| Decisão Texto Integral: | Acordam na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. M..., contribuinte fiscal nº ..., residente em Lameiras - 2410 Caranguejeira, veio recorrer da decisão do Mmº Juiz do TAF de Leiria que julgou improcedente a impugnação por si deduzida contra a liquidação do IVA do ano de 1995, apresentando, para o efeito, alegações nas quais conclui:
1ª) Conforme resulta de fls., o recorrente, e ora Alegante impugnou a liquidação de IVA referente ao ano de 1995, nos termos do artigo 123° do Código do Processo Tributário;
2ª) E alegou em conclusões o que acima se transcreveu para melhor apreciação;
3ª) Por Sentença de fls., foi decidido julgar a acção não provada e improcedente e em consequência, ao abrigo das disposições mencionadas, absolvo a Fazenda Pública do pedido";
4ª) O recorrente discordou da decisão, e interpôs recurso para este Venerando Tribunal, onde foi deliberado através do Acórdão de fls.: "..., conceder provimento ao recurso, anular a decisão recorrida e ordenar a remessa dos autos à 1ª Instância para as finalidades supra referidas e posterior prolação de nova decisão de acordo coma/actualidade apurada"',
5ª) Por sentença de fls. foi novamente decido: "Termos em que julgo a acção não provada e improcedente e em consequência, absolvo a Fazenda Pública do pedido";
6ª) O Alegante, nos termos do artigo 123° do Código do Processo Tributário, impugnou a Liquidação de IVA referente ao ano de 1995;
7ª) A notificação efectuada pelo Exmo. Sr. Director de Serviços, não contém os fundamentos de facto e de direito, conforme exige a Lei;
8ª) A entidade impugnada teria forçosamente de indicar a fórmula de cálculo, bem como os fundamentos de direito desses cálculos;
9ª) A notificação enviada ao Impugnante, e que deu causa a esta impugnação, é nula, por violação dos artigos 20° e 21° do Código do Processo Tributário;
10ª) Dizer-se, como se diz na Sentença recorrida, de que a fixação da matéria tributária, foi precedida de uma inspecção à escrita do Alegante, sem mais, é o mesmo que nada se dizer;
11ª) Dizendo o que consta dos relatórios juntos aos autos, é o mesmo que nada se dizer, pois o Alegante impugnou tais relatórios e a Fazenda Pública não fez qualquer prova da veracidade dos mesmos em audiência de julgamento;
12ª) Não basta às partes juntarem aos autos documentos;
13ª) É necessário que em audiência de julgamento se faça essa prova que os documentos informam ou pretendem as partes que informem;
14ª) Nada disto foi feito por parte da Fazenda Pública;
15ª) É à Fazenda Pública, que incumbe o ónus da prova, sobre os factos que alega, para alteração e fixação da matéria tributária, e não ao Alegante o contrário;
16ª) Os factos negativos não podem ser provados, só os factos positivos;
17ª) Dizer-se, como se diz na Sentença recorrida que: "Relativamente ao exercício de 1995 não foi dada qualquer explicação para o facto de compras de matérias no montante de 21.710 cts, terem sido contabilizados nos meses de Agosto, Novembro e Dezembro, ou que às existências finais não foi dada qualquer explicação consistente, ou ainda dizer-se que se procedeu à aplicação da MB de 80,97% às existências e aplicação do rácio de 1,67% existente na DGCF, é o mesmo que nada se dizer;
18ª) Em todo o processo de impugnação, a Fazenda Pública não fez qualquer tipo de prova, para se poder dar como provada a matéria constante da sentença recorrida;
19ª) Não basta que desta vez o Meritíssimo Juiz na 1a Instância transcreva o que entende para demonstrar a prova da absolvição da Fazenda Pública;
20ª) É necessário que dos autos, e nomeadamente do que foi discutido em audiência de julgamento essa prova resulte;
21ª) Isso não resulta do processo;
22ª) Todos os meios de prova são apreciados em audiência de julgamento que as partes apresentaram e indicaram, devendo para o efeito arrolar prova sobre os documentos e tudo o que entendem necessário para o efeito;
23ª) O que foi feito ao nível de fiscalização completou o seu ciclo no final dessa fiscalização, e depois foram impugnados actos e documentos, e arrolados meios de prova;
24ª) É depois da inquirição das testemunhas e dos meios de prova que se tem de decidir a questão final, e não pode dar-se como provada a matéria que não foi discutida em audiência de julgamento, como resulta deste processo;
25ª) Há omissão de pronúncia e a omissão de pronúncia gera a nulidade da sentença recorrida;
26ª) Não pode absolver-se a FP, como se fez na sentença recorrida;
27ª) Ter-se baseado a sentença recorrida no relatório, que foi impugnado, e que como tal, não pode servir como meio de prova, pois em julgamento não foi produzida qualquer prova, é tal sentença nula e de nenhum efeito;
28ª) A entidade impugnada, antes de proferir decisão final, estava obrigada a ouvir o Impugnante, nos termos dos artigos 100° e seguintes do Código do Procedimento Administrativo, aplicável por força da alínea b) do artigo 2° do C.P.T.;
29ª) Isto não aconteceu, o que constitui desde logo uma ilegalidade insanável;
30ª) Na Sentença recorrida, ao decidir-se doutro modo - "... , esta invalidade não é geradora de nulidade mas sim mera anulabilidade, " cometeu-se uma nulidade, e não se apreciaram todas as questões postas em "crise";
31ª) A falta da notificação prévia do Alegante por parte da Administração Fiscal, não é uma INVALIDADE mas sim uma NULIDADE;
32ª) Nulidade esta que até é de conhecimento oficioso;
33ª) O Alegante obrigatoriamente teria de ser ouvido, antes de ser proferida a decisão final da fixação da matéria tributária;
34ª) Isto não aconteceu, o que constitui desde logo uma ilegalidade insanável e não apenas uma INVALIDADE;
35ª) A entidade impugnada não cumpriu o que dispõe o artigo 16°, e alínea a) do Artigo 17° do Código de Processo Tributário, e o Meritíssimo Juiz, "a quo” na sentença recorrida, nada disse sobre esta matéria, o que constitui nulidade;
36ª) A liquidação impugnada viola (sic) o disposto nos artigos 21° e 22° do Código de Processo Tributário, e assim, dúvidas não existem de que estamos perante uma ilegalidade insanável, violando-se nesta parte o disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 120° do Código do processo Tributário;
37ª) E, o Meritíssimo Juiz, ao não apreciar estas questões, cometeu também uma nulidade;
38ª) Nulidade esta que aqui desde já, se requer a sua apreciação;
39ª) A nota de liquidação que deu causa a esta impugnação, viola o disposto nos artigos 124° e 125°, do C.P.A., n.° 2 do artigo 266°, e n.° 3 do artigo 268° da C.R.P., o Decreto-Lei n.° 256-A/77 de 17 de Junho;
40ª) O Meritíssimo Juiz, ao não apreciar esta questão, cometeu também uma nulidade;
41ª) Nulidade esta que aqui desde já, se requer a sua apreciação;
42ª) A liquidação impugnada, bem como os despachos que lhe deram causa, não estão fundamentados tanto de facto e de direito como exige a Lei, conforme já se disse;
43ª) Em contrário, decidiu-se na sentença recorrida, e a nosso ver, decidiu-se deficientemente;
44ª) Daí a necessidade de se alterar a sentença recorrida - Revogando-se;
45ª) Dúvidas não existem de que estamos perante uma ilegalidade insanável, violando-se nesta parte o disposto nas alíneas a), c) e d) do artigo 120° do Código do processo Tributário;
46ª) A nota de liquidação junta com doc. n.° l, viola o disposto nos artigos 124° e 125° do Código do Procedimento Administrativo, o n.° 2 do artigo 266°, o n.° 3 do artigo 268° da C.R.P, e o Decreto-Lei n.° 256-A/77 de 17 de Junho;
47ª) Ao não se decidir deste modo, na sentença recorrida, decidiu-se deficientemente;
48ª) O laudo apresentado pelo vogal da Fazenda Nacional, limitou-se a transcrever a informação já elaborada pela colega da fiscalização;
49ª) É uma peça processual nula e de nenhum efeito e que pelos vistos foi relevante na decisão final;
50ª) Toda a informação que dele consta, é inócua, irreal, e sem qualquer valor jurídico/fiscal, pois está em completo desacordo com a realidade comercial/industrial para o sector de madeiras em bruto, que é o caso do Impugnante;
51ª) Na sentença recorrida, não se apreciou esta questão, e daí a nulidade de tal sentença por omissão de pronúncia;
52ª) Não se diz de forma clara porque foi aceite a teoria da administração fiscal e não foi aceite a prática e a teoria do Alegante;
53ª) A decisão proferida pelo Sr. Presidente da Comissão Distrital de Finanças é nula, pois que não se pronunciou por nenhuma das questões apresentadas pelo Impugnante na reclamação;
54ª) Nessa decisão final, diz apenas o Exmo. Presidente da Comissão da Revisão: "Assim, nos termos do n.° 3 do artigo 87° do CPT, após o exame das deferentes peças do respectivo processo, o relatório e documentos juntos ao mesmo, os fundamentos alegados na reclamação e tendo em conta o que foi discutido na reunião da Comissão, bem como, os laudos apresentados pelos vogais da referida Comissão decido acordar com o defendido e fundamentado, no laudo apresentado pelo vogal da Fazenda Pública, mantendo inalterado os lucros tributários anteriormente fixados, por se julgarem perfeitamente justificados os critérios e métodos utilizados que conduzirem à determinação dos lucros tributários...";
55ª) O Exmo. Presidente da Comissão da Revisão, sempre estava obrigado a fundamentar, qual o motivo porque o laudo apresentado pelo vogal do Impugnante, não era de ser tido em consideração;
