1. RELATÓRIO
A Recorrente, FAZENDA PUBLICA, não conformada com a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Porto em 23.12.2013, que julgou procedente a oposição deduzida por J..., contribuinte n.° 1…, na execução fiscal n.º 3190200201526227 e apensos, instaurada originariamente contra o clube Sport ..., para pagamento da quantia de € 394 997,26 respeitante a IRS, por retenção na fonte de janeiro a junho de 2003 e contra ele revertida.
A Recorrente no recurso jurisdicional formulou nas respetivas alegações as seguintes conclusões que se reproduzem:
“(…)A. Vem o presente recurso interposto da douta sentença que julgou procedente a oposição deduzida à execução fiscal para cobrança coerciva de dívidas derivadas de IRS retido na fonte e não entregue nos cofres do Estado relativo aos meses de janeiro a junho de 2006, [diga-se 2004] que somam a quantia exequenda de € 394.997,26, devidas pela associação desportiva executada originária, onde foi efetuada a reversão contra o dirigente aqui oponente, que nela exercia as funções de presidente-adjunto, na sequência do que veio deduzida a presente oposição.
B. A sentença de que em tempo se interpôs recurso considerou a oposição procedente por entender demonstrado que o oponente estava excluído do exercício de funções de gestão da executada originária, considerando o oponente parte ilegítima,

C. para o que, referindo-se ao regime legal estabelecido no nº2 do art. 39º do DL nº 67/97 reconhece procedência ao invocado, ao afirmar que “o cargo de presidente-adjunto da direção da devedora originária exercido pelo oponente” desde 1998 até 08.10.2004 “o excluía de funções de gestão, conforme resultaria da prova produzida nos autos e do teor das normas do DL nº 67/97, de 03.04, que atribuem tais funções aos cargos de presidente da direção, do conselho fiscal e das secções profissionais”.

D. Com o assim decidido, e salvo o devido respeito, não pode a Fazenda Pública, conformar-se, existindo erro sobre os pressupostos de facto e de direito da decisão, já que a douta sentença selecionou e valorou de modo insuficiente e erróneo a factualidade a prova produzida, com errónea definição do direito aplicável, em termos que afetam irremediavelmente a validade formal e substancial da sentença.

E. Previamente, a Fazenda Pública propugna que esse Tribunal ad quem, ao abrigo do art. 662º do CPC, profira decisão sobre a matéria de facto diversa da recorrida, a partir dos factos que sejam tidos por esse Tribunal como assentes reapreciando as provas em que assentou a decisão impugnada e aditando ao probatório os pontos de facto pertinentes à boa decisão da causa, para o que a Fazenda, no desenvolvimento destas alegações, indicou os factos a corrigir/completar e a adicionar, designadamente que a associação devedor originário deixou de participar em competições profissionais de caráter profissional a partir de agosto de 2004.
F. Por ter deixado de participar em competições desportivas profissionais desde agosto de 2004 a associação desportiva executada originária deixou de reunir os requisitos para a aplicação do regime do DL nº 67/97, em especial do nº2 do seu art. 39º, que deixou de ser o regime pelo qual se faz a responsabilização dos gestores pelas dívidas tributárias em causa, aplicando-se as normas constantes da LGT e do CPPT.

G. O oponente foi corretamente responsabilizado pela dívida exequenda enquanto presidente-adjunto da associação desportiva executada originária, nos termos da al. b) do art. 24º da LGT, por dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega terminou no período do exercício do seu cargo.

H. Sem prescindir nem conceder, atenta a factualidade que se entende dever ser dada como provada, e porque os depoimentos das testemunhas registados através de gravação, em conjugação com os demais elementos probatórios existentes ou produzidos nos autos, permitem suporte bastante para a motivação expressa por esse Tribunal ad quem, entende a Fazenda Pública que o processo contém os elementos de facto necessários à prolação de decisão fundamentada sobre todas as questões da presente oposição, tendo aplicação a regra da substituição do tribunal ad quem ao tribunal recorrido, nos termos do nº1 do art. 662º do CPC, ex vi art. 2º, al. e) do CPPT.

I. A circunstância de as dívidas em cobrança na execução revertida reportarem-se a IRS retido na fonte relativo aos meses de janeiro a junho de 2003 mas não entregue nos cofres do Estado afigura-se relevante para sublinhar o juízo de censura legalmente presumido para a conduta do gestor efetivo aqui oponente, mormente se se considerar que este nem sequer tentou ilidir tal presunção.

J. O arquivamento da acusação deduzida contra o oponente no processo de inquérito nº 256/08.0IDPRT não serve como argumento para afastar a responsabilização do oponente na gestão da associação executada originária exercida pelo oponente e o nexo de imputação subjetiva da falta de pagamento das dívidas revertidas.

