| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. Relatório
J., contribuinte fiscal n.º (…), com domicílio na Rua (…), interpôs recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal do Porto, proferida em 05/04/2020, que julgou improcedente a oposição por si deduzida, na qualidade de revertido, contra a execução fiscal n.º 1902 2008 0107 8283 e apensos, a correr termos no Serviço de Finanças de Vila do Conde, em que é devedora originária “E., Lda.”, para cobrança de dívidas referentes a IVA, períodos de Abril e Maio de 2008, e IRC de 2009, no montante de €40.208,28.
O Recorrente terminou as suas alegações de recurso formulando as seguintes conclusões:
“A. O presente recurso tem por objeto a reapreciação da matéria de facto e de direito no que diz respeito à decisão de considerar improcedente a oposição apresentada quanto à reversão da execução fiscal com o nº 1902200801078283 e apensos, instaurada pelo serviço de finanças de Vila do Conde, em que é originária devedora a sociedade E. Lda”, contribuinte fiscal n.º (…), através da qual lhe está a ser exigido o pagamento da quantia total de €40.208,28, relativo a divida de IVA de 2008 e IRC de 2009.
B. Face aos factos dados como provados, e prova testemunhal produzida, deveria a oposição ter sido julgada procedente, pelo que, padece a sentença proferida de erro de julgamento e vício de lei.
C. O oponente invocou a sua ilegitimidade no despacho de reversão por falta de culpa no não pagamento da dívida revertida.
D. Como tal foi essencial demonstrar que a partir de 2008 a devedora originária começou a ter problemas financeiros, decorrentes de vários fatores como a concorrência nacional e internacional, o aumento dos descontos comerciais impostos pelo seu maior cliente – hipermercado Continente – assim como o endividamento à Banca em resultado do investimento feito em finais de 2004.
E. A matéria de facto dado como provada não permite aferir que o recorrente não logrou provar a falta de culpa no não pagamento dos impostos.
F. Da matéria de facto dada como provada resulta apenas uma análise meramente contabilística isolada de outros fatores que possam imputar a culpa do oponente.
G. Os custos suportados com a aquisição de mercadorias e pagamento de remunerações são encargos necessários para a sociedade prosseguir com a sua atividade, sem os quais não era possível a sua manutenção.
H. Não se demonstrou que tais encargos fossem desproporcionais ou desnecessários.
I. Quanto ao ativo líquido, o mesmo não traduz a liquidez financeira da sociedade disponível para o pagamento dos impostos.
J. O resultado líquido de exercício, não obstante o mesmo ser positivo, era insuficiente para o pagamento dos impostos.
K. Da prova testemunhal produzida resulta demonstrado que a devedora originária em finais de 2004, através de uma operação de locação financeira, adquiriu um armazém para instalação de unidade de fabrico, daí decorrendo um investimento na ordem dos €500.000,00.
L. Demonstrou-se igualmente que, o Hipermercado Continente era o maior cliente da devedora originária, representando em 2008 mais de 50% da produção da sociedade, aumentando anualmente os descontos comerciais impostos pelo Hipermercado Continente.
M. Os testemunhos de P. e de P., esclareceram que apesar do negócio com o Hipermercado Continente não ter sido muito lucrativo para a devedora originária, ao recorrente foi-lhe prometida a subida de preços nos anos seguintes à realização do negócio.
N. O recorrente sempre tentou que os preços fossem subidos, não tendo obtido sucesso face ao aumento dos descontos (rapel) impostos pelo Hipermercado.
O. Relativamente à atuação do recorrente nos negócios e destinos da devedora originária, como referenciado pelo TOC ouvido, o recorrente, numa tentativa de prosseguir com a atividade optava entre pagar ao pessoal e pagar ao Estado, pagando fracionadamente os impostos durante 1 a 3 meses, para depois incumprir.
P. Daqui ressalta evidente que o recorrente esforçou-se no sentido de prosseguir com a atividade da sociedade, para além de pagar os impostos em dívida.
Q. Ademais, apesar do negócio com o Hipermercado Continente não ter sido muito lucrativo para a devedora originária, o mesmo mostrou-se aliciante face às quantidades envolvidas.
R. Por outro lado, a especificidade dos produtos produzidos assim como a impossibilidade de venda dos mesmos a outros clientes, limitou a atividade prosseguida pela sociedade.