56ª) Nenhuma palavra existe sobre os laudos, nomeadamente aquele apresentado pelo contribuinte, nem a informar em virtude do qual tal laudo não é de considerar, e os seus respectivos fundamentos;
57ª) O Sr. Presidente da Comissão de Revisão violou o disposto nos artigos 87°, 89°, 90°-A do Código do Processo Tributário;
58º) O facto de decidir pelo laudo apresentado pelo vogal da Fazenda Nacional, não o isenta de ter de se pronunciar acerca do laudo apresentado pelo vogal do reclamante;
59ª) Como também estava obrigado a pronunciar-se pelo conteúdo das reclamações apresentadas pelo Impugnante - nulidades, anulabilidades e irregularidades;
60ª) O que não fez, e assim por si só cometeu uma nulidade;
61ª) Na Sentença recorrida, pouco se disse sobre estas questões, embora tenham sido alegadas, o que constitui uma nulidade, por omissão de pronúncia;
62ª) O que se diz na sentença recorrida sobre estas questões é inócuo e não poder ser tomado em conta para efeitos da absolvição da Fazenda Pública;
63ª) A fundamentação da matéria tributária apresentada pela vogal da Fazenda Publica está destituída de qualquer razoabilidade e verdade, tanto de facto como de direito;
64ª) Os critérios que serviram para calcular os montantes em dívida (?) do contribuinte, não são legais, e nem sequer estão fundamentados;
65ª) O IVA comunicado ao Impugnante, através do ofício junto com doc. n.° 1, e que deu causa a esta impugnação, é "INJUSTO" “ILEGAL e INCONSTITUCIONAL", e daí esta impugnação;
66ª) Na Sentença recorrida, também nada se diz sobre estas questões, e, obrigatoriamente teriam de ser apreciadas todas as questões postas em crise, como foi o caso;
67ª) Nem sequer existem motivos, para se poder aplicar ao Impugnante os métodos indiciários, como fez a administração fiscal;
68ª) O Impugnante, e até hoje, sempre cumpriu atempadamente as suas obrigações fiscais;
69ª) A entidade impugnada violou o disposto no artigo 121° do Código do Processo Tributário, o n.° 3 do artigo 88° do C. IVA;
70ª) Na Sentença recorrida, também nada se diz sobre estas questões, e, obrigatoriamente teriam de ser apreciadas todas as questões postas em crise, como foi o caso;
71ª) Depois de produzida a prova, tanto pela parte do contribuinte na Repartição de Finanças, como por parte da Fazenda Pública, no Tribunal, verifica-se que o contribuinte tem razões em todos os fundamentos que alega para que o imposto atribuído, e não devido, e calculado contra a Lei, seja anulado;
72ª) O rácio calculado, não está certo, foi proposto pela perita tributária sem que o contribuinte fosse ouvido, e não existe nenhuma publicação oficial, ou "oficiosa", que dê credibilidade a tal rácio;
73ª) Os valores impostos ao contribuinte, e que pelos vistos tiveram em conta o tal rácio de 1,67 % inventado pela perita tributária, tenha de ser anulado;
74ª) A lei fiscal impõe os critérios para a fixação do rendimento e estes critérios não podem ser inventados como o foram neste caso em concreto pelos representantes da Fazenda Pública;
75ª) O contribuinte apenas está sujeito às leis publicadas no momento da prática do facto, e não nas leis "inventadas" pela administração fiscal, neste caso em concreto o rácio de 1,67 % - NÃO EXISTE NENHUMA LEI PUBLICADA A APROVADA PELA ASSEMBLEIA DA REPÚBLICA QUE PERMITA A APLICAÇÃO DESTE CRITÉRIO E DA FORMA COMO FOI APLICADO AO ALEGANTE;
76ª) Disse a testemunha - perita tributária - "esse rácio foi aplicado ao volume de vendas cujo valor foi presumido": não viu nenhum documento comprovativo do contribuinte ter transferido as existências para a sociedade; Em relação aos anos de 1993 e 1994, não fez nenhum controle de existências; Não confirmou perante os fornecedores a origem ou a veracidade desses recibos; Quanto à conta credores diversos, encontrou saldos elevados e anormais;....;
77ª) Na Sentença recorrida, também nada se diz sobre estas questões, e, obrigatoriamente teriam de ser apreciadas todas as questões postas em crise, como foi o caso;
78ª) Daí a omissão de pronúncia e a nulidade da Sentença recorrida;
79ª) O IVA impugnado é respeitante ao ano de 1995;
80ª) Estamos no ano de 2006;
81ª) Portanto, já passaram 10 anos e 5 meses;
82ª) Nos termos do disposto no n° 2 do artigo 45° da LGT: '' Nos casos de erro evidenciado na declaração do sujeito passivo ou da utilização de métodos indirectos por motivo da aplicação à situação tributária do sujeito passivo dos indicadores objectivos da actividade previstos na presente lei, o prazo de caducidade referido no número anterior é de três anos".
83ª) Há muito ocorreu a prescrição;
84ª) Deverá ser declarada a prescrição no presente processo;
85ª) Dúvidas não existem de que a sentença recorrida, tem de ser Revogada.
Termos em que, se requer a Revogação da Sentença recorrida, por ser de Lei, Direito e JUSTIÇA.
2. O MºPº emitiu parecer no sentido de que a dívida se encontra prescrita (v. fls. 369).
3. Colhidos os vistos legais, cabe agora decidir.
4. Com interesse para a decisão foram dados como provados em 1ª instância os seguintes factos:
1º). O impugnante foi submetido a uma acção de fiscalização iniciada em 4/6/1997 e concluída em 30/6/1997, que incidiu sobre os exercícios de 1993, 1994 e 1995.
2º). No âmbito dessa inspecção foi elaborado o relatório que consta de fls. 104 e segs. dos autos cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido.
3º). A inspecção efectuada permitiu verificar que:
a) Nos exercícios de 1993 a 1995 as compras encontram-se suportadas por documentos emitidos pelo próprio comprador, sendo que a maioria dos recibos não se encontram datados, nem possuem qualquer numeração pré impressa, nem a devida quantificação nem discriminação dos bens em causa;
b) Existência de documentos de compra com data rasurada;
c)Existem erros e omissões na contabilização das compras, em virtude da documentação de suporte das mesmas não oferecer qualquer credibilidade e a sua relevação contabilística ter sido efectuada em exercícios diferentes dos que dizem respeito;
d) Relativamente ao exercício de 1995 não foi dada qualquer explicação para o facto de compras de matérias no montante de 21.710 cts terem sido contabilizadas nos meses de Agosto, Novembro e Dezembro, quando a actividade já estava a ser exercida pela sociedade.
e) No que respeita às existências finais declaradas não foi dada qualquer explicação consistente e credível acerca dos critérios valorimétricos utilizados, quer para valorização das matérias-primas quer para os produtos acabados;
f) No que diz respeito às matérias-primas, o valor das existências finais não se encontra devidamente discriminado nem quantificado, fazendo apenas referência a "pinheiros em vários pinhais", não tendo sido apresentada nenhuma relação ou elemento de apoio da sua contagem física;
g) Relativamente aos produtos acabados não foi possível efectuar qualquer teste de validação, quer quanto à quantidade quer quanto à sua valorização, pois também não foram apresentados quaisquer elementos de apoio;
h) Existem cheques depositados tendo como contrapartida a conta caixa, sem existir documento correspondente à sua entrada, nem obtida qualquer explicação referente à sua origem;
i) Não foram prestados esclarecimentos acerca dos documentos justificativos para os cheques de montante superior a 1000 cts;
j) A conta 22.1.1 Fornecedores C/C regista saldos em contos no valor de 335.338$ em 1994, e 131.398$ em 1995, sem correspondência com a realidade, pois as compras encontram-se suportadas com recibos, tratando-se de compras a pp.
k) Verifica-se a existência de fornecedores com saldos em conta corrente há mais de dois anos;
1) A conta 26.8.0001 - Credores "Manuel Rosário Pereira Órfão" apresenta saldos elevados, atingindo em 31/12/1994 o valor de 218.244$ e em 31/12/1995 o montante de 330.757$.
4.º) Devido a tais factos, a Administração Fiscal concluiu não ser possível a quantificação exacta do lucro tributável, pelo que foi decidida a sua determinação com recurso a métodos indiciários para os exercícios de 1993, 1994 e 1995.
5º). No exercício de 1995 procedeu-se à aplicação da MB de 80,97% às existências e aplicação do rácio informático de 1,67% existente na DGCI, correspondente à Rentabilidade fiscal das vendas do sector.
6º). O impugnante foi devidamente notificado deste relatório como consta do ofício de fls. 100 dos autos cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido.
7º). E foi notificado das correcções efectuadas em sede de IVA, como consta de fls. 15 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido, na sequência de despacho proferido pelo Exmo. Chefe do Serviço de Finanças de Leiria, como consta de fls. 294.
8º). O impugnante reclamou para a Comissão de Revisão, nos termos que constam de fls. 16 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido, tendo sido lavrada a acta n.° 4/98, junta a fls. 145, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido.
9º). Não foi possível alcançar acordo entre os intervenientes, razão pela qual foi lavrado o laudo por cada um dos peritos intervenientes, e que se mostram juntos a fls. 148 e segs. e 151 e segs.
10º).O Exmo. Sr. Presidente da Comissão de Revisão concordando com o decidido e fundamentado no laudo do Exmo. Vogal da Administração manteve inalterados os lucros fixados no relatório.
11º).Em consequência, foi o contribuinte notificado para efectuar o pagamento da liquidação adicional, nos termos que constam da cópia junta a fls. 14 cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido.
5. Nas conclusões 79ª a 84ª veio o recorrente invocar a prescrição da dívida liquidada, com fundamento em que decorreram já mais de 10 anos e cinco meses – isto à data da apresentação das alegações.
Invoca o disposto no artº 45º, nº 2 da LGT.
Porém, desde logo se vês que esta norma não se refere a prazo de prescrição, antes ao de caducidade do direito à liquidação.
No entanto, mesmo que essa norma não seja aplicável ao caso, sendo a prescrição de conhecimento oficioso, cabe dela conhecer aplicando as normas adequadas ao caso.
Conforme acima se referiu, o MºPº emitiu parecer no sentido da verificação da prescrição em face do artº 48º da LGT.
Porém, a nosso ver, sem razão.
Com efeito, à data dos factos vigoravam os artº 33º, nº 1 e 34º do CPT, sendo o prazo de prescrição de dívidas tributárias de 10 anos contados a partir da data da verificação do facto tributário ou do início do ano seguinte ao da verificação do mesmo. No caso dos autos, e tratando-se de IVA, a partir da verificação do facto tributário.
Porém, a reclamação graciosa e a impugnação interrompiam o prazo de prescrição, inutilizando todo o prazo anteriormente decorrido.
E, após a dedução da reclamação ou impugnação, o único facto relevante para fazer cessar o efeito da interrupção da prescrição era a paragem do processo por facto não imputável ao contribuinte (v. o artº 34º, nº 2 citado).
Ora, no caso dos autos, não está invocada essa paragem, nem ela se verifica, pelo que o efeito interruptivo da prescrição se mantém, sendo irrelevante que a LGT tenha vindo a encurtar o prazo de prescrição, uma vez que, estando interrompida a prescrição nada há a contar.
Improcedem pelo exposto as conclusões 79º a 84º.
6. Posto isto, vamos então apreciar as restantes questões suscitadas nas conclusões das alegações da recorrente e que são as seguintes:
a) Nulidade da sentença por omissão do conhecimento das seguintes questões:
- nulidade da nota de liquidação (conclusões 7ª a 9ª e 36ª a 39ª);
b) Erro de julgamento da matéria de facto por se relevarem documentos apresentados pela Fazenda Pública constantes do relatório da fiscalização (conclusões 10ª a 27ª);
c) Vício de violação de lei por preterição do direito de audição prévia (conclusões 28ª a 34ªª);
d) Vício de violação de lei quanto à decisão do Presidente da Comissão de Revisão (conclusões 48ª a 65ª);
e) Ilegalidade por errada quantificação da matéria tributável (conclusões 71ª a 78ª).
f) Ilegalidade do uso de métodos indirectos (conclusões 66ª a 70ª).
6.1. Quanto à 1ª questão, entende o recorrente que o Juiz não se pronunciou quanto à invocada nulidade da liquidação.
Porém, salvo o devido respeito, a fls. 306/308, a sentença e a propósito da fundamentação, refere que a liquidação tem de ser entendida como um todo e relacionada com o relatório da fiscalização tributária e a actividade da Administração Tributária que a antecede.
Sendo assim, a sentença pronunciou-se sobre a legalidade da liquidação.
O que parece resultar da conclusão 8ª, porém, é que o recorrente pretenderia que o Mmº Juiz se tivesse referido à forma do cálculo da liquidação, ao fundamento desses cálculos, etc. Só que, tudo isso resulta dos elementos notificados ao recorrente pela Administração Tributária e, naquilo que escreveu, o juiz referiu exactamente isso.
Deste modo, nem se verifica omissão de pronúncia, nem a liquidação é nula já que está fundamentada em elementos do procedimento conhecidos do recorrente.
Saber se o seu montante corresponde à realidade tributária do contribuinte é já outra questão que será conhecida adiante.
Improcedem, pelo exposto, as conclusões 7ª a 9ª e 36ª a 39ª.
6.2. Refere também o recorrente que a sentença não se pronunciou sobre a falta de fundamentação do rácio utilizado pela fiscalização tributária. Ora, esta matéria está relacionada com a da quantificação da matéria tributável, pelo que dela conheceremos adiante.
6.3. O recorrente imputa à decisão recorrida o erro de julgamento da matéria de facto porque a sentença relevou o relatório da fiscalização tributária e demais documentos juntos pela Administração Tributária e que o recorrente impugnou.
No entender do recorrente só a prova feita em sede de julgamento seria relevante e, uma vez que impugnou os documentos acima referidos, não podiam os mesmos servir para dar como provados os factos levados ao probatório.
Salvo o devido respeito, a argumentação do recorrente carece de apoio legal e não tem em conta, nem o princípio da livre apreciação nem as regras relativas ao ónus da prova.
Em primeiro lugar, os documentos juntos pela Fazenda Pública, incluindo o relatório da fiscalização tributária, eram do conhecimento do recorrente já anteriormente à instauração da impugnação.
Assim, para os impugnar, não bastava dizer que deles discorda ou não correspondem à realidade.
Como é sabido, no apuramento por métodos indirectos da matéria tributável cabe à Administração Tributária provar os respectivos requisitos e indicar os métodos utilizados na quantificação, enquanto ao contribuinte cabe o ónus da prova de excesso de quantificação.
No caso dos autos, independentemente de o recorrente impugnar os documentos juntos pela Administração Fiscal, desde que o juiz entenda que eles provam os requisitos legais, nada impede que valore documentos impugnados.
Por outro lado, a impugnação dos documentos exige que se prove que os mesmos não são idóneos para o fim em vista. Ora, o recorrente não apresentou prova que demonstre que tais documentos não são suficientes para a prova que a Administração Tributária pretendeu fazer.
Sendo assim e sendo ainda certo que o juiz aprecia livremente a prova produzida nos autos, não vemos que o probatório sofra do vício apontado, pelo que improcedem também as conclusões 10ª a 22ª.
6.4. Relativamente à violação do direito de audiência prévia, não ocorre tal vício.
Com efeito, conforme se refere na decisão recorrida, este direito integra o preceito constitucional da participação dos contribuintes nas questões que lhes dizem respeito.
No caso do recorrente esta participação foi assegurada através da notificação do relatório de inspecção e da possibilidade de revisão da matéria tributável (factos 7º e 8º do probatório).
O recorrente teve, assim, a possibilidade de se pronunciar antes da conclusão da inspecção tributária e, depois, quando requereu a revisão da matéria tributável à respectiva Comissão de Revisão.
Dado que a Comissão de Revisão não alterou o que já tinha sido apurado na inspecção tributária, não havia que notificar o recorrente para nova pronúncia antes da liquidação, uma vez que a liquidação iria consistir numa mera operação matemática.
Aliás, o artº 60º, nº 3 da LGT é claro no sentido de que, tendo o contribuinte já sido ouvido no decurso do procedimento, não será novamente ouvido, salvo de surgirem novos elementos de factos ou de direito que imponham tal pronúncia.
Em face do que ficou dito, improcedem também as conclusões 28ª a 34ª.
6.5. Relativamente ao não preenchimento dos requisitos para uso de métodos indirectos e à ilegalidade da decisão do presidente da Comissão de Revisão, escreveu-se na sentença recorrida o seguinte:
“O impugnante defende que não se encontravam reunidos os requisitos para lançar mão da avaliação indirecta, ou métodos indiciários.
No que respeita ao Imposto sobre o Valor Acrescentado, o Art.° 84 n.° 1 dispõe que Sem prejuízo do disposto no presente Código, a liquidação do imposto com base em presunções ou métodos indirectos efectuar-se-á nos casos e condições previstos nos artigos 87° e 89° da Lei Geral Tributária, seguindo nos termos do artigo 90° da referida lei”.
Por seu turno, o n.° 2 determina que A aplicação de métodos indirectos nos termos do n. ° anterior cabe ao director de finanças da área do domicílio, sede, direcção efectiva ou estabelecimento estável do sujeito passivo ou ao funcionário em quem ele tiver delegado essa competência.
Quer em sede de IVA quer em sede de IRC, vigora o princípio da confissão fiscal, ou da auto liquidação do sujeito passivo, cujas declarações beneficiam da presunção de boa fé (Art.° 59/2 da LGT).
Mas a Administração Fiscal tem o dever legal de proceder à confirmação dos elementos declarados pelos sujeitos passivos e demais obrigados tributários, com vista ao apuramento da verdade material (Artigos 2° n.° 2 alínea a); 6° e 12° alínea a) do Decreto - Lei 413/98 de 31 de Dezembro).
Paralelamente, a contabilidade do sujeito passivo deve estar organizada idoneamente nos termos do Art.° 44 do CIVA, de modo a permitir a confirmação dos elementos declarados.
Se a contabilidade não satisfaz os requisitos de idoneidade, deixa de ser fiável e afasta a boa fé creditada à declaração do contribuinte, impondo-se o recurso à avaliação indirecta (Art.° 87/b e 88 da LGT), se não for possível efectuar as correcções técnicas adequadas).
A avaliação indirecta é uma forma de apuramento da matéria tributável, subsidiária da avaliação directa (Art.° 85/12 da LGT) e consiste na utilização de meios de prova indirecta - ou seja, meios que sem provar directamente os factos cuja prova se pretende, estabelecem a verificação de outros dos quais é possível inferir, com algum grau de certeza, através de máximas de experiência, os primeiros.
Sem visar directamente o facto desconhecido, estabelece a verificação de outros a partir dos quais é possível inferir, com algum grau de certeza, o primeiro.
Trata-se de uma forma de determinação do lucro tributável, que só pode ter lugar nos casos expressamente previstos na lei (Art.° 81/1 da LGT), depois de verificados os pressupostos enunciados no Art.° 87 da LGT.
No caso "sub judice", o relatório da inspecção tributária esclarece de forma apropriada a proposta de recurso aos métodos indiciados.
Se atentarmos na exposição de fls. 107 e segs. (fls. 4 do relatório) não se descortina outra maneira de apurar a matéria tributável do impugnante.
Assim:
1° Nos exercícios de 1993 a 1995 as compras encontram-se suportadas por documentos emitidos pelo próprio impugnante, sendo que a maioria dos recibos não se encontram datados, nem possuem qualquer numeração pré impressa, nem a devida quantificação nem discriminação dos bens em causa;
2° Existem documentos de compra com data rasurada;
3° Existem erros e omissões na contabilização das compras, em virtude da documentação de suporte das mesmas não oferecer qualquer credibilidade e a sua relevação contabilística ter sido efectuada em exercícios diferentes dos que dizem respeito;
4° Relativamente ao exercício de 1995 não foi dada qualquer explicação para o facto de compras de matérias no montante de 21.710 cts terem sido contabilizadas nos meses de Agosto, Novembro e Dezembro, quando a actividade já estava a ser exercida pela sociedade.
5° No que respeita às existências finais declaradas não foi dada qualquer explicação acerca dos critérios valorimétricos utilizados;
6° No que diz respeito às matérias primas, o valor das existências finais não se encontra devidamente discriminado nem quantificado, fazendo apenas referência a "pinheiros em vários pinhais", não tendo sido apresentada nenhuma relação ou elemento de apoio da sua contagem física;
7° Existem cheques depositados tendo como contrapartida a conta caixa, sem documento correspondente à sua entrada, nem obtida qualquer explicação referente à sua origem;
8° A conta 22.1.1 Fornecedores C/C regista saldos em contos no valor de 335 338$ em 1994, e 131 398$ em 1995, sem correspondência com a realidade, pois as compras encontra-se suportadas com recibos, tratando-se de compras a pp.
9° Verifica-se a existência de fornecedores com saldos em conta corrente há mais de dois anos;
10° A conta 26.8.0001 - Credores "Manuel Rosário Pereira Órfão" - apresenta saldos elevados, atingindo em 31/12/1994 o valor de 218.244$ e em 31/12/1995 o montante de 330.757$.
Nestas condições, está abundantemente demonstrada a impossibilidade de comprovação e quantificação directa dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável, e consequente recurso à avaliação indirecta.
Quanto à falta de fundamentação.
A fundamentação dos actos administrativos é um imperativo constitucional expressamente previsto no Art.° 268/3 da CRP tendo como objectivo essencial e imediato esclarecer concretamente a motivação do acto, permitindo a reconstituição do iter cognoscitivo que determinou a adopção de um acto com determinado conteúdo (Diogo Freitas do Amaral "Curso de Direito Administrativo", Almedina, 2001, Vol. II, pp. 351 e segs.)
O Art.° 21 do CPT dispunha que as decisões em matéria tributária que afectem os direitos ou interesses legalmente protegidos dos contribuintes conterão os respectivos fundamentos de facto e de direito.
Na mesma linha, diz o Art.° 77 da LGT: " A decisão de procedimento é sempre fundamentada por meio de sucinta exposição das razões de facto e de direito que a motivaram, podendo a fundamentação consistir em mera declaração e concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório da fiscalização tributária" (Cfr. Art.° 63/1 do RCPIT).
Segundo o n.° 2 da mesma norma, a fundamentação pode ser efectuada deforma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo.
A fundamentação deve respeitar três princípios essenciais: da suficiência, da clareza e da congruência.
O princípio da suficiência significa que a fundamentação se deve estender a todos os elementos escolhidos pela administração de forma a reconstituir-se o iter lógico e jurídico do procedimento que terminou com a decisão final;
O princípio da clareza exige que a fundamentação seja inteligível, sem ambiguidades nem obscuridades, tendo em conta a figura do destinatário normal que na situação concreta tenha de compreender as razões decisivas e justificativas da decisão;
Por último, o princípio da congruência significa que deve haver consonância entre os pressupostos normativos do acto e os motivos do mesmo. A adopção de fundamentos que por contradição não esclareçam concretamente a motivação do acto equivale à falta de fundamentação (Art.° 125/2 do CP A).
No caso "sub judice" a liquidação impugnada foi precedida de uma acção de fiscalização que deu origem ao relatório da inspecção tributária junto aos autos e em devido tempo dado a conhecer à impugnante. E através da inspecção efectuada que se procede à confirmação, correcção ou apuramento da matéria colectável, que depois será objecto de liquidação.
Assim, embora as liquidações "stricto sensu" se configurem como actos tributários por excelência, devem ser analisadas em conjunto com o relatório da inspecção tributária5, da qual são uma consequência, sendo este um acto administrativo preparatório daquelas. Nesta visão de conjunto, o impugnante encontrará a fundamentação dos actos tributários (Cfr. Art.° 63 n.° 1 do R.C.P.I.T. -Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, aprovado pelo Dec- Lei n.° 413/98, de 31 de Dez.).
Analisado o conteúdo do relatório junto aos autos, e sua articulação com a liquidação devidamente notificada ao contribuinte, após procedimento de revisão, verifica-se que o acto tributário se encontra devidamente fundamentado, sem ambiguidades nem obscuridades, nem qualquer contradição.
Tal fundamentação é prévia ao acto de liquidação "stricto sensu".
O contribuinte teve conhecimento do relatório e do seu conteúdo quando solicitou a totalidade das peças processuais constantes do processo referente ao imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (cfr. fls. 16 verso destes autos).
Esta certidão foi emitida, contendo o relatório da inspecção tributária, sanando assim qualquer irregularidade sobre a notificação.
Acresce que a alegada insuficiência da notificação não impediu o impugnante de deduzir em tempo a presente impugnação, sendo certo que a irregularidade da notificação não afecta a validade ou perfeição do acto tributário mas apenas a sua eficácia externa, conforme doutrina expressa no Ac do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do STA, de 28/10/1992, proferido no recurso n.° 5616, publicado em Apêndice ao Diário da República de 24/3/1995, pp. 211.
E como resulta do disposto no Artigo 67 n.° 1 alínea b) do CPA, é dispensada a notificação quando o interessado, através de qualquer intervenção no procedimento, revele perfeito conhecimento do conteúdo dos actos em causa.
Quanto à ilegalidade da decisão do Ex.mo presidente da Comissão de Revisão.
No âmbito da Comissão de Revisão, defende o impugnante que a decisão do Exmo. presidente é ilegal porque estava obrigado a fundamentar qual o motivo porque o laudo apresentado pelo vogal do impugnante não era de ser tido em consideração o que não fez (artigos 53 e segs. da douta petição inicial).
Mas tal decisão, cuja cópia se encontra a fls. 143 dos autos, não enferma do vício apontado.
O Exmo. presidente remeteu a fundamentação para o conteúdo do laudo apresentado pelo vogal da Fazenda Pública, o que é um procedimento absolutamente legal, conforme prevê o artigo 77 n.° l da LGT, e já constava do Art.° 87/3 do CPT.
Termos em que improcede o vício de falta de fundamentação”.
Concorda-se com o decidido, sem necessidade de mais considerações, pelo que improcedem também as conclusões48ª a 65ª.
6.6. Finalmente e quanto ao erro da quantificação, cabe dizer que, efectivamente, o Mmº Juiz recorrido, desenvolvendo embora a questão da legalidade do uso dos métodos indirectos, não apreciou o invocado erro de quantificação, pelo que cabe agora apreciar esta matéria.
Refere o recorrente que a Administração Tributária aplicou um rácio ao acaso, sem o fundamentar, e que, por isso, a quantificação se mostra errada, determinando a anulação da liquidação.
Parece, no entanto, que também aqui o recorrente não tem razão.
Como já atrás ficou referido, estando em causa o apuramento da maté-ria tributável por métodos indirectos, cabe à Administração Tributária a prova da verificação dos respectivos pressupostos legais e a enunciação dos critérios de quantificação e ao contribuinte o ónus da prova de excesso de quantificação.
No caso dos autos a Administração Tributária provou a verificação dos referidos pressupostos, tal como ficou reconhecido na decisão recorrida.
E, foi também indicado o critério de apuramento da matéria tributável que consistiu na aplicação de um rácio equivalente à rentabilidade fiscal do sector em que o recorrente se insere (v. fls. 132 do vol. I).
Então, este critério é também aceitável em termos teóricos.
Veio o recorrente, todavia, alegar que este rácio era desadequado à sua realidade tributária e que tal rácio não era oficial, pelo que não poderia ser utilizado.
O apuramento da matéria tributável por métodos indirectos visa apenas a aproximação à realidade, sendo apenas usado quando o recurso a métodos directos não for possível. Sendo assim, se o critério utilizado pela Administração Tributária não se adequava à sua realidade tributária, deveria ter proposto outro critério que melhor conseguisse apurar a matéria tributável.
Ora, o recorrente, não conseguiu provar em que medida é que o critério utilizado não era correcto, nem apresentou outro critério de quantificação que demonstrasse ser a matéria tributável de valor inferior ao apurado.
Isto é, não cumpriu o seu ónus da prova de excesso de quantificação.
Tanto basta então para que também devam improceder as conclusões 71ª a 78ª das alegações e, em consequência, o recurso.
7. Nestes termos e pelo exposto, nega-se provimento ao recurso confirmando-se a decisão recorrida com a consequente manutenção da liquidação impugnada.
Custas pelo recorrente fixando-se em três UC a taxa de justiça.
Lisboa, 02/10/2007
VALENTE TORRÃO
PEREIRA GAMEIRO
JOSÉ CORREIA |
