Acórdãos TCAN

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Norte
Processo:01305/09.0BEVIS
Secção:2ª Secção - Contencioso Tributário
Data do Acordão:11/15/2018
Tribunal:TAF de Viseu
Relator:Ana Patrocínio
Descritores:IVA, DEDUÇÃO, INCIDÊNCIA, PRODUÇÃO E VENDA DE PRODUTOS FARMACÊUTICOS, PUBLICIDADE DE MEDICAMENTOS PARA USO HUMANO
Sumário:
I - É sabido que a AT no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que suportam a liquidação, o que significa que a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar o custo descrito nos autos em termos de abalar a presunção de veracidade das operações inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem ao princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito - artigo 75.º da LGT-, passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus de prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.
II - Nos termos do artigo 20.º, n.º 1, alínea a) do CIVA “pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas”.
III - Nenhuma dúvida existe sobre a existência de um contrato de prestação de serviços com o sujeito passivo em meados de 2004 para aquisição de uma empresa que se dedicava, maioritariamente, à produção e comercialização de produtos farmacêuticos, no âmbito de um concurso internacional, sendo que a remuneração ao Banco consistia no pagamento de uma up front fee, no início do contrato porque, se não houvesse acordo não existia um prejuízo total e, posteriormente, quando existisse acordo, havia o pagamento de uma success fee, o que foi o caso, porque o sujeito passivo foi o escolhido pela empresa para o negócio.
IV - Nesta sequência, por um lado, não cabe à AT pronunciar-se sobre o caminho traçado pelo sujeito passivo quando, depois de uma alteração accionista, afinal, opta por não fazer a aquisição da empresa, sendo que o Banco tinha criado as condições para o efeito, o que levou o sujeito passivo a honrar o contrato assinado procedendo à liquidação do valor contratado e, por outro lado, sem prejuízo de se reconhecer que um determinado indivíduo, face à sua posição no sujeito passivo, beneficiou de um conhecimento particular das condições relacionadas com a projectada aquisição da dita empresa, o facto de o individuo em causa ter avançado para aquela aquisição é uma matéria que extravasa o referido contrato, cabendo apenas ao sujeito passivo, porventura, tomar alguma posição sobre essa matéria, não podendo é a AT misturar as duas coisas para lograr fundamentar algo que efectivamente não decorre da realidade que emerge dos presentes autos.
V - Nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 100/94, de 19 e Abril, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 48/99, de 16 de Fevereiro, é proibido ao titular da autorização de introdução no mercado, bem como à empresa responsável pela promoção do medicamento, dar ou prometer, directa ou indirectamente, a pessoas habilitadas a prescrever ou a dispensar medicamentos, prémios, ofertas, benefícios pecuniários ou em espécie, excepto quando se trate de objectos relacionados com a prática da medicina ou da farmácia e de valor intrínseco insignificante.
VI - Assim, uma alegada oferta que extravase o permitido neste normativo terá visado fins alheios à actividade do sujeito passivo, não podendo ser o imposto suportado na aquisição da oferta dedutível nos termos do artigo 20.º do CIVA.
VII - A cessão de posição contratual em contrato de locação financeira consubstancia apenas a transferência de um direito, em que o novo locatário passará a responder pelas prestações vincendas e demais obrigações e deveres contratuais inicialmente acordados, bem como a poder exercer a faculdade de compra do bem pelo valor residual estabelecido, encontrando-se, por isso, sujeita a tributação.
VIII - A situação analisada cabe no conceito residual previsto no artigo 4.º, n.º 1 do CIVA, que inclui todas as operações de carácter oneroso, decorrentes da actividade económica, que não sejam definidas como transmissão de bens, como importação de bens ou como aquisições intracomunitárias de bens. *
*Sumário elaborado pelo relator
Recorrente:Autoridade Tributária e Aduaneira
Recorrido 1:LBF – LA, SA
Votação:Unanimidade
Decisão:
Negar provimento a ambos os recursos
Aditamento:
Parecer Ministério Publico:Emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento a ambos os recursos
1
Decisão Texto Integral:Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Norte:

I. Relatório
A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública e LBF – LA, SA, NIPC 50…80, sociedade comercial com sede na Zona Industrial do L..., S…, interpuseram recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Viseu, proferida em 28/04/2017, que julgou parcialmente procedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento da reclamação graciosa, referente às liquidações adicionais de IVA e respectivos juros compensatórios, referentes ao exercício económico do ano 2004, no valor global de €381.690,84.
A Excelentíssima Representante da Fazenda Pública terminou as suas alegações de recurso formulando as conclusões que se reproduzem de seguida:
A - Incide o presente recurso sobre o único dos três segmentos relativos ao erro nos pressupostos nas correções aritméticas ao exercício de 2004 (IVA constante da fatura nº 376, no valor de € 11.400,00, emitida pelo Banco E...) considerado procedente pela douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação, a saber: trabalhos especializados – Banco E....
B - Conforme item V.1.2 da FUNDAMENTAÇÃO FÁCTICO-JURÍDICA, a fls. 35 e seguintes da sentença considerou a Meritíssima Juíza a quo, por referência aos factos provados 8 a 10, que a impugnante pode deduzir o IVA da fatura 376, pois os serviços facturados pelo Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas, procedendo, nesta parte, a impugnação.
C – O que evidencia grosseiro erro e julgamento, posto que a prova junta aos autos não permite dar como provada factualidade que o foi, e muito menos, concluir como se concluiu na sentença a quo, senão vejamos:
D - Do probatório: 8. O Banco E..., S.A. enviou à Impugnante uma proposta de prestação de serviços de assessoria financeira na operação de aquisição do capital da empresa JASBA, SGPS, S.A. (segue-se transcrição)
E - Na sequência de alegado protocolo de intenção de aquisição daquela sociedade a que se faz referência no articulado 63º (note-se que nada mais a este respeito consta dos autos, para além da afirmação aqui produzida).
F - A este propósito, o relatório da ação inspetiva (pág. 14) dá nota da análise dos custos apresentados no relatório de contas do ano de 2004, em que relativamente ao valor elevado da conta 622 – FSE (Fornecimentos e serviços externos), onde se encontram registadas as faturas do banco E..., se afirma que “…o incremento verificado na rubrica de trabalhos especializados têm um carácter extraordinário e está basicamente justificado pela consultoria financeira contratada no âmbito das negociações de reestruturação acionista”.
G - 9. No âmbito da prestação de serviços de assessoria financeira referido em 8., foi elaborada uma proposta, na qual consta a Avaliação Financeira da JB, SGPS, S.A., junta a fls. 261/272 do PF, cujo teor se dá por integralmente reproduzido”.
H - Uma proposta, frisamos nós, e não um contrato de mandato financeiro, como pretende a impugnante; de acordo com a qual “No caso de se vir a concretizar um acordo entre a Empresa (LBF) ou seus accionistas – o sublinhado é nosso - (de acordo com o relatório de inspeção, pág. 14, o sr. JC e família – esposa e filhos) e os accionistas do AV relativamente a uma Transação, o Banco terá direito a receber uma remuneração de sucesso … cujo valor será apurado através da aplicação de uma percentagem de 1,4% ao “Valor de Transacção.
I - Pretende a impugnante, (no que parece ser secundado pela douta sentença), que submeteu proposta vinculativa de aquisição do capital da JB junto do referido representante negocial da sociedade alienante. Não obstante, o documento aqui considerado não corporiza qualquer proposta, trata-se, outrossim, de documento que alegadamente a acompanhará, conforme se pode ler a fls. 2 do dito.
J - Ora, decorre claramente da proposta de prestação de serviços de assessoria financeira que a aquisição da totalidade ou parte das ações representativas do capital da empresa JB ou dos seus ativos foi concebida como possível, quer na esfera da empresa, quer na esfera particular dos respetivos acionistas (que, no caso, não eram nem mais nem menos do que o sr. JC, presidente do Conselho de Administração da LBF, e família); ou seja, não era possível, ab initio, garantir que a dita transação configuraria verdadeiramente, quer custo da empresa, quer custo pessoal dos accionistas, para efeitos da respetiva consideração como um custo da empresa.
K - Para desconsiderar fiscalmente um custo efetivamente suportado, circunscreve-se às situações de confusão entre o património empresarial e o património pessoal dos sócios, bem como àquelas em que a empresa, em detrimento do seu património, pretende beneficiar terceiros. Se o encargo foi determinado por outras motivações (interesse pessoal dos sócio, administradores, credores, outras sociedades do mesmo grupo, parceiros comerciais, etc.), então tal custo não deve ser havido por indispensável. A aferição da indispensabilidade deverá, pois, assentar numa análise casuística da empresa e de cada uma das despesas ou tipos de despesas em causa.
L - Sempre que esteja em dúvida a necessidade de uma certa despesa o sujeito passivo deverá colaborar com a Administração Fiscal … para fornecer elementos que ponham fim à dúvida. Se a Administração Fiscal duvida fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, passa a impender sobre o contribuinte o ónus da prova de que tal operação se insere na sua capacidade; ou seja, no que respeita à qualificação das verbas contabilizadas como custos dedutíveis, cabe ao contribuinte o ónus da prova da sua indispensabilidade para a obtenção dos proveitos ou para a manutenção da força produtora, se a AT questionar essa indispensabilidade.
M - 10. Em 07.12.2004, o Banco E... enviou à Impugnante a última versão do contrato de compra e venda da totalidade das ações representativas do capital da JB. – Cfr. fls.268272 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
N - Ocorre, porém, que tal documento não consubstancia qualquer contrato, antes consubstancia “a minha (leia-se: de JC) melhor oferta relativamente aos pontos em aberto no contrato da JB” – note-se que intervém e assina a título individual, não em representação.
O - Da conclusão/decisão: o douto tribunal ao considerar que a impugnante pode deduzir o IVA da fatura 376, pois os serviços facturados ao Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas, errou no seu julgamento, pois, resultam dos autos evidências objetivas e seguras que não infirmam a tese da AT, de acordo com a qual o negócio para cuja conclusão foram contratados os serviços do Banco E... (e que deu origem à emissão da referenciada fatura; cujo valor foi, pela AT, desconsiderado como custo fiscal da impugnante e, em consequência, corrigido o imposto, em sede de IVA) estava, desde o início, pré-configurado para ser celebrado ou pela impugnante ou pelos seus acionistas.
P - Na eminência da venda da LBF ao grupo alemão FK (amplamente divulgado na imprensa à época) e pretendendo manter-se ligado à parte farmacêutica, os próprios acionistas da empresa viram na aquisição da JB (cujos termos negociais conheciam de muito perto, em virtude de o acionista maioritário ser também o Presidente do Conselho de Administração e, consequentemente, interlocutor privilegiado nas negociações), uma oportunidade de fazer repercutir custos da sua esfera pessoal na empresa.
Q - A sentença faz uma aplicação do direito aos factos que erra quanto à factualidade que se deveria ter dado por provada, e dos autos, não sobra qualquer dúvida de que todo o circunstancialismo demonstrado pela AT deve orientar o julgador no sentido contrário da decisão tomada, ocorrendo erro de julgamento, por ter decidido o tribunal a quo em desconformidade com a realidade factual, errando na valoração da prova, pois que as conclusões surgem incompreensíveis à luz dos factos levados ao probatório (e, reforçamos, a ele jamais foi levado qualquer contrato de mandato financeiro, como não foi levado qualquer versão (última ou primeira) do contrato de compra e venda da totalidade das ações representativas do capital da JB), que permitisse fazer luz relativamente à indispensabilidade de tal gasto para a impugnante.
R - Ao contrário do que foi relevado em sede de probatório (potenciando errónea decisão), os referidos custos, associados a uma operação destinada à compra da JB, não determinaram qualquer incremento do ativo da impugnante (antes o aumento do património dos respetivos accionistas), como não potenciou o aumento do lucro tributável futuro, afigurando-se, em consequência, dispensável para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora.
S - Ou, dito de outra forma, os serviços facturados pelo Banco E... não foram utilizados nem concorreram para a realização de operações tributadas; pelo que não se mostra cumprido o requisito do art. 20º do CIVA, de acordo com o qual a dedução do IVA é uma autorização concedida aos sujeitos passivos apenas na medida em que os bens e serviços sejam utilizados para efeitos de necessidades práticas de operações tributadas.
T - A remuneração do Banco E... pelos serviços prestados (cujo montante global ascendeu a € 714.048,00) foi realizada em 2 tranches: uma logo com a assinatura do contrato de mandato financeiro (Up Front Fee – Partilha do risco) e a segunda como comissão de sucesso pela conclusão do negócio (Success Fee). Quem, verdadeiramente, adquiriu a JB foi o sr. JC (Administrador da LBF) mas a título pessoal. Ou seja, a impugnante, quando contratou tais serviços, admitiu, desde logo, que o negócio poderia não ser realizado por si, mas pelo seu accionista JC, claramente retirando partido das avaliações efetuadas pelo banco para concretização do negócio.
U - Mais, de acordo com o depoimento prestado pela sra. Inspetora tributária autora do relatório inspetivo, não se encontrava registado na contabilidade da impugnante qualquer proveito ou ativo decorrente desta operação – nem podia, atenta a aquisição, a título pessoal, pelo sr. JC.
V – Relativamente ao custo titulado pela fatura aqui em apreço, nesse exercício não se encontravam reunidas as condições para comprovar que tal pagamento configuraria um custo fiscalmente aceite na impugnante, pois, à data, ainda não estava definido quem iria beneficiar do serviço – se a impugnante, se os seus accionistas. Razão para entendermos que não estava (como não está) demonstrada a indispensabilidade do custo ora em apreço para a obtenção de proveitos, em clara violação do art. 23º doo CIRC e, em consequência, verificado o requisito do artigo 20º do CIVA, posto que os serviços facturados pelo Banco E… não foram utilizados nem concorreram para a realização de operações tributadas.
X – Termos em que, dando-se provimento ao presente recurso, deve o segmento decisório relativo à possibilidade de dedução do IVA constante da fatura 376, por os serviços facturados terem sido utilizados para a realização de operações tributadas, improceder, com as devidas consequências legais.
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A Recorrida LBF – LA, SA, apresentou contra-alegações em defesa da improcedência do recurso apresentado pela Fazenda Pública, embora sem formular conclusões.
A Recorrente LBF – LA, SA, terminou as suas alegações de recurso da seguinte forma:
Quanto ao Primeiro Tema:
I. De todos os documentos carreados para os autos, devidamente interpretados graças à contribuição da testemunha NDAM, resulta, sem margem para dúvidas, que o veículo “NTM” (“o package NTM”) era um produto de penetração na classe médica, veiculando informação classificada e privilegiada, preparada pela LBF, colocando em relevo e “à cabeça de lista informática” os medicamentos distribuídos pela LBF.
II. O “NTM”, conforme resulta diretamente do contrato celebrado e bem assim do depoimento da testemunha NDAM, constituía um produto interessantíssimo para a LBF, uma ferramenta informática de acesso “online” para todos os médicos (pelo menos 300) e representava o poder da LBF dispor de meio de comunicação online com os médicos prescritores, perante o qual agia em duas frentes: (i) identificava como medicamentos preferenciais os medicamentos genéricos da LBF e (ii) matinha informação atualizada junto dos médicos prescritores de genéricos, acerca das virtualidades e qualidades dos produtos do portefólio da LBF;
III. Equivalia a ter um “delegado de informação médica” permanentemente ao “lado” do médico prescritor de medicamentos;
IV. Tratou-se da aquisição de um verdadeiro serviço de publicidade, um custo de “investimento” operacional, em “informação e promoção do medicamento”, a uma empresa NTS, S.A. do mesmo setor da atividade que a Impugnante LBF;
V. Pelo que o custo incorrido pela LBF com a aquisição dos serviços da NTS é fiscalmente dedutível e consequentemente o IVA é dedutível;
VI. Deve, pois, a douta Sentença recorrida ser revogada nessa parte;
Quanto ao segundo tema:
VII. A AT incorretamente dividiu a operação da transmissão da unidade da VN... em duas operações distintas - a cessão da posição contratual no contrato de locação financeira e a transmissão do equipamento dessa unidade – quando na verdade se tratou de uma única operação cuja operacionalidade em termos contabilísticos exigia a prática de atos diferentes: a escritura pública de cessão da posição contratual e emissão dos documentos fiscais para a transmissão dos bens e equipamentos móveis;
VIII. A transmissão do estabelecimento industrial – fábrica/laboratório para produção de medicamentos sita em V… – com toda a universalidade de bens e direitos suscetíveis de constituir um ramo de atividade independente e em que o seu adquirente seja ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo de IVA, está isenta de IVA nos do disposto no 4 do artigo 3º do CIVA;
IX. Nos termos do disposto no nº 4 do artigo 3º do CIVA, aplicável por remissão do nº 5 do artigo 4º do CIVA, não é tributada em sede de IVA a cessão de posição contratual num contrato de locação financeira imobiliária (fiscalmente classificada como uma prestação de serviços) quando essa cessão da posição contratual se integra no âmbito do processo de cessão ou transmissão (do todo ou parte) do estabelecimento industrial, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente e o seu adquirente seja ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo de IVA.
Termos em que, em face do exposto e do mais que por certo não deixará de ser por VV. Exas. doutamente suprido, deve julgar-se procedente o presente recurso e em consequência revogar-se a douta Sentença recorrida, com o que este Venerando Tribunal uma vez mais fará JUSTIÇA
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Não foram apresentadas contra-alegações.
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O Ministério Público junto deste Tribunal emitiu parecer no sentido de dever ser negado provimento a ambos os recursos.
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Colhidos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir.
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II - DELIMITAÇÃO DO OBJECTO DO RECURSO – QUESTÕES A APRECIAR
Cumpre apreciar e decidir as questões colocadas pelos Recorrentes, estando o objecto dos recursos delimitado pelas conclusões das respectivas alegações, sendo que, no que tange ao recurso interposto pela Fazenda Pública, importa decidir acerca da legalidade da actuação da AT ao desconsiderar a dedução do IVA em factura emitida pelo Banco E..., e, no que concerne ao recurso interposto pela LBF, se a sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, por os fornecimentos da NTS (300 packages de NTM) respeitarem a aquisições de bens ou serviços necessários para a realização de operações sujeitas e por não ser devida liquidação do IVA relativa ao contrato de cessão da posição contratual no contrato de locação financeira.
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III. Fundamentação
1. Matéria de facto
Na sentença prolatada em primeira instância foi proferida decisão da matéria de facto com o seguinte teor:
IV.1. Factos provados:
Com interesse para a decisão a proferir considero provados os seguintes factos:
1. No dia 27.11.1996, a Impugnante e a BLI – SLF, SA celebraram um contrato de locação financeira no valor de cento e noventa e sete milhões, setecentos e cinquenta mil escudos, dos seguintes prédios urbanos:
“(…) I – IDENTIFICAÇÃO DOS IMÓVEIS
Prédio urbano composto de conjunto industrial formado por três blocos: A, B e C, sito na Rua J..., n" 19 a 19-B, freguesia da F...-VN..., concelho da Amadora, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora sob o número zero um um quatro nove da Freguesia da F...-VN... e inscrito na matriz predial urbana sob o número mil setecentos e trinta e oito.
Prédio urbano composto de várias secções, sito na Rua J..., n.º 19, freguesia da F...-VN..., concelho da Amadora, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora sob o número cinco mil quinhentos e cinquenta e seis da Freguesia da F...-VN... e inscrito na matriz predial urbana sob o número três mil cento e dezasseis.
II – VALOR DE AQUISIÇÃO
Valor de compra: Cento e setenta e cinco milhões de escudos.
Sisa: Dezassete milhões e setecentos e vinte e dois mil e oitocentos escudos.
Valor outras despesas: Cinco milhões e vinte e sete mil e duzentos escudos.
Total: Cento e noventa e sete milhões e setecentos e cinquenta mil escudos.
III – PRAZO DO CONTRATO: Dez anos.
IV – RENDA:
Periodicidade: Trimestral.
(…)
Número de rendas: Quarenta.
Valor da primeira renda: Vinte e nove milhões oitenta e dois mil quinhentos e setenta e quatro escudos.
Valor das restantes trinta e nove rendas: Seis milhões trezentos e trinta e dois mil quinhentos e setenta e quatro escudos.
(…)
Valor residual: Três milhões novecentos e cinquenta e cinco mil escudos.
(…)”. – Cfr. fls. 129V.º/139 do processo físico, doravante PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
2. Em 19.12.2002, foi celebrado entre a Impugnante e a NTS – GPSASVI, S.A. um contrato, cujas cláusulas, com interesse para a decisão, se transcrevem:
“(…) PRIMEIRA
Objecto do contrato
1. Com a celebração do presente contrato, o LBF adquire 300 packages NTM, com as funcionalidades padrão descritas nos meios publicitários públicos, que serão entregues aos médicos por si angariados.
2. Os packages NTM incluirão, para além do acesso a todos os serviços disponibilizados via WEB, um telemóvel N… x com cartão de memória de 64 Mb e a aplicação NTM instalada, podendo cada médico optar, em termos de modalidades de contrato disponibilizadas pelo operador V…, pela subscrição, de um “Plano Normal” ou “Pack 270” (minutos).
(…).
SEGUNDA
Processo
1. O LBF será livre e responsável pela selecção de cada um e de todos os médicos, segundo os critérios que lhe aprouver, devendo para o efeito entregar, completamente preenchidos, os impressos de registo dos médicos que pretendam ser contactados (cujo modelo se junta em anexo A), que lhe serão disponibilizados pela NTS com a devida antecedência.
(…)”. – Cfr. fls. 242/245 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
3. Do formulário de registo consta que o “NTM” providencia o acesso a serviço de secretariado profissional, acesso a informação sobre medicamentos, instituições da saúde, farmácias, bases de dados jurídicas, serviço de biblioteca, serviço de correio eletrónico, processo clínico eletrónico, etc. – Cfr. fls. 246 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
4. Em 28.04.2003, o Ministério da Saúde e a sociedade comercial NTS celebraram um protocolo, cuja parte, com interesse para a decisão, se transcreve:
“(…) 2. A melhoria da qualidade nos cuidados prestados está, actualmente, intimamente ligada ao desenvolvimento e utilização das tecnologias de informação e comunicação (TIC´s) aplicadas à medicina e à saúde, com o intuito de, facultando informação e disponibilizando conteúdos e serviços se automatizarem procedimentos, incrementando a produtividade no sector e reduzindo os custos associados aos procedimentos dos intervenientes individuais e colectivos que actuam nesta área.
3. É objectivo do Ministério da Saúde contribuir para a criação de um sector de base tecnológica no domínio das TIC´s, fomentando as condições às Entidades e recursos humanos que actuam no sector de a elas recorrerem de forma crescente.
(…)
A solução netmed, no caso por intermédio do produto NTM, é capaz de proporcionar aos médicos informação e serviços relevantes, permitindo-lhes um exercício profissional mais capaz, facultando, em simultâneo, serviços e conteúdos do maior interesse para os cidadãos em geral, tendo sido preocupação determinante da sua concepção a observância de severos requisitos de segurança e o cumprimento escrupuloso do estipulado na Lei no que concerne à protecção de Dados Pessoais.
(…).”. - Cfr. fls. 249/242 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
5. No dia 17.05.2004, a Impugnante celebrou com a TRT – EIT, Lda., um contrato de Cessão de posição contratual, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, transcrevendo-se o seguinte trecho:
“(…) No dia dezassete de Maio do ano dois mil e quatro, no Segundo Cartório Notarial de Viseu, perante mim, ASMG, Ajudante Principal do mesmo Cartório, no exercício pleno das funções notariais, em virtude do respectivo Notário ter sido requisitado como inspector extraordinário para o Serviço de Avaliação e Inspecção da Direcção Geral dos Registos e do Notariado, compareceram como outorgantes:
Primeiro
- JAVC, (…)
- JMA (…)
- AJMPP (…) os quais outorgam na qualidade de membros do conselho de administração da sociedade anónima " LBF - LA, S.A. ", com sede no lugar e freguesia de C…, concelho de T… (…) intervindo o referido - JAVC, ainda na qualidade de gerente, em representação da sociedade comercial por quotas com a firma ''TRT – EIT, Ldª", com sede no lugar e freguesia de C…, concelho de T…, (…)
Segundo
- AAM (…)
- na qualidade de procurador em representação da sociedade anónima denominada "BLF - IFC, S.A.", com sede em Lisboa, na Avenida A… (…)
Disseram os primeiros outorgantes, nas qualidades invocadas:
Que, por escritura de vinte e sete de Novembro de mil novecentos e noventa e seis, exarada a folhas oitenta e sete, verso, do livro de notas número cento e trinta "D” do Oitavo Cartório Notarial de Lisboa, a sociedade LBF - LA, S.A. e a sociedade representada do segundo outorgante, celebraram um contrato de locação financeira, que aqui se dá por inteiramente reproduzido, contrato de locação financeira esse que teve por objecto, os seguintes prédios:
Número um - prédio urbano sito à Rua J..., nºs 19 a 19 B, composto por três blocos, freguesia de F... VN..., concelho da Amadora, inscrito na matriz sob o artigo 1.738, com o valor patrimonial de € l75.929,49, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora sob o número mil cento e quarenta e nove, registado a favor da locadora, pela inscrição G-três, ao tempo designada "BLI - SLF, S. A. por via da fusão, e a locação financeira pela inscrição F-dois.
- Que tal contrato foi celebrado pelo prazo de dez anos, com início em vinte e sete de Novembro de mil novecentos e noventa e seis.
Que o valor do investimento foi de oitocentos e setenta e dois mil oitocentos e noventa e seis euros e trinta e dois cêntimos, estando ainda por vencer dez prestações trimestrais
- Que pela presente escritura e, em nome daquela sociedade LBF, que representam, CEDEM à sociedade TRT, pelo primeiro representada, pelo preço de SETECENTOS E OITO MIL·QUATROCENTOS E DOZE EUROS E QUARENTA CÊNTIMOS, que já receberam, a sua Posição Contratual, no indicado contrato.
Disse o primeiro outorgante:
- Que, em nome da sociedade TRT que representa, aceita esta cessão de Posição Contratual, nos termos exarados e que assume a responsabilidade pelo pagamento de todas as despesas, encargos, impostos ou taxas, designadamente a contribuição Autárquica, originadas até à presente data, ainda que só posteriormente venham a ser apresentados à " BLF – IFC, SA.
(…)
- Que, em nome da sociedade BL que representa, autoriza a sociedade locatária a transmitir o seu direito, nos termos exarados.
(…)”. – Cfr. fls. 127/129 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
6. Concomitantemente com a escritura celebrada em 5., a TRT – EIT, Lda. e a BLF - IFC, S.A., anteriormente designada BLI – SLF, SA, celebraram um contrato de rescisão e compra e venda, cujos trechos aqui se transcrevem:
“(…) Primeiro
- AAM, (…) na qualidade de procurador em representação da sociedade anónima denominada BLF - IFC, S.A. (…)
Segundo
- JAVC, (…) que outorga na qualidade de gerente, em representação da sociedade comercial por quotas com a firma “TRT - EIT, Ld.ª” (…)
- Que, por via de um contrato de locação financeira celebrada por escritura pública, outorgada no dia vinte e sete de Novembro de mil novecentos e noventa e seis, -exarada a folhas oitenta e sete, verso, do livro de notas - número cento e trinta "D” do Oitavo Cartório Notarial de Lisboa, encontra-se ao presente a vigorar entre a sociedade representada do primeiro outorgante, na qualidade de locadora, e a sociedade representada do segundo outorgante, na qualidade de locatária, um contrato de locação financeira imobiliária, por força da cessão de posição contratual, celebrada hoje, a escritura que a esta antecede, em consequência do qual a segunda se obriga a adquirir
Número um – prédio urbano sito à Rua J..., nºs 19 a 19 B, composto por três blocos, freguesia de F... VN..., concelho da Amadora, inscrito na matriz sob o artigo 1.738, com o valor patrimonial de € 175.929,49, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora sob o número mil cento e quarenta e nove, registado a favor da locadora, pela inscrição G-três, ao tempo designada BLI- SLF, S.A.", por via da fusão; e
Número dois - prédio urbano sito à Rua J..., freguesia de F... VN..., referida, inscrito na matriz sob o artigo 3.116, com o valor patrimonial de € 735.507,43, descrito na dita Conservatória sob o número mil cento e oitenta e seis, registado a favor da locadora, pela inscrição G-um, ao tempo designada "BLI – SLF, S.A., por via da fusão.
(…)
- Que, nos termos do referido contrato de locação financeira, o prazo contratual ajustado entre as partes foi de dez anos, com rendas trimestrais antecipadas, a pagar pela locatária, com início da data da celebração do contrato, encontrando-se vencidas e pagas até à presente data trinta rendas e por vencer ainda dez rendas, correspondente ao valor em dívida de duzentos e oitenta e oito mil oitocentos e cinquenta e nove euros e vinte e quatro cêntimos.
- Que, estando no melhor acordo, pela presente, rescindem antecipadamente o mencionado contrato de locação financeira, considerando-o de nenhum efeito a partir de hoje.
- Que, por via do acto precedente, a sociedade representada da primeira outorgante, VENDE, livre de quaisquer ónus ou encargos, à sociedade representada do segundo outorgante, pelo preço global de DUZENTOS E OITENTA E OITO MIL OITOCENTOS E CINQUENTA E NOVE EUROS E VINTE E QUATRO CÊNTIMOS, que já recebeu, os referidos imóveis, sendo o primeiro pelo preço de cento e noventa e seis mil quatrocentos e vinte e quatro euros e vinte e oito cêntimos e o segundo pelo preço de noventa e dois mil quatrocentos e trinta e quatro euros e noventa e seis cêntimos.
Disse o segundo outorgante:
Que, em nome da sociedade que representa, aceita esta venda nos termos exarados, e que as ditas fracções se destinam a revenda.
(…)”. – Cfr. fls. 141/143V.º do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
7. No dia 28.05.2004, foi celebrada entre a sociedade comercial TRT – EIT, Lda. e o Banco C…, SA, um contrato de compra e venda, cujos trechos a seguir se transcrevem:
“ (…) Primeiro: JAVC, (…) na qualidade de gerente e em representação da sociedade comercial por quotas TRT – EIT, LIMITADA (…)
Segundo: MAS (…) que outorga como procurador e em representação do “BANCO C…, S.A.” (…)
Que, pela presente escritura em nome da sua representada, pelo preço global de dois milhões e oitocentos mil euros, já recebido, vende ao representado do segundo outorgante, os seguintes bens:
1 – Pelo preço de quinhentos e quarenta mil quatrocentos e setenta euros – Urbano, composto de um conjunto industrial formado por três blocos: Bloco A composto de cave, rés-do-chão, primeiro; segundo e terceiro andares; Bloco B, composto de cave; laboratório e armazém e Bloco C composto de oficina e laboratório, casa da guarda e logradouro, sito na Rua J...; nº 19 a 19-B, tornejando para a Rua Dr. A…, nº 17, freguesia da F...-VN..., concelho da Amadora, inscrita na matriz sob o artigo 1 738, com o valor patrimonial para efeitos de IMT de € 175 929,49, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora, sob o número mil, cento e quarenta e nove da aludida freguesia, e lá registada a aquisição a favor da sociedade vendedora, pela inscrição G-Quatro.
2 - Pelo preço de dois milhões duzentos e cinquenta e nove mil quinhentos e trinta euros - Urbano, composto de um só pavimento e logradouro, sito na Rua J..., freguesia de F...-VN... aludida, inscrito na matriz sob o artigo 3 116, com o valor patrimonial para efeitos de IMT de € 735 507,43, descrito na Primeira Conservatória do Registo Predial da Amadora, sob o número mil cento e oitenta da aludida freguesia, e lá registada a aquisição a favor da sociedade vendedora, pela inscrição G-dois. (…)”. – Cfr. fls. 145/146 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
8. O Banco E..., SA enviou à Impugnante uma proposta de prestação de serviços de assessoria financeira na operação de aquisição do capital da empresa JB, SGPS, S.A., cuja parte aqui se transcreve:
“ (…) 4. Remuneração
Tendo em atenção a natureza e a extensão dos trabalhos a realizar pelo Banco no âmbito da presente Assessoria, bem como o limitado período de tempo disponível, a remuneração pelos trabalhos prestados será composta por uma remuneração facturada no momento da aceitação da presente proposta ("Up Front Fee") e por uma comissão de sucesso ("Success Fee"), conforme descrito nos pontos seguintes.
4.1. Up Front Fee
No momento da aceitação da presente proposta, o Banco facturará o montante de Euro 60.000 (sessenta mil Euros) por conta da execução dos trabalhos mencionados no ponto 1. do presente mandato.
Porém, se por motivo não imputável ao Banco, a execução dos referidos trabalhos se prolongar para além do período indicado no ponto 3., o Banco passará a facturar à Empresa as horas de trabalho adicionais realizadas pela equipa com base nas seguintes taxas hora/homem:
• o valor de Euro 250 (duzentos e cinquenta Euros) por hora/homem pela participação nos trabalhos de membros da Direcção do Departamento de Corporate Finance do Banco;
• o valor de Euro 150 (cento e cinquenta Euros) por hora/homem pela participação nos trabalhos de outros membros da Direcção do Departamento de Corporate Finance do Banco.
4.2. Success Fee
No caso de se vir a concretizar um acordo entre a Empresa ou seus accionistas e os accionistas do AV relativamente a uma Transacção, o Banco terá direito a receber uma remuneração de sucesso (''$uccess Fee") cujo valor será apurado através da aplicação de uma percentagem de 1,4% ao "Valor de Transacção" ("VT"). No entanto, o valor do Suceess Fee a facturar não poderá ser, em caso algum, inferior a Euro 400.000 (quatrocentos mil Euros).
Para efeitos do cálculo da Success Fee, o VT inclui todo e qualquer valor pecuniário despendido pela Empresa na Transacção, independentemente da sua forma de realização (seja em numerário, valores mobiliários ou outros activos e direitos acordados na negociação) e dos momentos do seu pagamento.
O VT abrange ainda o valor do passivo financeiro líquido do AV que venha a ser assumido directa ou indirectamente pela Empresa, bem como todo o investimento que a Empresa realize no AV no âmbito do presente mandato de Assessoria, incluindo mas não limitado à aquisição dos seus activos, entrada de suprimentos, aumentos de capital, aquisição de passivos, criação de joint ventures, etc.
O pagamento do montante relativo ao Success Fee será efectuado numa só vez, sendo a respectiva factura emitida no momento em que se venha a formalizar o primeiro acordo vinculativo relacionado com a Transacção, mesmo que o prazo do presente mandato já tenha expirado.
No caso da Transacção compreender uma contrapartida pecuniária a quantificar futuramente, o Banco conservará o direito a receber a parte do Success Fee correspondente no momento da concretização do acordo relativo à Transacção, sendo o seu valor calculado com base no actual valor de avaliação do AV, podendo posteriormente ser corrigido uma vez quantificada a referida contrapartida.
(…)”. – Cfr. fls. 253/259 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
9. No âmbito da prestação de serviços de assessoria financeira referida em 8., foi elaborada uma proposta, na qual consta a Avaliação Financeira da JB, SGPS, SA, junta a fls. 261/272 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
10. Em 07.12.2004, o Banco E... enviou à Impugnante a última versão do contrato de compra e venda da totalidade das ações representativas do capital da JB. – Cfr. fls. 268272 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
11. Em cumprimento da ordem de serviço n.º OI 200700502, de 26.07.2007, a Divisão de Inspeção Tributária I, da Direção de Finanças de Viseu levou a cabo uma ação de inspeção à Impugnante, de âmbito parcial, em sede de IRC, IVA e Retenção Fonte IRC, que incidiu sobre o exercício económico de 2004 e teve início em 24.07.2008 e fim em 05.12.2008. – Cfr. fls. 30 e ss. do processo administrativo apenso (PA), que aqui se dão por integralmente reproduzidas.
12. Notificada para exercer o direito de audição prévia sobre o projeto de relatório de inspeção tributária, a Impugnante veio fazê-lo conforme fls. 227 e ss. do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
13. No âmbito da ação de inspeção referida em 1., após o cumprimento do direito de audição, em 23.12.2008, foi elaborado o relatório de inspeção tributária, sancionado superiormente por despacho datado da mesma data, para cujo teor se remete por uma questão de brevidade, destacando-se o seguinte:
“(…)
III DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL
III.1. IRREGULARIDADES SUSCEPTÍVEIS DE MERA CONTRA-ORDENAÇÃO
III.1.1 CORRECÇÕES À MATÉRIA TRIBUTÁVEL DE IRC
(…)
III.1.1.2 Publicidade e Propaganda
Em 2004, foi contabilizado na conta 622332 - Publicidade e Propaganda Taxa Normal, o valor de € 56 282,31, relativo às seguintes facturas, emitidas pela empresa NTS, SA à LBF:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

Os custos identificados respeitam a contrato celebrado entre a LBF e a NTS (anexo 3), no âmbito do qual (ponto 1 da cláusula primeira) a LBF adquire 300 packages NTM, para entrega a médicos por si angariados. Os packages incluíam, além do acesso aos serviços disponibilizados via web, constantes do formulário anexo ao referido contrato, um telemóvel N… xi, com cartão de memória de 64 MB e a aplicação NTM instalada.
Genericamente, este serviço era de uso exclusivo da classe médica e constituía uma ferramenta de trabalho, no âmbito da prescrição e acesso a informação geral médica e medicamentosa.
A empresa não tem ao seu serviço médicos prescritores de medicamentos, nem estes fazem parte da sua carteira de clientes ou fornecedores, com os quais pudesse estabelecer qualquer relação de publicidade ou propaganda. Como tal o serviço adquirido não tem qualquer relação com a actividade desenvolvida pela empresa, pelo que os custos contabilizados não cumprem o preceituado no n.º 1 do artigo 23° do CIRC (indispensabilidade), que de acordo com o ri.º 1 do artigo 17° do CIRC, não concorrem para a formação do lucro tributável.
Pelos motivos expostos propõe-se uma correcção aos custos contabilizados nas contas de publicidade e propaganda, no valor de € 56.282,31, por acréscimo deste valor ao campo 225 do quadro 07 da modelo 22.
(…)
III.1.1.6 Trabalhos Especializados
(…)
Banco E...
Encontram-se registados na conta em análise os seguintes documentos:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

*contabilizada em 2004 por contrapartida da conta 2739 - Outros Acréscimos de Custos
Os custos contabilizados encontram-se suportados pelas facturas que apresentam a descrição inscrita no quadro anterior. Não consta do arquivo o mandato de assessoria financeira indicado nas facturas nem o motivo da especialização de custos efectuado na factura 429, datada de 20/1/2005 e registada como custo no exercício de 2004.
Na análise aos documentos registados na contabilidade não foi verificada a existência de novos projectos ou investimentos financeiros nem alteração das políticas ou estratégias adoptadas pela empresa, a partir de Outubro de 2004, data indicada na factura como início do mandato de assessoria financeira.
Aliás, face à alteração accionista em curso no ano de 2004 e que foi concretizada no dia 7 de Janeiro de 2005, a LBF passou a integrar o grupo FK AG, pelo que as decisões de gestão e os investimentos foram integrados na estratégia desse grupo farmacêutico europeu, facto aliás descrito no relatório de gestão do ano de 2004 no capítulo relativo às perspectivas e projectos para 2005.
Assim, não foram verificados factos que justifiquem a contratação, em Outubro de 2004, de estudos de assessoria financeira sendo que a única operação financeira relevante verificada foi a alteração accionista, no âmbito da qual a totalidade das acções da LBF anteriormente detidas pelo Sr. JC e família (esposa e filhos) foram alienadas para a FK AG.
Este facto foi confirmado pela LBF e consta da análise dos custos apresentada no relatório de contas do ano de 2004, em que relativamente ao valor elevado da conta 622 -FSE (Fornecimentos e serviços externos), onde se encontram registadas as facturas do Banco E..., é afirmado que "... o incremento verificado na rubrica de trabalhos especializados têm um carácter extraordinário e está basicamente justificado pela consultadoria financeira contratada no âmbito das negociações de reestruturação accionista."
No âmbito da acção foi notificado (notificação em anexo n.º 4) o sujeito passivo para:
• Identificar os serviços prestados pelo BANCO E... SA, descritos nas facturas contabilizadas;
• Apresentar o mandato de assessoria financeira indicado nas referidas facturas (que já tinha sido solicitado repetidamente no decurso da acção inspectiva);
• Apresentar outros elementos que permitam comprovar a indispensabilidade dos custos contabilizados para a realização dos proveitos ou manutenção da fonte produtora (artigo 23° do CIRC).
A resposta recebida (apresentada em anexo n." 5) indica que "O banco E... prestou serviços de assessoria financeira no âmbito das actividades operacionais, bem como na identificação de oportunidades de negócio tendentes à concretização da estratégia de crescimento e fortalecimento da empresa no sector, através de investimentos em actividades complementares e em novos segmentos de mercado."
Assim, a LBF:
• Não apresentou o mandato de assessoria financeira, pelo que não demonstrou quais os serviços contratados e quem os contratou;
• Não identificou objectivamente o serviço prestado no âmbito desse mandato;
• Não apresentou nenhum estudo financeiro que comprove o serviço prestado;
Ou seja, apesar da descrição genérica inscrita nas facturas, a LBF, não apresentou os meios de prova necessários e suficientes para provar a indispensabilidade do custo contabilizado.
Os elementos recolhidos indicam que os serviços prestados pelo banco E... se encontram relacionados com a alteração accionista, ou seja, respeitam à alienação das acções da LBF, pelo que os custos associados a esta prestação de serviços não contribuíram para a realização dos proveitos.
Pelo exposto, relativamente aos custos contabilizados titulados com as facturas do banco E..., não foram verificados os requisitos do artigo 23.º do CIRC, ou seja, não foi comprovada pelo sujeito passivo, a indispensabilidade dos mesmos para a formação dos proveitos, pelo que o custo contabilizado não pode ser aceite fiscalmente.
Pelos motivos expostos e com a fundamentação apresentada propõe-se uma correcção aos valores contabilizados na conta 622362 - Trab. Especializados Tx Normal, no valor de € 726.548,00, por acréscimo deste valor ao campo 225 do quadro 07 da modelo 22.
(…)

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

(…)”. – Cfr. fls. 261 e ss. do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.

14. A Impugnante foi notificada do relatório de inspeção tributária por ofício enviado por correio registado com aviso de receção. – Cfr. fls. 260 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
15. Na sequência da ação inspetiva, a Administração Tributária emitiu os atos de liquidação adicional de IVA e respetivos juros compensatórios juntos a fls. 59/64 do PF, que aqui se dão por integralmente reproduzidos, por uma questão de brevidade, com data limite para pagamento voluntário em 31.03.2009.
16. A Impugnante deduziu reclamação graciosa das liquidações, ora, impugnadas para cujo teor se remete por uma questão de brevidade. – Cfr. fls. 3 e ss. do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
17. Em 16.10.2009 foi elaborada pela Divisão de Justiça Tributária, a informação de fls. 505/507 do PA, cujo teor se tem por integralmente reproduzido, que mereceu o despacho da mesma data com o seguinte teor: “CONCORDO. Face ao que vem informado, o meu projecto de decisão vai no sentido do indeferimento, como vem proposto. Cumpra-se o art.º 60º da LGT.”.
18. Pelo ofício 11765, de 16.10.2009, enviado por correio registado, foi a Impugnante notificada, na pessoa do seu mandatário, para exercer o direito de audição sobre o projeto de decisão. – cfr. fls. 508/509 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
19. Em 29.10.2009, a Impugnante apresentou o seu direito de audição conforme requerimento de fls. 510 e ss. do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
20. Em 12.11.2009 foi elaborada pela Divisão de Inspeção Tributária I, a informação de fls. 521/527 do PA, cujo teor se tem por integralmente reproduzido, que mereceu o despacho da mesma data, com o seguinte teor: “Proceder como proposto”.
21. Em 16.11.2009 foi elaborada pela Divisão de Justiça Tributária, a informação de fls. 228 do PA, cujo teor se tem por integralmente reproduzido, que mereceu o despacho proferido pelo Chefe de Divisão, na mesma data, com o seguinte teor: “No âmbito do direito de participação/audição no procedimento tributário, conforme determina a alínea b) do n.º 1 do artigo 60º da Lei Geral Tributária o sujeito passivo veio exercer esse direito em 29-10-2009. Feita a apreciação dos argumentos apresentados, conforme informação que antecede, com a qual concordo, mantenho a minha proposta de decisão INDEFERINDO a presente reclamação. NOTIFIQUE-SE. – Cfr. fls. 229 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
22. Pelo ofício 12988 de 16.11.2009, enviado por correio registado com aviso de receção assinado em 17.11.2009, foi a Impugnante notificada, na pessoa do seu mandatário, do indeferimento da reclamação graciosa. – Cfr. fls. 230/232 do PA, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido.
23. Em 20.12.2013, a Impugnante procedeu ao pagamento das liquidações de IVA, impugnadas nos presentes autos conforme documento de fls. 332/335 do PF, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido.
IV.2. Factos não provados:
Para além dos factos que foram dados como provados, não foram provados outros que revelem interesse para a boa decisão da causa, nomeadamente os alegados nos artigos 16.º ao 52.º e do 54.º ao 59.º da petição inicial.
IV.3. Motivação:
A convicção do Tribunal quanto aos factos provados resultou da análise crítica e conjugada do teor dos documentos não impugnados juntos aos autos e juntos ao processo administrativo, conforme referido em cada ponto do probatório e também da posição assumida pelas partes, na parte dos factos alegados não impugnados e corroborados pelos documentos juntos.
A prova testemunhal produzida em sede da diligência de inquirição de testemunhas foi apreciada livremente e também com o recurso às regras da experiência comum [artigos 396.º do CC e 607.º, n.º 5 do CPC aplicável ex vi artigo 2.º, alínea e) do CPPT].
Do depoimento das testemunhas resulta, em suma o seguinte:
NFFDAM, gestor, referiu que a Impugnante patrocinou 300 médicos com a NTS porque, o mercado dos genéricos estava a crescer em Portugal e quando o Estado publicava os guias referentes aos mesmos já se encontravam desatualizados. Na altura, os médicos desconfiavam bastante dos genéricos. A intenção era chegar aos médicos de clínica geral, porque os do hospital já os prescreviam. O critério da pesquisa na base de dados do telemóvel, era o do preço, ou seja, o primeiro medicamento que aparecia era o mais barato e aparecia o genérico comercializado pela LBF porque esta tinha meios para ser competitiva.
Afirmou que, o NTM funcionava com o número do telemóvel profissional que era único para cada médico, o aparelho era igual, mas estava customizado, exclusivo para o laboratório patrocinador.
Em instâncias da Fazenda Pública a testemunha respondeu que não sabia se os 300 packages foram todos distribuídos e não sabia bem como escolheram os médicos.
Contou, também, que não sabia se aparecia sempre a LBF em primeiro lugar.
A testemunha MHP, Revisor oficial de contas, foi responsável pela certificação de contas da Impugnante, durante 15 anos, até 2005.
No que concerne à assessoria do Banco E..., apenas sabe que os acionistas da sociedade denominada JB resolveram vendê-la e entregou ao BES a sua venda. A LBF celebrou com o Banco E... um contrato de prestação de serviços para assessorar a compra da JB e recebeu à cabeça uma quantia. Posteriormente, o Banco E... recebeu outra quantia quando a LBF foi selecionada para adquirir a JB. Frisou que, o facto de não ter sido concretizado o negócio final de aquisição da JB, não interessa para o Banco E..., porque este fez o seu trabalho.
Afirmou que, tem conhecimento destes factos, porque o Sr. J… lhe contou, não tendo participação direta nas negociações.
Afirmou que, adquiriu em leasing um prédio em Amadora porque a LBF começou a ter problemas no C… no fabrico de certos medicamentos e passaram parte das atividades lá para baixo e quando dispusessem de um laboratório capaz de fazer aqueles medicamentos terminavam com aquela unidade em Carnaxide.
Mais disse que, vendeu à TRT, uma empresa dentro do grupo, aquele prédio porque a LBF deixou de ter interesse naquela unidade de fabricação de medicamentos e estava a pagar rendas desnecessárias.
Respondeu que, o valor da venda foi pelo valor das rendas já pagas e a TRT ficou responsável pelo pagamento das restantes rendas.
A testemunha PABGD é Gestor de empresas, trabalhou no Banco E..., desde agosto de 2000 até meados de 2006, e era responsável pela área de Corporate Finance que se dedicava à prestação de acessoria financeira a empresas no âmbito de operações de aquisição e fusão de empresas, compra e venda de empresas. Este trabalho consistia em avaliar empresas, apoiar nas negociações e satisfazer os interesses do cliente numa determinada transação.
Referiu que, celebraram um contrato de prestação de serviços com a LBF em meados de 2004 para aquisição da empresa JB que se dedicava, maioritariamente, à produção e comercialização de produtos farmacêuticos, no âmbito de um concurso internacional.
Afirmou que, a remuneração ao Banco E... consistia no pagamento de uma up front fee, no início do contrato porque, se não houvesse acordo não existia um prejuízo total e posteriormente, quando existe acordo, há o pagamento de uma sucsses fee, que foi o caso porque a LBF foi a escolhida pela JB para o negócio.
Contou que após o acordo, inicia-se uma fase das negociações em que intervêm mais os advogados de ambas as partes para redigir os documentos.
Reiterou, com bastante certeza, que o contrato de prestação de serviços foi celebrado com a LBF e não com o Sr. JC e que a maior parte dos contactos era feito com ele porque era o CEO da LBF e sempre agiu como representante da LBF.
A testemunha JRS, Toc, trabalhou 18 anos na LBF, até dezembro de 2007.
Afirmou que, as instalações da VN... eram um laboratório de farmácia que a LBF alugou e não comprou porque a intenção era voltar para umas instalações que estavam a construir, em L... e também porque estava mal localizado.
Respondeu que quando o laboratório em L... ficou pronto a solução encontrada foi entregar a uma imobiliária e ela decidia o que fazer porque a LBF não tinha intenções de a comprar.
Mais acrescentou que não tem conhecimento do contrato de compra e venda, só da cessão contratual.
Sublinhou que, existe relações especiais na cessão de posição contratual mas não considera que exista preços de transferência porque não é uma relação reiterada e não considera que existam relações comparáveis porque a TRT não é um laboratório. Comparativamente as empresas têm que estar na mesma atividade, como a Farma APS.
Contou que, quando decidiram mudar para as novas instalações o que queriam era recuperar todos os custos que tinham tido com aquela locação e acabaram até por ter mais-valias.
Por último, a testemunha IAFFC, Inspetora Tributária que levou a cabo a ação inspetiva à Impugnante, no essencial, relatou o que constava do relatório de inspeção tributária, que faz parte do processo administrativo apenso.
Referiu que os fornecimentos da NTS foram contabilizados como custos de publicidade, todavia o que constava das faturas era “aquisição de packs médicos”. Aduziu que nas fichas de adesão não é feita qualquer alusão à publicidade a medicamentos, não tendo a Impugnante demonstrado em que é que se concretizou a publicidade. Sublinhou que as informações a que os médicos tinham acesso tinham caráter genérico e que não encontra diferenças entre os packs oferecidos pela LBF e os adquiridos pelos próprios médicos.
No que diz respeito aos factos não provados, a falta de prova resultou da ausência de prova documental e da inconsistência dos depoimentos das testemunhas arroladas pela Impugnante, neste aspeto.
Na verdade, cotejados os elementos documentais, nomeadamente o protocolo celebrado com o Ministério da Saúde, o contrato outorgado com a “NTS” a ficha de adesão não se encontra prevista a alegada publicidade a efetuar pela LBF, bem como que os médicos angariados pela LBF e a quem esta ofereceu o package apenas receberiam informação relevante sobre os produtos/medicamentos da LBF, e não das empresas concorrentes.
Conclui-se que, o depoimento das testemunhas foi claro, imparcial, credível e isento, com exceção das testemunhas NM, MP e JS, que em algumas questões deixaram algumas reservas a este Tribunal, pois, apesar de responderem prontamente ao que lhes foi perguntado, demonstraram alguma parcialidade e pouca isenção relativamente à Impugnante.”

*
2. O Direito
A sentença recorrida julgou a impugnação parcialmente procedente, tendo, por isso, sido objecto de dois recursos. O recurso interposto pela Fazenda Pública incide sobre o único dos três segmentos da decisão considerado procedente, referente ao IVA constante da factura n.º 376 emitida pelo Banco E... – trabalhos especializados. O recurso interposto pela LBF visa os outros dois segmentos da decisão recorrida que se prendem com os fornecimentos da NTS (300 packages de NTM) e com o contrato de cessão da posição contratual no contrato de locação financeira.
Começando pela apreciação do recurso interposto pela Fazenda Pública, nas suas alegações, a Recorrente refere que, conforme fls. 35 e seguintes da sentença, considerou a Meritíssima Juíza a quo, por referência aos factos provados 8 a 10, que a impugnante pode deduzir o IVA da fatura 376, pois os serviços facturados pelo Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas, procedendo, nesta parte, a impugnação, sendo que estamos perante grosseiro erro e julgamento, posto que a prova junta aos autos não permite dar como provada factualidade que o foi, e muito menos, concluir como se concluiu na sentença a quo.
Do probatório: 8. O Banco E..., S.A. enviou à Impugnante uma proposta de prestação de serviços de assessoria financeira na operação de aquisição do capital da empresa JASBA, SGPS, S.A.” (segue-se transcrição) e na sequência de alegado protocolo de intenção de aquisição daquela sociedade a que se faz referência no articulado 63º da PI, por referência ao documento n.º 12 ora, salvo melhor opinião, o documento para o qual se remete não permite estabelecer qualquer relação da LBF com a empresa JB (a qual não é, sequer, mencionada em tal documento). A única razão para o designar como protocolo de intenção de aquisição daquela sociedade é a afirmação produzida nesse sentido, no articulado 63º da PI, nada mais, verificando-se que, a este propósito, o relatório da acção inspectiva (pág. 14) dá nota da análise dos custos apresentados no relatório de contas do ano de 2004, em que relativamente ao valor elevado da conta 622 – FSE (Fornecimentos e serviços externos), onde se encontram registadas as faturas do banco E..., se afirma que “…o incremento verificado na rubrica de trabalhos especializados têm um carácter extraordinário e está basicamente justificado pela consultoria financeira contratada no âmbito das negociações de reestruturação acionista”.
9. No âmbito da prestação de serviços de assessoria financeira referido em 8., foi elaborada uma proposta, na qual consta a Avaliação Financeira da JB, SGPS, S.A., junta a fls. 261/272 do PF, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido”, uma proposta, frisamos nós, e não um contrato de mandato financeiro, como pretende a impugnante; de acordo com a qual “No caso de se vir a concretizar um acordo entre a Empresa (LBF) ou seus accionistas – o sublinhado é nosso - (de acordo com o relatório de inspeção, pág. 14, o Sr. JC e família, esposa e filhos) e os accionistas do AV relativamente a uma Transação, o Banco terá direito a receber uma remuneração de sucesso … cujo valor será apurado através da aplicação de uma percentagem de 1,4% ao “Valor de Transacção”.
Pretende a impugnante (no que parece ser secundada pela douta sentença), que submeteu proposta vinculativa de aquisição do capital da JB junto do referido representante negocial da sociedade alienante. Não obstante, o documento aqui considerado não corporiza qualquer proposta, trata-se, outrossim, de documento que alegadamente a acompanhará, conforme se pode ler a fls. 2 do dito e decorre claramente da proposta de prestação de serviços de assessoria financeira que a aquisição da totalidade ou parte das acções representativas do capital da empresa JB ou dos seus activos foi concebida como possível, quer na esfera da empresa, quer na esfera particular dos respectivos acionistas (que, no caso, não eram nem mais nem menos do que o sr. JC, presidente do Conselho de Administração da LBF, e família); ou seja, não era possível, ab initio, garantir que a dita transacção configuraria verdadeiramente, quer custo da empresa, quer custo pessoal dos accionistas, para efeitos da respectiva consideração como um custo da empresa.
Desconsiderar fiscalmente um custo efectivamente suportado, reporta-se às situações de confusão entre o património empresarial e o património pessoal dos sócios, como àquelas em que a empresa, em detrimento do seu património, pretende beneficiar terceiros. Se o encargo foi determinado por outras motivações (interesse pessoal dos sócio, administradores, credores, outras sociedades do mesmo grupo, parceiros comerciais, etc.), então tal custo não deve ser havido por indispensável. A aferição da indispensabilidade deverá, pois, assentar numa análise casuística da empresa e de cada uma das despesas ou tipos de despesas em causa e sempre que esteja em dúvida a necessidade de uma certa despesa o sujeito passivo deverá colaborar com a Administração Fiscal para fornecer elementos que ponham fim à dúvida. Se a Administração Fiscal duvida fundadamente da inserção no interesse societário de determinada despesa, passa a impender sobre o contribuinte o ónus da prova de que tal operação se insere na sua capacidade; ou seja, no que respeita à qualificação das verbas contabilizadas como custos dedutíveis, cabe ao contribuinte o ónus da prova da sua indispensabilidade para a obtenção dos proveitos ou para a manutenção da força produtora, se a AT questionar essa indispensabilidade.
No dia 07/12/2004, o Banco E... enviou à impugnante a última versão do contrato de compra e venda da totalidade das ações representativas do capital da JB, sendo este o teor da factualidade vertida no ponto 10 do probatório. Alega a Recorrente que tal documento não consubstancia qualquer contrato, antes consubstancia “a minha (leia-se: de JC) melhor oferta relativamente aos pontos em aberto no contrato da JB” – note-se que intervém e assina a título individual, não em representação.
Da conclusão/decisão: O douto tribunal ao considerar que a impugnante pode deduzir o IVA da fatura 376, pois os serviços facturados ao Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas errou no seu julgamento, pois, resultam dos autos evidências objectivas e seguras que não infirmam a tese da AT, de acordo com a qual o negócio para cuja conclusão foram contratados os serviços do Banco E... (e que deu origem à emissão da referenciada factura; cujo valor foi, pela AT, desconsiderado como custo fiscal da impugnante em sede de IRC e, em consequência, corrigido o imposto em sede de IVA) estava, desde o início, pré-configurado para ser celebrado ou pela impugnante ou pelos seus acionistas e na iminência da venda da LBF ao grupo alemão FK (amplamente divulgado na imprensa à época) e pretendendo manter-se ligado à parte farmacêutica, os próprios accionistas da empresa viram na aquisição da JB (cujos termos negociais conheciam de muito perto, em virtude de o accionista maioritário ser também o presidente da administração e, consequentemente, interlocutor privilegiado nas negociações), uma oportunidade de fazer repercutir custos da sua esfera pessoal na empresa.
A verdade é que a sentença faz uma aplicação do direito aos factos que erra quanto à decisão tomada, e que, dos autos, não sobra qualquer dúvida de que todo o circunstancialismo demonstrado pela AT deve orientar o julgador no sentido contrário da dita, ocorrendo erro de julgamento, por ter decidido o tribunal a quo em desconformidade com a realidade factual, sendo que estas conclusões, no entender na Fazenda Pública, surgem incompreensíveis à luz dos factos levados ao probatório (reforçamos, a ele jamais foi levado qualquer contrato de mandato financeiro, como não foi levado qualquer versão (última ou primeira) do contrato de compra e venda da totalidade das ações representativas do capital da JB), que permitisse fazer luz relativamente à indispensabilidade de tal gasto para a impugnante e ao contrário do que foi relevado em sede de probatório (potenciando errónea decisão), os referidos custos, associados a uma operação destinada à compra da JB, não determinaram qualquer incremento do activo da impugnante (antes o aumento do património dos respectivos accionistas), como não potenciou o aumento do lucro tributável futuro, afigurando-se, em consequência, dispensável para a realização dos proveitos ou ganhos sujeitos a imposto ou para a manutenção da fonte produtora.
Os serviços facturados pelo Banco E... não foram utilizados nem concorreram para a realização de operações tributadas; pelo que não se mostra cumprido o requisito do art. 20º do CIVA, de que a dedução do IVA é uma autorização concedida aos sujeitos passivos apenas na medida em que os bens e serviços sejam utilizados para efeitos de necessidades práticas de operações tributadas.
A remuneração do Banco E... pelos serviços prestados (cujo montante global ascendeu a € 714.048,00) foi realizada em 2 tranches: uma logo com a assinatura do contrato de mandato financeiro (Up Front Fee – Partilha do risco) e a segunda como comissão de sucesso pela conclusão do negócio (Success Fee). Quem, verdadeiramente, adquiriu a JB foi o Sr. JC (Administrador da LBF) mas a título pessoal. A impugnante, quando contratou tais serviços, admitiu, desde logo, que o negócio poderia não ser realizado por si, mas pelo seu accionista JC, claramente retirando partido das avaliações efectuadas pelo banco para concretização do negócio.
De acordo com o depoimento prestado pela Sra. inspetora tributária, autora do relatório inspectivo, não se encontrava registado na contabilidade da impugnante qualquer proveito ou activo decorrente desta operação - nem podia, atenta a aquisição, a título pessoal, pelo Sr. JC.
Relativamente ao custo titulado pela fatura aqui em apreço, nesse exercício não se encontravam reunidas as condições para comprovar que tal pagamento configuraria um custo fiscalmente aceite na impugnante, pois, à data, ainda não estava definido quem iria beneficiar do serviço – se a impugnante, se os seus accionistas. Razão para a Fazenda Pública entender que não estava (como não está) demonstrada a indispensabilidade do custo ora em apreço para a obtenção de proveitos, em clara violação do art. 23º doo CIRC e, em consequência, verificado o requisito do artigo 20º do CIVA, posto que os serviços facturados pelo Banco E... não foram utilizados nem concorreram para a realização de operações tributadas.
Para atender a pretensão da LBF, a decisão recorrida ponderou que:
“(…) A AT entendeu que não se pode deduzir o IVA constante da fatura n.º 376 emitida pelo Banco E... no valor de € 11.400,00 euros porque, não consta em arquivo o mandato de assessoria financeira, pelo que não demonstrou quais os serviços contratados e quem os contratou, não identificou objetivamente o serviço prestado no âmbito desse mandato e não apresentou nenhum estudo financeiro que comprove o serviço prestado.
Sucede que, conforme consta do probatório (factos provados 8., 9. e 10.), a Impugnante conseguiu demonstrar a este Tribunal, através de prova documental e testemunhal, como funcionou o contrato de prestação de serviços de assessoria financeira.
Com efeito, a testemunha PABGD, explicou que foi celebrado um contrato de assessoria financeira com a Impugnante, para assessorar a aquisição da sociedade denominada “JB” e que, no âmbito da celebração desse contrato, existe o pagamento de uma quantia monetária aquando a celebração do contrato de prestação de serviços que se chama “Up Front Fee”, que tem como objetivo, caso o contrato não chegue ao fim, o prestador de serviços não ficar com muito prejuízo. Explanou, também, que, a segunda quantia denominada “Success Fee” é paga, quando haja acordo na aquisição, ou seja, no caso, a LBF ser a escolhida pela JB para celebrar o contrato de compra e venda. Posteriormente, a celebração do contrato de compra e venda é feito pelas partes e seus advogados sem a intervenção do Banco E....
Reiterou, ainda, com bastante certeza, que o contrato de prestação de serviços foi celebrado com a LBF e não com o Sr. JC e que a maior parte dos contactos era feito com ele porque era o CEO da LBF e sempre agiu como representante da LBF.
Tal depoimento é corroborado pelos documentos juntos aos autos e que constam do probatório nos pontos 8., 9. e 10.
Nesta conformidade, a Impugnante logrou demonstrar a este Tribunal o mandato de assessoria financeira e quais os serviços contratados e quem os contratou, identificou objetivamente o serviço prestado no âmbito desse mandato e apresentou o estudo financeiro que comprovou o serviço prestado.
Pelo que, nos termos do artigo 20.º do CIVA, a Impugnante pode deduzir o IVA da fatura 376, pois os serviços faturados pelo Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas, procedendo, nesta parte a presente impugnação. (…)”
Esta questão já foi apreciada por este tribunal, em moldes que acolhemos, tendo por base uma outra factura [429, de 21/01/2005, relativa a “Success Fee”; nos presentes autos está em causa a factura 376, de 06/10/2004, relativa a “Up Front Fee”], no âmbito do processo n.º 263/10.3BEVIS, por Acórdão prolatado em 22/02/2018, cujo teor parcialmente se transcreve:
«(…) Antes de mais, é sabido que a AT no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que suportam a liquidação, o que significa que a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar o custo descrito nos autos em termos de abalar a presunção de veracidade das operações inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem ao princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito - art. 75° da LGT-, passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus de prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.
Ora, consta do RIT que:
“…
“O sujeito passivo deduziu, em Janeiro de 2005, o IVA liquidado pelo Banco E... SA na factura n° 429 datada de 20/1/2005 (de que se apresenta fotocopia em anexo nº1) no montante de €124.269,12.
A factura apresenta no descritivo "Serviços de assessoria financeira - Sucess FEE no valor de €654.048,00 e os serviços facturados, prestados pelo banco E... inserem-se no mandato de assessoria financeira, acordado por contrato, datado de 1 de Outubro de 2004, que foi assinado pela LBF, na pessoa do Presidente do Conselho de Administração, Sr. JC e que se apresenta em anexo nº2.
O "Sucess Fee" debitado pela factura em análise encontra-se definido no ponto 4.2 desse contrato, nas condições de sucesso do negócio, em que foi acordado que "no caso de se vir a concretizar um acordo entre a empresa ou os seus accionistas e os accionistas do AV relativamente a uma transacção, o banco teria direito a receber uma remuneração de sucesso."
Na data da assinatura deste contrato os accionistas da LBF eram o Sr. JC, a mulher e os filhos.
A aquisição das acções da JB foi concretizada pelo Sr. JC - de acordo com as comunicações efectuadas à comunicação social em Janeiro de 2005 e conforme já foi afirmado pelos responsáveis da LBF no decurso de acção inspectiva anterior, em sede de IRC.
Assim, a factura em análise, com o débito do "Sucess Fee", traduz a concretização do acordo de aquisição do capital da JB, prevista no contrato, identificando-se assim como utilizador da assessoria financeira prestada pelo Banco E..., o Sr. JC.
Por isso na data da contabilização da factura relativa à realização do negócio, encontrava-se claramente confirmado que o sujeito passivo que beneficiou da assessoria do Banco E... e concretizou a operação de aquisição da JB, foi o Sr. JC (accionista, e também Presidente do Conselho de Administração da LBF) a título individual e não a LBF.
Ou seja, o IVA deduzido respeita a um serviço que, apesar de facturado à LBF, não se relaciona com as suas operações tributáveis nem originou qualquer aumento do seu activo ou incremento da actividade, não se encontrando por isso reunidos os requisitos para o exercício do direito à dedução constante do n°1 do artº20º do CIVA.”
Ora, nos termos do artigo 20º, n.º 1 al. a) do CIVA “pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas”.
Nesta sequência, importa voltar a nossa atenção para os termos em que a AT suporta a sua posição e que se reconduz ao facto de não ter sido demonstrado que a prestação de serviços em causa contribuiu para a realização de operações tributáveis.
E qual é o fundamento utilizado pela AT?
Na data da contabilização da factura relativa à realização do negócio, encontrava-se claramente confirmado que o sujeito passivo que beneficiou da assessoria do Banco E... e concretizou a operação de aquisição da JB, foi o Sr. JC (accionista, e também Presidente do Conselho de Administração da LBF) a título individual e não a LBF.
Pois bem, crê-se que a análise como que finalista da AT olvida todo um conjunto de elementos que são decisivos na sorte da realidade em apreciação nos autos.
Desde logo, o próprio RIT aponta que “A factura apresenta no descritivo "Serviços de assessoria financeira - Sucess FEE no valor de €654.048,00 e os serviços facturados, prestados pelo banco E... inserem-se no mandato de assessoria financeira, acordado por contrato, datado de 1 de Outubro de 2004, que foi assinado pela LBF, na pessoa do Presidente do Conselho de Administração, Sr. JC e que se apresenta em anexo nº2.”, o que torna algo incompreensível toda a discussão que a Recorrente pretende agora introduzir sobre o teor e alcance da relação estabelecida com o Banco E..., quando no RIT não tem dúvidas em enquadrar a mesma no âmbito do mandato de assessoria financeira acordado por contrato subscrito pela ora Recorrida com a aludida instituição bancária.
A questão centra-se depois no beneficiário do aludido contrato, com a Recorrente a procurar explorar a questão do resultado, salientando que foi o Sr. JC (accionista, e também Presidente do Conselho de Administração da LBF) a título individual e não a LBF a retirar dividendos do labor do Banco E....
Com os dados que constam do processo, basta apenas a descrição da AT para se concluir que não existe matéria capaz de suportar a correcção efectuada.
Na verdade, nenhuma dúvida existe sobre a existência de um contrato de prestação de serviços com a LBF em meados de 2004 para aquisição da empresa JB que se dedicava, maioritariamente, à produção e comercialização de produtos farmacêuticos, no âmbito de um concurso internacional, sendo que a remuneração ao Banco E... consistia no pagamento de uma up front fee, no início do contrato porque, se não houvesse acordo não existia um prejuízo total e posteriormente, quando existe acordo, há o pagamento de uma sucess fee, tendo sido referido pela testemunha PD que foi o caso porque a LBF foi a escolhida pela JB para o negócio.
A partir daqui, importa salientar duas questões:
Por um lado, não cabe à AT pronunciar-se sobre o caminho traçado pela ora Recorrida quando depois de uma alteração accionista, afinal, opta por não fazer a aquisição da JB, sendo que o Banco E... tinha criado as condições para o efeito, o que levou a Recorrida a honrar o contrato assinado procedendo à liquidação do valor contratado.
Por outro lado, sem prejuízo de se reconhecer que o Sr. JC, face à sua posição na ora Recorrida, beneficiou de um conhecimento particular das condições relacionadas com a projectada aquisição da JB, o facto de o individuo em causa ter avançado para aquela aquisição é uma matéria que extravasa o referido contrato, cabendo apenas à ora Recorrida, porventura, tomar alguma posição sobre essa matéria, não podendo é a AT misturar as duas coisas para lograr fundamentar algo que efectivamente não decorre da realidade que emerge dos presentes autos.
Assim sendo, não merece censura a decisão recorrida quando aponta que a Impugnante logrou demonstrar a este Tribunal o mandato de assessoria financeira e quais os serviços contratados e quem os contratou, identificou objectivamente o serviço prestado no âmbito desse mandato e apresentou o estudo financeiro que comprovou o serviço prestado, pelo que, nos termos do artigo 20.º do CIVA, a Impugnante pode deduzir o IVA da factura 429, pois os serviços facturados pelo Banco E... foram utilizados para a realização de operações tributadas, sendo ainda de notar que o RIT informa que os serviços facturados, prestados pelo banco E... inserem-se no mandato de assessoria financeira, acordado por contrato, datado de 1 de Outubro de 2004, que foi assinado pela L…, de modo que, e como aponta a decisão recorrida, os serviços prestados e facturados foram de assessoria e não de aquisição de acções, pelo que, também por aqui o exposto pela Recorrente não tem qualquer consistência, sendo que, e para terminar, a AT tem de perceber que o contrato celebrado pela ora Recorrida faz todo o sentido no contexto descrito e permitiu criar as condições para uma aquisição que, em função da alteração accionista da Recorrida, acabou por não vingar, não podendo a AT reverter todo o processo em função dessa alteração e, muito menos, por causa do aproveitamento da situação por parte de alguém que esteve por dentro do processo, mas que não apaga toda a realidade anteriormente descrita. (…)»
Daí que na improcedência das conclusões da alegação da Recorrente Fazenda Pública, se impõe, nos termos acima expostos, confirmar a decisão na parte aqui sindicada, com todas as legais consequências.
Improcede, por conseguinte, o recurso jurisdicional interposto pela Fazenda Pública.
*
Vejamos, agora, o recurso interposto pela LBF – LA, S.A..
A Recorrente insurge-se contra a decisão da matéria de facto, essencialmente quanto aos factos considerados não provados, visto defender que deveriam ter sido considerados provados os factos invocados nos artigos 16.º a 61.º da petição inicial. Não tendo sido levado em conta toda a prova efectivamente produzida (documental e testemunhal), entende a Recorrente que a Meritíssima Juíza “a quo” não se apercebeu da utilidade do “package NTS” disponibilizado aos médicos seleccionados para a actividade económica da LBF e que terá sido por esse motivo que concluiu que esses custos estavam desinseridos da sua actividade económica, não sendo o IVA dedutível.
No entanto, a sentença recorrida decidiu que as operações em causa não respeitam a aquisições de bens e serviços necessários para a realização de operações sujeitas, nos termos do artigo 20.º, n.º 1 do CIVA, por duas ordens de razões:
“(…) V.1.1 Fornecimentos da NTS:
Nesta matéria, consta no relatório de inspeção o seguinte:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

Por seu turno, a Impugnante invoca que, em 19 de dezembro de 2002 foi celebrado entre a Impugnante e a NTS, GPSASVI, S.A. um contrato cujo objeto abrangia a aquisição de 300 packages NTM, que serão entregues aos médicos por si angariados. No contrato celebrado com a NTS, SA estamos perante prestações de serviços e não transmissões de bens e a cedência gratuita dos serviços acima referidos está conexionada com o exercício de uma atividade económica. O direito à dedução apenas será de afastar se se puder afirmar, nos termos da alínea a), do n.º 2 do artigo 4.º, em conjugação com os artigos 19.º e 20.º, todos do CIVA, que a aquisição e a entrega daquele package aos médicos escolhidos pela Impugnante foi objetivamente motivada por fins alheios à atividade desta. Na prossecução do seu escopo social, a NTS criou e desenvolveu um serviço (ou um produto) que denominou "NTM", destinado a resolver problemas concretos com que os médicos se confrontam hoje no exercício e formação profissional. A "NTS" idealizou, à partida, duas vias possíveis para a comercialização do referido pacote móvel: a) por vendas diretas (cada médico, por sua iniciativa, aderia à solução - paga a pronto ou a crédito, mediante contrato previamente negociado com a locadora CDT); b) por vendas patrocinadas (os custos da adesão dos médicos eram patrocinados por empresas da indústria farmacêutica). Como ressalta imediatamente desta breve descrição, o "NTM" constituía um produto interessantíssimo para a LBF, uma ferramenta informática de acesso "on line" a todos os médicos a quem a LBF necessitasse de prestar adequadas informações sobre as qualidades terapêuticas dos seus medicamentos, sobre os alertas de segurança farmacológica, sobre a continua evolução dos preços dos medicamentos genéricos. Sendo, como se compreende, comparativamente mais económico comprar um "pack NTM" do que contratar uma equipa de Delegados de Informação Médica. Tratou-se de uma despesa ou custo de "INFORMAÇÃO E PROMOÇÃO DO MEDICAMENTO", não restando dúvidas de que o serviço NTM permitia à Impugnante usufruir de um canal privilegiado de informação junto dos médicos por si angariados para este serviço. Privilegiado, porque o serviço NTM permitia à Impugnante facultar, por intermédio do equipamento disponibilizado a cada médico, informações permanentemente atualizadas e de modo imediato (via, por exemplo, correio eletrónico) sobre os desenvolvimentos mais recentes no que se refere aos produtos por si comercializados. Privilegiado ainda, porque, nos termos acordados com a NTS, S.A., apenas a Impugnante poderia transmitir a informação referida no artigo anterior, sendo completamente vedado a empresas concorrentes da Impugnante ter semelhante acesso aos médicos por esta angariados. Resulta do exposto que o referido serviço é um verdadeiro serviço de publicidade.
Apreciemos.
O artigo 3.º, n.º 1 do Código da Publicidade, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 330/90, de 23 de outubro dispõe que constitui publicidade qualquer forma de comunicação feita por entidades de natureza pública ou privada, no âmbito de uma atividade comercial, industrial, artesanal ou liberal, com o objetivo direto ou indireto de promover, com vista à sua comercialização ou alienação, quaisquer bens ou serviços e/ou promover ideias, princípios, iniciativas ou instituições.
Conforme ficou decidido, inter alias, no Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido em 22.01.2015, no processo n.º 05327/12, os custos de publicidade, marketing e propaganda constituem custos relacionados com a publicitação da imagem de uma empresa, que se espera que, de forma mediata, contribuam para uma melhor imagem junto do público e, consequentemente, um aumento de proveitos.
Resulta do probatório que em 19.12.2002, foi celebrado entre a “NTS – GPSASVI, S.A.” e a Impugnante um contrato que previa a aquisição, por parte desta última, de 300 packages NTM que seriam entregues aos médicos por si angariados.
Nos termos do ponto 2 da cláusula 1, o package NTM incluía, para além do acesso a todos os serviços disponibilizados via WEB, um telemóvel N… x com cartão de memória de 64 Mb e a aplicação NTM instalada.
Do formulário de registo consta que o médico que aderisse ao “NTM” tinha acesso a serviço de secretariado profissional, acesso a informação sobre medicamentos, instituições da saúde, farmácias, bases de dados jurídicas, serviço de biblioteca, serviço de correio eletrónico, processo clínico eletrónico, etc.
Como se denota, no contrato celebrado com a “NTS” não é feita qualquer referência à divulgação/publicidade dos produtos da LBF.
Do referido contrato, bem como do formulário de registo verifica-se que a informação disponibilizada assumia caráter geral, relacionada com o exercício de medicina não contemplando a publicidade a qualquer tipo de medicamento ou empresa farmacêutica.
Aliás, da prova carreada para os autos resulta, ainda, que, a testemunha NFFDAM respondeu que se podia customizar o “NTM”, no sentido de aparecerem em primeiro lugar, aquando a busca efectuada na base de dados, os medicamentos genéricos por preço mais baixo, o que possibilitaria a LBF de aparecer em primeiro lugar porque tem preços competitivos, ao passo que a testemunha JRS afirmou que a base de dados era igual para todos os “NTMs”, não referindo a possibilidade de qualquer customização.
Portanto, não ficou demonstrado, segundo o alegado pela Impugnante que, um médico por si angariado, ou seja, médico a quem ofereceu o package, receberia informação relevante sobre os produtos/medicamentos da LBF, enquanto um médico que comprasse o aparelho tinha acesso a informação generalizada sobre todos os medicamentos disponíveis no mercado.
Ficou, assim, por provar qual o benefício que a Impugnante retiraria com esta oferta, em termos publicitários, não logrando provar que os custos com a aquisição dos “packages médicos” eram essenciais para a realização dos proveitos ou para a manutenção da fonte produtora.
Acresce, ainda, referir que, o disposto no artigo 9.º, n.º 1 do Decreto-Lei n.º 100/94, de 19 de abril, que regulava a publicidade dos medicamento de uso humano, entretanto revogado pelo Decreto-Lei n.º 176/2006, de 30 de agosto, nos termos do qual é proibido ao titular da autorização de introdução no mercado, bem como à empresa responsável pela promoção do medicamento, dar ou prometer, direta ou indiretamente, a pessoas habilitadas a prescrever ou a dispensar medicamentos, prémios, ofertas, benefícios pecuniários ou em espécie, exceto quando se trate de objetos relacionados com a prática da medicina ou da farmácia e de valor intrínseco insignificante.
No caso, não se pode afirmar que estão em causa objetos de “valor intrínseco insignificante”, considerando o gasto por cada pack NTM.
Retira-se do que ficou dito, que as operações em causa não respeitam a aquisições de bens ou serviços necessários para a realização de operações sujeitas, nos termos do artigo 20.º n.º 1 do CIVA.
Em face do exposto, improcede, nesta parte a presente impugnação. (…)”
Nesta conformidade, a sentença recorrida, além de ter julgado não provado o benefício que a Recorrente retiraria com a oferta do “package NTM”, considerou que a Recorrente estava legalmente proibida de efectuar tal oferta aos médicos, uma vez que o benefício para estes não era de valor insignificante, logo a aquisição de tal serviço à NTS, S.A. não seria necessária nos termos previstos no artigo 20.º do CIVA.
Ora, quanto a esta segunda razão ínsita na sentença, a Recorrente nada disse, não sendo a mesma objecto do presente recurso. Na verdade, esta proibição legal de oferta aos médicos do package adquirido à NTS, S.A., composto pelo acesso aos serviços de alegada publicidade/informação da NTS sobre os produtos da LBF, pela cedência do gozo de um telemóvel, preparado com acesso à internet e com a aplicação NTM instalada, revela que esta aquisição e entrega do package só pode ter sido objectivamente motivada por fins alheios à actividade da Recorrente.
Logo, na medida em que a Recorrente não questiona este segmento decisório, mostra-se desnecessário, por irrelevante na situação concreta, a apreciação do erro de julgamento concernente à decisão da matéria de facto.
É verdade que da concatenação do disposto nos artigos 4.º, 19.º e 20.º do CIVA se infere que a dedutibilidade do IVA incorrido na aquisição de serviços, posteriormente oferecidos, não pode, em termos objectivos, ser feita de forma funcionalmente desligada do objecto social/actividade empresarial do sujeito passivo.
Nesta medida, sendo a actividade principal da Recorrente a produção e venda de produtos farmacêuticos e resultando da legislação, aplicável à data, especificidades próprias deste ramo de negócio, designadamente, em termos de política comercial e marketing, essencialmente pelo melindre subjacente à administração e dispensa destes produtos – medicamentos – são, obviamente, relevantes as proibições, restrições e limitações da publicidade junto de profissionais de saúde. Se determinados prémios, ofertas e outros benefícios são proibidos junto dos médicos que prescrevem medicamentos, não se pode almejar que a aquisição de um serviço de net com cedência de um telemóvel (cujo montante global do contrato é de €484.184,00) consubstancie uma oferta de valor intrínseco insignificante aos médicos angariados pela Recorrente.
Efectivamente, nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 100/94, de 19 e Abril, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 48/99, de 16 de Fevereiro, é proibido ao titular da autorização de introdução no mercado, bem como à empresa responsável pela promoção do medicamento, dar ou prometer, directa ou indirectamente, a pessoas habilitadas a prescrever ou a dispensar medicamentos, prémios, ofertas, benefícios pecuniários ou em espécie, excepto quando se trate de objectos relacionados com a prática da medicina ou da farmácia e de valor intrínseco insignificante.
A Recorrente refere que este meio que encontrou é equivalente a um delegado de informação médica em permanência junto de cada médico prescritor, mas comparativamente mais económico e mais eficaz na promoção e informação dos seus produtos farmacêuticos; contudo, o artigo 8.º do diploma referido, que regulava, à data, a publicidade dos medicamentos de uso humano, estabelece as regras aplicáveis à responsabilidade pela informação e aos delegados de informação médica. O meio alegadamente informativo e promocional que a Recorrente encontrou não cabe no disposto no artigo 8.º, mas sim no artigo 9.º, uma vez que é uma cedência gratuita dos serviços supra referidos a médicos, que inclui a utilização de um telemóvel e a prestação de serviços de telecomunicações.
Estes serviços, que irão, alegadamente, mais além que a informação/promoção de medicamentos, consubstanciam, claramente, benefícios em espécie a pessoas habilitadas a prescrevê-los, que não podem equiparar-se às vulgares ofertas de esferográficas ou outras bagatelas de valor intrinsecamente insignificante, expressamente excluídas do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 100/94, de 19 de Abril.
Não tendo a Recorrente colocado em causa a ilegalidade do seu alegado comportamento, à face deste artigo 9.º, é forçoso concluir que esta operação visará fins alheios, não podendo associar-se uma prática ilegal à actividade da Recorrente ou à prática de operações tributáveis – comercialização dos produtos farmacêuticos produzidos pela Recorrente – para efeitos de dedução do IVA com a aquisição dos packages NTM à NTS, S.A. nos termos do artigo 20.º do CIVA.
Resulta assim, conforme entendimento da AT e vertido na sentença recorrida, não se encontrarem reunidos, nesta parte, os requisitos para o exercício do direito à dedução constante do n.º 1 do artigo 20.º do CIVA.
Passemos, agora, ao último tema abordado no recurso interposto pela LBF.
Defende a Recorrente que a AT dividiu incorrectamente a operação da transmissão da unidade da VN... em duas operações distintas - a cessão da posição contratual no contrato de locação financeira e a transmissão do equipamento dessa unidade – quando na verdade se tratou de uma única operação cuja operacionalidade em termos contabilísticos exigia a prática de actos diferentes: a escritura pública de cessão da posição contratual e emissão dos documentos fiscais para a transmissão dos bens e equipamentos móveis.
A Recorrente reitera, basicamente, o que já havia invocado na sua petição inicial, sem apontar directa e expressamente qualquer erro à sentença recorrida, entendendo-se que com a mesma não se conforma por continuar a pugnar pela sua razão, ou seja, que a transmissão do estabelecimento industrial – fábrica/laboratório para produção de medicamentos sita em VN... – com toda a universalidade de bens e direitos susceptíveis de constituir um ramo de actividade independente e em que o seu adquirente seja ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo de IVA, está isenta de IVA nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 3.º do CIVA.
Concluiu, assim, que, nos termos do disposto no n.º 4 do artigo 3.º do CIVA, aplicável por remissão do n.º 5 do artigo 4.º do CIVA, não é tributada em sede de IVA a cessão de posição contratual num contrato de locação financeira imobiliária (fiscalmente classificada como uma prestação de serviços) quando essa cessão da posição contratual se integra no âmbito do processo de cessão ou transmissão (do todo ou parte) do estabelecimento industrial, que seja susceptível de constituir um ramo de actividade independente e o seu adquirente seja ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo de IVA.
Vejamos a decisão proferida a este propósito na sentença recorrida:
“(…) V.1.3. Cessão da posição contratual da Impugnante à TRT no contrato de locação financeira imobiliário:
Quanto a esta matéria diz-nos o relatório de inspeção o seguinte:

[imagem que aqui se dá por reproduzida]

Por sua vez, a Impugnante advoga que, não obstante o projeto de relatório da inspeção tributária analisar autonomamente a operação de cessão da posição contratual e a operação de transmissão dos bens corpóreos afetos às instalações fabris cedidas, tal autonomização não é justificável, porquanto, a operação de cessão da posição contratual de locatária no contrato que tinha por objeto as instalações fabris da VN... envolveu a totalidade dos bens corpóreos afetos às mesmas. O ativo imobilizado de uma empresa não se confunde com as suas mercadorias, pois, são os bens que a empresa utiliza para servirem de instrumentos de produção das utilidades compreendidas no fim económico da empresa, sendo que, o imobilizado perde a sua natureza quando se transforma em mercadoria destinada a venda passando a ser objeto de ato comercial gerador de lucros e, portanto, sujeito a IRC, o que sucederá, designadamente, no caso de uma sociedade que, exercendo uma atividade de compra e venda de imóveis para revenda nos termos do respetivo objeto social, decide alienar as suas instalações, transformando desse modo o imobilizado em mercadoria. A operação, contrariamente ao que entende a Administração Tributária, é uma única operação económica que consistiu na transmissão de um estabelecimento industrial, incluindo toda a sua universalidade de bens e direitos suscetíveis de constituir um ramo de atividade independente. A Impugnante transferiu para a TRT, como um todo (imóvel e conjunto de equipamentos), o estabelecimento industrial de Vendas Novas e não, individualmente cada um dos elementos que o compunham. Em face do exposto e ao abrigo do artigo 3.º, n.º 4 do CIVA, conclui -se que a cessão a título oneroso por parte da Impugnante de parte do seu estabelecimento comercial não é sujeita a este imposto.
Apreciemos.
Conforme dispõe o n.º 4 do artigo 3.º do CIVA acima transcrito, não são consideradas transmissões as cessões a título oneroso ou gratuito do estabelecimento comercial, da totalidade de um património ou de uma parte dele, que seja suscetível de constituir um ramo de atividade independente, quando, em qualquer dos casos, o adquirente seja, ou venha a ser, pelo facto da aquisição, um sujeito passivo do imposto de entre os referidos na alínea a) do n.º 1 do artigo 2.º.
A cessão da posição contratual vem prevista nos artigos 424.º e ss. do CC.
Artigo 424.º
(Noção. Requisitos)
1. No contrato com prestações recíprocas, qualquer das partes tem a faculdade de transmitir a terceiro a sua posição contratual, desde que o outro contraente, antes ou depois da celebração do contrato, consinta na transmissão.
2. Se o consentimento do outro contraente for anterior à cessão, esta só produz efeitos a partir da sua notificação ou reconhecimento.
Artigo 425.º
(Regime)
A forma da transmissão, a capacidade de dispor e de receber, a falta e vícios da vontade e as relações entre as partes definem-se em função do tipo de negócio que serve de base à cessão.
Artigo 426.º
(Garantia da existência da posição contratual)
1. O cedente garante ao cessionário, no momento da cessão, a existência da posição contratual transmitida, nos termos aplicáveis ao negócio, gratuito ou oneroso, em que a cessão se integra.
2. A garantia do cumprimento das obrigações só existe se for convencionada nos termos gerais.
Assim, através da cessão da posição contratual opera-se apenas uma modificação subjetiva da relação contratual inicial, que permanece a mesma, só que com um novo titular. Tal operação consubstancia uma prestação de serviços de acordo com o conceito residual definido no n.º 1, do artigo 4.º do CIVA, pelo que é uma operação sujeita a imposto.
O novo locatário passará a responder pelas prestações vincendas e demais obrigações e deveres contratuais inicialmente acordados, bem como a exercer a faculdade de compra do bem pelo valor residual estabelecido.
Portanto, como a cessão da posição contratual é considerada uma prestação de serviços, ao contrário do alegado pela Impugnante, não está isenta de IVA.
Pelo que, muito bem andou a Fazenda Pública ao liquidar o IVA relativo ao contrato de cessão da posição contratual no contrato de locação financeira.
Por último, no tocante à transmissão dos equipamentos da VN..., a Impugnante alega que a operação de cessão da posição contratual de locatária envolveu a totalidade dos bens corpóreos afetos às instalações fabris da VN....
Todavia, nenhuma prova quanto a este facto foi realizada, pelo que, tal transmissão, também está sujeita a IVA.
Improcede assim, nesta parte, a presente impugnação. (…)”
A Recorrente, quanto a este tema, não impugnou a decisão da matéria de facto, tendo mesmo afirmado que a factualidade documentalmente provada, e como tal considerada nos pontos 1, 5, 6 e 7 do probatório, revela, sem margem para dúvidas, que a universalidade indivisível constituída por imóveis e móveis, que integram a unidade industrial da VN..., foi transferida globalmente, se bem que, por mera razão de forma, tivesse sido seccionada em documentos autónomos.
Ora, estando a factualidade estabilizada para subsunção dos factos ao direito, desde logo, não alcançamos na decisão da matéria de facto qualquer prova dessa transferência global de universalidade de móveis e imóveis, isto é, não resulta do probatório que a Recorrente tenha transferido para a TRT, como um todo, o estabelecimento industrial da VN... e não, individualmente, cada um dos elementos que o compunham.
Por outro lado, também não decorre do probatório que a TRT, fruto dos seus especiais conhecimentos no mercado imobiliário, tenha acabado por conseguir vender a referida unidade industrial da VN... a um outro agente do mesmo sector da Recorrente – sector farmacêutico e de produção de medicamentos – a FAPS – PF, Lda.
Na verdade, a decisão da matéria de facto apenas nos ilustra a celebração de um contrato de locação financeira entre a Recorrente e a BLI – SLF, S.A., identificando-se os dois imóveis abrangidos pelo contrato na VN... – Amadora (cfr. ponto 1); depois, um contrato de cessão de posição contratual nesse contrato de locação financeira, onde a Recorrente cedeu à TRT a sua posição contratual no dito contrato (cfr. ponto 5); concomitantemente, a TRT celebrou contrato com a BL de rescisão do contrato de locação financeira e de compra e venda dos mesmos imóveis na VN..., em que a locatária TRT se obrigou a adquirir esses imóveis à locadora BL (cfr. ponto 6); e que a TRT, de seguida, vendeu esses mesmos imóveis ao Banco C…, S.A. (cfr. ponto 7).
Neste cenário, nada mais constando da factualidade apurada, é impossível subsumir os factos ao disposto no artigo 3.º, n.º 4 do CIVA e concluir que a operação protagonizada pela Recorrente esteja isenta de IVA.
A cessão de posição contratual consubstancia apenas a transferência de um direito, em que o novo locatário na locação financeira passará a responder pelas prestações vincendas e demais obrigações e deveres contratuais inicialmente acordados, bem como a poder exercer a faculdade de compra do bem pelo valor residual estabelecido, encontrando-se, por isso, sujeita a tributação.
Na verdade, a situação em análise cabe no conceito residual previsto no artigo 4.º, n.º 1 do CIVA, que inclui todas as operações de carácter oneroso, decorrentes da actividade económica, que não sejam definidas como transmissão de bens, como importação de bens ou como aquisições intracomunitárias de bens.
Nesta conformidade, perante a factualidade provada e não impugnada neste recurso, não existem condições de aplicabilidade do disposto no artigo 3.º, n.º 4 ex vi artigo 4.º, n.º 5, ambos do CIVA, dado estar apenas demonstrada a cessão do direito de ocupar o lugar de locatário, o que inclui assumir obrigações e deveres contratuais inicialmente acordados no contrato de locação financeira, bem como poder exercer a faculdade de compra dos bens locados (os dois imóveis) pelo valor residual estabelecido, não sendo, por isso, susceptível, como pressupõe o citado normativo, de constituir um ramo de actividade independente.
Daí que na improcedência das conclusões da alegação da Recorrente, se impõe, nos termos acima expostos, confirmar a decisão na parte aqui sindicada, com todas as legais consequências.
Improcede, por conseguinte, também o recurso jurisdicional interposto pela LBF – LA, S.A.
À semelhança do decidido na primeira instância, também nesta instância, considerando o disposto no artigo 6.º, n.º 7 do Regulamento das Custas Processuais, se dispensa o pagamento do remanescente da taxa de justiça, atendendo aos valores de taxa de justiça pagos pelas partes, a circunstância do valor de taxa de justiça correspondente às causas com valor entre €250.000,00 e €275.000,00 se revelar ajustado à complexidade da causa e a questão colocada no recurso interposto pela Fazenda Pública já ter sido apreciada no Acórdão deste TCAN, de 22/02/2018, proferido no âmbito do processo n.º 263/10.3BEVIS (não sendo, nessa parte, uma questão nova, tornou a análise do recurso mais simples).
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Conclusões/Sumário
I - É sabido que a AT no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que suportam a liquidação, o que significa que a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar o custo descrito nos autos em termos de abalar a presunção de veracidade das operações inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem ao princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito - artigo 75.º da LGT-, passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus de prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.
II - Nos termos do artigo 20.º, n.º 1, alínea a) do CIVA “pode deduzir-se o imposto que tenha incidido sobre bens ou serviços adquiridos, importados ou utilizados pelo sujeito passivo para a realização de transmissões de bens e prestações de serviços sujeitas a imposto e dele não isentas”.
III - Nenhuma dúvida existe sobre a existência de um contrato de prestação de serviços com o sujeito passivo em meados de 2004 para aquisição de uma empresa que se dedicava, maioritariamente, à produção e comercialização de produtos farmacêuticos, no âmbito de um concurso internacional, sendo que a remuneração ao Banco consistia no pagamento de uma up front fee, no início do contrato porque, se não houvesse acordo não existia um prejuízo total e, posteriormente, quando existisse acordo, havia o pagamento de uma success fee, o que foi o caso, porque o sujeito passivo foi o escolhido pela empresa para o negócio.
IV - Nesta sequência, por um lado, não cabe à AT pronunciar-se sobre o caminho traçado pelo sujeito passivo quando, depois de uma alteração accionista, afinal, opta por não fazer a aquisição da empresa, sendo que o Banco tinha criado as condições para o efeito, o que levou o sujeito passivo a honrar o contrato assinado procedendo à liquidação do valor contratado e, por outro lado, sem prejuízo de se reconhecer que um determinado indivíduo, face à sua posição no sujeito passivo, beneficiou de um conhecimento particular das condições relacionadas com a projectada aquisição da dita empresa, o facto de o individuo em causa ter avançado para aquela aquisição é uma matéria que extravasa o referido contrato, cabendo apenas ao sujeito passivo, porventura, tomar alguma posição sobre essa matéria, não podendo é a AT misturar as duas coisas para lograr fundamentar algo que efectivamente não decorre da realidade que emerge dos presentes autos.
V - Nos termos do disposto no n.º 1 do artigo 9.º do Decreto-Lei n.º 100/94, de 19 e Abril, com as alterações introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 48/99, de 16 de Fevereiro, é proibido ao titular da autorização de introdução no mercado, bem como à empresa responsável pela promoção do medicamento, dar ou prometer, directa ou indirectamente, a pessoas habilitadas a prescrever ou a dispensar medicamentos, prémios, ofertas, benefícios pecuniários ou em espécie, excepto quando se trate de objectos relacionados com a prática da medicina ou da farmácia e de valor intrínseco insignificante.
VI - Assim, uma alegada oferta que extravase o permitido neste normativo terá visado fins alheios à actividade do sujeito passivo, não podendo ser o imposto suportado na aquisição da oferta dedutível nos termos do artigo 20.º do CIVA.
VII - A cessão de posição contratual em contrato de locação financeira consubstancia apenas a transferência de um direito, em que o novo locatário passará a responder pelas prestações vincendas e demais obrigações e deveres contratuais inicialmente acordados, bem como a poder exercer a faculdade de compra do bem pelo valor residual estabelecido, encontrando-se, por isso, sujeita a tributação.
VIII - A situação analisada cabe no conceito residual previsto no artigo 4.º, n.º 1 do CIVA, que inclui todas as operações de carácter oneroso, decorrentes da actividade económica, que não sejam definidas como transmissão de bens, como importação de bens ou como aquisições intracomunitárias de bens.
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IV. Decisão
Em face do exposto, acordam, em conferência, os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Norte, em negar provimento a ambos os recursos.
Custas a cargo das Recorrentes, em partes iguais, nos termos da tabela I-B – cfr. artigos 6.º, n.º 2, 7.º, n.º 2 e 12.º, n.º 2 do Regulamento das Custas Processuais; devendo, contudo, na conta de custas a elaborar a final dispensar-se o pagamento do remanescente da taxa de justiça.
Porto, 15 de Novembro de 2018
Ass. Ana Patrocínio
Ass. Ana Paula Santos
Ass. Pedro Vergueiro