| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os Juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:
I. RELATÓRIO
A…, contribuinte fiscal n.º 1…, residente na Rua…, São Tomé Negrelos, deduziu no âmbito do processo de execução fiscal nº 18802005/01064614, Reclamação nos termos dos artigos 276° e seguintes do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), do despacho proferido em 14 de Fevereiro de 2012 pelo Chefe do Serviço de Finanças de Santo Tirso, que indeferiu o pedido de arguição de nulidade da citação por reversão.
No Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel foi proferida sentença, em 28.03.2012, que julgou improcedente a reclamação, decisão com que o Reclamante não se conformou, tendo interposto o presente recurso jurisdicional.
Alegou, tendo concluído da seguinte forma:
A. Tendo em conta que as pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, sendo obrigatório para o efeito, que a sua citação contenha os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais, visando tal dispositivo que o executado conheça com exactidão o conteúdo do pedido que contra ele é formulado, bem como o tribunal onde foi apresentado, tendo em conta que no caso em apreço a alegada citação não foi devidamente acompanhada dos elementos essenciais da liquidação da dívida exequenda, nomeadamente da sua fundamentação, do despacho de reversão e dos seus fundamentos, dela não constando, por isso, informações imprescindíveis para que o Recorrente possa conhecer com rigor quer o que lhe exigem e porquê e sem as quais nunca poderá exercer o seu direito a defender-se devidamente, impedindo-o nomeadamente de invocar a prescrição, a nulidade ou ilegalidade da reversão pois desconhece em que data é que ocorreu a liquidação e quais os fundamentos da reversão, esta citação está ferida de nulidade insanável por violação manifesta do art.° 22 N.° da LGT e artigo 190 N.° 1.º e 163 N.° 1 do CPPT, cuja declaração aqui expressamente invoca.
Nestes termos requer a V. Exa. que a presente recurso seja julgado provado e procedente e em consequência que a douta sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel seja revogada e substituída por outra que declare que a citação efectuada ao Recorrente é insanavelmente nula e que em consequência seja ordenada a sua repetição, declarando-se nulos todos os actos que tiverem sido processados posteriormente a esta, com o que se fará a habitual,
Boa justiça.
Não houve contra-alegações.
O Ex.mo Magistrado do Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso.
Com dispensa de vistos, foi o processo submetido à Conferência para julgamento.
II. DELIMITAÇÃO DO OBJETO DO RECURSO - QUESTÕES A APRECIAR
Previamente às questões que constituem o objeto do presente recurso jurisdicional o qual se acha delimitado pelas conclusões das respetivas alegações, importa apreciar se a sentença fez correcto julgamento quando considerou que não se verificava a nulidade da citação por falta de comunicação ao citando – chamado à execução fiscal por reversão na qualidade de responsável subsidiário – dos elementos essenciais da liquidação e bem assim dos fundamentos da reversão, em violação do disposto no n.º 4 do art. 22.º da LGT e n.º 1 do art. 190º e n.º 1 do art. 163º, ambos do CPPT.
III. FUNDAMENTOS
III.1. DE FACTO
Resulta da decisão recorrida como assente a seguinte factualidade:
1º. Encontra-se pendente pelo Serviço de Finanças de Santo Tirso, o processo de execução fiscal n.° 1880200501064614, instaurado contra a sociedade “P… & P…., Ld.ª, NIF 5…, por dívidas de IVA do 4º Trimestre de 2004,
2º. Por Despacho do Chefe do referido Serviço de Finanças, foi revertido o processo de execução fiscal contra o ora Reclamante, na qualidade de responsável subsidiário - cfr.doc. de fls. 67 a 69 dos autos.
3º. O ora Reclamante foi citado no dia 10 de Outubro de 2001, para os termos da execução, com cópia do despacho de reversão e lista anexa da dívida - cfr. doc de fls. 45 a 48 dos autos.
4º. Por considerar que a referida citação não foi devidamente acompanhada dos elementos essenciais da liquidação da dívida exequenda, nem da sua fundamentação e também do despacho de reversão e dos seus fundamentos, o ora Reclamante em 9 de Novembro de 2011, requereu a sua nulidade.
5º. Por despacho de 14 de Fevereiro de 2012 foi a referida reclamação indeferida – cfr. doc. de fls. 80 verso.
6º. Notificado ao ora Reclamante em 15 de Fevereiro de 2012 - cfr. docs. de fls. 81 a 82 dos autos.
7º. A dívida em causa, resulta da falta de envio do meio de pagamento do imposto apurado na declaração periódica de substituição de IVA relativa ao 4º trimestre de 2004 - cfr.docs. de fls. 92 e 93 dos autos.
8º. Proferido o projecto do despacho de reversão, o ora Reclamante foi notificado para exercer o seu direito de audição, com o envio de cópia do despacho do projecto de reversão - cfr.doc. de fls. 59 e 61 dos autos.
9º. Não exerceu o seu direito de audição.
III.2. DE DIREITO
III.2.1 AS QUESTÕES A APRECIAR E DECIDIR
A… recorre para este Tribunal Central Administrativo Norte da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Penafiel que julgou improcedente a reclamação por ele deduzida contra o indeferimento da nulidade da citação arguida perante o Chefe do Serviço de Finanças de Santo Tirso com fundamento em violação do disposto no n.º 4 do art. 22.º da LGT e art. 190º n.º 1 e 163º n.º 1 do CPPT por, com a citação, não lhe terem sido remetidos todos os elementos essenciais da liquidação que deu origem à dívida exequenda, designadamente dos seus fundamentos e também do despacho de reversão e dos seus fundamentos, o que o impede e invocar a prescrição, nulidade ou ilegalidade da reversão.
Insiste o Recorrente, que a citação que lhe foi feita não contem os elementos essenciais da liquidação, da dívida exequenda, nomeadamente da sua fundamentação, do despacho de reversão e dos seus fundamentos, dela não constando, por isso, informações imprescindíveis para que possa conhecer com rigor quer o que lhe exigem e porquê e sem as quais nunca poderá exercer o seu direito a defender-se devidamente, impedindo-o nomeadamente de invocar a prescrição, a nulidade ou ilegalidade da reversão pois desconhece em que data é que ocorreu a liquidação e quais os fundamentos da reversão, esta citação está ferida de nulidade insanável por violação manifesta do art. 22 n.º 4 da LGT e artigo 190 n.º 1 e 163 n.º 1 do CPPT.
Daí que tenhamos enunciado as questões a apreciar e decidir nos termos em que o fizemos no ponto II, como sendo as de saber se a sentença fez correcto julgamento quando considerou que não se verificava a nulidade da citação por falta de comunicação ao citando – chamado à execução fiscal por reversão na qualidade de responsável subsidiário – dos elementos essenciais da liquidação e bem assim dos fundamentos da reversão, em violação do disposto no n.º 4 do art. 22.º da LGT e n.º 1 do art. 190º e n.º 1 do art. 163º, ambos do CPPT.
DA NULIDADE DA CITAÇÃO
Como é sabido, os chamados à execução fiscal por reversão podem reclamar graciosamente ou impugnar judicialmente a liquidação que deu origem à dívida exequenda nos mesmo termos do devedor principal, motivo por que a citação daqueles deve incluir os elementos essenciais da liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais. É o que resulta do disposto no n.º 4 do art. 22.º da LGT, que dispõe: «As pessoas solidária ou subsidiariamente responsáveis poderão reclamar ou impugnar a dívida cuja responsabilidade lhes for atribuída nos mesmos termos do devedor principal, devendo, para o efeito, a notificação ou citação conter os elementos essenciais da sua liquidação, incluindo a fundamentação nos termos legais». Bem se compreende que o legislador tenha consagrado essa exigência pois o revertido pode não conhecer, nem a tal está obrigado, esses elementos que lhe permitirão exercer o seu direito de defesa através do meio ou meios processuais adequados aos pedidos que entenda formular e às causas de pedir em que os fundamente.
A jurisprudência é unânime no sentido de que a citação em processo de execução fiscal, do responsável subsidiário, deve conter, para além dos elementos exigidos na citação do executado originário, os elementos essenciais da liquidação que deu origem à dívida exequenda, incluindo a respectiva fundamentação (vide, de entre os mais recentes, os acórdãos da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo: 12 de Setembro de 2012, in processo n.º 884/12; de 21 de Setembro de 2011, in processo n.º 780/11, de 20 de Dezembro de 2011, in processo n.º 1037/11; de 19 de Abril de 2012, in processo n.º 569/11).
No caso dos presentes autos, perante a matéria de facto fixada em 1ª instância e que aqui se dá por cristalizada, temos que o órgão de execução fiscal deu a conhecer ao revertido, ora Recorrente, que a dívida exequenda tinha origem em IVA respeitante ao período de tributação entre 1 de Outubro de 2004 a 31 de Dezembro de 2004 (4.º trimestre), do montante de € 1.020,36 e cujo prazo voluntário para pagamento tinha terminado em 31 de Agosto de 2005 (cfr. facto provado sob o n.º 3 – fls. 45 a 48 dos autos físicos).
É certo que não lhe comunicou que a dívida exequenda tinha origem numa autoliquidação, o que se nos afigura constituir um elemento essencial da liquidação, tanto mais que só assim estaria justificado o motivo por que não lhe fora comunicada a fundamentação desse acto. Na verdade, sendo o pagamento do imposto efectuado na sequência da autoliquidação efectuada pelo próprio contribuinte, como é a regra em sede de IVA [cfr. arts. 27.º e 41.º do Código do IVA (CIVA) [Referimo-nos à versão do CIVA resultante da remuneração operada pelo Decreto-Lei n.º 102/2008, de 20 de Janeiro. Anteriormente, àqueles artigos correspondiam os arts. 26.º e 40.º.)], para que o revertido possa exercer o seu direito de defesa importa que lhe seja comunicado tal facto, a fim de o mesmo saber que a fundamentação do acto não lhe deverá ser fornecida pela AT, como sucederá no caso de liquidação oficiosa, mas só poderá ser obtida junto do devedor originário.
Podemos, pois, concluir que na comunicação efectuada ao ora Recorrente foi omitida uma informação relevante, qual seja a respeitante à origem da dívida exequenda: autoliquidação ou liquidação oficiosa. Será que a omissão dessa formalidade constitui nulidade da citação?
Como tem vindo a esclarecer a jurisprudência, a irregularidade decorrente da falta de comunicação dos elementos a que alude o n.º 4 do art. 22.º da LGT quando da citação só constituirá nulidade da citação, a conhecer mediante arguição pelos interessados dentro do prazo da oposição (equivalente à contestação em processo declarativo) e na execução fiscal (com eventual reclamação da decisão para o tribunal, nos termos do art. 276.º do CPPT), se puder prejudicar a defesa do citado (cfr. art. 198.º do CPC, aplicável ex vi da alínea e) do art. 2.º do CPPT e arts. 165.º, n.º 1, alínea a) e 203.º, n.º 1, do CPPT).
Na verdade, dispõe o art. 198.º do CPC, na parte que ora nos interessa considerar:
«1. Sem prejuízo do disposto no artigo 195.º, é nula a citação quando não hajam sido, na sua realização, observadas as formalidades prescritas na lei.
2. O prazo para a arguição da nulidade é o que tiver sido indicado para a contestação; sendo, porém, a citação edital ou não tendo sido indicado prazo para a defesa, a nulidade pode ser arguida quando da primeira intervenção do citado no processo.
[…]
4. A arguição só é atendida se a falta cometida puder prejudicar a defesa do citado».
Será que a referida falta de comunicação com a citação ao revertido, ora Recorrente, se a liquidação que deu origem à dívida exequenda era uma liquidação oficiosa ou uma autoliquidação é susceptível de prejudicar a defesa daquele e, por isso, constitui nulidade da citação?
Como se refere no acórdão da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo de 10 de Abril de 2002, processo n.º 26.503, em face do n.º 4 do art. 198.º do CPC, «o que releva para efeito de saber se deve ser atendida a arguição de nulidade é a possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a existência de um prejuízo efectivo, como se depreende da utilização daquela expressão e não de outra como «quando tenha prejudicado a defesa do citado» ou, simplesmente «prejudicar a defesa do citado» ou outra semelhante»; pelo que para existir essa nulidade «não é exigível ao citado que alegue e prove a existência de um concreto prejuízo para a sua defesa, bastando que se apure que, no caso, não é de afastar a possibilidade de ter ocorrido tal prejuízo.
No entanto, em face das razões de economia e de aproveitamento dos actos processuais que estão subjacentes ao regime de relevância de irregularidades de citação previsto naquele n.º 4 do art. 198.º do CPC, o que relevará não será uma mera possibilidade abstracta de prejuízo, a apreciar em face do tipo de falta praticada na efectivação da citação, mas sim a possibilidade de a falta ter prejudicado o citado no exercício dos seus direitos processuais.
Isto não significa, obviamente, que uma resposta negativa à questão da possibilidade de prejuízo seja dada em abstracto, se ele for inconcebível. O que excluem estes princípios de ordem pragmática, é que seja suficiente para concluir pela existência de nulidade uma resposta positiva a essa questão da possibilidade, que baste que seja abstractamente concebível a existência de prejuízo, mesmo que se demonstre que ele, apesar de possível, no caso concreto, acabou por não ocorrer.
Nestes termos, é de concluir:
- Que não se pode considerar afastada a relevância da falta por não ter sido alegado e provado que houve prejuízo, pois basta a possibilidade de ele ocorrer;
- Mas, se for de afastar a possibilidade de este prejuízo ter ocorrido no caso concreto, isto é, se for de concluir que ele não existiu, será de concluir pela não existência da nulidade»
[Neste sentido, Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário anotado e comentado, Áreas Editora, 6.ª edição, volume III, anotação 7 ao art. 165.º, pág. 139).
Portanto, o que releva para efeito de saber se deve ser atendida a arguição de nulidade é a possibilidade de prejuízo para a defesa do executado e não a existência de um prejuízo efectivo, pelo que uma vez apurada essa possibilidade de prejuízo passa a competir à exequente demonstrar factos que permitam concluir que o prejuízo acabou por não ocorrer. Como ficou dito no citado acórdão, «se é certo que […] para existir nulidade não é necessário que o citado alegue e prove a existência de prejuízo, também é de entender que se se fizer prova de que o prejuízo não existiu a arguição de nulidade não deve ser atendida».
Recolhendo ao caso que nos ocupa, temos como dado adquirido que o Serviço de Finanças de Santo Tirso, aquando da citação do revertido, ora Recorrente, não lhe comunicou que a liquidação na origem da dívida exequenda era uma autoliquidação ou não.
E, tal omissão, em abstracto, afigura-se-nos susceptível de prejudicar a defesa do citado, pois, assistindo-lhe o direito de reclamar ou impugnar essa liquidação, ficaria sem saber se devia buscar a fundamentação desse acto junto da AT, caso se tratasse de uma liquidação oficiosa, ou junto da sociedade originária executada, caso estivesse perante uma autoliquidação. Aliás, nesta última situação, a impugnação judicial poderia até estar dependente de reclamação graciosa prévia, nos termos do disposto no art. 131.º do CPPT.
Consequentemente, no caso dos autos, não se encontra demonstrado que a não inclusão nas citações da fundamentação legalmente exigível das liquidações que estiveram na origem das dívidas exequendas e revertidas nenhum prejuízo à defesa dos citados causou, afigurando-se verosímil que, como alegado, a falta de indicação da natureza das liquidações, se adicionais, oficiosas ou emitidas com base nos elementos declarados pela devedora originária, bem como dos respectivos fundamentos, não permitem o cumprimento desse desiderato fundamental, redundando em prejuízo para a defesa dos recorrentes, pois que a inclusão dos mencionados requisitos previstos na lei poderia facilitar ao citado a sua defesa, designadamente, a dedução de impugnação – graciosa ou contenciosa – contra as liquidações, sabido que a impugnação depende, essencialmente, do conhecimento do discurso formal fundamentador do acto.
Embora a sentença recorrida tenha considerado que os elementos respeitantes às liquidações constantes das citações eram suficientes - juízo que, pelo exposto, não se confirma -, considerou também que uma eventual insuficiência dos elementos remetidos poderia ter sido colmatada por acção do Reclamante através do mecanismo previsto no artigo 37º do CPPT (cfr. sentença recorrida, a fls. 111 in fine dos autos) .
Não se acompanha o ali expendido, antes, se segue a jurisprudência dominante da secção Tributária do Supremo Tribunal Administrativo (cfr. entre outros os Acórdãos de 6 de Junho de 2007, rec. n.º 91/07, de 25 de Novembro de 2009, rec. n.º 552/09, de 12 de Maio de 2010, recs. n.º 84/10 e 632/09, de 3 de Novembro de 2010, rec. n.º 586/10, também acolhida no Acórdão de 19 de Janeiro de 2011, rec. 1034/10) no sentido de que «A citação em processo de execução fiscal que não comunique a fundamentação do despacho de reversão não toma o acto de reversão inoponível ao responsável subsidiário, o qual pode invocar a irregularidade ou a nulidade da citação, e não socorrer-se do artigo 37º do Código de Procedimento e de Processo Tributário, uma vez que este dispositivo legal é aplicável às comunicações de “decisões em matéria tributária” que não contenham a fundamentação legalmente exigível, e não se aplica a actos de natureza judicial como é a citação em processo de execução fiscal».
Assim sendo, ao contrário do decidido, perante a não inclusão nas citações da fundamentação legalmente exigível das liquidações que estão na origem nas dívidas exequendas, não se impunha ao ora recorrente o recurso à faculdade que lhes concede o artigo 37.º do CPPT de requererem a notificação dos requisitos em falta.
Concluindo, se diga, que no caso se verifica a possibilidade concreta de o recorrente ter sido prejudicado no exercício dos meios de defesa que a lei lhe confere em relação às liquidações que estão na origem da dívida exequenda e contra ele revertida, razão pela qual, ao contrário do decidido, deve a arguição da nulidade das citações proceder.
IV - DECISÃO
Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte em conceder provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgando-se procedente a reclamação deduzida e nula a citação efectuada ao recorrente para a execução por não conter os elementos legalmente exigidos, devendo a citação ser repetida com observância das formalidades legais, nomeadamente no que respeita à fundamentação das liquidações.
Custas pela recorrida em 1ª instância.
Porto, 15 de Fevereiro de 2013
Ass. Irene Neves
Ass. Pedro Marques
Ass. Paula Ribeiro |
