| Decisão Texto Integral: | I- Relatório
Não se conformando com a sentença proferida a fls. 82/122 que julgou improcedente a impugnação da liquidação de Imposto de Selo/IS e juros compensatórios, no valor de €60.792,37, referente ao ano de 2004, A..., CRL, m.i. nos autos, interpõe o presente recurso jurisdicional.
Nas alegações de fls. 136/170, formula as conclusões seguintes:
I. Por aplicação do n.º 2 do artigo 660.º do CPC, aplicável por remissão do disposto no artigo 2.º do CPPT, bem como por aplicação do artigo 125.º do CPPT, o tribunal deverá conhecer na sentença todas as questões suscitadas pela DGCI e pela impugnante. Resulta ainda do artigo 659.º, n.º 3, do CPC, que na fundamentação da sentença, o Tribunal deve tomar em consideração os factos provados e não provados, devendo ainda fazer uma exame crítico das provas de que lhe cumpre conhecer.
II. Na sentença recorrida, o tribunal de primeira instância não faz qualquer análise crítica dos factos provados e dos factos não provados, nem faz qualquer exame crítico das provas apresentadas, limitando-se a transcrever o Acórdão do TCAS, de 27.04.2010, P. 03879/10.
III. Note-se que conforme refere a recorrente, o tribunal de 1.ª instância transcreve inclusive as referências: “Sobre tal questão o M. Juiz concluiu que (…)”, o que significa que o tribunal não analisou as questões concretas suscitadas pela impugnante e pela DGCI nos presentes autos, uma vez que a transcrição de um acórdão não constitui análise crítica dos factos alegados e da prova produzida nos presentes autos.
IV. Note-se que o tribunal não se pronunciou relativamente à fundamentação do acto, designadamente relativamente ao facto da impugnante alegar que o acto de liquidação refere apenas “Operação Financeiras” e “Garantias de Obrigações”, sem identificar que operações foram celebradas pela recorrente, ao que acresce que a sentença nem considera como provado ou não o facto de tais operações terem sido ou não realizadas pela recorrente;
V. O Tribunal pode sim, e deve, invocar jurisprudência anterior para fundamentar a sua decisão, mas não pode abster-se de enquadrar os factos nas normas jurídicas aplicáveis, nos termos dos artigos 659.º e seguintes do CPC, ou abster-se de fazer uma análise crítica da prova produzida,
VI. Note-se que nos presentes autos, nem se verifica a remissão da sentença para a resolução jurídica de determinadas questões jurídicas que têm sido decididas uniformemente pela jurisprudência, uma vez que o Tribunal não está a remeter para o Acórdão do Tribunal Central Administrativo relativamente à resolução jurídica de questões determinadas, está literalmente a transcrever o Acórdão, ao que acresce que a sentença recorrida não trata de questões "reiteradamente julgadas de modo uniforme".
VII. Termos em que, a sentença recorrida deverá ser declarada nula com fundamento em omissão de pronuncia, nos termos da alínea d) do artigo 668.º do CPC, aplicável por remissão do artigo 2.º alínea e) do CPPT, bem como por aplicação do artigo 125.º nº 1 do referido CPPT. Sem conceder,
VIII. O Tribunal de primeira instância considerou na sentença recorrida que as liquidações em causa nos autos estão fundamentadas, uma vez que "(...) a fundamentação aduzida pelo Fisco (...) assenta o relatório de inspecção cujo conteúdo se encontra vertido no probatório da parte que releva para a decisão (...)".
IX. Ora, não consegue a Recorrente compreender os argumentos expostos pelo Tribunal, uma vez que, em parte alguma da sentença se considera como provado que conste das liquidações a menção expressa de remissão para qualquer informação ou parecer que conste do relatório de inspecção tributária.
X. Efectivamente, nos termos do n.º 1 do artigo 77.º da LGT a fundamentação do acto pode consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório de inspecção tributária.
XI. Não obstante, a fundamentação para "anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integrem o relatório de inspecção tributária", deve ser expressa, identificando de forma clara o parecer, informação ou proposta para o qual a DGCI remete, nomeadamente remetendo expressamente para a informação, parecer ou proposta, que conste do relatório de inspecção tributária, caso seja esse o caso.
XII. É hoje um dado adquirido, quer na Doutrina, quer na Jurisprudência, que todos os actos praticados pela Administração Fiscal, susceptíveis de afectarem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes, devem ser fundamentados. Este dever de fundamentação por parte da Administração Fiscal justifica-se por três motivos essenciais; (i) para permitir o controlo judicial do acto; (ii) para possibilitar o controlo pelos órgãos hierarquicamente superiores e, consequentemente, (iii) porque constitui "a única garantia do contribuinte contra a "vontade de poder" da Administração."
XIII. Note-se que, conforme a Recorrente já referiu, no acto de liquidação de Imposto do Selo, não consta sequer a descrição das alegadas operações financeiras e garantias de obrigações que determinam o enquadramento das mesmas operações na norma de incidência.
XIV. Nestes termos, os actos de liquidação de Imposto do Selo bem como os actos de liquidação de juros compensatórios devem ser anulados nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicável ao procedimento tributário por aplicação do artigo 2.º alínea d) do CPPT, por violação do art. 268.º, n.º 3, da C.R.P.
XV. No que respeita à liquidação de juros compensatórios, o Tribunal a sentença recorrida defende que "No caso existe fundamentação para tal liquidação de juros compensatórios, dando-se assim a conhecer ao contribuinte qual o período em que incidiram os juros, sobre que montante e qual a taxa aplicada, o que permite ao contribuinte conhecer as razões dessa liquidação de molde a com ela conformar-se ou impugná-la."
XVI. Mais uma vez, o entendimento assumido pelo Tribunal de primeira instancia (bem como pelo TCAS) não é uniforme, uma vez que, conforme resulta expressamente da Circular 107/2009 Série II, emitida no processo 4.0/09 DSRNRPC Direcção-Geral das Alfândegas e dos Impostos Sobre o Consumo na "Muito embora não exista uma perfeita uniformidade na acepção legal de juros compensatórios, certo é que a jurisprudência e a doutrina autorizada vêm entendendo tratar-se daqueles juros que correspondem à reparação efectiva dos danos, ou seja, juros das somas que o lesado sacrificou, ou teve de renunciar, mas que ele cobraria, se não fora o facto ilícito do devedor ou do agente. Deste modo, enquanto que os juros moratórios constituem uma indemnização presumida (independente do dano efectivo), os juros compensatórios visam compensar um prejuízo efectivamente sofrido pelo lesado."
XVII. "A exigência de juros compensatórios depende do retardamento da liquidação ser imputável ao contribuinte, como decorre da previsão do n.º 1, do artigo 35.º, da LGT. Para que tal se verifique terão de ocorrer cumulativamente dois requisitos, a saber: 1.º) É necessário que exista nexo de causalidade adequada entre a actuação do contribuinte e o retardamento da liquidação. Ou seja, a actuação do contribuinte terá de ser condição do retardamento, e não ser indiferente para a sua ocorrência. Assim, a responsabilidade por juros compensatórios, por parte do contribuinte, extingue-se a partir do momento em que haja uma actuação ou omissão da Administração Tributária que cause o prolongamento do retardamento da liquidação."
XVIII. "2.º) Não será suficiente uma conexão objectiva entre o atraso e a actuação do contribuinte. Será também necessário a verificação cumulativa de culpa na actuação do sujeito passivo, a título de dolo ou negligência, devendo ser nesse sentido que se deverá entender a "imputabilidade" prevista no n.º 1, do artigo 35.º, da LGT. Consequentemente, não haverá responsabilidade por juros compensatórios, quando apesar de o atraso na liquidação ser provocado pela conduta do contribuinte e ser errónea a sua posição, ele tenha actuado de boa fé e o erro seja desculpável, por a sua posição ser razoável. A boa fé é de presumir nos termos do n.º 2, do artigo 59.º, da LGT, pelo que a determinação da culpa reconduzir-se-á, na maior parte dos casos, à apreciação da razoabilidade da interpretação da lei que faz o contribuinte. Pode-se pois, concluir que o direito a juros compensatórios depende, da conjugação de um elemento objectivo, o atraso na liquidação, e de outro elemento subjectivo, a culpa do contribuinte."28 (Vide no mesmo sentido, o Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul, de 06/02/2007, Processo nº 01339/03 in http://www.impostos.net)
XIX. Pelo que, também no que respeita à liquidação de juros compensatórios, a sentença recorrida incorre em erro de julgamento, uma vez que também na liquidação de juros compensatórios, a DGCI não expõe fundamentadamente, que o atraso na prestação tributária, se deveu a qualquer actuação culposa por parte da ora Recorrente, devendo, os actos de liquidação de juros compensatórios bem como os actos de liquidação de Imposto do Selo ser anulados nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicável ao procedimento tributário por aplicação do artigo 2.º alínea d) do CPPT por violação do art. 268.º, n.º 3, da C.R.P..
XX. Dispõe o artigo 36.º n.º 1 e 2 do CPPT que os actos em matéria tributária que afectem os direitos e interesses legítimos dos contribuintes, só produzem efeitos em relação a estes quando lhes sejam validamente notificados, regra que determina que seja notificada à Recorrente, conjuntamente com o acto de liquidação, a fundamentação do acto.
XXI. Ora, uma vez que a notificação das liquidações de Imposto do Selo e de juros compensatórios não preenchem os pressupostos legais previstos no artigo 36.º do CPPT, o Tribunal terá de concluir que as notificações são ineficazes em relação à ora Recorrente.
XXII. Mais acresce, que ao contrário do que alega o Tribunal, as invalidades do acto de notificação das liquidações não se podem considerar sanadas em consequência do não exercício do direito previsto no artigo 37.º do CPPT, uma vez que, a norma referida não prevê qualquer obrigação legal, mas uma faculdade que o Contribuinte poderá ou não exercer, sendo que do não exercício da mesma não poderá ser gerada qualquer consequência negativa para o Sujeito Passivo.
XXIII. A posição expressa pela sentença recorrida relativamente à alegada revogação implícita do DL 5.219 de 8 de Janeiro pelo Estatuto Fiscal Cooperativo (doravante EFC), com o devido respeito, carece em absoluto de rigor jurídico.
XXIV. Na sentença recorrida, o Tribunal adopta integralmente a posição do Dr. Sérgio Vasques, ao defender que o artigo 238.º § 1 do Decreto nº 5.219 de 8 de Janeiro de 1919 alegadamente é semelhante ao artigo 8.º n.º 1 do Estatuto Fiscal Cooperativo de 1998, embora admita que o Estatuto constitui norma geral, aplicável à globalidade das cooperativas Nacionais.