K. Os pressupostos ou elementos típicos da responsabilidade criminal, mesmo que estejam em causa crimes tributários, não são coincidentes com os pressupostos da responsabilidade subsidiária por dívidas de tributos em cobrança coerciva, estes menos exigentes que aqueles.

L. Pelas razões acabadas de explanar, entende a recorrente Fazenda Pública que a sentença do douto Tribunal a quo deve ser substituída por acórdão que julgue o oponente parte legítima na execução e, em consequência, totalmente improcedente a oposição.

M. Caso assim não se entenda, no que não se concede, entende a Fazenda Pública que a sentença recorrida encontra-se afetada de défice instrutório, que impõe a baixa dos autos ao tribunal a quo tendo em ordem à supressão da irregularidade cometida nos termos do art. 662º, nº 2, al.c), do CPC.

Pelas razões acabadas de explanar, entende a recorrente Fazenda Pública que a sentença do douto Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento da matéria de facto, devendo o oponente deve ser julgado parte legítima na execução e, em consequência, ser julgada totalmente improcedente a oposição .. (…)”

O Recorrido produziu contra-alegações tendo formulado as seguintes conclusões:
“(…) A) A responsabilidade subsidiária dos administradores, directores e gerentes das pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados, prevista no artigo 24°, n° 1, da L.G.T., depende do

exercício de facto da gestão, i.e. da prática de actos de gestão por parte dos membros dos corpos sociais;
B) Os clubes ou associações desportivas que não tenham optado pela constituição de sociedades desportivas, como sucede com a originária executada, estão sujeitos a um regime especial de gestão, regulado no DL n° 67/97, de 03 de Abril, nos termos do qual a responsabilidade pela gestão cabe ao presidente da direcção, ao presidente do conselho fiscal, ao director da área financeira e aos directores encarregados da gestão das secções profissionais;
C) Deste elenco não faz parte o cargo de presidente adjunto da direcção, para o qual foi o oponente nomeado;
D) Ademais, ficou demonstrado através da prova produzida em Tribunal, que a gestão do “SPORT ...” era da exclusiva responsabilidade do Sr. José…, presidente da direcção, sendo este quem tomava todas as decisões a esse nível;
E) O oponente era apenas responsável pelo projecto do novo estádio, não tendo poderes para decidir ou autorizar qualquer tipo de pagamento;
F) Pelo que, não tendo o oponente funções de gestão do “SPORT ...”, quer de facto, quer de direito, não pode ser considerado responsável subsidiário pelas dividas do mesmo, por não reunir os pressupostos de que depende essa responsabilidade, à luz do regime previsto no artigo 24°, n° 1, da L.G.T.;
G) Assim sendo, a sentença recorrida não cometeu erro de julgamento nem violou qualquer disposição legal ao caso aplicável;
H) Acresce que, no âmbito do processo de oposição n° 1785/10.1BEPRT, em que estava em causa, também, apreciar e decidir sobre a responsabilidade subsidiária do aqui oponente por dívidas fiscais do “SPORT ...”, foi proferida sentença, com trânsito em julgado, que julgou o oponente parte ilegítima na execução pelo facto de não ter exercido de forma efectiva a direcção do clube, nem praticado actos de disposição e administração inerentes ao cargo.
I) Decisão que, por ter apreciado a mesma relação material controvertida, tem força obrigatória dentro daquele processo e fora dele, nos precisos termos em que julgou, conforme se determina nos artigos 619° e 621° do C.P.C.:
TERMOS EM QUE,
NOS MELHORES DE DIREITO E COM O SEMPRE MUI DOUTO SUPRIMENTO DE VOSSAS EXCELÊNCIAS, PROFERIDO ACÓRDÃO DEVE SER QUE CONFIRME A DECISÃO RECORRIDA. (…)”

O Ministério Público junto deste tribunal teve vista nos autos emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, por não se verificar erro de julgamento.

Colhidos os vistos dos Exmºs Juízes Desembargadores Adjuntos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.

2. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pela Recorrente, estando o objeto do recurso delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, sendo as de saber se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento de facto e de direito ao ter decidido que a Recorrente não provou que o Recorrido exerceu a direção efetiva do Clube do Sport ..., devedor originário da dívida exequenda.