S. Assim, todo o circunstancialismo acima exposto foi demonstrado nos autos, que, apesar das vicissitudes inerentes ao negócio com o Hipermercado Continente, a atuação do recorrente foi no sentido de prosseguir com a atividade da sociedade, tendo inclusive tentado cumprir com as suas obrigações fiscais, não tendo, no entanto, conseguido alcança-lo.
T. Termos em que, face à prova produzida sempre deveria o recorrente ter sido considerado parte ilegítima na reversão operada, improcedendo a sentença recorrida de erro de julgamento e violação de lei.
NESTES TERMOS, e com mui douto suprimento de V/Exas. deve ser dado provimento ao presente recurso, alterando-se o despacho proferido, no sentido de julgar o oponente parte ilegítima na reversão operada.
Com o que farão aliás como sempre inteira e sã justiça.”**** Não houve contra-alegações.**** O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento ao recurso.**** Com dispensa dos vistos legais, tendo-se obtido a concordância dos Meritíssimos Juízes-adjuntos, nos termos do artigo 657.º, n.º 4 do CPC; cumpre apreciar e decidir.**** II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelo Recorrente, estando o objecto do recurso delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que importa decidir se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito, ao julgar o revertido parte legítima na execução fiscal, por não ter demonstrado não lhe ser imputável a falta de pagamento das dívidas exequendas, nos termos do artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT.
III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
“É a seguinte a matéria de facto provada com relevância para a decisão da causa, por ordem lógica e cronológica:
A. No serviço de Finanças de Vila do Conde corre termos o processo de execução fiscal n.º 1902 2008 0107 8283 e apensos contra a sociedade E., Lda, para cobrança de dívida de IVA de 2008 e IRC de 2009, no montante de € 40.208,28 – cfr. fls. 63 e ss. do processo físico.
B. Em 04.03.2011, no âmbito do processo de execução fiscal em causa, pelo Chefe do Serviço de Finanças de Vila do Conde foi proferido “Despacho” com o seguinte teor – cfr. fls. 180 do processo físico: [imagem que aqui se dá por reproduzida]
C. Entre 11.06.2008 e 31.05.2009, terminaram os prazos de pagamento voluntário das dívidas em causa – cfr. fls. 180 do processo físico.
D. Em 2007, o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas da sociedade foi de € 849.377,34 – cfr. doc. 5 junto com a p.i.
E. Em 2008, o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas da sociedade foi de € 1.066.418,06 – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
F. Em 2009, o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas da sociedade foi de € 1.025.604,70 – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
G. Em 2007, a sociedade pagou remunerações no valor de € 218.011,50 – cfr. doc. 5 junto com a p.i.
H. Em 2008, a sociedade pagou remunerações no valor de € 217.347,80 – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
I. Em 2009, a sociedade pagou remunerações no valor de € 226.146,56 – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
J. Em 2007, o resultado líquido do exercício da sociedade foi de € 6.378,62 – cfr. doc. 5 junto com a p.i.
K. Em 2008, o resultado líquido do exercício da sociedade foi de € 6.022,37 – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
L. Em 2009, o resultado líquido do exercício da sociedade foi de € 6.635,49 – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
M. Em 2007, o activo líquido da sociedade foi de € 501.622,72 – cfr. doc. 5 junto com a p.i.
N. Em 2008, o activo líquido da sociedade foi de € 519.207,27 – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
O. Em 2009, o activo líquido da sociedade foi de € 652.130,14 – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
P. Em 2007, a sociedade contabilizou dívidas de terceiros de curto prazo no valor de € 350.260,54 – cfr. doc. 5 junto com a p.i.
Q. Em 2008, a sociedade contabilizou dívidas de terceiros de curto prazo no valor de € 279.032,79 – cfr. doc. 4 junto com a p.i.
R. Em 2009, a sociedade contabilizou dívidas de terceiros de curto prazo no valor de € 238.198,52 – cfr. doc. 3 junto com a p.i.
Não se provaram quaisquer outros factos para além dos referidos com relevância para a decisão da causa, designadamente os seguintes:
1. A partir de 2008, ocorreu um constante aumento dos factores de produção (matérias-primas, combustíveis, salários).
2. A Sonae, cliente da sociedade, aumentou os descontos comerciais impostos: 21,5% em 2006, 24,5% em 2007, 25,75% em 2008, 28,78% em 2009 e 31,28% em 2010.