XXV. Ora, considerando que norma geral não revoga lei especial, ainda que ambas as normas legais tenham uma redacção semelhante, não se poderá concluir que o Estatuto Fiscal Cooperativo revoga o Decreto nº 5.219 de 8 de Janeiro de 1919, sem que tal conclusão possa ser retirada da lei nova.
XXVI. Resulta claramente da leitura do referido EFC, publicado pela Lei 85/98 de 18 de Dezembro, que os diplomas revogados pela nova lei são os expressamente descritos no artigo 21.º, a saber, (i) o artigo 11.º do CIRC na parte respeitante às Cooperativas; (ii) o artigo 55.º n.º 1 al. e) do CIRS na parte respeitante às prestações devidas em resultado de contratos celebrados com cooperativas de habitação; (iii) O DL 456180 de 9 de Outubro; (iv) os artigos 17.º n.º 4 e 18.º n.º 1 al. p da lei 24196 de 31 de Julho, no que respeita à matéria regulada neste Estatuto.
XXVII. Consta expressamente da epígrafe do artigo 20.º do EFC que o mesmo constitui apenas uma "Norma Transitória", a qual como a própria designação indica, se destina a regular as situações que se encontram abrangidas pela legislação anterior, mas que passarão a ser regidas pela lei nova após a entrada em vigor do novo Estatuto.
XXVIII. Neste sentido, veja-se o dicionário da Língua Portuguesa que dispõe que a expressão "transitória" significa "(latim transitorius, -a, -um, que serve de passagem, por onde se passa) adj."29
XXIX. Neste sentido, o nº 1 do artigo 20.º dispõe que no que respeita aos diplomas revogados pelo novo EFC, as normas nele previstas prevalecem sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos ou situações nele previstas.
XXX. Não tendo o EFC revogado expressamente o DL 5.219 de 8 de Janeiro, não se aplicará o artigo 21.º do Estatuto, que constitui uma norma transitória aplicável apenas às normas expressamente abrangidas pela norma de revogação!
XXXI. Pelas razões expostas, considera a Recorrente que esta é a vontade expressa pelo legislador, nos termos do artigo 9.º n.º 3 do CC, uma vez que a interpretação apresentada pela DGCI não tem qualquer correspondência com a letra da lei.
XXXII. Ademais, é esta igualmente a posição da doutrina maioritária, conforme admite o próprio Dr. Sérgio Vasques, defendendo a tese contrária, nomeadamente, o Professor Oliveira Ascensão.
XXXIII. Ademais, nem pode ser invocada a favor da posição da DGCI uma alegada alteração das características das cooperativas, uma vez que as mesmas se mantêm até à data, embora as suas tenham sido apenas ampliadas.
XXXIV. Ao exposto acresce que, sendo a Recorrente uma Cooperativa de Crédito Agrícola, enquadrando-se a mesma numa categoria especial, dentro da categoria geral das cooperativas, regulada pelo DL 24/91 de 11 de Janeiro (RJCAM), não é legítimo concluir que o regime do EFC tenha revogado implicitamente um regime especial!
XXXV. Por conseguinte, ainda que tal revogação implícita tivesse existido, a mesma não seria aplicável à Recorrente.
XXXVI. Ademais, a própria conclusão do Tribunal na sentença recorrida é manifestamente contraditória, considerando que a mesma refere que "Assim, a isenção do Imposto do Selo em face da prevalência concedida pelo artigo 20.º, n.º 1, do EFC só pode ser a que resulta do filtro que constitui o artigo 8.º do referido EFC: as cooperativas de crédito agrícola são isentas de imposto do selo quando constitua seu encargo."
XXXVII. Ora, se o Tribunal assume que a Recorrente é isenta de imposto do Selo quando o mesmo constitui seu encargo, então porque razão está a ser liquidado adicionalmente à Recorrente imposto do Selo?
XXXVIII. Uma vez que, se o imposto não constitui encargo da ora Recorrente, não haveria qualquer fundamento legal para que a DGCI liquidasse adicionalmente imposto, devendo a mesma liquidação incidir sobre as entidades sobre as quais recai a mesma obrigação!
XXXIX. Termos em que, o acto de liquidação deverá ser anulado nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicável ex. vi. artigo 2.º al. d) do CPPT por ser manifestamente ilegal.
XL. Na sentença recorrida, considera o Tribunal que não existindo dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário, resultando a questão decidenda exclusivamente de uma interpretação da lei, não se aplica o artigo 100.º do CPPT, que dispõe que sempre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência do facto tributário, o mesmo deverá ser anulado.
XLI. Nos presentes autos, efectivamente a questão decidenda resulta de uma questão jurídica, contudo, não existe na doutrina nem na jurisprudência uma certeza razoável sobre a aplicação da lei.
XLII. Neste sentido, por aplicação do princípio da segurança jurídica bem como do princípio da legalidade, não é legítimo que o contribuinte seja obrigado a pagar adicionalmente um imposto, o qual nem o Tribunal tem a certeza que será devido.
XLIII. Termos em que, pelas razões expostas, deverá o acto de liquidação de imposto do Selo bem como o acto de liquidação de juros ser anulados, nos termos do princípio da legalidade, nos termos do artigo 135.º do CPA, aplicável ao processo tributário por remissão da alínea d) do artigo 2.º do CPPT.
Não houve contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (fls. 178/179, dos autos), no qual se pronuncia no sentido da recusa de provimento ao presente recurso jurisdicional.X Colhidos os vistos legais, vem o processo à conferência para decisão.X II- Fundamentação.
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
A) — A Administração Fiscal, a coberto da Ordem de Serviço n.º OI200700235 de 19/06/2007, procedeu a inspecção, com início em 09/07/2007, à actividade da Impugnante, cfr. fls. 63 do processo administrativo apenso.
B — A acção inspectiva teve como objectivo a verificação do cumprimento das normas fiscais em sede de IRC, IVA e Imposto de Selo, durante o exercício de 2004, cfr. fls. 63 do processo administrativo apenso.
C) — Os Serviços de Inspecção elaboraram o relatório de inspecção de fls. 52 e segs. do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integramente reproduzido para todos os legais efeitos e donde resulta com interesse para a decisão: (…) // I- 3 - Descrição Sucinta das Conclusões da Acção de Inspecção (...) I— 3.2 — Imposto do Selo (IS)
€53.573,54— Artº 1.º e artº 5.º do CIS (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a TGIS
Valor total do Imposto do selo em falta, referente às rubricas, conforme abaixo se discrimina: I — 3.2.1 — Garantias de prazo inferior a l ano // €517,96— Art. ºlº, nº l e art. º 5º- h) do CIS conjugado com a verba 10.1 da TGIS // Imposto do Selo em falta, nos termos do art. º 1. º, n. º l e art. º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo Conjugado com a verba 10.1 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.1 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I — 3.2.2 — Garantias de prazo igual ou superior a l ano // €1. 041, 76— Art. º 1º, n.º l e artº 5.º - h) do CIS conjugado com a verba 10.2 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art. º 1. º, n. º l e art. º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 10.2 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.2 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
l — 3.2. 3 — Garantias sem prazo ou de prazo igual ou superior a 5 anos
€33, 69 —Art. º l º, n. º l e Art. º 5º- h) do CIS conjugado com a verba 10.3 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art. º I. ", n.º l e art. º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 10.3 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.3 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
l — 3.2.4 — Crédito de prazo inferior a l ano
€140,30— artº l º, n. º I e Art. º 5º - g) do CIS conjugado com a verba 17.1.1 da TGIS // Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art. º 1.º n.º l e art. º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a Verba 17.1.1 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.4 do presente Relatório de Inspecção). // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I — 3.2.5 — Crédito de prazo igual ou superior a l ano
€3.435,56— artº 1. º, n. º l e Art. º 5.º - g) do CIS conjugado com a verba 17.1.2 da TGIS // Imposto do Selo em falta apurado nos termos do Art. º 1º, n. º l e art.º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.1.2 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III— 2.5 do presente Relatório de Inspecção). // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I— 3.2.6 — Crédito de prazo igual ou superior a 5 anos
€14.496,73— Art. ºl.º,n.º l e Art. º5.º-g), do CIS conjugado com a verba 17.1.3 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do Art.º 1º, n.º l e Art.º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.1.3 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.6 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I— 3.2.7— Crédito utilizado sob a forma de conta corrente
€6.837,69—Art. º 1. º n. º l e art. º 5º- g) do CIS conjugado com a verba 17.1.4 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art.º 1º, n.º l e art.º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a Verba 17.1.4 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.7 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I — 3.2.8 — Juros
€25.670,95— artº l º, n. º l e art. º 5º- li) do CIS conjugado com a verba 17.21 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art.º 1º, n.º l e artº 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.1. da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.8 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
l— 3.2.9 — Comissões por garantias prestadas
€209,17—Art. º 1º, n.º l e art.º5. º- h) do CIS conjugado com a verba 17.23 da TGÍS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do art. º 1.º, n. º l e art. º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.3. da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.9 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
I— 3.2.10 — Outras comissões e contraprestações por serviços financeiros
€ 1.189,74 — Art.º 1º, n.º l e artº 5º- h) do CIS conjugado com a verba 17.2.4 da TGIS
Imposto do Selo em falta apurado nos termos do artº 1º, n. º l e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.4 da Tabela anexa ao referido Código (cfr. descrito no ponto III — 2.10 do presente Relatório de Inspecção).
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
(...)
III—1.2 - Correcções ao Cálculo do Imposto
(...)
III - 2 — Imposto do Selo (IS)
€53.573,54— artº 1.º e art. º 5º do CIS (com a redacção do Decreto-Lei n. º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a TGIS
A CCAM- Sotavento, de acordo com o artº 8º, n.º l do EFC, está isenta de imposto do selo nas operações aí referidas quando o imposto constitua seu encargo.
Nessa sequência foi analisado o Anexo Q da DAIFC (Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal), onde se verificava a existência de Valores sujeitos e isentos de Imposto do Selo. Com base nesse Anexo Q, foi pedido que o sujeito passivo esclarecesse, quanto aos valores isentos, dos motivos e normativos legais que suportavam essa isenção.
Dessa forma, foram entregues os mapas mensais de referência ZRDZZ388, relativamente a todo o exercício de 2004, onde aparecem diferenciados os valores isentos por verba de Imposto do Selo e por motivo/normativo legal ao abrigo do qual foram considerados isentos.
Validados esses mapas, detectaram-se diversas situações anómalas quanto aos motivos de isenção considerados, tendo-se procedido às devidas sujeições a imposto, conforme a seguir se discrimina.