3. JULGAMENTO DE FACTO
No Tribunal a quo, o julgamento da matéria de facto foi efetuado nos seguintes termos:
“(…) A). Contra Sport ... foi instaurado o processo de execução fiscal n° 3190200201526227, por dívidas de IRS relativas ao ano de 2003, no valor de €394.997,26, cf. informação oficial de fls. 54 e 55 dos autos.
B). A data limite de pagamento da dívida exequenda terminou em 15/09/2004, cf. fls. 56 dos autos.
C). Por despacho de 23/04/2010, a execução fiscal identificada em A), foi revertida contra o aqui Oponente, cf. teor de fls. 90 e 91 dos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
D). Desde pelo menos 19/05/1998 que J… era Presidente Adjunto do Sport ..., cf. acta de fls. 38 dos autos.
E). Por acta de reunião da Assembleia Geral Extraordinária do Sport ..., realizada em 08/10/2004, foi deliberado aprovar por maioria a destituição da Direcção e do Conselho Fiscal do Sport ..., cf. fls. 34 a 37 dos autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
F). Na acta supra descrita foi ainda deliberado designar o dia 12/11/2004 para as eleições dos órgãos sociais e manter até essa data em funções os órgãos destituídos e citando: “simplesmente para assuntos correntes”, cf. fls. 34 a 37 dos autos cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
G). Contra o aqui Oponente, Sport ... e outros foi deduzida acusação no processo de inquérito n° 256/08.OIDPRT, pelo Ministério Publico por crime de abuso de confiança fiscal qualificado onde consta além do mais o seguinte:
“Os arguidos ria qualidade de representantes legais da sociedade arguida, decidiram não fazer a entrega dos montantes que a associação arguida detinha a titulo de IRS (…)”, cf. fls. 129 a 135 dos autos cujo teor aqui se da por integralmente reproduzido.
H). Por decisão do 1° Juízo - A do Tribunal de Instrução Criminal do Porto foi determinado o arquivamento dos autos relativamente á acusação supra identificada, por não provada, cf. fls. 122 a 128 cujo teor aqui se da por integralmente reproduzido.
I). O Oponente enquanto exerceu as funções de presidente adjunto do Sport ... estava responsável pelo estádio e respectiva parte de burocrática, cf. depoimento de testemunhas.
J). A capacidade financeira e de gestão era exclusiva do presidente do Sport… Sr. José…, cf. depoimento de testemunhas.
L). Qualquer verba ou pagamento, independentemente do seu destino ou modalidade desportiva, só poderia ser autorizada pelo Presidente do Sport….
M). O Oponente foi citado para a reversão em 30/04/2010, cf. fls. 92 e 93 dos autos.
N). A presente oposição deu entrada no serviço de finanças competente em 04/06/2010, cf. fls. 5 dos autos.
IV. FACTOS NÃO PROVADOS
Inexistem outros factos com pertinência para a decisão.
O Tribunal firmou a sua convicção nos documentos juntos aos autos, os quais não foram impugnados e no depoimento das testemunhas arroladas que demonstraram um conhecimento seguro e firme dos factos.
A instauração da execução contra a sociedade, posterior reversão e a altura a que se reportam as contribuições, constituem factos de conhecimento oficioso do Tribunal, dispensando a respectiva alegação, nos termos do art. 514° C.P.C. . (…)”

3.1. Alteração à matéria de facto.
3.1.1. Oficiosamente, e por nos autos existirem documentos que o comprovem, altera-se a alínea C) dos factos provados passando a ter a seguinte redação:
C). Por despacho de 23/04/2010, a execução fiscal identificada em A), foi revertida contra o aqui Oponente, nos seguintes termos:
“(…) 3) Após Julho/2004, aplicam-se as normas constantes da Lei Geral Tributária e do Código do Procedimento e do Processo Tributário, sendo necessária a prova de Administração e gestão por parte dos administradores e gerentes, para se imputar a responsabilidade, conforme o disposto no art.º 24.º da LGT, cabendo o ónus da prova à Administração Tributária, pelas dívidas referidas no n.º 1 alínea a) desse artigo, e ao revertido nas situações da alínea b) do mesmo artigo.
Nestes termos, face às provas de administração constantes dos autos (diversos actos efetuados na qualidade de membros da direção do clube ou em representação do mesmo) em conformidade com o disposto na:
3.1) – alínea a) do n.º 1 do art.º 24.º da LGT, a responsabilidade cabe a :
- José …..
- João ----
J…, NIF 1…- presidente adjunto.
Pelas dívidas:

TRIBUTO	PERÍODO	VALOR (em euros)
IRS- Retenção na fonte	2003-01 a 06	394 997,26
	Total	394 997,26

cf. teor de fls. 68 a 70 dos autos e cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