3. A sociedade devedora originária efectuou o pagamento do endividamento à banca.
4. A responsabilidade da sociedade registada no Banco de Portugal em Setembro de 2008 era de € 1.080.015,00, passando para € 607.000,00 em Agosto de 2009 e € 535.000,00 em Dezembro de 2010.
Motivação
A decisão da matéria de facto assentou na análise dos documentos constantes dos autos, conforme indicação em cada ponto do probatório, assim como no acordo das partes. A prova testemunhal produzida não foi apta a formar a convicção do Tribunal pelas razões que se seguem. A primeira testemunha, técnico oficial de contas da sociedade teve um depoimento vago e genérico e que não vai de encontro à informação contabilística da sociedade constante dos autos, contrariando-a, como resulta dos factos provados com base nos documentos 3 a 5 juntos com a p.i.. A segunda testemunha, funcionária da sociedade, também exibiu um depoimento vago e nada adiantou relativamente à factualidade alegada com relevância para a decisão da questão da culpa.
Quanto aos factos não provados 2., 3. e 4., não foram juntos aos autos documentos comprovativos da correspondente realidade. O facto não provado 1. é contrariado pela informação contabilística da sociedade.”
2. O Direito
A questão que foi decidida no tribunal recorrido e que cumpre apreciar é a de saber se o Recorrente é parte legítima na execução fiscal, por não ter demonstrado não lhe ser imputável a falta de pagamento das dívidas exequendas.
Em síntese, na sua petição de oposição, o Oponente apresentou os seguintes argumentos para afastar a presunção de culpa e responsabilidade pelas dívidas exequendas:
- A falta de pagamento das contribuições acima identificadas deveu-se por motivos de insuficiente disponibilidade financeira e de tesouraria, não imputável ao Oponente;
- Em finais de 2004, a sociedade executada adquiriu, através de uma operação de locação financeira, um armazém em (…), para instalação da unidade de fabrico;
- Face ao elevado montante investido, houve necessidade de rapidamente começar a facturar, pelo que, em inícios de 2005, o Oponente diligenciou junto do Modelo e Continente negociações para o fornecimento de bolos congelados;
- A concorrência nacional e internacional, com preços baixos, determinou a redução das vendas e das margens;
- O aumento anual pela SONAE dos descontos comerciais impostos: 21,5% em 2006; 24,5% em 2007; 25,75% em 2008; 28,78% em 2009 e 31,28% em 2010;
- A verificação de restrições de crédito impostas pelos fornecedores;
- O crescente aumento de dívidas de terceiros à sociedade executada;
- A tesouraria da sociedade executada era insuficiente para os pagamentos entretanto vencidos;
- A gerência da sociedade executada pelo Oponente foi exercida com a diligência possível, que, no entanto, apesar de todo o empenho, não foi possível reunir meios monetários suficientes para cumprir com o pagamento das contribuições em causa;
- A falta de pagamento das dívidas, ora revertidas, não é imputável ao Oponente, conforme demonstrado pela falta de fundos da sociedade executada, e que cuja falta, não se deveu a qualquer omissão ou comportamento censurável do Oponente.
A sentença recorrida motivou a improcedência da oposição da seguinte forma:
“A. Da imputabilidade ao oponente da falta de pagamento da dívida exequenda
(…)
No caso, do despacho de reversão decorre que a reversão terá sido efectuado ao abrigo da alínea b), pelo que se presume a culpa do oponente pelo não pagamento da dívida exequenda. Beneficiando a Administração Tributária da presunção de culpa pela falta de pagamento por parte do revertido, incumbia a este último alegar e provar factos no sentido em que não lhe foi imputável a falta de pagamento.
Vejamos se logrou fazê-lo.
A este propósito, o oponente alega que, a partir de 2008: (i) a concorrência, nacional e internacional, com preços baixos, determinou a redução das vendas e das margens; (ii) houve um aumento dos factores de produção (matérias-primas, combustíveis, salários) sem que a sociedade tivesse capacidade para repercutir esses aumentos nos preços de venda; (iii) a Sonae, principal cliente da sociedade, impôs descontos comerciais de 21,5% em 2006, 24,5% em 2007, 25,75% em 2008, 28,78% em 2009 e 31,28% em 2010; (iv) a sociedade teve de fazer elevados investimentos na fábrica face ao forte desgaste dos equipamentos e à necessidade de adaptar as condições de fabrico às novas exigências legais de controlo de qualidade dos produtos fabricados; (v) aumentaram as dívidas de terceiros à sociedade; (vi) a sociedade efectuou elevados pagamentos à banca relativos a empréstimos contraídos para aqueles investimentos.