III- 2.1 — Garantias de prazo inferior a l ano
€517,96 —Art. º 1º, n.º l e art. º 5. º-h) do CIS conjugado com a verba 10.1 da TGIS
De acordo com o art.º 1º, n.º l e art.º 5.º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 10.1 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estas garantias estão sujeitas à liquidação de imposto do selo à taxa de 0,04, por cada mês ou fracção.
O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas operações por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º 27º do RJCAM)
O sujeito passivo considerou que estas operações estavam isentas, pelo facto de serem operações com sócios da cooperativa e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art.º 27.º do RJCAM. // Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a lei n. º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em Vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º 8º, n.º l do EFC. // Pelo exposto, procedemos à correcção no montante de € 85,96 (conforme anexo n. º 4).
B) Outras Operações de Crédito (“I Selo s/Cr já liquidado")
Relativamente a estas operações, o sujeito passivo apesar de referir que tinha liquidado imposto do selo, não exibiu comprovativos da sua liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, nem provou que se encontravam isentas. Refira-se, ainda, que as operações em causa não podiam beneficiar do regime transitório dos n.ºs 2 e 3 do art.º 3º da Lei 150/99, que aprova o novo Código de Imposto do Selo (com a redacção dada pela Lei n.º 176-A/99, de 30 de Dezembro), por se tratarem de novas operações e não de prorrogações de operações em vigor à entrada do novo código. Assim, procedemos à correcção no montante de € 432,00 (conforme anexo n. º 4).
Em conclusão, procedemos à correcção de €517,96 (conforme anexo n. º 4), que corresponde soma de € 85,96 (A) e de €432,00 (B), nos termos do art. º l.º, nº l e art. º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 10.1 da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.2 — Garantias de prazo igual ou superior a l ano
€1.041,76— Art. º l.º, n.º l e artº 5º-h) do CIS conjugado com a verba 10.2 da TGIS
De acordo com o art.º 1.º, n.º l e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 10.2 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estas garantias estão sujeitas à liquidação de imposto do selo à taxa de 0,50%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas operações por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º 27º do RJCAM)
O sujeito passivo considerou que estas operações estavam isentas pelo facto de serem operações com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27º do RJCAM.
Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n. º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. // Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art.º 8º, n.º l do EFC. Assim, procedemos à correcção no montante de € 1.026,80 (conforme anexo n. º 4).
B) Outras Operações de Crédito ("ISelo s/ Cr já liquidado")
Relativamente a estas operações, o sujeito passivo apesar de referir que tinha liquidado imposto do selo, não exibiu comprovativos da sua liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, nem provou que se encontravam isentas. // Refira-se, ainda, que as operações em causa não podiam beneficiar do regime transitório dos 2 e 3 do art. º 3. º da Lei 150/99, que aprova o novo Código de Imposto do Selo- (com a redacção dada pela Lei n.º 176-A/99, de 30 de Dezembro), por se tratarem de novas operações e não de prorrogações>de operações em vigor à entrada do novo código. Assim, procedemos à correcção no montante de € 14,96 (conforme anexo n. º 4). // Em conclusão, procedemos à correcção de € 1.041,76 (conforme anexo n.º 4), que corresponde à soma de € 1.026,80 (A) e de € 14,96 (B), nos termos do art.º 1º, n.º I e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 10.2 da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.3 — Garantias sem prazo ou de prazo igual ou superior a 5 anos
€33,69— Art. º 1º, n. º l e artº 5º- h) do CIS conjugado com a verba 10.3 da TGIS
De acordo com o art.º 1.0, n.º I e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 10.3a Tabela Geral anexa ao referido Código, estas garantias estão sujeitas à liquidação de imposto do selo à taxa de 0,60%. // O sujeito passivo, no entanto, considerou que estas operações estavam isentas pelo facto de serem operações com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27º do RJCAM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n. º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme artº 8º, n.º l do EFC. // Assim, procedemos à correcção de €33,69 (conforme anexo n.º 4), nos termos do art.º 1º, n.º l e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 10.3 da Tabela anexa ao referido Código. // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.4 — Crédito de prazo inferior a l ano
€140,30— artº l, n.º l e art. º 5. º - g) do CIS, conjugado com a verba 17.1.1 da TGIS
De acordo com o art.º 1.º, n.º l e art.º 5.º, alínea g) do Código do Imposto do Selo (cor a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.1.1 ia Tabela Geral anexa ao referido Código, estes créditos estão sujeitos à liquidação de imposto do selo à taxa de 0,04%, por cada mês ou fracção. // O sujeito passivo, no entanto, considerou que estas operações estavam isentas pelo facto de serem operações com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art.º 27. º do RJCAM. // Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a lei n. º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em Vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer beneficias fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º 8º, n.º l do EFC. // Pelo exposto, procedemos ã correcção de € 140,30 (conforme anexo n. º 4), nos termos do art. º 1º, n.º l e art. º 5º, alínea g) do CIS conjugado com a verba 17.1.1. da Tabela anexa ao referido Código. // Ainda assim, manteve-se a isenção para as operações onde, independentemente do art.º 27.º do RJCAM, a CCAM comprovou que foram efectuadas com entidades isentas ao abrigo do art.º 6.º do Código do Imposto do Selo (CIS). // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III -2.5 — Crédito de prazo igual ou superior a l ano
€3.435,56 — art. º l º, n. º l e art. º 5. º - g) do CIS conjugado com a verba 17.1.2 da TGIS
De acordo com o art.º 1º, n.º l e art. º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo (c4 a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.1.da Tabela Geral anexa ao referido Código, estes créditos estão sujeitos á liquidação de imposto do selo à taxa de 0,50%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas operações por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) As operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art.º 27.º do RJCAM)
O sujeito passivo considerou que estas operações estavam isentas pelo facto de serem operações com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art.º 27.º do PUC AM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n. º 275, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20. º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer beneficias fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º 8. º, n. º l do EFC. Assim, procedemos à correcção no montante de €315,85 (conforme anexo n. º 4).
B) Outras Operações de Crédito ("I Selo s/ Cr já liquidado ")
Relativamente a estas operações, o sujeito passivo apesar de referir que tinha liquidado imposto do selo, não exibiu comprovativos da sua liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, nem provou que se encontravam Isentas. // Refira-se, ainda, que as operações em causa não podiam beneficiar do regime transitário dos n. "s 2 e 3 do art.º 3º da Lei 150/99, que aprova o novo Código de Imposto do Selo (com a redacção dada pela Lei n.º 176-A/99, de 30 de Dezembro), por se tratarem de novas operações e não de prorrogações de operações em vigor à entrada do novo código. Assim, procedemos à correcção no montante de €3.119,71 (conforme anexo n. º 4). // Em conclusão, procedemos à correcção de € 3.435,56 (conforme anexo n. º 4), que resulta da soma de € 315,85 (A) e de € 3.119,71 (B), nos termos do art.º 1º, n.º l e art.º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.1.2 da Tabela anexa ao referido Código. // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.6 — Crédito de prazo igual ou superior a 5 anos
€14496173— artº 1º, n.º l e artº 5º - g) do CIS conjugado com a verba 17.1.3 da TGIS
De acordo com o artº 1º, n.º l e art. º. 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n. º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.1.3 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estes créditos estão sujeitos à liquidação de imposto do selo à taxa de 0,60%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas operações por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º 27º do RJCAM)
A CCAM - Sotavento considerou as operações isentas, pelo facto de serem efectuadas com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27. º do RJCAM. // Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n. º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo Imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por Legislação publicada anteriormente. // Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art.º 8º, n.º l do EFC. Assim, procedemos à correcção de € 11.433,33 (conforme anexo n. º 4).
B) Operações relacionadas com créditos à habitação
O sujeito passivo considerou estas operações isentas ao abrigo do art. º 6º, n. º l, alínea 1) do CIS (em 2004, corresponde ao art. º 70, n. º l, alínea 1) do CIS). No entanto, este artigo isenta apenas os juros relacionados com os créditos à habitação e não os respectivos créditos. Pelo que procedemos à correcção de €3.063,40 (conforme anexo n.º 4). // Em conclusão, procedemos à correcção de € 14.496,73 (conforme anexo n.º 4) que resulta da soma de € 11.433,33 (A) e €3.063,40 (B), nos termos do art. º l.º, nº l e art. º 5. º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.1.3 da Tabela anexa ao referido Código. // A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.7— Crédito utilizado sob a forma de conta corrente
€6.837,69—Art. º lº, n.º l e art.º 5. º-g) do CIS conjugado com a verba 111.4 da TGIS
De acordo com o art. º lº, n. º l e art. º 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n. º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.1.4 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estes créditos estão sujeitos à liquidação de imposto selo à taxa de 0,04%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas operações por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações com entidades isentas ao abrigo do art. º 5.º do CIS (artº 6." na redacção de 2004)
A CCAM - Sotavento não liquidou imposto do selo relativamente as entidades subjectivamente isentas. No entanto, para algumas dessas operações não comprovou os pressupostos que permitiam a essas entidades estarem ao abrigo da isenção do art.º 6.º do CIS. Assim, procedemos à correcção no valor de € 7,68 (conforme anexa n. º 4).
B) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º 27º do RJCAM)
A CCAM - Sotavento considerou as operações isentas, pelo facto de serem efectuadas com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27.º do RJCAM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n.º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20. º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º 8º, n.º l do EFC. // Pelo exposto, procedemos à correcção de € 6.719,79 (conforme anexo n.º 4). Ainda assim, manteve-se a isenção para as operações onde, independentemente do art.º 279 do RJCAM, a CCAM comprovou que foram efectuadas com entidades isentas ao abrigo do art. º 6.º do código do Imposto do Selo.
C) Operações com Contas Correntes Caucionadas ("ccc-cap útil vencido ")
Relativamente a oito operações de crédito, concedido sob a forma de conta corrente caucionada, que se encontravam em situação de incumprimento (crédito vencido), o sujeito passivo não liquidou imposto, decorrente do entendimento vertido na Comunicação Interna com a ref." DAJC/795/P8, de 08/09/2004, elaborado pelo Departamento de Assistência Jurídica Contencioso da Caixa Central, por considerar que: // "4. Assim sendo, na prossecução de uma operação de crédito, caso não haja uma prorrogação do respectivo prazo, ou eventualmente, uma renegociação susceptível de produzir uma nova operação, não haverá lugar a liquidação adicional de qualquer imposto. // 5. O vencimento de um crédito cujo devedor se mostre incapaz de satisfazer a obrigação parece não configurar o nascimento de uma nova obrigação, nem a prorrogação da anterior ... // 7. Caso o crédito venha a ser recuperado, parece-nos que não haverá lugar a qualquer liquidação da verba 17 da TGIS, pelo período correspondente àquele em que o crédito esteve em contencioso ou incobrável, visto que não estamos perante uma utilização nem prorrogação do prazo da operação em causa. // 8. Finalmente, salientamos que o mecanismo da liquidação associado à verba 17 corrobora o entendimento expresso no n.º anterior. Com efeito, encontrando-se o crédito em situação de incumprimento, não é possível, no momento do seu vencimento, prever o tempo que decorre até ao respectivo reembolso. Ora como a aplicação da taxa está dependente do período de utilização, julgamos não haver condições para a sua liquidação. " // Não pode a Administração Fiscal concordar com tal entendimento pelas razões que a seguir se enunciam:
Os argumentos expostos nos pontos 4, 5 e 7 da citada Comunicação Interna não são razões bastantes para não se proceder à tributação destas operações em sede de Imposto do Selo. Conforme se retira do Preâmbulo ao Código do Imposto do Selo, designadamente do seu parágrafo 5. º, Verificou-se uma alteração da filosofia de tributação do crédito, que passou a recair sobre a sua utilização e já não sobre a celebração do respectivo negócio jurídico de concessão". // Com isto pretendeu-se afastar de uma tributação dependente de contratos (e prorrogações), mas que incide única e exclusivamente sobre o facto da utilização efectiva do crédito. A reforço do entendimento da Administração Fiscal refira-se o disposto na verba 17.1 da TGIS, "Pela utilização de crédito sobre o respectivo valor em função do prazo. ". // Por outro lado, o facto do cliente não ter procedido a amortização, na data de vencimento do saldo em utilização da conta corrente caucionada, tem, por consequência, a manutenção de uma utilização de um crédito, que persiste enquanto não ocorrer a regularização da divida, conforme se depreende das disciplina descrita na verba 17.1.4. da TGIS, pelo que deve ser objecto de tributação, nos termos do n.º l do art. º 1º do CIS conjugado com a verba mencionada. // Acresce que as instituições financeiras continuam a cobrar ou liquidar juros sobre os créditos vencidos, procedendo à sua recuperação no momento em que o cliente, que se encontra em incumprimento, proceda à regularização das suas dívidas. // Ora, tendo em conta que "... o juro é a remuneração que deve ser paga, pelo beneficiário do crédito, ao credor pelo serviço que este lhe presta, quando lhe permite o uso de uma soma de dinheiro durante determinado período " e que, conforme o disposto no n.º 2 do art. º 5º do DL n. º 344/78, de 17 de Novembro, "Os juros relativos às operações de abertura de crédito, empréstimos em conta corrente ou outras de natureza similar serão calculados em função dos períodos e montantes de utilização efectiva dos fundos pelo beneficiário, facilmente se depreende que, para as operações de contas correntes (vencidas), se está perante uma utilização de crédito que deve ser sujeita a tributação nos termos do n. º l do art. º 1º e alínea g) do art. º 5. º do CIS conjugado com a verba 17.1 da TGIS.
Quanto ao exposto no ponto 8, não podemos deixar de discordar do entendimento da Caixa Central, uma vez que a verba 17.1.4. tem aplicação directa aos casos em apreço, conforme decorre da sua redacção, pois visa tributar "Crédito utilizado sob a forma de conta corrente, descoberto bancário ou qualquer outra forma em que o prazo de utilização não seja determinado ou determinável, sendo, deste modo, possível proceder à sua liquidação ou quantificação numa base mensal. // Por fim, a seguir o entendimento da Caixa Central, estaríamos a introduzir e aceitar um efeito perverso, pois passava-se a premiar, através da não cobrança de imposto do selo, os clientes que têm uma postura de incumprimento em detrimento daqueles que assumem as suas responsabilidades. // De salientar que esta não sujeição a imposto, por parte do sujeito passivo, só se tornou efectiva partir de Novembro de 2004, já que nos meses anteriores, a CCAM-Sotavento liquidou imposto Selo sobre estas operações, ao abrigo da verba 17.1.4 da TGIS. // Deste modo, procedemos à correcção de €110,22 (conforme anexo n. º 4).
Em conclusão, procedemos à correcção de € 6.837,69 (conforme anexo n. º 4) que resulta da soma de €7,68 (A), com €6.719,79 (B) e € 110,22 (C), nos termos do art.º 1º, n.º l e artº 5º, alínea g) do Código do Imposto do Selo conjugado com a Verba 17.1.4 da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III-2.8 —Juros
€25.670,94— art. º l º, n. º l e artº 5.º-h) do CIS conjugado com a verba 17.2.1 da TGIS
De acordo com o art.º L", n.º l e art.º. 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a Verba 17.2.1 da Tabela Geral anexa ao referido Código, os juros estão sujeitos à liquidação de imposto do selo à taxa de 4%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estes juros por considerá-los isentos de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações com entidades ao abrigo do art. º 5.º do CIS (art.º 6.º na redacção de 2004)
A CCAM-Sotavento não liquidou imposto do selo relativamente às entidades subjectivamente isentas. No entanto, para algumas dessas operações não comprovou os pressupostos que permitiam a essas entidades estarem ao abrigo da isenção do art. º 6. º do CIS. Assim, procedemos à correcção no Valor de € 83,62 (conforme anexo n. º 4).
B) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º. 27º do RJCAM)
A CCAM-Sotavento considerou as operações isentas, pelo facto de serem efectuadas com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27.º do RJCAM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n.º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º 8. º, n.º l do EFC. // Pelo exposto, procedemos à correcção de € 25.587,32 (conforme anexo n.º 4). Ainda, assim, manteve-se a isenção para as operações onde, independentemente do art.º 27.º do RJCAM, a CCAM comprovou que foram efectuadas com entidades isentas ao abrigo do art.º 6.º do Código do Imposto do Selo ou que eram juros relacionados com empréstimos à habitação isentos nos termos do art.º 7º, n.º l, alínea 1) do mesmo diploma.
Em conclusão, procedemos à correcção de € 25.670,94 (conforme anexo n.º 4), que resulta da soma de €83,62 (A) e de €2'5.587,32 (B), nos termos do art.º 1º, n.º l e art.º 5.º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.1. da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito do ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.9 — Comissões por garantias prestadas
€209,17—Art. º l º, n. º l e artº 5. º- h) do CIS conjugado com a verba 17.23 da TGIS
De acordo com o art.º 1.º, n.º l e art.º 5.º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.2.3 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estas comissões estão sujeitas à liquidação de Imposto do Selo à taxa de 3%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas comissões por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações isentas: com entidades ao abrigo do Art. º 5.º do CIS (art. º 6º na redacção de 2004)
A CCAM-Sotavento não liquidou imposto do selo relativamente às entidades subjectivamente isentas. No entanto, para algumas dessas operações não comprovou os pressupostos que permitiam a essas entidades estarem ao abrigo da isenção do art.º 6.º do CIS. Assim, procedemos à correcção no valor de 38,86 (conforme anexo n. º 4).
B) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º. 27º do RJCAM)
A CCAM-Sotavento considerou as operações isentas, pelo facto de serem efectuadas com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no artº 27.º do RJCAM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n.º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto.
Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. // Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art.º 8º, n.º l do EFC. Assim, procedemos à correcção de € 164,24 (conforme anexo n. º 4).
C) Outras Operações de crédito ("ISelo s/ Cr já liquidado ")
Relativamente a estas operações, o sujeito passivo apesar de referir que tinha liquidado imposto do selo, não exibiu comprovativos da sua liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, nem provou que se encontravam isentas. Acrescente-se também, que este motivo de isenção não tem aplicabilidade no Imposto do Selo incidente sobre comissões por garantias prestadas. Assim, procedemos à correcção no montante de € 6,07 (conforme anexo n. º 4).
Em conclusão, procedemos à correcção de € 209,17 (conforme anexo n. º 4), que resulta da soma de € 38,86 (A), com € 164,24 (B) e € 6,07 (C), nos termos do art.º 1º, n.º l e art.º 5.º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.3. da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
III- 2.10 — Outras comissões e contraprestações por serviços financeiros
€ 1.189,74—Art. º l º, n. º l e art. º5. º- h) do CIS conjugado com averba 17.2.4 da TGIS
De acordo com o art.º 1º, n.º l e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo (Com a redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a verba 17.2.4 da Tabela Geral anexa ao referido Código, estas comissões estão sujeitas à liquidação de Imposto do Selo à taxa de 4%. // O sujeito passivo, no entanto, não tributou estas comissões por considerá-las isentas de acordo com os motivos de isenção que a seguir se discriminam:
A) Operações com entidades ao abrigo do art. º 5.º do CIS (art. º 6. º na redacção de 2004)
A CCAM-Sotavento não liquidou imposto do selo relativamente às entidades subjectivamente isentas. No entanto, para algumas dessas operações não comprovou os pressupostos que permitiam a essas entidades estarem ao abrigo da isenção do art. º 6.º do CIS. Assim, procedemos à correcção no valor de € 109,22 (conforme anexo n. º 4).
B) Operações relacionadas com créditos à habitação
A CCAM considerou-as isentas ao abrigo do art. º 6º, nºl, alínea 1) do CIS, correspondente ao art.º. 7º, n. º l, alínea 1) do CIS, na redacção em vigor em 2004. Mas a isenção consagrada no art.º 7º, n. º l, alínea 1) do CIS respeita apenas a juros dos créditos à habitação e não a outros encargos (outras comissões e contraprestações por serviços financeiros) relacionados com os respectivos créditos. Assim, procedemos à correcção de €246,80 (conforme anexo n. º 4).
C) Outras Operações de crédito ("ISelo s/ Cr já liquidado ")
Relativamente a estas operações, o sujeito passivo apesar de referir que tinha liquidado imposto do selo, não exibiu comprovativos da sua liquidação e respectiva entrega nos cofres do Estado, nem provou que se encontravam isentas. Acrescente-se também, que este motivo de isenção não tem aplicabilidade ao Imposto do Selo incidente sobre outras comissões e contraprestações por serviços financeiros. Assim, procedemos à correcção no montante de € 6,00 (conforme anexo n.º4).
D) Operações de crédito agrícola efectuadas com sócios (art. º 27º do RJCAM)
A CCAM-Sotavento considerou as operações isentas, pelo facto de serem efectuadas com sócios e a finalidade destas operações estarem enquadradas no art. º 27.º do RJCAM. Isto é, por serem operações de crédito agrícola mútuo, estariam isentas de acordo com a Lei n.º 215, de 30 de Junho de 1914 (reiterado pelo DL 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, que reformula o Regulamento do Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas), pelo que não liquidou o respectivo imposto. // Mas na verdade, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, este operou implicitamente a revogação da legislação anterior, em termos de benefícios fiscais, conforme dispõe o seu art. º 20. º, n. º l, que determina a prevalência deste diploma sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos tributários nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente. Pelo que as operações celebradas pelas cooperativas só se podem considerar isentas de Imposto do Selo se constituírem seu próprio encargo, conforme art. º8.º, n.º I do EFC. // Pelo exposto, procedemos à correcção de € 827,72 (conforme anexo n. º 4). Ainda assim, manteve-se a isenção para as operações onde, independentemente do art. º 27.º do RJCAM a CCAM comprovou que foram efectuadas com entidades isentas ao abrigo do artº 6." do Código do Imposto do Selo. // Em conclusão, procedemos à correcção de € 1.189,74 (conforme anexo n. º 4) que resulta da soma de € 109,22 (A), de €246,80 (B), de €6,00 (C) e de €827,72 (D), nos termos do art.º1.º, n.º l e art.º 5º, alínea h) do Código do Imposto do Selo conjugado com a verba 17.2.4 da Tabela anexa ao referido Código.
A correcção manteve-se após o sujeito passivo ter exercido o direito de audição (cfr. descrito no ponto IX. 2 do presente Relatório de Inspecção).
(...)
IX—Direito de audição
Em face do disposto nos artigos 60º, da Lei Geral Tributária e do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária, aprovados pelos Decretos — Lei n.º 5 398/98, de 17/1 e 413/98, de 31/12, notificou-se o sujeito passivo, em 2007/12/13, para exercer, no prazo de 15 dias, o direito de audição sobre o Projecto de Relatório de Conclusões da acção inspectiva em apreço.
Passemos agora, à análise pormenorizada da argumentação apresentada pelo contribuinte face às correcções propostas no capítulo III do projecto de relatório.
IX- 2— Imposto do Selo (IS)
€53.573,54— Art.º 1.º e art.º 5.º do C1S (coma redacção do Decreto-Lei n.º 287/2003, de 12 de Novembro) conjugado com a TGIS
As correcções propostas no Projecto de Relatório de Conclusões, derivam da Administração Fiscal entender que, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), ocorreu uma revogação implícita da legislação anterior, no caso em apreço, o Decreto-Lei n.º 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, decorrente do disposto no n.º l do art. 20.º do EFC, que determina a prevalência deste diploma ".. .sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos e situações tributárias nele previstos, concedidos por legislação publicada anteriormente à entrada em vigor deste Estatuto. " // Todavia, a CCAM - Sotavento, nos pontos 13.º a 90.º do direito de audição, contestou as correcções inerentes ao Imposto do Selo, invocando os seguintes motivos: // 1. entende que "...o texto legal disposto no n.º l do art. 20.º do EFC ". . .não é de per se suficiente para que considere ter ocorrido uma revogação da legislação anterior... ". - pelo que defende que não ocorreu a mencionada revogação implícita; // 2. conclui que o termo "prevalece" constante da redacção do n.º l do art. 20.º do EFC não se confunde com revogar, significando aquele termo "...que tem prioridade, que deve ser considerado em primeiro lugar, não tendo, consequentemente, revogado em bloco a legislação anterior; //3. não considera "...legítimo concluir que o regime geral previsto no EFC tenha revogado implicitamente um regime especial , entendendo "... que não só tal revogação implícita não ocorreu como também e ainda que o tivesse não lhe seria aplicável" concluindo que o EFC tem uma aplicação de âmbito geral e que o regime especial afasta a aplicação do regime geral; // 4. ". . . nos termos do art.º 9º, n.º 2 do Código Civil não pode ser considerado pelo intérprete o pensamento legislativo que não tenha da letra da lei o mínimo de correspondência verbal, ainda que imperfeitamente expresso. "; // 5. a seguir, alega que existindo uma "Norma Revogatória " no EFC, na qual não consta o Decreto-Lei n. º 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, o legislador não se esqueceu de revogar este diploma; // 6. não considera convincentes as razões que levaram o autor do artigo "O Imposto do Selo no Crédito Agrícola Comum"publicado na Ciência Técnica e Fiscal n.º 415 (páginas 205-243), a concluir que, com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, ocorreu implicitamente a revogação do art. º 238, § l do Decreto n. º 5.219, de 8 de Janeiro de 1919; // 7. a partir do ponto 59 do direito de audição, o sujeito passivo vem contestar as correcções em sede de Imposto do Selo, insertas no projecto de relatório, sob a designação "Outras operações de credito (I selo s/Cr já liquidado) ", por considerar que a DGCI tem ao seu dispor os meios ou elementos suficientes para comprovar da liquidação de Imposto do Selo sobre cada operação de crédito; // 8. a partir do ponto 72 do direito de audição, veio protestar contra a correcção do imposto do Selo referente às operações relacionadas com o crédito à habitação... "alertando que "... a isenção em causa, e nos termos em que foi considerada sela requerente, tinham pleno cabimento na alínea j), n.º l do art.º 7º do CIS na medida em que "... resultavam de mudança de instituição de crédito.” //9. por fim, do ponto 79 ao ponto 90 do direito de audição, contesta a correcção denominada de Operações com Contas Correntes Caucionadas ("ccc-cap útil vencido"), por considerar "... abusivo afirmar-se que o facto de o cliente não ter cumprido as suas obrigações tal representaria a manutenção de uma utilização de crédito que persiste enquanto não ocorrer 'a regularização da dívida sendo indiferente para a DGCI'... que a requerente tenha os seus clientes incumpridores em tribunal (contencioso) ou que o crédito se tenha tornado incobrável" Considera que a requerente seria "... lesada com o incumprimento dos seus clientes faltosos e ainda seria passível de tributação por uma situação a que não deu causa , acrescendo a tudo isto, a tradicional demora dos tribunais, viria a suportar uma tributação por longo período sem saber se e quando a iria recuperar.
Quanto ao disposto nos pontos l a 6 do presente titulo, existe um estudo elaborado pelo Centro de Estudos Fiscais, bem como, os pareceres n.º 56/2004 e n,º 82/05 da mesma entidade (que são do conhecimento da CCAM - Sotavento, conforme Circular DIR/75/2006, de 15 de Fevereiro de 2006, emitida pela Caixa Central) e que divergem da posição defendida pelo sujeito passivo sobre a temática em apreço.
Designadamente, o Parecer n. º 82/05, que se baseia no já referido estudo sobre a questão da isenção do Imposto do Selo no Crédito Agrícola Mútuo, e do qual se transcrevem as conclusões:
"1.) O artigo 8º, n.º l do Estatuto Fiscal Cooperativo, isenta as cooperativas do imposto do selo sobre os livros de escrituração e demais documentos e papéis, bem como nos actos preparatórios e nos necessários á constituição, dissolução e liquidação, e ainda nos títulos de capital, títulos investimento, obrigações ou outros títulos que emitirem, e nos contratos que celebrarem quando o selo constitua seu encargo.
2.) O art. º 20º, n. º 1, do Estatuto Fiscal Cooperativo determina que o nele disposto prevalece sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos e situações tributárias nele previstos concedidos por legislação publicada anteriormente á sua entrada em vigor.
3.) A Concessão de crédito pelas Caixas de Crédito Agrícola Mútuo a que se refere o art. 238º, §1, do Decreto n.º 5.219, de 8 de Janeiro de 1919, constitui um "facto" ou "situação" que se compreende entre os que são previstos no art. 8º, n. º l, do Estatuto Fiscal Cooperativo.
4.) Deve, por isso, considerar-se que a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo operou implicitamente a revogação do art. º 238º, §1, do Decreto n. º 5.279, de 8 de Janeiro de 1919, só valendo doravante a isenção de imposto do selo nos contratos celebrados pelas Caixas de Crédito Agrícola Mútuo quando este constitua seu próprio encargo.
5.) A falta de liquidação do imposto de selo incidente sobre estes contratos determina a responsabilização do sujeito passivo nos termos gerais do Código do Imposto do Selo, da Lei Geral Tributária, do Código do Procedimento e Processo Tributário e do Regime Geral das Infracções Tributárias."
Refira-se, também, as anotações ao n.º l do artigo 20º (Disposições Transitórias) do EFC, "A legislação anterior, ainda que mais favorável, fica prejudicada pela entrada em vigor do EFC,... " e ao n.º l do artigo 21º (Norma Revogatória) do mesmo Estatuto, "A revogação expressa dos vários diplomas, que estabeleciam benefícios fiscais para as cooperativas, não afasta os efeitos da revogação tácita, atendendo a que o legislador, no artigo 20º, n. º l, deixou claro: "O disposto no presente Estatuto prevalece sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos e situações tributárias nele previstos ".
Em consequência, a posição a assumir não pode ser outra que não seja a da não isenção das operações em causa por não constituírem encargo do sujeito passivo, pelo que se mantêm as correcções inicialmente propostas.
Já quanto ao aludido pelo sujeito passivo no ponto 7 do presente título ("Outras operações de crédito (Iselo s/Cr já liquidado") evidencia que o sujeito passivo ou o ilustre mandatário demonstra falta de conhecimento quanto ao conteúdo de uma guia de pagamento.
A concepção das guias não permite discriminar os valores de imposto do selo, entregues nos cofres do Estado, por operação de crédito nem por tipo de operação de crédito, mas somente por cada verba da TGIS (anexa ao CIS).
Adicionalmente, atendendo ao disposto no art. º 44. º do CIS (Prazo e local de pagamento), os valores entregues resultam do apuramento efectuado numa base mensal, de acordo com os saldos evidenciados na contabilidade, pelo que em hipótese alguma a Administração Tributária tem ao seu dispor os meios ou informação que lhe permitam validar a liquidação do Imposto do Selo, entregue nos cofres do Estado, relativo a cada operação de crédito.
Pelo atrás exposto, resulta que os argumentos aduzidos pelo sujeito passivo são completamente descabidos da realidade, demonstrando falta de conhecimento da informação inserta nas guias de pagamento.
No que se refere ao exposto pelo contribuinte no ponto 8 do presente título, designadamente das correcções em Imposto do Selo sobre Operações relacionadas com créditos à habitação, muito embora, o sujeito passivo em sede de direito de audição alegue que aquelas operações se referem a operações de crédito à habitação em que ocorreu mudança de instituição de crédito (ponto 75 do direito de audição), encontrando-se a coberto da isenção prevista na alínea j) do n.º l do art.º 7.º do CÍS, o sujeito passivo não fez prova nem carreou para o processo quaisquer elementos adicionais que comprovassem esses factos.
Refira-se ainda que, no decorrer do procedimento inspectivo, foi o sujeito passivo notificado, em 2007-10-17, no sentido de esclarecer o motivo de isenção para cada uma das verbas da TGIS identificadas (ponto 2.1.2. da notificação).
Em resposta, elaborada a 2007-11-15, com a referência 101/AI/2007, o sujeito passivo não exibiu suportes documentais que comprovassem que as operações de crédito de habitação em crise decorriam de transferência de Outras Instituições Bancárias, nem tão pouco nos informou desse facto.
Acrescente-se ainda que, nos mapas ZRDZZ388, facultados pelo sujeito passivo, que suportaram as correcções propostas em sede de Imposto do Selo para a verba 17.1.3. da TGIS anexa ao CIS (crédito de prazo igual ou superior a 5 anos), é sempre indicado como motivo de isenção a alínea l) do n.º l do art. º 6. º do CIS e não a alínea j), como agora vem indicar.
Assim, não tendo o sujeito passivo carreado para o processo (em sede do procedimento inspectivo e em sede de direito de audição) elementos adicionais que pudessem comprovar os factos descritos, não se atende a pretensão do sujeito passivo.
Quanto ao ponto 9 do presente título, que versa sobre Operações com Contas Correntes Caucionadas ("ccc-cap útil vencido "), apesar de toda a argumentação aduzida pelo sujeito passivo, este não conseguiu demonstrar que, para os casos em apreço, deixou de ocorrer uma efectiva utilização de crédito, pelo que, atento o disposto no corpo da verba 17.1.4. da TGIS anexa ao CIS, aquela utilização deve ser sujeita a Imposto do Selo, nos termos do n.º l do art.º 1º do CIS.
A reforçar tal ideia, e conforme já mencionado no ponto 111.2.7. do projecto de relatório, constatamos que as entidades bancárias procedem à cobrança de juros para os clientes que se encontram em incumprimento. Ora tal cobrança tem necessariamente subjacente uma utilização de crédito, que deve ser objecto de tributação.
Por tudo o explanado, somos de manter as correcções inicialmente propostas, não se atendendo a pretensão do sujeito passivo.
IX- 2.1 — Garantias de prazo inferior a l ano
€517,96 —Art. º 1º, n.º l e art.º 5º-h) do CIS conjugado com a verba 10. l da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
IX- 2.2 — Garantias de prazo igual ou superior a l ano
€ L041,76—Art. º lº, n.ºl e artº 5. º- h) do CIS conjugado com a verba 10.2 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III -2.3 — Garantias sem prazo ou de prazo igual ou superior a 5 anos
€33,69— Art.º 1º, n.º l e artº5º - h) do CIS conjugado com a verba 10.3 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III- 2.4 — Crédito de prazo inferior a l ano
€140,30— Art. º 1. º, n.º l e art. º 5º- g) do CIS, conjugado com a verba 17.1.1 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III- 2.5 — Crédito de prazo igual ou superior a l ano
€3.435,56— Art. º 1.º, n. º l e artº 5º- g) do CIS conjugado com a verba 17.1.2 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto
IX—2 do presente Relatório de Inspecção.
Ill- 2.6 — Crédito de prazo igual ou superior a 5 anos
€ 14.496,73—Art.º l º, n. º l e art. º5. º-g) do CIS conjugado com a verba 17.1.3 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III- 2.7— Crédito utilizado sob a forma de conta corrente
€6.83 7,69— Art. º l º, n. º l e artº 5. º - g) do CIS conjugado com a verba 17.1.4 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III-2.8 —Juros
€25.670,94—Art. º l º, n. º l e art. º5. º- h)do CIS conjugado com a verba 17.2.1 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX —2 do presente Relatório de Inspecção.
III-2.9 — Comissões por garantias prestadas
€209,17 — Art. º 1. º, n. º l e art. º 5º- h)do CIS conjugado com a verba 17.23 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX
— 2 do presente Relatório de Inspecção.
III- 2.10 — Outras comissões e contraprestações por serviços financeiros
€ 1.189,74—Art.ºl.º, n.º l e art.º5º- h)do CIS conjugado com a verba 17.24 da TGIS
Mantém-se a correcção inserta no Projecto de Relatório, pelos argumentos aduzidos no ponto IX
— 2 do presente Relatório de Inspecção.
Direcção de Serviços de Inspecção Tributária, 4 de Janeiro de 2008.»
D) — Sobre o relatório a que se refere a alínea anterior recaiu o parecer de fls. 52 do processo administrativo apenso:
«Confirmo o teor do presente relatório de 1. T. DSIT, 2008-01-04»
E) — Sobre o relatório de inspecção e parecer a que se referem as antecedentes alíneas recaiu o seguinte despacho- (fls. 52 do processo administrativo apenso):
«l. Concordo.
2. Remeta-se cópia ao SP notificando-o das correcções efectuadas.
DSIT 2008-02-04»
F) — Em 31/01/2008, a Administração Fiscal emitiu a demonstração da compensação 2008 109103, cfr. fls. 137 do processo administrativo apenso.
G) — O prazo para pagamento voluntário terminou 24/10/2007.
H) — A Impugnante foi notificada da liquidação impugnada por carta registada expedida em 12/03/2008, cfr. fls. 137 do processo administrativo apenso.
I) — A petição inicial foi apresentada em 01/04/2008, cfr. fls. 41.X Em sede de fundamentação da decisão da matéria de facto consignou-se: «Todos os factos têm por base probatória os documentos referidos em cada ponto, o processo administrativo apenso e o acordo das partes. // Factos não provados // Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou».X Ao abrigo do artigo 712.º/1) /a) do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
J) Do mapa de apuramento do imposto devido//«anexo 4 ao RIT//”Controlo de actos e operações isentos de Imposto de selo”» constam por cada mês do ano de 2004, os itens discriminados seguintes: «Período//Designação//Verbas//Operações//Motivo da isenção», «S. Passivo//Valores isentos(I)//Valores isentos(II)//Valores tributáveis//Taxa ISelo//Imposto apurado» - fls. 122/134, do PAT.
K) Da legenda consta, designadamente, o seguinte: «(I) Estes valores constam do Mapa ZRDZZ388, do sujeito passivo que inclui valores mensais do apuramento do imposto de selo. // (II) O valor isento foi validado pela DGCI tendo em conta os mapas explicativos remetidos pelo sujeito passivo. // (III) Correspondência artigos do CIS usados pelo SP, com o CIS de 2004 – art.º 5.º= art.º 6.º; art.º 6.º/j)= art.º 7.º/1/j); art.º 6.º/i)= art.º 7.º/1/i).
L) Da demonstração de compensação de 31.01.2008, constam os elementos seguintes: «período de tributação – 01.01.2004 a 31.12.2004; imposto em dívida – €53.573,54; juros compensatórios - €7.218,83 – fls. 137 do PAT.
M) Da demonstração/nota de liquidação do imposto de selo n.º 2008 00000109103, consta o seguinte: ano a que respeita o imposto: 2004 // facto sujeito a imposto – garantias das obrigações – período a que respeita o imposto (…) // – imposto - €1.593,41 // facto sujeito a imposto - Operações financeiras – período a que respeita o imposto (…) // - imposto - €51.980,13» - fls. 51.
N) No que respeita aos juros compensatórios, consta da referida demonstração de liquidação, discriminado por cada liquidação, o seguinte: Liquidação nº // valor base // data do início // data do fim // duração // taxa (%), valor – fls. 51.
O) A nota de liquidação do imposto e juros compensatórios foi notificada à impugnante.X 2.2. Direito
2.2.1. Vem interposto recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 82/122 que julgou improcedente a impugnação da liquidação de Imposto de Selo/IS e juros compensatórios, no valor de €60.792,37, referente ao ano de 2004.
Para julgar improcedente a impugnação, a sentença sob escrutínio apreciou as questões suscitadas relativas à falta de fundamentação da liquidação do imposto e dos juros compensatórios, referente à falta de requisitos da notificação do acto tributário, no que respeita ao erro de direito no que se reporta ao regime de isenção fiscal aplicável e quanto à fundada dívida sobre a existência do facto tributário.
No que respeita, concretamente, ao alegado erro de direito, consignou-se: «(…) a isenção do Imposto do Selo, em face da prevalência concedida pelo artigo 20.º/1, do EFC só poder ser a que resulta do filtro que constitui o artigo 8.º do referido EFC: as cooperativas de crédito agrícola são isentas de imposto de selo quando o selo constitua seu encargo. // Porque se concorda inteiramente com este enquadramento jurídico da questão da revogação do Decreto-Lei n.º 5219, de 1919, pelo Estatuto Fiscal Cooperativo, aprovado pela Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro, em matéria de isenções de IS, improcedem as conclusões em apreço».
2.2.2. Da invocada nulidade da sentença recorrida [conclusões I) a VII)]
A recorrente censura a sentença sob escrutínio, porquanto, defende, a mesma «não faz qualquer análise crítica dos factos provados e dos factos não provados, nem faz qualquer exame crítico das provas apresentadas, limitando-se a transcrever o Acórdão do TCAS, mencionado»; mais aduz que o tribunal não se pronunciou relativamente à fundamentação do acto, designadamente ao facto da impugnante alegar que o acto de liquidação refere apenas “Operações financeiras” e “Garantias de Obrigações”, sem identificar que operações financeiras e que garantias de obrigações foram contraídas pela recorrente.
Conclui, sustentando que a sentença recorrida é nula com fundamento em vício de omissão de pronúncia, nos termos do artigo 668.º/b), do CPC.
A omissão de pronúncia sobre questões de que devesse tomar conhecimento é fundamento da nulidade da sentença (artigo 668.º/1/d), CPC). «O conceito de questões abrange tudo quanto diga respeito à concludência ou inconcludência das excepções e da causa de pedir e às controvérsias que as partes sobre elas suscitem» Jorge Lopes Sousa, CPPT Anotado, 6.º Ed., vol. II, p. 363..
No caso em exame, compulsados os autos, verifica-se que a sentença recorrida apreciou todos os fundamentos da impugnação, a saber: i) a alegada falta de fundamentação do acto tributário; ii) a falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios; ii) a falta de requisitos da notificação do mesmo; iii) o alegado erro de direito; iv) a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário.
A recorrente não logra substantivar as questões jurídicas que no caso apreço não mereceram por parte da sentença recorria uma pronúncia expressa. No que se reporta às diferentes operações financeiras objecto de tributação e da consequente liquidação adicional de Imposto de Selo/IS, as mesmas foram identificadas no probatório da sentença e as questões suscitadas foram apreciadas na fundamentação jurídica.
No que respeita à alegada falta de fundamentação da decisão da matéria de facto de referir como segue.
O cerne da presente impugnação prende-se com a discordância da impugnante em relação à posição assumida pela AT, segundo a qual das operações financeiras realizadas pelas cooperativas de crédito agrícola apenas estão isentas de imposto de selo aquelas em que o selo constitua encargo seu. Não tendo a impugnante, seja na p.i., seja nas presentes alegações de recurso, questionado a materialidade fáctica dada como assente.
Compulsados os autos, verifica-se que a sentença sob escrutínio procedeu à análise dos elementos probatórios constantes dos autos, discriminando a matéria de facto provada e a matéria de facto não provada, estribando a sua convicção com base na indicação expressa dos elementos constantes dos autos em que se baseou.
Do exposto resulta sem substância a presente arguição.
Motivo porque se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.3. No que respeita ao erro de julgamento quanto ao vício da falta de fundamentação da liquidação impugnada [conclusões VIII) a XIV)].
A recorrente assaca à sentença sob escrutínio erro de julgamento porquanto a mesma não apreciou como devia o vício de falta de fundamentação que inquina a liquidação impugnada.
Vejamos.
Nos termos do artigo 1.º do Código do Imposto de Selo/CIS/versão conferida pelo Decreto-Lei n.º 287/2003, 12 de Novembro, «o imposto de selo incide sobre todos os actos, contratos, documentos, títulos, livros papéis, e outros factos previstos na Tabela Geral, incluindo as transmissões gratuitas de bens». Nos termos do artigo 2.º/1/b), do CIS, são sujeitos passivos do imposto, entre outros, as «[e]ntidades concedentes do crédito e da garantia ou credoras de juros, prémios, comissões e outras contraprestações». Determina, por seu turno, o artigo 3.º/1, que «[o] imposto constitui encargo dos titulares do interesse económico nas situações referidas no artigo 1.º». «Considera-se titular do interesse económico: «[n]as garantias, as entidades obrigadas à sua apresentação» (art.º 3.º/3/e)); «[n]a concessão do crédito, o utilizador do crédito» (art.º 3.º/3/f)).
No que respeita às garantias, «o imposto é suportado pelas “entidades obrigadas à sua apresentação”, como determina a alínea e), do n.º 3 do artigo 3.º, ou seja, pelas pessoas singulares ou colectivas que solicitam aos garantes a emissão das garantias, e que são delas beneficiárias. // Porém, o sujeito passivo do imposto, ou seja, aquele que normalmente é obrigado a entrega-lo ao Estado são as entidades que concedem as garantias, como estabelece a alínea b), do n.º 1 do artigo 2.º. O imposto apurado é cobrado por essas entidades ao contratante a favor de quem é prestada a garantia, no momento da celebração do contrato, salvo nos casos das apólices de seguros, em que o imposto é cobrado no momento da cobrança dos prémios (alíneas a) e b) do artigo 5.º)» J. M. Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, 2011, p. 380.. No que respeita às aberturas de crédito, dir-se-á que «a utilização do crédito é o acto potestativo do creditado, de transferência para o seu domínio patrimonial de fundos envolvidos, na sequência de um negócio de concessão de crédito. // A existência de um acto ou contrato de concessão, a utilização dos direitos dele emergentes pelo creditado através do acto unilateral deste, consumados na utilização, bem como o decurso do tempo, são os elementos constitutivos do facto tributário» J. M. Fernandes Pires, Lições de Impostos sobre o Património e do Selo, 2011, p. 389.. Por fim, recorde-se que o dever de fundamentação do acto tributário resulta do disposto no artigo 77.º/1 e 2, da LGT. O acto tributário deve conter as razões de facto e de direito que motivaram a decisão, podendo a fundamentação «ser efectuada de forma sumária, devendo sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações de apuramento da matéria tributável e do tributo».
No caso em exame, do probatório resulta que a impugnante no exercício da sua actividade de intermediação financeira realizou actos ou factos enquadrados nas regras de incidência objectiva e subjectiva do imposto; no entanto, por seguir o entendimento de que, nos termos do Regulamento de Crédito e das Instituições Sociais Agrícolas, aprovado pelo Decreto 5.219, de 08 de Janeiro, considerou tratar-se de operações de crédito agrícola mútuo isentas de imposto. Ao invés, a AT considerou que com a entrada em vigor do Estatuto Fiscal Cooperativo, aprovado pela Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro, teve lugar a revogação da legislação anterior, pelo que as operações celebradas pelas referidas instituições só se podem considerar isentas de IS se constituírem seu próprio encargo, conforme o disposto no art.º 8.º/1, do EFC. Acto contínuo, a propósito de cada uma das operações identificadas no relatório da inspecção e discriminadas no probatório, tendo verificado a falta de liquidação de IS, procedeu às correcções consideradas necessárias, através do aditamento da matéria colectável. Do anexo 4 do RIT constam as rubricas por verba da tabela, operações, motivo da isenção, valores isentos, valores tributáveis, taxa de IS e o imposto apurado total. A impugnante, em sede de audição prévia, confrontada com o projecto de relatório com o mesmo conteúdo do relatório definitivo, pugnou pela ilegalidade ou insubsistência das correcções propugnadas; argumentos rebatidos no ponto IX- 2 –do relatório de inspecção.
De todo o exposto resulta que o acto tributário em causa nos autos tem por suporte as correcções determinadas por falta de liquidação do imposto devido, mostrando-se o iter cognoscitivo e valorativo em que repousa a sua justificação acessível a um destinatário médio colocado na posição da impugnante.
Ao decidir no sentido apontado a sentença em análise não merece a censura que lhe é dirigida.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita ao erro de julgamento quanto ao vício da falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios impugnada [conclusões XVI) a XIX)]
A recorrente imputa à sentença em liça erro de julgamento, porquanto, defende, a AT não terá preenchido os pressupostos de que depende ao arbitramento de juros compensatórios.
A sentença em crise considerou que no caso existe fundamentação para a liquidação de juros compensatórios, dando-se assim a conhecer ao contribuinte qual o período em que incidiram os juros, sobre que montante e qual a taxa aplicada.
Vejamos.
Nos termos do artigo 40.º/1, do CIS, «[s]empre que por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação ou a entrega de parte ou da totalidade do imposto devido, acrescerão ao montante do imposto juros compensatórios, de harmonia com o artigo 35.º da LGT». Dispõe, por seu turno, o artigo 35.º/1, da LGT: «[s]ão devidos juros compensatórios quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no âmbito da substituição tributária». Nos termos do n.º 9 do artigo 35.º da LGT, «[a] liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas».
Nos termos do artigo 23.º/1, do CIS, a liquidação do imposto devido competia à impugnante, a qual omitiu a referida operação, com base em entendimento do regime aplicável que se veio verificar não ser o decorrente da lei. Considerando que enquanto sujeito passivo do imposto sobre a impugnante impendia a obrigação de liquidação do IS; que nessa medida lhe é assacável um especial dever de esclarecimento do enquadramento fiscal das operações que efectua; que da omissão de liquidação resultou o retardamento na liquidação do imposto devido, a AT apurou o montante de imposto em falta, o período de referência (o exercício de 2004) e computou os juros compensatórios. Ou seja, no caso em exame, a AT elaborou a demonstração da liquidação donde consta: - o número da liquidação; - o montante sobre o qual incidem os juros; - o período temporal a que respeitam; - o número de dias; - a taxa aplicada; - o valor dos juros (alíneas J) a N).
Em face do exposto, não se apura a apontada falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios.
Ao decidir no sentido apontado a sentença em ema análise não merece a censura que lhe é dirigida.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.5. Quanto ao erro de julgamento no que se refere à alegada falta de elementos da notificação do acto de liquidação em crise (conclusões XX) a XXII)).
A recorrente censura a sentença sob escrutínio por a mesma ter desconsiderado o que invoca ser a falta de elementos da notificação do acto de liquidação em causa.
A sentença rejeitou a presente argumentação aduzindo que sendo a notificação o acto de comunicação da liquidação, a haver algum elemento em falta, o que não se comprova, sempre podia a impugnante lançar mão do mecanismo do artigo 37.º/1, do CPPT, o que não ocorreu.
Da nota de liquidação constava discriminado o imposto em falta, bem como o período correspondente. Os fundamentos da liquidação resultam das correcções constantes do relatório de inspecção. A nota de liquidação de juros compensatórios contem os elementos seguintes: - o número da liquidação; - o montante sobre o qual incidem os juros; - o período temporal a que respeitam; - o número de dias; - a taxa aplicada; - o valor dos juros. A notificação da liquidação impugnada ocorreu por meio de carta registada, comunicada em 12/03/2008.
A recorrente não identifica, como é seu ónus, os elementos da notificação que estariam alegadamente em falta, nem a razão porque tal omissão inquinaria o acto de notificação com o desvalor da nulidade, nem se apura a falta de elemento que possa conduzir a tal sanção (artigo 39.º/11, do CPPT).
Nos termos do artigo 36.º/2, do CPPT, «[a]s notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e o prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências».
Do probatório resulta que os elementos essenciais da liquidação do imposto e dos juros compensatórios foram comunicados à impugnante através da respectiva nota de liquidação.
Motivo porque se afigura ser de improceder a presente linha de argumentação.
Ao decidir no sentido apontado a sentença em análise não merece a censura que lhe é dirigida.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.6. Do alegado erro de julgamento consistente na confirmação da liquidação assente na premissa de que o artigo 238.º,§1.º, do Decreto n.º 5.219, de 8 de Março de 1919, foi revogado pelo artigo 20.º/1, do Estatuto Fiscal Cooperativo, aprovado pela Lei n.º 85/98, de 18 de Dezembro [conclusões XXIII) a XXXIX)].
Na tese da recorrente, o Estatuto Fiscal Cooperativo não contem norma de revogação do regime especial de tributação aplicável à mesma; donde decorre que a isenção do IS, conferida nos termos do disposto no artigo 238.º, §1.º do Decreto n.º 5.219, de 8 de Março de 1919, deve ser mantida, com a consequente anulação da liquidação impugnada, por erro e violação de lei.
Na sentença recorrida consignou-se o seguinte: «O citado artigo 8.º do Estatuto Especial Cooperativo veio regular de modo diferente o benefício fiscal decorrente da isenção do Imposto do Selo às cooperativas de crédito agrícola: as cooperativas são isentas de imposto de selo quando o selo constitua seu encargo. // Por seu turno, o artigo 20.º veio estabelecer, a prevalência do EFC sobre quaisquer benefícios fiscais concedidos por legislação publicada anteriormente à sua entrada em vigor. // Nos termos do artigo 7.º, n.º 3, do Código Civil, a lei geral não revoga a lei especial, excepto se outra for a intenção inequívoca do legislador. // Ora, do teor literal do artigo 20.º, n.º 1, do EFC, resulta inequívoca a intenção do legislador em revogar quaisquer benefícios fiscais concedidos por legislação publicada anteriormente à sua entrada em vigor. // (…) // Assim, a isenção do Imposto de Selo em face da prevalência concedida pelo artigo 20.º, n.º 1, do EFC só pode ser a que a resulta do filtro que constitui o artigo 8.º do referido EFC: as cooperativas de crédito agrícola são isentas de imposto do selo quando o selo constitua encargo seu»
Vejamos.
A norma do artigo 238.º, §1.º do Decreto n.º 5.219, de 8 de Março de 1919, tem o conteúdo seguinte: «As caixas de crédito agrícola mútuo, as operações por elas realizadas para qualquer dos fins abrangidos pelo disposto no artigo 3.º ou de outros que por este regulamento lhes são permitidos, e os títulos que as representem, bem como registos de hipoteca, averbamentos, cancelamentos, certificados, notas e requerimentos respeitantes a empréstimos por elas mutuados a seus sócios, são isentos do pagamento de todas e qualquer contribuição ou imposto».
Por seu turno, o artigo 8.º (“Imposto do selo”), n.º 1º do Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), aprovado pela Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro, estabelece: «[a]s cooperativas são isentas de imposto do selo sobre os livros de escrituração e demais documentos e papéis, bem como nos actos preparatórios e nos necessários à constituição, dissolução e liquidação, e ainda nos títulos de capital, títulos de investimento, obrigações ou outros títulos que emitirem, e nos contratos que celebrarem quando o selo constitua seu encargo». Por sua vez, determina o artigo 20.º/1, do EFC (“Disposições transitórias”), o seguinte: «[o] disposto no presente Estatuto prevalece sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos e situações tributárias nele previstos concedidos por legislação publicada anteriormente à entrada em vigor deste Estatuto».
Nos presentes autos, está em causa a liquidação de imposto de selo nas operações em que a impugnante exerce a sua actividade financeira, seja através da concessão de crédito, seja através da prestação de garantias. Nos termos do artigo 2.º/1/b), do CIS, são sujeitos passivos do imposto, entre outros, as «[e]ntidades concedentes do crédito e da garantia ou credoras de juros, prémios, comissões e outras contraprestações». Determina o artigo 3.º/1, que «[o] imposto constitui encargo dos titulares do interesse económico nas situações referidas no artigo 1.º». «Considera-se titular do interesse económico: «[n]as garantias, as entidades obrigadas à sua apresentação» (art.º 3.º/3/e)); «[n]a concessão do crédito, o utilizador do crédito» (art.º 3.º/3/f)). Donde resulta que a impugnante, como sujeito passivo do imposto, sobre o qual recai o dever de liquidação do mesmo (artigo 23.º/1, do CIS), tem a obrigação de proceder à liquidação e entrega nos cofres do Estado do montante correspondente. Assim, seja pela constituição da garantia, em função do montante garantido (valor tributável) e do período contratual de duração da garantia (taxa a aplicar) (verba 10 da tabela do CIS), seja pela utilização do crédito concedido (verba 17 da tabela do CIS), em que «[a] existência de um acto ou contrato de concessão de crédito, a realização dos direitos dele emergentes pelo creditado através do acto unilateral deste, consumados na utilização, bem como o decurso do tempo, são os elementos constitutivos do facto tributário», é devido IS, cujo dever de liquidação e pagamento recai sobre a impugnante/recorrente. Ainda que o imposto deva ser liquidado e pago pela impugnante, o mesmo é suportado por terceiro, concretamente pelo titular do interesse económico; o qual é, nas garantias, a entidade obrigada à sua apresentação (artigo 3.º/3/e), do CIS), na concessão do crédito, o utilizador do crédito (artigo 3.º/3/f), do CIS). Verifica-se assim a repercussão fiscal do imposto, dado que «o sujeito directamente determinado pela lei para pagar o imposto não é verdadeiramente o titular da riqueza a tributar, mas apenas um sujeito sobre quem é mais fácil executar a cobrança» Diogo Feio, A substituição fiscal e a retenção na fonte: o caso específico dos impostos sobre o rendimento, Coimbra Editora, 2001, p. 93.. «O contribuinte de facto é, então, o sujeito que, apesar de não estar previsto na norma de incidência fiscal, suporta realmente o montante em dívida» Diogo Feio, A substituição fiscal e a retenção na fonte: o caso específico dos impostos sobre o rendimento, Coimbra Editora, 2001, p. 96.. Na repercussão fiscal, «[t]udo se passa apenas entre dois sujeitos privados, com o afastamento do sujeito activo da relação jurídica tributária» Diogo Feio, A substituição fiscal e a retenção na fonte: o caso específico dos impostos sobre o rendimento, Coimbra Editora, 2001, p. 93..
A recorrente é uma entidade integrada na categoria das caixas de crédito agrícola mútuo; estas «são instituições especiais de crédito, sob a forma cooperativa, cujo objecto é o exercício de funções de crédito agrícola em favor dos seus associados, bem como a prática dos demais actos inerentes à actividade bancária» [artigo 1.º dos regime jurídico do crédito agrícola mútuo e das cooperativa de crédito agrícola, aprovado pelo Decreto-Lei n.º 24/91, de 11 de Janeiro].
No âmbito da sua actividade realizou operações financeiras, como sejam a prestação de garantias, a concessão de crédito, sendo que as mesmas constituem factos tributáveis em IS; no entanto, a mesma não é o sujeito beneficiário das operações em causa, não é o titular do interesse económico, pelo que não corresponde ao sujeito contribuinte de facto ou ao sujeito repercutido; ao invés, a impugnante é sujeito passivo na medida em que se desenha como o veículo de comunicação do sacrifício patrimonial sobre aquele que, desde o início, e em circunstâncias normais, deve ser considerado o contribuinte, o sujeito titular da capacidade contributiva, sobre a qual incide o selo, vg., a entrega da garantia como forma de assegurar o cumprimento da dívida; a utilização do crédito concedido.
O regime fiscal das caixas de crédito agrícola decorria do disposto no artigo 238.º, §1.º do Decreto n.º 5.219, de 8 de Março de 1919; entretanto foi publicado o Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC), aprovado pela Lei n.º 85/98, de 16 de Dezembro, o qual estabelece como condição da isenção do IS das caixas de crédito agrícola mútuo nos actos em que intervenham a de que o imposto seja um encargo seu. Mais se consigna neste diploma/artigo 20.º/1 que: «[o] disposto no presente Estatuto prevalece sobre quaisquer benefícios fiscais incidentes sobre factos e situações tributárias nele previstos concedidos por legislação publicada anteriormente à entrada em vigor deste Estatuto». Donde resulta que a determinação da lei nova/LN é no sentido condicionar a concessão da isenção ao requisito de que o imposto seja encargo da cooperativa. A referida condição não pode deixar de ser vista no quadro da interpretação e aplicação estrita das normas que concedem benefícios fiscais, dado que estabelecem uma derrogação aos princípios da legalidade e da generalidade da tributação. O Estatuto Fiscal Cooperativo (EFC) consagra o regime fiscal das cooperativas, como sucede com a impugnante. Trata-se de um regime que enquadra o sector de actividade da sociedade civil, regido por princípios próprios, identificados como os princípios cooperativos. Havendo sucessão de regime legais, sendo que a LN estabelece uma condição de concessão da isenção, a qual resulta da própria fisionomia do imposto; ou seja, a isenção deve-se ao facto de que apenas nas situações em que a caixa de crédito agrícola mútuo é detentora da capacidade contributiva, por ser a beneficiária da operação financeira em causa, então justifica-se a não tributação; ao invés, nos demais casos em que a caixa de crédito agrícola mútuo intervém na realização de operações financeiras, as razões da não tributação já não ocorrem, seja porque o sujeito beneficiário das mesmas é um terceiro, seja porque o imposto é suportado por terceiro alheio à forma de organização e funcionamento da cooperativa, seja porque não está em causa entidade filiada nos princípios cooperativos, cuja protecção constitui a razão de ser da isenção. Por outras palavras, a haver isenção a mesma não decorre do estatuto de protecção conferido pelo legislador às caixas de crédito agrícola mútuo, enquanto entidades financeiras regidas pelos princípios cooperativos.
Em face do exposto e uma vez que a liquidação em causa se fundou na falta de entrega do imposto devido em relação às operações pelas quais a tributação em IS não constitui encargo próprio da impugnante, forçoso se torna concluir no sentido de que a mesma não enferma de erro de direito que lhe vem assacado.
Ao decidir no sentido referido a sentença recorrida não merece a censura que lhe é dirigida.
Termos em que se impõe julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.7. Do erro de julgamento no que respeita à alegada existência de dúvida fundada sobre a quantificação do facto tributário [conclusões XL) a XLIII)]
A recorrente censura a sentença sob escrutínio por ter desconsiderado o presente fundamento de anulação do acto tributário, sendo certo que não existe certeza sobre o sentido da lei a aplicar.
Para julgar improcedente a presente questão, a sentença recorrida fundou-se na argumentação seguinte: «[a] fundada dúvida, neste caso, apenas é questionável a nível da existência do facto tributário, porquanto, por um lado, a AF entende que o Estatuto Fiscal Cooperativo, pelo seu conteúdo e pela sua intenção, permite concluir pela revogação implícita da isenção criada em 1919 para as Caixas de Crédito Agrícola Mútuo, entidades que possuem na forma cooperativa a sua principal característica distintiva face à generalidade das instituições de crédito e, por outro lado, a impugnante defende a tese oposta. // Pelas razões acima referidas, entendemos que a isenção do IS em face da prevalência concedida pelo artigo 20.º, n.º1, do EFC, só pode ser a que resulta do filtro que constitui o artigo 8.º do referido EFC: as cooperativas de crédito agrícola são isentas de imposto do selo quando o selo constitua seu encargo. // Ora, com este entendimento não pode existir qualquer dúvida fundada sobre a existência do facto tributário, sob pena de grave contradição nos seus termos».
Recorde-se que nos termos do artigo 100.º/1, (“Dúvidas sobre o facto tributário e utilização de métodos indirectos”) CPPT, «[s]empre que da prova produzida resulte a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, deverá o acto impugnado ser anulado». A presente redacção do preceito foi conferida Lei 3-B/2000, de 4 de Abril [Lei do orçamento de Estado para 2000 (art.º 68.º)]. Como visto, no caso em exame, está em causa a interpretação da norma de isenção relativa às caixas de crédito de agrícola, pelo que não se substantiva nos autos dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário. É que, perante o quadro fáctico carreado nos autos por parte da AT, em face da consistência material da pretensão tributária in judicio, é sobre a impugnante que recai o ónus da prova do erro ou da inexistência do facto tributário (artigo 74.º/1, da LGT). Ónus que a recorrente não cumpriu.
Ao decidir no sentido apontado a sentença recorrida não merece a censura que lhe é desferida.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.X
DISPOSITIVO Acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e manter a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.X Registe.
Notifique.
(JORGE CORTÊS - Relator)
(JOAQUIM CONDESSO - 1º. Adjunto)
(EUGÉNIO SEQUEIRA - 2º. Adjunto) |