3.1.2. Na conclusão E. a Recorrente alega que esse Tribunal ao abrigo do art. 662º do CPC, pode proferir decisão sobre a matéria de facto diversa da recorrida, a partir dos factos que sejam tidos por esse Tribunal como assentes reapreciando as provas em que assentou a decisão impugnada e aditando ao probatório os pontos de facto pertinentes à boa decisão da causa, para o que a Fazenda, no desenvolvimento das alegações, indicou os factos a corrigir/completar e a adicionar, designadamente que a associação, devedor originário, deixou de participar em competições profissionais de caráter profissional a partir de agosto de 2004.
Assim entende que os factos provados em A), I), J) e L) devem ser alterados passando a ter a seguintes formulação:
A). Contra o Sport ... foi instaurado o processo de execução fiscal nº 3190200201526227 por dívidas de IRS retido na fonte relativo aos meses de janeiro a junho de 2003, no total de € 394.997,26 – cfr. informação oficial de fl.s 54 e 55 dos autos e indicação no ponto 1º da petição inicial;
I). O oponente, enquanto exerceu funções de presidente-adjunto do Sport…, era responsável pela promoção do projeto de construção do complexo desportivo do clube (projeto Estádio) – cfr. ata de fl.s 38 dos autos e testemunhas inquiridas em 04.02.2013 na oposição nº 1785/10.1BEPRT, que se aproveitou para a oposição em apreço (minutos 03:55, 37:12 e 1:10:20 da gravação áudio);
J). A competência para a gestão estava atribuída ao presidente do Sport ... Sr. José…– cfr. depoimento das testemunhas;
L). Qualquer verba ou pagamento, independentemente do seu destino ou modalidade desportiva, era autorizada pelo presidente do Sport ... – cfr. depoimento das testemunhas;
E pretende a Recorrente que sejam aditados ao probatório os seguintes factos:
“D).1 – O clube devedor originário deixou de participar em competições profissionais de caráter profissional a partir de agosto de 2004 - cfr. ponto 4º da informação que sustenta o projeto de reversão datado de 17.02.2010 e ponto 43º da petição inicial da oposição;
I).O oponente interveio em atos de administração do clube na qualidade de presidente-adjunto, como sejam, já em 26.04.2001, a outorga de escritura pública de hipoteca, e a subscrição de livrança em 15.02.2004 e representação do clube, dando aval do subscritor no dorso desse título de crédito – cfr. documentos – cfr. pág.s 75 a 86 da digitalização constante do SITAF
L).1 Na Direção do Sport ... e entre os seus funcionários havia conhecimento generalizado entre membros da direção e funcionários do clube da grave situação financeira do mesmo, levando à frequente falta de pagamentos – cfr. depoimentos das testemunhas José Miguel… (minutos 13:10 e 15:50 da gravação áudio), S… (minutos 39:30, 42:20 da e 1:01:00 da gravação áudio) e L… (minuto 1:15:05 da gravação áudio), prestados em 04.02.2013 na oposição nº 1785/10.1BEPRT;
L).2 Na Direção do Sport ... e entre os seus funcionários existia a noção e empenho de que a concretização do projeto Estádio iria ajudar a resolver os problemas financeiros do clube e permitir pagar, nomeadamente, as dívidas fiscais – cfr. depoimentos das testemunhas S… (minutos 39:30, 40:20, 1:01:00 e 1:04:20 da gravação áudio) e L… (minuto 1:16:35 da gravação áudio), prestados em 04.02.2013 na oposição nº 1785/10.1BEPRT;”
O art.º º 685º-B.º do CPC, (atual art.º 640.º) do CPC impõem que “1 - Quando se impugne a decisão proferida sobre a matéria de facto, deve o recorrente obrigatoriamente especificar, sob pena de rejeição:
a) Os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados;
b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida;
2 – No caso previsto na alínea b) do númeno anterior, quando os meios probatórios invocados como fundamento em erro na apreciação das provas tenham sido gravados e seja possível a identificação precisa e separada dos depoimentos, nos termos do disposto no número n.º2 do artigo 522.º C, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso no que se refere á impugnação da matéria de facto, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda, sem prejuízo da possibilidade de, por sua iniciativa proceder à respectiva transcrição (…).”
Resulta da conjunção dos artigos 712.º e 685º-B.º do CPC, (atuais art.ºs 662.º e 640.º) que a Relação deve alterar a decisão proferida sobre a matéria de facto, se a prova produzida impuser decisão diversa desde que o recorrente especifique os concretos pontos de facto que considera incorretamente julgados indique os concretos meios probatórios.
Compete ao TCA reapreciar, não apenas se a convicção expressa pelo tribunal a quo tem suporte razoável na prova indicada e os restantes elementos constantes dos autos revelam, mas, também, avaliar e valorar (de acordo com o princípio da livre convicção) toda a prova produzida nos autos em termos de formar a sua própria convicção, relativamente aos concretos pontos da matéria de facto objeto de impugnação.
E consequentemente modificar a decisão de facto se esses meios de prova conduzirem e impuserem uma decisão diversa da proferida concluindo-se ter a 1ª instância incorrido em erro de apreciação das provas.
No entanto, a garantia do duplo grau de jurisdição não subverte o princípio da livre apreciação das provas previsto no art.º. 655.º do CPC (atual n.º5 do art.º 607º).
Por força do referido princípio, as provas são apreciadas livremente, de acordo com a convicção que geram no julgador acerca da existência de cada facto, ficando afastadas as situações de prova legal que se verifiquem, por força do disposto nos artigos 350.º, nº 1, 358.º, 371.º e 376.º, todos do Código Civil, nomeadamente, da prova por confissão, por documentos autênticos, por certos documentos particulares quanto à materialidade das suas declarações e por presunções legais.
A alteração da matéria de facto pelo Tribunal ad quem tem lugar necessariamente nos casos de manifesta desconformidade entre as provas produzidas e a decisão proferida, traduzida num erro evidente na apreciação das provas, que implica uma decisão diversa.
A modificabilidade da matéria de facto pressupõe uma clara distinção entre erro na apreciação da matéria de facto e discordância do sentido em que se formou a convicção do julgador.
A tarefa de reexame da matéria de facto pelo tribunal de recurso está limitada aos casos em que ocorre erro manifesto ou grosseiro ou em que os elementos documentais fornecem uma resposta inequívoca em sentido diferente daquele que foi considerado no tribunal a quo.
Tendo a Recorrente cumprido minimamente as exigências formais relativas ao impugnação da matéria de facto importa agora verificar se incorreu em erro e se a mesma foi incorretamente valorada.
Relativamente ao facto A, pretende a Recorrente que se dê a seguinte redação :
A). Contra o Sport ... foi instaurado o processo de execução fiscal nº 3190200201526227 por dívidas de IRS retido na fonte relativo aos meses de janeiro a junho de 2003, no total de € 394.997,26 – cfr. informação oficial de fl.s 54 e 55 dos autos e indicação no ponto 1º da petição inicial;
Ora como se depreende do alegado no ponto 1 da petição inicial, este facto não é controverso, sendo mesmo admitido, não se mostrando essencial a sua alteração.
No que concerne ao facto I) pretende que seja dada a seguinte redação ” O oponente, enquanto exerceu funções de presidente-adjunto do Sport…, era responsável pela promoção do projeto de construção do complexo desportivo do clube (projeto Estádio) – cfr. ata de fls 38 dos autos e testemunhas inquiridas em 04.02.2013 na oposição nº 1785/10.1BEPRT, que se aproveitou para a oposição em apreço (minutos 03:55, 37:12 e 1:10:20 da gravação áudio).
Analisada a ata constante de fls. 38 dos autos, com o número 80, é composta por uma fls, e consta que nesse dia 18.05.1998, a Direção do Clube delega no Recorrido e em José Manuel…, poderes para procederem ao registo da hipoteca, provisória por natureza, sobre um prédio rústico a favor da sociedade E… S.A.”o que não conduz a tal facto.
No entanto, ouvidos os excertos dos depoimentos das testemunhas, cujas rotações foram indicados, conduzem a um julgamento de facto diverso, pelo que se altera o referido facto nos seguintes termos:
“O oponente, enquanto exerceu funções de presidente-adjunto do Sport…, era responsável pelo projeto de construção do novo Estádio, o qual não foi construído.”

