Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte | |
| Processo: | 00450/07.1BEPNF |
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| Secção: | 2ª Secção - Contencioso Tributário |
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| Data do Acordão: | 10/15/2015 |
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| Tribunal: | TAF de Penafiel |
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| Relator: | Vital Lopes |
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| Descritores: | FACTURAS FALSAS ÓNUS DE PROVA |
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| Sumário: | 1. No caso de facturas falsas, compete à AT fazer a prova de que estão verificados os pressupostos legais que legitimam a sua actuação correctiva e, caso o faça, passa a recair sobre o contribuinte o ónus da prova da existência e dimensão dos factos tributários que alegou como fundamento do seu direito à dedução do custo correspondente; 2. A AT cumpre o ónus que lhe compete se recolher elementos factuais que pela sua objectividade, solidez e consistência consubstanciem claros e convincentes indícios de que as facturas desconsideradas para efeitos de dedutibilidade em sede imposto de rendimento não titulam reais e efectivas operações.* * Sumário elaborado pelo Relator. |
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| Recorrente: | Construções..., Lda. |
| Recorrido 1: | Fazenda Pública |
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| Decisão: | Negado provimento ao recurso |
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| Aditamento: | |
| Parecer Ministério Publico: | |
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| Decisão Texto Integral: | ACORDAM EM CONFERÊNCIA NA SECÇÃO DO CONTENCIOSO TRIBUTÁRIO DO TRIBUNAL CENTRAL ADMINISTRATIVO NORTE 1 – RELATÓRIO Construções ..., Lda., recorre da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida das liquidações adicionais de IRC de 2002 e respectivos Juros Compensatórios, no montante global de 68.514,23€. O recurso foi admitido com subida imediata nos próprios autos e efeito suspensivo (cf. fls.211). Na sequência do despacho de admissão, a Recorrente apresentou alegações e formulou as seguintes «Conclusões: I - A Factualidade dada por assente, o teor dos documentos, a prova testemunhal, impunham uma decisão diferente, designadamente a procedência da acção de impugnação. II - Para negar provimento ao pedido da Recorrente o Meritíssimo Juiz a quo estribou-se no incumprimento fiscal da entidade que manteve relações comerciais no período em causa, incumprimento esse, que a Recorrente alegou e provou desconhecer. III - Assentou, também a sua decisão no acordo simulatório entre Recorrente a empresa subcontratada, considerando as facturas em causa como falsas, sem que resultassem provados pela A.F. os requisitos essenciais estipulados no artigo 240º do Código Civil. IV - Não basta afirmar, como se diz no relatório fundamentador, que houve utilização abusiva de facturas e que o negócio foi simulado, desde logo, porque a expressão “negócio simulado” é uma conclusão, a extrair de factos alegados pela A.F., não alega, nem prova, tudo porque não é imputada à Impugnante/Recorrente no quadro de um acordo simulatório com o propósito de defraudar os interesses da A.F., dos factos concretos que permitam concluir pelo acordo simulatório. V - A A.F. limitou-se a levantar suspeições, portanto, no caso em apreço não só não está demonstrada qualquer utilização abusiva das facturas, ou factos que integram a noção de “negócio simulado”, como está provado, nomeadamente pela prova testemunhal que “ Foram vários os trabalhadores da V... que prestaram serviço sob as ordens e direcção da referidas empresa à ora impugnante em diversas obras do país”,” A V... foi subcontratada pela ora Impugnante, para efectuar trabalhos em várias obras que lhe haviam sido adjudicadas”, Foram várias as obras onde a V... prestou serviço à impugnante, nomeadamente, em Vila Nova de Gaia, Figueira da Foz”, Por outro lado, a relação empresarial baseava-se à data, essencialmente, na confiança e os contratos não eram formalizados” tudo conforme fls. 11 da sentença recorrida. VI - A decisão a quo decide, também, com base em fundamento errado, de que não foram prestados serviços pela empresa V..., no ano de 2002, no Algarve, tendo a Recorrente feito prova, quer documental com a factura n.°249, constante dos registos contabilísticos, quer pela prova testemunhal, de tal prestação de serviços, no ano de 2002, que o Meritíssimo quis inviabilizar, dizendo que não constava prova documental dos autos da prestação de serviços nesse ano, e que tais declarações a dizer que tinham das testemunhas da Impugnante, não poderiam ser tidas em conta, pois só existiam facturas relativas ao ano de 2001 de serviços prestados no Algarve. VII - A decisão da qual ora se recorre assento, a sua motivação noutro facto que é incorrecto e irreal, ou seja, refere que no ano de 2002 o valor facturado pela V... é superior ao valor facturado pela Impugnante aos seus clientes, que conforme supra se demonstrou no quadro demonstrativo não corresponde à realidade. VIII - Inexiste qualquer tipo de fundamento para a decisão tomada, que está inquinada de ilegalidade, pois, resulta claramente da douta sentença recorrido que toda a sua fundamentação assenta em pressupostos errados, preferindo o Meritíssimo Juiz a quo dar credibilidade à A.F., que nada provou, tendo apenas e tão só, esgrimido o argumento baseado em meras suposições e suspeições imputando à Impugnante uma ligação a entidades terceiras que efectivamente não conseguiu demonstrar, não alegando um único facto capaz de demonstrar a ligação da impugnante à entidade com se relacionou. IX - Daí que se conclua que, as razões apontadas pela A.F. se baseiam em raciocínios exclusivamente subjectivos, e não provados, em face de factos concretos, tendo apenas em vista uma tributação adicional, seja a que custo for, posição que o Meritíssimo Juiz seguiu em violação do princípio da verdade material, previsto no artigo 57° da LGT. X - Não podia o Tribunal ter deixado de concluir pela insuficiência probatória da acção inspectiva e pela incapacidade de, com os elementos emergentes do relatório, sustentar as liquidações impugnadas. XI - Por grosseira violação do ónus probandi que incide sobre a A.F., nos termos do artigo 74° da LGT, XII - Em face de toda a prova produzida, é de concluir que a liquidação impugnada está ferida de ilegalidade quanto aos pressupostos, o que se reflecte na quantificação da matéria colectável. XIII - Constituindo a errónea quantificação da matéria colectável um vício do acto tributário que legitima a anulação, nos termos do artigo 99.° do CPPT, a par do vício de fundamentação, violação do principio da verdade material, e inexistência dos elementos integradores do acordo simulatório. Nestes Termos, Deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequência deve a sentença ora recorrida ser declarada nula, com as demais consequências legais; pois só assim, V. Exas farão a habitual Justiça». A Recorrida não apresentou contra-alegações. A Exma. Senhora Procuradora-Geral Adjunta neste Tribunal emitiu mui douto parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso, mantendo-se na ordem jurídica a sentença recorrida. Colhidos os vistos legais e nada mais obstando, cumpre decidir. 2 – DO OBJECTO DO RECURSO Delimitado o objecto do recurso pelas conclusões das alegações apresentadas pela Recorrente (artigos 684.º, n.º3 e 685.º-A, n.º1, do CPC), a questão que importa decidir reconduz-se a saber se a sentença incorreu em erro de julgamento ao concluir que as facturas emitidas à impugnante pela sociedade V.... no ano em causa de 2002 não correspondem a serviços efectuados. 3 – DA MATÉRIA DE FACTO Em 1ª instância foram considerados provados os seguintes factos: « A. Pela ordem de serviço n.º OI200501597 foi determinada a realização de procedimento de inspecção à impugnante, com incidência em IVA e IRC para os anos de 2001 e 2002 (fls. 19 e 20 do apenso da reclamação). - - - B. A impugnante está enquadrada no regime de periodicidade trimestral do IVA, pela actividade de construção de edifícios e em IRC no regime geral, pelo Serviço de Finanças do Marco de Canavezes (fls. 20 do apenso). - - - C. A acção inspectiva à impugnante teve origem no facto da impugnante ter declarado em 2001 e 2002, no anexo P, aquisições à firma “V... – Construções, Ld.ª” (doravante V...), nos montantes de, respectivamente, 151.897,090 € e 191.606,00 €, tendo sido proposta a acção inspectiva com o intuito de confirmar a veracidade das facturas em causa (fls. 19 do apenso). - - - D. A impugnante apenas possui os registos auxiliares da contabilidade informatizada, não estando elaborados de forma a permitir o apuramento de resultados por obras (fls. 21 do apenso). - - - E. No exercício de 2001 e 2002, a impugnante tem registada na sua contabilidade as seguintes facturas da V..., sendo os valores de 2001 em escudos, mas aqui convertidos em euro (fls. 22 do apenso): - - -
H. Na conta 6212, subcontratos com IVA dedutível, foi registado a débito o total de 129.827,12 € em 2001 e 162.274,93 € em 2002 (fls. 23 do apenso). - - - I. Na conta 243232, IVA dedutível OBS, foi registado a débito pelo total de 22.070,62 em 2001 e 29.330,96 € em 2002 (fls. 23 do apenso). - - - J. Na conta 221017, fornecedor V..., foi registado a crédito pelo total de 151.897,73 € em 2001 e 191.605,89 € em 2002 e debitada por crédito de caixa, pelos valores das facturas, nos respectivos anos, excepto o valor relativo à factura n.º 120 (fls. 23 do apenso). - - - K. As referidas facturas foram contabilizadas como custo dos exercícios de 2001 e 2002, influenciando o resultado apurado em IRC e tendo sido deduzido o IVA nas declarações periódicas dos 1.º, 2.º e 3.º trimestres de 2001 e 1.º e 4.º trimestres de 2002, enviadas para os serviços do IVA, diminuindo o imposto a entregar nos cofres do Estado (fls. 23 do apenso). - - - L. Os documentos de suporte ao registo dos recebimentos são os recibos, registados por caixa, nos respectivos anos das facturas, excepto o valor da factura n.º 120, 31.385,66 €, que transitou em saldo, tendo sido registado o seu pagamento por caixa em 31/1/2004, tendo como suporte o documento interno um (fls. 23 do apenso). - - - M. A impugnante tinha como prática contabilizar todos os pagamentos e recebimentos por contrapartida de caixa (fls. 23 do apenso). - - - N. O sócio gerente explicou que esta prática resultava dos pagamentos serem efectuados em cheque, dinheiro e letras (fls. 23 do apenso). - - - O. A impugnante apresentou como meios de pagamento fotocópias de quatro letras, em que a V... figura como sacador e a impugnante como aceitante, no valor global de 38.000,00 € e fotocópia da frente de dezasseis cheques no valor de 61.304,00 € (fls. 23 a 25 do apenso). - - P. Dos cheques enviados, três tinham como data 3/7/2002, 18/9/2002 e 6/12/2002, no valor de 1.000,00 €, os dois primeiros, e 5.685,00 €, o último e estavam emitidos à ordem da V... (fls. 23 do apenso). - - - Q. Os restantes tinham diversas datas do ano de 2003, estando onze deles emitidos à ordem da V... e dois, cheques n.ºs 3562199748 e 4462199739, à ordem de S…, ambos datados de 11/9/2003, no valor de 15.000,00 € e 400,00 €, por quem foram levantados ao balcão em 12/9/2003 (fls. 24 do apenso). - - - R. Com excepção destes dois últimos cheques, os restantes cheques estão truncados no BCP que até à data da conclusão do relatório da inspecção tributária não tinha enviado cópia dos respectivos versos, apesar da autorização da impugnante e da solicitação dos serviços de inspecção tributária (fls. 24 do apenso). - - - S. A administração tributária concluiu que não se encontrava comprovado o pagamento das referidas facturas, por não ser credível que o pagamento dos maiores montantes, tenha sido efectuado em dinheiro e tenham sido emitidos cheques de reduzido montante, cujo valor totaliza 45.904,00 €, valor aproximado do IVA liquidado nas facturas que se encontram contabilizadas como pagas em 2001 e 2002, de 46.841,27 € (fls. 25 do apenso). - - - T. Os cheques n.ºs 3562199748 e 4462199739 foram emitidos à ordem de S... e não da V... (fls. 25 do apenso). - - - U. S... é sócio gerente da V..., que também é sócio gerente das Construções Chadinha, em nome da qual foram emitidas facturas registadas na impugnante no ano de 2003 (fls. 25 do apenso). - - - V. Nas letras no valor de 5.000,00 €, 15.000,00 €, 8.000,00 € e 10.000,00 €, não consta o motivo do seu pagamento, nem forma assumidas nos registos contabilísticos, nem é possuidora do Livro de Letras a Pagar, não se encontrando demonstrado que as mesmas de destinaram a pagar as facturas em causa (fls. 25 do apenso). - - - W. Em todas as facturas analisadas da V... registadas na impugnante, não consta a discriminação do tipo de serviço específico, nem a sua quantificação, sendo referido serviços de uma forma genérica, sem quantificação (fls. 25 do apenso e confissão da impugnante no artigo 22.º da petição inicial). - - - X. Os documentos entregues pela impugnante como se tratando de autos de medição da V..., são folhas emitidas pela impugnante, designadas autos de medição, de cuja descrição consta cedência de pessoal, não constando a identificação do pessoal, nem fazendo qualquer referência à V... (fls. 26 do apenso). - - - Y. O gerente da impugnante declarou que o gerente da V... tinha sido seu funcionário e começou a trabalhar por conta própria tendo-lhe prestado serviços de forma contínua desde 2001, primeiro com a firma V... e depois com as Construções Chadinha, tendo trabalhado em diversas obras no Algarve, Lisboa e Porto, não tendo sido efectuados orçamentos nem contratos por escrito, tendo sido tudo acordado verbalmente. O trabalho era prestado à hora ou ao metro, sendo o trabalho à hora controlado pela empresa que contratava a impugnante e o trabalho a metro era controlado pelos gerentes da impugnante e da V.... Não sabe o número de trabalhadores afecto a cada obra. Os autos de medição entregues à administração tributária não estavam assinados porque o gerente da V... recusou-se a assiná-los. O preço dos serviços prestados pela emitente eram variáveis e a impugnante não tinha nenhuma margem de lucro sobre o preço pago à pela V.... O preço era pago em dinheiro, cheque e letras. Relativamente aos anos de 2001 e 2002, a impugnante não fez contratos com os seus clientes, os serviços a prestar eram contratados verbalmente. Não sabe onde se encontra a factura n.º 217, de 2002, mas tem a certeza que foi anulada (fls. 26 a 28 do apenso). - - - Z. A impugnante não forneceu aos serviços de inspecção tributária a identificação completa dos trabalhadores da V... (fls. 27 do apenso). - - - AA. Nem todas as facturas de serviços prestados emitidas, identificam a obra em causa, da análise efectuada pelos serviços de inspecção tributária às facturas dos anos de 2001 e 2002, apurou-se a existência de obras com carácter plurianual, como a obra de Calendário, a que se reportam as facturas n.º 137, de 19/9/2001, e n.º 226, de 18/10/2002, não estando a contabilidade organizada por forma a determinar os resultados por obra (fls. 28 do apenso). - - - BB. A administração tributária para avaliar a relação do valor facturado aos clientes e o custo com a mão-de-obra contabilizada (subcontratos + custos com pessoal) procedeu à elaboração de mapas comparativos para os anos de 2001 e 2002 dos quais concluiu (fls. 28, 29 e 37 a 40 do apenso): - - - BB.1) Relativamente aos valores facturados, quando comparados com o custo de mão de obra contabilizada (custos com pessoal + subcontratos), constata-se que no ano de 2001, nos meses em que se encontram contabilizados os subcontratos em causa, o custo de mão da obra é superior aos valores facturados aos clientes; - - - BB.2) No ano de 2002, verifica-se a mesma situação, excepto nos meses de Abril e Maio, mas nesses meses os subcontratos não dizem respeito às facturas da V...; - - - BB.3) Relativamente à comparação por obras, dos serviços prestados facturados com os subcontratos contabilizados das facturas da V..., constata-se que o valor dos subcontratos imputados pela empresa às obras de Buarcos e Complexo Multiusos da Arrábida, são de valor superior aos valores facturados, para os respectivos clientes, resultando margens negativas elevadas, e sem ter em conta o custo de mão de obra própria; - - - BB.4) Donde se conclui que nos serviços prestados facturados, não se encontram reflectidos, os custos contabilizados com os subcontratos relativos às facturas em causa, o que se confirma pelo rácio de pessoal (volume de negócios / custos com pessoal), que nos anos de 2001 e 2002 atingiram o valor de, respectivamente, 2,01 e 2,44, valores inferiores ao menor rácio (mediana do sector da unidade orgânica), que atingiram, respectivamente o valor de 2,96 e 2,63: - - -
DD. Os documentos da V... a que os serviços de inspecção tributária tiveram acesso foram entregues por J..., que constava das folhas da Segurança Social como funcionário da V... e a quem o gerente da V..., S..., imputa a responsabilidade dos registo contabilísticos, do preenchimento do valor das facturas e da sua entrega aos clientes (fls. 30 do apenso). - - - EE. O gerente da V..., S..., em 17/9/2004 confrontado com os valores constantes dos anexos P, admitiu ter prestado serviços para a impugnante, mas não pelos valores constantes dos anexos, solicitando o confronto com os autos de medição e meios de pagamento (fls. 30 do apenso). - - - FF. Em 15/2/2005, o gerente da V..., S..., declarou que não prestou serviços para a impugnante (fls. 30 do apenso). - - - GG. Os serviços de inspecção tributária concluíram que estes factos constituem fundamento de que as facturas contabilizadas pela impugnante, em que constam como emitente a V..., titulam operações que não consubstanciam serviços efectivamente prestados pela emitente (fls. 30 do apenso). - - - HH. Por esse motivo, foi promovida a correcção dos valores declarados em sede de IRC, pela não aceitação do custo declarado inerente à contabilização dos documentos, e IVA, pela consideração do imposto como indevidamente deduzido (fls. 30 do apenso). - - - II. No ano de 2001 foi efectuada uma correcção em IRC no valor de 129.827,12 €, atingindo o lucro tributável o valor de 108.274,96 € (fls. 31 do apenso). - - - JJ. No ano de 2002 foi efectuada uma correcção em IRC no valor de 162.274,93 €, atingindo o lucro tributável o valor de 217.472,87 € (fls. 32 do apenso). - - - KK. Os valores de IVA deduzidos indevidamente por não conferirem o direito à dedução, foram registados a débito da conta 243232 – IVA dedutível OBS, totalizando os montantes de 22.070,62 €, em 2001, e 29.330,96 €, em 2002, assim discriminados (fls. 32 e 33 do apenso): - - -
MM. Não tendo sido solicitados novos elementos no direito de audição procedeu-se à elaboração do relatório definitivo de acordo com o projecto de correcções (fls. 35 do apenso). - - - NN. Em 23/6/2006 a impugnante foi notificada da demonstração de compensação da liquidação adicional de IRC de 2001 e juros compensatórios, n.º 2006 148289, no valor de 35.575,41 €, com data limite de pagamento em 17/7/2006 (fls. 42 a 46 do apenso). - - - OO. Em 27/6/2006 a impugnante foi notificada da demonstração de compensação da liquidação adicional de IRC de 2002 e juros compensatórios, n.º 2006 742373, no valor de 68.514,23 €, com data limite de pagamento em 26/7/2006 (fls. 47 a 49 do apenso). - - - PP. Em 31/7/2006 apresentou reclamação graciosa das liquidações de IRC de 2001 e 2002 (fls. 2 do apenso). - - - QQ. Por decisão de 25/6/2007, notificada em 29/6/2007, a reclamação graciosa foi parcialmente deferida, tendo sido anulada a liquidação adicional de IRC de 2001 por caducidade do direito à liquidação, mantendo-se a liquidação de IRC de 2002 (fls. 49 a 77 do apenso). - - - RR. Em 13/7/2007 a impugnante apresentou a impugnação judicial (fls. 2 e 56). - - - SS. A V... tinha trabalhadores ao seu serviço nos anos de 2001 e 2002 (testemunhas da impugnante). - - - TT. Foram vários os trabalhadores da V... que prestaram serviço sob as ordens e direcção da referida empresa à ora impugnante em diversas obras do país (testemunhas da impugnante). - - - UU. A V... foi subcontratada pela ora impugnante, para efectuar trabalhos em várias obras que lhe haviam sido adjudicadas e para as quais necessitava de mão-de-obra (testemunhas da impugnante). - - - VV. Foram várias as obras onde a V... prestou, serviço à impugnante, nomeadamente, em Vila Nova de Gaia e na Figueira da Foz (testemunhas da impugnante). - - - WW. Por outro lado, a relação empresarial entre as empresas em questão, baseava-se, à data, essencialmente, na confiança e os contratos não eram formalizados, ou seja, não eram reduzidos a escrito (testemunhas da impugnante). - - - XX. A impugnante emitiu vários cheques à ordem da V... (fls. 24 do apenso da reclamação graciosa). - - - ».
E mais se deixou consignado na sentença:
«Com relevância para a decisão da causa, o tribunal julga não provado: - - - 1. A única motivação que resulta da decisão de manter o imposto de IRC em questão, resume-se ao facto da empresa V..., não ter apresentado, nesse mesmo ano o anexo J da declaração anual. - - - 2. Presumindo a administração fiscal que, por esse facto, a referida empresa não teria trabalhadores ao seu serviço. - - - 3. Os trabalhos foram efectivamente realizados pela V.... - - - 4. As facturas contabilizadas e emitidas por V... consubstanciam serviços efectivamente prestados pela entidade emissora. - - - 5. As facturas em questão, ou seja, as facturas emitidas pela V... correspondem ao trabalho efectivamente realizado. - - - 6. A impugnante desconhecia que a empresa V... não tivesse os seus trabalhadores inscritos na Segurança Social e procedesse aos respectivos descontos legais. - - - 7. Foram, aliás, várias as obras onde a V... prestou, serviço à impugnante, nomeadamente, obras executadas na L…, em Vilamoura, no Algarve, obras M…, em Lisboa, obras executadas em T… em Campanha, obras executadas em Famalicão. - - 8. Essas obras adjudicadas à ora Impugnante, cujas facturas dos serviços prestados se juntam sob os n.°s 12 a 42 e se dão aqui por reproduzidos, para os devidos e legais efeitos, foram obras para as quais a V..., foi subcontratada. - - - 9. Contudo, os trabalhos foram efectivamente realizados pela V.... - - - 10. Correspondendo as facturas em causa aos serviços efectivamente prestados, não podendo, por conseguinte, serem conotadas como facturas fictícias ou falsas. - - - 11. Mas, correspondem de facto, aos serviços prestados, traduzindo os valores aí inscritos aos valores reais dos serviços realizados. - - - 12. Acresce, ainda, dizer que os serviços efectuados foram pagos, nomeadamente, através de cheques, letras e dinheiro. 3.1.1 – Motivação. - - - O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque (art. 74.º, n.º 1, da LGT). - - - A dúvida sobre a realidade de um facto e sobre a repartição do ónus da prova resolve-se contra a parte a quem o facto aproveita (art. 516.º do CPC). - - - O tribunal julgou provada a matéria de facto relevante para a decisão da causa, com base na análise conjugada e crítica dos documentos juntos aos autos e no processo administrativo que não foram impugnados e bem assim na parte dos factos alegados pelas partes que não tendo sido impugnados (art. 74.º da Lei Geral Tributária (LGT)), também são corroborados pelos documentos juntos aos autos (arts. 76.º, n.º 1, da LGT e 362.º e seguintes do Código Civil (CC)) identificados em cada um dos factos, bem como pelos depoimentos das testemunhas da Fazenda Pública prestados na audiência contraditória que explicaram e corroboraram o teor do relatório e ainda na confissão da impugnante relativamente à matéria da alínea V) (arts. 38.º e 567.º do CPC e 352.º do CC). - - - A matéria de facto provada das alíneas SS) a XX) resultaram do depoimento das testemunhas da impugnante, que apesar de serem algo vagos e imprecisos não deixam de poder convencer o tribunal desses factos. - - - A matéria de facto não provada resultou da insuficiência, da falta de prova ou da prova do contrário. - - - A matéria de facto não provada dos números 1) e 2), resultou da prova do contrário. - - - Resulta à saciedade dos autos, designadamente do relatório da inspecção tributária que o motivo das correcções à matéria tributável da impugnante no ano de 2002, não foi apenas o facto da empresa V..., não ter apresentado, nesse mesmo ano o anexo J da declaração anual. Esse foi um de entre muitos outros motivos, designadamente, a falta de prova do pagamento das facturas emitidas pela V... e registadas na contabilidade da impugnante; a falta de discriminação, quantificação e identificação do preço unitário dos serviços prestados nessas facturas; a falta de credibilidade dos autos de medição apresentados pela impugnante, por não estarem assinados pelo gerente da emitente; a falta de redução a escritos dos contratos em causa; o valor facturado pela V... no ano de 2002 ser superior ao valor facturado pela impugnante aos seus clientes; nos serviços prestados facturados pela impugnante não estavam contemplados os custos contabilizados com os subcontratos; a falta de entrega das declarações de IVA e IRC da V...; a impugnante não comprovou a movimentação de fundos financeiros necessários para o pagamento do valor das facturas, etc… Os factos não provados dos números 6) a 8) resultaram da total ausência de prova. - - - Sendo factos alegados pela impugnante recaía sobre ela o respectivo ónus da prova (art. 74.º, n.º 1, da LGT). - - - Em relação aos factos aí descritos e às obras aí identificadas (com excepção do Algarve e Figueira da Foz) não foi feita qualquer prova documental ou testemunhal pela impugnante. - - - Com efeito, nenhum dos documentos juntos pela impugnante, nem nenhum dos depoimentos das testemunhas diz que a impugnante não sabia que a V... não tinha os seus trabalhadores inscritos na Segurança Social e procedesse aos respectivos descontos legais, nem se referem às obras identificadas no número 7) da matéria de facto não provada (com excepção do Algarve e Figueira da Foz). - - - Se esses documentos e depoimentos não se referem a tais obras, jamais se poderá dizer que esses depoimentos também se refiram aos trabalhos alegadamente realizados pela V.... Isto é, se as testemunhas nunca se referiram nem identificaram tais obras, tem necessariamente de concluir-se que desses depoimentos não pode concluir-se que a V... tenha prestado qualquer serviço efectivo nessas obras. - - - Por outro lado, da conjugação da própria prova documental e testemunhal feita pela impugnante, o tribunal concluiu que no ano de 2002, a V... não prestou efectivamente à impugnante os serviços que constam das facturas por si emitidas. - - - Vejamos. - - - A impugnante juntou de fls. 40 a 53 as facturas emitidas por si das obras em que a V... prestou serviços. - - - Dessas facturas, constam no ano de 2001, as obras de Vila Nova de Gaia e Figueira da Foz e relativamente ao ano de 2002, as obras realizadas em Famalicão, Perafita, Sesimbra, Moita, Figueira da Foz, Sintra, Lisboa, Almargem do Bispo e Amares.-- Nenhuma das testemunhas inquiridas refere-se à prestação de serviços em qualquer uma destas obras de 2002, com excepção da Figueira da Foz. - - - Logo, com excepção da eventual obra da Figueira da Foz, os depoimentos testemunhais não corroboraram a prestação de serviços da V... em qualquer uma das restantes obras. - - - Se a esta ausência de prova testemunhal associarmos a falta de prova documental e objectiva da prestação do serviço efectivo da V... nessas obras, bem como a prova objectiva relacionada pela administração tributária, o tribunal tem de concluir que nessas obras no ano de 2002 não houve prestação de serviço efectivo pela V..., pelo que as facturas emitidas por si e registada pela impugnante na sua contabilidade, não têm subjacente a prestação efectiva de serviço. - - - Relativamente às facturas da obra da Figueira da Foz (e às obras do Algarve de Vila Nova de Gaia, que já não relevam para estes autos, por serem do ano de 2001, ano cuja liquidação de IRC foi anulada pela administração tributária, não por razões de fundo mas de forma: por caducidade do direito à liquidação) bem como à restante matéria de facto julgada não provada, temos de fazer a ponderação da prova produzida pela impugnante e pela administração tributária. -- O depoimento da testemunha J... não merece credibilidade para a formação da convicção do tribunal, por dois motivos essenciais. Por um lado, o reconhecido desentendimento com o sócio gerente da V..., que leva o tribunal a ponderar com maior rigor a credibilidade a atribuir ao seu depoimento; por outro lado, por não se poder atribuir credibilidade ao seu depoimento, por se tratar de um depoimento indirecto. Com efeito, a testemunha declarou repetidamente que não tinha conhecimento directo dos factos. Que apenas acompanhou presencialmente a obra de Gondomar e de Vila Nova de Gaia, irrelevantes para os autos. Quanto às demais obras, nunca se referiu a nenhuma das que são identificadas pela impugnante realizadas no ano de 2002, com excepção da Figueira da Foz. Porém, quanto a esta e quanto à do Algarve declarou de forma expressa que o que sabia era o que o gerente da V... lhe contava. A testemunha não tinha conhecimento directo dos factos, não conhecia o veículo da V..., ouviu dizer que era uma carrinha vermelha, não sabia quantos trabalhadores tinham estado em obra, apenas sabia aquilo que o gerente lhe dizia e que tomava conhecimento pelos papeis que lhe eram entregues. Declarou inclusive que o gerente da V... lhe disse pelo telefone que estava com o gerente da impugnante e que ia com ele ao Algarve. Agora não presenciou os factos e as obras, nem sabe se as informações que lhe eram transmitidas verbalmente e pelos documentos que lhe eram entregues, correspondiam à realidade, nem as localizou no tempo. A única referência temporal que fez foi ter trabalhado para a V... entre 2001 e 2003. Contudo, como vimos há facturas de obras na Figueira da Foz em 2001 e 2002 e a testemunha no seu depoimento quando se refere à obra da Figueira da Foz não especificou se se referia à obra ou aos trabalhos prestados no ano de 2001 ou 2002, sendo que para estes autos apenas relevam os ocorridos em 2002. - - - Este depoimento é manifestamente inconsistente para fundamentar a convicção do tribunal na decisão da matéria de facto. - - - Acresce que este depoimento contraria os próprios documentos juntos pela impugnante. Com efeito, a impugnante juntou as facturas de fls. 21 a 53, para identificar as obras em que a V... tinha trabalhado para si. Porém, em nenhuma delas constam obras no Algarve. - - - Os depoimentos das restantes testemunhas da impugnante também não se revelaram suficientemente consistentes e coerentes, para formar a convicção do tribunal. - - - O depoimento de António… versou sobretudo sobre as obras do Algarve e Vila Nova de Gaia. Conforme decorre dos documentos juntos pela impugnante de fls. 21 a 39, as obras de Vila Nova de Gaia decorreram em 2001, exercício que não está em causa nesta impugnação. - - - Contudo relativamente às obras do Algarve existe nova contradição. A testemunha declarou que os trabalhadores da V... trabalharam no Algarve, mas a impugnante apesar de alegar que foram, prestados serviços nessas obras, não juntou nenhuma factura para prova das obras alegadamente realizadas no Algarve. - - - Relativamente às obras identificadas pela impugnante como tendo sido realizadas em 2002 a testemunha não identificou nenhuma. - - - Por outro lado, o seu depoimento revelou alguma inconsistência que descredibilizou a sua verosimilhança. A instância das partes declarou que sabia que os trabalhadores da V... tinham trabalhado na obra de Vila Nova de Gaia, mas não sabia se por conta da impugnante ou da dona da obra. Porém, a instância da Meritíssima Juiz declarou que era por conta da impugnante. - - Apesar de objectivamente tal obra não ter relevância para estes autos, esta contradição abala a credibilidade do depoimento da testemunha. - - - Relativamente ao depoimento de José..., o seu depoimento apesar de uma forma geral não manifestar contradições ou incoerências assinaláveis, revelou alguma imprecisão na delimitação temporal dos factos, que era indispensável para a consistência e valorização do seu depoimento. - - - Com efeito, declarou que trabalhou na obra da Figueira da Foz embora não consiga precisar o ano. Recorda-se que trabalhou de Janeiro a Agosto e depois foi trabalhar para o Algarve. No entanto não sabe o ano. - - - Conforme resulta dos documentos juntos pela impugnante, as obras na Figueira da Foz decorreram em 2001 e 2002. - - - Relativamente ao ano de 2001 o depoimento é irrelevante, porquanto está em causa apenas o ano de 2002. Porém, não tendo a testemunha identificado o ano em que trabalhou na Figueira da Foz, não logrou apurar-se se o alegado serviço da V... teria sido prestado em 2001 ou 2002. - - - Assim, este depoimento é manifestamente insuficiente para o tribunal poder fundar a sua convicção que a V... prestou serviços efectivos para a impugnante no ano de 2002 nas obras da Figueira da Foz. - - - Se conjugarmos estes factos, com a prova objectiva carreada para os autos pela administração tributária, o tribunal não pode julgar como provado que os trabalhos realizados pela V... constantes das alíneas SS) a VV) foram realizados nos anos de 2001 ou 2002, nem que esses trabalhos são os que constam das facturas emitidas pela V... em 2001 e 2002, registadas na contabilidade da impugnante. - - - Com efeito, apesar de se ter provado que a V... prestou serviços para a impugnante, não se provou em que anos e obras foram prestados tais serviços, designadamente não se provou em que exercício é que a V... trabalhou nas obras da Figueira da Foz. - - Esta falta de prova deve-se à falta de prova testemunhal e documental coerente e suficientemente consistente para convencer o tribunal. - - - Com efeito, perante a prova objectiva, consistente e convincente que a administração tributária carreou para os autos para prova da inexistência das operações económicas subjacentes às facturas emitidas pela V..., a impugnante não logrou fazer prova consistente, coerente e verosímil de que as facturas emitidas pela V... tinham subjacente a efectiva prestação de serviços nelas tituladas. - - - Por isso, os factos relativos à obra da Figueira da Foz e os restantes factos foram julgados não provados, porquanto pendia sobre a impugnante o respectivo ónus da prova. E na falta de produção de prova bastante, tais factos são julgados contra si (arts. 74.º, n.º 1, da LGT e 516.º do CPC). - - - A restante matéria alegada pelas partes não foi julgada provada ou não provada por constituir conceito de direito, matéria conclusiva ou não relevar para a decisão da causa. - - -». «No caso em apreço, a administração tributária carreou para os autos prova bastante consistente, coerente e credível da inexistência das operações tituladas pelas facturas emitidas pela V... e registadas na contabilidade da impugnante, as quais foram consideradas, de forma convincente e fundada, como titulando operações simuladas. - - - Basta atentar e conjugar na matéria de facto provada nas alíneas D) a GG), com a matéria de facto não provada, para concluir-se que a administração tributária recolheu indícios sérios da inexistência das operações tituladas pelas facturas. - - - Em síntese, salienta-se, relativamente à emitente a sua de falta de contabilização e declaração dos serviços prestados, a declaração que prestou alguns serviços à impugnante mas de valor inferior ao declarado e relativamente à impugnante a falta de prova da movimentação de meios financeiros para o pagamento dos serviços alegadamente prestados (aqui atente-se que os cheques apresentados pela impugnante emitidos à ordem da V... além de serem de valor consideravelmente inferior ao valor em causa, não sendo verosímil que os pagamentos tenham sido realizados em dinheiro, dos cheques apresentados apenas três deles se reportam ao ano de 2002 sendo os restantes do ano de 2003, que já não está em causa nestes autos; as letras não indicam o motivo da sua emissão), a falta de prova objectiva da contratualização dos serviços prestados (inexistência de prova documental coerente e verosímil dos serviços contratados e prestados: não existem contratos escritos e os alegados autos de medição não estão assinados pelo legal representante da emitente) e a prova objectiva da desconformidade entre os serviços facturados nos anos de 2001 e 2002 aos seus clientes e o custo de mão-de-obra contabilizados nesses períodos: não se compreende como é que nos meses em que há subcontratos com a V..., a impugnante registou na sua contabilidade custos com mão-de-obra superiores aos valores facturados aos clientes; os subcontratos imputados pela impugnante às obras de Buarcos (Figueira da Foz) e Complexo Multiusos da Arrábida (independentemente do ano a que respeitem 2001 ou 2002), são de valor superior ao facturado aos respectivos clientes. - - - Estando feita prova consistente da existência de indícios sérios que as facturas emitidas pela V..., registadas na contabilidade da impugnante não titulavam operações económicas reais, está afastada a presunção de veracidade da sua escrita (art. 75.º da LGT) e formal e materialmente fundamentada a decisão administrativa da não aceitação como custo fiscal do valor dessas facturas (art. 23.º, n.º 1, do CIRC). - - - Competia então à impugnante fazer prova da realidade das operações económicas tituladas pelas facturas. - - - Porém, como se foi adiantando na motivação da matéria de facto, a impugnante não logrou fazer prova consistente da existência da actividade económica subjacente às facturas desconsideradas pela administração tributária. - - - Com efeito, para demonstrar a existência real da actividade económica subjacente às facturas que a administração tributária considerou titularem operações simuladas, a impugnante alegou que a administração tributária tinha considerado unicamente como fundamento a falta de apresentação da declaração anual Modelo J, o que já vimos, em sede de fundamentação, não corresponde à realidade, alegando ainda que os serviços facturados pela V... foram efectivamente prestados, deixando transparecer que não tinha capacidade produtiva própria, motivo pelo qual recorria a subempreiteiros. Para prova de tais factos, arrolou testemunhas e juntou as facturas emitidas relativas às obras em que a V... terá prestado serviços. - - - Contudo e como decorre da matéria de facto não provada e da respectiva motivação, a impugnante não logrou fazer prova bastante e consistente da existência das operações económicas subjacentes às facturas emitidas pela V.... Isto é, a impugnante não fez prova bastante para convencer o tribunal que a V... e os seus funcionários prestaram os serviços constantes das facturas desconsideradas pela administração tributária. - - - Desde logo, a testemunha J… não tinha conhecimento directo dos factos relevantes para estes autos relativos ao ano de 2002. Esta testemunha limitou-se a dizer aquilo que lhe era dito pelo gerente da V..., mas nunca verificou por si tais factos nas obras. - - - O depoimento da testemunha A… voltado sobretudo para as obras do Algarve e Vila Nova de Gaia independentemente da sua credibilidade revelou-se inútil. Por um lado, porque a obra do Algarve não faz parte das obras identificadas pela impugnante em que a V... prestou serviços (a contradição entre os factos alegados pela impugnante e os documentos juntos por si de fls. 21 a 53 e o depoimento da testemunha abala a sua credibilidade); e a obra de Vila Nova de Gaia terá ocorrido em 2001, ano que não está em causa nesta impugnação. - - - O depoimento de José… relativamente à obra da Figueira da Foz, não se revelando preciso quanto à sua data torna-se irrelevante, porque não permitiu apurar se a V... prestou esses serviços em 2001 ou em 2002. Esta omissão conjugada com a prova objectiva da administração tributária da falta de prova consistente e coerente da movimentação de meios financeiros para pagamento dos serviços prestados e da discrepância entre os registos dos custos de mão-de-obra com os serviços facturados aos clientes, em que os custos de mão-de-obra são superiores aos valores facturados aos clientes, abalam a credibilidade dos depoimentos, não logrando convencer o tribunal dos factos alegados pela impugnante. - - - Por esse motivo, foi julgada não provada parte substancial dos factos alegados pela impugnante que visavam demonstrar a substancialidade das operações económicas subjacentes às facturas desconsideradas pela administração tributária. - - - Apesar de se ter provado que a V... prestou serviços para a impugnante, não logrou apurar-se em que anos, obras e porque montantes. Ou seja, não logrou provar-se que esses serviços respeitam aos que constam das facturas que foram consideradas como integrando operações simuladas. - - - «Estando assente que a AT demonstrou, como lhe competia, factos que, conjugados uns com os outros e apreciados à luz das regras da experiência, lhe permitem concluir que às facturas em causa não correspondem operações reais e, assim, que está formal e materialmente fundamentada a decisão administrativa de desconsiderar os custos que têm suporte naquelas facturas e de afastar a presunção de veracidade da escrita, à data consignada no art. 78.º do CPT, competia então ao Contribuinte, nos termos que ficaram expostos em I e de acordo com o disposto no art. 23.º do CIRC, demonstrar que as facturas em causa correspondem a operações realmente efectuadas pela empresa que as emitiu e pelo valor referido nas facturas e, assim, comprovar os custos que contabilizou, não lhe bastando criar dúvida a esse propósito (o art. 121.º, n.º 1, do C PT, a que corresponde hoje igual número do art. 100.º do CPPT, não logra aqui aplicação, pois não está em causa a prova sobre a existência e quantificação do facto tributário que competiria à AT, mas antes a prova dos factos em que o contribuinte funda o seu direito)». - - - Com as devidas adaptações legais, é o caso destes autos. A administração tributária logrou fazer prova que as facturas desconsideradas pela administração tributária não correspondem a operações reais e a impugnante não logrou comprovar que essas facturas correspondem a operações realmente efectuadas pela empresa emitente, nem sequer conseguiu suscitar ao tribunal a dúvida fundada sobre essa realidade. - - - Não existe por isso fundamento legal para considerar como custo fiscal, o valor das facturas emitidas pela V..., registadas na contabilidade da impugnante, por não ter sido feita prova que correspondem operações económicas reais e não podem ser considerados custos comprovadamente indispensáveis para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a impostos ou para a manutenção da fonte produtora (art. 23.º, n.º 1, do CIRC). - - - Acresce que estando em causa obras de carácter plurianual – vejam-se as alegadas obras de Famalicão e Figueira da Foz – a impugnante tinha de ter a contabilidade organizada de forma a permitir o apuramento dos resultados por obra (arts. 19.º e 115.º do CIRC). - - - Porém, a impugnante não tinha a contabilidade organizada dessa forma, o que inviabilizava o apuramento dos resultados por obra, a determinação dos custos de mão-de-obra e a determinação do lucro tributável. - - - Finalmente, temos ainda a unidade da ordem jurídica. - - - «É certo que, contrariamente ao que ocorre relativamente ao IVA (em que as exigências de carácter formal das facturas que suportam o direito à dedução não podem ser supridas pela prova, ainda que inequívoca, das operações por outro meio de prova (() No IVA exige-se, como decorrência do próprio mecanismo do imposto (método indirecto subtractivo, método do crédito de imposto ou método das facturas) e fins visados, que o documento – factura – respeite determinados requisitos, expressos no art. 35.°, n.° 5, do CIVA, «com a outorga de um carácter quase sacramental à factura», que, para efeitos de IVA, assume a natureza de um título de crédito (cfr. JOSÉ GUILHERME XAVIER DE BASTO, A Tributação do Consumo e a sua Coordenação Internacional, Cadernos de Ciência e Técnica Fiscal n.° 164, pág. 140, que impressivamente, diz: «Em regime de IVA, como se sabe, cada factura mencionando imposto constitui um cheque sobre o Tesouro, pois atribui ao destinatário que seja sujeito passivo o direito de deduzir o IVA nela contido»).)), em sede de IRC, para que se admita a relevação negativa dos custos, as exigências formais não são tão severas, sendo que no respectivo código não está concretizada a noção de «documento justificativo», expressamente adoptada no art. 98.°, n.° 3, alínea a), disposição que estipula regras a observar na execução da contabilidade, bastando «uma qualquer forma externa de representação da operação (que não uma factura, por não incluir as imperativas e específicas solenidades documentais, como a numeração ou o timbre da empresa) [...] desde que explicite, de forma clara, as principais características da operação (os sujeitos, o preço, a data e o objecto da transacção)» (() Cfr. TOMÁS CASTRO TAVARES, Da Relação de Dependência Parcial entre a Contabilidade e o Direito Fiscal Na Determinação do Rendimento Tributável das Pessoas Colectivas: Algumas Reflexões ao Nível dos Custos, Ciência e Técnica Fiscal n.º 396, págs. 123.). E mesmo a ausência de documento externo de suporte ou a insuficiência do mesmo não preclude liminarmente a dedutibilidade do custo, pois admite-se a prova da existência e principais características da transacção através de qualquer meio (() Idem, págs. 125-126.). No caso em apreço, das facturas emitidas pela V... registadas na contabilidade da impugnante não constava a discriminação do tipo de serviço específico nem a sua quantificação: Eram referidos apenas serviços de uma forma genérica, sem que constasse a sua quantificação, pelo que não possuíam os requisitos exigidos pelo art. 35.º, n.º 5, alínea b), do CIVA. - - - Se essas facturas não são válidas para efeito de IVA, por não respeitarem a forma legal e por indiciarem fortemente que não têm subjacentes operações económicas reais, então a exigência de prova da materialidade das operações económicas tem ainda de ser maior. - - - E se as referidas facturas e a prova testemunhal produzida não explicitam «de forma clara, as principais características da operação (os sujeitos, o preço, a data e o objecto da transacção)» então não podem ter relevância fiscal para efeitos de IRC. - - - A impugnação tem, por isso, de improceder.». | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||