B......... S.A., deduziu impugnação judicial, na sequência do indeferimento parcial da reclamação graciosa apresentada e que incidiu sobre quarenta e duas liquidações de IUC, emitidas em Fevereiro de 2014, no montante global de € 2.707,08, valor reduzido a 848,88 com o deferimento parcial da reclamação. Em sede de impugnação, sindica o valor remanescente das liquidações, respeitante a vinte e oito liquidações, perfazendo o montante de global de € 1.854,20.

O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 333 (numeração do SITAF), datada de 21/04/2018, julgou a impugnação judicial procedente, anulando as liquidações impugnadas e ordenando a restituição ao Impugnante das importâncias por este pagas, em função daquelas liquidações. Desta sentença foi interposto recurso pela Fazenda Pública, conforme requerimento de fls. 363 e ss. (numeração do SITAF), no qual conclui nos termos seguintes:

«I- Com a devida vénia, contrariamente à asserção sustentada pela douta Sentença a quo, entende esta RFP, na esteira do mui douto Parecer do MP, proferido nos presentes autos, que o artº3º, 1 do CIUC, não estabelece uma presunção, mas antes limita-se a identificar quem são os sujeitos passivos do IUC, identificando sobre quem ele incide subjectivamente, sempre com um intuito de política legislativa em evitar interpretações ‘'contra legem” que façam vacilar a unidade e a segurança do sistema jurídico-fiscal.

II- Neste conspecto, o art.º 6º, nº1 do CIUC, aponta para a matrícula ou registo do veículo como prova da propriedade, motivo pelo qual se deve entender que os registos e certificados que acompanham o veículo contêm todos os elementos necessários à identificação do sujeito passivo, sem necessidade de referência ou recurso a contractos que conferem ou transmitem direitos sobre o veículo.

III - Se assim não fosse, instalar-se-ia na fase da liquidação do imposto uma inadmissível complexidade burocrática, atentatória da segurança e certeza jurídicas, porque associada à necessidade de identificação, através das relações contratuais subjacentes, de eventuais dissonâncias em relação à situação descrita nos registos - mesmo quando essas dissonâncias resultarem de negligência dos particulares na actualização, que lhes cabe, desses mesmos registos, facto que, em última análise, tornaria esses mesmos registos públicos inúteis.

IV - Ao que acresce o elemento teleológico do quadro normativo em análise, do qual resulta manifesta a intenção legislativa do novo regime consagrado no CIUC em tributar os proprietários de veículos constantes do registo de propriedade, independentemente da circulação efectiva desses veículos na via pública - transformando efectivamente uma tributação sobre a circulação numa tributação sobre a mera propriedade dos veículos.

V - E como bem se frisou no douto parecer do MP, este elemento teleológico sai reforçado com as alterações ao art.º 3º do CIUC, introduzidas pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de Agosto, no sentido de se esclarecer em definitivo, que o tributo é configurado - e sempre o foi - para funcionar em integração com o registo.

VI - Também se dissente da asserção expressa na douta Sentença a quo, segundo a qual o artigo 19.º do CIUC não teria aplicação no caso concreto, posto que este preceito vigorou até Março de 2016, data em que foi revogado pela Lei nº 7-A/2016 de 30/03.

VII - Pelo que, aplicando-se a referida norma ao caso concreto - o imposto é relativo ao ano de 2014 - e admitindo-se que o artigo 3.º do CIUC consagra uma presunção ilidível, então forçoso é concluir que o funcionamento daquele artigo (i.e., a ilisão da presunção) depende igualmente do cumprimento do estatuído no artigo 19.º do CIUC, conforme se retira o seu elemento literal («para efeitos do artigo 3ºdo presente código (...)».

VIII - O que equivale a dizer que, em matéria de locação financeira e para efeitos da ilisão do artigo 3.º do CIUC, forçoso é que os locadores (como a Impugnante) cumpram a obrigação ínsita no artigo 19.ºdaquele código para se exonerarem da obrigação de pagamento do imposto, ou seja, que procedam ao registo - obrigatório, como decorre do disposto no nº2 do art.º 5º do DL 54/75 de 12/02 - da situação jurídica da locação financeira e de quem é o locatário.

IX - Ora, nenhuma prova fez o Impugnante quanto ao cumprimento desta obrigação, como aliás lhe competia, pelo que necessariamente terá de improceder a pretendida ilisão do artigo 3.º aqui em causa.

X - Ainda que assim não se entenda e sem conceder, no caso de se admitir a hipótese de se considerar que a remessa para os registos constitui uma presunção ilidível, então, neste caso, dimana manifesto que os documentos juntos pela Impugnante não comprovam uma venda aos locatários, pois tratam-se de meras facturas, documentos unilaterais, não permitindo comprovar se a transferência de propriedade efectivamente ocorreu.

XI - Sendo que semelhante elisão presuntiva também não é alcançável mediante exibição de documentos tais como contractos de promessa de compra e venda; cópias de sentenças que determinaram pela restituição dos veículos, não só por não fazerem prova do pagamento do preço pelo comprador, como também por não fazerem prova de que se efectivou a compra e venda, não logrando também o depoimento testemunhal suprir semelhante carência probatória.

XII - De tudo quanto supra se expôs resulta claro que os actos tributários em crise não enfermam de qualquer vício de violação de lei, na medida em que à luz do disposto no artigo 3.°, n.^os 1 e 2, do CIUC e dos artigos 6.º e 19º do mesmo código, era a ora Impugnante, na qualidade de proprietária, o sujeito passivo do IUC, devendo, em conformidade, tais liquidações manter-se na ordem jurídica, por se mostrarem infringidos os antecedentes dispositivos legais.

O recorrido não apresentou contra-alegações.

2.1. Facto

A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto:

«a) A Autoridade Tributária e Aduaneira emitiu quarenta e duas liquidações de Imposto Único de Circulação, cujo prazo voluntário de pagamento terminava em Fevereiro de 2014, relativamente ao mesmo número de veículos automóveis, registados em nome do ora Impugnante, no montante global de € 2.707,08 - liquidações juntas ao procedimento de reclamação gracioso, apensos aos autos, cujos conteúdos aqui se dão por integralmente reproduzidos para todos os legais efeitos;

b) Inconformado com as liquidações, ids. na alínea antecedente, por entender não ser sujeito passivo de IUC, em 17/03/2014, o Impugnante reclamou graciosamente - articulado de reclamação graciosa, donde consta o respectivo carimbo de recepção do serviço de finanças, junto ao citado procedimento de reclamação graciosa, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.

c) Por despacho, proferido em 22/05/2014, por chefe de Divisão da Direcção de Finanças de Lisboa (por sub-delegação), o peticionado em sede de reclamação graciosa foi parcialmente deferido e, consequentemente, foram anuladas catorze liquidações de IUC, relativas ao mesmo número de veículos, perfazendo a quantia global anulada o montante de € 848,88 - decisão do procedimento gracioso, junta ao respectivo procedimento, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido.

d) Concretamente, o peticionado em sede do procedimento de reclamação gracioso foi indeferido parcialmente, por o ora impugnante não ter identificado aos competentes serviços de finanças, atempadamente, os respectivos locatários, nos termos do disposto no artigo 19.ºdo CIUC e por o incumprimento contratual, por parte dos locatários, não resultar na alteração do registo da propriedade do veículo, sendo o Impugnante o sujeito passivo do Imposto, de acordo com o disposto no artigo 3.ºdo CIUC - citada decisão do procedimento gracioso.

e) Na sequência do deferimento parcial da reclamação graciosa, de que o ora Impugnante foi regularmente notificado em 27/05/2014, permaneceram válidas vinte e oito liquidações de IUC, no montante global de € 1.854,20 (mil, oitocentos e cinquenta e quatro euros e vinte cêntimos), que constituem, justamente o objecto da presente Impugnação - citada decisão do procedimento gracioso, aviso de recepção junto àquela decisão, cujo conteúdo se dá por integralmente reproduzido e leitura da p.i. da presente impugnação.

MAIS SE PROVOU:

f) 1. O veículo ......... foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição por parte do respectivo locatário a M........, NIF n.º........, com domicílio na rua ………………, 6.ºandar, em Setúbal, que, por contrato-promessa de compra e venda, se obrigou a comprar o referido veículo, e que, em Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 1 e 2 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. 1 junto com o req. apresentado a 07/06/2017 e depoimento da testemunha.

2. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição por parte do respectivo locatário, à sociedade F....... Ld.a, NIF n.º......., com domicílio na rua……………….., n.º293, Loja B, em Vagos, que, por contrato promessa de compra e venda, se obrigou a comprar o referido veículo e que, não obstante o prazo de validade do referido contrato de locação operacional, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder daquela sociedade - docs. n.°s 5 e 6 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento da testemunha.

3. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição por parte do respectivo locatário, à sociedade A......., NIF ......., com sede na rua……………., em Ermesinde que, por contrato de promessa de compra e venda, se obrigou a comprar o referido veículo e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação operacional, no mês de Fevereiro de 2014, continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 11 e 12 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento da testemunha.

4. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o respectivo direito à aquisição por parte do respectivo locatário, à sociedade M....... ACE, NIF ......., com sede na rua…………., R/C, em Custóias, que por contrato de promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação operacional, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 19 e 20 juntos com a reclamação graciosa, doc. 2 junto com o requerimento apresentado nos autos aos 7 de Junho de 2017 e depoimento da testemunha.

5. O veículo ………… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade R...... S.A., NIF ......, com domicílio no lugar da Portela, em Gove, que por contrato promessa de compra e venda, se obrigou a comprar o referido veículo, e que, não obstante o prazo de validade do contrato de locação operacional, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 21 e 22 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento da testemunha.

6. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo

locatário, à sociedade S...... Lda., NIF……., com domicílio na rua………….., 1.ºandar, em Lisboa, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação operacional, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da sociedade locatária - docs. n.°s 29 e 30, juntos com a reclamação graciosa, doc. n.º3 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

7. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF……….., com domicílio na rua………….., em Cascais, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, mau grado o prazo de validade do contrato de locação operacional, em Fevereiro de 2014, continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 33 e 34 juntos com a reclamação graciosa, doc. n.º4 junto com o requerimento apresentado a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

8. O veículo …………foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade A...... Ld.a, NIF………., com sede no sítio de Vales de Pera, em Pera, locatária que, por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, não obstante o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 35 e 36 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º5 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento da testemunha.

9. O veículo …….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF……. , com domicílio na rua……….., R/C, Edifício Varandas do Vau, locatário que, por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o veículo e que, não obstante o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 37 38, juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

10. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade E...... Ld.a, NIF……… , com domicílio na Travessa………., n.º85, em Terroso, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 39 e 40 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

11. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do dito veículo por parte do respectivo locatário, a A......, NIF………., com domicilio na Travessa…………, R/C, em Riachos, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o veículo, mas que, não obstante o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014, continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 45 e 46 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

12. O veículo ……….  foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do dito veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF………… , com domicilio na rua………, R/C Dto, em Leiria, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, mau grado o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 47 e 48 juntos com a Reclamação Graciosa, docs. n.°s 6 e 7 juntos com o requerimento apresentado a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

13. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a T......, NIF…………., com domicílio na rua…………., 1.ºEsq., em Lisboa, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo e que, não obstante o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.sº49 e 50 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º8 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

14. O veículo ……. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a C......, NIF………, com domicílio na Herdade………., em S. Miguel de Machede, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 45 e 46 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

15. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade M...... Ld.a, NIF………., com sede na Estrada…………, Santo Antão, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da sociedade locatária - docs. n.°s 53 e 54 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.°2, junto com o requerimento apresentado a 28 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha

16. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a P......, NIF………., com domicílio no Largo……………., R/C, Nazaré, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 57 e 58 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º9 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha

17. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a J......, NIF………., com domicílio na rua…………, Taipa, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 59 e 60 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º10 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha

18. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF……….. , com domicílio na rua………….., Miranda do Douro, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 61 e 62 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º3 junto com o requerimento apresentado nos autos a 28 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha

19. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a A......, NIF………, com domicílio no Largo………., Santa Luzia, Angra do Heroísmo, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que, mau grado o prazo de validade do referido contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 67 e 68 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º11 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

20. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, J......, NIF………., com domicílio na rua………., Vila de São Sebastião, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e que mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 68 e 70 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º12 junto com o requerimento apresentado nos autos a 7 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

21. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a E......, NIF……….., com domicílio na rua………., n.°6, Praia da Leirosa, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 71 e 72 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º4 junto com o requerimento apresentado nos autos a 28 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

22. O veículo ……….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF…………, com morada na caixa postal ………Agra, em Rossas, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 73 e 74 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

23. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a M......, NIF………, com domicílio na Travessa……………, 2.ºandar, em Lisboa, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que, mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 75 e 76, juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

24. O veículo …….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a J......, NIF……….., com domicílio na rua…………., 1.ºEsq., em Murtal, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 77 e 78 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

25. O veículo …….. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade P...... S.A., NIF……….., com sede na rua………….., R/C, Dto., em Alcobaça, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, e mau grado o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da sociedade - docs. n.°s 79 e 80 juntos com a Reclamação Graciosa, doc. n.º 13 junto com o requerimento apresentado nos autos a 28 de Junho de 2017 e depoimento prestado pela testemunha.

26. O veículo ……… foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, à sociedade J...... Ld.a, NIF…………, com domicílio na rua…………, R/C, Baguim do Monte, que por contrato promessa de compra e venda de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da sociedade locatária - docs. n.°s 81 e 82 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

27. O veículo ………. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, a D....., NIF………, com domicílio na travessa………, n.°1, Junqueira, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário - docs. n.°s 83 e 84 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

28. O veículo ……. foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo

locatário, a P....., NIF………, com domicílio na rua…………., fracção F, em Carvalhos, que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato de locação, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder da locatária - docs. n.°s 85 e 86 juntos com a Reclamação Graciosa e depoimento prestado pela testemunha.

h) Anexo a todos e cada um dos contratos, denominados de locação operacional, identificados na alínea f), consta um contrato autónomo, designado por contrato promessa de compra e venda, nos termos do qual, caso o locatário(a) e promitente-comprador(a) cumpra integralmente o contrato de locação operacional, poderá comprar o veículo alugado por um preço residual, descontado da caução já paga, em sede daquele contrato e cujo valor por vezes é igual a zero - citados contratos, identificados a propósito de cada um dos veículos nas alíneas supra.

i) Em todos os contratos, identificadas na alíneas f), inclusive aqueles cujo contrato de locação operacional havia terminado, os respectivos veículos encontravam-se na posse dos seus locatários, por já haverem sido vendidos ao respectivo locatário ou por estes os não terem devolvido no termo do contrato, forçando o impugnante a intentar contra os locatários os competentes procedimentos judiciais - documentação junta com os requerimentos do impugnante de 7 de Junho e de 28 de Junho de 2017, nomeadamente cópia das sentenças proferidas nas acções de restituição, que o impugnante intentou contra os respectivos locatários, cópias dos requerimentos executivos e cópias de reclamações formuladas em processos de insolvência dos locatários, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido e depoimento prestado pela testemunha.

4.2. FACTOS NÃO PROVADOS

Não há factos não provados, relevantes para o conhecimento das questões de que cumpre conhecer.

4.3. MOTIVAÇÃO DO TRIBUNAL

Alicerçou-se a convicção do Tribunal na consideração dos factos provados, na análise dos documentos constantes dos autos, do PA e do procedimento de reclamação gracioso, apensos aos autos, supra ids. a propósito de cada uma das alíneas do probatório, cujo conteúdo não foi impugnado por qualquer das partes. // Da análise dos referidos documentos, resulta comprovado que, o ora impugnante não era o sujeito passivo do Imposto Único de Circulação, em Fevereiro de 2014, relativamente aos veículos identificados em sede do probatório, porquanto os referidos veículos ou foram vendidos, após o termo do contrato de locação operacional/locação financeira, ou se encontravam ainda na posse dos locatários, pelo decurso normal dos contratos de locação ou por incumprimento da restituição dos mesmos. // Foi ainda relevante para a convicção do Tribunal, o depoimento da testemunha inquirida que, na qualidade de director financeiro da C....., demonstrou conhecer as vicissitudes ocorridas na execução dos contratos de locação operacional e financeira, concretizando as dificuldades legais sentidas, até algum tempo atrás, por inexistir meio legal de forçar os locatários/proprietários a registar os veículos em seu nome, bem como, as dificuldades ainda hoje sentidas em sede de incumprimento dos contratos, nomeadamente quando a locadora desconhece o paradeiro dos veículos e dos locatários e a consequente impossibilidade de recuperar os veículos, apesar das competentes acções judiciais intentadas.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados erros de julgamento em que terá incorrido a sentença recorrida. Concretamente, estão em causa o (i) erro de julgamento quanto ao direito aplicável, dado que o artigo 3.º, n.º 1, do CIUC, não estabelece uma presunção, mas antes limita-se a identificar quem são os sujeitos passivos do IUC, incidindo o imposto sobre os proprietários dos veículos constantes do registo de propriedade, e o (ii) erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto, dado que não existe prova dos autos de que ocorreu a venda das viaturas em referência aos locatários.

2.2.2. A sentença julgou procedente a impugnação e anulou as liquidações de Imposto Único de Circulação, de Fevereiro de 2014, baseando-se, em síntese, na aplicação do disposto no artigo 3.º/2, do Código do Imposto Único de Circulação (versão vigente), segundo o qual «[s]ão equiparados a proprietários os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação». Aí se afirma, designadamente, que, «conforme consta do probatório, não obstante o Impugnante ainda constar como proprietário registral dos veículos em apreço, no mês de Fevereiro de 2014, as viaturas foram locadas, em regime de locação com opção de compra a terceiros. // E, não obstante ter ocorrido o termo de parte dos contratos de locação, os respectivos locatários haviam exercido a respectiva opção de compra dos veículos, ou mantinham os mesmos na sua posse, por incumprimento dos respectivos contratos, como aliás resulta do teor das sentenças, juntas aos autos, proferidas nos processos em que foi requerida a sua restituição».

2.2.3. A recorrente censura o veredicto que fez vencimento na instância, imputando-lhe erro na determinação da matéria de facto [fundamento do recurso referido em (ii)].

Analisadas as alegações de recurso, bem assim como os elementos coligidos no probatório, impõe-se concluir no sentido da improcedência da presente imputação.

Da matéria de facto assente consta em relação a cada veículo o seguinte:
i) «O veículo (…) foi entregue, pelo Impugnante, por contrato de Locação Operacional, de onde não consta o direito à aquisição do veículo por parte do respectivo locatário, (…), que por contrato promessa de compra e venda se obrigou a comprar o referido veículo, mas que mau grado o prazo de validade do contrato, no mês de Fevereiro de 2014 continuava ainda em poder do locatário»[1].
ii) «Anexo a todos e cada um dos contratos, denominados de locação operacional, identificados na alínea f), consta um contrato autónomo, designado por contrato promessa de compra e venda, nos termos do qual, caso o locatário(a) e promitente-comprador(a) cumpra integralmente o contrato de locação operacional, poderá comprar o veículo alugado por um preço residual, descontado da caução já paga, em sede daquele contrato e cujo valor por vezes é igual a zero»[2]
iii) «Em todos os contratos, identificadas nas alíneas f), inclusive aqueles cujo contrato de locação operacional havia terminado, os respectivos veículos encontravam-se na posse dos seus locatários, por já haverem sido vendidos ao respectivo locatário ou por estes os não terem devolvido no termo do contrato, forçando o impugnante a intentar contra os locatários os competentes procedimentos judiciais»[3].

A fundamentação dos quesitos é a que consta das alíneas do probatório em referência, bem como a que resulta da motivação da decisão da matéria de facto (4.3. da sentença). A mesma não é impugnada de forma eficaz por parte da recorrente, porquanto não aduz elementos que ponham em causa o adquirido nos autos, ou seja, de que existem contratos de locação e de promessa de compra e venda, em relação a cada veículo, encabeçados pelo locatário, o qual se encontra também investido na posse do mesmo, na data da exigibilidade do imposto.

Do exposto se infere que a presente imputação não deve ser julgada procedente.

2.2.4. No que respeita ao fundamento do recurso referido em (i), a recorrente sustenta que as liquidações em causa se baseiam na regra do artigo 3.º/1, do CIUC, segundo a qual o titular do veículo, inscrito no registo automóvel, é não apenas o proprietário do mesmo, mas também o sujeito passivo do imposto. Pelo que as liquidações de IUC em causa não enfermam de qualquer erro nos pressupostos, ao invés do propugnado pela sentença recorrida, sustenta. Mais refere que a recorrida não cumpriu com a sua obrigação de comunicação da situação de locação financeira.

Apreciação. Nos presentes autos, estão em causa as liquidações de IUC de 2014. A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que, «[n]a sua redação originária, o artigo 3.º, n.º 1, do CIUC não considera proprietários os titulares inscritos no registo mas os que como tal sejam considerados de acordo com as regras do registo // Ao considerar proprietários os que como tal sejam considerados de acordo com as regras do registo automóvel, o legislador está a valer-se da presunção derivada do registo, presunção esta elidível nos termos gerais. // A alteração introduzida no artigo 3.º, n.º 1 do CIUC pelo Decreto-Lei n.º 41/2016, de 1 de agosto, não tem natureza interpretativa»[4].

Numa situação semelhante à que está em causa nos presentes, ou seja, em que, pese embora o locador figure no registo como proprietário das viaturas, resulta dos elementos coligidos nos autos que as mesmas, na data do preenchimento do facto tributário (exigibilidade do imposto – Fevereiro de 2014), estão na posse dos seus locatários, titulados por contratos promessa de compra e venda e/ou por contratos de locação com opção de compra, pelo que o imposto não incide sobre o primeiro, o TCAS teve ocasião de referir o seguinte[5]:
«O Imposto Único de Circulação (I.U.C.) deve configurar-se como um tributo de natureza periódica e anual, sendo os sujeitos passivos do I.U.C., em primeiro lugar, os proprietários dos veículos, mais podendo ser ainda equiparados a proprietários os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação (arts. 3º e 4º do Código do Imposto Único de Circulação, aprovado pela Lei nº 22-A/2007, de 29-06). // Por sua vez, o momento da exigibilidade do I.U.C. consiste no primeiro dia do ano que se inicia a cada aniversário cumprido sobre a data da matrícula, tal como resulta do disposto no art. 6º nº 3, conjugado com o art. 4º nº 2, ambos do C.I.U.C. (...). // A propriedade de veículos automóveis está sujeita a registo obrigatório (art. 5º nºs 1 e 2 do D.L. nº 54/75, de 12-02), sendo que a obrigação de proceder ao registo recai sobre o comprador - sujeito activo do facto sujeito a registo, que é, no caso, a propriedade do veículo (art. 8º-B nº 1 do Código do Registo Predial, aplicável ao Registo Automóvel por força do art. 29º do D.L. nº 54/75, de 12-02, conjugado com o art. 5º nº 1 al. a), deste último diploma). // No entanto, o Regulamento do Registo Automóvel (D.L. nº 55/75, de 12-02) contém um regime especial, em vigor desde 2008, para entidades que, em virtude da sua actividade comercial, procedam com regularidade à transmissão da propriedade de veículos automóveis e de acordo com o aludido regime, que se encontra estabelecido no art. 25º nº 1 al. d), do D.L. nº 55/75, de 12-02 (versão resultante do D.L. nº 20/2008, de 31-01), o registo pode ser promovido pelo vendedor, mediante um requerimento subscrito apenas por si próprio. // Também, desde 2001 que a obrigação de declarar a venda por parte do vendedor à autoridade competente para a matrícula se encontra expressamente estabelecida no Código da Estrada (art. 118º nº 4, do Código da Estrada, aprovado pelo D.L. nº 114/94, de 03-05). // O I.U.C. está legalmente configurado para funcionar em integração com o registo automóvel, o que se infere, desde logo, do art. 3º nº 1 do C.I.U.C., norma onde se estabelece que são sujeitos passivos do imposto os proprietários dos veículos, mais acrescentando que se consideram como tais as pessoas singulares ou colectivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontrem registados. O examinado art. 3º nº 1 do C.I.U.C., consagra uma presunção legal de que o titular do registo automóvel é o seu proprietário, sendo que tal presunção é ilidível, por força do art. 73º da L.G.T.. // Nesta situação, a ilisão da presunção obedece à regra constante do art. 347º do C. Civil, nos termos do qual a prova legal plena só pode ser contrariada por meio de prova que mostre não ser verdadeiro o facto que dela for objecto. O que significa que não basta à parte contrária opor a mera contraprova - a qual se destina a lançar dúvida sobre os factos (art. 346º do C. Civil) que torne os factos presumidos duvidosos, ou seja, e pelo contrário, ela tem de mostrar que não é verdadeiro o facto presumido, de forma que não reste qualquer incerteza de que os factos resultantes da presunção não são reais, impondo-se recordar que as presunções legais são provas legais ou vinculadas, que não dependem da livre apreciação do Tribunal, pois que a sua força probatória, legalmente tabelada, proporciona ao juiz uma verdade formal (…). Assim, no caso dos autos, o que a sociedade recorrida tinha de provar, a fim de ilidir a presunção que decorre do art. 3º nº 1 do C.I.U.C., é que ela não era proprietária do veículo em causa no período a que dizem respeito as liquidações impugnadas....”. Não se afastando desta linha de raciocínio, a Mmª juiz a quo julgou ilidida a presunção legal com base na prova dos factos vertidos nos pontos A) a E) da matéria assente. Essa matéria factual, que a Recorrente não impugna eficazmente, não demonstra que a impugnante não era à data da exigibilidade do imposto a proprietária dos veículos antes evidencia que o registo dos veículos automóveis estava ou continuava na titularidade da impugnante, mas aqueles estavam em poder de locatários (clientes da impugnante), a quem estavam entregues em regime de locação financeira titulada por contrato. Ora, sendo a situação jurídica de locação financeira equiparada à de propriedade para efeitos de incidência subjectiva do imposto (art.º3.º, n.ºs 1 e 2 do Código do IUC), julgamos que a prova, com êxito, daquela situação jurídica e da entrega efectiva dos veículos aos locatários, em cujo poder se encontravam à data da exigibilidade do imposto (art.º 4.º do Código do IUC), é suficiente para ilidir a presunção de incidência subjectiva do IUC sobre o proprietário inscrito, em que se suportaram as liquidações tributárias cuja anulação é peticionada nos autos pela impugnante».

Nos presentes autos, resulta do probatório que os veículos em causa estão na posse de terceiros, que não o impugnante. Mais resulta do probatório que: i) Anexo a todos e cada um dos contratos, denominados de locação operacional, identificados na alínea f), consta um contrato autónomo, designado por contrato promessa de compra e venda, nos termos do qual, caso o locatário(a) e promitente-comprador(a) cumpra integralmente o contrato de locação operacional, poderá comprar o veículo alugado por um preço residual, descontado da caução já paga, em sede daquele contrato e cujo valor por vezes é igual a zero; bem assim como é matéria assente a de que: Em todos os contratos, identificadas na alíneas f), inclusive aqueles cujo contrato de locação operacional havia terminado, os respectivos veículos encontravam-se na posse dos seus locatários, por já haverem sido vendidos ao respectivo locatário ou por estes os não terem devolvido no termo do contrato, forçando o impugnante a intentar contra os locatários os competentes procedimentos judiciais.

De onde se infere que o impugnante ilidiu a presunção de propriedade dos veículos em apreço, na data em que o mesmo é exigível (Fevereiro de 2014), tornando inaceitável a exigência do imposto a entidade que, por não estar investida na posse titulada do veículo, na data do completamento do facto tributário, não preenche a previsão da norma de incidência subjectiva do imposto. Pelo que a exigência do imposto àquele que figura no registo como proprietário, constitui violação do disposto no artigo 3.º/ 1 e 2, do CIUC[6], corretamente interpretados. Não é o incumprimento da obrigação acessória da identificação dos locatários/possuidores do veículo[7] que transforma o impugnante em sujeito passivo do imposto. Mais se refere que tal obrigação de identificação dos locatários/possuidores de cada veículo em causa foi suprida nos presentes autos.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não enferma de erro, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.

Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Custas pela recorrente.

Registe.

Notifique.

O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Lurdes Toscano e Maria Cardoso.

______________________

[1] V. as subalíneas da alínea f), do probatório.
[2] V. alínea h), do probatório.
[3] V. alínea i), do probatório.
[4] Acórdão do STA, de 03-06-2020, P. 0467/14.0BEMDL 0356/18.
[5] Acórdão do TCAS, de 28/11/2019, P. 2126/13.1BELRS
[6] «1 - São sujeitos passivos do imposto os proprietários dos veículos, considerando-se como tais as pessoas singulares ou colectivas, de direito público ou privado, em nome das quais os mesmos se encontrem registados. // 2 - São equiparados a proprietários os locatários financeiros, os adquirentes com reserva de propriedade, bem como outros titulares de direitos de opção de compra por força do contrato de locação» (versão vigente à data).
[7] Artigo 19.º do CIUC. «Para efeitos do disposto no artigo 3.º do presente código, bem como no n.º 1 do artigo 3.º da lei da respectiva aprovação, ficam as entidades que procedam à locação financeira, à locação operacional ou ao aluguer de longa duração de veículos obrigadas a fornecer à Direcção-Geral dos Impostos os dados relativos à identificação fiscal dos utilizadores dos veículos locados».