Relativamente aos factos J) e L) a Recorrente não deu cumprimento mínimo ao art.º 685º-B.º do CPC pelo que rejeita-se nessa parte.
No que concerne ao aditamento de factos provados pretende-se que se dê como provados que: ”O Sport… foram despromovidos e a partir de Agosto de 2004 deixou de participar em competições de caráter profissional.”
Relativamente a este facto nada há opor, na medida em que é admitido por acordo por ambas as partes pelo que se adita ao probatório o facto com a alínea P).

Relativamente ao facto identificado com a alínea I) compulsadas as fls. 65 dos autos consta cópia incompleta de escritura de hipoteca em que o Recorrido participa na qualidade de Presidente Adjunto da Direção do clube no “uso de poderes que lhe foram conferidos na reunião da assembleia geral, de vinte de Abril corrente, constantes da acta número cento e quarenta e um e reunião extraordinária, de vinte e três de Abril corrente, constantes da ata número oitenta e cinco.”
Nos autos não existem as atas n.º 141 e 85.º nem se encontram digitalizadas no SITAF. A fls. 64 consta cópia de livrança subscrita pelo Sport ..., datada de 15.02.2004, subscrita pelo Oponente na qualidade de presidente adjunto em conjunto com João Oliveira Machado e dando aval ao subscritor, no dorso desse título.
A escritura pública de hipoteca não é suficiente para dar como provado o facto que a Recorrente pretende ver assente, bem pelo contrário, uma vez que, praticou tal ato no uso de poderes que lhe foram conferidos e não que exercia habitualmente. Por sua vez, da subscrição da livrança, com data posterior ao período da dívida, dela não se não se pode retirar que tenha sido no exercido de poderes de gestão e administração da mesma, sem se saber qual a relação jurídica subjacente à emissão da referida livrança.
Nesta conformidade não se adita tal facto ao probatório.

