| Decisão Texto Integral: | Acorda-se, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
1. RELATÓRIO
O............., LDª, com os sinais dos autos, veio recorrer para este Tribunal Central Administrativo (TCA) da sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação por ela deduzida contra as liquidações adicionais de IRC e respectivos juros compensatórios, que lhe foram efectuada com referência ao exercício do ano de 1997, do montante global de €21.726,27, cujas alegações de recurso concluiu nos seguintes termos:
“A) -A douta decisão recorrida ao ter dado como provado o facto n° 7, considerou apenas que a recorrente não suportou os custos titulados na factura nº22, desatendendo a que esse mesmo montante foi considerado, contribuindo para o lucro tributável da "T..........., Lda." entidade que emitiu a factura.
B) -A douta decisão recorrida ao ter dado como não provado "A inexistência de qualquer meio de pagamento do valor a que respeita a factura n° 22, emitida pela T.............., Lda." e "Que tenha havido tributação por métodos indirectos", pelo que deverão tais factos serem retirados dos factos não provados, incorreu em erro de julgamento, violando a última parte do n ° 3 do artigo 659° do CPC.
C) - A Administração Fiscal não recolheu indícios seguros no sentido de demonstrar a falsidade do custo suportado pela recorrente excluindo-os consequentemente, do cálculo do lucro tributável, tendo a douta decisão recorrida feito aplicação incorrecta do n ° 1 do artigo 75° da LGT.
Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente e em consequência ser revogada a douta sentença recorrida, anulando-se a liquidação adicional do IRC do exercício de 1997.”
Não houve contra – alegação.
O Magistrado do Ministério Público junto deste TCA emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso por, em substância, aderir à fundamentação da sentença.
Satisfeitos os vistos legais, cumpre decidir.
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2. FUNDAMENTAÇÃO
2.1 DOS FACTOS
Na sentença recorrida fixou-se a matéria de facto e indicou-se a respectiva fundamentação nos seguintes termos:
Com base nos elementos junto aos autos, consideram-se provados os seguintes factos, com vista à apreciação da legalidade do acto impugnado:
1.A impugnante dedica-se à actividade de construção e engenharia civil, tem o NIF ................ e encontra-se registada para efeitos de IRC e IVA no Serviço de Finanças de L..... ...
2.A Impugnante foi objecto de uma acção inspectiva que decorreu entre 14/01/1999 e 02/03/2001, com base no despacho n°35890, com origem numa ficha de fiscalização extraída no decorrer de uma acção inspectiva a um outro sujeito passivo, na qual foram levantadas dúvidas sobre a veracidade de algumas transacções efectuadas pela "T......... Lda.," nos anos de 1996 a 1997 e a outros sujeitos passivos, nomeadamente a "O........, Lda.," – cfr. pág. 3 do respectivo relatório e fls. 20 dos autos.
3. No âmbito da acção inspectiva supra referida a Administração Fiscal verificou existirem registos contabilísticos e respectivos documentos de suporte relativamente a uma obra efectuada pela "T........., Lda.," titulada pela factura n°719 emitida pela Impugnante em 14/05/1997 pelo valor de 11.700.000$00, IVA incluído e que tem como descritivo "Apoio e administração da obra durante o período de constrição de um pavilhão na B......" – cfr. pág. 4 do respectivo relatório, fls. 21 e 25 dos autos.
4.Verificaram ainda os SIT, no âmbito da mesma acção inspectiva que a "T............, Lda.," emitiu em 18/05/1997 a factura n° 22 em nome da aqui Impugnante, com o seguinte descritivo "Diversos -Construção de pavilhão na B..........., em prestação de serviços. Situação de medição de trabalhos n° 1", no montante de 11.700.000$00, Iva incluído - cfr. pág. 4 do respectivo relatório, fls. 21 e 26 dos autos.
5.A factura n°22 supra referida, emitida pela "T.........., Lda.," em 01/09/1997, tem subjacente o recibo n° 31 com a designação "...por troca de serviços." -cfr. fls. 28 dos autos.
6.A factura n° 719, emitida pela "O............, Lda.," em 01/09/1997, tem subjacente o recibo n°584 com a designação "...por troca de serviços."-cfr. fls. 31 dos autos.
7.Na determinação do lucro tributável em sede de IRC a Administração Fiscal desconsiderou o custo evidenciado na factura n°22 emitida pela "T............ Lda.," (10.000$00), por considerar que esta não corresponde a um custo efectivo -cfr. pág. 5 do respectivo relatório, fls. 22, 18, 16 e 17 dos autos.
8.Esta correcção deu origem à liquidação adicional de IRC constante do documento de cobrança n° 2............. no montante de 4.355.726$00 (agora €21.726,27) -cfr. fls. 7 dos autos.* Factos não provados
Em face das possíveis soluções de direito não se provou:
Que tenha sido levada ao conhecimento da inspeccionada, aqui impugnante, qualquer decisão de notificação da inspecção ou ampliação do respectivo prazo.
A existência de qualquer meio de pagamento do valor a que respeita a factura n° 22, emitida pela "T..........., Lda.".
Que tenha havido tributação por métodos indirectos.* No tocante aos factos provados, a convicção do Tribunal fundou-se, em primeira linha, na prova documental junta aos autos, em concreto no teor dos documentos indicados em cada uma das alíneas supra.
Foi também de importância relevante, a prova testemunhal produzida tendo o depoimento confirmado no essencial os factos constantes do relatório da Inspecção Tributária.* 2.2.- DO DIREITO:
Atenta a factualidade apurada e aquelas conclusões que delimitam o objecto do recurso vejamos agora a sorte deste em que a questão decidenda se desdobra nas seguintes vertentes, cuja apreciação e decisão prejudica todas as demais que de forma directa ou meramente argumentativa sejam suscitadas:
a) -saber se houve erro no julgamento da matéria de facto (conclusões A)- e B)-),
b) -saber se existem os indícios de simulação em que assentaram as correcções operadas (conclusão C)-).
Assim:
Do erro no julgamento da matéria de facto:
Funda-o a recorrente, em primeiro lugar, em que a decisão recorrida ao ter dado como provado o facto n° 7, considerou apenas que a recorrente não suportou os custos titulados na factura nº22, desatendendo a que esse mesmo montante foi considerado, contribuindo para o lucro tributável da "T............., Lda." entidade que emitiu a factura e, depois, em que ao ter dado como não provado "A inexistência de qualquer meio de pagamento do valor a que respeita a factura n° 22, emitida pela T............ Lda." e "Que tenha havido tributação por métodos indirectos", pelo que deverão tais factos serem retirados dos factos não provados, a sentença incorreu em erro de julgamento, violando a última parte do n ° 3 do artigo 659° do CPC.
A sentença sob censura identificou como objecto do litígio, além do mais, as ilegalidades decorrentes da correcção de custos suportados pela factura nº 22 emitida pela "T............, Lda." em relação às quais a AT emitiu um juízo valorativo da Administração Tributária assente em certo circunstancialismo, no sentido de que existia prova indiciária da inexistência de serviços prestados com a construção de um pavilhão na B.......... por parte da empresa "T............, Lda.," (factura n° 22), uma vez esta apresenta como meio de pagamento a compensação pelo mesmo valor da factura emitida pela aqui Impugnante em nome da "T.............., Lda.," (n° 719) com a indicação de corresponder a apoio e administração do pavilhão na B..........
Patenteia o probatório (vd, pontos 3 a 7) que:
-a Administração Fiscal verificou existirem registos contabilísticos e respectivos documentos de suporte relativamente a uma obra efectuada pela "T............., Lda.," titulada pela factura n°719 emitida pela Impugnante em 14/05/1997 pelo valor de 11.700.000$00, IVA incluído e que tem como descritivo "Apoio e administração da obra durante o período de constrição de um pavilhão na B.........";
-a "T............, Lda.," emitiu em 18/05/1997 a factura n° 22 em nome da Impugnante, com o seguinte descritivo "Diversos -Construção de pavilhão na B.........., em prestação de serviços. Situação de medição de trabalhos n° 1", no montante de 11.700.000$00, Iva incluído;
-a dita factura n°22, emitida pela "T..............., Lda.," em 01/09/1997, tem subjacente o recibo n° 31 com a designação "...por troca de serviços.";
-a factura n° 719, emitida pela "O.............., Lda.," em 01/09/1997, tem subjacente o recibo n°584 com a designação "...por troca de serviços.";
-com base em tais indícios, na determinação do lucro tributável em sede de IRC a Administração Fiscal desconsiderou o custo evidenciado na factura n°22 emitida pela "T.............. Lda.," (10.000$00), por considerar que esta não corresponde a um custo efectivo.
Assim, dúvidas não restam de que, como bem se refere na sentença, a Administração Tributária assentou a extrapolação de que no exercício de 1997, a Impugnante considerou como custo o valor correspondente à construção de um pavilhão por contrapartida da administração da construção desse mesmo pavilhão.
Ora e num juízo de normalidade, isso implicava o entendimento de que o empreiteiro da obra contratada pela impugnante efectuou essa obra, aceitando como pagamento da mesma a mera gestão da empreitada, o que impunha a conclusão de que a dita obra foi realizada gratuitamente.
Daí que se concorde com a apreciação feita na sentença no sentido de que a análise conjugada de indícios deste tipo, sem qualquer outra justificação, é passível de contextualizar o afastamento do valor probatório das declarações da Impugnante, uma vez que conforme também se refere naquele relatório, a ser assim a obra teria sido realizada a custo "zero".
Ora, os indícios coligidos pela AT são, na verdade, sérios, objectivos e reveladores de uma probabilidade elevada de os custos desconsiderados não titularem operações reais, juízo que sai reforçado pelo facto de na contabilidade da T..............., Ldª., nenhum elemento existe que identifique operações concretas relacionadas com tal obra, relacionados, v.g., com materiais que nela foram utilizados ou que para ela foram transportados, autos de medição ou acompanhamento da falada obra, ou, sequer mesmo, o pavilhão resultante de tal actividade construtiva existe no activo de ambas as empresas.
Sendo assim, concorda-se inteiramente com o Mº Juiz no sentido de que tais indícios legitimam a Administração a proceder ao ajustamento do lucro tributável da Impugnante, em sede de IRC, afastando a presunção de veracidade que lhe assistia quanto aos elementos por si declarados, o que fazia impender sobre a Impugnante o ónus de infirmar os indícios recolhidos pela Administração Tributária, através da comprovação da materialidade das transacções questionadas.
Com tal prova não foi feita, a AT procedeu às correcções pela aceitação da citada verba como custo e pelo seu exacto valor, o que não se traduziu na aplicação dos métodos indiciários como melhor veremos infra.
Daí que improcedam as conclusões sob análise.* Dos indícios de simulação em que assentaram as correcções operadas
Afirma a recorrente que a Administração Fiscal não recolheu indícios seguros no sentido de demonstrar a falsidade do custo suportado pela recorrente excluindo-os consequentemente, do cálculo do lucro tributável, tendo a douta decisão recorrida feito aplicação incorrecta do n ° 1 do artigo 75° da LGT.
Decorre insofismavelmente do Relatório dos SFT, em que se baseou o probatório, que existem fundados indícios de que a contabilidade da sociedade impugnante não reflecte a verdadeira situação patrimonial e o resultado efectivamente obtido no exercício de 1997.
A AT, no exercício da sua competência de fiscalização da conformidade da actuação dos contribuintes com a lei, actua no uso de poderes estritamente vinculados, submetida ao princípio da legalidade, cabendo-lhe o ónus de prova da existência de todos os pressupostos do acto de liquidação adicional, designadamente a prova da verificação dos pressupostos que a determinaram às correcções que suportam a liquidação.
Nesse sentido, a AT está onerada com a demonstração da factualidade que a levou a desconsiderar certos custos contabilizados em termos de abalar a presunção de veracidade das operações inscritas na contabilidade da recorrente e nos respectivos documentos de suporte de que aquela goza em homenagem ao princípio da declaração e da veracidade da escrita vigente no nosso direito – artº 75° da LGT-, passando, a partir daí, a competir ao contribuinte o ónus da prova de que a escrita é merecedora de credibilidade.
Perante os indícios existentes nos autos é que o Mº Juiz «a quo» julgou cessada a presunção de veracidade das operações constantes da escrita e dos respectivos documentos de suporte.
Por outro lado, o artº 240º do CCivil define a simulação como o acordo entre o declarante e o declaratário e no intuito de enganar terceiros -neste caso a Fazenda Nacional - quando se verifica divergência entre a declaração negocial e a vontade real das partes, pelo que são requisitos da simulação: a)-A divergência entre a vontade real e a vontade declarada; b)-O acordo simulatório; c)-o intuito de enganar terceiros ( artº 240º do Ccivil).
Como expende Alberto Anvicchio in A Simulação no Negócio Jurídico, 36, nota, simular é tornar semelhante ao que não é verdadeiro pelo que a simulação pode comparar-se a um fantasma em cotejo com a dissimulação que é uma máscara. Dito por outras palavras: na simulação não se dissimula acto algum, e então o acto realizado é uma mera aparência, vazia de qualquer sentido («colorem habet substantiam vero nulam»).
Alegada e provada a intenção das partes de criar a aparência de que a operação titulada nas facturas foi realizada e pelo valor nelas declarado quando o não foi, tem-se como verificada a simulação.
Escreveu Beleza dos Santos, Simulação em Direito Civil, 1955, cópia da edição de 1921, Vol. I, pág. 63:
“O intuito de enganar terceiros, que torna a simulação inconfundível com as declarações não sérias consiste em pretender que pareça real o que no intuito das partes não é, criando para terceiros uma aparência”.
Em vista do disposto no artº 1414º do Ccivil, que não define a simulação e, quanto à simulação relativa, fala de contrato aparente, tem de concluir-se que a intenção das partes é criar perante terceiros uma aparência, e o engano de terceiros consiste em fazer parecer real o que, em relação aos simuladores, não o é. Se a simulação é a criação artificiosa do que não se quer ou a ocultação do que se quer, tem em si imanente o fim de enganar; quando se simula, isto é, se finge ou oculta, tende-se a enganar terceiros. Não há dúvida de que a simulação tem sempre por fim enganar terceiros. Geralmente, as partes criam uma aparência com o propósito de iludir direitos ou expectativas de terceiros, não sendo porém necessário o intuito fraudulento. Cria-se uma situação aparente destinada, na intenção das partes, a enganar terceiros.
Assim, por via de regra pelo menos, identifica-se o intuito de enganar terceiros com a intenção de criar uma aparência, sendo no fingimento, na intenção de criar a aparência de uma realidade «fazendo crer que», como é próprio da simulação, há o desígnio de provocar uma ilusão normalmente destinada a enganar terceiros.
Em reforço desse ponto de vista, tenha-se em conta que, como já alegado foi, o que constitui elemento de simulação é, o intuito de enganar ou iludir (animus decipiendi) e não o intuito de prejudicar, ou seja, de causar um dano ilícito (animus nocendi).
No caso concreto, porém, a simulação apresenta-se como fraudulenta pois tudo aponta para que foi feita com o intuito não só de enganar mas também de prejudicar terceiros (de modo ilícito) ou de contravir a uma disposição legal – artº 2159º do CCivil (animus nocendi).
Na situação em apreço, além do negócio simulado, patente, ostensivo, decorativo, aparente ou fictício, há um negócio oculto, latente, disfarçado, real- o negócio dissimulado. Ou seja e como diziam os antigos tratadistas, colorem habet, substantiam vero alteram (tem uma cor e outra substância).
Diga-se, no entanto, que não é exigível que a AF prove cabalmente os pressupostos da simulação previstos no art. 240°do C.Civil (a existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros), sendo bastante a prova de elementos indiciários que levam a concluir nesse sentido, isto é, de indícios sérios e objectivos que traduzam uma probabilidade elevada de que a factura não titula o negócio nos termos dela constantes, que estes não correspondem à realidade.
Nesse sentido apontam, como início de prova, os fundamentos já atrás analisados, sendo que tal doutrina cobre o caso concreto pois, dentro do princípio da livre apreciação da prova cabe ao juiz aceitar os factos que a experiência ditar como mais razoáveis e impõe-se concluir, face ao início da prova que foi produzida, que a obra não se realizou pelos valores constantes das facturas exibidas e, assim, que no negócio em causa houve simulação que teve por fim que a recorrente pagasse menos imposto.
Assim sendo, incumbia à recorrente infirmar a conclusão de que houve acordo simulatório carreando, factos que permitissem credibilizar os dados da sua escrita.
Destarte, porque a recorrente não provou a falta ou insuficiência de indícios aptos a provarem que a questionada operação na realidade se efectivou e pelo valor declarado ou sequer a incerteza ou dúvida sobre a existência e conteúdo do facto tributário, nem tão pouco que exista erro ou manifesto excesso na quantificação da matéria tributável, haverá que aceitar as correcções efectuadas e a consequente liquidação adicional, assim sendo de manter a sentença recorrida quanto a este aspecto.
Logo, são espúrias as considerações da recorrente de que, face às anomalias e incorrecções da contabilidade, a A.F. não procedeu à quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável.
Mas já se deixou comprovado que a contabilidade da recorrente não correspondia à sua verdadeira situação patrimonial e resultados obtidos e que isso possibilita a aferição dos resultados com base nos elementos contabilísticos, logo, que se verificam os pressupostos previstos para as correcções efectuadas.
Do que vem dito, decorre que improcedem as conclusões do recurso, sendo de lhe negar provimento e de confirmar a sentença recorrida. * 3. - DECISÃO:
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso e em confirmar a sentença recorrida.
Custas pelo recorrente, fixando-se a taxa de justiça em 6 UCs. *
Lisboa, 18.12. 2008
(Gomes Correia)
(Eugénio Sequeira) (Manuel Malheiros) |
