Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:00017/14.8BEAVR
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:09/28/2017
Tribunal:TAF de Aveiro
Relator:Mário Rebelo
Descritores:TAXA DE SEGURANÇA ALIMENTAR MAIS
DIREITO DE AUDIÇÃO
Sumário:1 – O tributo liquidado com base nos dados de que dispunha a entidade liquidadora sem que tivesse sido concedido ao contribuinte o direito de audição contraria o art.º 60.º da Lei Geral Tributária.
2 – O legislador não sanciona a omissão de declaração da área relevante com a retirada do seu direito de audição antes da liquidação, pelo que não pode a entidade liquidadora aplicar tal sanção por não se encontrar prevista na lei.
2 - É um dever legal liquidar o tributo a quem deva ser exigido, nos termos da lei. Mas esse dever não se preenche sempre que se apura uma taxa, ele só se cumpre quando se liquida a taxa devida.*
* Sumário elaborado pelo Relator.
Recorrente:Ministério da Agricultura, Florestas e Desenvolvimento Rural
Recorrido 1:F..., S.A.
Decisão:Negado provimento ao recurso
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:
1
Decisão Texto Integral:Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

Ministério da Agricultura, Florestas e Desenvolvimento Rural inconformado com a sentença proferida pelo MMº juiz do TAF de Aveiro que julgou totalmente procedente a impugnação deduzida contra a liquidação da Taxa de Segurança Alimentar Mais, do ano de 2013, no valor de € 6095,79 dela recorreu, rematando as alegações com as seguintes conclusões:
1.º Nos termos da Portaria n.º 215/2012, a área tributável apura-se ou por recurso aos dados fornecidos pelo contribuinte ou, na sua ausência, àqueles de que disponha a entidade liquidadora;

2.º No caso, a Impugnante não comunicou esses dados, pelo que a DGAV lançou mão daqueles de que dispunha, as listagens da DGAE (n.º 4 e 5 do art.º 5.º da Portaria n.º 215/2012);

3.º Este mecanismo substitutivo torna dispensável, para efeitos de determinação da área sujeita a tributação, a intervenção do contribuinte quando este não toma a iniciativa de comunicar à DGAV os dados referentes à área do estabelecimento;

4.º O procedimento de liquidação da TSAM é relativamente simples: na ausência de comunicação do contribuinte prevista no n.º 4 do art.º 5.º da Portaria n.º 215/2012 (ou da comunicação prevista no n.º 3 do art.º 10.º) a DGAV procede ao apuramento da área socorrendo-se dos elementos que lhe foram comunicados nos ternos do n.º 2 do art.º 9.º pela DGAE;

5.º Aplicando depois às áreas assim comunicadas os coeficientes da Portaria n.º 200/2013, determinando a base tributária que multiplicada pelo valor da taxa para o ano de 2013 (art.º 4.º da Portaria n.º 215/2012), resulta no montante a cobrar, resultado que comunica ao contribuinte nos termos do n.º 3 do art.º 5.º;

6.º Não existe, pois, neste caso, qualquer dever da Administração no sentido de comunicar ao contribuinte, previamente, o montante da liquidação, pois este resulta, por um lado, da omissão do sujeito passivo e, por outro, dos critérios objetivos (e das ponderações) previstas na lei;

7.º A participação do sujeito passivo no procedimento de liquidação, mormente no que concerne à definição da área tributável, é assegurada através do envio da comunicação referida nos art.º 10.º e art.º 5.º da Pt 215/2012 só se justificando a sua participação posterior se, por acaso, a liquidação não levasse em conta a área que de venda que o próprio contribuinte comunica à DGAE e sobre a qual vão incidir os coeficientes da Portaria n.º 200/2013;

8.º Pelo que se, por sua iniciativa, o contribuinte «desiste» de participar no procedimento não exercendo o seu direito de participação através do envio da comunicação, não pode essa «falta» redundar na obrigação da Administração de o ouvir, posteriormente e previamente à liquidação, sobre o essa mesma questão;

9.º A área relevante para efeitos de tributação, fixa-se de acordo com os elementos de que a Administração disponha (ou pudesse dispor) no momento da prática do ato e não com aqueles que resultam da impugnação judicial e mormente com os que resultam de uma afirmação da Impugnante – a de que a área afeta ao comércio alimentar é de 1.071 m2 – não impugnada pela AT;

10.º Na falta da comunicação, atempada, da área tributável nos termos dos normativos já apontados da Portaria n.º 215/2012, a entidade liquidadora só podia proceder como procedeu liquidando o tributo com base nos elementos disponíveis e aplicando à área assim «adquirida» (3.798,00m2) os coeficientes da Portaria n.º 200/2013;

11.º Pelo que a área tributável para efeitos das presentes impugnações é, de facto, 2.848,50 m2 e não de 1.071,00 como erradamente se julgou;

12.º O que se encontra em apreciação no processo impugnatório é apenas e tão só a legalidade da liquidação, não podendo o tribunal proceder a uma «correcção oficiosa» do ato tributário;

13.º Nos termos do art.º 117.º n.º 1 do CPPT, o erro na quantificação da matéria tributável, in casu, da área, só poderia ser apreciada se tivesse existido prévia apresentação do pedido de revisão da matéria tributável, o que não sucedeu;

14.º A decisão recorrida violou o disposto nos artigos 5.º, 9.º e 10.º da Portaria n,º 215/2012, no art.º 9.º do Decreto-Lei n.º 119/2012 e no art. 117.º n.º do CPPT.

Nestes termos e no mais que for doutamente suprido por V. Exas., concedendo-se provimento a este recurso, Deve revogar-se a sentença considerando-se improcedente a impugnação.

CONTRA ALEGAÇÕES.
A recorrida contra alegou e concluiu:
A - O Tribunal a quo, no que diz respeito à ilegalidade da Taxa de Segurança Alimentar Mais, para além de fazer uma correcta interpretação e aplicação das normas e princípios do procedimento tributário, aplicou imaculadamente as regras quanto às consequências previstas no caso de preterição de formalidades essenciais.
B - Ao contrário do que pretende a Fazenda Pública fazer crer, a ausência de comunicação do contribuinte não torna dispensável a participação do sujeito passivo para obter a certeza jurídica sobre a realidade tributária.
C - E, claro, preceitua o artigo 55º da Lei Geral Tributária que a Administração Tributária está vinculada à prossecução do “interesse público, de acordo com os princípios da legalidade, da igualdade, da proporcionalidade, da justiça, da imparcialidade e da celeridade, no respeito pelas garantias dos contribuintes e demais obrigados tributários.”
D - A actuação da Recorrente ofende cada um desses princípios atrás enunciados, mas ofende, principalmente, o princípio do inquisitório, porquanto deveria aquela ter diligenciado no sentido de procurar saber qual a área tributável do estabelecimento comercial da Recorrida. Mesmo que não tivesse diligenciado nesse sentido, sempre poderia a Recorrente notificar a Recorrida para o exercício do direito de audição prévia contido no artigo 60.º da Lei Geral Tributária, permitindo que esta demonstrasse qual a efectiva área tributável em sede de taxa de segurança alimentar mais. E - Os direitos basilares dos contribuintes não se compadecem com “mecanismos substantivos” encontrados ad hoc pela Recorrida.
F - Ao invés, prefere a DGAV, calcular o valor da taxa estabelecendo uma presunção com base em factos desconhecidos, ou, quanto muito, indemonstrados, tendo inteira noção de que possivelmente está longe de corresponder à verdade.
G – A recorrente institui, assim, uma situação que lhe é mais conveniente, do que, procurar obter a certeza jurídica sobre a realidade tributária da Recorrida, nomeadamente, possibilitando-a a exercer o seu direito ao contraditório, concedendo-lhe, para tal, o direito a uma audiência prévia à liquidação.
H - A participação dos cidadãos na formação das decisões administrativas que lhes dizem respeito é uma exigência constitucional (artigo 267.º, n.º 5 da CRP), estando vertida, inclusivamente, no artigo 60.º da Lei Geral Tributária.
I - Ora, não obstante a Recorrente considerar que, conforme ficou demonstrado, a decisão final do procedimento teria sido diferente se lhe tivesse sido concedida a hipótese de se pronunciar em momento prévio à liquidação, veja-se o lapidar Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 26/6/2015, no qual se disse que “Como afirmou já este Supremo Tribuna! Administrativo, «o direito de audiência não tem como única finalidade a possibilidade de participar na fixação da matéria colectável, antes podendo essa participação (que o direito de audiência visa assegurar) assumir muitos outros domínios da formação da decisão final» (Cfr. o acórdão do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 15 de Outubro de 2014, proferido no processo n.º 1374/1 3, ainda não publicado no jornal oficial (...).
J - Por outro lado, cumpre citar o lapidar Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo de 16-11-2011 (proc. n.º 0539/11), do qual resulta que “a participação dos contribuintes na formação das decisões que lhes digam respeito pode efectuar-se, sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, pelo direito de audição antes da liquidação (artigos 267.º da CRP e 60.º da LGT). A preterição da formalidade que constitui o facto de não ter sido assegurado o exercício do direito de audiência só pode considerar-se não essencial se se demonstrar que, mesmo sem ela ter sido cumprida, a decisão final do procedimento não poderia ser diferente.’ o que, pelo exposto supra, resulta que a decisão do procedimento teria de ser diferente caso tivesse sido assegura à Recorrente o exercício do direito de audição prévia.
K - Cite-se, ainda, o lapidar Acórdão do TCAN de 27.01.2012, proc. 0397/08.4BEPRT:
“(...) E não é o facto de o contribuinte faltar a um seu dever para com a Administração que legitima esta a, por sua vez, desrespeitar um direito dele. (...) É certo que pode parecer que o contribuinte, ao faltar ao seu dever de declaração, se desinteressa de participar na definição da sua situação tributária. Mas só aparentemente assim é (...) nada permite afirmar que o contribuinte que se absteve de entregar a sua declaração não quer exercer o seu direito a participar na formação da decisão que, assente nessa omissão, a Administração venha a tomar.”
L - Sem prejuízo de todo o exposto, o direito de audição vem estabelecido e regulado no artigo 60.º da Lei Geral Tributária, estando as situações de dispensa contidas, de forma taxativa, no número 2, cabendo referir que:
- Quanto à alínea a), a Recorrida efectuou a liquidação em causa sem ter por base qualquer declaração do contribuinte, não tendo existido qualquer decisão, em sede de procedimento;
- Quanto à alínea b), tratou-se de uma liquidação oficiosa, sem que, contudo, esta tenha sido efectuada com base em critérios e objectivos previstos na lei, nem tão pouco foi a Recorrente notificada para apresentar qualquer declaração ou dado em falta.
M - De resto, tendo por base a análise doutrinal e jurisprudencial que se faz do direito de audição prévia, também se dirá que a audição prévia dos interessados se configura como obrigatória nos procedimentos em que se verifica a existência de diligências instrutórias capazes de alterar a posição da Administração Tributária.
N - Pelo que se conclui conforme o disposto pelas doutas sentenças do TAF de Braga que, com a mesma identidade de factos e fundamento, tiveram por base da Impugnação da Taxa de Segurança Alimentar Mais, ‘trata-se, pois, não da simples omissão de uma formalidade essencial, mas da falta total do procedimento que conduz ao acto de liquidação, o que corresponde, como vimos, a uma absoluta falta deforma, subsumível na alínea f) do nº2 do artigo 133.º CPA (actual artigo 161.º, n.º 2, alínea g)).”
O -A impugnação judicial é configurada como uma acção de anulação, sendo o objecto do ataque” do impugnante o acto impugnado e as “armas” desse ataque os vícios que lhe são apontados.
P - Estando a aplicação do regime da isenção intimamente ligada à liquidação efectuada, na medida em que, a verificação da primeira determina a decisão em não liquidar, se, atentas as circunstâncias do caso, a isenção seria de aplicar, e não tendo sido a mesma reconhecida, estamos perante um vício susceptível de ser apontado à liquidação e, tendo o mesmo sido arguido pela ora Recorrida, na sua petição de impugnação judicial, este constitui um facto objecto de litígio, devendo, portanto, ser conhecido pelo Tribunal.
Q – Ora, tendo-se verificado a preterição de formalidade essencial/legal, resulta
necessariamente que o acto praticado com esse vício, diga-se a liquidação, tem de ser mantida a sentença recorrida, que a anulou em conformidade.