Por fim, pretende a Recorrente que seja dado como provado que “ Na Direção do Sport ... e entre os seus funcionários havia conhecimento generalizado entre membros da direção e funcionários do clube da grave situação financeira do mesmo, levando à frequente falta de pagamentos.”
E que:
“Na Direção do Sport ... e entre os seus funcionários existia a noção e empenho de que a concretização do projeto Estádio iria ajudar a resolver os problemas financeiros do clube e permitir pagar, nomeadamente, as dívidas fiscais.”
Porem, as afirmações não são facto mas sim juízos conclusivos ou ilações que não devem ser levadas ao probatório pelo que se indefere.
Em síntese, nos termos do art. 685.º B do CPC, altera-se os factos constantes
nas alíneas C) e I) e adita-se o facto constante da alínea P).

4. JULGAMENTO DE DIREITO
4.1. A principal questão que cumpre resolver, consiste em apreciar se houve erro de julgamento de facto e de direito da sentença recorrida ao ter decidido que o Recorrido exerceu a direção efetiva ou de facto do clube devedor originário.
Nas conclusões D e F a Recorrente alega que a sentença recorrida incorre em erro de pressuposto de facto e direito, já que selecionou e valorou de modo insuficiente e erróneo a factualidade a prova produzida, com errónea definição do direito aplicável, em termos que afetam irremediavelmente a validade formal e substancial da sentença.

E que tendo o devedor originário deixado de participar em competições desportivas profissionais desde agosto de 2004 a associação desportiva executada originária deixou de reunir os requisitos para a aplicação do regime do DL nº 67/97, em especial do nº 2 do seu art. 39º, que deixou de ser o regime pelo qual se faz a responsabilização dos gestores pelas dívidas tributárias em causa, aplicando-se as normas constantes da LGT e do CPPT.

Vejamos:

O Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril (entrado em vigor em 1 de agosto de 1997, conforme o seu artigo 47.º, e alterado pela Lei n.º 107/97, de 16 de setembro, e pelo Decreto-Lei n.º 303/99, de 6 de agosto), em revogação do Decreto-Lei n.º 146/95, de 21 de junho, estabelece o regime jurídico das sociedades desportivas, preceituando no seu artigo 39.º o seguinte: ".1. Para efeitos do presente diploma, são considerados responsáveis pela gestão efetuada, relativamente às secções profissionais dos clubes desportivos referidos no artigo 37.º [que não constituíram sociedades desportivas], o presidente da direção, o presidente do conselho fiscal ou o fiscal único, o director responsável pela área financeira e os diretores encarregados da gestão daquelas secções profissionais.
2. Sem prejuízo de outras sanções aplicáveis, nos casos referidos nos artigos 24.º do Decreto-Lei n.º 20-A/90, de 15 de Janeiro, com a redação dada pelo Decreto-Lei n.º 394/93, de 24 de Novembro, e 27.º-B, também, do Decreto-Lei n.º 20-A/90, de 15 de Janeiro, aditado pelo artigo 2.º do Decreto-Lei n.º 140/95, de 14 de Junho, os membros da direção dos clubes desportivos mencionados no número anterior são responsáveis, pessoal, ilimitada e solidariamente, pelo pagamento ao credor tributário ou às instituições de segurança social das quantias que, no respetivo período de gestão, deixaram de entregar para pagamento de impostos ou da segurança social.
3. Aos membros da direção referidos no número anterior são aplicáveis os artigos 396.º a 398.º, bem como o artigo 519.º, do Código das Sociedades Comerciais, com as necessárias adaptações..
Pelo n.º 1 do artigo 39.º do Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril responsabiliza-se, pela gestão profissional dos clubes, os presidentes da direção e do conselho fiscal, o fiscal único, os diretores da área financeira e encarregados da gestão das respetivas secções profissionais. Pelo pagamento ao credor tributário ou às instituições de segurança social, o n.º 2 do mesmo artigo responsabiliza apenas os membros da direção dos clubes . (cfr. jurisprudência dos Acórdãos n.ºs 0629/06 de 02.11.2006 e 255/05 de 25.05.2005 do Supremo Tribunal Administrativo).
Assim, resulta do artigo 39.º, n.º 2, do Decreto-Lei n.º 67/97, de 3 de abril, que os membros da direção dos clubes desportivos que não optem por constituir sociedades desportivas são responsáveis, pessoal, ilimitada e solidariamente, pelo pagamento ao credor tributário ou às instituições de segurança social das quantias que, no respetivo período de gestão, deixaram de entregar para pagamento de impostos ou da segurança social.
No caso sub judicio estão em causa as dívidas do devedor originário de IRS / por retenção na fonte dos meses de janeiro a junho de 2003, no valor de 394 997,27 €.
Resulta do probatório que a executada originária deixou de participar em competições com caráter profissional a partir de agosto de 2004 e dos autos não há noticia da constituição da sociedade desportiva nos termos do art.º 10.º do citado diploma.
Acresce ainda referir que da leitura atenta ao despacho de reversão, as dívidas do clube, relativas a IVA, IRS e IRC dos anos de 2001 a junho de 2003, foram revertidas contra vários dirigentes, algumas delas sustentadas no regime Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril.
No entanto e no que concerne à dívida aqui em causa e relativamente ao revertido – J… - consta da fundamentação do despacho de reversão, que a dívida foi revertida ao abrigo da alínea a) do art.º 24.º da LGT.
Assim sendo às dividas objeto de reversão, do ano de 2003, não se aplica o regime jurídico previsto no Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril.
Nesta conformidade, tendo a sentença recorrida sustentando-se no regime Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril e não no art.º 24.º da LGT, incorreu em erro nos pressupostos de direito ao fundamentar a sentença no n.º 2 do artigo 39.º do Decreto-Lei n.º 67/97 de 3 de abril o que conduz à sua revogação.

