| Decisão Texto Integral: | Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
A Exma. Representante da Fazenda Pública interpôs recurso da sentença proferida no TAF de Aveiro que julgou procedente a impugnação deduzida por M… contra a liquidação de Imposto de Selo e Sisa de 2001, e respetivos juros, tudo no montante de € 15.127,00.
Concluiu as alegações com as seguintes conclusões:
1) O Tribunal a quo entendeu que a AT não provou que existiu um contrato promessa de compra e venda e uma cessão de posição contratual.
2) O relatório de inspeção tributária sustenta a liquidação de sisa em 3 negócios, a saber;
3) A promessa de compra e venda de 28/04/1999 em que a empresa S…, Lda prometeu vender ao impugnante M... e mulher a fração Z do artigo 5… da matriz predial urbana da freguesia de Esmoriz.
4) A cessão da posição contratual de 05/05/2000 em que o impugnante e a mulher cedem a P... todos os direitos que possuem sobre a fração atrás identificada.
5) A escritura de compra e venda de 23/02/2001 celebrada entre a empresa S..., Lda e P…, relativa á referida fração.
6) O entendimento de que existiam esses 3 negócios resulta da cópia dos contratos promessa de compra e venda e cessão de posição contratual, e da cópia da declaração de divida e dos mapas de vendas e mapas de recebimentos que foram aprendidos na empresa imobiliária que intermediou o negócio.
7) Todos estes documentos no seu conjunto evidenciam que o impugnante e mulher prometeram comprar a fração Z inscrita na matriz predial Urbana da freguesia de Esmoriz sob o artigo 5... á empresa S..., Lda, tendo posteriormente cedido onerosamente a sua posição contratual a favor de P..., com a qual a S... veio a celebrar a respetiva escritura pública de compra e venda.
8) É certo que esses contratos não se encontram assinados pelas partes, mas também é certo que não poderiam estar uma vez que se tratam de print´s extraídos dos ficheiros constantes dos CD´S que foram apreendidos.
9) O Mº Juiz do Tribunal a quo põem em causa tais documentos, porque não se encontram assinados por os outorgantes, mas na verdade se os contratos a que a inspeção teve acesso não se encontram em suporte físico de papel mas sim gravados num CD, é normal que não se encontrassem assinados, sem que esse facto impeça que sejam usados como meios de prova.
10) Segundo a sentença recorrida, o contrato promessa de compra e venda e o contrato de cessão de posição contratual, por não estarem assinados, não fazem prova plena e não têm qualquer valor probatório, para fundamentar as correções efetuadas.
11) Entendimento com o qual não concordamos já que nos termos do artº 38º nº 1 da LGT a irregularidade formal dos documentos que titulam negócios jurídicos não obsta á tributação.
12) Assim, o facto de os documentos particulares manuscritos e assinados ou apenas assinados não poderem fazer prova plena quanto ás declarações atribuídas por não estar a sua autoria reconhecida (artº 376º nº 1 do CC) nem quanto á letra nem quanto á assinatura, não significa que o Tribunal não pudesse atender ao que deles consta enquanto documentos sujeitos agora á livre apreciação do tribunal (artº 655º do CPC) (…) ao qual já estavam sujeitos os documentos não manuscritos nem assinados – Ac STJ de02/12/2013, proc. 6687/09.1 TVLSB.L1.S1.
13) Os documentos apreendidos são relevantes para alcançar a verdade material e evidenciam efetivamente a existência da promessa de compra e venda e cessão da posição contratual.
14) O Tribunal a quo ao ter entendido o contrário fez uma incorreta apreciação da prova, e violou os artigos artº 2º nº 1 parágrafo 2º do CSISA, artigos 13º do CPPT artº 38º nº 1 e 99.º da LGT, artº 376º nº 1 do CC e 655º/atual 607º do CPC, Artº 6º do RCPIT
TERMOS EM QUE, deve ordenar-se a revogação da douta sentença recorrida, como é de
LEI E JUSTIÇA
CONTRA ALEGAÇÕES.
Não houve.
PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.
O Exmo. Procurador-Geral Adjunto neste TCA emitiu esclarecido parecer concluindo pela improcedência do recurso e confirmação da sentença recorrida.
II QUESTÕES A APRECIAR.
O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença ao julgar improcedente a impugnação errou no julgamento das questões de facto e de direito.
Colhidos os vistos dos Exmos. Juízes Desembargadores Adjuntos, vem o processo submetido à Conferência para julgamento.
III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.
A sentença fixou os seguintes factos provados:
1 - No exercício de 2000 o impugnante foi objeto de uma inspeção tributária e que deu lugar à liquidação de sisa e imposto de selo e ora impugnada, cfr. fls. 2 a 20 do PA, e que aqui se dão por reproduzidas.
2 – Os fundamentos para a correção identificada em 1), são em resumo os seguintes e cujos extratos a seguir se transcrevem: “(…)Os factos relatados no presente documento respeitam ao empreendimento “Edifício…” de Esmoriz e resultam das seguintes acções levadas a cabo pelos serviços de inspecção tributária (…) busca ocorrida, no dia 25-06-2002, na sede social da empresa C… Mediação Imobiliária, Lda, (…) acção inspectiva externa,(…) à empresa S... – Empreendimentos Urbanos e Turísticos, Lda., -doravante designada por S... – a qual foi a responsável pela construção do citado empreendimento; (…) No decurso da acção ocorrida nas instalações da C…, foram analisados e apreendidos diversos elementos, quer em suporte de papel, quer em suporte de registo informático, designadamente: (…) folhas de conta corrente/notas honorários, (…) Mapas de Vendas (…) Mapas de Escrituras (…) Mapas de Recebimentos (…) CD´s com cópias de segurança de diversos contratos promessa de compra e documentos anexos, (…) Documentos analisados na S..., (…) No decurso da acção inspectiva efectuada, foram analisados os meios de pagamento, entregues pelos compradores e que deram entrada nas contas da empresa.(…) Situação Verificada (…) No decurso das acções desenvolvidas e devidamente identificadas no ponto 1.1, verificou-se que o sujeito passivo procedeu à sinalização da compra da fracção Z do artigo 5... da Matriz Predial Urbana da freguesia de Esmoriz, tendo posteriormente, cedido onerosamente a sua posição contratual a favor de P..., com o qual viria a ser celebrada a respectiva escritura de compra e venda, identificada no quadro abaixo: (…) Mapas de Recebimentos (…) Através deste mapa (…) constata-se que: (…) o preço de venda acordado entre a S... e M... foi de 24.500.000$00; (…) foi celebrado, em 28-04-1999, um contrato promessa de compra e venda; Mapas de Vendas (…) Através deste mapa, relativo ao mês de Abril de 1999 (data da celebração do contrato promessa de compra e venda) (…) constata-se que o preço de venda acordado entre a S... e M... foi de 24.500.000$00.(…) um dos vários ficheiros arquivados no CD refere-se a um documento de word relativo a um contrato promessa de compra e venda celebrado entre a S... e o comprador, em 22-04-1999, no qual é estabelecido que o preço de venda é de 18.500.000$00. Constatou-se ainda a existência de um outro ficheiro, denominado por “declaração de dívida”, através da qual o promitente comprador se confessa devedor, ao promitente vendedor, do valor de 6.000.000$00. Somando estes dois valores, obtemos o montante de 24.500.000$00 (…) Comprovativos do valor da venda acordado entre a M... e P..., (…) Mapas de Recebimentos (…) Através deste mapa – relativo a 26-09-2000, (…) já aparece como vendedor M... (e não a S...); Já aparece como comprador P...; (…) foi celebrado, em 08-05-2000, entre as partes atrás referidas, um contrato de promessa de compra e venda, pelo valor de 26.250.000$00 (…) Meios de pagamento que deram entrada nas contas da S... (…) De acordo com o relevado na contabilidade, o montante declarado na escritura foi pago, conforme se constata através dos respectivos extractos da contabilidade, (…) pelo sujeito passivo M…: (…) Conforme se prova através dos documentos atrás identificados, foi omitida à escritura pública de compra e venda, celebrada em 23-02-2001, a participação de um interveniente no negócio, tendo, por essa via, sido evitado, de forma ilícita, o pagamento dos impostos devidos. (…) Face ao exposto, verifica-se ser devida SISA, nos termos da legislação citada, sobre o montante de 24.500.000$00(122.205,48), (…) não lhe sendo aplicável a taxa definida no nº 2 do citado artigo 33º, uma vez que à data da celebração do contrato de cessão da posição contratual, ainda não existia licença de habitabilidade para o artigo em questão, e como tal, não se pode dizer que se trate de “fracção autónoma de prédio urbano destinado exclusivamente a habitação”, pelo que o valor da SISA em falta ascende a 2.450.000$00(12.220,55), reportado a 23 de Fevereiro de 2001.”
3 – Dá-se aqui por reproduzida a cópia do contrato de promessa de compra e venda outorgado em 22.04.1999 e constante do PA de fls. 16 a 18.
4 – Dá-se aqui por reproduzido documento constante do PA a fls. 19 com o título de “DECLARAÇAO DE DÍVIDA”.
5 – Dá-se aqui por reproduzido o documento constante do PA de fls. 25 a 27, com o título de “CESSÃO DE POSIÇÃO CONTRATUAL” datado de 05.05.2000.
6 – O impugnante divorciou-se em 30.05.2000, conforme certidão junta ao PA a fls. 22.
7 – O ora impugnante exerceu o seu direito de audição quanto ao projeto de correções nos termos constantes de fls. 67 a 70 do PA e que aqui se dão por reproduzidas.
Alicerçou-se a convicção do Tribunal na consideração da matéria de facto dada como assente, nos factos alegados e não impugnados e na análise dos documentos acima identificados e não impugnados.
FACTOS NÃO PROVADOS:
Inexistem, com interesse para a presente decisão.
IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.
Na sequência de uma busca ocorrida no dia 25/6/2002 na sede social de “C…, Lda” (C…) e ação inspectiva externa ocorrida entre 26/3/2003 e 16/2/2004 à empresa “S... – Empreendimentos Urbanos e Turísticos, Lda.” verificou-se que o Impugnante procedeu à sinalização da compra da fração Z do artigo 5.../Esmoriz.
Nos ficheiros apreendidos existe um documento “word” relativo a um contrato promessa de compra e venda celebrado entre a S... em 22/4/1999 no qual é estabelecido que o preço de venda é de € 18.500.000$.
Constatou-se ainda a existência de outro ficheiro denominado “Declaração de dívida” através da qual o promitente comprador se confessa devedor ao promitente vendedor do valor de € 6.000.000$
No mapa relativo a 26/9/2000 aparece como vendedor M... (e não a S...) e como comprador P....
Um outro documento com data de 8/5/2000, foi extraído do ficheiro informático e identificado como contrato promessa de compra e venda entre o Impugnante e P... , pelo valor de 26.250.000$.
De acordo com o relevado na contabilidade da “S...” o montante declarado na escritura foi pago pelo impugnante M….
Com base nestes elementos, a AT considerou que fora omitida à escritura pública de compra e venda celebrada em 23/2/2001 a participação de um interveniente no negócio tendo por essa via sido evitado o pagamento dos impostos devidos (Sisa e Imposto de Selo) que liquidou.
O Impugnante contestou a liquidação dizendo, no essencial, que:
Em 22/4/1999 o Impugnante e a esposa, celebraram contrato promessa de compra e venda com a S... para compra de uma fração pelo valor de 18.500.000$;
Entregaram a título de sinal a quantia de 3.600.000$;
Comprometendo-se a pagar o restante com a realização da escritura;
Mas antes da celebração da escritura o casal separou-se formalizando o divórcio em 4/2/2000;
Pelo que deixaram de ter interesse na aquisição do imóvel prometido e desistiram do negócio;
Não chegando sequer a tomar posse do imóvel;
Nunca cederam a posição contratual a quem quer que fosse, não conhece nem nunca viu o Sr. P....
A sentença julgou procedente a Impugnação baseando-se, resumidamente, na argumentação de que os contratos promessa de compra e venda para serem válidos e produzirem os seus efeitos legais têm que ser assinados por ambas as partes (promitente vendedor e promitente comprador). No caso dos autos o contrato não está assinado pelos contraentes (Impugnante e P…). E tão pouco a cessão da posição contratual se encontra assinada pelo cedente e cessionário.
E assim sendo, finaliza a sentença,
«…podemos concluir que dos autos não resultam provas suficientes para alicerçar as conclusões aduzidas pela Administração Tributária, no que tange à alegada cessão de posição contratual.
Assim, uma vez que falece a prova da existência dos contratos em causa, é necessário e forçoso concluir, que não existe prova do facto tributário que deu lugar à liquidação adicional ora em discussão.
Nestes termos, conclui-se pela ilegalidade da liquidação por vício de violação de lei.»
Ora, sdr por diferente opinião, com os elementos factuais apurados não podia a MMª juiz «a quo» extrair a conclusão que retirou.
O facto de o contrato promessa de compra e venda aparentemente celebrado entre o Impugnante e o adquirente Sr. P... não estar assinado pelos contraentes não significa a sua invalidade para efeitos tributários.
E por duas razões. A primeira, é que não podemos perder de vista que tais contratos (se é que assim lhes podemos chamar, pois nesta fase e com os elementos factuais apurados não podemos definitivamente considerá-los «contratos») constavam de ficheiro arquivado em CD e não em formato papel. Como parece claro, as assinaturas a terem sido efectuadas foram-no no formato papel, e por isso não seria de esperar que constassem do ficheiro informático
A segunda, é que nos termos do art. 38º/1 LGT, A ineficácia dos negócios jurídicos não obsta à tributação, no momento em que esta deva legalmente ocorrer, caso já se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes
Como anota António Lima Guerreiro (Lei Geral Tributária Anotada, pp. 183) «A ineficácia em sentido amplo tem lugar sempre que um negócio jurídico não produza, por qualquer impedimento decorrente do ordenamento jurídico, no todo ou em parte, os efeitos que tenderia a produzir de acordo com as declarações das partes respectivas (…) A ineficácia compreende a própria invalidade resultante de vícios ou deficiências do negócio contemporâneos da sua formação».
Do exposto resulta que o direito fiscal não prescinde de tributar o facto tributário resultante do negócio jurídico mesmo que a formalidade exigida para a sua validade não tenha sido cumprida. Para desencadear a tributação basta que se tenham produzido os efeitos económicos pretendidos pelas partes.
Mas se a questão for equacionada como simulação (o «contrato» de desistência do negócio entre o Impugnante e S..., «esconderia» o negócio jurídico (real) de cessão da posição contratual entre o Impugnante e o cessionário, consentida pela S... – cfr. art. 424º/1 do Código Civil), também o art. 39º/1 da LGT determina a tributação do negócio jurídico real, independentemente da forma que a sua celebração revestiu.
Por isso, neste caso, não tem o tribunal tributário que basear a apreciação da legalidade da tributação na eventual irregularidade formal do contrato (falta de assinatura do contrato promessa) mas sim indagar se os efeitos económicos pretendidos pelas partes se produziram, ou não.
O mesmo se diga para a cessão da posição contratual, alegadamente celebrada entre o Impugnante e o aquirente Sr. P....
Ora, essa indagação não foi realizada pelo tribunal «a quo», tanto quanto resulta dos autos, pois mesmo em relação à testemunha inquirida o tribunal pura e simplesmente omitiu qualquer referência ao seu depoimento, assim como à restante prova indiciária recolhida no relatório, designadamente os ficheiros onde constam os contratos entre o Impugnante e P…, a própria declaração de S... (anexo 6 a fls. 61 do PA), a contabilização pela S... do pagamento no montante de € 79.807,66 na Conta 269152 M… e o facto de não se ter demonstrado a devolução do sinal entregue pelo Impugnante.
Com efeito, e desde logo, se o Impugnante desistiu do negócio - como alega -, o que é que «aconteceu» ao sinal que entregou?
Isso tem de ser esclarecido – ou pelo menos, se não puder ser esclarecido, não poderá ser ignorado – porque se trata de um indício relevante e é na análise conjunta de todos os indícios que o tribunal pode extrair a verdade dos factos e a solução jurídica adequada.
E esta questão do sinal nem sequer é uma questão nova, pois a AT a ela se lhe refere na página 10 do relatório, embora o Impugnante a ignore na petição inicial (mas não no exercício do direito de audição a fls. 30 do PA).
As indagações a que o tribunal deverá proceder não tem que se limitar à prova indicada pelas partes, devendo em conformidade com o disposto no art. 13º/1 do CPPT realizar ou ordenar todas as diligências que considere úteis ao apuramento da verdade relativamente aos factos que lhes seja lícito conhecer, incluindo, se necessário, a inquirição do gerente da S... bem como o adquirente Sr. P…, ou outras que o tribunal «a quo» julgue adequadas a esclarecer a verdade dos factos que lhe seja lícito conhecer.
É certo, como bem notou o Exmo. PGA no seu esclarecido parecer, que a AT não «cuidou de demonstrar, como lhe competia, que o que aí [documentação em suporte digital apreendida] se mencionava correspondia à verdade, ou seja, não tomou declarações a P..., no sentido de confirmar se celebrou onerosamente uma cessão da posição contratual com M..., nos termos que constam do documento junto ao processo e que não se encontra assinado, bem como o modo como foi efectuado o pagamento».
Isso a AT não fez, de facto, e parece-nos que erradamente. No entanto, tal omissão não impede que o tribunal proceda a mais larga indagação visando o cumprimento do poder dever de esclarecimento relativo à verdade material dos factos tendo presente os limites dos poderes de cognição que a lei lhe defere (art. 13º do CPPT).
Assim, e concluindo, não constando dos autos todos os elementos probatórios necessários à boa decisão da causa, e deste recurso, ao abrigo do disposto no art. 712º/4 do CPC os autos devem ser remetidos à primeira instância para ampliação da matéria de facto.
V DECISÃO.
Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAN em julgar procedente o recurso determinando a anulação da sentença recorrida e ordenar a remessa dos autos ao tribunal «a quo» a fim de proceder à ampliação da matéria de facto e posterior sentença que o caso ditar.
Porto, 7 de Julho de 2016.
Ass. Mário Rebelo
Ass. Cristina Travassos Bento
Ass. Paula Maria Dias de Moura Teixeira
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