec. 01000/12, disponível em http://www.dgsi.pt/jsta.nsf/-/78589eed7b76bdc980257b24003c04a9?OpenDocument&ExpandSection=1#_Section1.

Temos, portanto, que interpretar a norma do n.º 4 do artigo 6.º do CIRS (“Os lançamentos em quaisquer contas correntes dos sócios, escrituradas nas sociedades comerciais ou civis sob forma comercial, quando não resultem de mútuos, da prestação de trabalho ou do exercício de cargos sociais, presumem-se feitos a título de lucros ou adiantamento dos lucros.”) nos termos gerais de direito, sabendo-se que o CIRS não é um tratado sobre contabilidade.

Afigura-se-nos que o legislador apenas pretendeu abranger na presunção ali estabelecida os lançamentos, efetuados na contabilidade da sociedade, em quaisquer “contas correntes dos sócios”. Ou seja, os registos contabilísticos aqui relevantes não são os efetuados em quaisquer contas correntes, mas apenas os das contas correntes dos sócios. Ora, uma conta corrente de sócio será aquela em que se registam, correntemente, os débitos e créditos frequentes, habituais, com determinadas pessoas, na sua qualidade de sócios.

Como bem refere a Recorrente, no ano de 2008, data a que se reportam os registos contabilísticos em causa, as contas correntes de sócios eram forçosamente incluídas na conta de sócios – conta 25 do POC, então em vigor -, pelo que apenas podem fruir da presunção consagrada no artigo 6.º, n.º 4, do CIRS, os registos contabilísticos efetuados na sobredita conta 25 e respetivas subcontas.

Verificando-se que, no caso em apreço, os registos contabilísticos aqui em causa foram efetuados na conta 53 – que é uma conta da classe 5 “capital, reservas e resultados transitados”, respeitando a “prestações suplementares” – não estava a AT habilitada a presumir, com base no artigo 6.º, n.º 4, do CIRS, que o dito registo representava um adiantamento por conta de lucros.

A sentença recorrida enferma, pois, do erro de julgamento de direito que lhe vem apontado, o que implica a sua revogação, com a consequente procedência da impugnação judicial deduzida pela ora Recorrente, restando prejudicado o conhecimento dos demais vícios que lhe vêm imputados.

4. DECISÃO

Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, em consequência, julgar procedente a impugnação judicial deduzida, anulando a decisão de indeferimento da reclamação graciosa, bem como o ato de liquidação que foi seu objeto.
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Custas a cargo da AT, em ambas as instâncias, dispensando-a do pagamento da taxa de justiça devida nesta sede, uma vez que não contra-alegou (artigo 527.º, n.º 1 e 2 do CPC).
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Porto, 29 de abril de 2021

Maria do Rosário Pais – Relatora
Tiago Afonso Lopes de Miranda - 1.º Adjunto
Cristina da Nova - 2.ª Adjunta