Todavia, a factualidade que resultou provada não demonstra essa realidade. Efectivamente, da contabilidade da sociedade decorre que, entre 2007 e 2009, tanto o custo das mercadorias vendidas e das matérias consumidas como o activo líquido aumentaram, donde se retira que, no período em que terminou o prazo de pagamento voluntário da dívida exequenda (entre 11.06.2008 e 31.05.2009), a sociedade, através do oponente enquanto seu gerente, aumentou a sua despesa, pelo que dispunha de meios para efectuar o pagamento da dívida. Por outro lado, resulta ainda do probatório que, ao longo dos três anos, as remunerações se mantiveram estáveis – ao contrário do que alega o oponente - assim como o resultado líquido do exercício, este a rondar os € 6.000,00, sendo, por isso, positivo, pelo que não há justificação para o não pagamento da dívida exequenda. Finalmente, entre 2007 e 2009, diminuiu bastante a dívida a terceiros de curto prazo, o que ainda torna menos justificável a falta de pagamento da dívida em causa.
Assim, as informações contabilísticas da sociedade revelam uma realidade bem diferente da que o oponente alega, revelando precisamente o contrário, ou seja, que não havia qualquer razão para o não pagamento das dívidas fiscais nos anos de 2008 e 2009.
Pelo exposto, não ficou provado que a falta de pagamento das dívidas tributárias em causa não foi imputável ao oponente pelo que a oposição não pode proceder com este fundamento. (…)”
Aqui chegados, constatamos ser pacífico ter o Recorrente exercido a gerência da sociedade originária, dado tudo indicar existir correspondência entre a gerência de direito e a gerência de facto e tal nunca ter sido questionado. Logo, tudo aponta para a aplicabilidade do disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT, conforme, aliás, consta da fundamentação do despacho de reversão.
O enquadramento jurídico ao abrigo do qual operou a reversão é fulcral, uma vez que a questão colocada no presente recurso se prende com a invocação de inexistência de culpa por parte do Oponente.
A execução fiscal a que se reporta a presente oposição destina-se à cobrança coerciva de dívidas provenientes de IVA de 2008 e IRC de 2009.
É sabido que o regime da responsabilidade subsidiária aplicável é o vigente no momento em que se verifica o facto gerador da responsabilidade (artigo 12.º do Código Civil), pelo que sendo as dívidas exequendas referentes a 2008 e 2009, dúvidas não restam que é de aplicar o regime previsto no artigo 24.º da LGT.
Este artigo 24.º, n.º 1, da LGT estabelece o seguinte:
“1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento. (…)”.
Neste normativo está, assim, prevista a responsabilidade subsidiária dos administradores ou gerentes relativamente a dívidas cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento tenha terminado depois deste exercício [alínea a) supra] ou vencidas no período do seu mandato [alínea b)].
Como se escreveu no Acórdão deste TCAN de 10/10/2013, no âmbito do processo n.º 242/06.5BECBR: «Quanto às dívidas tributárias cujo facto constitutivo tenha ocorrido no período do exercício do seu cargo ou quando o prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois desse exercício (mas em que o gerente ou administrador já não exercia funções à data em que a dívida foi posta à cobrança) o administrador ou gerente é responsável se tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para o seu pagamento. Neste caso, o ónus da prova da culpa recai, no entanto, sobre a Fazenda Pública.
Quanto às dívidas cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, o administrador ou gerente é responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Neste caso, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária. Ora, “esta presunção, apesar de contrária à regra geral da responsabilidade extracontratual prevista no artigo 487.º do Código Civil (CC), compreende-se neste caso, pois se o gestor não tiver culpa pela falta de pagamento ou de entrega do imposto ocorrida no período em que exerceu funções, ser-lhe-á fácil prová-lo (Cf. JORGE LOPES DE SOUSA, ob. cit., II volume, anotação 32 ao art. 204º, pág. 356.). Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida” - assim, por todos, o acórdão do TCAN de 29 de Outubro de 2009, Processo 228/07.2.»
Ora, da concatenação de todos os elementos dos autos, resulta que a responsabilidade do Recorrente se subsume ao disposto no artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT. O que significa que lhe cabe ilidir a presunção de culpa constante daquele normativo.
Feito o enquadramento jurídico, resultando a aplicabilidade à reversão do artigo 24.º, n.º 1, alínea b) da LGT, por o prazo legal de pagamento ou entrega das dívidas tributárias ter ocorrido no período do exercício do cargo de gerente pelo Oponente e ora Recorrente, é o gerente responsável pelo seu pagamento, salvo se provar que a falta de pagamento lhe não foi imputável. Como já referimos, neste caso, existe uma presunção legal de culpa, recaindo sobre o administrador ou gerente o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária.
Alega o Recorrente que a matéria de facto dada como provada não permite aferir que não logrou provar a falta de culpa no não pagamento dos impostos.
Ora, incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, vejamos o que a este propósito resulta dos autos, tendo presente que a decisão da matéria de facto não se mostra impugnada, estando, por isso, estabilizada.
A situação em apreço nos presentes autos já foi objecto de apreciação por este Tribunal, em 25/02/2021, no âmbito do processo n.º 1321/11.2BEPRT, onde se seguiu também Acórdão deste TCA Norte, de 23/05/2019, no processo n.º 1315/11.8BEPRT, em situação similar, em que era Recorrente a Fazenda Pública e Recorrido o aqui Recorrente, na qualidade de revertido relativamente à mesma originária devedora. Acolhendo e aderindo a essa fundamentação, transcrevemos parcialmente a jurisprudência citada:
“(…), avancemos, dizendo antes de mais que tendo concluído que a sociedade não teria possibilidade de cumprir as suas obrigações tributárias, deveria o [Recorrente] ter tomado medidas no sentido de obviar a esta situação, maxime, e demonstrar, e provar, que tomou efetivamente as “múltiplas diligências” para tentar ultrapassar os problemas que afetaram a sociedade. Esta forma de atuação era imposta pelo citado critério do “bom pai de família”, de um gerente competente e criterioso.
Ora, (…), tendo optado por fazer o investimento de €500.000,00 o [Recorrente] colocou a sociedade numa posição frágil e que as relações com o seu maior cliente, que não era o único porque representava 50%, não ajudaram a recuperar o investimento efetuado.
No entanto, os factos assentes não são suficientes para formular um juízo positivo sobre a sua observância das regras económicas de uma gestão racional e da legis artis de uma gestão responsável, para atingir o desiderato legal da “diligência dum gestor criterioso e ordenado”.
Em face da impossibilidade da formulação de tal juízo positivo, o que resulta da prova produzida é que o [Recorrente] fez opções de investimento e contratuais que não permitiram que a empresa acautelasse devidamente os interesses dos credores, nomeadamente do Estado.
Importa não esquecer que estão em causa [também] dívidas de IVA, que foi apurado pela própria sociedade devedora originaria e, relativamente às quais, o [Recorrente] nem sequer alegou que não o tenha recebido dos seus clientes.
Também dos autos não resulta provado, nem tal foi sequer invocado, de que a E3P’S Produtos de Padaria e Pastelaria Lda. não tivesse os meios necessários para proceder oportunamente à entrega do IVA (…), ou de que, não o tendo feito nessa ocasião, essa falta não fosse devida a qualquer atuação omissa imputável ao [Recorrente].
Tal significa que o montante correspondente ao imposto a entregar ao Estado terá entrado na sociedade e apenas por circunstâncias excecionais justificaria a não entrega desses montantes ao Estado e assim permitir ao [Recorrente] afastar a culpa.
Ora, o que vem [alegado] a este respeito é que o [Recorrente] optava entre pagar ao pessoal e pagar ao Estado, e que pagavam fracionadamente os impostos durante 1 a 3 meses, para depois incumprir, o que não é suficiente para afastar a culpa do [Recorrente], antes pelo contrário.
Finalmente nada vem dito nos autos que permita concluir que a sociedade não tinha fundos necessários à entrega do imposto, nomeadamente créditos sobre os seus clientes. (…)”
Alega o Recorrente que, da matéria de facto dada como provada, resulta apenas uma análise meramente contabilística isolada de outros factores que possam imputar a culpa do oponente. Acrescentando que os custos suportados com a aquisição de mercadorias e pagamento de remunerações são encargos necessários para a sociedade prosseguir com a sua actividade, sem os quais não era possível a sua manutenção. E que não se demonstrou que tais encargos fossem desproporcionais ou desnecessários.
Tal alegação surge por o tribunal recorrido, como vimos, ter considerado que as informações contabilísticas da sociedade revelavam uma realidade bem diferente da que o oponente alegou na sua petição inicial, revelando precisamente o contrário, ou seja, que não havia qualquer razão para o não pagamento das dívidas fiscais nos anos de 2008 e 2009.
Ora, incumbindo ao Oponente demonstrar que a falta de pagamento das dívidas tributárias vencidas durante a sua gerência não lhe pode ser imputada, porque a inexistência ou insuficiência de bens na empresa que geriu não é da sua responsabilidade, a verdade é que não alegou factos simples, concretos, de que assim foi, nem susceptíveis de prova capaz de ilidir tal presunção de culpa, dado que, de forma conclusiva, se limitou a invocar na petição inicial, conforme elencámos no início da nossa análise, que só não pagou as dívidas fiscais por indisponibilidade financeira que não lhe era imputável, contextualizando tal insuficiência na sequência do elevado montante investido no armazém em (…), para instalação da sua unidade de fabrico, nos acordos menos favoráveis com o grupo Sonae (descontos comerciais), aludindo à concorrência nacional e internacional, com preços baixos, e mencionando, de forma vaga, a verificação de restrições de crédito impostas pelos fornecedores e o crescente aumento de dívidas de terceiros à sociedade executada.
De forma muito abreviada, na petição inicial, referiu-se à falta de fundos da sociedade executada e, de modo conclusivo, afirmou que a gerência da sociedade executada pelo Oponente foi exercida com a diligência possível e que, apesar de todo o empenho, não foi possível reunir meios monetários suficientes para cumprir com o pagamento das contribuições em causa, cuja falta, não se deveu a qualquer omissão ou comportamento censurável do Oponente.
A abordagem exposta inculca a ideia de que o Recorrente deu prioridade aos pagamentos a funcionários e fornecedores, em detrimento do pagamento dos impostos, pois a insuficiente disponibilidade financeira, enquanto motivo para a falta de pagamento, indica a escolha pela opção de tentar manter a sociedade em funcionamento.
Na alínea b) do referido artigo 24.º, ao responsabilizar-se os gestores que «não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento», estabelece-se uma presunção legal de culpa, no pressuposto de que, tendo o prazo legal de pagamento terminado no período da sua gestão, não podem desconhecer a existência da dívida, e por conseguinte, ao colocarem a empresa numa situação de insuficiência patrimonial, indiciam uma conduta dolosa que é especialmente grave para os interesses do Estado Fiscal, e por isso, só lhes resta provar que não foi por culpa sua que a empresa caiu em tal situação.
O acto ilícito culposo que se presume praticado pelo gestor não se fica pela omissão de pagamento do imposto vencido. O que se presume é que o gestor não actuou com a diligência de um bonus pater familiae, com a observância das disposições legais aplicáveis aos gestores, em especial ao do artigo 64.º do Código das Sociedades Comerciais, que lhe impõe a observância de deveres de cuidado, de disponibilidade, de competência técnica, de gestão criteriosa e ordenada, de lealdade, no interesse da sociedade e dos sócios, que sejam relevantes para a sustentabilidade da sociedade – cfr., entre muitos, o Acórdão deste TCAN, de 23/11/11, proferido no âmbito do processo n.º 00972/09.0 BEVIS.
Apesar da dificuldade que existe na prova de um facto negativo, como é o caso da ausência de culpa, o Oponente não podia deixar de alegar e provar factos concretos de onde se possa inferir que a insuficiência patrimonial da empresa se deveu a circunstâncias que lhe são alheias e que não lhe podem ser imputadas. Para afastar a responsabilidade subsidiária por dívidas de impostos cujo prazo de pagamento terminou durante a gestão, o gestor tem pois que demonstrar que a devedora originária não tinha fundos para pagar os impostos e que a falta de meios financeiros não se deveu a qualquer conduta que lhe possa ser censurável.
Realmente, o normativo que subjaz à nossa análise faz recair sobre o gestor o ónus da prova de que não lhe é imputável a falta de pagamento ou de entrega da prestação tributária, pois tal imputabilidade presume-se. Note-se que, embora esta alínea b) se refira meramente a imputação, e não a culpa, a jurisprudência tem vindo a interpretá-la no sentido de que é sempre exigível a culpa do gestor, entendida esta como a inobservância ou violação de uma regra de conduta previamente estabelecida.
Assim, demonstrada que seja a falta de pagamento ou de entrega da dívida tributária por parte da sociedade originária devedora, recairá sobre o gestor o ónus da prova da falta de culpa por tal facto, sendo certo que a lei impõe a quem exerça funções de administração em pessoas colectivas ou entes fiscalmente equiparados «o cumprimento dos deveres tributários das entidades por si representadas» (artigo 32.º da LGT).
Conforme consta do probatório, relembramos, estão em causa também dívidas de IVA do período de Abril e Maio de 2008 (sendo desta natureza a quantia mais avultada das dívidas).
No caso especial do IVA, a falta da sua entrega ganha particular gravidade, na medida em que se trata de imposto que traduz um fluxo monetário na empresa que, ao não ser entregue nos cofres do Estado, está a ser «desviado» do seu destino legal único, em proveito de «objectivos» alheios à sua finalidade.
Não só da prova, mas essencialmente da própria alegação do Recorrente, resulta que este terá optado por dar prioridade ao pagamento aos trabalhadores, em detrimento da Administração Tributária. Isto poderá explicar por que não terá tido, então, disponibilidade financeira para pagar os referidos tributos.
O Recorrente deve ficar ciente que, se pretendia ilidir a presunção de culpa que sobre si impendia, não podia ficar-se por generalidades relativas ao contexto económico-financeiro (fraco volume de negócios, nomeadamente devido aos descontos comerciais) e a motivos exógenos (designadamente, a concorrência nacional e internacional, com preços baixos), tinha que demonstrar que não teve fundos para fazer face às suas obrigações fiscais e que a inexistência/insuficiência de tal liquidez não lhe era imputável. Queremos com isto significar que, se orientou verbas para outros fins, como parece tê-lo realizado, em vez de assegurar os seus compromissos fiscais, jamais conseguirá provar a sua falta de culpa como gestor.
Nas conclusões I. e J. das alegações de recurso, o Recorrente sustenta que o activo líquido não traduz a liquidez financeira da sociedade disponível para o pagamento dos impostos. E que o resultado líquido de exercício, não obstante o mesmo ser positivo, era insuficiente para o pagamento dos impostos. Dando de barato que assim seja, a verdade é que resultou apurado que, em 2008, a sociedade pagou remunerações no valor de € 217.347,80 e, em 2009, pagou remunerações no valor de € 226.146,56 – cfr. alíneas H) e I) do probatório, que não se mostra impugnado no presente recurso.
Ora, tais montantes seriam mais do que suficientes para o pagamento das dívidas tributárias em apreço (globalmente, está em causa no presente processo de execução fiscal e apensos a quantia exequenda de €40.208,28).
Assim, é forçoso concluir que o Recorrente não concretizou, nem quantificou, as dificuldades de tesouraria da sociedade, tendo o Tribunal ficado convencido, atenta a prova produzida e a factualidade vertida na decisão da matéria de facto, que a executada originária tinha capacidade e meios económicos e financeiros para pagar as dívidas revertidas e que se não o fez foi por uma opção da sua gerência, que era exercida pelo Recorrente, de manter a sociedade em funcionamento e com capacidade para produzir lucros, cumprindo com os compromissos que considerou vitais para atingir tal desiderato – cfr. conclusões O a S das alegações de recurso, que, pelos motivos expostos, forçosamente deverão improceder:
“Relativamente à atuação do recorrente nos negócios e destinos da devedora originária, como referenciado pelo TOC ouvido, o recorrente, numa tentativa de prosseguir com a atividade optava entre pagar ao pessoal e pagar ao Estado, pagando fracionadamente os impostos durante 1 a 3 meses, para depois incumprir.
Daqui ressalta evidente que o recorrente esforçou-se no sentido de prosseguir com a atividade da sociedade, para além de pagar os impostos em dívida.
Ademais, apesar do negócio com o Hipermercado Continente não ter sido muito lucrativo para a devedora originária, o mesmo mostrou-se aliciante face às quantidades envolvidas.
Por outro lado, a especificidade dos produtos produzidos assim como a impossibilidade de venda dos mesmos a outros clientes, limitou a atividade prosseguida pela sociedade.
Assim, todo o circunstancialismo acima exposto foi demonstrado nos autos, que, apesar das vicissitudes inerentes ao negócio com o Hipermercado Continente, a atuação do recorrente foi no sentido de prosseguir com a atividade da sociedade, tendo inclusive tentado cumprir com as suas obrigações fiscais, não tendo, no entanto, conseguido alcança-lo.
Face à alegação e prova produzida no processo, o Tribunal fica convencido que a falta de pagamento das dívidas revertidas é imputável ao Recorrente.
Grande parte da matéria de facto invocada na petição de oposição apresenta-se manifestamente vaga e insuficiente; nada sendo alegado em concreto, muito menos que nos permita concluir no sentido de que o Oponente não tenha culpa pela falta de entrega ao Estado do IVA.
Para tanto, sempre haveria que provar-se factualidade que permitisse a conclusão de que a sociedade não tinha os fundos necessários à entrega do imposto e que o Recorrente nenhuma responsabilidade tinha nessa situação. O que não ocorreu.
Concluímos, pois, que não há nos autos alegação alguma no sentido de que a falta de pagamento das dívidas ora em cobrança coerciva não seja imputável ao Oponente.
Neste domínio, cabe ter presente que a culpa traduz-se na falta do cumprimento diligente das obrigações a que o ora Recorrente estava adstrito por força das suas funções de gerente da devedora originária, além de que se os bens da devedora originária são entretanto insuficientes para o pagamento das respectivas dívidas é porque o seu património foi dissipado em prejuízo dos credores.
Sendo assim, como é, estando demonstrado que a situação de insuficiência patrimonial foi antecedida do incumprimento de obrigação em relação ao fisco, afirma-se o apontado nexo de causalidade entre a actuação negligente do gerente e a insuficiência do património social, de modo que se impõe concluir estar demonstrada a culpa do ora Recorrente na insuficiência do património da executada originária para a satisfação das dívidas tributárias revertidas, sendo que, por outro lado, na presente oposição, o Oponente não conseguiu pôr em causa tal presunção, pelo que improcede a alegação da ilegitimidade do Recorrente para a execução fiscal.
Nada se demonstrando no sentido de afastar a culpa do Oponente pela não entrega dos impostos, deve ele responder pelas dívidas ao abrigo da alínea b) do artigo 24.º, n.º 1, da LGT.
Pelo exposto, urge negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida na ordem jurídica.
Conclusões/Sumário
I - No domínio da vigência da LGT, para afastar a responsabilidade subsidiária pelas dívidas de impostos cujo termo do prazo para pagamento ou entrega terminou durante o período da sua administração, é necessária a demonstração de que não é imputável aos gerentes ou administradores das sociedades a falta de pagamento ou de entrega do imposto (artigo 24.º, n.º 1, alínea b), da LGT).
II - Assim, sendo as dívidas provenientes de IRC e IVA, ao gerente que exercia funções na data em que deveria ter sido entregue o imposto não basta, em sede de oposição à execução fiscal, alegar que a empresa atravessava dificuldades económicas provocadas por motivos exógenos, que ele se esforçou por ultrapassar, e que foi um gestor diligente.
III - Haverá, isso sim, que demonstrar que a falta desse pagamento não lhe foi imputável, o que passa pela demonstração da falta de fundos da sociedade originária devedora para efectuar o pagamento e que tal falta se não deve a qualquer omissão ou comportamento censuráveis do gestor.
IV - A dúvida relativamente à verificação da culpa dos gestores, pela falta de pagamento dos impostos cujo pagamento ou entrega devesse ter sido feito durante o período em que exerceram funções de gestão, sempre terá de ser valorada contra o oponente.
IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento ao recurso.* Custas a cargo do Recorrente, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais.* Porto, 11 de Março de 2021
Ana Patrocínio
Cristina Travassos Bento
Celeste Oliveira |
