Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:00439/19.8BEAVR
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:03/11/2021
Tribunal:TAF de Aveiro
Relator:Paula Moura Teixeira
Descritores:IRC; FATURAS FALSAS; VERIFICAÇÃO DOS PRESSUPOSTOS; INDÍCIOS; RECURSO A MÉTODOS INDIRETOS
Sumário:I. Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

II- Decorre da conjugação do n.º 1 do art.º 125º e n.º 2 do art.º 123.º do CPPT, art.º 615º e 607.º do CPC que a sentença deve conter fundamentação da matéria de facto a qual consiste na indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz e a sua apreciação crítica de modo a perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão.

III. Vem a jurisprudência entendendo de modo uniforme que, quando estão em questão correções de liquidações quer de IVA quer de IRC, por desconsideração dos gastos documentados por faturas, as quais foram consideradas falsas pela administração tributária, as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta são as seguintes:
Em primeira linha compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, terá que demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na fatura foi simulada.
Em segunda linha, e após feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito deduzir os custos declarados na determinação da respetiva matéria tributável nos termos que decorrem dos artigos 23.º do CIRC, e 19.º n.º 3 do CIVA, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade.

IV. O n.º 1 do artigo 100.º do CPPT não deixa de ser a aplicação ao processo judicial tributária da regra geral sobre o ónus da prova no procedimento tributário, constante do artigo 74º, nº1 da LGT, (prevista também no nº 1 do artigo 342º do CC), nos termos da qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração e dos contribuintes recai sobre quem os invoque.*
* Sumário elaborado pela relatora
Recorrente:M.
Recorrido 1:Autoridade Tributária e Aduaneira
Votação:Unanimidade
Decisão:Negar provimento ao recurso.
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:Emitiu parecer no sentido da baixa dos autos à primeira instância.
1
Decisão Texto Integral:Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
*

1. RELATÓRIO

O Recorrente, M., contribuinte fiscal n.º (...), na qualidade de revertido, interpôs recurso da sentença prolatada, pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Aveiro, que julgou improcedente a impugnação judicial visando as liquidações adicionais de IRC e IVA da sociedade comercial “Cortiças (...), Lda.”. dos exercícios de 2012 a 2014, no montante global, respetivamente, € 743.123,29.

O Recorrente não se conformou com a decisão tendo interposto o presente recurso formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:

“(…)
Conclusões:
A. Nos termos alegado nos artºs 12º e 13º destas alegações
Pode-se concluir que em momento algum da parte 3.1 da DS os dois factos essenciais que teriam que ter sido dado como provados pela DS, para que a DS pudesse de forma coerente sustentar em termos factuais a decisão que tomou, artº 607, do CPC, nomeadamente
- A contabilidade da C(...) é falsa.
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.
foram efectivamente dados como provados na DS
e assim a DS aqui recorrida é nula por violação dos artºs:
- 154º do CPC, que determina que todas as decisões sobre pedidos controvertidos devem ser fundamentadas;
- artº 195º do CPC já que a omissão da fundamentação influiu na decisão da causa
- artº. 615º/1 b) e c) do CPC, já que efetivamente a DS aqui recorrida não dá como provadas nem especifica, os fundamentos de facto em que se baseia para tomar a decisão que tomou

B. Nos termos alegado nos artº. 14º destas alegações
Foi alegado pelo aqui A., artº 72º da PI e 6º das alegações e consta do RI a fls 4 que:
A contabilidade da C(...) estava organizada de forma correcta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas.
A AT no artigo 47º da Contestação confirma este facto.

E portanto este facto consta do RI e foi trazido pela AT para os autos e foi aceite pelo impugnante e deve assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.
Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
a contabilidade da C(...) estava organizada de forma correcta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas, cfr fls 4 do RI

C. Nos termos alegado no artº. 15º destas alegações
Foi ainda alegado pelo aqui A., artºs. 34 e 35º da PI que:
como consta do ponto II.3.5.1. fls. 5 quadro das compras a C(...) nos anos de 2012 a 2014 comprou:
2012. €474.084,54 em rolhas
2013. €618.064,70 em rolhas
2014. €1.964.098, em rolhas
Que depois secou, limpou, tratou, classificou e vendeu as rolhas, tendo facturado dessas vendas, cfr quadro a fls 6
2012: €575.664,
2013: €647.131,62
2014: €2.181.821,08

E portanto este facto consta do RI e foi trazido pela AT para os autos e foi aceite pelo impugnante e deve assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC,
elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve este facto ser dado como provado.

D. Nos termos alegados no artº. 16º destas alegações
Foi ainda alegado pelo aqui A., artº 33º e 41º da PI, que:
Tendo em conta que o elemento determinante do preço da rolha é a qualidade e não a dimensão, rolhas de menor calibre mas de maior qualidade podem ser vendidas a um preço superior do que rolhas de maior calibre e menor qualidade.
A AT em sede do RI em vários pontos do mesmo afirma que nunca em circunstância alguma uma rolha de menor calibre pode ser vendida a um valor superior a uma rolha de maior calibre,
Acontece que a AT faz tal afirmação perentória, sem qualquer base probatória carreada para os autos que não seja a convicção AT contida no RI
Convicção da AT que infelizmente a DS acriticamente aceita,
Ora, como se demonstrou nestas alegações para onde se remete a única prova produzida nos autos sobre este tema determina uma conclusão totalmente contrária.

E, portanto, este facto alegado pelo A. na PI deve assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.
Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC,
elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
Tendo em conta que o elemento determinante do preço da rolha é a qualidade e não a dimensão, rolhas de menor calibre mas de maior qualidade podem ser vendidas a um preço superior do que rolhas de maior calibre e menor qualidade.

E. Nos termos alegado no artº. 18º destas alegações
Foi dado como não provado pela DS que:
25º e 57º (rolhas de má qualidade foram adquiridas como rolhas e vendidas como sendo apara),
ora entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto
mas antes que deve ser dado como provado que
a C(...) nos anos de 2013 e 2014 vendeu como apara especial um número identificado de rolhas de muito má qualidade.
Em primeiro lugar a decisão tomada pela DS nesta matéria é totalmente omissa em relação à prova contida nos autos que permitiu tal decisão em violação ao artº 607º, 4 do CPC.
Por outro lado a AT não apresentou nenhum elemento de prova que leve a concluir que o que está evidenciado na contabilidade como aparo especial não são efetivamente rolhas de má qualidade,
O único “argumento” apresentado pela AT em sede do RI é que negar por negar.
não tendo assim a AT cumprido minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT,
Sendo que a “apara especial” é constituída por um conjunto de rolhas dentro dos milhões de rolhas que a C(...) comprou e vendeu que são de tão má qualidade que esta não consegue vender como rolhas e assim vende como “apara especial”.

Ora, como se demonstrou a única prova produzida nos autos sobre este tema o depoimento do A. e testemunhal determina uma conclusão totalmente contrária.

E portanto este facto alegado pelo A. na PI artºs 22 e 57º deve assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos a dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na DS.

Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC,
elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
a C(...) nos anos de 2013 e 2014 vendeu como apara especial um número identificado de rolhas de muito má qualidade

F. Nos termos alegado no artº. 19º destas alegações
Foi ainda dado como não provado pela DS que:

-48º e 52º e 56º (não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre das operações de lavagem e secagem efetuadas internamente),
ora salvo melhor opinião entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto
mas antes deve ser dado como provado que:
- Não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre da actividade principal desenvolvida pela C(...) nomeadamente compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na DS).
Como sempre se identificou desde a fase da reclamação graciosa e em sede da PI como constituindo mais um dos Grandes erros do RI que prejudicava em absoluto a compreensão da AT da actividade da C(...), as conclusões do RI e todo o valor probatório,
A AT em sede do RI manifesta a convicção - que nunca em circunstância alguma a C(...) no exercício da sua actividade podia alterar o calibre de rolhas que tivesse adquirido transformando rolhas de calibre superior em rolhas de calibre inferior –
A DS assume esta convicção da AT de forma acrítica em relação à natureza da actividade desenvolvida pela C(...) o que tem como consequência que todas as conclusões da DS nesta matéria estão também totalmente prejudicadas na sua validade já que efetivamente a C(...) no exercício da sua actividade altera o calibre de rolhas adquiridas transformando rolhas de calibre superior em rolhas de calibre inferior,

Ora como se alegou os únicos elementos de prova trazidos aos autos sobre este tema o depoimento do A. e testemunhal determinam em absoluto que todas estas “conclusões” contidas na DS não têm qualquer fundamento que não seja que esta era a perspetiva que dava jeito à AT

Por outro lado e como resulta do facto 1 dado como provado na DS a actividade principal desenvolvida pela C(...) - consistindo a sua atividade efetiva em compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende,( sublinhado nosso).

Ora essa actividade que se dedigna por topejar e que na PI e nas Alegações se identificava como calibrar ou tratar, consiste precisamente em colocar as rolhas numa máquina que lixa as mesmas retirando impurezas ou pequenos defeitos das mesmas estamos a falar de alterar a dimensão e espessura das rolhas em milímetros
Veja-se estamos a falar de rolhas com calibres de 49/24, 45/24, 38/24 cfr RI, ou seja alterar o seu calibre significa apenas diminuir as mesmas em milímetros nada mais, e daí resultam:
- Rolhas mais pequenas ou se se quiser de menor calibre;
- com menos impurezas e mais uniformes, ou seja de maior qualidade;
- e que são mais valiosas porque são de muito melhor qualidade;
- E como resíduo desta actividade desenvolvida pela C(...), resulta apenas a produção de pó que é ensacado e encaminhado para o lixo.

Por outro lado analisando os números constantes do RI, á luz desta realidade em sede de valores faturados e de rolhas compradas e vendidas pela C(...) nos termos alegados, não existe ao contrário do que a AT pretende alegar com uma análise truncada dos mapas de inventário qualquer incongruência já que tudo o que a C(...) vendeu, comprou.
Sendo que a C(...) pode ter comprado rolhas de calibre A, e depois de as topejar pode ter vendido essa rolhas com um calibre menor mas a um preço mais elevado.

E assim tendo em conta que a AT não cumpriu minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT,

Tendo ainda em conta o alegado em 15º e 16º

E a única prova produzida nos autos

Mais uma vez este facto deve ser dado como provado e não como não provado. Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
- Não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre da actividade desenvolvida pela C(...) nomeadamente compra de rolhas, a respetiva escolha topejar a separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na DS).

G. Nos termos alegado no artº. 20º destas alegações
Foi ainda dado como não provado que:
- 41º (não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas as compras e tendo em conta os inventários, porque isso decorre das operações de escolha e tratamento interno das rolhas),
ora salvo melhor opinião entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto
mas antes que deve ser dado como provado que efectivamente:
Não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas e as compras tendo em conta os inventários, já que a pequena diferença constatada pode ser explicada por erros nas contagens das existências, pelas existências que reportaram do ano anterior e porque em resultado da actividade principal desenvolvida pela C(...) nomeadamente compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na DS), se justifica que o calibre de algumas das rolhas compradas seja diferente do calibre de algumas das rolhas vendidas.

Efectivamente e como mais uma vez sempre se identificou desde a fase da reclamação graciosa e em sede da PI como constituindo um dos grandes erros do RI que prejudicava em absoluto a compreensão da AT da actividade da C(...) e todo o valor probatório do RI e as conclusões do mesmo
A AT em sede do RI manifesta a convicção de que - existem incongruências quantitativas entre as vendas as compras e tendo em conta os inventários
já que analisando o número de rolhas compradas e vendidas e em inventário elaborando uma análise por calibre de rolha, não existe correspondência entre o número de rolhas compradas do calibre X com o numero de rolhas vendidas desse mesmo calibre e podem existir rolhas vendidas do calibre B sem terem sido compradas rolhas de igual número desse calibre.

Infelizmente e mais uma vez a DS assume esta convicção da AT de forma acrítica o que tem como consequência que todas as conclusões da DS nesta matéria estão também totalmente prejudicadas na sua validade já que efectivamente não existe qualquer incongruência significativa como se demonstrará,
Ora mais uma vez esta conclusão contida na DS não é sustentada em qualquer elemento probatório carreado para os autos,
Nem sequer é objecto de qualquer fundamentação em violação do artº 607º/4 do CPC a única referencia que é feita em sede da DS é mais uma vez na parte 5. Fundamentação de Direito e não nos pontos 3 ou 4 a págs. 15 quando referindo-se ao “desaparecimento de cortiça” refere que O Tribunal também considera que, sendo verdade que o sujeito passivo faturou vendas de rolhas para as quais não existe explicação nos inventários inicial e final e nos documentos de compras, isso equivale a um forte indício justificativo da conclusão retirada pela AT quanto à falsidade da contabilidade sob análise.
Por outro lado mesmo dos elementos contidos no RI em sede de volume de compras e de vendas de rolhas nos anos de 2012, 2013 e 2014 e tendo em conta as existências não resulta qualquer incongruência significativa,
em todos os anos a C(...) comprou mais rolhas do que vendeu algumas ficaram em inventário outras foram vendidas como apara especial,
Cfr, quadros a fls 14,5 do RI ano 2012, a fls 16,17 para o ano de 2013 e a fls 20/21 para o ano de 2014
Sendo que a diferença pequena é explicada por erros nas contagens das existências e pelas existências que reportaram do ano anterior
Tendo em conta o alegado nos pontos 15º, 16º e 19º destas alegações dando-se assim esses factos como provados nos termos alegados

E assim mais uma vez as alegadas incongruência estão perfeitamente explicadas.

não tendo assim a AT cumprido minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT,
Mais uma vez este facto deve ser dado como provado e não como não provado. Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
Não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas e as compras e tendo em conta os inventários, já que a pequena diferença constatada em sede termos quantitativos pode ser explicada por erros nas contagens das existências, pelas existências que reportaram do ano anterior e em resultado da actividade principal desenvolvida pela C(...) compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na DS), e assim se justifica que o calibre das rolhas compradas possa ser diferente do calibre das rolhas vendidas.

H. Nos termos alegado no artº. 21º destas alegações

Foi ainda dado como não provado pela DS que:
- 29º (a diferença de 1.010 kg de cortiça em bruto “desapareceu” porque secou e perdeu peso),
ora salvo melhor opinião entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que a diferença de 1.010,00 KG existente entre a quantidade de cortiça em bruto que não foi utlizada na fabricação de quaisquer rolhas, comprada e vendida em bruto no ano de 2012 a fls 15 do RI, se deve apenas ao facto de a cortiça entre o período de compra e venda ter sido transportada, ter secado, ter sido tratada e ao secar e ao ser tratada ganha maior qualidade e portanto pode ser vendida a um preço superior, mas perde água e assim perde peso,

A AT não carreou para os autos qualquer prova nesse sentido,
não tendo assim a AT cumprido minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT,

Bem pelo contrário já que a AT no artº 36º da contestação até aceita a explicação dada pelo aqui A para a diferença de peso

Por outro lado a DS não só reconhece que esse fenómeno existe
Sabe-se por ser publico…. Até ao final da pag 16 da DS.
Como reconhece que a única prova produzida nos autos sobre este tema as declarações do A. e da testemunha J. Diretor do grupo A. confirmam que efectivamente essa perda de peso é real e existe e em resultado de vários factores.
Mas depois como que por um passo de mágica;
Tendo em conta a posição da AT na contestação, tendo em conta que a DS aceita que essa perda de peso tem lugar.
E que o único elemento de prova carreado para os autos sobre este tema, as declarações supra transcritas comprovam essa perda de peso,
A DS dá tal facto como não provado, inexplicável!!!

Assim e não tendo assim a AT cumprido minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT,
Mais uma vez este facto deve ser dado como provado e não como não provado. Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC, elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que:
que a diferença de 1.010,00 KG existente entre a quantidade de cortiça em bruto que não foi utlizada na fabricação de quaisquer rolhas, comprada e vendida em bruto no ano de 2012 a fls 15 do RI, se deve apenas ao facto de a cortiça entre o período de compra e venda ter sido transportada, ter secado, ter sido tratada e ao secar e ao ser tratada ganha maior qualidade e portanto pode ser vendida a um preço superior, mas perde água e assim perde peso.
I. Nos termos alegado no artº. 22º destas alegações

Foi ainda dado como não provado que:
62º (as empresas emitentes das faturas reputadas falsas atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas), ora salvo melhor opinião entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que efectivamente:
as empresas emitentes das facturas a saber a R., Lda, M., V. e M. atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas.
Em primeiro lugar porque nunca a AT afirmou ou alegou e muito menos carreou para os autos qualquer elemento de prova no sentido de provar que qualquer uma dessas empresas não desenvolvia a actividade de produção ou de compra e venda de rolhas.
Bem pelo contrário efetivamente mesmo que se aceita-se que o teor das pags 27 a 81 do RI possam ser considerados como prova,
A AT alegou apenas que essas desenvolvendo essa actividade e estando todas colectadas nesse CAE, não teriam capacidade para produzir um volume tão grande de rolhas como aquelas evidenciadas nas facturas emitidas à C(...),
Por outro lado foi produzida prova nos autos no sentido de que todas essas entidades atuavam no sector da compra e venda de rolhas,

Neste caso pode-se mesmo afirmar que a DS “foi mais papista que o papa” já que deu como não provado algo que nem sequer a AT alega,

Mais uma vez este facto deve ser dado como provado e não como não provado.
Assim e nos termos dos artºs. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC,
elaborando uma adequada análise da prova produzida
ao contrário do decidido na DS aqui recorrida o D. Ac. a proferir por Vª. Exªs. deve assim dar como provado que: as empresas emitentes das facturas a saber a R., Lda, M., V. e M. atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas.

J. Nos termos alegados no ponto 23º e 24 destas alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que em momento algum a DS aqui recorrida deu como provado que - As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.
Mas levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que a DS em sede dos factos dados como provados tinha dado como provado esse facto

Ora salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que:
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) não são falsas.

Nos termos alegados uma correcta análise da única prova produzida nos autos permite concluir exactamente o contrário ou seja que as facturas não são falsas,
Ou pelo menos permite suscitar a dúvida o que ao abrigo do artº. 100º do CPPT acabaria sempre por determinar a anulação do acto aqui impugnados senão vejamos.
A AT no RI a fls 4. assume que a contabilidade da C(...) estava organizada de forma correcta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas,
E assim este facto nos termos alegado no artº 14º destas Alegações deve ser dado como provado,

Por outro lado todas essas empresas actuavam no mercado, tinham número fiscal activo e comercializavam rolhas, facto a dar como provado nos termos alegados no ponto 22º destas Alegações, para o qual se remete.

Por outro lado e como a AT reconhece no RI e na contestação constam da contabilidade da C(...) todas as facturas devidamente contabilizadas, identificação dos meios de pagamento e guias transporte,
cfr RI. Cfr. 300 docs juntos com a RG,

Por outro lado e nos termos alegados em 14º destas alegações deve ser dado como provado que
A contabilidade da C(...) estava organizada de forma correcta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas.
Tendo em conta o alegado no ponto 25º destas alegações,

E assim face a este enquadramento as facturas devidamente contabilizadas presumem-se verdadeiras, artº 75º da LGT
Também neste sede mais uma vez se pode concluir que a AT com base em factos truncados e indícios não provados não pode presumir actos ilegais em relação à C(...), sem para tal reunir prova
não tendo assim a AT mais uma vez cumprido minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75º da LGT e 100º do CPPT.

Bem pelo contrário os únicos factos relevantes que resultam provados nesta sede demonstram a actuação legal da C(...) e que a mesma efectivamente comprou essas rolhas as escolheu, lavou, tratou/topejou, seriou e classificou e depois as vendeu, é que as vendas da C(...) na média dos três anos analisados foram efetuadas à A., SA, 74,75% no ano de 2012, 84,93% no ano de 2013 e 91,67% no ano de 2014, cfr RI pp6 (empresa que a própria AT considera o player de referencia nesta área de negócio),

E a AT em momento algum coloca em causa essas vendas e então pergunta-se se a C(...) vendeu essas enormes quantidade de rolhas à A. e essas vendas são verdadeiras, onde arranjou as rolhas? Este elemento retira qualquer fundamento lógico às mirabolantes alegações da AT em relação à existência de facturas falsas em sede da aquisição das rolhas por parte da C(...), porque então as facturas de venda emitidas pela C(...) também tinham que ser falsas, e assim a A. também tinha contabilizado facturas falsas.
Assim mais uma vez se tem que concluir que a única prova produzida nos autos nesta sede confirma a veracidade da contabilidade da C(...) e dos seus docs de suporte e de todas as facturas que a AT considera falsas - artº 75º da LGT,
E portanto não permite sob pena de grave violação do regime do artº 75º da LGT, levando aqui a cabo o tal exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que a DS em sede dos factos dados como provados tinha dado como provado esse facto que todas as facturas emitidas pelos quatro fornecedores R., Lda, M., V. e M., são falsas

Mas antes corrobora a veracidade de todas essas facturas contidas na contabilidade da C(...).

Devendo assim a DS aqui recorrida, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que a DS em sede dos factos dados como provados tinha dado como provado esse facto que todas as facturas emitidas pelos quatro fornecedores R., Lda, M., V. e M., são falsas
ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados
Ao contrário do decidido na DS aqui recorrida não dê assim como provado que:
As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.
mas antes que dê como como provado que:
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) não são falsas.

Por outro lado e ainda nesta sede não se pode deixar de realçar que a AT nesta sede não alega facto apenas insere no RI à C(...) um conjunto de afirmações elaboradas não se sabe como supostamente da autoria de funcionários da AT afirmações que não estão fundamentadas com documentos ou quaisquer elementos de prova e de suporte já que a AT não juntou qualquer, prova, documento ou mesmo RI, condenação, confissão, sentença, que suporte tais ilações
Efetivamente não se desconhece que ao abrigo do artº 76º da LGT as informações prestadas pela inspecção tributária fazem fé quando fundamentadas,
E precisamente por isso é que o artº 62º, 3 do RCPIT obriga a que os RIs elaborados pela inspeção tributária devem conter um conjunto muitos vasto de elementos, nomeadamente aliena i) descrição dos factos fiscalmente relevantes … com menção e junção dos meios de prova e fundamentação legal de suporte das correcções efectuadas.
Mas mesmo neste caso as afirmações, ilações e conclusões emitidas pela AT no RI não valem só por si só por estarem contidas no RI valem e fazem fé em juízo como resulta do artº 76º da LGT mais uma vez se estiverem acompanhadas e… com menção e junção dos meios de prova,
Ora o que consta nos autos em relação às quatro entidades emissoras das referidas faturas não é nada disso, são apenas, supostos factos, ilações e conclusões formuladas pela AT sem qualquer menção ou junção de meio de prova, e note-se que a AT nem sequer se deu ao trabalho de indicar os inspectores tributário que alegadamente formularam estas afirmações como testemunhas nos presentes autos,

E assim à luz dos artºs 75º da LGT e 62, 3 do RCPITA temos que concluir que o conjunto de afirmações e de ilações supostamente contidas em RIs ou outros documentos não identificados alguns provisórios, referentes a terceiros que não a C(...), emitidos pela própria AT em sede do RI , em relação às quatro entidades emissoras das faturas contabilizadas pela C(...), não constituem um documento que faça fé em juízo,
E assim ao contrário do decidido na DS os autos não reúnem nem factos nem sequer indícios do alegado pela AT,
Já que mesmo os indícios têm que estar devidamente acompanhados dos meios de prova, aliás o artº 75, 2 da LGT mais uma vez se refere a indícios fundados, senão seria muito fácil à AT levantar um conjunto de suspeitas e automaticamente caberia aos contribuintes o ónus de as rebater não é isso que a lei determina artº 75, 2 da LGT e muito menos que a nossa melhor jurisprudência defende.
E muito menos essa afirmações referentes as quatro entidades fornecedoras da C(...) emissoras da faturas contabilizadas pela C(...), constitui assim algum indicio que coloque em causa a presunção de veracidade da contabilidade da C(...) e das facturas contabilizadas pela C(...) emitidas por esses seus quatro fornecedores, e que determine a inversão do ónus da prova como se defende na DS,
Nestes termos a DS ao decidir como decidiu está em clara violação do regime dos artºs 75, 76º da LGT e artº 100º do CPPT.
Pode-se assim concluir que em sede dos presentes autos a AT não juntou, carreou, ou produziu qualquer prova documental, testemunhal ou outra em relação ao alegado nessas reproduções, salvo o texto dessas mesmas reproduções contido no RI nesta sede, texto que juridicamente como aqui se explanou não pode ser valorado de outra forma senão como um conjunto de afirmações, ilações produzidas por funcionários da AT, mas que não tem qualquer valor enquanto prova ou indicio,

E assim salvo melhor opinião a DS procedeu a uma errónea aplicação do direito, violando do regime definido nos artºs 75º e 76º da LGT e 62º, 3 do RCPITA nos termos aqui alegados,

Devendo assim a DS aqui recorrida, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que a DS em sede dos factos dados como provados tinha dado como provado esse facto que todas as facturas emitidas pelos quatro fornecedores R., Lda, M., V. e M., são falsas
ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados
Ao contrário do decidido na DS aqui recorrida não dê assim como provado que:
As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.
mas antes que dê como como provado que:
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) não são falsas.

L. Nos termos alegados no Ponto 25 destas Alegações:

À luz do alegado nomeadamente nos pontos 23º a 24º destas Alegações mais uma vez a DS aqui recorrida é suscetível de critica por ilegalidade ao abrigo do regime dos artºs. 640º do CPC e 662º do CPC quando dá como não provado que:
A C(...) comprou efectivamente as rolhas a esses fornecedores,
ora entende a aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que:
A C(...) comprou efectivamente as rolhas a esses fornecedores,

Devendo assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados dê com provado que
A C(...) comprou efectivamente as rolhas a esses fornecedores,

M . Nos termos alegados no ponto 26º destas Alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que o Ponto 14º da parte 3.1. da DS não constitui qualquer facto ou conjunto de factos dados como provados na DS, o que não se concede e portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que esse ponto 14 corresponderia a um conjunto de factos dados como provados na DS, salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida tendo em conta ao alegado nos pontos 14º a 22º destas Alegações não se pode dar como provado esses factos

Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados não dê assim como provados o facto ou factos contidos no ponto 14. Da Parte3.1. da DS.

N. Nos termos alegados no ponto 27º destas Alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que o Ponto 15º da parte 3.1. da DS não constitui qualquer facto ou conjunto de factos dados como provados na DS, o que não se concede e portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que esse ponto 15 corresponderia a um conjunto de factos dados como provados na DS, salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida tendo em conta ao alegado nomeadamente nos pontos 23º a 25º destas Alegações não se pode dar como provado esses factos

Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados não dê assim como provado o facto ou factos contidos no ponto 15. Da Parte3.1. da DS.

O. Nos termos alegados no ponto 28º destas Alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que o Ponto 5º da parte 3.1. da DS não constitui qualquer facto ou conjunto de factos dados como provados na DS, o que não se concede e portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que esse ponto 3 corresponderia a um conjunto de factos dados como provados na DS, salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida tendo em conta ao alegado nomeadamente nos pontos 22º 23º a 25º destas Alegações não se pode dar como provado esses factos
Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados não dê assim como provado o factos ou factos contidos no ponto 5. Da Parte3.1. da DS.

P. Nos termos alegados no ponto 29º destas Alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que o Ponto 3º da parte 3.1. da DS não constitui qualquer facto ou conjunto de factos dados como provados na DS, o que não se concede e portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que esse ponto 3 corresponderia a um conjunto de factos dados como provados na DS, salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida tendo em conta ao alegado nomeadamente nos pontos 22, 23º a 25º destas Alegações não se pode dar como provado esses factos
Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC,
E uma correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Nos termos aqui alegados não dê assim como provado o facto ou factos contidos no ponto 3. Da Parte3.1. da DS.

Q. Nos termos alegados no Ponto 30 destas alegações:
Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º, ou seja que a DS na parte 3.1. ou outra nunca deu como provado um dos factos essenciais para que a DS pudesse de forma coerente sustentar em termos factuais a decisão que tomou, artº 607, do CPC, nomeadamente
- A contabilidade da C(...) é falsa.
E portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que esse facto foi dado como provado na DS, o que não se concede, salvo melhor opinião entende o aqui recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida tendo em conta o teor de todas estas alegações para os quais se remete não se pode dar como provado esse facto.

Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por Acórdão. que realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 100º, 281º do CPPT, 640º e 662º do CPC,
E uma
correta aplicação do direito artºs 281º do CPPT e 639º do CPC, Nos termos aqui alegados não dê assim esse facto como provado

R. Dos Pedidos:
I.
Partindo assim desta nova base factual resultante destas Alegações Nomeadamente todos os factos que devem ser dados como provados nos termos dos destas alegações e os que não devem ser dados como não provados e que a DS tinha dado como não provados

Deve assim a DS aqui recorrida ser revogada e substituída por D. Ac que:
1. Realizando uma adequada avaliação da prova produzida arts. 281º do CPPT e 640º e 662º do CPC, em respeito pelo artigos75º e 76º do da LGT,
Nos termos aqui alegados
E partindo da nova base factual dada como provada nas presentes alegações para a qual se remete
Que em resumo e em sede dos factos decisivos nos presentes autos considera que:
- A contabilidade da C(...) é verdadeira.
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) não são falsas.
- A C(...) comprou efetivamente as rolhas a esses fornecedores,

2. Realizando um correta aplicação do direito a esta nova base factual nos termos aqui alegados, e nos termos dos artºs 281º do CPPT e 639º do CPC,
Considere que
- Os gastos identificados nas faturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) no anos de 2012, 213 e 2014, são assim verdadeiros e dedutíveis ao abrigo do artº 23º do CIRC,
- não há assim lugar a qualquer tributação autónoma ao abrigo do artºs 88, 1 do CIRC,
- E o IVA suportado nas referidas facturas é dedutível ao abrigo do artº 19, 1 do CIVA,
3. E assim julgue procedente o pedido formulado na impugnação judicial em sede de ausência de fundamentação de direito e de facto dos actos impugnados em violação dos artº 99º e 100º do CPPT.

dando como provado e deferido o pedido formulado na impugnação judicial anulando todos os actos impugnados,
o que desde já se requer.

Em consequência do supra alegado as liquidações de juros compensatórios, são assim ilegais já que nos termos expostos não houve lugar a qualquer atraso na liquidação imputável ao contribuinte artº. 35º da LGT, não havendo assim lugar à liquidação de juros compensatórios, exigidos pela AT na sequência dos actos de liquidação aqui impugnados.
E tendo a DS não anulado as liquidações de juros compensatórios impugnadas entende a aqui recorrente que a DS aqui recorrida padece de erro no enquadramento jurídico aplicável, 281º do CPPT, 639, 640º e 662º do CPC,

Devendo assim e mais vez e sem conceder nos termos dos artºs. 281º, do CPPT, , 639, 640º e 662º do CPC, a Sentença aqui recorrida ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, dê provimento ao recurso dando como provado e deferido ao pedido formulado na impugnação judicial anulando os atos de liquidação de juros compensatórios impugnados.
o que desde já se requer.

II. Nos termos alegados no Ponto 31º destas Alegações:

Mais uma vez sem prescindir face ao alegado em 13º e ao alegado em 24º e em 30º destas Alegações e portanto levando aqui a cabo um exercício especulativo, colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que se tinha provado e a DS tinha dado como provado os factos essenciais que teriam que ter sido dado como provados pela DS, para que a DS pudesse de forma coerente sustentar em termos factuais a decisão que tomou, artº 607, do CPC, nomeadamente
- A contabilidade da C(...) é falsa.
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.

o que se reitera não se concede
sempre a AT estaria obrigada a fixar o RLE e o LT da C(...) através de métodos indirectos e não através da avaliação directa como procedeu ao não aceitar as mesmas como gasto fiscalmente aceite em sede de IRC e ao não permitir a dedução do IVA
E assim mais uma vez a DS merece censura em sede da errónea aplicação do direito artºs 639º do CPC,

Efectivamente e nos termos aqui alegados para os quais aqui se remete entende a impugnante que mesmo que a perspectiva da DS fosse a verdadeira, o que não se aceita, sempre e em relação aos anos de 2013 e 2014 a AT teria que ter recorrido à avaliação indirecta da matéria tributável, nos termos dos artºs 87º/1b) e 88º da da LGT, para fixar o valor mais real possível da MC e do RT da C(...).

Ou seja nos termos do artº 90º da LGT aplicando “ as margens médias de lucro liquido sobre compras e fornecimentos de serviços de terceiros”, “ coeficiente técnicos de consumos ou utilização de matérias primas” “uma relação congruente e justificada entre os factos apurados e a situação concreta do contribuinte” poder identificar a matéria tributável real e verdadeira da C(...).

Salvo melhor opinião, a avaliação direta não consiste em fixar o valor real dos proveitos mas sim o valor real do Lucro Tributável (LT).
E não se pode ignorar que o LT corresponde nos termos do artº 17º do CIRC ao resultado líquido do exercício (RLE) acrescido de variações patrimoniais positivas e menos variações patrimoniais negativas eventualmente corrigidas nos termos deste código.
E que para o apuramento do RLE é necessário atender aos proveitos é verdade mas também aos gastos ou encargos necessários à sua obtenção.

E que o rendimento real por força dos Princípios da Igualdade e da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, artºs 13º e artº 104º/2 e, o Principio da legalidade fiscal artºs 103º/2 e 165º/1 i) da CRP e a LGT artºs 81ºss. é precisamente essa diferença entre proveitos e custos efetivamente suportados.

E não se pode bastar com a fixação dos proveitos reais esquecendo os gastos reais, porque se subtrairmos aos pretensos proveitos reais gastos não reais não se apura o rendimento real o LT real a que obriga o p. da igualdade.

Mas antes o LT completamente afastado da realidade e nestes termos violando a CRP, Princípios da Igualdade e da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, artºs 13º e artº 104º/2 e, o Principio da legalidade fiscal artºs 103º/2 e 165º/1 i) da CRP e a LGT artºs 81ºss.

A se aceitar tal interpretação dos referidos preceitos legais, como resultaria da DS na hipótese aqui colocada
salvo melhor opinião estaríamos sempre perante uma violação manifesta da CRP, Principio da Igualdade e da capacidade contributiva artºs 13º e artº 104º/2 e, o Principio da legalidade fiscal artºs 103º/2 e 165º/1 i) da CRP

e portanto estaríamos perante uma interpretação dos referidos preceitos dos artº.s 81ºs da LGT nomeadamente 83º. e 87º que seria inconstitucional.

Assim sendo e colocando-se aqui então a hipótese para meros efeitos argumentativos que
Se tinha provado e a DS tinha dado como provado os factos essenciais que teriam que ter sido dado como provados pela DS, para que a DS pudesse de forma coerente sustentar em termos factuais a decisão que tomou, artº 607, do CPC, nomeadamente
- A contabilidade da C(...) é falsa.
- As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.
o que se reitera não e concede ao contrário do decidido na DS, sob pena de violação manifesta dos referidos Princípios Constitucionais supra identificados
E do regime constitucionalmente adequado definido em sede da LGT das regras da AD e da AI, artºs. 81ºss e 87º e 88º da LGT a MC teria que ter sido fixada teria que ter recorrendo à avaliação indireta para fixar um novo lucro tributável real ou o mais próximo do real tendo em conta os proveitos que a AT imputa à impugnante, teria que se ter recorrido face ao valor de proveitos que apurou aos índices do artº 90º da LGT para fixar o valor real do LT do contribuinte, nomeadamente as margens média de lucro liquido artº 90ºa) da LGT, o coeficiente técnico de consumo ou utilização de matérias primas artº 90ºc) da LGT, a matéria tributável dos anos anteriores 90º/g) da LGT, e uma relação congruente e justificada entre os factos apurados e a situação do contribuinte artº 90º i) da LGT.

Porque em sede da avaliação indireta em função dos critérios definidos no artº 90º da LGT nomeadamente os acima identificados nunca o LT e o consequente IVA a liquidar se poderiam afastar:
- das média de lucro liquido artº 90ºa) da LGT,
- do coeficiente técnico de consumo ou utilização de matérias primas artº 90ºc)
- da LGT, da matéria tributável dos nos anos anteriores 90º/g) da LGT,
- de uma relação congruente e justificada entre os factos apurados e a situação do contribuinte artº 90º i) da LGT.

Na hipótese aqui equacionada a DS, ao ter aceite a aplicação as regras da avaliação direta efetuada pela AT, que determinou a fixação valores em sede de lucro tributável absolutamente irreais e desfasados do que a própria AT sabe ser a realidade da impugnante, violou assim o principio da igualdade na sua manifestação em sede fiscal enquanto principio da tributação pelo rendimento real definido nos artºs 13º e 104º/2 da CRP

E o princípio de que sendo a avaliação indireta subsidiária da avaliação direta ambas visão a determinação do rendimento real dos contribuinte e se a AT tem consciência como é o caso que através da avaliação direta não está a fixar esse rendimento real

E assim a DS aqui recorrida ao ter confirmado o entendimento elaborado pela AT nesta sede padece do vicio de inconstitucionalidade por violação da CRP Princípios da Igualdade e da capacidade contributiva e da tributação pelo rendimento real, artºs 13º e artº 104º/2 e, o Principio da legalidade fiscal artºs 103º/2 e 165º/1 i) da CRP e a LGT artºs 81ºss.

De ilegalidade por violação dos artºs 81ºss da LGT, nos termos explicitados

Vícios que nos termos do artº 99º do CPPT determinam a anulação das liquidações aqui impugnadas

E assim entende a aqui recorrente que a DS aqui recorrida padece de erro no enquadramento jurídico dos factos apurados, artº 639º do CPC

Devendo assim em sede do presente Recurso ao abrigo do regime definido nos artºs. 639º e 665º do CPC,
A DS aqui recorrida deve ser revogada e ser substituído por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, dê provimento ao recurso dando como provado e deferido o pedido formulado na impugnação judicial anulando os actos de liquidação impugnados.

Em consequência do supra alegado as liquidações de juros compensatórios, são assim ilegais já que nos termos expostos não houve lugar a qualquer atraso na liquidação imputável ao contribuinte artº. 35º da LGT, não havendo assim lugar à liquidação de juros compensatórios, exigidos pela AT na sequência dos actos de liquidação aqui impugnados.
E tendo a DS não anulado as liquidações de juros compensatórios impugnadas entende a aqui recorrente que a DS aqui recorrida padece de erro no enquadramento jurídico aplicável, 281º do CPPT, 639, 640º e 662º do CPC,

Devendo assim e mais vez e sem conceder nos termos dos artºs. 281º, do CPPT, 639, 640º e 662º do CPC, a Sentença aqui recorrida ser revogada e ser substituída por Acórdão que efetuando o correto enquadramento jurídico dos factos relevantes na presente ação, dê provimento ao recurso dando como provado e deferido ao pedido formulado na impugnação judicial anulando os atos de liquidação de juros compensatórios impugnados.

o que desde já se requer.

Termos em com o Douto Suprimento de Vossas Excelências deve ser revogada a referida sentença e a final ser substituída por Acórdão que julgue provada e procedente a impugnação judicial,

Pois só dando provimento ao recurso, nos termos propostos, se fará a habitual, Justiça! .(…)”

1.2. A Recorrida não apresentou contra-alegações.

O Exmo. Procurador-Geral Adjunto junto deste tribunal promoveu a baixa dos autos à primeira instância para se pronunciar quanto às alegadas nulidades de sentença, o que não foi promovido, uma vez, analisadas as motivações e conclusões de recurso, o que se pretendia era atacar o erro de julgamento de facto e direito, como melhor infra se verá, e não a nulidade de sentença propriamente dita.

Atendendo a que o processo se encontra disponível em suporte informático, no SITAF e atendendo à situação atual de pandemia, dispensa-se os vistos do Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, submetendo-se à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR

Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, as quais são delimitadas pelas conclusões das respetivas alegações, sendo a de saber se a sentença recorrida incorreu em: (i) erro de julgamento de facto: (ii) erro de julgamento de direito ao concluir que a Administração Tributária demonstrou os pressupostos de facto que a legitimaram a corrigir as liquidações de IRC e IVA com fundamento em simulação das operações tituladas por aquelas faturas e se o Recorrente demonstrou a veracidade das mesmas (iii) erro de julgamento de direito ao julgar legitima a correção efetuada pela AT, por recurso à avaliação direta, o que conduziria uma interpretação inconstitucional dos artigos 81.º, 83.º. e 87.º da LGT.

3. JULGAMENTO DE FACTO

3.1. Neste domínio, consta da decisão recorrida o seguinte:
1. A sociedade “Cortiças (...) Lda.”, nipc (…), com sede na Rua (…), exerceu, sempre na Rua (…), em casa do agora impugnante, a sua atividade de comércio de rolhas de cortiça, consistindo a sua atividade efetiva em compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende e, esporadicamente compra cortiça para venda no mesmo estado – acordo, pág. 3, e 4 do Relatório, a fls. 3 e 122 do PA, declarações de parte, e testemunhas, exceto a terceira, que nada sabe sobre o assunto;
2. Para o exercício dessa atividade nos anos 2012 a 2014, a referida sociedade estava fiscalmente enquadrada no regime geral do IRC e no regime normal trimestral do IVA (até final de 2014), com obrigação de ter contabilidade organizada – acordo, pág. 3 e 4 do Relatório, a fls. 3 e 4 do PA - Ordem 19, pág. 81, do SITAF;
3. Nos anos 2012 a 2014 a contabilidade da sociedade acima referida regista encargos titulados por faturas emitidas por sociedades sem compatível estrutura empresarial e suspeitas de serem emitentes de faturas falsas, cujo IVA deduziu – pág. 20 e 27 a 65 do Relatório, fls. 20 e 27 a 65 do PA;
4. O principal cliente é o grupo A., que representa cerva de 90% do volume de negócios da sociedade do Impugnante – pág. 6 do Relatório, declarações de parte e testemunhas;
5. Com base nas ordens de serviço nº OI201501865, OI201501866 e OI201501867, a AT levou a cabo uma ação inspetiva externa à atividade da sociedade aludida em 1 supra, que culminou com o Relatório final de 2/8/2016, homologado por despacho de 5/8/2016, no qual foram efetuadas correções “de natureza meramente aritmética” em sede de IRC e de IVA dos anos de 2012, 2013 e 2014, por ter considerado que são falsas todas as faturas que se encontram contabilizadas nesse período e que foram emitidas em nome das sociedades “R., , Lda.”, nipc (…), “M., Lda.”, nipc (…), “V., Lda.”, nipc (…) e “M., , Lda.”, nipc (…) – pág. 1 e seguintes do Relatório que consta do PA apenso – Ordem 19, pág. 81 do SITAF;

6. Dessa ação inspetiva resultaram as seguintes liquidações, que a AT notificou ao respetivo sujeito passivo (sociedade aludida em 1):

Nº Liquidação/Doc.OrigemMontante:
16102100056500005863558IRC/201219.903,93
16102100056500005863558Juros Comp./20122.525,89
16102100056100005865300IRC/2013263.788,36
16102100056100005865300Juros Comp./201322.924,29
16102100056100005866518IRC/2014248.091,93
16102100056100005866518Juros Comp./201411.636,53
TOTAL586.870,93
16102100056100005860154IVA/2012.03T526,47
16102100056100005860155IVA/2012.06T1.940,62
16102100056100005860156307,52
16102100056100005860157IVA/2012.09T1.699,69
1610210005610000586019023.659,34
161021000561000058601912.802,82
1610210005610000586019215.258,09
161021000561000058601931.655,39
1610210005610000586019026.735,01
161021000561000058601902.625,15
1610210005610000586020929.114,78
161021000561000058602102.578,05
16102100056100005860211IVA/2014.06T45.535,17
161021000561000058602123.562,97
TOTAL158.252,46
GLOBAL743.123, 39
- fls. 2 e 3 do processo físico, pág. 77 a 81 do Relatório e Reclamações graciosas integradas no PA, Ordem 82 e 92, pág. 895 e 1538, do SITAF;
7. Por não terem disso pagas as referidas dívidas, em 2016 o Serviço de Finanças de Ovar instaurou, contra a sociedade “Cortiças (...) Lda.”, os processos de execução fiscal nº 0159201601138162 e 0159201601145703, que apensou entre si – pág. 2 e 3 do processo físico, não contestado;
8. Em 19/5/2017 a AT reverteu as dívidas acima referidas contra o agora impugnante – artigo 1º da p.i., fls. 3 do processo físico, não contestado;
9. Em 12/9/2017, o agora impugnante reclamou graciosamente contra as liquidações aludidas em 5 supra alegando que padecem de erro sobre os pressupostos da qualificação das faturas como falsas – artigo 2º p.i. e reclamações graciosas integradas no PA, Ordem 82 e 92, pág. 895 e 1538, do SITAF;
10. Por despacho de 22/1/2019 a AT indeferiu as reclamações graciosas – artigo 3º p.i. e reclamações graciosas integradas no PA, Ordem 82 e 92, pág. 895 e 1538, do SITAF;
11. Por cartas registadas de 28/1/2019 a AT notificou o agora impugnante, na pessoa do seu mandatário, do teor das decisões aludidas no ponto anterior – artigo 3º p.i. e reclamações graciosas integradas no PA, Ordem 82 e 92, pág. 895 e 1538, do SITAF;
12. Em 15/4/2019, sob registo postal, o agora impugnante remeteu para o Serviço de Finanças de Ovar a petição inicial da presente impugnação – fls. 22vº e 2 a 21 do processo físico;
13. Do Relatório de inspeção em causa nos autos consta, além do mais, que a AT verificou que os rendimentos declarados desde pelo menos 1996 pelo único gerente de facto (desde a constituição da sociedade em 2010), M., são diminutos e compatíveis, no máximo, com os de um funcionário pouco ou nada qualificado, tendo auferido rendimentos desta sociedade apenas em 2014, no montante total de €4.623,33, tendo a AT concluído que isso pode indiciar que obteve, “de forma camuflada”, rendimentos não declarados provenientes da sociedade aludida em 1 – pág. 10 e 11 do Relatório;
14. Além disso, também consta do Relatório que a AT efetuou análise às compras e vendas declaradas, tendo em conta os inventários iniciais e finais, e verificou que existem diversas divergências que se sintetizam:
Em 2012 comprou 11.110 kg de cortiça e vendeu 10.100 kg, pelo que só poderá ter afetado à produção 1.010kg que necessariamente geraria cerca de 760 kg de “apara de broca”, mas não existe inventário final de cortiça nem venda ou inventário de “apara de broca”;
no mesmo ano faturou venda de 10.040 milheiros de rolhas de 38x24, 198,7 milheiros de 12x24 e 125 milheiros de 45x25
no total de 10.363,7 milheiros, sem que exista registo de compras; no mesmo ano “desapareceram” 11.627,69 milheiros de 45x24 e 70 milheiros de 49x24 no total de 11.697,69 milheiros (provenientes do ano anterior e comprados em 2012, que não foram vendidos nem estão em inventário);
1) o “rebaixamento” de 10.040 milheiros de rolhas de 45x24 para 38x24 geraria 5.087,03 kg de apara, que não se encontra contabilizada;
2) Em 2013 faturou venda de 3.223,5 milheiros de rolhas de 38x24 sem que exista registo de compras e que não poderia ter produzido porque não houve consumo de cortiça, nem rebaixou;
3) no mesmo ano “desapareceram” 605,4 milheiros de rolhas de 45x24
815 milheiros de 49x24 e 30 milheiros de 45x25
no total de 1.450,4 milheiros (que não foram vendidos nem estão em inventário);
- o rebaixamento de rolhas 1.450 milheiros de rolhas (45x24, 49x24 e 45x25) para 3.223,5 milheiros de rolhas de 38x24 é fisicamente impossível e geraria prejuízo estimado de € 38.996,31, tendo em conta o valor médio de compra e o valor médio de venda
- no mesmo ano faturou venda de 3.170 kg de apara especial que não adquiriu e que não poderia produzir porque não consumiu cortiça, nem resultou do rebaixamento de 1.450,4 milheiros de rolhas porque apenas geraria 976,16kg de apara;
- a análise aos preços de compra de cerca de um milhão de rolhas são “irreais”/”falsos”, situação que a AT considera indiciar a “contabilização de faturas de compra por valores muito superiores aos valores efetivamente pagos (a estes operadores e a outros que não procederam à emissão das competentes faturas)”, até porque nesses casos os preços de compra são substancialmente superiores aos preços de venda; estão em causa 96,61% das compras, faturadas por 3 fornecedores suspeitos de serem emitentes de faturas falsas (“M., Lda.”, “V., Lda.” e “M., , Lda.”);
- Em 2014, o “consumo” de 4.800kg de cortiça terá gerado 12.825kg de apara (3.025kg de apara de broca e 9.790kg de apara especial), o que é impossível;
- no mesmo ano faturou vendas de 1.974,23 milheiros de rolhas 45x24 que não adquiriu, não poderia ter produzido, porque precisaria de consumir 6.430,47 kg de cortiça (peso das rolhas vendidas) para além da apara de broca que isso geraria, e também não rebaixou (de 45x25 ou 49/24 para 45x24) porque apenas possuía 913,10 milheiros desses tipos de rolhas e porque isso geraria prejuízo (como se referiu relativamente ao ano 2012);
- o sujeito passivo adquiriu, posteriormente a 12/12/2014, 380 milheiros de rolhas a preço superior a € 94,00/milheiro, que não vendeu nem se encontram no inventário desse ano – pág. 11 a 23 do processo físico;

15. No Relatório também consta que a convicção da AT acerca da falsidade das faturas em causa nos autos assentou nos seguintes indícios:
A) Quanto à sociedade “R. – , Lda.”, sob responsabilidade de R., nif (…), com sede na Charneca (…);
-É não declarante (desde 2010 a 2014) e encontra-se sob inspeção;
- Não exibiu contabilidade alegando ter sido destruída pelo fogo;
- O seu melhor “cliente é a sociedade o agora impugnante;
- O gerente R. não consegue identificar os seus fornecedores;
- A sociedade R. não possui meios financeiros declarados;
- A mesma sociedade só tem um trabalhador, para além do gerente, sem capacidade para produzir 9.450 milheiros de rolhas faturados no 1º semestre de 2013, dos quais 5.200 foram faturadas à sociedade do agora impugnante;
- O gerente R. declarou que a estrutura empresarial da sua sociedade permite produção anual de cerca de 3.000 milheiros e que a produção máxima (ideal) num só dia é de 9 milheiros;
- Em 2013 a sociedade faturou 9.449,5 milheiros, equivalente a 71.5 milheiros por dia;
- A partir de 1/11/2013 o mesmo R. iniciou idêntica atividade, com os mesmos meios (um trabalhador e o gerente), passando a apresentar regularmente as declarações fiscais, mas a sua produção declarada reduziu-se para 1.150 milheiros por ano em 2014 e 2015, equivalente à média diária de 4.75 milheiros;
- O recebimento de clientes era em cheque e estes foram maioritariamente levantados ao balcão, pelo R., e transformados em numerário;
- A sociedade do agora impugnante autorizou derrogação do sigilo bancário e verificou-se que cerca de 75% dos cheques destinados à sociedade sob referência foram levantados ao balcão;
- Ninguém declarou à AT ter efetuado vendas de mercadorias à sociedade de R., apesar de esta ter faturado mais de 16.000 milheiros de rolhas em ano e meio (2012 até junho de 2013);
B) Quanto à sociedade “M., Lda.”, sob responsabilidade de A., com sede em (...);
- Na contabilidade possui escassos ativos fixos (1 máquina e um veículo), usa uma conta bancária, não tem pessoal ao serviço e não subcontratou, não declarou possuir bens imóveis nem ter pagado rendimentos do trabalho;
- Em 2013 foram detetadas 65 faturas emitidas em nome desta sociedade, no montante global de €1.346.123,61, utilizadas por 20 clientes;
- Emitiu faturas com datas anteriores à da receção dos livros de faturas requisitados à tipografia;
- Emitiu faturas com anomalias na respetiva sequência, fora da ordem cronológica;
- Verifica-se enorme divergência entre valor dos pagamentos declarados pelos clientes (utilizadores das faturas) e o valor dos recebimentos declarados pelo emitente, tendo a maior parte dos respetivos cheques sido levantados ao balcão;
- Menção, em documentos de transporte, de matrículas relativas a veículos que não têm qualquer relação com as partes do negócio, não havendo evidência de terem sido alugados;
- Em 2013 declarou vendas de apara que não produziu nem comprou;
- Os inventários não são credíveis (devia existir stock mas diz que este é nulo);
- Em 2013 registou “compras” a um sujeito (S.) conhecido pela AT por ser suspeito de emitir faturas falsas;
- Em 2014 continuou a proceder como antes (continua a faturar sem ter qualquer estrutura para isso e sem pagar imposto);
- A sociedade do agora impugnante autorizou a derrogação do sigilo bancário e verifica-se que foram emitidos cheques para pagamento das faturas em causa e que a maioria foi endossada ou depositada em contas de terceiros;
- Faturas referem que a remessa foi feita para a sede da sociedade do impugnante, mas esta nunca lá teve qualquer instalação;
C) Quanto à sociedade “V., Lda.”, sob responsabilidade de I., com sede na Travessa (...), em (...) (mas partilha instalações com emitente a seguir indicado, situadas na Rua (...), (...));
- Em 2013 emitiu faturas no valor global de € 759.500,00 para 16 utilizadores, sendo a sociedade do agora impugnante o melhor cliente em valor e o segundo melhor cliente em quantidade;
- Faturou 552 milheiros de rolhas de calibre 45x24 de 1ª categoria a preços que excedem em 17% ou 33% os preços faturados a outros clientes menos importantes; o mesmo se verificando quanto a rolhas de categorias “2ª”, “3ª” e “superior”;
- Faturou vendas em quantidade superior à quantidade adquirida, estando as aquisições tituladas por faturas emitidas por sujeitos suspeitos de emissão de faturas falsas;
- A sociedade do agora impugnante autorizou a derrogação do sigilo bancário e verifica-se que foram emitidos cheques para pagamento das faturas em causa e que a maioria levantada ao balcão ou depositada com levantamento imediato em numerário;
D) Quanto à sociedade “M., , Lda.”, sob responsabilidade de J., com sede na Ria (...), (...);
- As instalações têm cerca de 120m2 e são partilhadas com a sociedade “V.”, não havendo espaço com arejamento necessário para produção e armazenamento de rolhas de alta qualidade;
- Na altura da inspeção (2014/2015) tinha ao serviço 4 trabalhadores e 1 gerente;
- Equipamento existente na empresa é rudimentar;
- Em 2013 emitiu 335 faturas no valor global de €1.155.760,32, para 40 clientes, dos quais a sociedade do agora impugnante é o maior em compra de rolhas e o segundo maior em valor;
- no mesmo ano faturou vendas de produtos equivalentes a 4 vezes mais cortiça do que aquela que tinha disponível e inventariou 11 vezes mais rolhas do que aquelas que possuía;
-Esmagadora maioria (90%) da quantia referida nos cheques que recebe são levantados ao balcão ou depositada na conta pessoal dos gerentes;
pág. 27 a 64 do Relatório de inspeção;
*
3.2 Matéria de facto dada como não provada:
Com relevância para a boa decisão das questões a apreciar consideram-se não provados os seguintes factos (na parte em que não constituem meros juízos de valor ou considerações conclusivas ou de direito) a que aludem os artigos:
- 25º e 57º (rolhas de má qualidade foram adquiridas como rolhas e vendidas como sendo apara),
- 29º (a diferença de 1.010 kg de cortiça em bruto “desapareceu” porque secou e perdeu peso),
- 41º (não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas as compras e tendo em conta os inventários, porque isso decorre das operações de escolha e tratamento interno das rolhas),
- 48º e 52º e 56º (não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre das operações de lavagem e secagem efetuadas internamente),
- 62º (as empresas emitentes das faturas reputadas falsas atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas),
- 63º, 72º (comprou efetivamente as rolhas a esses fornecedores),
*
4 – Motivação de facto
O Tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa com base na análise crítica e conjugada dos documentos juntos aos autos e ao PA, que não foram impugnados, e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que tendo sido impugnados – art.º 74º da LGT - também são corroborados pelos documentos juntos aos autos art.º 76º nº 1 da LGT e arts. 362º e ss do Código Civil (CC) – identificados em cada um dos factos descritos no probatório.
A matéria de facto não provada resultou da ausência de prova bastante, produzida para o efeito, não tendo o Impugnante logrado comprovar o invocado, nomeadamente, a materialidade das transações contabilizadas e tituladas pelas faturas desconsideradas pela Administração Tributária por as reputar como falsas.
Com interesse para a solução da causa não se provaram outros factos, senão os que constam do ponto 3.1 supra; nomeadamente, não ficaram provados quaisquer factos concretos comprovativos da materialidade das operações de aquisição de mercadorias tituladas pelas faturas identificadas no Relatório da inspeção tributária e que estão na génese das liquidações sob impugnação.
Foi ouvido o próprio impugnante, em declarações de parte, e as testemunhas:
-A., corticeiro e sócio da “Corticeira A., Lda.”, de (...), fornecedora de rolhas para a empresa do impugnante, que descreveu genericamente a atividade dessa empresa, embora reconhecendo no final que nunca lá foi (era o impugnante quem ia Corticeira A., Lda.);
- J., Diretor de produção do grupo A. e, no período em causa, responsável pelas compras de rolhas para o mesmo grupo, que disse conhecer, nessas funções, a empresa do impugnante, cuja atividade descreveu genericamente bem como à relação comercial entre esta e o grupo A.;
– J., vendedor de automóveis e amigo do impugnante, que disse nada conhecer sobre a atividade da empresa deste, para além de saber que é “rolheiro” e conhecer o espaço onde ele trabalha;
4- P., apresentou-se com empresário da cortiça e de restauração, mas admitiu que pouco sabe sobre rolhas e que, apesar de ser sócio nominal da sociedade “A., Lda.”, de (...), esta é controlada de facto pelo agora impugnante, e descreveu genericamente a atividade da empresa em causa nos autos;
– F., contabilista da empresa que presta serviços à empresa do impugnante, disse ter acompanhado a inspeção em causa e que do ponto de vista contabilístico a empresa está bem organizada, mas cessou a atividade em 2015, tendo o respetivo património e a atividade transitado para a sociedade “A., Lda.
Escrutinada a prova testemunhal produzida pelo impugnante, é forçoso concluir que, apesar dos testemunhos terem sido prestados de forma credível, espontânea, e no essencial sem indícios de intolerável parcialidade, as testemunhas limitaram-se a transmitir ao Tribunal os conhecimentos que detinham, genericamente, sobre os procedimentos de funcionamento da sociedade ou do que se apercebiam nas suas deslocações às suas instalações, a verdade é que nunca se referiram, concretamente, às operações aqui em causa e que foram desconsideradas pela Autoridade Tributária.
Com efeito, todas as referências das testemunhas da Impugnante, foram genéricas e imprecisas, não declarando, qualquer delas, ter conhecimento das operações tituladas por aquelas faturas, ter assistido a qualquer descarga em concreto, apenas se referindo, de forma vaga a conhecer alguns dos fornecedores, mas sem poderem, com o seu testemunho, contribuir para a convicção do Tribunal no que concerne à efetiva materialidade de cada uma das operações subjacentes às faturas.
Nesse aspeto, valora-se (negativamente) apenas o facto de todas as testemunhas, em particular a segunda, tida como mais imparcial, J., diretor de produção do grupo A. e responsável pelas compras para essa empresa, desconhecerem a simples existência da sociedade M. (essa testemunha disse não conhecer qualquer das empresas em causa), tendo o próprio impugnante declarado que não conhece as instalações, tendo negociado com o Sr. A., responsável dessa empresa e que conhecia de vista, porque este se apresentou na sociedade original devedora e lhe propôs negócios. Quanto às restantes empresas emitentes das faturas em causa apenas a quinta testemunha, F., contabilista ao serviço da empresa do impugnante, disse conhecer as instalações da sociedade R., Lda., bem como o responsável dessa empresa, R., desconhecendo todas as outras.
Impera salientar, ainda, que resulta do depoimento de parte e dos depoimentos das testemunhas que a empresa do impugnante é um “ajuntador”, expressão usada pela segunda testemunha, J., comprador em nome do grupo A., significando isso que, como existem inúmeros pequenos produtores domésticos que, em oficinas informais, com apenas uma ou duas brocas, fabricam, por vezes apenas nas horas vagas, pequenas quantidades de rolhas que não conseguem vender para o mercado formal, designadamente para o grupo A., até porque alguns não estarão fiscalmente registados e não podem emitir faturas, existem agentes económicos, como a empresa do impugnante, que compra essas pequenas produções, a preços reduzidos, junta-as (daí ser um “ajuntador”), lava, seca e separa-as em lotes, por classes de qualidades e calibres, e vende-as, por preço médio mais elevado, principalmente ao grupo A., o cliente mais desejado, por ser o que absorve toda a produção e por ser o que paga melhor. Resulta também dos depoimentos que a empresa do impugnante é também uma pequena empresa doméstica, com apenas três trabalhadores mais o impugnante, sem meios técnicos e humanos que permitam produzir rolhas ou modificá-las fisicamente através de operações de brocagem, corte ou aparagem, limitando-se a sua atividade sobre as rolhas à lavagem, secagem em estufa, seleção/classificação e calibração.
Só ocasionalmente a empresa do impugnante compra cortiça em bruto para lavar e vender no mesmo estado.
Nada nos autos permitiu concluir pela existência de efetivos fluxos de mercadorias descritas nas faturas em causa nos autos, desde os fornecedores das empresas emitentes das mesmas faturas e dessas empresas para a empresa do agora impugnante, tal como nada foi provado quanto aos fluxos efetivos de meios financeiros, em sentido inverso, para pagamento dessas mercadorias.
Do mesmo modo, nada foi provado, em concreto, quanto à efetiva estrutura física empresarial ao dispor das sociedades emitentes das faturas agora reputadas falsas, designadamente quanto à localização e dimensões das instalações, quantidade e qualidade dos respetivos equipamentos técnicos, recursos humanos e financeiros, carteira de clientes e de fornecedores, natureza dos transportes concretamente utilizados, meios de pagamento, percurso e destino do dinheiro. (…)”

3.2. Das motivações e das conclusões das alegações de recurso - alíneas A) a Q) – o Recorrente impugna a matéria de facto dada como provada e não provada na sentença recorrida, nos termos previstos do art.º 640.ºdo CPC.

Vejamos:
O n.º 1 do artigo 662. ° do Código de Processo Civil, determina queA Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se os factos tidos como assentes, a prova produzida ou um documento superveniente impuserem decisão diversa.”

Por sua vez, o art.º 640.º do mesmo diploma impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;

c) A decisão que, no seu entender deve ser proferida sobre questões de facto impugnadas.
2 – No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:
a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes;

b) (…)” (destacado nosso).

Como refere António Abrantes Geraldes, in Recursos do Novo Código de Processo Civil – Novo Regime. Almedina, 2014, 2º edição, pág. 135 e segs.
“(…) A rejeição total ou parcial do recurso respeitante à impugnação da decisão da matéria de facto, deve verificar-se em alguma das seguintes situações:
a) Falta de conclusões sobre a impugnação da decisão da matéria de facto;
b) Falta de especificação nas conclusões dos concretos pontos de facto que o recorrente considera incorretamente julgados;
c) Falta de especificação nas conclusões dos concretos meios probatórios constantes do processo ou nele registado (v.g. documentos, relatórios periciais, registo escrito, etc.);
d) Falta de indicação exata das passagens da gravação em que o recorrente se funda;
e) Falta de posição expressa sobre o resultado pretendido relativamente ao segmento da impugnação;
f) Apresentação de conclusões deficientes, obscuras ou complexas, a tal ponto que a sua análise não permita concluir que se encontram preenchidos os requisitos mínimos que traduzem alguns dos elementos referidos (…)

Adianta ainda o mesmo autor que as referidas exigências “...devem ser apreciadas à luz de um critério de rigor.” (op. cit. pág. 135).

Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

Compete ao TCA reapreciar, não apenas a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, como refere António Santos Abrantes Geraldes in Recurso no Novo Código do Processo Civil, pág. 232, um “juízo autónomo”, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.

E consequentemente modificar a decisão de facto se, relativamente aos mesmos, tiver formado uma convicção segura da existência de erro de julgamento da matéria de facto.

Face ao art.º 640.º do CPC, o Recorrente cumpriu a alínea a) e c), do n.º 1, no entanto não dá mínimo cumprimento à alínea b) conjugada com o n.º 2 do mesmo preceito legal. Embora especifique o meio probatório (prova testemunhal) não indica com exatidão as passagens da gravação em que funda o seu recurso, pese embora nas motivações das alegações tenha transcrito excertos dos depoimentos de testemunhas.

Não tendo especificado nas conclusões, nem mesmo nas motivações das alegações, as exatas passagens da gravação em que funda o seu recurso, terá de ser rejeitado, nessa parte, por força do disposto no art.º 640.º do CPC.

Nesta conformidade, rejeita-se o recurso da impugnação da matéria de facto, com base na prova testemunhal, como caso a caso, melhor se analisará.

E passaremos a analisar cada um dos pontos impugnados, nos termos seguintes.

3.2.1. Na conclusão B. o Recorrente alega que no art.º 72º da PI e 6º das alegações e consta do RI, a fls. 4, que a contabilidade da sociedade Cortiças (...), Lda., (doravante designada por C(...)) estava organizada de forma correta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas.

Entende que esse facto consta do RI foi trazido pela AT para os autos e foi aceite pelo Impugnante e deve assim ser dado como provado já que constitui um facto essencial para permitir a elaboração, em conjunto com outros factos dar como provados e não provados, uma solução jurídica distinta da propugnada na sentença.

E que ao contrário do decidido na sentença, deve assim dar como provado que: a contabilidade da C(...) estava organizada de forma correta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas, cfr fls 4 do RI.

Não se vê qualquer relevância, no aditamento de tal afirmação, uma vez que sentença recorrida nem mesmo o Relatório de Inspeção não põem em questão a credibilidade da contabilidade, dizendo que a mesma se encontra organizada obedecendo às regras de contabilização e registos de documentos, no entanto, constataram que parte dos documentos de compra de bens não respeitam a transações efetivamente ocorridas.

Nesta conformidade, não vê qualquer relevância para o aditamento desse facto.

3.2.2. Na conclusão C. refere que foi ainda alegado por si, nos artºs. 34 e 35º da PI que como consta do ponto II.3.5.1. fls. 5 quadro das compras a C(...) nos anos de 2012 a 2014 comprou:
2012. €474.084,54 em rolhas
2013. €618.064,70 em rolhas
2014. €1.964.098, em rolhas
Que depois secou, limpou, tratou, classificou e vendeu as rolhas, tendo facturado dessas vendas, cfr quadro a fls 6
2012: €575.664,
2013: €647.131,62
2014: €2.181.821,08
Entendendo que deve este facto ser dado como provado.

Vejamos:
Analisada os quadros de fls.5 e 6 da Relatório de Inspeção deles não resulta o que o Recorrente pretende ver dado como provado.

Assim, desses elementos resulta é o seguinte, facto que se dá por provado, atribuindo o n.º 16. da matéria provada.
16. Na contabilidade da sociedade Cortiças (...), Lda. na estrutura de compras apresenta os seguintes valores:
2012. na descrição 3121132- Rolhas - total do débito de € 474.084,54
2013. na descrição 3121132- Rolhas - total do débito € 618.064,70
2014. na descrição 3121132- Rolhas - total do débito € 1.964.098,
Na estrutura de vendas, por cliente
2012: apresenta total de € 575.664,
2013 apresenta total de: € 647.131,62
2014: apresenta total de € 2.181.821,08
Facto que se sustentou no Relatório da inspeção, no ponto II.3.5.1. fls. 5 e 6.

3.2.3. Na conclusão D. refere que foi alegado nos art.ºs 33º e 41º da PI, que tendo em conta que o elemento determinante do preço da rolha é a qualidade e não a dimensão, rolhas de menor calibre mas de maior qualidade podem ser vendidas a um preço superior do que rolhas de maior calibre e menor qualidade.

O Recorrente pretende que seja dado como provado, com base nos depoimentos prestados pelo Recorrente, em depoimento de parte, J. e P..

Como supra se disse, não tendo o Recorrente cumprido o art.º 640.º do CPC, rejeita-se o recurso nesta parte.

3.2.4. Na conclusão E. refere que foi dado como não provado pela sentença recorrida os pontos 25º e 57º (rolhas de má qualidade foram adquiridas como rolhas e vendidas como sendo apara).

O Recorrente alega que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que “A C(...) nos anos de 2013 e 2014 vendeu como apara especial um número identificado de rolhas de muito má qualidade.

O Recorrente, na motivação das alegações limita-se a extrapolar raciocínios a partir do facto provados em 1. e 3.1 sem fundamento e transcreve parte dos depoimentos prestados por si, em depoimento de parte e de P..

Não cumprindo o art.º 640.º do CPC, rejeita-se o recurso nesta parte.

3.2.5. Na conclusão F. refere que foi dado como não provado pela sentença recorrida que: “48º e 52º e 56º (não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre das operações de lavagem e secagem efetuadas internamente).”

Alega o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto, mas antes deve ser dado como provado que: “Não existem incongruências quantitativas nas rolhas de diversos calibres porque isso decorre da atividade principal desenvolvida pela C(...) nomeadamente compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na sentença).”

O Recorrente, na motivação das alegações limita-se a extrapolar raciocínio a partir da atividade desenvolvida e transcreve parte dos depoimentos prestados por si, em depoimento de parte, e de P..

Acresce referir que o raciocínio do Recorrente tem por pressuposto que a Administração Tributária não cumpriu minimamente o seu ónus da prova nos termos dos artºs 75.º da LGT e 100.º do CPPT, como melhor infra se verá, a ónus da prova pertence ao Recorrente.

Não cumprindo o art.º 640.º do CPC, rejeita-se o recurso nesta parte.

3.2.6. Na conclusão G. refere que foi dado como não provado pela sentença recorrida “41º (não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas as compras e tendo em conta os inventários, porque isso decorre das operações de escolha e tratamento interno das rolhas).”

Alega o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto, mas antes deve ser dado como provado que: “Não existem incongruências quantitativas apontadas entre as vendas e as compras tendo em conta os inventários, já que a pequena diferença constatada pode ser explicada por erros nas contagens das existências, pelas existências que reportaram do ano anterior e porque em resultado da actividade principal desenvolvida pela C(...) nomeadamente compra de rolhas, faz a respetiva escolha e separação por categorias e calibres, topeja, lava e vende (facto 1 dado como provado na DS), se justifica que o calibre de algumas das rolhas compradas seja diferente do calibre de algumas das rolhas vendidas.”

O Recorrente pretende que se extraia tal conclusão do facto provado em 1, a partir da atividade desenvolvida pela C(...) e dos quadros a fls. 14,5, 16,17 e 20/21 e do depoimento prestado por si, em depoimento de parte, e de A. e P..

Para além de conter um juízo conclusivo proibido por lei, o Recorrente limita-se nas motivações de recurso a transcrever parte dos depoimentos prestados e dos documentos referidos no RI não se retira tal conclusão.

Como supra se disse, não tendo o Recorrente cumprido o art.º 640.º do CPC, rejeita-se o recurso nesta parte.

3.2.7. Na conclusão H. refere que foi dado como não provado pela sentença recorrida que: “29º (a diferença de 1.010 kg de cortiça em bruto “desapareceu” porque secou e perdeu peso).”

Alega o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto, mas antes deve ser dado como provado que:, “que a diferença de 1.010,00 KG existente entre a quantidade de cortiça em bruto que não foi utlizada na fabricação de quaisquer rolhas, comprada e vendida em bruto no ano de 2012 a fls 15 do RI, se deve apenas ao facto de a cortiça entre o período de compra e venda ter sido transportada, ter secado, ter sido tratada e ao secar e ao ser tratada ganha maior qualidade e portanto pode ser vendida a um preço superior, mas perde água e assim perde peso.”

Mais uma vez o Recorrente tem por pressuposto no seu raciocínio que AT não carreou para os autos qualquer prova nesse sentido, e que a única prova produzida nos autos sobre este tema são declarações por si prestadas, e da testemunha J. Diretor do grupo A. que confirmam que efetivamente essa perda de peso é real e existe em resultado de vários factores.

Como supra se disse, não tendo o Recorrente cumprido o art.º 640.º do CPC, rejeita-se o recurso nesta parte.

3.2.8. Na conclusão I. refere que foi dado como não provado pela sentença recorrida que: “62º (as empresas emitentes das faturas reputadas falsas atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas).”

Alega o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto, mas antes deve ser dado como provado que:, “62º as empresas emitentes das faturas reputadas falsas atuavam efetivamente no mercado comercializando rolhas.”

Mais uma vez o Recorrente tem por pressuposto no seu raciocínio que AT não carreou para os autos qualquer prova nesse sentido.

O Recorrente pretende que se extraia tal conclusão do Relatório de Inspeção, de fls.31, 33, 37 e 48, 53, 58, 59, 61, 62 e 65 bem como do depoimento prestado por si, em depoimento de parte, e por F.. Pese embora do relatório de inspeção resulte alguma atividade das empresas emitentes de faturas, não se vê relevância ao dar como provado, pois, isso, não prova que aquelas empresas lhe prestaram os serviços constantes nas faturas aqui em causa.


3.2.9. Na conclusão J. refere que em momento algum a sentença recorrida deu como provado que: “As faturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.”

Alega o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto, mas antes deve ser dado como provado que:, “As facturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) não são falsas.”

Entende que se pode retira este facto do relatório de inspeção de fls. 4, onde se assume que a contabilidade da sociedade estava organizada de forma correta e de acordo com a lei e as declarações e todas as obrigações fiscais tinham sido integralmente cumpridas, e que essas empresas atuavam no mercado, tinham número fiscal ativo e comercializavam rolhas.

Alega que a AT reconhece no relatório de inspeção e na contestação constam da contabilidade da sociedade todas as faturas devidamente contabilizadas, identificação dos meios de pagamento e guias transporte. Remete-nos para Relatórios de Inspeção e para 300 documentos juntos com a Reclamação Graciosa.

O Recorrente, na motivação das alegações limita-se a extrapolar o raciocínio a partir da atividade desenvolvida, porém, o Relatório de inspeção não permite dar como provado o que Recorrente pretende, bem pelo contrário, para além de ser um juízo conclusivo que está vedado por lei.

3.2.10. Na conclusão L. refere que a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto quando dá como não provado que: “A C(...) comprou efetivamente as rolhas a esses fornecedores.

Entende o Recorrente que elaborando uma adequada análise da prova produzida não se pode dar como não provado o referido facto mas antes que deve ser dado como provado que “A C(...) comprou efetivamente as rolhas a esses fornecedores

Analisadas as alegações de recurso- 23.º a 24.º reportam-se aos factos alegados na alínea J. sendo o ponto n.º 25 referente a esta conclusão.

O Recorrente não indica a base probatória em que deve sustentar este raciocínio para além de ser um juízo conclusivo que está vedado por lei.

3.2.11. Nas conclusões M., N., O., P., e Q., remete-nos para as suas alegações no ponto 13.º o qual se reporta (conjugado com o ponto 12.º) às nulidades da sentença.

Na conclusão M. refere que não se dê assim como provados o facto ou factos contidos no ponto 14. da Parte 3.1. da sentença recorrida.

Na conclusão N. refere que não se dê como provado o facto ou factos contidos no ponto 15. da Parte 3.1. da sentença recorrida.

Na conclusão O. refere que não se dê como provado o facto ou factos contidos no ponto 5. da Parte 3.1. da sentença recorrida.

Na conclusão P. refere que não se dê como provado o facto ou factos contidos no ponto 3. da Parte 3.1. da sentença recorrida.

Na conclusão Q. reporta-se novamente à contabilidade, alegando que a sentença recorrida não deu como provada que “a contabilidade da C(...) é falsa.”

Importa salientar que a alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar necessariamente nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro evidente na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa.

A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e a discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.

A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto ou é manifesto em que os elementos documentais e testemunhais, forneçam uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.

Nas conclusões M., N., O., P., e Q., o Recorrente limita-se a discordar do sentido em que se formou a convicção do julgador, para além de não indicar os meios probatórios em que sustentou a sua apreciação.

Nesta conformidade improcede a pretensão do Recorrente.

4. JULGAMENTO DE DIREITO

4.1. O Recorrente nas alegações no pontos 12.º e 13.º os quais se reporta a nulidades da sentença bem como nas conclusões constantes dos pontos B. a Q., refere sistematicamente que a sentença recorrida padece de vários vícios e insuficiências, que consubstanciam nulidades nos termos dos artigos 154º, 195.º e art.º 615.º n.º1 alíneas b) e c), ou seja que não especifica os fundamentos de facto em que se baseia para tomar a decisão que tomou e os fundamentos estejam em oposição com a decisão.

Alega que os dois factos essenciais que teriam que ter sido dado como provados pela sentença recorrida, para que pudesse de forma coerente sustentar em termos factuais a decisão que tomou, nomeadamente:
- A contabilidade da C(...) é falsa.
- As faturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda, V., Lda e M. Lda, referentes ao fornecimento de rolhas e registadas na contabilidade da C(...) são falsas.

Refere que a sentença é totalmente omissa, já que em momento algum na parte 3.1. da matéria de facto dada como provada estes dois factos são enunciados e muito menos dados como provados.

As alíneas b) e c), do n. º1 do art.º 615.º do CPC preveem que a sentença é nula quando não especifica os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão e que os fundamentos estejam em oposição com a decisão ou ocorra alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível.

Nos termos do n.º 1 do art.º 125º do CPPT, [correspondente ao art.º 615º do CPC] constituem causas de nulidade da sentença a falta de assinatura do juiz, a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão, a oposição dos fundamentos com a decisão, a falta de pronúncia sobre questões que o juiz deva apreciar ou a pronúncia sobre questões que não deva conhecer.

Por força do n.º 2 do art.º 123.º CPPT o juiz discriminará também a matéria provada da não provada, fundamentando as suas decisões.

Determina o n.º 4 do art.º 607.º do CPC relativamente à matéria de facto que a decisão proferida declarará quais os fundamento de facto que o tribunal julgue provados e quais os que julgue não provados, analisando criticamente as provas e especificando os fundamentos que foram decisivos para a convicção do julgador.

Determina o mesmo preceito que tribunal aprecia livremente as provas decidindo segundo a sua prudente convicção acerca de cada facto.
Decorre da conjugação do n.º 1 do art.º 125º e n.º 2 do art.º 123.º do CPPT, art.º 615º e 607.º do CPC que a sentença deve conter fundamentação da matéria de facto a qual consiste na indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz e a sua apreciação crítica de modo a perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão.

Como refere Jorge Lopes de Sousa, in Código do Processo e Procedimento Tributário, Anotado, II, 2011, pp. 321 e 322 (In CPPT anotado, II, 2011, pp. 321 e 322) “(…) A fundamentação da sentença, no que concerne à fixação da matéria de facto, é exigida pelo n.° 2 do art. 123. do CPPT.
Essa fundamentação deve consistir na indicação dos elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do juiz e na sua apreciação crítica, de forma a ser possível conhecer as razões por que se decidiu no sentido decidido e não noutro.
A fundamentação da sentença visa primacialmente impor ao juiz reflexão e apreciação crítica da coerência da decisão, permitir às partes impugnar a decisão com cabal conhecimento das razões que a motivaram e permitir ao tribunal de recurso apreciar a sua correcção ou incorrecção. Mas, à semelhança do que sucede com a fundamentação dos actos administrativos, a fundamentação da sentença tem também efeitos exteriores ao processo assegurando a transparência da actividade jurisdicional.
Assim, a fundamentação de facto não deve limitar-se à mera indicação dos meios de prova em que assentou o juízo probatório sobre cada facto, devendo revelar o itinerário cognoscitivo e valorativo seguido pelo juiz ao decidir como decidiu sobre todos os pontos da matéria de facto.
Nos casos em que os elementos probatórios tenham um valor objectivo (como sucede, na maior parte dos casos, com a prova documental) a revelação das razões por que se decidiu dar como provados determinados factos poderá ser atingida com a mera indicação dos respectivos meios de prova, sem prejuízo da necessidade de fazer uma apreciação crítica, quando for questionável o valor probatório de algum ou alguns documentos ou existirem documentos que apontam em sentidos contraditórios.
Mas, quando se tratar de meios de prova susceptíveis de avaliação subjectiva (como sucede com a prova testemunhal) será indispensável, para atingir tal objectivo de revelação das razões da decisão, que seja efectuada uma apreciação crítica da prova, traduzida na indicação das razões por que se deu ou não valor probatório a determinados elementos de prova ou se deu preferência probatória a determinados elementos em prejuízo de outros, relativamente a cada um dos factos relativamente aos quais essa apreciação seja necessária.(…)”(sublinhado nosso).

Assim, a fundamentação da matéria de facto, deve consistir na indicação dos factos provados e não provados, elementos de prova que foram utilizados para formar a convicção do julgador e a sua apreciação crítica, de maneira a ser possível conhecer as razões porque se decidiu num sentido e não noutro.

No que se refere à falta de fundamentação de facto da sentença, tem-se entendido a nulidade abarca não apenas a falta de discriminação dos factos provados e não provados, a que se refere o artigo 123º, nº 2 do CPPT, mas também a falta de exame crítico das provas, previsto no artigo 607.º do CPC.

No que concerne exame crítico da prova, o juiz deve revelar, esclarecendo, quais foram os elementos probatórios que o levaram a decidir como decidiu e não de outra forma e caso haja elementos probatórios divergentes, explicar as razões porque se valorizou um em detrimento do outro.

Se a sentença não contiver análise crítica da prova documental e testemunhal e outras provas produzidas no processo e que foram relevantes para a decisão incorre em nulidade nos termos do n.º 1 do art.º 125.º n.º 1 do CPPT alínea b) do art.º 668.º do CPC (atual 615.º).

Relativamente à nulidade de sentença prevista na alínea c) do n.º 1 do art.º 615.º do CPC, o Recorrente não fundamenta, nada diz quanto à alegada oposição ou alguma ambiguidade ou obscuridade que torne a decisão ininteligível.

Da análise da sentença recorrida, nomeadamente da matéria de facto provada resulta a indicação dos meios de prova em que se fundamentaram bem como uma detalhada apreciação critica da mesma.

Da análise das prolixas e complexas alegações, é claro que o Recorrente, não imputa à sentença recorrida nulidades propriamente ditas, o que pretende é que seja levado ao probatório ou dai retirados determinados factos, sendo certo, que essa pretensão contende com eventual erro de julgamento de facto e de direito e não com a nulidade da sentença.

Destarte a sentença recorrida não incorreu em nulidade que lhe vem assacadas.

4.2. A questão principal dos presentes autos é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao concluir que a Administração Fiscal demonstrou os pressupostos de facto que a legitimaram a corrigir as liquidações de IRC e IVA com fundamento em simulação das operações tituladas por aquelas faturas.

O Recorrente não se conforma com tal conclusão, alega em síntese, que não se pode deixar de realçar que a AT nesta sede não alega factos apenas insere no RI à Cortiças (...), Lda., (CDP) um conjunto de afirmações elaboradas, não se sabe como supostamente da autoria de funcionários da AT, afirmações que não estão fundamentadas com documentos ou quaisquer elementos de prova e de suporte já que a AT não juntou qualquer, prova, documento ou mesmo RI, condenação, confissão, sentença, que suporte tais ilações.

Alega que à luz dos artigos n.ºs 75.º da LGT e 62.º, 3.º do RCPITA temos que concluir que o conjunto de afirmações e de ilações supostamente contidas em RI ou outros documentos não identificados alguns provisórios, referentes a terceiros que não a C(...), emitidos pela própria AT em sede do RI, em relação às quatro entidades emissoras das faturas contabilizadas pela C(...), não constituem um documento que faça fé em juízo.

E assim ao contrário do decidido na sentença recorrida, os autos não reúnem nem factos nem sequer indícios do alegado pela AT, já que mesmo os indícios têm que estar devidamente acompanhados dos meios de prova, aliás o art.º 75.º, n.º 2 da LGT mais uma vez se refere a indícios fundados, senão seria muito fácil à AT levantar um conjunto de suspeitas e automaticamente caberia aos contribuintes o ónus de as rebater não é isso que a lei determina no art.º 75.º n.º 2 da LGT e muito menos que a nossa melhor jurisprudência defende.

E muito menos essas afirmações referentes às quatro entidades fornecedoras da C(...) emissoras das faturas contabilizadas constitui assim algum indicio que coloque em causa a presunção de veracidade da contabilidade da C(...) e das faturas contabilizadas pela C(...) emitidas por esses seus quatro fornecedores, e que determine a inversão do ónus da prova como se defende a sentença recorrida.

Alega que a sentença recorrida, ao decidir como decidiu está em clara violação do regime dos artigos 75.º, 76.º da LGT e art.º 100.º do CPPT.

Entende que se pode concluir que, em sede dos presentes autos que a AT não juntou, carreou, ou produziu qualquer prova documental, testemunhal ou outra em relação ao alegado nessas.

Vejamos:
Nos presentes autos estão em questão liquidações relativas a IRC e IVA dos anos de 2012 a 2014.
O n.º 1 do art.º 17.º do CIRC prevê que “O lucro tributável das pessoas coletivas e outras entidades mencionadas na alínea a) do n.º 1 do artigo 3.º é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas no mesmo período e não reflectidas naquele resultado, determinados com base na contabilidade e eventualmente corrigidos nos termos deste Código.”

Por sua vez, o n.º 1 e 2 do art.º 23.º do CIRC, considera gastos ou perdas os que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora, nomeadamente os relativos à produção ou aquisição de quaisquer bens ou serviços, tais como matérias utilizadas, mão de obra, energia e outros gastos gerais de produção, conservação e reparação.

Nesta conformidade, da interpretação conjunta do n.º 1 do art.º 17.º e n. º1 e n.º 2 do art.º 23.º ambos do CIRC resulta que na determinação dos rendimentos o lucro tributável é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do período e das variações patrimoniais positivas e negativas deduzidos os gastos ou perdas que comprovadamente sejam indispensáveis para a realização dos rendimentos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora.

Em sede de IRC, quando as faturas consubstanciam operações simuladas, não é admissível a consideração desses gastos contabilizados para efeitos de apuramento do lucro tributável, nos termos do n.º 1 do art.º 23.° do CIRC, devendo ser acrescidos aos rendimentos.

No que tange ao IVA, o art.º 20.º, n.º 1, do CIVA preceitua que “Só poderá deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos (…) pelo sujeito passivo (…)

A Administração Tributária fundou a sua atuação no n.º 3 do art.º 19º CIVA não aceitando a dedução do IVA.

Dispõe, no entanto, o artigo 19.º, n.º 3 do Código do IVA (CIVA) que “[não] poderá deduzir-se imposto que resulte de operação simulada ou em que esteja simulado o preço constante da fatura ou documento equivalente.
Resulta do disposto no artigo 87.º do CIVA, que a Administração Tributária poderá retificar as declarações dos sujeitos passivos e proceder à correspondente liquidação adicional quando fundamentadamente considere que nelas figura um imposto inferior ou uma dedução superior aos devidos.

No caso dos autos a Administração desconsiderou, para efeitos de custos e para dedução de IVA, as faturas emitidas por, R., Lda., M., Lda., V., Lda. e M. Lda., por não corresponderem a aquisições bens e serviços efetivamente prestados.

Como é sabido quando a Administração Tributária desconsidera as faturas que reputa de falsas, aplicam-se as regras do ónus da prova do artigo 74.º da Lei Geral Tributária (LGT), competindo-lhe, fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, de que existem indícios sérios de que a operação constante da fatura não corresponde à realidade.

Vem a jurisprudência entendendo de modo uniforme que, quando estão em questão correções de liquidações quer de IVA quer de IRC, por desconsideração dos gastos documentados por faturas, as quais foram consideradas falsas pela administração tributária, as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta são as seguintes:

Em primeira linha compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, terá que demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na fatura foi simulada.

Em segunda linha, e após feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito deduzir os custos declarados na determinação da respetiva matéria tributável nos termos que decorrem dos artigos 23.º do CIRC, e 19.º n.º 3 do CIVA, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade.

Neste sentido, vide jurisprudência acórdãos do STA n.º 01483/02 de 20.11.2002, 1026/02 de 07.05.2003 e 0241/03 de 30.04.2003 400/15 de 16.03 e 600/15 de 16.11.2016 bem como a jurisprudência do Tribunal Central Administrativo do Norte n.º 01834/04 Viseu, de 24.01.2008, 04871/04 – Viseu de 28.01.2010, 1026/02 de 24.01.2008, 2887/04 Viseu de 24.01.2008 in www.dgsi.pt.

É aplicável ao caso em apreço a jurisprudência do acórdão do STA - Pleno da Secção do CT, Recurso nº 01026/02, de 07.05.2003, no qual se refere que Tendo a Administração Fiscal, por considerar não se terem efectivamente realizado as operações consubstanciadas em determinadas facturas, existentes na escrita do contribuinte, obstado à dedução do IVA que daquelas facturas consta, ao abrigo do disposto no artigo 19º nº 3 do CIVA, cabe ao contribuinte, no processo em que impugne a actuação da Administração, a prova dos pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.”

Prossegue o mesmo acórdão dizendo que: “…. é aquele que correntemente se vem chamando de “facturas falsas”, isto é, a contabilidade considera (e trata de forma contabilisticamente correcta) documentos emitidos na forma legal, mas que não correspondem a qualquer realidade, porque as operações que era suposto reflectirem, na verdade, não tiveram lugar.
E, aqui, a lei não exige senão “indícios fundados”, ou seja, não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente reflectem e comprovam, basta-se com indícios fundados para fazer cessar a presunção a favor do contribuinte. E a este, desprovido do escudo protector da presunção, não resta senão demonstrar a veracidade dos seus elementos contabilísticos, e respectivos suportes, destarte posta em crise, face àqueles “fundados indícios”. (destacado nosso).

Após este introito, e para melhor esclarecimento do Recorrente, importará agora analisar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao considerar que a Administração Tributária fez a prova que lhe competia da verificação de indícios sérios, objetivos e consistentes que permitam concluir que as faturas contabilizadas pela Cortiças (...), Lda., eram faturas que não tinham subjacentes aquisições de rolhas e cortiças a que se reportam as faturas.

Relativamente a esta questão a sentença recorrida tem subjacente que a Administração Fiscal cumpriu o ónus que sobre si recaia o que não aconteceu com o Recorrente.

É de salientar que o Recorrente na sua defesa questiona essencialmente os indícios recolhidos junto da CDP, isto é, do utilizador das faturas, referindo que houve uma má compreensão da atividade desenvolvida e nas quantidades, qualidades, calibres e preço, atendendo que não foi tido em conta compra lotes indiferenciados de rolhas com diferentes classificações. Relativamente, aos indícios relacionados com os emitentes das faturas, limitando-se, através de juízos especulativos a pretender dar como provado que as faturas por eles emitidas eram verdadeiras e que não tem qualquer responsabilidade por lhe serem alheios.

Importa referir que o relatório de inspeção analisou a contabilidade da sociedade Cortiças (...), Lda., que teve anteriormente o nome de Cortiças A. Lda., e pela análise da contabilidade, nomeadamente nos documentos que titulam as compras e vendas, bem como dos inventários iniciais e finais e meios de pagamentos efetuados, concluíram que estes demonstravam divergências e incongruências.

A Inspeção recolheu, assim, indícios junto do utilizador das faturas que relevam que as compras efetuadas a alguns fornecedores não correspondiam a verdadeiras operações reais.

Para além disso, a Inspeção recolheu indícios junto dos emitentes das faturas, que desconsideraram, os quais descreveram no item III- Descrição dos factos e fundamento das correções meramente aritméticas do Relatório de Inspeção.

Nesse item o relatório analisa os documentos da contabilidade, nomeadamente as faturas emitidas pelas sociedades R., Lda., M., Lda., V., Lda. e M. Lda.

Conclui-se no relatório de inspeção que as faturas emitidas não traduzem operações efetivas, pois os emitentes não têm capacidade de produção, nem transformação da cortiça, não tem meios, equipamentos, mão de obra, que lhe permitam faturar as quantidades tituladas pelas faturas emitidas. Analisaram e fizeram um controlo quantitativo das compras e vendas e dos inventários, tendo concluído que impossibilidade das vendas que titulam as faturas.

Analisaram ainda, em cada um dos emitentes aos fluxos financeiros, tendo na sua maioria sido pago por cheque, que eram depositados em conta, e normalmente era de imediato levantado em numerário, perdendo-se o rasto do dinheiro.

Com efeito estes indícios, relativos aos sujeitos passivos (R., Lda., M., Lda., V., Lda. e M. Lda.,) são estranhos aos Recorrente e à sociedade, mas são suficientes para que se possa ter por indiciado que as faturas contabilizadas não correspondem a serviços prestados pelos seus emitentes.

Recorde-se que: “(…) Nesta tarefa, poderá a Administração Tributária lançar mão de elementos obtidos com recurso à fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, para obter os referidos indícios, pelo que tais indicadores de falsidade das faturas não têm necessariamente que advir de elementos do próprio contribuinte fiscalizado.” (cfr. acórdão do TCAN n.º 0383/08.4BEBRG de 28.02.2013).

Reapreciados e analisados, os indícios que sustentaram as correções efetuadas bem como os factos dados como provados, são suficientes para formar a convicção, que as faturas constantes na contabilidade da sociedade Cortiças (...), Lda., emitidas por vários fornecedores, não correspondem a verdadeiras prestações de serviços.

O Recorrente impugnou a matéria de facto provada, no entanto não tendo obtido provimento, na sua maioria, sempre se terá de considerar que existem indícios sérios e credíveis de faturação falsa.

Acresce aqui referir que o facto dado como provado no ponto n.º 16.º relativo aos valores anuais de compra e de vendas, apresentado pelo CDP, em nada altera as conclusões retiradas pela sentença recorrida.

Como supra se disse, o ónus da prova previsto no art.º 74.º da LGT não impõe à Administração a “prova provada” de que por detrás dos documentos não está a realidade que normalmente refletem e comprovam, basta-se com indícios sérios e objetivos, que traduzam uma probabilidade elevada de as faturas em causa não corresponderem a operações reais para fazer cessar a presunção prevista no art.º 75.º da LGT, a favor do contribuinte e este, não resta senão demonstrar a veracidade das operações.

Acresce ainda referir, tal como fez a sentença, que tem a jurisprudência dos tribunais superiores entendido que não é necessário que a administração tributária prove os pressupostos da simulação, sendo bastante a prova dos elementos indiciários que levem a concluir nesse sentido, isto é, indícios sérios e objetivos, que traduzam uma probabilidade elevada de as faturas em causa não corresponderem a operações reais (cfr. acórdão deste tribunal n.º 00415/04 de 29.09.2005 disponível in www.dgsi.pt).

Pelo que a Administração Tributária não tem que demonstrar que o sujeito passivo declarou em conluio com o vendedor uma aquisição com o intuito de enganar o fisco, mas apenas que recolher indícios objetivos e consistentes de que a aquisição declarada pelo sujeito passivo não se verificou e que daí deriva prejuízo para o fisco.

Ora no caso em apreço, há consistência dos indicadores recolhidos pela fiscalização comprovados em sede de impugnação judicial.

Assim sendo, há que concluir, que a sentença recorrida fez uma correta interpretação dos artigos 74.º, 75.º, 76.º da LGT, 23.º do CIRC, 19.º e 20.º do CIVA, bem como da matéria de facto e das regras de repartição do ónus da prova.

Esclareça-se ainda que, e como reconhece a Recorrente nas suas alegações, o Relatório de inspeção tributária, quando devidamente fundamentado e desde que baseado em critérios objetivos, faz fé pública relativamente aos factos que integra nos termos do artigo 76.º, n.º 1, da LGT.

Ademais, trata-se de um tipo de documento autêntico (cfr. artigo 363.º, n.º 2, do CC), com força probatória plena, apenas ilidível nos termos da lei, no que concerne aos factos que referem como praticados pela autoridade ou oficial público respetivo, assim como dos factos que neles são atestados com base nas perceções da entidade documentadora.

Porém o contribuinte, não fica impedido de demonstrar a falsidade parcial ou total do relatório ou de demonstrar que os factos que dele constam não conduzem ao resultado (fiscal) visado pela AT. (cfr. acórdão do TCAN n.º 0383/08.4BEBRG de 28.02.2013).

Mas, no caso sub judice a prova produzida pelo Recorrente, como melhor infra se verá, não logrou atingir tal objetivo, limitando-se a contrariar o afirmado no relatório e descredibilizar as conclusões que este chegou.

Acresce ainda referir que faz parte do Relatório 54 anexos, os quais comprovam as diligências efetuadas e as conclusões que era licito à AT extrair, desse conjunto de prova.

A última nota vai para a questão da violação do art.º 100.º do CPPT, o qual dispõe que “sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o ato impugnado ser anulado”.

Como refere Jorge Lopes de Sousa, in CPPT, anotado e comentado, Vol. II, 6ª edição, 2011, Áreas Editora, pág. 133. “(…) o n.º 1 do art. 100.º, n.° 1, do CPP consubstancia uma norma de caracter geral de que resulta recair sobre a administração tributária o ónus da prova dos factos que relevam para a quantificação da matéria tributável. (…)

No caso em análise, já vimos, que era à administração tributária, que cabia o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito a desconsiderar os custos em sede de IRC e de excluir a dedução do imposto, nos termos dos artigos 23.ºdo CIRC e n.º 3 do art.º 19º do CIVA, respetivamente.

O n.º 1 do artigo 100.º do CPPT não deixa de ser a aplicação ao processo judicial tributária da regra geral sobre o ónus da prova no procedimento tributário, constante do artigo 74.º, n.º1 da LGT, (prevista também no n.º 1 do artigo 342.º do CC), nos termos da qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração e dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

Aplicando aquela regra respeitante ao ónus da prova, no processo judicial, dever-se-á concluir “que, nos casos em que se verificar uma destas situações em que no procedimento tributário é atribuído o ónus da prova ao contribuinte, as dúvidas que no processo judicial subsistam sobre a matéria de facto, não podem considerar-se dúvidas fundadas para efeitos de, nos termos daquele n º1, justificarem a anulação do acto”. (cfr. acórdão do TCAN n.º 0383/08.4BEBRG de 28.02.2013).

Compete, pois, ao contribuinte o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito de desconsiderar os custos em sede de IRC e à dedução do imposto nos termos do artigo 19.º do CIVA, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade, ainda que fundada, pois neste caso o artigo 100.º do CPPT não tem aplicação.

Importa agora verificar se o Recorrente logrou provar os factos que alegou como fundamento do seu direito deduzir os gastos declarados na determinação da respetiva matéria tributável, nos termos que decorrem do artigo 23.º do CIRC e excluir a dedução do IVA nos termos do n.º 3 do art.º 19º do CIVA, respetivamente.

Como supra se concluiu, o Recorrente não logrou impugnar a matéria de facto com sucesso, pelo que perante a prova levada ao probatório importa verificar se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de direito e facto.

Resulta da matéria de factos provados nos pontos 3., 5., 14. e 15. e dos não provados, que a Administração Fiscal na inspeção efetuada à sociedade Cortiças (...), Lda., desconsiderou as faturas emitidas por R., Industria de Cortiça Lda., M., Lda., V., Lda. e M. Lda., nos anos de 2012, 2013 e 2014, em sede de IRC e de IVA.

Como concluiu a sentença recorrida, o Recorrente não provou a existência material das operações descritas nas faturas reputadas falsas, designadamente que ocorreram efetivamente os fluxos físicos de mercadorias (rolhas e cortiça) no sentido das empresas emitentes das faturas e que ocorreram efetivamente os correspondentes fluxos financeiros, em sentido inverso.

Destarte, recaindo o ónus da prova sobre o Recorrente, competia-lhe demonstrar a materialidade das operações económicas subjacentes às faturas, nomeadamente, eventuais fornecimentos se haviam efetivado com as sociedades emitentes, tipos de bens (cortiça ou rolhas) as quantidades em causa, local, natureza, preços praticados que estariam em causa em cada uma das faturas.

Nomeadamente que foram fornecidos os bens a que correspondem os documentos contabilísticos que suportam as respetivas transações pelos preços e valores nelas indicadas.

Nesta conformidade, as faturas em crise não conseguem, só por si, comprovar a realidade que se pretende demonstrar, nem mesmos outros elementos documentais constantes da contabilidade, junto ao processo, bem como a prova testemunhal produzida.

Resulta assim que o Recorrente não logrou demonstrar as prestações de serviços que constam das faturas e que as mesmas foram fornecidas pelos emitentes das mesmas, não tendo feito tal prova a impugnação teria de improceder, pelo que bem decidiu a sentença recorrida.

Não tendo o Recorrente cumprido o ónus que sobre si impendia, terá de ser contra si valorado pelo que improcedem as conclusões de recurso.

4.3. Por fim, a questão a conhecer é a de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento ao julgar legitima a correção efetuada pela AT, por avaliação direta, e se impunha, estimar custos por recurso a métodos indiretos.

Alega o Recorrente, que sempre a AT estaria obrigada a fixar o resultado liquido do exercício (RLE) e o Lucro Tributável (LT) da C(...) através de métodos indiretos e não através da avaliação direta como procedeu ao não aceitar as mesmas como gasto fiscalmente aceite em sede de IRC e ao não permitir a dedução do IVA.

Entende a impugnante/Recorrente que mesmo que a perspetiva da sentença recorrida fosse a verdadeira, em relação aos anos de 2013 e 2014 a AT teria que ter recorrido à avaliação indireta da matéria tributável, nos termos dos artºs 87.º n.º 1 alínea b) e 88.º da LGT, para fixar o valor mais real possível da MC e do RT da C(...).

O Recorrente alega que a aceitar a interpretação dos referidos preceitos legais, (relativos à avaliação indireta) estaríamos sempre perante uma violação manifesta da CRP, do principio da Igualdade e da capacidade contributiva prevista nos artigos 13º e 104º. n.º2 e do principio da legalidade fiscal previstos nos artigos 103.º n.º2 e 165.º n.º 1 alínea i) da CRP, estaríamos perante uma interpretação inconstitucional dos artigos 81.º, 83.º e 87.º da LGT.

Entende que a sentença recorrida merece censura em sede da errónea aplicação do direito.

Vejamos:
O Recorrente, nos pontos 84.º a 113.º da petição inicial, insurgiu-se contra a avaliação por recurso a métodos diretos, que no seu entender deveria ser por recurso a métodos indiretos.

A sentença recorrida analisou ponderadamente a questão e refere a esse propósito que a AT se limitou a aplicar objetivamente a lei e em conformidade. E que “(…)Após qualificar, fundadamente como se viu, as faturas como falsas corrigiu em conformidade o IRC e o IVA correspondentes. O Impugnante alega que a avaliação direta conduziu, no caso concreto, à “fixação de valores em sede de lucro tributável absolutamente irreais e desfasados do que a própria AT sabe ser a realidade do setor “(artigo 108º da p.i.), mas a realidade é que a atuação da AT não visou a determinação da matéria global da matéria tributável real, mas apenas, mais pontualmente, corrigir a dedução fiscal ilegalmente efetuada com base naquelas concretas faturas falsas, que não viola o princípio constitucional da tributação do rendimento real aludido no artigo 104º, nº 2, da CRP, tal não viola qualquer norma legal.(…)”

Decorre do n.º 2 do art.º 81.º da LGT que “A matéria tributável é avaliada ou calculada diretamente segundo os critérios próprios de cada tributo, só podendo a administração tributária proceder a avaliação indireta nos casos e condições expressamente previstos na lei.”

Por sua vez, o art.º 83.º do mesmo diploma prevê que1 - A avaliação direta visa a determinação do valor real dos rendimentos ou bens sujeitos a tributação.
2 - A avaliação indireta visa a determinação do valor dos rendimentos ou bens tributáveis a partir de indícios, presunções ou outros elementos de que a administração tributária disponha.


Decorre do art.º 87.º da LGT que “ 1- A avaliação indireta só pode efetuar-se em caso de:
a) (…);
b) Impossibilidade de comprovação e quantificação direta e exata dos elementos indispensáveis à correta determinação da matéria tributável de qualquer imposto;
c) (…)”

O art.º 13.º da CRP prevê principio da igualdade em que pressupõe que todos os cidadãos têm a mesma dignidade social e são iguais perante a lei.

O n.º 2 do art.º 103º.º da CRP prevê queOs impostos são criados por lei, que determina a incidência, a taxa, os benefícios fiscais e as garantias dos contribuintes.”

O n.º 2 do art.º 104.º da CRP prevê que “A tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real.

Decorre do princípio da legalidade tributária, um dos elementos essenciais do Estado de Direito constitucional, de onde emana, a regra da reserva de lei formal para a criação e definição dos elementos essenciais dos impostos, por força do nº. 2, do art.º. 103.º, da CRP e do n.º 2 do art.º 104º.º da CRP que prevê o principio da tributação das empresas incide fundamentalmente sobre o seu rendimento real.

A avaliação indireta tem carácter subsidiário visto que o respetivo regime só se aplica em casos em que exista uma impossibilidade ou uma dificuldade grave em determinar a matéria tributável através da avaliação direta ou objetiva, não se devendo a ela recorrer sem a verificação plena desse requisito. A AT deve em primeira linha recorrer para fixar a matéria coletável à avaliação direta, e em caso de inviabilidade desta poderá, efetuando a devida fundamentação, recorrer à avaliação indireta.

Como se referiu no acórdão do TCAS no processo 05721/12 de 16.04.2013 com o qual concordamos “(…) Tem se entendido que a tributação por métodos indirectos não só não constitui o meio normal, como a possibilidade do seu uso está restringida aos casos em que a lei expressamente a admite, verificados que estejam determinados pressupostos (cfr.artºs.81, nº.1, 87 e 88, da L. G. Tributária). O que vale por dizer que nem a Fazenda Pública, nem o contribuinte, podem, de seu livre alvedrio, optar pela tributação indiciária, ainda que aquela cuide assim arrecadar receita maior, ou este acredite furtar-se a uma tributação mais pesada. Por outras palavras, o apuramento alternativo pela A. Fiscal deve ser feito, sempre que possível, com recurso a métodos directos ou correcções técnicas, isto é, pela determinação da matéria colectável através dos elementos da própria contabilidade do sujeito passivo, e só pode haver recurso a métodos presuntivos quando aquele apuramento directo se mostre de todo inviável, não gozando a Fazenda Pública de qualquer margem de discricionariedade relativamente à opção do método (directo ou indirecto) de avaliação da matéria tributável. Em suma, o recurso aos métodos indiciários só é legalmente possível quando o apuramento da matéria colectável através de correcções técnicas se revele, de todo, impraticável, pois que a fixação da matéria tributável por tais métodos deve revestir a natureza de “ultima ratio fisci” e exigir uma cuidada fundamentação quanto à opção pela sua utilização (cfr.artº.81, nº.1, da L.G.Tributária; ac.S.T.A.-2ª.Secção, 2/2/2006, rec.1011/05; ac.T.C.A.Sul, 15/5/2012, proc.2956/09; J. L. Saldanha Sanches, A Quantificação da Obrigação Tributária, 2ª.edição, Lex, 2000, pág.303).(…)
Com efeito é esta a norma fundamental a ter em conta, sendo que a subsidiariedade da avaliação indirecta e a preferência pelos elementos objectivos de quantificação em detrimento dos subjectivos radica, no princípio constitucional da tributação das empresas pelo rendimento real previsto no artº. 104.º da CRP.
Por outro lado, a utilização de métodos indirectos numa situação como a dos presentes autos, na qual apenas se não consideram os custos por inexistência de operações correspectivas, e correspondente dedução do IVA, poderá parecer violadora do princípio da tributação do lucro real, já que por força do uso de tal método se relevariam custos inexistentes por impossibilidade de suporte dos mesmos, o que a lei não quer.
No entanto, no caso dos autos e dos factos provados não resulta impossibilidade alguma de comprovação da matéria colectável mas antes indícios sérios e objectivos de que as facturas discriminadas pela AT não titulavam operações efectivamente realizadas sendo que o Recorrente não logrou provar.
Concluindo, a desconsideração contabilística dos custos constantes de facturas que não titulavam operações efetivamente realizadas deve ter fundamento no artº.23, do C.I.R.C., operar-se através de correcções meramente aritméticas à matéria colectável (que não através de métodos indirectos) e tal modo de proceder não violando (antes sendo imposto) o princípio constitucional da tributação das empresas pelo rendimento real (cfr.artº.104, nº.2, da C.R.P.). (…)”

Aqui chegados teremos de concluir que a sentença não incorreu em errada interpretação da lei nem a interpretação efetuada dos art.º 81.º, 83.º e 87.º da LGT se mostra desconforme à Constituição.

Face ao supra decidido, uma vez que não foram anuladas as liquidações em causa, fica prejudicada o conhecimento do pedido de anulação dos juros compensatórios, por dela ser consequente.

4.3. E assim formulamos as seguintes conclusões/Sumário.

I. Resulta da conjugação dos art.ºs 662.º e 640.º do CPC que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa e desde que o recorrente especifique nas conclusões, os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios e a decisão que, no seu entender deve ser proferida.

II- Decorre da conjugação do n.º 1 do art.º 125º e n.º 2 do art.º 123.º do CPPT, art.º 615º e 607.º do CPC que a sentença deve conter fundamentação da matéria de facto a qual consiste na indicação dos elementos de prova utilizados para formar a convicção do juiz e a sua apreciação crítica de modo a perceber o itinerário cognoscitivo e valorativo da decisão.

III. Vem a jurisprudência entendendo de modo uniforme que, quando estão em questão correções de liquidações quer de IVA quer de IRC, por desconsideração dos gastos documentados por faturas, as quais foram consideradas falsas pela administração tributária, as regras de repartição do ónus da prova a ter em conta são as seguintes:
Em primeira linha compete à administração tributária fazer prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua atuação, ou seja, terá que demonstrar a existência de indícios sérios de que a operação referida na fatura foi simulada.
Em segunda linha, e após feita essa prova, compete ao sujeito passivo o ónus da prova dos factos que alegou como fundamento do seu direito deduzir os custos declarados na determinação da respetiva matéria tributável nos termos que decorrem dos artigos 23.º do CIRC, e 19.º n.º 3 do CIVA, não lhe bastando criar dúvida sobre a sua veracidade.

IV. O n.º 1 do artigo 100.º do CPPT não deixa de ser a aplicação ao processo judicial tributária da regra geral sobre o ónus da prova no procedimento tributário, constante do artigo 74º, nº1 da LGT, (prevista também no nº 1 do artigo 342º do CC), nos termos da qual o ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração e dos contribuintes recai sobre quem os invoque.


5. DECISÃO

Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, negar provimento ao recurso, mantendo-se a sentença recorrida.

Após trânsito em julgado do presente acórdão remeta-se cópia aos Tribunal Judicial da Comarca de Aveiro, melhor identificado nos autos a fls. 46.
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Custas pelo Recorrente, nos termos do art.º 527.º do CPC dispensando nesta instância o pagamento do remanescente da taxa de justiça, sem prejuízo do apoio judiciário.
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Porto, 11 de março de 2021

Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Maria da Conceição Soares
Carlos Alexandre Morais de Castro Fernandes