Nestes Termos,
Deverão V. Exas. negar provimento ao recurso, confirmando a sentença recorrida que determinou a anulação do acto de liquidação, por preterição de formalidades legais que no seu conjunto formariam o procedimento tributário legalmente exigido, e, por ser ilegal, por erro de cálculo e não aplicação do regime da isenção.

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste TCA emitiu esclarecido parecer concluindo pela incompetência deste TCA em razão da hierarquia e competente o STA para onde deverão ser remetidos os autos.

II QUESTÕES A APRECIAR.
O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou ao determinar a anulação da liquidação por preterição do direito de audição e por erro de cálculo da taxa devida, sem esquecer a questão da incompetência em razão da hierarquia invocada pelo Exmo. Sr. Exmo. Procurador-Geral Adjunto.

Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.


III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:
1. A agora Impugnante é uma empresa do sector da distribuição de produtos alimentares e outros, que detém e gere o estabelecimento que se apresenta com a insígnia “E…”, sito na Rua…, Santa Maria da Feira, no qual exerce a atividade de comércio a retalho de produtos alimentares e outros – acordo, artigo 1º e 2º p.i. não impugnado;
2. O dito estabelecimento é um estabelecimento comercial misto e tem 1.071,00 m2 de área física de vendas de produtos alimentares e área de 2.727m2 destinada a venda de produtos não alimentares, no total de 3.798m2 – acordo, artigo 3º p.i. não impugnado;
3. Nele, à semelhança do que sucede com estabelecimentos idênticos, a Impugnante comercializa “produtos de origem animal e vegetal, frescos e congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados” – facto público e notório, não impugnado;
4. Pelo ofício nº 020416, de 11/07/2013, cujo aviso de recção foi assinado em 12/7/2013 a Direcção-Geral de Agricultura e Veterinária (DGAV), notificou a agora Impugnante para pagar, o montante referente à primeira prestação da “Taxa de Segurança Alimentar Mais” criada pelo Decreto-Lei nº 119/2012, de 15 de Junho, relativa ao ano 2013, conforme factura anexada, n.º 45/F de 01/07/2013, no montante de € 6.095,79 - doc. 1 anexo à p.i., fls. 18 do processo físico;
5. Pelo ofício n.º 032068, de 26/12/2013, cujo aviso de receção foi assinado em 30/12/2013 a Direcção-Geral de Agricultura e Veterinária (DGAV), notificou a agora Impugnante para pagar, até 12/3/2014, o montante referente à segunda prestação da “Taxa de Segurança Alimentar Mais” criada pelo Decreto-Lei nº 119/2012, de 15 de Junho, relativa ao ano 2013, conforme fatura nº 554/F de 12/12/2013, que anexou, no montante de € 9.969,75 – doc. 1 anexo à p.i., fls. 31 e 32 do processo nº. 565/14.0BEAVR em apenso e fls. 98 a 100 do processo principal;
6. Tendo sido esses montantes pagos na totalidade – artigo 6º da p.i. e fls. 2 do processo físico principal e art.º 10 da p.i., fls. 5 e 33 do processo físico apenso, não impugnado;
7. Em 7/01/2014 foi apresentada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro a petição inicial do processo principal – fls. 1 do processo físico;
8. Em 9/6/2014 foi apresentada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro a petição inicial do processo apenso – fls. 1 do processo físico;
9. Em 27/10/2014 foi admitida a apensação do processo de impugnação n.º 565/14.0BEAVR – fls. 52 e 53 do processo físico.
*
3.2 Matéria de facto dada como não provada:
Não há factos a considerar como não provados com relevância para a boa decisão da questão.
*
4 – Motivação de facto
A convicção do tribunal teve por base o confronto das posições das partes assumidas nos respectivos articulados e a análise global dos documentos juntos aos autos e ao processo administrativo que, por não estarem impugnados, se dão como integralmente reproduzidos.
Afigura-se que não existe controvérsia quanto aos factos, mas apenas quanto à qualificação do tributo, com natureza de taxa ou equivalente, como defende a Direcção-Geral de Agricultura e Veterinária (DGAV), ou como imposto ou equivalente, como defende a Impugnante.
Tal qualificação é essencialmente uma questão de direito que, por isso, cumpre apreciar em seguida.

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
A Impugnante deduziu impugnação judicial contra a notificação para pagamento da quantia de € 6.095,79 relativo à Taxa de Segurança Alimentar Mais do ano de 2013, titulado pela fatura n.º 45/F do Ministério da Agricultura Mar, Ambiente e Ordenamento do Território – Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais alegando a inconstitucionalidade orgânica e material da Taxa, a preterição de formalidades legais, preterição do direito de audição, falta de fundamentação e erro no cálculo do valor da taxa.

O MMº juiz do TAF de Aveiro julgou improcedentes as questões relativas à inconstitucionalidade mas deferiu o vício de preterição do direito de audição e julgou verificados os pressupostos da isenção, uma vez que a área destinada à venda de produtos alimentares é de 1071m2, satisfazendo assim os requisitos de isenção do pagamento da taxa previstos no nº 1 do art.º 3º da Portaria 215/2012 de 17 de julho e art. 9º n.º 1 do Decreto-Lei n.º 119/2012 de 15/6.

O RECORRENTE contesta a decisão concluindo que
A Impugnante não forneceu os dados relativos à área sujeita a tributação pelo que a taxa foi apurada de acordo com os que a Administração dispunha, tornando assim dispensável a intervenção do contribuinte;
Dada a simplicidade da liquidação da TSAM, e devido à inércia do contribuinte entende-se que este “desiste” de participar no procedimento, pelo que assim também não recai sobre a Administração qualquer dever de comunicar ao contribuinte previamente o montante da liquidação;
A participação do sujeito passivo no procedimento de liquidação, mormente no que concerne à definição da área tributável, é assegurada através do envio da comunicação referida nos art.º 10.º e art.º 5.º da Portaria n.º 215/2012. Só se justificaria a sua participação posterior se, por acaso, a liquidação não levasse em conta a área que de venda que o próprio contribuinte comunica à DGAE e sobre a qual vão incidir os coeficientes da Portaria n.º 200/2013;
A área relevante para efeitos de tributação, fixa-se de acordo com os elementos de que a Administração disponha no momento da prática do ato e não com aqueles que resultam da impugnação judicial. A área tributável para efeitos da presente impugnação é de 2.848,50 m2 e não 1.071,00 como erradamente se julgou.

Por seu turno, o Exmo. Exmo. Procurador-Geral Adjunto suscitou a incompetência em razão da hierarquia deste TCA por a matéria sob recurso versar exclusivamente questões de direito, sendo por isso competente o STA.

Notificadas as partes, a recorrida alegou que poderá ser controvertida a questão de facto da área alimentar apurada oficiosamente pela Recorrente.

Cumpre, assim, apreciar e decidir.

Começando a nossa análise do recurso pela questão da competência, resulta do disposto no artigo 38º/a) do Estatuto dos Tribunais Administrativos e Fiscais (ETAF) em conjugação com o art.º 26º/b) do mesmo diploma, competir ao Tribunal Central Administrativo, Secção de Contencioso Tributário, conhecer dos recursos das decisões dos tribunais tributários de 1ª instância, excepto quando o recurso tiver por exclusivo fundamento matéria de direito, situação em que a competência será da Secção de Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

Também o art.º 280º/1 do CPPT expressamente determina que das decisões dos tribunais tributários de 1ª instância cabe recurso para o Tribunal Central Administrativo, salvo quando a matéria for exclusivamente de direito, caso em que cabe recurso (…) para a Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo.

Ora, como refere a Recorrida na sua resposta à exceção, nas conclusões de recurso coloca-se em causa a factualidade apurada relativa à área sujeita a tributação: a impugnante defende que a área alimentar é de 1.071,00m2 e o Recorrente sustenta ser de 2.848,50m2.

Sendo assim, não podemos dizer não existir controvérsia factual a dirimir. Logo, a competência para apreciação do recurso cabe a este TCA.

Prosseguindo,
Vejamos agora a questão de saber se deve ser facultado o exercício do direito de audição antes da liquidação da taxa, ainda que o contribuinte não tenha cooperado com a comunicação da área dedicada aos produtos alimentares.

Como muito bem referiu a sentença, o Acórdão do Tribunal Constitucional n.º 539/2015, de 20/10/2015, proferido na sequência de recurso interposto pelo MP da sentença do TAF de Loulé que concluíra pela inconstitucionalidade orgânica do artigo 9º do Decreto-Lei n.º 119/2012, de 15 de junho, bem como das normas dos artigos 3º e 4º da Portaria 215/012 de 17 de julho, que definem o âmbito de isenção da TSAM e o valor da taxa aplicável, qualificou a obrigação não como taxa mas sim como contribuição financeira:

“No caso vertente, poderá afirmar-se que a "taxa de segurança alimentar mais" não constitui uma verdadeira taxa porque não incide sobre uma qualquer prestação administrativa de que o sujeito passivo seja efetivo causador ou beneficiário, sendo antes tida como contrapartida de todo um conjunto de atividades levadas a cabo por diversas entidades públicas que visam garantir a segurança e qualidade alimentar. E também porque o facto gerador do tributo não é a prestação individualizada de um serviço público mas a mera titularidade de um estabelecimento de comércio alimentar, sendo o valor da taxa calculado, com base na área de venda do estabelecimento e não com base no custo ou encargo que a atividade de controlo da segurança e qualidade alimentar poderia gerar.

Mas a "taxa de segurança alimentar mais" não pode também ser qualificada como um imposto porque a sua finalidade não é satisfazer os gastos gerais da comunidade, em cumprimento de um dever geral de cidadania, mas unicamente contribuir para o financiamento de uma atividade continuada de controlo e fiscalização da cadeia alimentar mediante a consignação das receitas a um Fundo que tem a missão específica de apoiar financeiramente projetos, iniciativas e ações a desenvolver nessa área.

Na verdade, como resulta do disposto no artigo 9.º do Decreto-Lei 119/2012, de 15 de junho, a "taxa" de segurança alimentar mais" é precisamente uma contribuição para o financiamento da atividade de garantia de segurança e qualidade alimentar. É uma comparticipação nas receitas de um fundo destinado a financiar projetos, iniciativas e ações desenvolvidos pelas entidades que operam nesse mercado.

Não estamos, pois, no seu aspeto dominante, perante uma participação nos gastos gerais da comunidade, em cumprimento de um dever fundamental de cidadania, nem perante a retribuição de um serviço concretamente prestado por uma entidade pública ao sujeito passivo, pelo que a referida "taxa" não se pode qualificar nem como imposto, nem como uma verdadeira taxa, sendo tal tributo antes qualificável como contribuição financeira.

E não obsta a essa qualificação o facto de o Fundo Sanitário e de Segurança Alimentar Mais, a favor do qual reverte o produto da "taxa de segurança alimentar mais", não dispor de personalidade jurídica. A contribuição a que alude o artigo 165.º, n.º 1, alínea i), é designada como uma contribuição financeira a favor de entidade pública e, enquanto categoria tributária autónoma, o que a distingue dos impostos é que se destina, não a financiar as despesas públicas em geral, mas a financiar despesas associadas a certos serviços públicos, por cuja execução são diretamente responsáveis determinadas entidades públicas. Trata-se, por isso, de contribuições que se destinam a retribuir serviços prestados por uma entidade pública e que não se inserem no objetivo estritamente financeiro do sistema fiscal, que se dirige antes à obtenção de receitas para cobrir despesas gerais do Estado e de outras pessoas coletivas territoriais (regiões autónomas e autarquias locais)“

A Taxa (chamemos-lhe assim por ser esta a designação legal) tem um modo preciso de liquidação que o artº 5º da Portaria n.º 215/2012 de 17 de Julho de 2012 enuncia assim:
1 - Para efeitos de aplicação da taxa, é considerada a situação dos estabelecimentos comerciais à data de 31 de dezembro do ano anterior ao que respeita a liquidação.
2 - A Direção-Geral de Alimentação e Veterinária (DGAV) elabora, até ao dia 31 de janeiro de cada ano, uma lista atualizada dos estabelecimentos abrangidos, e da qual constam, designadamente, os seguintes elementos:
a) Nome ou denominação social;
b) NIF;
c) Morada do estabelecimento;
d) Área de venda do estabelecimento.
3 - A liquidação da taxa é notificada ao sujeito passivo, por via eletrónica para a caixa postal eletrónica a que se refere o nº 9 do artigo 19º da lei geral tributária ou por carta registada, até ao final do mês de março de cada ano, com a indicação do montante da taxa a pagar.
4 - Os sujeitos passivos devem comunicar à DGAV, no prazo de 30 dias a contar do início da atividade ou de qualquer alteração, os elementos previstos no nº 2 relativos aos respetivos estabelecimentos comerciais.
5 - Em caso de omissão ou inexatidão dos elementos comunicados, a liquidação é efetuada com base na informação relevante de que a DGAV disponha nos termos do nº 2 do artigo 9º

Mas esta lista está de certa forma incompleta. Dela não consta o cumprimento do dever de audição que o art. 60º LGT manda aplicar na formação das decisões que disserem respeito aos contribuintes sempre que a lei não prescrever em sentido diverso, e que o douto acórdão do STA proferido em 17/5/2017 no processo n.º 0216/17 Em que foi relatora a Exma. Conselheira Ana Paula Lobo.
decidiu ser necessário:

“A Taxa de segurança alimentar mais, encontra-se definida no art.º 9.º do DL Decreto-Lei 119/2012, como contrapartida da garantia de segurança e qualidade alimentar e, é devida pelos estabelecimentos de comércio alimentar de produtos de origem animal e vegetal, frescos ou congelados, transformados ou crus, a granel ou pré-embalados, de uma taxa anual, cujo valor é fixado entre (euro) 5 e (euro) 8 por metro quadrado de área de venda do estabelecimento, por portaria dos membros do Governo responsáveis pelas áreas das finanças e da agricultura». Estão isentos do pagamento dessa taxa os estabelecimentos com uma área de venda inferior a 2000 m2 ou pertencentes a microempresas em certas situações para aqui sem relevo.
A fixação anual da taxa mostra-se regulamentada pela Portaria 215/2012 de 17 de Julho que no seu artigo 5.º define as regras de liquidação do seguinte modo:
«Artigo 5.º
(...)
A Portaria 200/2013 de 31 de Maio veio, como dela consta, esclarecer o critério de apuramento da área relevante e o modo da sua determinação.
Como decorre de todo o processo e, é mesmo confirmado pelas alegações de recurso, dúvidas não há de que o tributo aqui em discussão foi liquidado com base nos dados de que dispunha a entidade liquidadora sem que tivesse sido concedido ao contribuinte o direito de audição. Bem certo que o contribuinte tinha obrigação de comunicar à DGAV, no prazo de 30 dias a contar do início da atividade ou de qualquer alteração, os elementos previstos no n.º 2 relativos aos respetivos estabelecimentos comerciais. Não consta da matéria provada que haja omitido tal obrigação, como não consta que a haja cumprido, nem se esclarece que dados dispunha a entidade liquidadora sobra a área do estabelecimento com relevância para a determinação da taxa. A recorrente considera que:« (…) a Impugnante não comunicou esses dados, pelo que a DGAV lançou mão daqueles de que dispunha, as listagens da DGAE (n.º 4 e 5 do art.º 5.º da Portaria n.º 215/2012);
Este mecanismo substitutivo torna dispensável, para efeitos de determinação da área sujeita a tributação, a intervenção do contribuinte quando este não toma a iniciativa de comunicar à DGAV os dados referentes à área do estabelecimento».
Este entendimento expresso pela recorrente considera que, havendo elementos que permitam a liquidação da taxa, certos ou errados, não importa, liquida-se a taxa, sem mais, e, exige-se o pagamento. Trata-se de uma visão estreita do cumprimento dos deveres públicos, mesmo tributários, quando se foca toda a energia e atenção em liquidar para cobrar, sem olhar a quê, e sem curar dos custos para o erário público que decorrem de liquidações ilegais. É um dever legal liquidar este tributo a quem deva ser exigido, nos termos da lei, mas esse dever não se preenche sempre que se apura uma taxa, ele só se cumpre quando se liquida a taxa devida, nem mais, nem menos, pelo que, mesmo que não existisse a obrigação legal de a administração chamar os contribuintes a participarem no procedimento de liquidação de tributos, sempre o dever público que impende sobre a entidade liquidadora é de liquidar apenas o que era devido, devendo, neste caso, assegurar-se de que estava a ter em conta a área correcta. Essa cautela quanto ao apuramento dos elementos que integram o cálculo para apuramento do tributo tem que atravessar de forma consistente todos os procedimentos para evitar o desperdício de recursos públicos com que aqui nos deparamos.
Para além disso, impõe o art.º 60.º da Lei Geral Tributária o direito de audição dos contribuintes antes da liquidação, salvo quando a lei estabelecer em sentido diverso, o que nesta situação não acontece, de resto como concretização do princípio do contraditório plasmado no art.º 5.º do Código de Processo e Procedimento Tributário.
Esta formalidade foi frontalmente preterida. Apesar de poder ser censurável a omissão do contribuinte de declarar a área, o legislador não a sanciona com a retirada do seu direito de audição antes da liquidação, pelo que não pode a entidade liquidadora aplicar tal sanção por não se encontrar prevista na lei.
Se cumprido o direito de audição o contribuinte nada tivesse dito quanto à área do estabelecimento, então teria que funcionar o «tal mecanismo substitutivo» a que se refere a recorrente de «a liquidação ser efetuada com base na informação relevante de que a DGAV disponha nos termos do n.º 2 do artigo 9.º». Se tal tivesse acontecido e a taxa tivesse sido erradamente liquidada, então a entidade liquidadora haveria dado cumprimento a todos os preceitos legais e só ao contribuinte poderia ser imputado qualquer erro que ainda pudesse estar contido na liquidação.
A entidade liquidadora tem que ter no procedimento uma conduta exemplar de rigoroso cumprimento da lei sejam os contribuintes cumpridores ou relapsos. Muitas, ou pelo menos algumas das omissões dos contribuintes devem-se a situações particulares de cada um que muitas vezes estão longe de condutas dolosas ou de evasão fiscal. Mas, em todo o caso, o poder sancionatório dessas condutas que num primeiro olhar parecem de incumprimento, reside no legislador e só ele pode definir sanções para cada incumprimento que, são diversos da liquidação dos tributos.
Estamos perante a preterição de uma formalidade essencial, porque prevista na lei e, tão essencial quanto pode determinar alterações no montante da taxa a liquidar, com a correspondente afectação do património do contribuinte, com consequências sobre a validade do acto subsequente de liquidação cuja conformação só foi possível com base em tal omissão de formalidade essencial do procedimento com violação de direitos fundamentais dos contribuintes, art.º 267.º da Constituição da República Portuguesa”.

Em face da doutrina exposta, não restam dúvidas de que a liquidação da taxa deveria ter sido precedida da audição do interessado. E nem o facto de a Impugnante não ter comunicado os dados relativos à área tributável torna dispensável a sua participação, ao contrário do que defende o Recorrente, pois o cumprimento do direito de audição não depende de prévia intervenção do contribuinte no procedimento.

Podemos ainda acrescentar que em face dos autos não vislumbramos a mínima possibilidade de sanação do acto por (in)demonstração da absoluta impossibilidade de a decisão do procedimento ser influenciada pela participação da requerente Ac. do STA n.º 01391/14 de 25-06-2015 Relator: FRANCISCO ROTHES
Sumário: I - Destinando-se a audiência dos interessados a permitir a sua participação nas decisões que lhes digam respeito, contribuindo para um cabal esclarecimento dos factos e uma mais adequada e justa decisão, a omissão dessa audição constitui preterição de uma formalidade legal conducente à anulabilidade da decisão, a menos que seja inequívoco que esta só podia, em abstracto, ter o conteúdo que teve em concreto e que, por isso, se impunha aproveitá-la pela aplicação do princípio geral do aproveitamento do acto administrativo.
II - A possibilidade de aplicação do princípio do aproveitamento do acto exige um exame casuístico, de análise das circunstâncias particulares e concretas de cada caso, com vista a aferir se se está ou não perante uma situação de absoluta impossibilidade de a decisão do procedimento ser influenciada pela participação da requerente.
III - Para a formulação do juízo de prognose póstuma, no âmbito de aplicação do princípio do aproveitamento do acto tributário, é irrelevante a procedência ou improcedência dos vícios invocados na impugnação judicial. desde logo pela desconformidade da área sujeita a tributação que a Impugnante defende ser de 1.071,00m2 e o Recorrente considera ser de 2.848,50m2, não sendo portanto de excluir que a participação do contribuinte pudesse superar esta divergência.
Por conseguinte, o recurso não merece, nesta parte, provimento.

No que respeita à questão da área sujeita a tributação o MMº juiz considerou na douta sentença, além do mais, que
“No caso, a Impugnada não contesta que a área efetivamente destinada a esse tipo de comércio corresponde a 1071m2, mas parece sustentar que essa área não pode relevar porque não foi comunicada nos termos do nº 4 do artigo 5º da Portaria nº 215/2012, de 17 de julho.
Da posição da Impugnada resulta que o sujeito passivo pode ilidir a “presunção” legal cumprindo o dever declarativo inicial conforme vem determinado na referida Portaria ou se, mesmo omitindo-o num primeiro momento, o viesse a corrigir posteriormente” (artigos 91 e 135º de fls. 84 e 88 do processo físico).
A Impugnante declara agora que essa área corresponde efetivamente a 1070m2, e a Impugnada não nega.
Pelo que, sendo assim, julgam-se verificados os pressupostos da isenção.
Pelo que procede o vício invocado.“

O Recorrente também contesta este fundamento de anulação argumentando que:
- A área relevante para efeitos de tributação se fixa de acordo com os elementos que a Administração disponha no momento da prática do acto e não aqueles que resultam da impugnação judicial (Conclusão 9º). A área tributável é de facto 2.848,50 m2 e não 1.071,00 como erradamente se julgou.

- O que se encontra em apreciação no processo de impugnação é apenas a legalidade da liquidação não podendo o tribunal proceder a uma correção oficiosa do acto tributário.
- O erro na quantificação da matéria tributável só poderia ser apreciado se tivesse havido pedido de revisão da matéria tributável, nos termos do art.º 117º do CPPT; o que não aconteceu. (Conclusões 9ª a 13ª).

Do facto provado n.º 2 consta que
“O dito estabelecimento é um estabelecimento comercial misto e tem 1071,00m2 de área física de vendas de produtos alimentares e área de 2.727m2 destinada a venda de produtos não alimentares, no total de 3.798m2 –acordo, artigo 3º da p.i. não impugnado”.

Não foi apresentada contestação, mas daí não pode resultar a confissão de factos, como expressamente dispõe o n.º 6 do art. 110º do CPPT. Mas mesmo sem apresentar contestação, a propósito da área relevante, diz o Ministério da Agricultura e do Mar nos artigos 137º e segs. nas alegações facultativas a que alude o art.º 120º do CPPT:

137º
Ora a verdade é que a isenção apenas abrange os estabelecimentos com a área de venda inferior a 2.000m2, área que confessadamente (vd. 3 da douta p.i.) a impugnante ultrapassa.
138º
Mas não os abrange se pertencerem a uma empresa que a nível nacional ultrapasse os 6.000m2 ou pertença a um grupo salvo se, neste último caso, estejam associados em cooperativa e que, não fosse essa “associação”, estariam excluídos da isenção atento o disposto nos números 2 e 5 do mesmo artigo.
139º
Mas sempre e em qualquer caso desde que tenham área inferior a 2.000m2 o que, no caso, como dissemos, se não verifica.

Sdr, não vemos que do exposto resulte qualquer acordo quanto à área de 1071m2. É certo que o Ministério não contestou “expressamente” esta área alegada pela Impugnante, mas não só não tinha de o fazer para obstar à “confissão”, como sustenta que a área não é inferior a 2000m2.
Poderemos ficcionar que o Ministério fala de uma área total, ou por a impugnante usar a insígnia E…, enquanto a Impugnante se refere apenas à “área de venda do estabelecimento Que nos termos do n.º 1 do art.º 1º da Portaria n.º 200/2013, de 31 de Maio, corresponde a “...toda a área de comércio alimentar apurada de acordo com os seguintes coeficientes de ponderação:
i) A área de venda do estabelecimento inferior a 1750 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 90%;
ii) A área de venda do estabelecimento igual ou superior a 1750 m2 e inferior a 5000 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 75%;
iii) A área de venda igual ou superior a 5000 m2 está sujeita a um coeficiente de ponderação de 60%.””, mas nem isso é suficientemente seguro para podermos concluir que houve “confissão” do Ministério em relação à área de 1071m2 alegada pela Impugnante.

Por conseguinte, cremos que a procedência da impugnação baseada também neste vício não se pode manter, pelo que se revoga a sentença nesta parte.

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em negar provimento ao recurso e, com a presente fundamentação, determinar a anulação da liquidação impugnada e julgar procedente a impugnação.
Custas pelo Recorrente.
Porto, 28 de setembro de 2017.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira