II. A procedência da oposição com o fundamento de violação do direito de audição prévia no procedimento de reversão determina a anulação do despacho de reversão e a absolvição do oponente da instância executiva.

III. Assim, o processo de reclamação da decisão do órgão da execução fiscal, prevista no artigo 276.º do CPPT, destinado a impugnar decisões que afectem direitos ou interesses, quando não exista meio próprio para a defesa desses direitos e interesses legítimos, não é o processo adequado à satisfação dos objectivos que o revertido/executado visa atingir, sendo que, por força do preceituado no n.º 1 do art. 151.º do mesmo diploma legal, todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária apenas podem ser apreciados em sede de processo de oposição.

I - RELATÓRIO

1. A FAZENDA PÚBLICA veio interpor recurso jurisdicional da sentença do Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a oposição deduzida por J.... no âmbito do processo de execução fiscal (PEF) n.° 365…. e apensos, instaurados para cobrança coerciva de dívidas da sociedade devedora originária B.... - E...., Lda..

2. A Recorrente apresentou as suas alegações de recurso, formulando as seguintes conclusões:

«I. O Oponente, J.... veio deduzir, ao abrigo do disposto no artigo 204.° do CPPT, oposição à execução fiscal n.° 365…., 365…. e 365…., apensos ao processo n.° 365…, instaurada originariamente contra a sociedade originariamente, contra a sociedade "B… - E…… LDA – S….., LDA com o NIPC 50…., para cobrança de dividas fiscais relativas a Retenções na Fonte de IRS dos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005; IVA, do ano de 2006, do período de tributação de Abril a Junho, já devidamente identificadas nos autos, no valor global de € 151.281,13 (cento e cinquenta e um mil, duzentos e oitenta e um euros e treze cêntimos) e acrescido.

II. A Fazenda Pública considera que a douta decisão do Tribunal a quo ora recorrida, não faz, salvo o devido respeito, uma correcta apreciação da matéria de facto relevante no que concerne à aplicação dos artigos 151°, 204° e 276° do CPPT.

III. Entendeu o Tribunal a quo que, não estando comprovado nos autos a notificação do Oponente para o exercício de participação antes da prolação do despacho de reversão, verifica-se a preterição de uma formalidade essencial que determina a anulabilidade do despacho de reversão.

IV. Convém ter aqui presente que a preterição da participação do interessado na formação do ato administrativo dá origem a um vício de carácter formal que determina a anulabilidade do ato, ato este que pode ser renovado mediante a observância do formalismo previsto na lei.

V. A oposição à execução fiscal tem por finalidade a extinção do processo de execução fiscal relativamente ao oponente, desígnio este que não se obtém mediante a anulação do despacho de reversão, pois que, como referida supra, este ato pode ser renovado.

VI. Este meio processual tem por virtualidade operar uma definição da situação jurídica do executado relativamente à instância executiva, conferindo um elevado grau de estabilidade/segurança jurídica no que toca à definição dos sujeitos processuais e do objeto processual. 

VII. Com efeito, noutro patamar se encontra o meio processual previsto no art.° 276° do CPPT, na medida em que este visa velar pela legalidade da marcha processual executiva, sancionando a violação desta com a anulação dos atos que, inseridos na tramitação da execução fiscal, possam prejudicar o justo e adequado desenvolvimento da instância executiva.

VIII. Quanto a esta matéria, subscreve-se a anotação de Jorge Lopes de Sousa em Código de Procedimento e de Processo Tributário (Volume IV, pág.280, 6° Edição, Áreas Editora): "A reclamação prevista neste art. 276.° destina-se a obter a anulação de actos praticados no processo de execução fiscal, como decorre dos seus próprios termos, e não a extinção do próprio processo de execução fiscal. § O meio processual destinado a obter a extinção da execução fiscal é o processo de oposição, regulado nos arts. 203.° e seguintes do CPPT'.

IX. Na senda das razões acima vertidas, resulta claro que o Oponente, pretendendo reagir contra a falta de notificação para o exercício da audição prévia à reversão, deveria fazê- lo através de reclamação do ato do órgão de execução fiscal, nos termos do disposto no art. 276° do CPPT, não sendo a oposição à execução fiscal o meio adequado para acautelar a sua pretensão.

X. Carece, portanto, de razoabilidade o julgado porquanto faz uma interpretação errada dos preceitos legais pertinentes, designadamente dos art.°s 151°, 204° e 276° do CPPT, incorrendo em erro de julgamento, motivo pelo qual deve a sentença proferida pelo Tribunal a quo ser revogada, e daqui resultar a improcedência da oposição apresentada com a consequente manutenção do ato de reversão sub judice na ordem jurídica.

XI. O Oponente, pretendendo reagir contra a falta de notificação para o exercício da audição prévia à reversão, deveria fazê-lo através de reclamação do acto do órgão de execução fiscal, nos termos do disposto no art. 276° do CPPT, não sendo a oposição à execução fiscal o meio adequado para acautelar a sua pretensão. Carece, portanto, de razoabilidade o julgado porquanto faz uma interpretação errónea dos preceitos legais pertinentes, designadamente dos art.°s 151°, 204° e 276°

TERMOS EM QUE, CONCEDENDO-SE PROVIMENTO AO PRESENTE RECURSO, DEVE A DOUTA SENTENÇA, ORA RECORRIDA, SER REVOGADA, ASSIM SE FAZENDO A COSTUMADA JUSTIÇA!»

3. O Recorrido não apresentou contra-alegações.

4. Recebidos os autos neste Tribunal Central Administrativo Sul, e dada vista ao Exmo. Procurador-Geral Adjunto, emitiu parecer, no sentido da improcedência do recurso.

5. Colhidos os vistos legais, vem o processo à Conferência para julgamento.

II – QUESTÃO A DECIDIR:

O objecto do recurso, salvo questões de conhecimento oficioso, é delimitado pelas conclusões dos recorrentes, como resulta dos artigos 608.º, n.º 2, 635.º, n.º 4 e 639.º, n.º 1, do Código de Processo Civil.

Assim, considerando o teor das conclusões apresentadas, importa apreciar e decidir se a sentença enferma de erro de julgamento ao ter anulado o despacho de reversão por violação do direito de audição prévia, incorrendo em interpretação errónea dos artigos 151.º, 204.º e 276.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), por a forma processual adequada para reagir contra a falta de notificação para o exercício da audição prévia à reversão ser a reclamação do acto do órgão de execução fiscal.

1. DE FACTO

A sentença recorrida proferiu a seguinte decisão sobre a matéria de facto:

«A. O Oponente integra, juntamente com outros, a gerência da sociedade B.... - E...., Lda., com o NIPC 50…., desde a sua constituição em 1999 (cf. fls. 32 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

B. Contra a mesma sociedade foi, pelo Serviço de Finanças de Oeiras 2, em 10 de Março de 2006, instaurado o PEF n.° 365….., ao qual se encontram apensos os PEF’s n.°s 365…, 365….. e 365…. (cf. fls. 4 e 35 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

C. Por sentença proferida pelo 3.° Juízo do Tribunal de Comércio de Lisboa, em 7 de Setembro de 2010, no processo n.° 1134/10.9TYLSB, foi declarada a insolvência da aludida sociedade, a qual se encontra registada pela AP24/20100914 (cf. fls. 28 e segs. e 32 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

D. Em 12 de Dezembro de 2013, foi proferido despacho de reversão contra o Oponente, para pagamento da quantia de € 151.281,13, referente a retenções na fonte de IRS dos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005 e IVA do período de 200606T, no valor total de € 151.281,13 (cf. fls. 4 e 35 e segs.);

E. O Oponente foi citado para os termos da execução em 13 de Janeiro de 2014 (cf. fl. 36, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

F. A p. i. da presente oposição deu entrada no Serviço de Finanças de Oeiras 2 em 11 de Fevereiro de 2014 (cf. fl. 5, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

Não se provou que o Oponente tenha sido notificado para o exercício do direito de audição prévia, antes de se ter procedido à reversão do PEF.

Está em causa a sentença proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra que julgou procedente a oposição, anulando o despacho de reversão com fundamento na violação do direito de audição, e absolveu o Oponente da instância executiva, por não ter sido feita prova nos autos de que o Oponente foi notificado para o exercício do direito de audição prévia, antes de ter procedido à reversão do PEF.

Ora é contra o assim decidido que a Recorrente se insurge, alegando, em síntese, que se o Oponente pretendia reagir contra a falta de notificação para o exercício da audição prévia, deveria fazê-lo através da reclamação do acto do órgão de execução fiscal, nos termos do disposto no artigo 276.º do CPPT, por não ser a oposição à execução fiscal o meio adequado para acautelar a sua pretensão, por esta ter por finalidade a extinção do processo de execução fiscal, desígnio que não se obtém mediante a anulação do despacho de reversão, incorrendo o julgado em interpretação errónea dos artigos 151.º, 204.º e 276.º do CPPT.

Vejamos.

A única questão que nos é colocada é a de saber se a oposição à execução fiscal é o meio processual adequado para reagir conta a falta de notificação para o exercício da audição prévia no procedimento de reversão.

Nos pressentes autos, a falta de notificação para o exercício do direito de audição prévia não é facto controvertido.

A jurisprudência e a doutrina dominante são profícuas no sentido de que o meio processual adequado para reagir contra o despacho de reversão é a oposição.

Sobre esta questão, pondera Jorge Lopes de Sousa «(…) o próprio teor literal do n.º 1 do art. 277.º do CPPT, ao referir que o prazo para reclamação se conta da notificação do acto, inculca que não se previu a aplicabilidade daquela reclamação na sequência do acto de citação e é através da citação, e não de notificação, que tem de ser comunicado ao revertido o acto que decide a reversão, como se determina expressamente na parte final do n.º 4 do art. 23.º da LGT.

Por outro lado, mesmo os vícios de ordem formal que possam afectar o despacho que ordena a reversão [como a incompetência, a falta de fundamentação ou de prévia audição do revertido (exigidas pelo art. 23.º, n.º 4, da LGT) ou a ilegitimidade do exequente] parecem poder constituir fundamentos de oposição à execução fiscal enquadráveis na alínea i) do n.º 1 do art. 204.º do CPPT.

A isto acresce que no art. 208.º, n.º 2, do CPPT prevê-se a possibilidade de o órgão da execução fiscal poder revogar o acto que tenha dado fundamento à oposição, que, nos casos de reversão, parece ser o acto que a determina. A ser assim, estar-se-á perante um reconhecimento de que é no processo de oposição que se deverá conhecer da legalidade do despacho que ordena a reversão.

Ainda no mesmo sentido aponta a função processual da oposição à execução fiscal que, embora com tramitação aut6noma em relação ao processo executivo, funciona na dependência deste, como uma contestação à pretensão do exequente, como vem entendendo o STA. Por isso, a oposição do executado fiscal estará naturalmente vocacionada, como contestação que é, para a invocação de quaisquer fundamentos que possam servir para contrariar a pretensão executiva, independentemente do seu carácter substantivo ou adjectivo (art. 487.a do CPC), à semelhança do que sucede com processo civil, em que a oposição do executado é o meio processual adequado para a invocação de qualquer falta de pressupostos processuais [art. 814.º, alinea c), do CPC].

Finalmente, e será o argumento mais relevante, a pr6pria tramitação da reclamação, prevista nos arts. 276.º a 278.º do CPPT, designadamente a subida a final, após a penhora ou a venda (art.278.º, n.º 1), parece não ser minimamente adequada à satisfação dos interesses dos revertidos, não se justificando que, estando-se perante casos de possível ilegalidade da reversão, à semelhança do que sucede nos casos arrolados no n.º 1 do art. 204.º do CPPT não lhes seja dada protecção idêntica à que é concedida na sequência da oposição, nomeadamente a suspensão do processo de execução fiscal após a penhora ou prestação de garantia (arts. 212.º e 169.º, n.ºs 1, 2, 3 e 5 do CPPT).

Esta inadequação da reclamação para assegurar uma tutela efectiva dos interesses dos revertidos, imporá uma opção pela oposição, por ser o meio mais adequado, a que se deve dar preferência por força do preceituado no n.º 2 do art. 95.º da LGT.» (in Código de Procedimento e de Processo Tributário, Anotado e Comentado, IV volume, Áreas Editora 2011, pág. 275 a 276).

O Supremo Tribunal Administrativo tem vindo também a pronunciar-se, de forma pacífica e reiterada no mesmo sentido, nomeadamente, no acórdão de 09/01/2019, proferido no processo n.º 01790/14, cujo discurso fundamentador acompanhamos e com a devida vénia transcreve-se a parte relevante do sumário: «É a oposição à execução fiscal e não a reclamação prevista no artigo 276.º do CPPT, o meio processual adequado para o revertido impugnar contenciosamente o despacho que ordena a reversão, com fundamento em preterição do direito de audição prévia da autoridade que emitiu esse despacho, fundamento que se enquadra na alínea i) do artigo 204.º do CPPT.» (vide entre muitos outros, Acs. do STA de 27/05/2009, proc. n.º 0448/09, de 28/10/2009, proc. n.º 0578/09, de 20/01/2010, proc. 0989/09, de 12/16/2015, proc. 0361/14, de 14/09/2016, proc. n.º 0802/16, e de 03/20/2019, proc. n.º 01437/14, todos disponíveis em www.dgsi.pt/).

Não encontramos razões para desdizer esta jurisprudência firmada e dela nos afastarmos.

Prosseguindo.

Sendo o processo de oposição à execução fiscal o meio adequado para contrariar a pretensão executiva, pode ter como fundamento a invocação de vícios formais do despacho de reversão, designadamente a violação do direito de audição prévia, fundamento que se enquadra na alínea i), do n.º 1, do artigo 204.º do CPPT.

A procedência da oposição com o fundamento de violação do direito de audição prévia no procedimento de reversão determina a anulação do despacho de reversão e a absolvição do oponente da instância executiva.

Assim, o processo de reclamação da decisão do órgão da execução fiscal, prevista no artigo 276.º do CPPT, destinado a impugnar decisões que afectem direitos ou interesses, quando não exista meio próprio para a defesa desses direitos e interesses legítimos, não é o processo adequado à satisfação dos objectivos que o revertido/executado visa atingir, sendo que, por força do preceituado no n.º 1 do art. 151.º do mesmo diploma legal, todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária apenas podem ser apreciados em sede de processo de oposição.

A Mma. Juiz a quo para anular o despacho de reversão e absolver o Oponente da instância executiva acompanhou a fundamentação de direito expendida no acórdão deste TCAS de 31/10/2019, proferido no processo n.º 2407/14.7BESNT, entre as mesmas partes e com idêntica materialidade fáctico-jurídica.

Assim, em função da semelhança em relação ao caso em apreço, visando a interpretação e aplicação uniforme do direito (artigo 8.º, n.º 3, do Código Civil), também nós aqui acolhemos a argumentação jurídica constante do identificado acórdão deste TCAS, citado na sentença recorrida, cujo entendimento perfilhamos, transcrevendo-se o seu sumário:

1. O meio processual adequado para reagir contra o despacho de reversão é a oposição à execução fiscal.

2. De acordo com a jurisprudência mais recentemente consolidada do Supremo Tribunal Administrativo, a anulação judicial do despacho de reversão com fundamento em vícios formais tem como consequência a anulação do acto de reversão.

3. Porém, tal anulação não determina a extinção da execução quanto ao oponente, mas apenas a absolvição do mesmo da instância executiva, o que significa que o órgão de execução fiscal pode sanar o vício que levou à anulação e proferir novo despacho de reversão expurgado do vício que o inquinava. (disponível em www.dgsi.pt/).

A violação do direito de audição dos interessados regulado no artigo 60.º da LGT têm relevância ao nível de validade do acto de reversão, o que implica a anulabilidade da reversão (cfr. artigo 135.º do CPA).

A anulação do despacho de reversão implica a absolvição do oponente da instância executiva por falta de legitimidade processual e não a extinção da execução quanto ao oponente, por não se ter levado a cabo qualquer juízo quanto ao mérito da matéria controvertida.

Desta forma, permite-se ao órgão de execução fiscal proferir novo acto de reversão expurgado do vício determinante da anulabilidade (vide neste sentido Ac. do STA de 10/10/2012, proc. n.º 0726/12, disponível em www.dgsi-pt/).

Concluindo, sem mais delongas, a sentença recorrida decidiu em conformidade com a lei aplicável e com a jurisprudência consolidada dos tribunais superiores, não enfermando dos erros de julgamento que a Recorrente lhe imputa.

Pelo exposto, na improcedência das conclusões do recurso interposto, impõe-se julgar o mesmo improcedente, mantendo-se, em consequência, a sentença recorrida.

I. Sendo o processo de oposição à execução fiscal o meio adequado para contrariar a pretensão executiva, pode ter como fundamento a invocação de vícios formais do despacho de reversão, designadamente a violação do direito de audição prévia, fundamento que se enquadra na alínea i), do n.º 1, do artigo 204.º do CPPT.

II. A procedência da oposição com o fundamento de violação do direito de audição prévia no procedimento de reversão determina a anulação do despacho de reversão e a absolvição do oponente da instância executiva.

III. Assim, o processo de reclamação da decisão do órgão da execução fiscal, prevista no artigo 276.º do CPPT, destinado a impugnar decisões que afectem direitos ou interesses, quando não exista meio próprio para a defesa desses direitos e interesses legítimos, não é o processo adequado à satisfação dos objectivos que o revertido/executado visa atingir, sendo que, por força do preceituado no n.º 1 do art. 151.º do mesmo diploma legal, todas as questões relacionadas com os pressupostos da responsabilidade subsidiária apenas podem ser apreciados em sede de processo de oposição.

Termos em que, face ao exposto, acordam os juízes da 1.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.

Custas pela Recorrente

Notifique.

Lisboa, 10 de Fevereiro de 2022