O art.º 665.º do CPC prevê a hipótese de o TCA se entender que a apelação procede e nada obsta à apreciação daquela, dela conhece no mesmo acórdão em que revogar a decisão recorrida, sempre que disponha de elementos necessários.
O artigo 24.º da Lei Geral Tributária, aprovada pelo Decreto-Lei n.º 398/98 de 17 de dezembro (em vigor desde o dia 1 de Janeiro de 1999), sob a epígrafe “Responsabilidade dos corpos sociais e responsáveis técnicos”, foi preceituado o seguinte: “1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração nas sociedades, cooperativas e empresas públicas, são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da sociedade se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
2. (...)”.
A Lei n.º 30-G/2000 de 29 de dezembro, com entrada em vigor no dia 1 de janeiro de 2001, aplicando-se aos períodos de tributação que se iniciem a partir dessa data, (nos termos do n.º 2 do seu artigo 21.º) veio alterar a epígrafe, a alínea a) do n.° 1 e o n.° 2 do artigo 24.º da Lei Geral Tributária, nos seguintes termos:
“(...) Responsabilidade dos membros de corpos sociais e responsáveis técnicos.
1. Os administradores, directores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas colectivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si:
a) Pelas dívidas tributárias cujo facto constitutivo se tenha verificado no período de exercício do seu cargo ou cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado depois deste, quando, em qualquer dos casos, tiver sido por culpa sua que o património da pessoa colectiva ou ente fiscalmente equiparado se tornou insuficiente para a sua satisfação;
b) Pelas dívidas tributárias cujo prazo legal de pagamento ou entrega tenha terminado no período do exercício do seu cargo, quando não provem que não lhes foi imputável a falta de pagamento.
2. (…). “
Assim, a partir de 1 de janeiro de 2001 (data da entrada em vigor da Lei n.º 30-G/2000, de 29 de Dezembro) “os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparado” passaram a poder ser responsabilizados por dívidas fiscais originárias de tais entidades coletivas.
Assim, decorre do n.º 1 do art.º 24.º da LGT que os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si.

Incumbe à Administração Tributária, na qualidade de exequente e titular do direito de reversão, o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o administrador / diretor / gerente da devedora originária, designadamente, os factos integradores do efetivo exercício da gerência de facto em conformidade com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respetivos factos constitutivos (artigo 342º, nº 1, do CC e artigo 74º, nº 1, da LGT).

No caso sub judice importa apurar se os factos dados como provados na sentença recorrida e neste recurso aditados e alterados, permitem afirmar que o Recorrido exerceu a administração/direção de facto do Sport ....

Antes de mais, cumpre salientar que a gerência/direção de facto de uma sociedade comercial ou um clube consiste no efetivo exercício das funções que lhe são próprias e que passam, nomeadamente, pelas relações com os fornecedores, com os clientes, com as instituições de bancárias e com os trabalhadores, tudo em nome, e no interesse e em representação.

Para que se verifique a administração / direção de facto é indispensável que o administrador / gerente use, efetivamente, dos respetivos poderes, que seja um órgão atuante da sociedade, tomando as deliberações consentidas pelo facto, administrando e representando a empresa, realizando negócios e exteriorizando a vontade social perante terceiros - nestes termos, Rúben Anjos de Carvalho, Francisco Rodrigues Pardal, Código de Processo das Contribuições e Impostos, anotado e comentado, 2ª Edição, Coimbra, 1969, p. 139 - citado, entre outros, nos acórdãos do TCAN de 18/11/2010 e de 20/12/2011, Processos 00286/07 e 00639/04, respetivamente.

Desempenha funções de administrador / gerente de facto quem exterioriza a vontade das sociedades nos seus negócios jurídicos, quem manifesta a capacidade de exercício de direitos da sociedade, praticando atos que produzem efeitos na esfera jurídica desta.
Em síntese, nas situações previstas nas alíneas a) e b) do art.º 24.º da LGT, compete à Fazenda Pública, na qualidade de exequente o ónus da prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do administrador/diretor, o que significa que deve contra si ser valorada a falta de prova sobre o efetivo exercício da administração ou gerência.
A Administração Fiscal, procedeu à reversão da dívida contra o J…, uma vez que recolheu informação, constante dos autos.
Importa perguntar se o oponente, aqui Recorrido, exerceu a direção efetiva do clube praticando atos de disposição e administração inerentes ao cargo?
A resposta é dada pela matéria de facto, não impugnada, nas alíneas D), i), J) e L) dos factos provados.
O Recorrido desemprenhou as funções desde 19/05/1998 até junho de 2004, do cargo de Presidente Adjunto do Sport .... Enquanto exerceu essas funções estava responsável pelo projeto do novo estádio e respetiva parte de burocrática.
A capacidade financeira e de gestão eram exclusivas do presidente do Sport…, José….
Qualquer verba ou pagamento, independentemente do seu destino ou modalidade desportiva, só poderia ser autorizada pelo Presidente do Sport….
Pese embora tivesse ficado provado que enquanto exerceu as funções de presidente adjunto do Sport ... estava responsável pelo projeto do novo estádio e respetiva parte de burocrática, não ficou provado que este praticou atos que comprometessem e vinculasse o clube, até por que o referido estádio não foi construído e a gestão financeira era da responsabilidade exclusiva do Presidente do Clube e qualquer verba ou pagamento, só poderia por si ser autorizada.
Competindo à Fazenda Pública, na qualidade de exequente o ónus a prova dos pressupostos da responsabilidade subsidiária do administrador/diretor, nomeadamente, sobre o efetivo exercício da administração ou direção e não tendo logrado tal desiderato, contra si terá de ser valorada a falta de prova.
Acresce ainda que da matéria de facto consta nas alíneas G) e H) que contra o Recorrido, e, Sport ... e outros foi deduzida acusação no processo de inquérito n° 256/08.OIDPRT, pelo Ministério Publico por crime de abuso de confiança fiscal qualificado pela falta de entrega o IRS, por retenção na fonte, no qual por decisão do 1° Juízo - A do Tribunal de Instrução Criminal do Porto foi determinado o arquivamento dos autos relativamente á acusação supra identificada, por não provada.
Pese embora a lei não atribuia relevância em processo de oposição fiscal ao caso julgado absolutório formado em processo penal, é um elemento de prova, que pode ser valorado de acordo com o princípio da livre apreciação da prova, nos termos do disposto no art. 655.º, n.º 1 do CPC ” Cfr Acórdão do STA de 08.10.2014, no recurso n.º 01930/13. 0810/09 de 25.11.2009, 08/05 de 16.02.2005 e TCAS 03249/09 de 23.04.2015 e 03267/09 de 06.10.2009.
Destarte, os elementos presentes nos autos não são suficientes para afirmar a prática de atos de direção efetiva pelo Recorrido pelo julga-se a oposição procedente.
Face ao supra decidido ficam, prejudicadas as demais questões equacionadas pelo Recorrido em sede de oposição.

4.2.E assim formulamos as seguintes conclusões:
I. Assim, decorre do n.º 1 do art.º 24.º da LGT que os administradores, diretores e gerentes e outras pessoas que exerçam, ainda que somente de facto, funções de administração ou gestão em pessoas coletivas e entes fiscalmente equiparados são subsidiariamente responsáveis em relação a estas e solidariamente entre si.

II. Incumbe à Administração Tributária, na qualidade de exequente e titular do direito de reversão, o ónus de alegar e provar os pressupostos que lhe permitem reverter a execução fiscal contra o administrador / diretor / gerente da devedora originária, designadamente, os factos integradores do efetivo exercício da gerência de facto em conformidade com a regra geral de quem invoca um direito tem que provar os respetivos factos constitutivos (artigo 342º, nº 1, do CC e artigo 74º, nº 1, da LGT).

5. DECISÃO
Nestes termos, acordam em conferência os juízes da Secção de Contencioso Tributário deste Tribunal, em conceder provimento ao recurso revogar a sentença recorrida, e em substituição julgar procedente oposição à execução fiscal com a presente fundamentação e em consequência extinta a execução fiscal contra o revertido.
Custas pela Recorrente.
Porto, 11 de janeiro de 2018
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento