Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdão

L....... S.A., melhor identificada nos autos, deduziu impugnação judicial contra a decisão de indeferimento do Recurso Hierárquico apresentado do acto de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas n.º ......., referente ao exercício de 2005, no valor de €155.577,72 e das liquidações de juros compensatórios nºs ....... e ......., no valor de €19.911,06 e de juros de mora nº ......., bem como a demonstração do acerto de contas nº ......., da qual resultou o valor a pagar de €155.121,74, bem como contra a decisão de indeferimento da Reclamação Graciosa apresentada contra aqueles actos de liquidação. O Tribunal Tributário de Lisboa, por sentença proferida a fls. 306, (numeração do SITAF), datada de 10.04.2020, julgou a acção improcedente. Desta sentença foi interposto recurso, conforme requerimento de fls. 440 e ss. (numeração do SITAF). A Autora interpôs recurso, alegando nos termos seguintes:

«(…) // c) Em primeiro lugar importa salientar que o Tribunal a quo não enquadrou correctamente a questão.

d) O que a Recorrente invoca é que desconhece que factura(s) possa(m) estar em causa e que a Recorrida não demonstrou que as mesmas foram recebidas e utilizadas;

e) Isto num enquadramento em que a testemunha arrolada pela Recorrida confirmou que no procedimento inspectivo não foi(ram) encontrada(s) qualquer(quaisquer) factura(s) nas instalações da Recorrente nem qualquer registo da(s) mesma(s);

f) E, as demais testemunhas confirmaram que existia nas instalações cópia de todas as facturas recebidas sendo que a Recorrida não manifestou qualquer interesse por tais dossiers — é manifesta a parcialidade dos serviços de inspecção;

g) A Autoridade Tributária e Aduaneira não demonstrou que a(s) factura(s) alegadamente emitidas foram recepcionadas e utilizadas para efeitos contabilísticos e fiscais assim influenciando o resultado fiscal;

h) Tal — recepção e utilização da(s) factura(s) - também não consta de nenhum dos factos dados como provados no julgamento da matéria de facto — nem podia por não corresponder à verdade -, pelo que a decisão tem de ser coerente com essa omissão de prova e julgamento da matéria de facto;

i) Já o Venerando Tribunal Central Administrativo Sul, apreciando recurso interposto pela Autoridade Tributária e Aduaneira no processo n.º 2362/12.8BELRS o julgou improcedente mantendo a douta Sentença que julgou que a ora Recorrida não logrou demonstrar os factos que invoca e sem os quais não se podem manter os actos de liquidação contestados;

j) Nos termos do artigo 74.º, da LGT o ónus da prova recai sobre quem invoque os factos em abono da sua pretensão;

k) Sendo aqueles factos — recepção e utilização de facturas - inerentes e justificadores da pretensão da Recorrente era a si quem incumbia fazer a respectiva prova — o que não logrou;

l) Na verdade, a Autoridade Tributária e Aduaneira limitou-se a assumir tais factos, como se de um dogma se tratasse;

m) A Sentença recorrida violou, pois, o artigo 74.º da LGT sendo prolatada em erro e devendo ser anulada em conformidade

n) Nos termos do disposto nos artigos 266.º da CRP, 55.º e 58.º, da LGT, a Recorrida deve exercer as suas funções tendo por objecto último a descoberta da verdade material e a prossecução do interesse público;

o) Era, pois, sobre si que recaía o dever de promover as diligências necessárias à descoberta da verdade material.

p) Para além do que se deixa referido, nos termos do disposto no artigo 75.º, da LGT, os valores declarados pela Recorrida beneficiam de presunção de veracidade, que não foi colocada em causa pela Recorrente;

q) A Sentença em apreço não pode, pois, ser mantida devendo ser anulada por erro de julgamento e violação das sobreditas disposições legais;

r) Uma vez analisadas as supra referidas liquidações adicionais de IRC e de Juros Compensatórios não resulta suficiente a necessária fundamentação, quer de facto, quer de direito, assim resultando violado o disposto nos artigos 268.º, n.º 3, da Constituição da República Portuguesa, e 77.º, da Lei Geral Tributária;

s) Acresce que, no caso em apreço, não há sequer qualquer remissão explícita para qualquer documento que contenha essa mesma fundamentação, pelo que não se poderá considerar existir uma situação de fundamentação por remissão;

t) Este princípio, consagrado no n.º 1 do artigo 77.º da Lei Geral Tributária, resulta também do próprio artigo 63,º, n.º 1, do RCPIT, que faz depender a fundamentação dos actos tributários ou em matéria tributária nas conclusões do Relatório de Inspecção da “adesão ou concordância com estas’" (cfr. Acórdão do Supremo Tribunal Administrativo, proferido no Processo n.º 0228/03, de 05/19/2004, in www.dgsi.pt);

u) Na verdade, a Administração tributária limita-se a elencar meros juízos conclusivos que, como pacifica e unanimemente aceite na doutrina e na jurisprudência, não representam a fundamentação legalmente exigida;

v) Este facto é particularmente relevante no que diz respeito à fundamentação utilizada pela Administração tributária em que dá como adquirido, sem demonstrar ou alegar sequer, que as facturas alegadamente falsas descobertas por órgão de polícia criminal foram recebidas pela Recorrente, registadas contabilisticamente, e o imposto deduzido;

w) Nos termos do artigo 45.º, da LGT o direito do Estado à liquidação do imposto caduca no prazo de 4 anos;

x) No caso em apreço inexiste facto suspensivo da contagem do prazo de caducidade dado que o procedimento de inspecção tributária se prolongou por período superior a 6 meses;

y) O prazo de caducidade consumou-se, pois, em 31 de Dezembro de 2009, sendo que o acto de liquidação apenas foi praticado em 2010, sendo evidente a ilegalidade por violação do disposto no artigo 45.º, da LGT;

aa) Desde logo porque a Lei que prevê tal facto como suspensivo é posterior ao do imposto aqui em causa;

bb) A aplicação daquele facto suspensivo a prazos em curso não poderá deixar de ser visto como uma aplicação retroactiva da Lei e, como tal, violador do disposto no artigo 103.º, n.º 3, da CRP;

cc) De igual modo, a Recorrente não demonstrou que o processo crime em causa se relaciona com o imposto cuja legalidade se contesta;

dd) De acordo com o princípio do inquisitório, consagrado no artigo 58.º da Lei Geral Tributária, a Recorrida, no procedimento, realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.

ee) Como vimos já, não o fez, sendo o acto de liquidação ilegal por violação do disposto nos artigos 58.º, da LGT e 6.º do RCPIT

ff) Não existindo atraso na liquidação de imposto, não se encontram reunidos os pressupostos previstos no artigo 35.º, da Lei Geral Tributária;

gg) A Recorrida não fundamentou o acto de liquidação de juros, assim violando o disposto no artigo 77.º da LGT;

hh) A Recorrida não permitiu que a Recorrente se pronunciasse, em momento anterior ao da prática do acto de juros compensatórios sobre os respectivos pressupostos, assim violando o disposto no artigo 60.º, da LGT;

ii) Ao manter vigente na ordem jurídica, os actos de liquidação contestados, o Senhor Subdirector-Geral da Autoridade Tributária e Aduaneira (anterior Direcção-Geral dos Impostos) agiu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito, sendo que os vícios imputados aos actos de liquidação se transmitem à própria decisão que os mantém, o que desde já se invoca para todos os efeitos legais.

jj) Deve, pois, o referido despacho da Senhor Subdirector-Geral ser anulado porque praticado com ofensa das normas e princípios jurídicos aplicáveis (cfr. artigo 135.º do Código de Procedimento Administrativo).

« A) Foi desencadeada uma acção de inspecção, com base no ofício nº 83.817, de 2007-04-12, remetido pela Policia judiciária (DCICCEF), referente ao processo de inquérito criminal nº ......., instaurado para investigação da prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas falsas, por um grupo organizado de indivíduos, no qual a ora impugnante, está indiciada como utilizadora/receptora, nos exercícios de 2002 a 2006, de facturas que apresentam indícios de serem falsas e ou não correspondentes a transacções reais, emitidas por: F......., C......., Lda, e S......., Lda (fls 9, do RI, junto ao pa);

B) Em cumprimento da Ordem de Serviço nº OI200800111, datada de 2008-01-09, a sociedade S......., Lda, incorporada por fusão na impugnante foi sujeita a procedimento de inspecção externa, de âmbito parcial - IRC e IVA - com referência ao exercício de 2005, foi elaborado o Projecto de Conclusões do Relatório da Inspecção Tributária, do qual foi dado conhecimento à impugnante em 11/12/2009, através do ofício com a referência n.º 106639 10-12-09, cujo teor se considera integralmente reproduzido, nos termos do qual foi notificada, a impugnante, para efeitos do disposto no artº 60º da LGT e 60º do RCPIT (fls 99, do RI, junto ao pa);

C) Com data de 15-12-2009 a impugnante enviou requerimento elaborado pelo Dr. R......., por fax, entrado a 16- 12-2009 nos SIT e a 21-12-2009, deu entrada na Direcção Distrital de Finanças de Lisboa, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, por meio do qual a impugnante solicitou a concessão do prazo de 15 dias para o exercício do direito de audição, fundamentando com "a extrema complexidade do processo e ao próprio volume processual";

D) Em 07-04-2010, foi elaborado Relatório de inspecção, do qual fazem parte 45 anexos, cujo teor se considera integralmente reproduzido, e que aqui se transcreve parcialmente, na parte relevante para a decisão da causa (fls 9 a 99, do RI, junto ao pa):

II - Objectivos, Âmbito e Extensão da Acção de Inspecção II - 2 Motivo, âmbito e incidência temporal

O procedimento de inspecção externa é de âmbito parcial - IRC e IVA (Código PNAIT /actividade - 22139 / 12221000) para os exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005.

As Ordens de Serviço atrás referidas, foram abertas em consequência do Processo de Inquérito NUIPC N.º ....... - DCICCE da Policia Judiciária - cujos elementos foram remetidos a estes Serviços de Inspecção Tributária através do Ofício N.º 83.817 de 12/04/2007 da DCICCEF - relativamente a um conjunto de Emitentes e Utilizadores de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, de forma a "ser instaurado o procedimento de liquidação e contabilizadas as vantagens patrimoniais obtidas".

No Processo de Inquérito NUIPC N.º ....... - DCICCE da Policia Judiciária, atrás referido, está a ser investigada a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

O sujeito passivo atrás identificado está indiciado como utilizador/receptor de tais facturas, emitidas pelas seguintes entidades:

«imagem no original»

Os Anexos O (de clientes) e P (de fornecedores), previstos nas alíneas e) e f) do n.º 1 do art.º 29.º (ex-art. 28.º) do CIVA são relações que acompanham e fazem parte da Declaração Anual (Informação Empresarial Simplificada), que os próprios sujeitos passivos são obrigados a preencher e enviar por via electrónica para o sistema informático da DGCI, contendo não só o numero de identificação fiscal (dos seus clientes e fornecedores) mas também os montantes (com IVA incluído) das transacções entre eles efectuadas durante o período de tributação (1 ano), ou seja, os montantes atrás descritos, foram apurados e obtidos através das próprias declarações dos sujeitos passivos (Vide Anexo n.º 37). // (...).

A seguir, indicamos as Declarações Anuais de Informação Contabilística e Fiscal (declaração esta prevista na alínea c) do n.º 1 do art.º 109º e art.º 113º, ambos do Código do IRC) entregues pelo sujeito passivo e referentes aos anos de 2002, 2003, 2004 e 2005, da qual faz parte o Anexo P (previsto na alínea e) do n.º 1 do art.0 29º (anterior art.º 28º do CIVA), anexo este onde o sujeito passivo indica o n.º de contribuinte dos fornecedores e valor das compras de bens/serviços efectuados em cada exercício (IVA incluído), para valores superiores a € 50.000 (até 2003, inclusive) e € 25.000 (após 2003) e relativamente ao qual anexamos cópia para os anos de 2002 a 2005, em Anexo n.º37 de doze folhas.

«IMAGEM NO ORIGINAL»

Em relação às Declarações Periódicas de IVA, a seguir apresenta-se uma listagem das entregues, desde o exercício de 2002, inclusive: // (…).

Juntamos o Anexo L da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal (entregue pelo sujeito passivo e para os anos de 2002, 2003, 2004 e 2005), anexo este que os sujeitos passivos estão obrigados a entregar e que resume, em sede de IVA, as operações realizadas ao longo do período de tributação (1 ano), sejam as operações internas activas (vendas) (respeitantes a transmissões de bens e prestações de serviços efectuadas pelo sujeito passivo, desagregado (discriminado) por "Existências", "Outros bens e serviços" e "Activo Imobilizado"), como as operações internas passivas (compras) (respeitantes a aquisições de bens e serviços efectuadas pelo sujeito passivo, igualmente desagregado (discriminado) por "Existências", "Outros bens e serviços" e "Activo Imobilizado"), completada esta informação pelo desenvolvimento do IVA dedutível por taxa de imposto e despectivos totais.

Juntamos igualmente modelo da respectiva declaração, para melhor interpretação, tudo em Anexo n.º 39 de dezassete folhas.

De acordo com o sistema MGIT, actualmente não se encontra nenhuma declaração periódica de IVA em falta.

Na aplicação informática Gestão de Fluxos Financeiros, na Intranet, relativamente ao período de tempo compreendido entre 1995-01-01 a 2008-12-31, o sujeito passivo não tem qualquer divida.

De acordo com o MGIT, na opção Cruzamentos Anexo J, não existem diferenças relevantes entre os valores declarados nas Guias de pagamento entregues e os declarados no Anexo J.

No que respeita a dívidas fiscais, consta no SEF que, actualmente, o sujeito passivo não tem qualquer divida.

II - Descrição dos Factos e Fundamentos das Correcções Meramente Aritméticas à Matéria Tributável. // (...)

III- 2 Processo de Inquérito Criminal NUIPC N.º ....... - DCICCE da Polícia Judiciária de Lisboa

Conforme já brevemente referido no ponto II - 2, encontra-se em curso o Processo de Inquérito NUIPC N.º ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, no qual se investiga a prática reiterada de fraudes fiscais e burlas tributárias a nível nacional, através da emissão de facturas indiciadas como falsas, por um grupo organizado de indivíduos.

Uma das entidades que utilizou e registou na sua contabilidade, facturas indiciadas como falsas no referido Processo de Inquérito, é o sujeito passivo S....... LDA - NIPC - …………. alvo desta acção de inspecção, aos exercícios de 2002, 2003, 2004 e 2005.

Na impossibilidade de análise aos documentos e elementos da contabilidade da empresa S......., verificámos que, entre os documentos apreendidos no âmbito do Processo de Inquérito Criminal NUIPC N.º ....... - DCICCE da Polícia Judiciária, existem cópias de seis facturas emitidas por C......., Lda. e S....... Lda., à empresa S......., cuja listagem se apresenta:

«imagem no original»

Durante as diligências de investigação desenvolvidas pela Administração Fiscal, relativamente a cada uma dessas entidades emitentes de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, verificaram-se determinados factos, cujas evidências constantes do respectivo relatório individual, tendo-se concluído relativamente a cada um, resumidamente (conforme excerto), o seguinte: // (...)

Até 2003 a sede a da firma C....... LDA - EM LIQUIDAÇÃO - (...) situa-se na Rua……………, nº 26, Ferreiras, em Albufeira.

Desde 13 de Janeiro de 2004 e com cedência de quotas a favor da empresa T......., Lda, NIPC…………, a sede permaneceu em Albufeira, mas alterada para o Edifício…………, 2º andar - fracção CL - Areias de São João.

De acordo com a informação obtida junto da Direcção de Serviços de Cadastro, foi possível apurar que com a "acção especial de insolvência" instaurada por um terceiro, foi nomeado um administrador de insolvência que apresentou declaração de cessação para efeitos de IVA a 31.08.2007, alterando a sede da empresa para a sua morada própria. // (...).

Tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, relativas a este emitente, verificamos os seguintes descritivos que transcrevemos: "cedência de mão-de-obra para obra em "...desmantelamento da passagem superior ...", "Desaterro e transporte de terras e vazadouro e abertura de sapata ...", "Cofragens e armação de ferro, betonagem das fundações, pilares, placas", Construção de telhados, alvenarias, reboco, betonilhas, tubagem de água, electricidade, assentamento de loiças sanitárias", "Execução de cofragem ao metro.", Serviço de apoio - serviços de apoio as roças obras prestado com equipamento mecânico conforme contrato com a vossa empresa", "Cedência de mão-de-obra - Serviço prestado na vossa obra", "Cedência de equipamento - Serviço prestado em diversas obras no mês de Dezembro", "Madeira de pinho para cofragem", "Terraplanagem de terra" ... abertura de valas e colocação de manilhas de drenagem em 600 mts de cumprimento e fecho de vala com areias e camada de terra de fendilhação", "Sucatas de obra - venda de sucata retirada das nossas obras ...", "Máquina retroescavadora - trabalhos efectuados na vossa obra ...", "Giratória JCB Retro Fermec - Cedência de equipamento para a sua obra ...", "Serviços prestados nas suas obras ...", "Serviços prestados ... aplicação de silicone nas madeiras dentro dos apartamentos", "Serviços prestados ... reparações diversas nos apartamentos (substituição de pavimentos flutuantes, substituição de perfis ...", ".aluguer de uma retroescavadora, de uma giratória .", "Serviço de camionagem .", "Serviços prestados - trabalhos efectuados no Porto no mês de Outubro."

Como se pode verificar são descritivos muito vagos os mencionados nas facturas por si emitidas ou emitidas em seu nome, sem descriminação detalhada dos serviços efectivamente realizados, não tendo sido apresentados quaisquer elementos ou documentos que contenham a descrição completa dos produtos fornecidos ou da quantificação e valorização unitária dos serviços prestados, etc, o que constitui violação do disposto na al b) do nº 5 do artº 35º do CIVA, (.). Igualmente verificámos, que não só os locais onde são efectuados mas também o tipo de serviços prestados mencionados nas facturas contabilizados pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços prestados, correspondente às dos efectivos utilizadores dessas facturas, nem consta que esta entidade se socorra de terceiros, através da subcontratação de terceiros ou de qualquer outra forma, ...

Através das facturas apreendidas e do mapa de registo de todas as facturas contabilizadas nos diversos utilizadores conhecidos, foram detectadas alguma irregularidade ao nível da emissão de facturas:

• a ordem cronológica não segue a ordem numérica sequencial, pois há facturas com numeração posterior passadas em data anterior (ex: facturas nºs 172 de 03.07.2003 e 173 de 31.05.2004);

• duplicação de numeração, ou seja, facturas com o mesmo número mas com datas, valores e utilizadores diferentes. A título de exemplo temos:

o que denota um comportamento fraudulento por parte da entidade emitente, não compatível com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

• diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes;

• quitação de importância avultadas a dinheiro - que pela sua natureza são difíceis de comprovar (muito embora a política de pagamentos das empresas utilizadoras seja por cheque) - sendo muitas vezes na ordem de vários milhares de euros, consubstanciam uma situação fortemente atípicas (...).

• Através do cheque ao portador levantados ao balcão, no próprio dia ou em data muito próxima da data do cheque, levantamentos estes efectuados pelos próprios responsáveis (sócios-gerentes) das empresas utilizadoras das facturas.

Quanto ao caso específico de pagamentos do ano de 2005 (inclusive) há a referir que:

A partir de 2005 (inclusive) face ao aditamento do nº 3 do art.º 63 - C, da Lei nº 55-B/2006, de 30-12) passou a prever-se o seguinte relativamente aos meios de pagamento utilizados "Os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo". // (...).

O deveriam ter sido nos termos da referida norma o que claramente não sucede quando os pagamentos são efectuados em numerário, colocando em causa esses mesmos pagamentos.

Os pagamentos em numerário suscitam todas as dúvidas, porque não é credível que sustentem operações de tão elevado montante.

Todas as características da facturação falsa, de uma forma mais ou menos vincada, se podem encontrar nas facturas emitidas pelo sujeito passivo atrás identificado.

Das diligências e averiguações efectuadas foi possível concluir que o sujeito passivo C......., Lda - Em Liquidação, (...), não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

Não existe qualquer registo activo de telefone fixo, de fax, nem móveis e equipamentos (...) de apoio à actividade.

Do mesmo modo não existem e não nos foram exibidos quaisquer elementos de contabilidade ou de registo relacionados com a actividade e não cumpre nem cumpriu nos anos em causa 82004 em diante) com as disposições legais em sede comercial e fiscal, realidade esta não compatível com o "volume de negócios", realizado e constante das facturas por si emitidas.

Da consulta ao Anexo J (declaração mod 19) da declaração anual de informação contabilístico fiscal, foi possível concluir que o sujeito passivo C....... Lda - Em Liquidação - NIPC -………., não declarou, nos anos de 2004, 2005, 2006 e 2007 ter pago quaisquer montantes a empregados, trabalhadores ou colaboradores, nem consta ter o mesmo recorrido a subcontratação de pessoal, para realização dos trabalhos constantes das facturas conhecidas por si emitidas.

Do mesmo modo, foram oficializados os serviços da segurança Social da área da sua sede ou domicílio, tendo esses serviços confirmado não estarem ali quaisquer registos de remunerações pagas a trabalhadores ou colaboradores, nos anos de 2004, 2005, 2006 e 2007.

Foi também oficiada a Autoridade para as Condições de Trabalho, a qual remeteu lista de cidadãos estrangeiros com contratos de trabalho, constantes do seu sistema informático, sendo que, para a C....... temos um conjunto de pessoas com indicação da data do contrato de 2001 e 2002.

Ora, o exercício efectivo duma actividade de prestação de serviços, caracteriza-se por uma grande componente de mão-de-obra, da qual não há rasto nem evidências em qualquer uma das suas componentes (remunerações, seguros, deslocações e estadias, transportes, etc).

Estes factos são incompatíveis com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas, por si, emitidas.

Por consulta à aplicação informática do Imposto Municipal sobre Veículos, não foi detectada a existência de quaisquer veículos registados em seu nome e que tenham sido utilizadas pelo sujeito passivo C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., na "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu.

Por outro lado, não foi detectada a existência de quaisquer máquinas que tenham sido utilizadas pelo sujeito passivo C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., na "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu.

Tendo sido notificadas todas as empresas seguradoras a exercer actividade em Portugal, pudemos concluir, tendo por base as respostas recebidas, que o sujeito passivo C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., não consta em quaisquer contratos de seguros, que de qualquer forma possam estar relacionados com a "actividade" que está subjacente às facturas que emitiu, nomeadamente seguros de acidentes de trabalho, de máquinas, de viaturas, etc, etc.

«imagem no original»

c) Bem adquirido em locação financeira, anulada por falta de pagamento do recibo da anuidade 2004/2005, a partir de 05.04.2004;

d) Anulada por falta de pagamento do recibo da anuidade 2004/2005, a partir de 14.08.2004.

Podemos assim concluir que no período em que a sociedade C....... Lda - Em Liquidação - NIPC ......., entrou na posse e gerência do sr. F......., com NIF: ………… (através da firma T.......), a empresa começou a ter

Um comportamento irregular com as empresas de seguros com as quais tinha anteriormente celebrado contratos de seguro, deixando de liquidar os valores em dívida, levando à anulação dos seguros por parte das seguradoras. Igualmente, parte das apólices foram anuladas pelos anteriores sócios-gerentes da empresa, tendo inclusive passado algumas dessas apólices para uma outra empresa, de que eram sócios, anulando as anteriores.

De acordo com resposta a notificação efectuada ao Instituto da Construção e do Imobiliário, entidade competente para a concessão de licenças para o exercício de actividades no sector da construção, a firma C......., Lda, foi detentora de Certificado de classificação de Empreiteiro de Obras Públicas nº 36133 no período de 27.07.2001 a 31.01.2004 e de Certificado Industrial de Construção Civil nº 36130 no período de 27.07.2001 a 31-01.2004.

Com a entrada em vigor do DL nº 12/2004, de 09.01, o documento habilitante para o exercício de construção de EOP e ICC. Pelo que, resultou num único, cujo nº é 36130, desde 01-02-2004 válido até 31.01.2005.

Concluímos que, após 31.01.2005 a empresa emitiu facturas relativamente a serviços para os quais não estava legalmente habilitado, sendo de salientar que essa habilitação tinha sido obtida pela anterior gerência e quando a empresa exercia normalmente

1.1 - Declarações efectuadas por pessoas relacionadas com a firma C......., Lda - Em Liquidação

Tendo sido solicitado à Conservatória do registo Comercial de Albufeira, cópia do registo da empresa C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., foi possível constatar a nomeação como gerente o senhor V......., com NIF ......., durante um breve período do mês de Abril de 2004.

Foi o mesmo notificado para comparecer nos serviços da inspecção tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, no 14 de Abril de 2009 e, tendo o mesmo comparecido na data e hora marcadas. Foi confrontado com o facto de ter sido nomeado gerente em Abril de 2004, referiu não ter tido, nem ter, conhecimento da sua nomeação como gerente da firma C......., Lda, NIPC ........ Teve conhecimento de que o dono desta empresa era o Sr. F......., dado ter-se deslocado a Albufeira, no Algarve, a seu pedido para de lá retirar todos os móveis e alguma documentação, para entregar numa garagem na Castanheira do Ribatejo. Referiu que, por várias vezes o Sr. B......., tendo em conta o facto de trabalhar de noite, como segurança na grande Lisboa, lhe solicitou que arranjasse pessoas de nacionalidade brasileira e angolana que vivessem com dificuldade no sentido de, a troco de algum dinheiro, pudessem os mesmos a dar o seu nome como compradores de certas empresas.

Disse ter conhecimento de que entre o senhor B....... e outras pessoas, existia um negócio de emissão de facturas sem a correspondente prestação de serviços, sendo que essas facturas eram assinadas pelo Sr. B........ Não sabia ao certo o valor que eles recebiam pela venda das facturas, tendo algum desses cheques, sido por si levantados (a pedido do Sr. B.......) no Balcão do B....... do Carregado dado ser titular de uma conta nesse banco, sendo assim mais fácil levantar o dinheiro dos cheques. Esporadicamente o senhor B....... contactava-o para o acompanhar na sua ida a lugares mais problemáticos e outras vezes contactava-o para eu ir entregar envelopes com dinheiro a determinados locais.

No âmbito do processo de Inquérito nº ....... - DCICCE da Polícia Judiciária e de entregue as entidades em que foram detectadas facturas emitidas pela C......., verificamos que uma delas indicou, em resposta a notificação efectuada por estes serviços para justificar as facturas registadas na contabilidade e os serviços constantes do seu descritivo, que não conhecia a entidade C......., Lda, nem os seus representantes legais, uma vez quer os trabalhos efectuados foram executados por outra pessoa. Por sua vez esta mesma pessoa veio a confirmar ter realizado alguns trabalhos para essa empresa, nu montante à volta de 10.000,00€, tendo passado facturas da Firma C......., Lda e pelas quais pagou ao Sr, B....... um montante de cerca de 12%.

No âmbito do processo de inquérito nº ....... - DCICCE da polícia Judiciária, foi ouvido pela Polícia Judiciária, um empresário em nome individual, que afirmou ter sido contactado por um individuo que se identificou como F......., que lhe disse necessitar de "descarregar", umas facturas e se podia ficar com algumas das suas facturas, ao que o mesmo acedeu.

Mais referiu, que o mesmo F......., começou a depositar na sua caixa de correio outras facturas, já em nome de uma outra firma, a C......., Lda, tendo assumido serem falsas, todas as facturas que lhe foram entregues pelo F......., pois os serviços descritos nas mesmas foram prestados.

Em Março de 2007 deu entrada no Tribunal Judicial de Albufeira "acção especial de insolvência" contra a empresa C......., acção esta instaurada por um terceiro, tendo como fundamento um crédito no montante de 32.099,50€ mais juros de mora entretanto vencidos. Este crédito foi titulado por injunção emitida pelo Tribunal Judicial de Torres Vedras, constituindo título executivo. A empresa indicou na sua acção outros credores da C....... que, entretanto, já tinham instaurado as competentes acções e indicou como único sócio e único gerente da requerida, o Sr. B........

Nos anos de 2003 a 2007 foram instauradas outras acções por outros credores e referenciadas na acção interposta e acima referida. // (...).

Na sentença do Tribunal Judicial de Albufeira, datada de 13 de Agosto de 2007, foi a sociedade C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., declarada insolvente, atendendo ao disposto nas als b) e h) do nº 4 do artº 35º do CIRE (...).

O administrador da insolvência da sociedade C....... apresentou o seu parecer nos termos do nº 2 do artº 188º do CIRE qualificando a insolvência como culposa, tendo o administrador da insolvência procedido à cessação da actividade a 31.08.2007, não conseguindo contactar os gerentes da insolvente nem apreender os elementos da contabilidade, concluindo-se que o património da mesma é nulo. // (...).

I.5 - Notificação aos sócios-gerentes e TOC pela direcção de Finanças de Santarém Em relatório de inspecção realizado pela Direcção de Finanças de Santarém a um utilizador de facturas falsas emitidas por C......., Lda é referido que no âmbito de uma anterior acção inspectiva a um utilizador de facturas falsas emitidas por C......., tinha sido notificado o técnico oficial de contas de constante do cadastro do sujeito passivo. O mesmo enviou resposta, indicando que deixou de exercer funções de TOC da empresa C....... a 31.12.2003, conforme carta enviada à Câmara dos Técnicos Oficiais de Contas, tendo as quotas sido vendidas em Janeiro de 2004 a pessoas com as quais não tem qualquer relacionamento. // (...).

Podemos concluir que relativamente ao sujeito passivo C......., Lda - Em Liquidação - NIPC ......., pelo menos desde o início de 2004, aquando da cedência de quotas a favor da T......., que não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística) seja de mão-de-obra, seja de maquinaria ou de qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, bem como os montantes que lhe estão associados se comportam de forma exagerada face à capacidade observada, tendo em linha de conta que também não se verificou que esta entidade socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. Deste modo verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma alegada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir que os serviços prestados nunca se realizaram e como tais não correspondem a transacções reais.

Tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, relativas a este emitente, verificamos os seguintes descritivos, que transcrevemos:" reposição de alcatrão", "abertura e fecho de vala", "escavação de solos normais", "aterro em betão simples", "transporte de terras a vazadora", "escavação de rocha", "fresagem adicional", "abertura e tapamento de roços", "reparação de telhado", "reparação do acesso ao armazém", "pintura, manutenção do seu espaço, incluindo várias reparações nas suas instalações - paredes, sanitários, pinturas", "serviços prestados de construção civil a reparar e conservar o vosso armazém".

Como se verifica são descritivos muito vagos os mencionados nas facturas por si emitidas ou emitidas em seu nome, sem descriminação detalhada dos serviços efectivamente realizados, não tendo sido apresentados quaisquer elementos ou documentos que contenham a descrição completa dos produtos fornecidos ou da quantificação e valorização unitária dos serviços prestados, etc, o que constitui clara violação do disposto na alínea b) do nº 5 do artº 35º do CIVA (...).

Igualmente verificámos, que não só os locais onde são efectuados mas também o tipo de serviços prestados mencionados nas facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimentos, abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços prestados, correspondentes às dos respectivos utilizadores dessas facturas, factos estes não compatíveis com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos. De facto, e a título de exemplo, indicamos os seguintes locais: Azambuja, Coruche, Salvaterra de Magos, Algarve (sem indicação da localidade), Estremoz, Fátima, Ponte de Lima, Porto, São pedro de Sintra, Paços de Ferreira, Santa Iria da Azóia, Grândola, Sines, Alfragide, Oeiras, Ermidas do Sado, Tunes, Salignac Bordeux (França) e Leu St Christopher (França).

Da análise das facturas emitidas pelo sujeito passivo Fernando Paulo Almeida da Conceição B....... - NIF ......., constatou-se que as mesmas foram impressas de duas formas:

• Mandadas imprimir na gráfica E......., Lda, empresa que foi notificada para apresentar cópia da requisição de facturas bem bem como da identificação completa das pessoas intervenientes na requisição e levantamento dos livros de facturas, durante os anos de 2002 a 2007. A mesma notificação foi devolvida;

• Para além disso, foram igualmente detectadas facturas sem indicação da empresa gráfica onde foram mandadas imprimir, que se julga poderem ter sido emitidas através de mecanismos de computador com recurso a software próprio.

Através da análise dos livres de facturas apreendidas e do mapa de registo de todas as facturas contabilizadas nos diversos utilizadores conhecidos, foram detectadas algumas irregularidades ao nível da emissão de facturas:

Existem facturas emitidas em nome do Sr. F....... com indicação no rodapé de "Processo por computador - Winmax 2000 Gestão Comercial - Profissional versão 3.16 - Número de série 004315P0R-001882-0804, nº contribuinte………... Esta última indicação do nº do contribuinte refere-se ao sujeito passivo C......., Lda, empresa da qual é sócia a firma T......., Sociedade Unipessoal, Lda, NIPC ......., firma esta pertencendo a F........

Paralelamente, foi detectada a existência de facturas emitidas pela C......., Lda, em que a indicação no rodapé é similar, com excepção do nº de contribuinte referenciado 169 249 735 que pertence ao Sr. F........ Tratando-se do mesmo software estranha-se a indicação de um nº de contribuinte a quem porventura terá sido concedida licença de utilização de software, quando o sujeito passivo é outro, o que comprova a confusão presente aquando da emissão das facturas;

A ordem cronológica não segue a ordem numérica sequencial, pois há facturas com numeração posterior passadas em data anterior (ex: facturas nºs 52 de 31.07.2002 e 55 de 15.05.2002, facturas nºs 89 de 29.12.2002 e 90 de 30.06.2002, facturas nºs 137 de 30.09.2003 e 138 de 27.06.2003, facturas nºs de 30.06.2004 e 237 de 31.08.2004);

Há facturas com o mesmo número, mas com datas, montantes e utilizadores completamente diferentes. A título de exemplo temos:

O que denota um comportamento fraudulento por parte da entidade emitente, não compatível com os padrões normais de funcionamento da generalidade dos operadores económicos.

• Diversidade de operações que estão muito para além da sua capacidade em qualquer uma das suas vertentes;

• Prestação de serviços ou venda de bens, em qualquer parte do país, incluindo no estrangeiro, como em França no ano de 2003;

• Quitação de importâncias avultadas a dinheiro - que pela sua natureza são difíceis de comprovar (muito embora a política de pagamentos das empresas utilizadoras seja por

cheque) - sendo muitas vezes na ordem de vários milhares/centenas de milhares de euros, consubstanciam uma situação fortemente atípica, sendo, "totalmente contrário a uma boa, recomendável, segura e habitual prática comercial efectuar pagamentos de fornecimento de bens e/ou serviços na ordem da dezena de milhar de contos a num total superior a uma centena de milhar de milhões de escudos com exclusivo recurso a dinheiro, integra a actuação típica, recorrente dos casos em que se conclui pela utilização de "facturas falsas", que os pagamentos relativos aos valores do IVA inscrito nesta se faça com recurso a meio de pagamento (cheque) capaz de documentar cabalmente e sem margem para recusa das autoridades, ulteriores pedidos de dedução ou reembolso do imposto (IVA) fingidamente liquidado nas facturas" (...);

• Através de cheques ao portador ou nominativos passados à entidade F....... - NIF ......., directamente levantados ao balcão, no próprio dia ou em data muito próxima da data do cheque, levantamento estes efectuados pelos próprios responsáveis (sócios-gerentes) das empresas utilizadoras das facturas ou depositados (por vezes) em contas bancárias que se presumem não serem da entidade F....... - NIF ......., uma vez que os versos dos cheques se encontram assinados e dessa forma endossados por ele, ficando cada interveniente no "negócio", com a sua quota- parte.

Quanto ao caso específico de pagamento a partir de 2005 (inclusive) há a referir que:

A partir de 2005 (inclusive), face ao aditamento do nº 3 do artº 63º - C, da LGT (pela Lei nº 55-B/2004, de 30-12), passou a prever-se o seguinte, relativamente aos meios de pagamento utilizados "Os pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo".

O descrito no citado normativo legal é suficientemente esclarecedor, para se concluir que os pagamentos de facturas a partir de 2005 (inclusive) de valor igual ou superior a:

O deveriam ter sido nos termos da referida norma, o que claramente não sucede quando os pagamentos são efectuados em numerário, colocando em causa esses mesmos pagamentos.

Os pagamentos em numerários, suscitam todas as dúvidas, porque não é crível que sustentem operações de tão elevados montantes.

Toas as características da facturação falsa, de uma forma mais ou menos vincada, se podem encontrar nas facturas emitidas pelo sujeito passivo atrás identificado.

Das diligências e averiguações efectuadas, foi possível concluir que o sujeito passivo F....... - NIF ......., não possui qualquer estrutura administrativa compatível com o "volume de negócios" realizado e constante as facturas, por si, emitidas.

Não existe qualquer registo activo de telefone fixo, de fax, nem móveis e equipamentos (secretárias, cadeiras, computadores, etc) de apoio à "actividade".

Do mesmo modo, não existem e não foram exibidos quaisquer elementos de contabilidade ou de registo, relacionados com a "actividade", não dispôs sequer de um Técnico Oficial de Contas, já que o TOC que consta do cadastro do sujeito passivo renunciou em 23.11.2007, ao exercício das funções de TOC do Sr. F....... (...). O sr. B....... não cumpre, nem cumpriu nos anos em causa com disposições legais em sede fiscal, realidade esta não compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas, por si, emitidas.

Da consulta do anexo J (declaração mod 10) da declaração anual de informação contabilístico fiscal, foi possível concluir que o sujeito passivo F....... - NIF ......., não declarou, nos anos de 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006, ter pago quaisquer montantes a empregados, trabalhadores e colaboradores, nem consta ter o mesmo recorrido a subcontratação de pessoal, para realização de trabalhos constantes das facturas conhecidas por si emitidas.

Do mesmo modo, foram oficializados os Serviços da segurança Social da área da sua sede ou domicílio, tendo esses serviços confirmado não constarem ali quaisquer Registos de remunerações pagas a trabalhadores ou colaboradores, durante os anos de 2002, 2003, 2004, 2005 e 2006, aparecendo apenas como membro de órgão estatutário (após 2002) das empresas T......., LDA - NIPC ....... e Particular S…….., Lda, NIPC ....... e T......., Lda, NIPC………...

Foi também oficiada a Autoridade para as Condições de Trabalho, a qual remeteu lista de cidadãos estrangeiros com contrato de trabalho, constantes do seu sistema informático,

sendo que, para o Sr. F......., e de acordo com a mesma entidade, não existe qualquer informação.

Ora, o exercício efectivo duma actividade de prestação de serviços, caracteriza-se por uma grande componente de mão-de-obra, da qual não há rasto ou evidências em qualquer uma das suas componentes (remunerações, seguros, deslocações e estadias, transportes, etc). Estes factos são incompatíveis, com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

Por consulta à aplicação informática do Imposto Municipal sobre Veículos, não foi detectada a existência de quaisquer veículos registados em nome e que tenham sido utilizadas pelo sujeito passivo F....... - NIF

Podemos concluir que os seguros efectuados pelo sr. F......., não têm qualquer correspondência com o exercício de alguma actividade empresarial, sendo meramente de foro pessoal (doença, vida, culturísticos, crédito à habitação), sendo que os seguros automóveis contratados reportam-se a veículos ligeiros, não relacionados com máquinas de trabalho ou outros equipamentos que constam nas facturas emitidas pelo sujeito passivo.

De acordo com a notificação efectuada ao Instituto da Construção e do Imobiliário, o sujeito passivo não fi detentor de qualquer título habilitante para o exercício da actividade da construção, entre os anos de 2002 e 2007.

Por outro lado e de acordo com o I….., o sr. F....... tem "Certificado de classificação de Industrial de Construção Civil", com inscrição a 27/07/2001 e validade até 30/06/2005, o que só por si não prova o exercício efectivo de qualquer actividade. // (..).

......., não se conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística) seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar tais operações, bem como os montantes que lhe estão associados se comportam de forma exagerada face à capacidade observada, tendo em linha de conta que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. (...).

De todas as diligências levadas a cabo, bem como dos elementos recolhidos junto dos diversos utilizadores das facturas, pudemos concluir o seguinte relativamente à firma S........ LDA - NIPC-…………..:

De acordo com o cadastro informático a sua sede situa-se na EN 365 - Espinheira - 2065-107 Alcochete (...).

De acordo com as diligências efectuadas, constatou-se que se trata de um normal posto de abastecimento de combustíveis, tendo em anexo as instalações onde se encontram as caixas registradoras, um pequeno bar e um escritório, que serve de apoio ao expediente diário, apenas uma funcionária, que recebe os montantes dos fornecimentos de combustível e presta os serviços do bar.

A empresa não possui quaisquer outras instalações, nem se concluiu, face à actividade prestada pela empresa, que fossem necessárias quaisquer outras.

A actividade efectivamente desenvolvida pelo contribuinte é a exploração de um posto de abastecimento de combustíveis, bem como a exploração de um pequeno bar, instalado no recinto deste posto de abastecimento.

Os combustíveis adquiridos são fornecidos pela S......., Lda – NIPC……….., para além das vendas a dinheiro efectuadas diariamente pelos abastecimentos de combustíveis nas bombas (gasóleo, gasóleo agrícola e gasolinas 95, 98 e super aditivada) vende também os combustíveis através do sistema G....... Frota. Este consiste em fornecer os combustíveis a crédito, sendo os pagamentos efectuados pelos clientes directamente à G......., através de transferência bancária, no final de cada mês (pela totalidade dos abastecimentos do mês anterior). Quando a S....... procede à facturação mensal à S......., Lda - NIPC ......., desconta-lhe aquilo que recebeu directamente dos clientes através do "sistema G....... Frota".

Quanto ao bar trata-se de uma actividade meramente acessória, sendo os seus proveitos diminutos.

Por outro lado, relativamente às vendas de combustíveis efectuados pela firma S......., Lda - NIPC ......., e tendo por base as facturas contabilizadas pelos diversos utilizadores de que temos conhecimento, verificamos o seguinte:

a) As duas facturas a que tiveram acesso, relativas a este emitente, emitidas para o mesmo utilizador, embora uma delas não identifique inequivocamente a entidade emissora, referem-se ambas a fornecimentos de gasóleo rodoviário, não definindo a quantidade de litros, nem o preço unitário, mas apenas o valor global:

Factura nº 225 de 15/12/2004 - €400.000,00 (€336.134,45 + €63.865,55 de IVA), e Factura nº 424 de 30/03/2005 - €300.000,00 (€252.100,84 + €47.899,16 de IVA).

Cada uma delas com IVA à taxa de 19%. Acrescidos de IVA à taxa de 19%, as facturas dão exactamente os valores "redondos" de €400.000,00 e €300.000,00.

Não foi possível o acesso à contabilidade deste utilizador, tendo sido alegado que os documentos ficaram destruídos devido a uma intempérie, pelo que, se tornou inviável não só confirmar a contabilização destes montantes, como identificar outras facturas para perfazer o montante de €850.000,00 de aquisições que o utilizador declarou em 2004.

b) Quanto ao outro utilizador que declarou aquisições à S......., Lda - NIPC ......., no montante de €800.000,00 no ano de 2004 e tem sócios comuns ao utilizador referido na alínea anterior, também não foi possível o acesso à sua Contabilidade, tendo sido invocado o mesmo motivo: não possuir os documentos por terem sido inutilizados devido a uma intempérie.

Assim não foi possível identificar as restantes facturas que deram origem aos montantes declarados no Anexo P, por estes dois utilizadores, admitindo-se, contudo, que respeitem igualmente a combustíveis já que é isso que a S......., Lda - NIPC ......., vende, e dado que ambos os utilizadores são empresas de transportes.

Da análise das facturas, diariamente emitidas pelo sujeito passivo S......., Lda - NIPC ......., no exercício normal das sua real actividade, constatou-se que as mesmas são facturas tipográficas, obrigatoriamente mandadas imprimir na Tipografia C......., Lda – NIPC…………, em Santarém, por ser esta a gráfica exigida pela S......., segundo nos afirmou o contribuinte.

De acordo com as explicações do contribuinte, aliás registadas em Auto de Declarações "são emitidas Vendas a Dinheiro e Vendas a Crédito. As Vendas a Dinheiro (duplicado cor-de-rosa) são emitidas pelos fornecimentos individuais na bomba de gasolina, e também pelo conjunto das Vendas a Crédito (duplicado amarelo) efectuadas ao longo de um período - semanal ou mensal".

Para o controle dos créditos, o contribuinte elabora uma folha de cálculo (EXCEL), onde são apontados os fornecimentos e os respectivos pagamentos. Normalmente o somatório das Vendas a Crédito dá origem a uma venda a Dinheiro, mas segundo o contribuinte, isso nem sempre acontece, "só se o cliente solicitar, o que não colide que a contabilização dos proveitos, uma vez que estes são apurados através das contagens físicas (...)". Com efeito, é o apuramento das quantidades vendidas, registadas pelas próprias bombas, que vai servir de base à contabilização dos proveitos e à determinação das existências, sobre as quais têm de prestar contas ao fornecedor S........ // (...).

As duas facturas que foram identificadas, emitidas em nome da S......., Lda - NIPC ......., foram emitidas através de mecanismos de computador (processador de texto/excel e/ou Publisher), mas sem recurso a qualquer programa de facturação.

Não correspondem a nenhum dos dois tipos de facturação, efectivamente emitida pela S......., Lda - NIPC ......., no exercício da sua real actividade.

Para além disso os valores constantes dessas facturas revelam-se completamente desfasados da realidade e do volume de negócios efectivamente realizado, pelo posto de abastecimento de combustíveis.

Com efeito a S......., Lda - NIPC ......., apresenta montantes de vendas contabilizadas nos anos de 2004 e 2005 de €377.287,03 e €400.820,51, respectivamente. Ora, estes valores não são compatíveis com os valores constantes das facturas detectadas, as quais foram ambas emitidas para um mesmo utilizador.

Mostram-se ainda mais incompatíveis se atendermos aos valores declarados nos respectivos Anexos P, pelos dois utilizadores (um deles declarou aquisições de €850.000,00 em 2004 e o outro declarou aquisições de €800.000,00, também para o ano de 2004), sendo ainda de realçar que estes utilizadores são firmas com sócios comuns e também indiciadas como utilizadoras de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais emitidas por outras pessoas/entidades. Mais suspeito se tornam ainda se atendermos a que, em ambas as empresas, foi invocada a destruição dos documentos por uma intempérie.

São também de referir os Autos de Declarações do sócio-gerente da firma S......., Lda - NIPC ......., em que este afirmou «que desconhece essa empresa, e que a mesma nunca foi sua cliente". Confrontado com os montantes de facturação em causa (€300.000,00 e €400.000,00) afirmou que "é impossível que um único cliente tenha este montante de facturação, já que o montante máximo de facturação anual que já teve terá rondado os €900.000,00" e que "nos anos em causa /2004 e 2005) terá sido de cerca de e700.000,00, pelo que, nunca seria possível qualquer venda desses montantes a um só cliente».

Relativamente a outros utilizadores «desconhece completamente essa empresa e nunca ouviu falar desse nome. Não é nem nunca foi cliente da S....... e não ser que tenha sido por algum pequeno financiamento de combustível na bomba como sucede nos abastecimentos a particulares. É impossível ter facturado €800.000,00 a esse cliente, uma vez que esse montante excede largamente a facturação total do ano, que nesse ano de 2004, nem chegou a €400.000,00. Nunca emitiu tal facturação».

Os factos descritos levam-nos a concluir que a facturação em causa, não terá sido emitida por alguém ligado à firma S......., Lda - NIPC ......., com o seu conhecimento, mas por alguém que dizem desconhecer e sobre quem foram reunidos alguns indícios muito fortes, que constarão no Relatórios completo da S......., Lda - NIPC ........

Das diligências e averiguações efectuadas, foi possível concluir que o sujeito passivo S......., Lda - NIPC ......., possui uma estrutura administrativa, perfeitamente adequada ao exercício da actividade que efectivamente exerce, ou seja, um posto de abastecimento de combustíveis, ...

Este comportamento em tudo se afasta daquele que encontrámos nas firmas emitentes de facturação falsa e/ou não correspondente a transacções reais, o que também nos leva a concluir que a facturação emitida em nome da S......., Lda - NIPC ......., terá sido feita por alguém estranho à empresa e com o seu desconhecimento, .

Da consulta ao Anexo J (declaração mod 10) da Declaração Anual de Informação Contabilístico fiscal foi possível concluir que o sujeito passivo S......., Lda - NIPC ......., declarou, noa anos de 2004 e 2005 ter pago rendimentos da Categoria A a três trabalhadores, sendo um deles o sócio-gerente. // (...).

Portanto, conforme se tomou óbvio ao longo da exposição efectuada no presente relatório, existem factos que nos indicam que a empresa não terá emitido as facturas em causa, nem outras que completem os montantes dos fornecimentos declarados pelos respectivos utilizadores, uma vez que esses montantes se apresentam de forma totalmente exagerada face à capacidade observada, e que as facturas em causa não se enquadram nos dois tipos de facturação emitida pela empresa.

Deste modo encontram-se reunidos indícios de que terá sido utilizado indevidamente o nome da empresa para proceder à emissão de facturação falsa.

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque para a incompatibilidade entre o volume de negócios efectivamente realizado pelo sujeito passivo e os montantes de facturação declarados pelos utilizadores como aquisições ao sujeito passivo) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir que os fornecimentos mencionados nas facturas atrás descritas, assim como os montantes de aquisições declarados pelos utilizadores, nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais, sendo portanto operações simuladas.

De acordo com o cadastro informático a sede da empresa G....... Lda, NIPC ......., situa-se na Rua……………….., Buraca ... // (...).

Das diligências efectuadas, junto das moradas atrás referidas, bem como das diversas notificações enviadas para as mesmas moradas, não foi possível o contacto com este sujeito passivo, tendo sido apurado que:

- a sede que consta do cadastro fiscal é um apartamento de um prédio sito numa zona industrial, não tendo sido possível contactar ninguém no apartamento, nem na vizinhança;

- na sede que consta da matrícula na Conservatória do registo Comercial da Amadora, foi possível contactar o responsável da empresa que ocupa actualmente as instalações, o sr. R......., que referiu que, de acordo com a vizinhança, a empresa saiu dessas instalações há mais de dez anos (declarações reportadas a Setembro de 2008), sendo que exerciam a actividade de oficina e tinham um posto de combustível.

Mais referiu que a firma cujo nome está inscrito à entrada das instalações (E......., Lda) também saiu em meados de 2005. Entretanto o espaço foi arrendado à firma P......., Lda, com o NIPC ........

Adiantou ainda que desconhece o local para onde se mudou bem como a actual sede ou instalações da firma G......., Lda.

Do mesmo modo não foram detectadas quaisquer outras instalações que sejam ou tenham estado ao serviço deste sujeito passivo, tendo sido possível concluir que as estruturas físicas que lhe são conhecidas e reportam-se ao exercício da actividade bastante anterior ao ano em que a S....... declarou como tendo realizado aquisição de bens e/ou serviços a esta empresa (2002).

Foram notificadas a empresa (para as moradas conhecidas, constantes do cadastro fiscal e da matrícula da Conservatória do Registo Comercial) e os responsáveis conhecidos da empresa, a seguir elencados, para apresentarem os elementos da contabilidade, relativamente aos exercícios de 2002 e seguintes: // (...).

De entre os sujeitos passivos acima elencados e notificados, apenas responderam:

- O Sr. A......., respondeu à notificação, tendo contactado estes serviços que nada tem a ver com a firma G......., Lda - NIPC ......., tendo remetido cópia de escritura de "Cessão e unificação de quotas, aumento de capital e alteração parcial", na qual a partir da sua data da outorga (27.12.1990) cedeu a sua quota, tendo deixado "... de fazer parte da sociedade G......., Lda", a partir de hoje, nela deixando de ter quaisquer interesses e responsabilidades e a cuja gerência o primeiro outorgante, como condição do contrato. Desde já expressamente renúncia". // (...).

- O Técnico Oficial de Contas, o sr. E....... remeteu fax para estes serviços, datado de 14.10.2008, na qual informa que não presta quaisquer serviços como TOC da G......., Lda - NIPC ......., há mais de dez anos, não tendo na sua posse qualquer documentação da mesma (...).

Das diligências e averiguações efectuadas foi possível concluir que o sejeito passivo G......., Lda - NIPC ......., não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo.

Não existe qualquer registo activo de telefone fixo, de fax, nem móveis e equipamentos (...).

Do mesmo modo e pelo facto de não existir evidência do exercício da actividade no ano de 2002 e seguintes, não existindo ninguém responsável, das pessoas contactadas, que disponibilizasse o acesso à contabilidade, não nos foram exibidos quaisquer elementos da contabilidade ou de registo relacionados com a "actividade", realidade esta, não compatível com o "volume de negócios", declarados pela S....... como aquisições efectuadas à referida empresa.

Da consulta ao anexo J (declaração mod 10) da declaração anual de informação contabilístico fiscal, foi possível concluir que o sujeito passivo G......., Lda - NIPC ......., não declarou, em nenhum ano, ter pago quaisquer montantes a empregados, trabalhadores ou colaboradores, nem consta ter o mesmo recorrido a subcontratação, para a realização dos trabalhos constantes das facturas conhecida, por si, emitidas.

Do mesmo foram oficiados os serviços da Segurança Social da área da sua sede ou domicílio, tendo esses serviços confirmado não constarem ali quaisquer registos de remunerações pagas a trabalhadores ou colaborador em qualquer ano que seja. // (...).

Estes factos são incompatíveis com o "volume de negócios", declarados pela S....... como aquisições de bens e/ou serviços. // (...).

Portanto não se lhe conhece qualquer actividade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. Deste modo verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (como especial destaque, a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que as aquisições declaradas pela S......., não se realizaram e, como tal não correspondem a transacções reais.

De acordo com o cadastro informático da DGCI e com matrícula da Conservatória do registo Comercial de Alenquer, a sede da S......., Lda - NIPC ......., situa-se na Rua………., em Preces, Cadafais, área pertencente ao Serviço de Finanças de Alenquer. // (...).

Não foram detectadas quaisquer outras instalações que estejam ou tenham estado ao serviço deste sujeito passivo, tendo sido possível concluir que as estruturas físicas que lhe são conhecidas não são compatíveis com o "volume de negócios" realizado e declarado com aquisição de bens e/ou serviços pela S........

No dia 21/10/2008, a Polícia Judiciária teve oportunidade de "marcar uma reunião" com o sr. F....... - NIF ......., pelo que, no âmbito do procedimento inspectivo no exercício de 2002 (...) foi o mesmo notificado, na qualidade de gerente da firma T......., Lda, para apresentar "os elementos da contabilidade, nomeadamente escritura de constituição da sociedade e eventuais alterações, escritura de dissolução, livros selados, certidão da conservatória do registo comercial, diários, balancetes, extractos de contas e respectivos documentos de suporte, declaração de rendimentos do IRC - mod 22, guias de pagamento de imposto retido a terceiros, declaração anual de informação contabilística e fiscal com os respectivos anexos e dossier fiscal".

O sr. B....... não respondeu à notificação, no prazo aí estipulado nem até à presente data, (...).

Das diligências e averiguações efectuadas, foi possível concluir que o sujeito passivo T....... - S......., Lda - NIPC ......., não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo, compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas.

Não existe qualquer registo activo de telefone fixo, de fax, nem móveis e equipamentos (...) de apoio á sua actividade.

Do mesmo modo não existe e não nos foram exibidos quaisquer elementos de contabilidade ou de registo relacionados com a "actividade", realidade esta não compatível com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas, correspondente ao volume de aquisição de bens e/ou serviços declarados pela S........

Verificamos que a empresa T....... nunca procedeu á entrega do anexo J ( declaração mod 10) da declaração anual de Informação contabilístico fiscal, isto apesar de no exercício de 1999 a 2001 ter procedido à entrega do anexo A (elementos contabilísticos e fiscais) da mesma declaração anual, pelo que, não existe qualquer informação declarativa por parte do sujeito passivo T....... em como procedeu ao pagamento de quaisquer montantes a empregados, trabalhadores ou colaboradores, nem consta ter o mesmo recorrido a subcontratação de pessoal, para realização dos trabalhos constantes das facturas conhecidas por si emitidas. // (...).

Portanto, não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística) seja de mão-de-obra, seja em maquinaria ou qualquer outro elemento, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. Deste modo, verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos, que isoladamente ou conjugados, entre si, nos levam a concluir, que as aquisições declaradas pela S......., nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

De acordo com o cadastro informático o domicílio fiscal do sujeito passivo J....... - NIF ......., situa-se na Rua………………, ………… Ericeira, área pertencente ao Serviço de Finanças de Mafra. // (...).

Das diligências efectuadas e de acordo com a informação disponível nestes Serviços de Inspecção Tributária sobre a morada onde o sujeito passivo exercia a sua actividade (obtida através de facturas emitidas a outras entidades) pudemos constar que na morada indicada nas facturas emitidas pelo sujeito passivo J....... (Travessa da Lapa - Cabriz - Sintra), que este já há muito saiu dessas instalações. // (…)

Não foram detectadas quaisquer outras instalações que estejam ou tenham estado ao serviço deste sujeito passivo, tendo sido possível concluir que as estruturas físicas que lhe são conhecidas não são compatíveis com o "volume de serviço" realizado e declarado como aquisições de bens e/ou serviços por parte da S........ // (…):

Das diligências e averiguações efectuadas foi possível concluir que o sujeito passivo J....... - NIF ......., não possui qualquer estrutura administrativa ou de apoio administrativo. // (…).

Da consulta ao anexo J (declaração mod 10) da declaração anual de informação contabilístico fiscal, foi possível concluir que o sujeito passivo J......., não declarou, em nenhum ano, ter pago quaisquer montantes a empregados, trabalhadores ou colaboradores, nem consta ter o mesmo recorrido a subcontratação, para a realização dos trabalhos constantes das facturas conhecida, por si, emitidas. // (...).

Portanto, sendo reconhecido pela própria Técnica oficial de Contas que o sr. J....... - NIF ......., nunca emitiu quaisquer facturas à empresa S......., não constando da sua contabilidade qualquer prova da sua relação comercial com a dita empresa, leva-nos a concluir que as aquisições declaradas pela S......., nunca se realizaram e como tal não corresponde, a transacções reais.

Este sujeito passivo tem a sua sede em Marinhais - Salvaterra de Magos, área pertencente à Direcção de Finanças de Santarém. E tendo sido verificado que essa Direcção de Finanças já tinha efectuado, anteriormente, uma acção inspectiva ao sujeito passivo G......., Lda - NIPC ......., foi solicitado à IT, o envio do RI realizada ao sujeito passivo. // (...).

Através da consulta declarativa e de cruzamento de informação constante do sistema informático da DGCI foram notificados os clientes a quem a G....... terá emitido facturas durante os anos de 2002 a 2005. Das respostas obtidas, foi possível concluir que a generalidade das facturas referem-se a serviços prestados de obras de construção civil, por vezes com alguma especialização, o que pressupõe que a empresa dispunha de capacidade técnica e capacidade logística (mão-de-obra e equipamentos) para execução dos mesmos.

Existem também facturas que se referem a prestação de serviços muito distintas e que também pressupõem capacidade técnica muito distinta da que normalmente estaria associada a uma empresa que, no essencial, supostamente se dedicaria a obras de construção civil, como é o caso de serviços prestados de "reparação de equipamentos", ou serviços de "prospecção de mercado para o ramo imobiliário".

A atendermos às variadas descrições inseridas nas facturas em nome da G....... seriamos levados a crer que nos encontramos perante uma empresa que "fazia de tudo". Mas o "fazer de tudo", pressupõe a existência de meios técnicos, humanos e materiais com alguma envergadura e necessariamente organização, conjunto de meio que não se constatou que existisse. Atendendo ao volume de facturação de anos anteriores, a facturação de 2002 a 2005 só se justificaria se a mesma empresa tivesse realizado investimentos avultados e possuísse uma capacidade organizacional indiscutível.

Adicionalmente, foi verificado pelos serviços de inspecção que a descrição dos bens e serviços inseridos não cumpre com o disposto no artº 35º (actual 36º) do CIVA, ao não conter uma descriminação devida das quantidades e valores dos bens transmitidos e serviços prestados. Por outro lado, enquanto algumas facturas foram emitidas manualmente, outras foram batidas à máquinas, existindo por diversas vezes divergências entre a sequência numerária das facturas e a sequência cronológica da sua emissão.

Relativamente aos meios de pagamento, e tendo sido solicitado cópia dos mesmos aos diversos clientes, foi possível concluir que, relativamente aos cheques, na sua maioria terão sido emitidos nominativos, em nome de G......., Lda, e levantados directamente ao balcão ou depositados, por vezes, em contas bancárias que se presume não sejam da empresa, uma vez que os versos dos cheques se encontram assinados e dessa forma endossados pela G........ Nalguns casos, os valores debitados nas contas bancárias dos "clientes" foram posteriormente creditados por valores similares aos dos cheques debitados, pelo que se conclui que o pagamento através de cheques bancários foi simulado a fim de dar credibilidade ao "pagamento" bem como às facturas em causa. Noutros os cheques foram emitidos ao portador, ou então emitidos à ordem do próprio cliente, muitas vezes levantados ao balcão. Também se verificou a situação de emissão de cheque por um valor parcial ao da factura, exactamente igual ao valor do IVA da factura em questão. Curiosamente, as situações descritas têm alguma homogeneidade por "cliente".

Em relação aos pagamentos em numerário, verificou-se que algumas das empresas não cumpriram com o disposto nas alterações efectuadas à Lei Geral Tributária em 2005, em concreto o nº 3 do artº 63º-C, que passou a prever, relativamente aos pagamentos respeitantes a facturas ou documentos equivalentes de valor igual ou superior a 20 vezes a retribuição mensal mínima (equivalente a €7.949,00 em 2005) que devem ser efectuados através de meio de pagamento que permita a identificação do respectivo destinatário, designadamente transferência bancária, cheque nominativo ou débito directo. A violação desta norma coloca em causa a sua identidade. // (...).

Em relação a alguns responsáveis de "clientes" da G......., foi afirmado que:

- Terão sido emitidas facturas em nome da G....... que não correspondem à realidade, sendo simuladas, não configurando a prestação de serviços e fornecimento de materiais nos exactos termos que as mesmas descrevem, tendo os valores sido ampliados, constatando-se que as facturas serviram para ocultar custos reais tidos mas não documentados;

- Os pagamentos efectuados por alguns "clientes" eram efectuados em dinheiro, não havendo a certeza sobre se os trabalhadores e os equipamentos que andaram na obra, eram da G....... ou de outra entidade.

- Apesar dos montantes elevados de prestação de serviços, constantes em facturas emitidas em nome da G....... para uma empresa, a descrição das mesmas refere "conforme estipulado em contrato", quando nunca existiu qualquer contrato. Adicionalmente, o responsável dessa empresa refere que desconhecia a realidade da G......., tendo apenas procurado saber junto de outros empreiteiros se conheciam a empresa, não conseguindo justificar como poderia a G....... desenvolver um trabalho de demolição sem equipamento para o efeito.

- Noutro caso aa facturas têm a descrição "prospecção de mercado para compra e venda de terrenos" quando a empresa "cliente" não tem previsto no seu objecto social o exercício deste tipo de actividades.

Adicionalmente foram obtidos indícios fortes de que a empresa G....... não pode ter realizado as prestações de serviços constantes das facturas emitidas a diversos clientes.

- De acordo com a leitura da matrícula constante da Conservatória do registo Comercial, a empresa tem um capital social de €1.000,00, contrário ao mínimo legal de €5.000,00 para as sociedades por quotas, sendo que nas facturas emitidas conta o valor de €5.000,00. Tal conduziria à dissolução da empresa, o que não aconteceu;

- Nos exercícios objecto de acção inspectiva, nunca efectuou a prestação de contas obrigatória por lei nem cumpriu com as obrigações fiscais, declarativas e de pagamento de imposto;

De acordo com as diligências efectuadas, não foi possível contactar com o sujeito passivo, não existindo qualquer menção ou publicidade escrita que identifique qualquer sociedade nas moradas referenciadas como sede da empresa (...).

Ou seja, não parece ter existido como não existe actualmente, qualquer estrutura física, que aparente qualquer ligação com uma sociedade de construção civil na dimensão que o volume e valor das facturas identificadas fariam pressupor.

Nos cruzamentos informáticos nas bases de dados da DGCI, não se detectou relações com outras entidades que não as identificadas como "clientes", e que podem ter tido relações com a G......., como os seus fornecedores, por exemplo, de serviços de mão-de-obra, aluguer/fornecimento de equipamentos, de materiais de construção e equipamentos duradouros (camiões, buldózeres, escavadoras, gruas, andaimes, etc), também não existe qualquer rasto de contratação de serviços de mão-de-obra (pedreiros, pintores, operadores de máquinas, motoristas, pessoal especializado e outro pessoal indiferenciado e mesmo pessoal administrativo) em número adequado ao pretenso volume de negócios evidenciado pelas facturas detectadas, não tendo trabalhadores inscritos na segurança Social, nem para a mesma efectuou quaisquer descontos legais obrigatórios. // (...).

Concluindo-se assim que não existindo contabilidade, prestação de contas, declarações fiscais, não existindo trabalhadores conhecidos e legalizados e ainda não existindo fornecedores conhecidos, instalações próprias ou arrendadas, equipamentos, a G....... não tinha estrutura empresarial mínima adequada ou susceptível de exercer uma actividade no sector da construção civil, que lhe possibilitasse atingir os volumes anuais de negócios apurados de acordo com as facturas recebidas pelos serviços de Inspecção. Adicionalmente tendo a empresa sido cessada oficiosamente com efeitos a 31.12.2001, nunca nenhum responsável se preocupou em alterar a situação, (...).

Logo e, em face dos indícios seguros e objectivos descritos, as facturas da G....... não correspondem à realidade que as mesmas pretendem credibilizar, isto porque:

- Não correspondem a materiais ou serviços efectivamente fornecidos nos termos em que nas mesmas se encontra descrito e/ou

- As pessoas intervenientes, no que respeita à execução das supostas obras/serviços, não têm ligação com a G........ // (...).

Portanto, não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão-de-obra, seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o exercício destas "actividades". Deste modo verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, o início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que aquisições declaradas pela S....... nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Este sujeito passivo tem a sua sede em Santo Estevão - Benavente, área pertencente à Direcção de Finanças de Santarém e, tendo sido verificado que esta Direcção de Finanças já tinha efectuado, anteriormente, uma acção inspectiva ao sujeito passivo T......., Lda – NIPC…………., foi solicitado aos seus serviços de inspecção uma cópia do RI realizada ao sujeito passivo. // (...).

No entanto, pela análise do cruzamento dos Anexos O/P, foi possível apurara que a T....... terá facturado, em 2003, a duas entidades, num total de €430.457,00, sendo que a S....... declarou compras no valor de €295.000,00. Tendo a S....... sido notificada para prestar esclarecimentos sobre as aquisições declaradas, a mesma enviou uma carta à Direcção de Finanças de Santarém, informando não ser possível satisfazer o pedido, em virtude dos danos provocados no arquivo por uma intempérie.

No âmbito do direito de audição exercido pela T......., afirma a mesma, e citamos:

"Que no ano de 2003 não prestaram qualquer serviço à S......., Lda, confirmando, contudo, o valor facturado à outra entidade que tinha declarado aquisições à empresa. Ou seja, é o próprio sujeito passivo T......., Lda – NIPC……………, através dos seus responsáveis a declarar que não prestou quaisquer serviços à empresa S........

No âmbito das diligências efectuadas pela Direcção de Finanças de Lisboa, relativamente a este sujeito passivo, foi possível apurar que:

- Da consulta ao anexo J (declaração mod 10) da declaração anual de informação contabilístico fiscal, foi possível concluir que o sujeito passivo T......., declarou no ano de 2003 ter pago rendimentos a dois empregados, o que é manifestamente escasso face às prestações de serviços e/ou venda da bens traduzido no volume de facturação declarado por terceiros como aquisições efectuadas à T......., sendo tal incongruência reforçada pela inexistência de qualquer subcontratação de pessoal efectuada pela empresa. // (...).

Portanto, não se lhe conhece qualquer capacidade estrutural (técnica, humana, logística) seja de mão-de-obra, manifestamente insuficiente), seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, tendo em linha de conta que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades. Deste modo verifica-se que o sujeito passivo assim, o início do fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (como adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que aquisições declaradas pela S....... nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Este sujeito passivo tem a sua sede em Aljustrel - Fátima - Ourém, área pertencente à Direcção de Finanças de Santarém e tendo sido verificado por essa Direcção de Finanças que já tinha efectuado anteriormente, uma acção inspectiva ao sujeito passivo J....... – NIF………., foi solicitado aos seus serviços de IT, o envio de cópia de inspecção já realizada ao sujeito passivo.

Em resultado de análise declarativa efectuada, constatou-se a existência de um elevado número de facturas emitidas em nome deste sujeito passivo, não registadas na sua contabilidade e registadas na contabilidade de outros sujeitos passivos.

Das diligências efectuadas no sentido de comprovar a realidade das transacções, verificou-se a existência de facturas do sujeito passivo relativamente às quais existem fundados indícios de não titularem transacções reais.

Foi apurado, de acordo com as declarações prestadas pelos seus funcionários e por terceiros, que o sujeito passivo exercia várias actividades, desde o comércio de sucata, a venda de peças novas para automóveis e serviços de manutenção de campos de golfe, etc.

De acordo com a sua TOC, o sr. J....... entregava facturas para efeitos de registo, sem que respeitassem a ordem sequencial de numeração, justificando-se ele com o facto de que cada viatura tinha ao seu serviço um livro de facturas, sendo que os motoristas iam passando facturas aos clientes.

Afirmando a TOC que tendo detectado que, muitas das facturas nunca apareceram na contabilidade, e que questionado o sr. J......., este afirmou que os empregados anulavam as facturas ou as perdiam ou dizia que ia arranjar as facturas em falta, mas nunca aparecia com elas. A partir de Julho de 2004, o sr. J....... começou a emitir facturas em suporte informático, para além das facturas impressas tipograficamente que continuava a utilizar.

A TOC adiantou ainda que entende que o sr. J....... não tinha estrutura empresarial para prestar serviços de construção eléctrica ou de manutenção eléctrica.

Através do cruzamento de informação constante do sistema informático, detectou-se que a empresa S....... declarou compras, no ano de 2004, no valor de €208.889,00.

Não existindo qualquer registo (extracto de conta corrente ou quaisquer documentos de suporte a registos contabilísticos (facturas ou outros) na contabilidade do sr. J....... referente à empresa S......., foi a mesma notificada para apresentar elementos sobre as aquisições declaradas, tendo a mesma declarado que não seria possível informar sobre os

elementos solicitados, em virtude do arquivo se encontrar visivelmente danificado, por força de intempérie que se verificou.

Mais informou que na sequência da reestruturação que foi levada a cabo, que passou por reorganizar os serviços administrativos, transferindo inclusivamente a contabilidade de um gabinete da especialidade em Odivelas para as novas instalações em Mafra, foram surpreendidos pela intempérie que se fez sentir no concelho naquela data, provocando danos visíveis m parte do arquivo transferido.

O gerente do gabinete de contabilidade (J......., NIF .......) e TOC da S....... informou os serviços que tinha entregue toda a documentação contabilística, inclusive CD's com a segurança informática da contabilidade ao cliente (S.......) e que não possui nos computadores ou em qualquer suporte informático, cópia dos registos contabilísticos da empresa S........

Notificada a S......., na pessoa do seu representante. O sr. P......., NIF ......., para apresentar na Direcção de Finanças de santarém, os ficheiros informáticos da contabilidade, nunca a empresa apresentou quaisquer elementos.

Ouvido em termo de declarações o sr. P......., gerente da S......., referiu que não conhecia ninguém com o nome de J........ Questionado sobre se alguma vez utilizou os serviços de uma empresa no Porto alto (Benavente), afirmou que há muito anos, em data que não se recordava, cujo nome do proprietário desconhece, desconhecendo igualmente o tipo de compras ou prestação de serviços adquiridos ao contribuinte J........ Face à actividade exercida pela S......., os serviços da Direcção de Finanças de Santarém concluíram não conseguir determinar que tipo de bens vendidos e/ou serviços prestados poderia, o sr. J......., ter realizado à S........

Ouvido em termos de declarações o sr. J....... sobre os negócios que existiam com a S......., declarou que todas as suas facturas emitidas à S....... são facturas de favor e que pela emissão das referidas facturas recebia uma comissão de 5% do valor líquido da factura, sendo essa comissão recebida em dinheiro.

Adicionalmente os funcionários do sr. J......., ouvido em termo de declarações, evidenciaram completo desconhecimento sobre um pretenso cliente tão importante, a S......., cujo valor de aquisições declarado foi de €208.889,00, no ano de 2004.

Conclui-se, assim que, existem fundados indícios de inexistência de transacções entre o sujeito passivo e a empresa S....... no ano de 2004. // (...).

Portanto, não se lhe conhece capacidade estrutural (técnica, humana, logística), seja de mão- de-obra (manifestamente insuficiente), seja em maquinaria, ou qualquer outro meio, que lhe permitisse realizar quaisquer operações, tendo em linha de conta de que também não se verificou que esta entidade se socorra de terceiros para o "exercício" destas actividades, deste modo verifica-se que o sujeito passivo marca, assim, início de um fluxo documental (como emitente) sem que existam evidências de um fluxo real de bens, de trabalhadores ou de serviços prestados (com o adquirente).

Tudo o que foi referido anteriormente (com especial destaque a inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada) constituem os factos que isoladamente ou conjugados entre si, nos levam a concluir, que aquisições declaradas pela S....... nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Tendo este sujeito passivo acção inspectiva em curso, para os anos de 2005 e 2006, que está a ser realizada pela equipa 23 da divisão II dos Serviços de IT desta Direcção de Finanças de Lisboa, foi proposto e aceite superiormente que a mesma equipa procedesse à acção inspectiva ao ano de 2004, ano para o qual constavam indícios de que este sujeito passivo tinha procedido à emissão de facturação falsa para diversas empresas, de entre as quais a S......., no valor de €563.703,00. // (...)

A firma encontra-se inscrita pela actividade de construção de edifícios, com início de actividade em 20.01.1998 e cessação em 31.12.2001 (cessação oficiosa em sede de IVA, nos termos do nº 2 do artº 34º do CIVA).

De acordo com o seu cadastro informático a sua sede situa-se na Estrada ……….., em Queijas, área pertencente ao Serviço de Finanças de Oeiras 3 - em Algés.

No âmbito das diligências efectuadas nesta morada, onde funciona um centro de explicações, não foi possível contactar ninguém pertencente à mesma, nem obter outros elementos para determinar o paradeiro da firma em causa, nem foi possível contactar o seu administrador, pelo que se procedeu à notificação à firma, ao administrador e ao TOC, no sentido de apresentar os elementos contabilísticos, tendo estas notificações sido infrutíferas, constatando-se assim a falta de exibição dos elementos da escrita, a falta de entrega das declarações de IRC e IVA. Apenas o TOC respondeu à notificação efectuada, afirmando que a empresa A....... desapareceu da morada da sede e apesar dos seus esforços não conseguiu qualquer contacto com alguém da gerência. Desta forma, a falta de documentação para contabilização e o seu desaparecimento, constituíram as principais razões pelas quais solicitou, em Setembro de 2005, junto do site da DGCI, a sua renúncia à nomeação como TOC da referida empresa. // (...).

Ora, o exercício efectivo duma actividade de prestação de serviços, como a que a A....... declarou como sendo a exercida (Construção de edifícios), caracteriza-se por uma grande componente de mão-de-obra, da qual não há rasto nem evidências em qualquer uma das suas componentes (remunerações, seguros, deslocações e estadias, transportes, etc), estes factos são incompatíveis com o "volume de negócios" realizado e constante das facturas por si emitidas. // (...).

De acordo com o cadastro informático, a sede da empresa R......., Lda - NIPC ......., situa-se na Avenida………………, ………..Amadora, área pertencente ao SF de Amadora - 1, exercendo a actividade de Construção de Edifícios (CAE 041.200). // (...).

De acordo com as diligências efectuadas bem como das diversas notificações enviadas para a morada atrás mencionada (correspondente a um apartamento) não foi possível o contacto com este sujeito passivo tendo sido apurado junto da actual residente nessa morada, (...), que a empresa não tem actividade há mais de 15 anos (declarações reportadas a Setembro de 2008), (...). // (...).

Ou seja, não parece ter existido, como não existe actualmente, qualquer estrutura física, que aparente qualquer ligação com uma sociedade de construção civil na dimensão que o volume e o valor das facturas identificadas fariam supor. // (...).

Face aos factos descritos, às diversas incoerências das afirmações efectuadas pelo sr. A......., não existindo qualquer responsável que disponibilizasse o acesso aos elementos da contabilidade, não nos foram exibidos quaisquer elementos da contabilidade ou de registo relacionados com a "actividade", só podemos concluir pela inexistência de evidência do exercício de qualquer actividade nos anos de 2002 e seguintes, não compatível com o "volume de negócios" declarado pelos diversos clientes, nomeadamente pela S......., que declarou como aquisições efectuadas à referida empresa, o valor de €55.275,00 no ano de 2003.

Perante este cenário, tudo se conjuga para a conclusão de que não existe, nem provavelmente existiu, uma estrutura produtiva associada que produzisse os trabalhos descritos nas facturas, nem quaisquer outros elementos que comprovem a efectiva realização dos mesmos, sendo assim evidente que as aquisições declaradas pela S......., nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

Antes de mais, deveremos referir que, nos termos da alínea b) do art.0 87.º da L.G.T., a "impossibilidade de comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação da matéria tributável de qualquer imposto " aliada à "inexistência ou insuficiência de elementos de contabilidade ou declaração, falta ou atraso de escrituração dos livros e registos ou irregularidades na sua organização ou execução quando não supridas no prazo legal, mesmo quando a ausência desses elementos se deva a razões acidentais "nos termos da alinea a) do art.º 88.º da L.G.T., daria lugar à aplicação de métodos indirectos na determinação da matéria tributável do IVA e do IRC. No entanto, não é esse o caminho seguido, uma vez que a Administração Fiscal, no estrito cumprimento do princípio da boa-fé com que se orienta, ao ter procedido ao controle de todos os fornecedores do sujeito passivo S......., constantes dos Anexos P antes referidos, apenas encontrou motivos, relativamente a alguns desses fornecedores que comprovam de forma (que nos parece) inequívoca, que as facturas por eles emitidas, são falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, pelo que a determinação da matéria tributável de IRC e de IVA, dos anos de 2002, 2003, 2004, 2005, irá ser determinada por métodos directos, pese o facto de não termos tido acesso à contabilidade. Iremos proceder às correcções de IVA e IRC, de acordo com os fundamentos atrás expostos, nomeadamente no ponto III - 3, destacando os seguintes:

a) Que a firma C......., Lda - NIPC ....... é uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma qualquer estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, aliada ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tais não correspondem a transacções reais;

b) Que o sujeito passivo F....... - NIF ......., é também um dos sujeitos passivos suspeitos da emissão de facturas indiciadas como falsa no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

c) Que a firma S....... LPA - NIPC - ....... é uma das entidades suspeitas de terem sido usadas para a emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito N.º ....... da Policia Judiciária de LISBOA, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais, nem há a evidência que a mesma tenha adquirido prestações de serviços que lhe permitisse tal facturação, para além das declarações do sócio-gerente que referiu desconhecer a S....... e que a mesma nunca foi sua cliente, (vide ponto III - 3.3.);

d) Que a firma G......., Lda - NIPC ......., é também uma das entidades suspeitas de terem sido usadas facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, aliada ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

e) Que a firma T......., Lda, NIPC ....... é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

f) Que o sujeito passivo J....... - NIPC ......., é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais, para além das declarações da TOC (vide ponto III - 3.6) que afirma nunca ter tido conhecimento da existência de qualquer operação comercial entre o sujeito passivo J....... e a S......., nem durante o ano de 2003 nem em qualquer outro ano;

g) Que a firma R......., Lda - NIPC ....... é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, para além do facto do sócio-gerente, o sr. A....... ter afirmado que a R....... trabalhou para algumas empresas, mas não referindo a S......., nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

h) Que a firma G......., Lda, NIPC ....... é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, tendo inclusive alguns "clientes" da G....... afirmado que terão sido emitidas facturas em nome da G....... que não correspondem à realidade, sendo simuladas, não configurando a prestação de serviços e fornecimento de materiais nos exactos termos que as mesmas descrevem, tendo os valores sido ampliados, pois as facturas serviriam para a ocultar custos reais mas, não documentados, tudo isto nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e não correspondem a transacções reais;

i) Que a firma T......., Lda – NIPC……….., é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, bem como do facto dos responsáveis da T....... terem afirmado que esta empresa nunca prestou qualquer serviço à S......., nos permitiu concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais.

j) Que o sujeito passivo J......., NIF ………….. é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, ainda ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, para além dos seguintes factos:

• Declarações da sua TOC, que adiantou entender que o Sr. J....... não tinha estrutura empresarial para prestar serviços de construção eléctrica ou de manutenção eléctrica e que muitas das suas facturas nunca apareceram na contabilidade, justificando-se o Sr. J....... com o facto de os empregados terem anulado ou perdido as facturas;

• O Sr. J....... ter referido, sobre os negócios que existiram com a S......., que todas as facturas emitidas à S....... são facturas de favor e que pela emissão das referidas facturas recebia uma comissão de 5% do valor líquido da factura sendo essa comissão recebida em dinheiro;

• Os funcionários do Sr. J......., ouvidos em termo de declarações, evidenciaram completo desconhecimento sobre um pretenso cliente tão importante, a S.......;

Todos estes factos nos permitiram concluir que os serviços prestados mencionados nas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

k) A firma A......., Lda - NIPC ......., é também uma das entidades suspeitas da emissão de facturas indiciadas como falsas no Processo de Inquérito nº 1596/03.=JFLSB da Polícia Judiciária de Lisboa, cuja inexistência de uma adequada estrutura empresarial do alegado prestador, susceptível de exercer a actividade declarada, aliada ao facto de não haver evidências de que o mesmo tenha procedido à subcontratação de bens ou serviços prestados a outros operadores económicos, nos permitiu concluir que os serviços prestados nas mencionadas facturas por si emitidas nunca se realizaram e como tal não correspondem a transacções reais;

l) Em resultado das diligências efectuadas verificou-se uma manifesta falta de comprovação por parte do sujeito passivo fiscalizado S......., Lda - NIPC ……… (utilizador das facturas emitidas pelas entidades atrás mencionadas), da materialidade das operações, inclusivamente no que se refere aos movimentos financeiros (fossem eles por numerário ou cheque) que, caso existissem, teriam sempre de suportar as contabilizadas transacções comerciais, o que não acontece, não tendo o sujeito passivo, apesar de notificado, apresentado quaisquer documentos comprovativos da efectiva prestação de serviços e/ou aquisição de serviços por parte dos "fornecedores" acima relacionados;

m) Não foi possível reunir qualquer indício material da realização das operações, não só pela inexistência de documentos dos movimentos financeiros subjacentes ao pagamento dos valores em causa, como também (no estrito cumprimento do princípio da boa-fé pelo qual se orienta a Administração Fiscal) levando em linha de conta a explicação dada pelo contribuinte para o efeito. De facto a boa-fé da Administração fiscal é demonstrada e reforçada pelo facto de, em virtude do sujeito passivo não ter fornecido quaisquer documentos de suporte aos registos contabilísticos nem ter efectuado qualquer esforço para reorganizar a sua contabilidade, apesar de notificado por mais do que uma vez para tal, poderia a mesma Administração fiscal ter procedido À correcção da totalidade do IVA deduzido pelo sujeito passivo nas suas declarações de IVA, conforme estabelece o nº 2 do artº 19º e artº 52º, ambos do CIVA. Contudo, a proposta de correcção ao IVA dedutível vai cingir-se ao IVA constante das facturas ou documentos equivalentes correspondentes às operações falsas ou não correspondentes a transacções/operações reais, atrás descritas;

n) O sujeito passivo fiscalizado S....... Lda - NIPC ………..tendo sido devidamente notificado, não provou a imprescindibilidade dos custos nem comprovou o respectivo pagamento nos termos do artº 23º do CIRC (...).

o) Do mesmo modo não foram apresentados elementos de prova, tais como contratos, guias de transporte, troca de correspondência, meios de pagamento utilizados, etc.

transacções/operações reais, os montantes em questão são os constantes dos seguintes mapas (em euros), de forma a apurar os montantes reais por período de imposto (IVA) e por ano (IRC):

«imagem no original»

Mapa global aquisições (resultante da junção dos dois mapas anteriores) (em euros)

«imagem no original»

Em 2005, apesar de se ter registado uma alteração da taxa do IVA no meio do ano. Foi possível conhecer as datas de cada factura emitida, logo ter conhecimento da taxa do IVA e do imposto contigo em cada factura existente neste ano, não tendo sido necessários efectuar tal tipo de raciocínio.

«imagem no original»

Para além do apuramento do lucro tributável corrigido, iremos apurar a margem patrimonial obtida para os exercícios em causa, em resultado dos valores constantes das facturas emitidas pelas entidades constantes do seguinte quadro, propondo não serem aceites como custos do sujeito passivo S....... Lda, NIPC…………, por serem indiciadas de falsas e/ou não correspondentes a transacções reais, nos termos do disposto na al a) do nº 3 do artº 17º e nº 1 do artº 23º do CIRC. // (...).

«imagem no original»

Nos termos do nº 5 do artº 38º do CPPT (...) o sujeito passivo foi notificado no dia 11-12-2009, para exercer, no prazo de dez dias, querendo, o direito de audição sobre o projecto de conclusões do relatório que lhe foi entregue na pessoa do seu sócio-gerente, o sr. P......., NIF ......., nos termos do artº 60º da LGT e do artº 60º do RCPIT, através do ofício nº 106 639 de 10/12/2009.

Para o efeito no dia 02.12.2009 deslocaram-se três funcionários desta Direcção de Finanças de Lisboa aos escritórios conhecidos da empresa, sitos na Rua de Depósito, nº 4, na Venda do Pinheiro, para onde a mesma tinha mudado as suas instalações (escritórios) ao longo do ano de 2008 (...). Aí contactámos a D. R….., funcionária da empresa, a qual referiu que o sr. P....... não esatava presente, presumindo que estava no estrangeiro, em concreto na Holanda. Demos conta à D. R…….. as diligências que iriamos encetar para concluir os actos de inspecção referentes ao procedimento de inspecção sob as Ordens de Serviços nºs OI200706886, OI200706887, OI200800110 e OI200800111.

De imediato deslocámo-nos à sede da empresa, constante da DGCI, sita na Rua …………..(actual nº 79), 2º dtº, ……….. Mafra, onde não estava ninguém presente, tendo-se fixado, pelas 12,30H, "Certidão de marcação com hora certa" para notificar o sujeito passivo do fim dos actos de inspecção (nos termos do artº 61º do RCPIT) documento este que determinava que, no dia 03.12.2009, regressaríamos à sede da empresa, para levar a efeito a diligência de notificação do fim dos actos de inspecção.

No dia 03.12.2009, pelas 12,30H, regressámos à referida morada (sede da empresa) e tendo verificado que não estava ninguém presente, verificamos a notificação do fim dos actos de inspecção por afixação á porta da sua sede da "Certidão de verificação de hora certa".

De seguida e não estado ninguém presente, e tendo por objectivo notificar o sujeito passivo do Projecto de relatório de Inspecção Tributária (nos termos do artº 60º da LGT e artº 60º do RCPIT), fixámos "Certidão de marcação de hora certa" para o fim atrás referido, documento este que determinava que, no dia 04.12.2009, regressaríamos à sede da empresa, para levar a efeito a diligência de notificação do Projecto de Conclusões do relatório.

No dia 04.12.2009, pelas 12,30H regressámos à referida morada (sede da empresa e tendo verificado que não estava ninguém presente, verificamos a notificação por afixação à porta da sua sede da "Certidão de verificação de hora certa".

No dia 07.12.2009, deslocámo-nos ao domicílio fiscal do sócio gerente da S......., o sr. P......., sita na Rua…………., Pedrogos, ………Mafra, para lhe dar conhecimento, na sua qualidade de sócio-gerente da S......., do fim dos actos de inspecção. Como não estava ninguém presente, pelas 11,55H desse dia 07.12.2009, procedeu à afixação de "Certidão de marcação de hora certa", documento este que determinava que, no dia 09.12.2009, regressaríamos a essa morada para levar a efeito a diligência de notificação do fim dos actos de inspecção.

No dia 09.12.2009, pelas 10,30H regressámos à referida morada (domicílio do sr. P.......) e verificando que não estava presente o sr. P......., mas estando presente a sua esposa, a Sra M......., NIF………., verificamos a notificação do fim dos actos de inspecção na pessoa da sua esposa, atrás identificada, a quem fizemos a entrega da cópia da Nota de Notificação.

Nesse mesmo dia 09.12.2009 procedeu-se ao envio para a sede da empresa e para o domicílio do sr. P......., nos termos do nº 3 do artº 240 do CPC, de ofício a comunicar que se tinha procedido à notificação do fim dos actos de inspecção para as ordens de serviço nºs OI200706886, PI200706887, 0I200800110 e OI200800111.

No dia 10.12.2009, deslocámo-nos ao domicílio fiscal do sócio-gerente, o sr. P......., sita na Rua…………., ……….. Mafra, para lhe dar conhecimento, na sua qualidade de sócio-gerente da S......., do projecto de Conclusões do Relatório de Inspecção Tributária. Como não estava ninguém presente, pelas 10,45H, procedeu-se à afixação de "Certidão de marcação de hora certa", documentos este que determinava que, no dia 17.12.2009 regressaríamos a essa morada, para levar a efeito a diligência de notificação do fim dos actos de inspecção.

De seguida deslocámo-nos à sede da empresa S......., sita na Rua …..(actual nº 79), 2º dtº, …………. Mafra e não estando ninguém presente, e tendo objectivo notificar o sujeito passivo o Projecto do Relatório da Inspecção Tributária fixámos (pelas 11,30H) "Certidão de marcação de hora certa" para o fim atrás referido, documento este que determinava que, no dia 11.12.2009 regressaríamos á sede da empresa, para levara a efeito a diligência de notificação do Projecto de Conclusão do relatório.

No dia 11.12.2009 antes de nos deslocarmos ao domicílio fiscal do Sr. P....... e à sede da empresa a diligência de verificação da marcação da hora certa efectuada no dia 10.12.2009, o Sr. P....... telefonou para os Serviços de Inspecção Tributária desta Direcção de Finanças de Lisboa, comunicando que estaria presente nessa manhã nas instalações (escritórios) sitas na Rua………………, na Venda do Pinheiro, para ser notificado na qualidade de sócio-gerente da S......., do projecto de Conclusões do Relatório de Inspecção Tributária.

Assim se procedeu, tendo o mesmo sr. P....... sido notificado pessoalmente no dia 11.12.2009 e, na qualidade de sócio-gerente da S......., do conteúdo do ofício nº 106 639, de 10/12/2009, da Direcção de Finanças de Lisboa, relativo à notificação do Projecto de Conclusões do relatório de Inspecção Tributária 8nos termos do artº 60º da LGT e 60º do RCPIT), para os exercícios de 2003, 2003, 2004 e 2005, sob as Ordens de Serviço nºs OI200706886, PI200706887, OI200800110 e OI200800111. // (...).

Consequentemente o prazo para o exercício do direito de audição, terminou no passado dia 21 de Dezembro de 2009.

No dia 15 de Dezembro de 2009 o sujeito passivo enviou um requerimento elaborado pelo seu procurador, Dr. R......., através de fax (com entrada a 16.12.2009) a estes Serviços de Inspecção Tributária desta Direcção de Finanças de Lisboa e a 21 de Dezembro de 2009 deu entrada ofício com o mesmo teor do fax. Através do referido requerimento, o sujeito passivo, solicitava "que o prazo concedido para exercício do direito de audição seja de 15 dias", fundamentando com a "extrema complexidade do processo e do próprio volume processual". (...).

No dia 22 de Dezembro de 2009 deu entrada nestes Serviços de Inspecção Tributária o direito de audição (...).

"1. Como se deixou referido, o ora exponente foi objecto de um procedimento de inspecção tributária realizado em cumprimento das referidas Ordens de Serviço e que foi iniciado em 2 de Abril de 2008 tendo os respectivos actos externos sido concluídos em 9 de Dezembro de 2009.

2. Ou seja o procedimento de inspecção, por se revelar complexo demorou cerca de um ano e meio a ser concluído.

3. Atenta a matéria de facto analisada, o projecto de conclusões do relatório é composto por noventa e cinco (95) páginas a que acrescem 39 anexos (...),

4. Não obstante o que se deixou referido, o certo é que a Administração Tributária concedeu o prazo de dez dias para o exercício do direito de audição, ou seja, o mínimo legalmente previsto - cfr. artº 60º da LGT.

5. Deste modo, sendo impossível exercer de forma digna o direito de audição no prazo concedido, a Exponente requereu a prorrogação desse mesmo prazo ao que não obteve resposta.

7. Nos termos do disposto nº nº 5 do artº 267º da CRP, o direito dos contribuintes a participar na formação das decisões que lhes respeitam "assume-se como uma dimensão qualificada do principio da participação (...) surgindo na sequência e em cumprimento da directriz constitucional contida no nº 4 do artº 267º da CRP, obrigando o órgão administrativo competente a, de alguma forma, associar o administrado à preparação da decisão final, transformando tal principio em direito constitucional concretizado (cfr. Acd o TCA, ...).

8. Em cumprimento da supra citada disposição constitucional, o artº 60º da LGT dispõe a obrigatoriedade de o órgão competente da Administração Tributária promover a audição do contribuinte visado sobre todos os aspectos relevantes, seja matéria de facto ou de direito, para a prolação da decisão final.

9. E bem se entende que assim seja, porquanto o escopo do preceito em análise é a diminuição dos litígios entre a Administração tributária e os contribuintes, buscando a solução de cada caso num processo que se quer interactivo.

10. Porém, no caso concreto, a Administração tributária não cuida de salvaguardar nem a letra, nem a ratio, das disposições combinadas dos artºs 267º nº 5 da CRP, 60º nº 1 da LGT e 45º do CPPT, actuando de forma o ilegal e unilateral.

11. O que não podemos, nem devendo, ser desconsiderado, determina a preterição de formalidade legal essencial no procedimento de inspecção.

12. "Requisitos de validade dos actos são as exigências que a lei faz relativamente a cada um dos elementos deste - autor, destinatários, forma e formalidades, conteúdo e objecto, fim (Diogo Freitas do Amaral, ...).

13. No que se reporta á formalidades legais "o princípio geral do nosso direito é o de que todas as formalidades prescritas na lei são essenciais. A sua não observância, quer por omissão, quer por preterição, no todo ou em parte, gera a ilegalidade do acto administrativo (...).

14. Assim, "O acto será ilegal se não forem respeitadas todas as formalidades prescritas na lei, quer em relação ao procedimento administrativo, que preparou o acto, quer relativamente à própria prática do acto em si mesma" (...).

15. Sendo consideradas "insupríveis aquelas formalidades, cuja observância tem lugar no momento em que a lei exige que elas sejam observadas," por contraposição àquelas formalidades, de carácter suprível, que "a lei manda cumprir num certo momento, mas que forem cumpridas em momento posterior ainda vão a tempo de garantir os objectivos que foram estabelecidos" (...).

16. De entre as formalidades essenciais, de carácter insuprível, está precisamente o direito fundamental de participação na formação da decisão, por audição prévia, pois se exercido em momento posterior já não terá qualquer efeito útil.

17. De facto, o carácter prévio de tal formalidade, relativamente à prática do acto final, determina precisamente, que o seu incumprimento já não possa ser suprido em fase posterior à da respectiva tramitação.

18. Não obstante, a consequência para a preterição de tais formalidades legais, que conduz ao vício de forma, não pode deixar de ser a ilegalidade do próprio acto final do procedimento, porquanto estamos perante a preterição de formalidades anteriores à prática desse mesmo acto, essenciais à sua formação e descoberta da verdade material (...).

19. Com efeito, para que dê integral cumprimento ao princípio do contraditório ínsito no artº 45º do CPPT, ao contribuinte tem de ser concedida a possibilidade real e não meramente formal, se se pronunciar sobre todos os aspectos relevantes.

20. Ora, no caso concreto, a Administração tributária limita-se a cumprir formalmente o seu dever de conceder à Exponente a possibilidade de participar na formação da decisão.

21. Com efeito, não é razoável conceder o prazo de dez dias - mínimo legalmente previsto - para análise de um relatório composto por 95 páginas e 39 anexos, decorrente de um procedimento de inspecção que se prolongou por ano e meio e não pelos seis meses que deveria.

22. Ou seja, por um lado a Administração tributária assume que o processo de inspecção se mostra de especial complexidade, necessitando de três vezes o prazo previsto na lei para o procedimento de inspecção, e por outro lado, julga razoável que o contribuinte se pronuncie no prazo mínimo na lei, promovendo a notificação no final do ano quando é comum - como sucede no caso concreto - que as empresas se vejam privadas de recursos humanos por força do gozo de férias e se encontram em procedimento de fecho do exercício contabilístico e fiscal.

24. Em face do exposto, parece curial que se conclua que a Administração tributária procura dar uma aparência de legalidade ao seu procedimento, sendo, porém, evidente que o mesmo se mostra violador do disposto no nº 5 do artº 267º da CRP, 55º e 60º da LGT, o que desde já se invoca para todos os efeitos legais.

25. Por fim, a Expoente não pode deixar de referir que considera que, com referência ao período de tributação e exercícios em causa, cumpriu escrupulosamente as suas obrigações fiscais padecendo o projecto de conclusões, em apreço, de erro sobre os pressupostos de facto e de direito".

Relativamente aos argumentos aduzidos pelo sujeito passivo no seu requerimento de que o prazo para o exercício do direito de audição seja de 15 dias, convém esclarecer que, apesar do requerimento ter dado entrada via fax a 16.12.2009 e por ofício a 21.12.2009, o sujeito passivo exerceu o seu direito de audição, nos termos do artº 60º da LGT, tendo o seu ofício dado entrada a 22.12.2009, pelo que, consideramos que o seu requerimento de ampliação do prazo para 15 dias para efeitos do direito de audição se encontra prejudicado, na medida em que o mesmo direito de audição foi exercido e devidamente considerado neste Relatório de Inspecção.

O artº 60º da LGT mais não é do que a transposição do princípio da participação dos cidadãos na formação das decisões e deliberações que lhe dizem respeito e que encontram consagração expressa no artº 267º nº 5, da CRP.

O nº 2 do artº 60º do ECPIT estabelece que a notificação ao sujeito passivo para o exercício do direito de audição deve "fixar um prazo entre 10 e 15 dias para a entidade inspeccionada se pronunciar sobre o referido projecto de conclusões", pelo que o prazo estabelecido no ofício e definido anteriormente nesta Direcção de Finanças de Lisboa está enquadrado dentro da lei, não podendo o sujeito passivo alegar qualquer violação da norma jurídica. Covém esclarecer que competente à entidade que elabora a proposta de decisão final ou o relatório (...) fixar o prazo para o respectivo exercício.

Apesar do RCPIT definir este intervalo de 10 a 15 dias, o nº 6 do artº 60º da LGT, um prazo para o exercício deste direito entre 8 a 15 dias e, não conforme afirma o sujeito passivo no ponto 4 da sua argumentação, que o prazo minímo definido na LGT é de 10 dias. Adicionalmente o articulado do RCPIT, anterior à alteração introduzida na Lei nº 50/2005, de 30.08, previa, igualmente um prazo de 8 a 15 dias.

Desta forma, só podemos concluir que o prazo definido de 10 dias está dentro dos limites da lei.

No que se refere às declarações que o mesmo fez no seu direito de audição, temos de informar que, de facto, a complexidade do procedimento de inspecção levou a que o mesmo se prolongasse por um período alargado e que o projecto de conclusões do relatório seja composto de 95 páginas mais 39 anexos.

No âmbito dos actos de inspecção realizados à empresa S......., foi contactado o seu sócio-gerente, o sr. P......., NIF ……………. e a sua funcionária, D. R……., tendo sido dado conhecimento aos mesmos qual o objecto da acção inspectiva.

Também se procedeu a diversas notificações, datadas de 08.05.2008, no sentido da S....... esclarecer as operações realizadas com alguns dos seus fornecedores. A resposta a estas notificações deu entrada nestes Serviços de Inspecção Tributária apenas a 16.07.2008, apesar de lhe ter sido dado um prazo de 15 dias para responder às notificações, ultrapassando largamente o prazo que lhe tinha sido concedido. Mais tarde, em 22.09.2008 e face às respostas do sujeito passivo às primeiras notificações, foi enviado ofício ao sujeito passivo, no sentido de o mesmo realizar diligências, designadamente junto das instituições bancárias no sentido de concretizar o objectivo de esclarecimento sobre as operações com os referidos fornecedores. Esta notificação foi recebida pelo sujeito passivo a 25.09.2008 (conforme site dos CTT) sendo que a resposta a esta notificação foi recebida nestes Serviços de Inspecção Tributária a 19.11.2008.

Assim, o sujeito passivo, através dos seus representantes, acompanhou os actos inspectivos, e teve amplo conhecimento desde o início da acção inspectiva, de qual o objectivo da acção, não tendo, pelo menos no último ano e meio, procedido a quaisquer diligências para esclarecer a Administração tributária sobre tais operações com os referidos fornecedores, conforme fundamentação constante deste Relatório de Inspecção.

Concluímos que o sujeito passivo não pode alegar que lhe é "impossível exercer de forma digna o direito de audição no prazo concedido", já que conhecia desde há muito os factos sobre os quais a Inspecção Tributária tinha o seu escopo de trabalho.

Assim, e salvo melhor opinião, entendemos que a Administração tributária agiu bem e de acordo com a lei, nunca de forma unilateral, na medida em que foi concedido o exercício de um direito consagrado no ordenamento jurídico, o de participar na formação da decisão, conforme o princípio do contraditório (artº 45º do CPPT).

No ponto 21 do seu direito de audição, o sujeito passivo afirma que e citamos "... procedimento de inspecção que se prolongou por ano e meio e não por seis meses que deveria".

Nos termos do nº 1 do artº 36º do RCPIT "O procedimento de inspecção tributária pode iniciar- se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos ou do procedimento sancionatório, sem prejuízo do direito de exame de documentos relativos a situações tributárias já abrangidos por aquele prazo, que os sujeitos passivos e demais obrigados tributários tenham a obrigação de conservar.".

O nº 2 do mesmo artº 36º define "O procedimento de inspecção é contínuo e deve ser concluído no prazo máximo de seis meses a contar da notificação do seu início", podendo de acordo com o nº 3 do mesmo artº 36º este prazo ser ampliado por mais dois períodos de três meses.

Entretanto, no seguimento de diversa jurisprudência existente, foi emitido, pelo Centro de Estudos Fiscais, e sancionado pelo Director-Geral dos Impostos, um parecer sobre a natureza jurídica do prazo de conclusão do procedimento de inspecção previsto no nº 2 do artº 36º do RCPIT, considerando-se pacífico que a natureza de tal prazo de conclusão é meramente ordenador, pelo que a caducidade da inspecção devido à ultrapassagem do prazo dos actos de inspecção (no caso concreto, um ano, considerando as prorrogações previstas no nº 3 do artº 36º) não determina a invalidade, por caducidade da liquidação.

Adiantamos que o nº 5 do artº 45º da LGT foi aditado pela Lei nº 60-A/2005, de 30 de Dezembro - OE 2006, e que de acordo com o nº 2 do artº 57º deste diploma este aditamento é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data da entrada em vigor do OE2006. Assim tendo o OE2006 entrado em vigor em 01/01/2006, o prazo de caducidade aplicável (4 anos) implica a possibilidade de o Estado proceder à liquidação de tributos de 2002 e seguintes, no caso em concreto, por instauração do Processo de Inquérito Criminal nº ........

Ou seja, atendendo à existência de um processo de inquérito (com o nº .......), temos que o procedimento pode iniciar-se até ao termo do prazo de caducidade do direito de liquidação dos tributos, prazo este que se acha suspenso através do nº 5 do artº 45º da LGT.

Esta suspensão termina, como pretende o sujeito passivo, no dia 31-12-2008, mas sim na data do "arquivamento ou trânsito em julgado da sentença, acrescido de um ano", conforme estatui o nº 5 do artº 45º da LGT.

Os princípios que enfermam o ordenamento jurídico fiscal português assentam numa nova concepção da relação jurídica tributária, baseada numa presunção de boa-fé da actuação do contribuição e da Administração Fiscal, na transparência e objectividade da tributação e no aprofundamento dos objectivos de solidariedade e justiça que devem reger o sistema fiscal, proposta que é também um desafio à eficácia da Administração Tributária e uma resposta ao justo anseio dos cidadãos a uma repartição mais justa dos encargos públicos.

Desta forma, o procedimento tributário, aqui materializado nas acções de inspecção à empresa à empresa S......., decorre em função do cumprimento de alguns princípios informadores, alguns deles decorrentes do próprio texto constitucional, outros do procedimento. (...).

E) As conclusões do RI sofreram pareceres de concordância quer do Chefe de Equipa quer do Chefe de Divisão de fls 51 a 55, da RG apensa, que aqui se dão por reproduzidos para todos os efeitos legais;

F) Sobre as Conclusões do RI e pareceres foi aposto despacho de concordância do Director de Finanças de Lisboa (fls 51, da RG apensa);

G) Em resultado das correcções promovidas pelos SIT, para o ano de 2005, foram emitidas as liquidações adicionais de IRC, nº ......., juros compensatórios nº ....... e ....... e juros de mora nº……………, no montante, respectivamente de €135.657,72, €19.911,06 e, 8,94, com data limite de pagamento voluntário de 07-07-2010 (fls 41 a 44, da RG apensa):

«imagem no original»

I) A impugnante foi notificada para exercício do direito de audição prévia sobre o projecto de indeferimento da reclamação graciosa, e posteriormente notificada do despacho de indeferimento da reclamação graciosa, através do ofício nº 47621, de 31-05-2011 (fls 77 e seguintes da RG);

J) A impugnante interpôs recurso hierárquico, no âmbito do qual foi notificada para exercício de audição prévia sobre o projecto de indeferimento, com os fundamentos da INFORMAÇÃO nº 2070/2012, que se dá por reproduzida para todos os efeitos legais e que mereceu despacho de indeferimento proferido pela Subdirectora Geral da AT, datado de 10-12-2012, com os fundamentos insertos na INFORMAÇÃO, nº 2358/2012 (fls 96 do RG): // (...).

1) Ora no caso em apreço, nos actos de liquidações notificados (imposto e juros compensatórios), não resulta suficiente a necessária fundamentação, de facto e de direito.

2) Com efeito, ao contrário defendido pela AT, não merece acolhimento a tese de que o acto tributário está suficientemente fundamentado através do relatório de inspecção tributária, pois que não é exigível à recorrente estabelecer qualquer relação entre o relatório da inspecção e os actos de liquidação.

Nem a referência ao art.º 94º do CIRC na demonstração da liquidação de juros compensatórios poderá ser acolhida, uma vez que a disposição legal invocada, desde a entrada em vigor do DL 159/2009, de 13 de Julho, deixou de regular a liquidação de juros compensatórios.

3) A recorrente não foi notificada, nos termos e para os efeitos da al a) do nº 1 do artº 60º da LGT, antes do acto de liquidação.

De facto, a recorrente foi ouvida em sede de inspecção, contudo naquele exercício não o foi quanto ao acto de liquidação de juros compensatórios.

Pelo que, o caso em apreço não se enquadra em nenhuma das situações de dispensa de audição prévia.

Acresce qua a AT deveria ter indicado as razões pelas quais entende dever ser de dispensar essa audiência.

4) Os serviços da inspecção tributária não acederam aos elementos contabilísticos da recorrente, pelo que, não poderiam ter procedido à quantificação directa da matéria colectável.

D - Da falta, incongruência de fundamentação do Relatório de Conclusões da Acção Inspectiva

5) A AT, mais uma vez, sintetiza as correcções apuradas pelos serviços de inspecção, que não logram demonstrar os factos em que assentam as correcções apuradas, limitando-se a elencar meros juízos conclusivos.

Ora, os meros juízos conclusivos, sem concretização que lhes serviu de base, são insuficientes para a fundamentação do acto.

6) Nem a AT nem polícia logrou obter informações relativamente às entidades nacionais indicadas, como se pode esperar que a recorrente obtenha.

7) A recorrente sempre sustentou que os serviços foram prestados e por ela pagos, desconhecendo e, como é óbvio, se o outro sujeito passivo tem ou não "estrutura empresarial adequada".

8) Quanto aos elementos bancários a AT poderia ter tido acesso aos mesmos, mas não fez qualquer diligência nesse sentido.

9) Os serviços da inspecção concluem igualmente que se verificou uma manifesta falta de comprovação da materialidade das operações. Não obstante, referem que a recorrente não comprovou a imprescindibilidade dos custos nem o respectivo pagamento, nos termos do artº 23º do CIRC.

Ora, se a contabilidade da recorrente não merece qualquer credibilidade deveriam ter fixado a matéria colectável da recorrente com recurso a métodos indirectos o que não sucedeu.

10) Por um lado, a AT considera a questão da análise da imprescindibilidade dos custos à luz do disposto no artº 23º, o que pressupõe que as operações são reais.

Por outro lado, estão em causa facturas falsas ou não correspondem a operações reais.

Pelo que resta a dúvida insanável: a AT considera as operações reais ou não?

11) No projecto de decisão a AT alega que compete à recorrente fazer prova da imprescindibilidade dos custos suportados nas facturas em questão nos autos.

Com efeito, para efeitos do artº 342º do CPC, recai sobre a AT o ónus da prova de que as facturas emitidas não são sustentadas em operações reais.

Caso contrário far-se-ia recair sobre a recorrente o ónus da prova de um facto negativo, entendimento que não parece estar em consonância com a ratio legis do artº 23º do CIRC.

13) Não obstante, a recorrente sempre sustentou que as facturas emitidas pelos seus fornecedores a efectivas transacções de bens e serviços imprescindíveis à manutenção da sua fonte produtiva, o que nunca foi contraditado pela administração, como se impunha.

14) Em face do exposto, deverá concluir-se que os actos de liquidação em causa padecem da ilegalidade, porque praticados em violação do disposto pelo artº 23º do CIRC, impondo-se, consequentemente a sua anulação.

F - Da ilegalidade por violação do princípio do inquisitório e da prossecução da verdade material

15) De acordo com o princípio do inquisitório consagrado no artº 58º da LGT a AT deve realizar todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade material.

16) Ora, os serviços da inspecção tributária não lograram demonstrar que as facturas emitidas pelos fornecedores da recorrente não titulam operações reais e a recorrente sempre sustentou a materialidade das operações subjacentes às facturas emitidas.

17) A não averiguação dos elementos necessários à descoberta da verdade material inquina de ilegalidade o acto tributário, o que, consequentemente, conduz a respectiva anulação daquele acto.

18) De acordo com a liquidação de juros compensatórios resulta um valor a pagar que ascende €19.464,01.

Da referida liquidação não consta qualquer menção aos motivos essenciais pelos quais tais juros se encontram e podem ser liquidados.

19) Os juros compensatórios podem ser liquidados nos termos do artº 102º nº 1 do CPPT e do artº 35º da LGT.

Em nenhum momento a AT demonstrou os pressupostos de que depende a liquidação de juros compensatórios. E, não basta a mera ligação objectiva do facto ao contribuinte, é também necessário comprovar que a falta de cumprimento da obrigação tributária é imputável ao sujeito passivo.

Assim, ao contrário do entendimento do entendimento perfilhado pela AT, a liquidação de juros compensatórios, não é uma consequência automática de qualquer liquidação adicional.

20) Pelo que, se conclui que, a liquidação de juros compensatórios é ilegal, devendo também por este motivo, ser anulada.

21) Dá-se por integralmente reproduzido o que se deixou referido quanto à falta fundamentação e preterição de formalidade em relação aos juros compensatórios.

22) Por cautela de patrocínio, desde já se invoca a falta de preenchimento dos pressupostos legais a que aludem os artºs 109º do CIRC e 44º da LGT.

Deste modo, deve ser anulada a liquidação de juros de mora no valor de €8,94 I - Da caducidade do direito à liquidação do tributo

23) O disposto no nº 5 do artº 45º da LGT só entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2006, ou seja, após a verificação do facto tributário (2004).

A AT deveria ter emitido e notificado o sujeito passivo dos actos de liquidação, no prazo de 4 anos.

Acresce que a recorrente apenas tomou conhecimento do processo de inquérito depois de decorrido o prazo de caducidade (4 anos).

O nº 2 do artº 57º da Lei nº 60-A/2005, ao determinar a aplicação do disposto do nº 5 do artº 45º da LGT, aos prazos de caducidade já a decorrer à data da sua entrada em vigor é inconstitucional.

É igualmente inconstitucional o artº 45º nº 5 da LGT ser interpretado no sentido de admitir o alargamento do prazo de caducidade.

24) No despacho de indeferimento proferido, a entidade decisora agiu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito, pois que os vícios imputados aos actos de liquidação se transmitem à própria decisão.

Termos em que deverá ser anulado o despacho da Senhora Directora Adjunta da Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, e em consequência anulado o acto de liquidação de IRC e juros compensatórios relativo ao ano de 2005.

Relativamente a esta questão invoca o recorrente que ao contrário do defendido pela AT, não merece acolhimento a tese de que o acto tributário está suficientemente fundamentado através do relatórios de inspecção tributária, pois não é exigível à recorrente estabelecer qualquer relação entre o relatório de inspecção e o acto de liquidação.

No que concerne à referência ao artº 94º do CIRC na demonstração da liquidação de juros compensatórios, alega igualmente que não poderá ser acolhida a tese da AT, uma vez que a disposição legal invocada, desde a entrada em vigor do DL 159/2009, de 13 Julho, deixou de regular a liquidação de juros compensatórios.

Ora, relativamente a esta questão, mais uma vez relembramos que a liquidação de IRC do exercício de 2005 teve por base o procedimento de inspecção externo efectuado à S....... S......., Lda, no âmbito do qual foram efectuadas correcções de natureza meramente aritmética.

Com efeito, no âmbito do procedimento do procedimento de inspecção foram apurados factos que determinaram a correcção dos valores das matérias tributáveis declarados pela S....... S......., Lda, nos períodos de 2002 a 2005 e em consequência a emissão das respectivas notas de liquidação, ora impugnadas.

E, ao contrário do que é alegado, no que concerne à questão da fundamentação da liquidação adicional de IRC, emitida em consequência de procedimento de inspecção externa, tem sido acolhimento, nomeadamente de jurisprudência portuguesa que deve-se considerar fundamentado o acto de liquidação baseado em relatório dos serviços de fiscalização tributária, ainda que lhe não faça referência expressa. // (...).

Ora, o acto de liquidação do IRC de 2005 está suficientemente fundamentado, através do relatório dos serviços da inspecção tributária.

As correcções efectuadas foram devidamente identificadas, juridicamente enquadradas e documentadas, bem como especificamente fundamentadas.

Mais, traduzem factos concretos devidamente comprovados, pelo que, as conclusões que deles se retira, são objectivas e conformes à realidade dos factos.

Pelo que, basta a respectiva leitura para se ficar a conhecer o caminho percorrido pela Administração Fiscal para atingir a matéria colectável.

Com efeito, os serviços da inspecção tributária concluíram que as entidades nele identificadas e mencionadas no Projecto de Decisão do presente recurso hierárquico a fls 7 a 20, se dedicam à emissão de facturas falsas e/ou não correspondentes a transacções reais.

Não tendo o sujeito passivo S....... apresentado elementos que comprovassem a veracidade das operações nem desencadeado qualquer diligência no sentido de proceder à reconstituição da sua contabilidade.

Temos em que se conclui que o relatório de inspecção, de forma clara, suficiente e congruente, dá a conhecer as razões que levaram a administração à prática das correcções efectuadas.

Pelo que, o acto de liquidação sub judice está devida e suficientemente fundamentado, não podendo proceder o argumento do vício de forma por falta de fundamentação.

No que concerne à referência ao artº 94º do CIRC na demonstração de liquidação de juros compensatórios, pese embora o acto de liquidação adicional seja de Maio de 2010, o facto tributário é o período de 2005.

Assim, o acto tributário sub judice, é relativo ao período de 2005, pelo que, foi feita referência à disposição legal em vigor à data do facto tributário.

Nos termos do nº 1 do artº 12º da LGT, sob a epígrafe "Aplicação da lei tributária no tempo", as normas tributárias aplicam-se aos factos posteriores à sua entrada em vigor. Ora, o facto tributário sub judice é relativo ao período de 2005, pelo que é imperativo que seja feita referência à disposição legal em vigor à data.

No que concerne a este item, alega o sujeito passivo que não foi notificado, nos termos e para os efeitos da al a) do nº 1 do artº 60º da LGT.

Nem o caso em apreço se enquadra nas situações de dispensa de audição prévia consagradas naquela disposição legal.

Mais refere que a haver lugar a dispensa a AT teria de fundamentar essa decisão, o que não se verificou in casu.

Por último, alega ainda que, não foi ouvida em sede de procedimento de in secção relativamente aos juros compensatórios.

Nos termos do disposto no nº 3 do artº 60º da LGT, tendo o sujeito passivo sido anteriormente ouvido na fase do procedimento referida na al e) do nº 1 (direito de audição antes da conclusão do relatório de inspecção tributária) é dispensada a sua audição antes da liquidação, salvo em caso de invocação de factos novos sobre os quais se não tenha pronunciado.

No acto de liquidação sub judice não foram invocados factos novos em relação ao procedimento de inspecção.

Pelo que, salvo o devido respeito, o caso em apreço, enquadra-se na situação de dispensa do exercício de audição prévia consagrada do nº 3 do artº 60º da LGT, não se verificando, assim qualquer preterição de formalidade legal essencial.

No que concerne à fundamentação da dispensa da audição prévia não existe igualmente razão ao sujeito passivo.

Com efeito, não estamos perante um caso em que a audiência dos interessados se encontra consagrada, mas que a AT decide dispensar a sua audição, mas sim perante um caso em que o exercício de audição prévia nem sequer existe pois que a própria lei o afasta.

Por último, no que diz respeito ao exercício do direito de audição em relação aos juros compensatórios, nada tendo a recorrente acrescentado ao por si alegado na petição de recurso hierárquico, por economia processual, remete-se para o item IV, ponto G do projecto de decisão a fls 31 a 33.

Em conformidade com o princípio constitucional consagrado no artº 104º nº 2 da CRP "a tributação da empresa recai fundamentalmente sobre o seu rendimento real".

Os casos em que é lícito à Administração Tributária fixar a matéria tributável dos contribuintes por "avaliação indirecta" são excepcionais e obedecem à tipificação legal. Tendo a avaliação indirecta carácter excepcional, cabe à AT a demonstração da verificação dos pressupostos do recurso à avaliação indirecta da matéria tributável.

Em conformidade com o disposto pelo artº 87º da LGT a AT apenas pode lançar mão da avaliação indirecta quando ocorrer a impossibilidade comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à determinação correcta da matéria colectável de qualquer imposto.

Ora, in casu, não se verifica a impossibilidade de comprovação da matéria tributável, apenas os custos declarados, que tem por base operações tituladas por facturas falsas, não podem ser aceites para efeitos fiscais.

Pelo que, os serviços de inspecção tributária procederam correctamente à determinação da matéria tributável por recurso a métodos directos.

D - Da falta, incongruência da fundamentação do Relatório de Conclusões da Acção inspectiva

Relativamente a este item refere o sujeito passivo que, mais uma vez, a AT sintetiza as correcções apuradas pelos serviços de inspecção, que não logram demonstrar os factos em que assentam as correcções apuradas, limitando-se a elencar meros juízos conclusivos.

E, os meros juízos conclusivos, sem concretização que lhes serviu de base, são insuficientes para a fundamentação do acto.

Face à incongruência da fundamentação vertida no relatório de inspecção devem os acros de liquidação de imposto e juros compensatórios ser anulados.

A liquidação de IRC do exercício de 2005 teve por base o procedimento de inspecção externo efectuado à S....... S......., Lda, pelo que, na sua génese estão os factos apurados naquele procedimento de inspecção.

Assim para responder às questões levantadas pela recorrente, a AT tem que impreterivelmente se socorrer dos factos apurados em sede de inspecção.

Estranho seria, a AT vir agora com outros factos fundamentar aquele acto de liquidação.

Ao contrário do alegado, os serviços da AT não se limitam a elencar meros juízos conclusivos.

Na verdade, foram efectuadas diligências de investigação relativamente a cada uma das entidades envolvidas, que culminaram com o apuramento que as facturas identificadas no relatório de inspecção emitidas, por um conjunto de fornecedores, se tratavam de facturas falsas.

Nomeadamente foi apurado que as facturas em causa não seguem uma ordem numérica sequencial e, em alguns casos, devidamente identificados no relatório de inspecção, duplicação de facturas, bem como não se descrimina detalhadamente quais os serviços prestados e os locais onde, alegadamente são prestados os serviços.

Os locais mencionados nas facturas abrange uma variedade bastante diversificada de locais e serviços, que não são compatíveis com os períodos normais de funcionamento das entidades envolvidas e que estão muito para além das suas capacidades, nem os sujeitos passivos possuíam qualquer estrutura administrativa e laboral compatível com o volume de negócios realizado e constante das facturas.

Bem como na Declaração Anual e Informação Contabilístico Fiscal não era o declarado pagamento de qualquer registo de remunerações pagas a trabalhadores.

A par destes factos supra mencionados, remete-se para o referido no Projecto de Decisão a fls 23 a 27 relativamente à S......., Lda, à sociedade G......., Lda, à T....... S......., Lda, ao sujeito passivo J......., à T......., Lda, ao sujeito passivo J....... e em relação à S......., Lda.

Relativamente aos sujeitos passivos supre, de salientar que o sujeito passivo J......., ouvido em Termo de Declarações, afirmou que todas as facturas em seu nome à sociedade S......., são facturas de favor, pelas quais recebia, em dinheiro, uma comissão de 5% do seu valor líquido.

Face ao exposto, conclui-se que os serviços de inspecção tributária não se limitaram a elencar meros juízos conclusivos.

Mais, as correcções efectuadas foram devidamente identificadas, traduzem factos concretos devidamente comprovados, pelo que as conclusões que deles se retiram são objectivas e conformes à realidade dos factos.

No que concerne ao ónus da prova, para efeitos de comprovar a realidade das operações postas em causa, alega o sujeito passivo, tal como o já havia feito na petição de recurso hierárquico, que a AT poderia ter tido acesso aos elementos bancários, mas não fez qualquer diligência nesse sentido.

Não tendo acrescentado nada de novo ao já por si alegado, resta-nos referir mais uma vez que em face dos factos apurados pelos serviços de inspecção e as averiguações efectuadas no âmbito do inquérito penal, verificaram-se os respectivos indícios ou pressupostos para actuação da administração fiscal, ou seja, a AT actuou perante a existência fundamentada de indícios sérios de que as facturas, já identificadas nos autos, não consubstanciam quaisquer operações e, para tanto, foram simuladas com fins meramente fiscais.

Assim sendo, nos termos da al a) do nº 2 do artº 75º da LGT, é afastada a presunção de que se presumem verdadeiras as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, por a sua contabilidade ou escrita revelarem indícios fundados de que não reflectem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo.

Temos em que assente que cessou a presunção do artº 75º nº 1 da LGT, por existirem indícios sérios de que, no que concerne às facturas em causa, a contabilidade do contribuinte não reflecte a matéria tributável efectiva do contribuinte, é sobre este que recai o ónus da prova da realização das transacções contabilizadas com base nessas facturas.

Com efeito, em conformidade com o disposto no nº 1 do artº 74º da LGT, o ónus da prova dos factos recai sobre quem os invoque.

Em face do exposto conclui-se que a AT provou estarem reunidos os pressupostos que legitimam a sua actuação, cabendo à S....... S....... Lda a comprovação das operações realizadas, nomeadamente evidenciando esforços junto de terceiros seus clientes/fornecedores ou junto das entidades bancárias, para o efeito, o que não se verificou, in casu.

Acresce referir que, a questão da análise da imprescindibilidade dos custos à luz do artº 23º, ao contrário do alegado, não pressupõe que as operações são reais.

Não se verifica qualquer incongruência da fundamentação vertida no relatório de inspecção nesta matéria.

Nos termos do disposto no nº 2 do artº 23º do CIRC não são aceites como custos/gastos as despesas ilícitas, designadamente as que decorram de comportamentos que fundadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa.

Pelo que, as facturas em apreço, que não correspondam a transacções reais, não são aceites fiscalmente, porque decorrem de comportamentos que fundadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa.

Aliás, as ordens de serviço que desencadearam o procedimento de inspecção externa aos períodos de 2002, 2003, 2004 e 2005, foram abertas em consequência do processo de Inquérito nº ....... da Polícia Judiciária, na qual está a ser investigada a "prética reiterada de fraudes fiscais e burlas tributária a nível nacional, através da emissão de facturas falsas".

Alega o sujeito passivo que, nos termos do artº 342º do CPC, recai sobre a AT o ónus da

Caso contrário far-se-ia recair sobre a recorrente o ónus da prova de um facto negativo, entendimento que não parece estar em consonância com a ratio legis do artº 23º do CIRC. Não obstante a recorrente sempre sustentou que as facturas emitidas pelos seus fornecedores correspondem a efectivas transacções de bens e serviços imprescindíveis à manutenção da sua fonte produtiva, o que nunca foi contraditado pela administração, como se impunha.

1) O artº 23º do CIRC define no seu nº 1 que só se consideram custos de exercício, os que comprovadamente forem indispensáveis para a realização de proveitos ou ganhos ou para a manutenção da sua fonte produtora, não sendo aceite os encargos não devidamente documentados, conforme o disposto no artº 42º nº 1 al g) do CIRC.

Indo mais além, dispõe o nº 2 da mesma disposição legal - artº 23º do CIRC -, que também não são aceites como custos as despesas ilícitas, designadamente as que decorram de comportamentos que comprovadamente indiciem a violação da legislação penal portuguesa.

Por outro lado, encontra-se estabelecido na al a) do nº 3 do artº 115º do CIRC (actual al a) do nº 2 do artº 123º) que, na execução da contabilidade, todos os lançamentos devem estar apoiados em documentos justificativos, datados e susceptíveis de serem apresentados sempre que necessário.

2) Nos termos do disposto pelo nº 1 do artº 74º da LGT "O ónus da prova dos factos constitutivos dos direitos da administração dos contribuintes recai sobre quem os invoque".

Assim, no procedimento tributário a questão do ónus da prova encontra-se expressamente consagrada no artº 74º da LGT.

Nos termos do artº 2º da LGT, o CPC é de aplicabilidade subsidiária ao processo tributário e apenas se aplica quando, face ao caso concreto, não existam no procedimento tributário ou nos diplomas referidos nas als a) a c) do artº 2º da LGT, normas que o regulamentem.

Ora, no caso concreto não estamos perante qualquer lacuna: a LGT consagra expressamente no artº 77º a questão do ónus.

Pelo que, ao contrário do alegado não recai sobre a AT o ónus da prova de que as facturas emitidas não são sustentadas em operações reais, nos termos do artº 342º do CPC.

E, muito menos ainda porque a disposição legal invocada é relativa à intervenção de terceiros, como oponentes.

3) Deste modo, é sobre a S....... S......., Lda que recai o ónus da prova da realização das transacções contabilizadas com base nas facturas em apreço, pois que o ónus da prova dos factos recai sobre quem os invoque. // (...).

4) Quanto ao facto de a recorrente sempre ter sustentado que as facturas emitidas pelos seus fornecedores correspondem a efectivas transacções de bens e serviços imprescindíveis à manutenção da sua fonte produtiva, o que nunca foi contraditado pela administração, como se impunha, importa mais uma vez referir, que pretende a recorrente inverter o ónus da prova.

Com efeito, a recorrente sempre sustentou que as facturas emitidas pelos seus fornecedores correspondem a efectivas transacções de bens e serviços, contudo, nunca o comprovou, como se impunha, pois que o ónus da prova dos factos recai sobre quem os invoque.

F - Da ilegalidade por violação do princípio do inquisitório e da prossecução da verdade material

No que concerne a esta questão não é acrescentado qualquer facto novo ao que já foi apreciado no Projecto de Decisão.

Com efeito, no exercício do direito de audição o sujeito passivo limita-se a reproduzir os nºs 125º, 127º, 128º, 129º e 130º da petição de recurso hierárquico.

No que concerne a esta questão não é acrescentado qualquer facto novo ao que já foi apreciado no Projecto de Decisão.

Com efeito, no exercício do direito de audição (...) o sujeito passivo limita-se a reproduzir, ipsis verbis, os nºs 139º, 140º, 144º, 146º, 149º, 150º, 151º, 152º e 153º da petição de recurso hierárquico.

No que concerne a esta questão não é acrescentado qualquer facto novo ao que já foi apreciado no Projecto de Decisão.

Com efeito, no exercício do direito de audição (...) o sujeito passivo limita -se a reproduzir, ipsis verbis, os nºs 154º, 155º, 156º e 157º da petição de recurso hierárquico.

Relativamente a este item alega o sujeito passivo que o disposto no nº 5 do artº 45º da LGT, só entrou em vigor em 1 de Janeiro de 2006, ou seja, após a verificação do facto tributário (2003).

A recorrente apenas tomou conhecimento do processo de inquérito depois de decorrido o prazo de caducidade (4 anos).

O nº 2 do artº 57º da lei nº 60-A/2005, ao determinar a aplicação do disposto no nº 5 do artº 45º da LGT, aos prazos de caducidade já a decorrer à data da sua entrada em vigor é inconstitucional bem como é inconstitucional a interpretação do artº 45º nº 5 da LGT, no sentido de admitir o alargamento do prazo de caducidade.

Nos termos do disposto pelos artºs 277º e ss da CRP e do artº 6º da lei Orgânica do tribunal Constitucional - Lei nº 28/82, de 15 de Novembro compete ao TC apreciar da inconstitucionalidade e a ilegalidade das normas.

Face à questão apresentada pelo sujeito passivo importa esclarecer se a administração tributária pode deixar de cumprir leis por motivo da sua inconstitucionalidade.

Ora a administração tributária não tem acesso directo à Constituição para efeitos de poder afastar a aplicação de uma norma jurídica, ao contrário do que sucede com os tribunais (...).

Assim, a administração tributária no âmbito da sua actividade não pode deixar de aplicar uma norma legal com fundamento na sua inconstitucionalidade.

Este entendimento encontra-se igualmente perfilhado nos Pareceres 31/02 e 91/08, do centro de Estudos Fiscais: // (...).

Termos em que se conclui que, não é competência da administração tributária a apreciação da constitucionalidade e ilegalidade de uma norma legal in casu, e em consequência o meio desencadeado pelo sujeito passivo, com o fundamento invocado, não é o próprio e idóneo para aquela apreciação, pelo que para esta questão se mantém o já referido no Projecto de Decisão. // (...).

J - Da ilegalidade da decisão de indeferimento da reclamação graciosa. Por último invoca ainda o sujeito passivo que a entidade decisora agiu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito, pois que os vícios imputados aos actos de liquidação se transmitem à própria decisão. // (...).

Resulta do exposto, quer da presente informação quer do Projecto de Decisão, que o acto de liquidação, sub judice, não enferma de quaisquer dos vícios que lhe são imputados pelo sujeito passivo.

Pelo que, a Senhora Directora adjunta da Divisão de Justiça Administrativa da Direcção de Finanças de Lisboa, no despacho de indeferimento proferido, não agiu em erro sobre os pressupostos de facto e de direito. // (...).

K) Pelo ofício nº 004406, de 18-01-2013 a impugnante foi notificada do despacho de indeferimento do recurso hierárquico 8fls 109 e seguintes do RH apenso);

L) Foi instaurado o PEF nº …………… para cobrança coerciva da quantia respeitante à liquidação adicional de IRC que foi extinto por pagamento efectuado nos termos do DL nº 151-A/2013, de 31-10 (fls 288 a 294, do pa)

M) Em 17-04-2013 deu entrada a presente impugnação judicial (fls 1, dos autos);

N) Em 03-04-2014 a PJ informou a Divisão de Justiça Contenciosa da Direcção de Finanças de Lisboa que a S......., Lda, faz parte da investigação no inquérito nº ......., relativamente aos períodos de 2002 a 2005 (fls 303 do pa).

A decisão da matéria de facto provada fundou-se na análise crítica de toda a prova produzida nos autos, na prova documental junta aos mesmos, nas informações oficiais, e nos factos alegados e não contestados, conforme remissão feita a propósito de cada alínea do probatório, bem como do depoimento das testemunhas, L......., R......., S......., cujos testemunhos foram vagos, sem qualquer concretização e L......., N......., que confirmar o que consta do RI.

Da inquirição das testemunhas resultou, nomeadamente: // L......., com funções administrativas é funcionário da L......., desde a sua criação, tendo trabalhado na S......., de 2004 a 2007, referiu que não existiram facturas que tivessem ficado por pagar. Disse ainda que a contabilidade era externa, as facturas eram enviadas para a contabilidade e ficavam com uma cópia. Faziam uma primeira abordagem e depois passavam para a gerência para validarem as facturas. Houve uns sr.s que foram fazer uma inspecção, pediram as pastas de um fornecedor e não tem ideia de terem levado qualquer documento. Referiu ainda que houve um vendaval com muita chuva e que terá destruído alguns documentos. // R......., administrativa na L......., tendo entrado em Junho de 2006 na S....... e foi admitida para implementar os recursos humanos. Referiu que juntava as facturas, validavam-se e iam para pagamento. Tem ideia que uma funcionária tinha uma consta correntes das facturas e penso que tirava uma cópia e os originais iam para o contabilista. A ideia que tenho é que nunca houve incumprimento da empresa. S......., administrativa e trabalha na L....... desde 2002, tendo trabalhado na empresa S......., onde recebia correio, registo de facturas num "programazito", faziam os pagamentos e eram enviadas para a contabilidade. Tudo o que era recebido era dado à Administração, eram depois registadas e enviadas para a contabilidade. Não foi confrontada com documentos pelos inspectores. Referiu que o nosso registo era para saber que tínhamos pago ao fornecedor, não faziam registo contabilístico. Mais disse que todas as pastas foram para um contentor colocado no parque, em data que não recorda e, na altura entrou água dentro desse contentor. // L......., Inspectora Tributária, referiu que nos foi dado conhecimento da inexistência de contabilidade, tendo sido dito que a documentação teria sido destruída em virtude de uma intempérie. Foi-nos indicado um contentor onde estaria toda a documentação e verificámos que eram pastas que a serem aquelas pastas da contabilidade estava completamente degradada. Não era possível aproveitar nada. A S....... nunca nos apresentou nada, mas, a determinado momento foi-nos fornecido uma listagem exaustiva de clientes, com datas de facturas o que faz supor que era possível tentar reconstruir e ficámos com a ideia que não havia qualquer interesse. Para além da cópia de facturas que tínhamos fornecidas pela Polícia Judiciária tinham nas declarações da S....... a contabilização dessas facturas. O cruzamento do Anexo O e P foi o critério utilizados e os valores constantes das declarações da S....... coincidiam com os Anexos. A empresa sempre afirmou não ter "nada". Existiam cópias das facturas apreendidas, pela PJ nos escritórios do sr. Paulo B....... e foi apreendido um CD no escritório do sr. P......., com cópias de facturas da sociedade M........ Frisou que entendemos não haver lugar à aplicação de métodos indirectos porque os elementos que tinham eram suficientes para tributar a sociedade da forma como o foi e não se tratava de um contribuinte faltoso.

N......., Inspector Tributário, disse que com base na análise que foi feita e que constavam no processo de inquérito foi detectado outras entidades com comportamentos desconformes que seriam indiciadores de facturas falsas. Foi aberta acção inspectiva à S....... tendo sido solicitado elemento à contabilidade e foi dito que houve uma intempérie, no ano de 2005 que teria sido devidamente comunicado ao SF de Mafra e a contabilidade tinha ficado destruída. Foram com o sr. P....... ao local onde estariam as pastas e num contentor havia um conjunto de pastas e, na sequência disso fizeram uma notificação para apresentar a contabilidade, tendo sido dito que o que poderia ceder eram essas pastas que eram de difícil leitura. Fizeram uma notificação para regularizar a contabilidade em 30 dias, que permitisse à AF fazer as devidas verificações. A S....... disse, na altura que era impossível fazer essa regularização. Não tendo sido possível obter documentos relativa á contabilidade da S....... e esta tinha cumprido as suas obrigações declarativas - declaração de IRC, IVA, Anexos O e P -, foi possível fazer uma análise das entidades que a S....... tinha indicado como seus fornecedores. Dessa análise declarativa e a informação constante do processo de inquérito foram feitas notificações para comprovar que as operações ocorreram, tendo dito que não tinha qualquer informação. A S....... deu-nos acesso a listagem exaustiva retirada do sistema informático, não tendo fornecido quaisquer documentos conforme lhe foi solicitado. Referiu que as facturas em causa não foram apreendidas na S........ Sendo possível ter elementos e apurar de forma directa a matéria, o imposto em falta é esse método a utilizar. O facto de não existirem os elementos fornecidos pela S......., com os elementos que estavam nas declarações a utilização de métodos directos.»

O) As notificações referidas em G) foram notificadas à recorrente por ofício de 2010 – docs. constantes do p.a. de reclamação graciosa.

2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os alegados erros de julgamento seguintes:
i) Erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa e à apreciação da matéria de facto [conclusões a) a q)]
ii) Erro de julgamento quanto ao vício de falta de fundamentação da liquidação do imposto [conclusões r) a v)]
iii) Erro de julgamento quanto ao vício de preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação [conclusões w) a cc)]
iv) Erro de julgamento quanto ao incumprimento do princípio do inquisitório, por parte da AT [conclusões dd) e ee)]
v) Erro de julgamento quanto à preterição da audição prévia, falta de fundamentação e quanto ao não preenchimento dos pressupostos dos juros compensatórios [conclusões ff) a hh)]

2.2.2. No que respeita ao alegado erro de julgamento quanto à fundamentação do acto tributário [fundamento do recurso referido em (ii), cumpre referir o seguinte.

A este propósito, escreveu-se na sentença recorrida que:
«(…) Em termos de conclusão e como se verifica do teor do RIT o fundamentos dos actos tributários impugnados reside na indedutibilidade fiscal de gastos contabilizados pela impugnante, por indícios de falsidade, entendendo a AT que as facturas de suporte das "operações" - aquisição de bens/prestações de serviços - são falsas, ou seja, não titulam verdadeiras operações realizadas pelas entidades emitentes (dessas facturas), na qualidade de fornecedores da impugnante e, em consequência, não satisfazem os critérios de dedutibilidade previstos no artº 23º, do CIRC, inexistindo qualquer incongruência na fundamentação».

Apreciação. Está em causa a liquidação adicional de IRC de 2005. O preceito do artigo 77.º da LGT enuncia os requisitos da fundamentação do acto tributário. De acordo com o n.º 1, a fundamentação deve incluir a «sucinta exposição das razões de facto e de direito, podendo a fundamentação consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, incluindo os que integram o relatório da fiscalização tributária» (n.º 1). Concretiza o n.º 2 que, podendo «[a] fundamentação dos actos tributários … ser efectuada de forma sumária, deve […] sempre conter as disposições legais aplicáveis, a qualificação e quantificação dos factos tributários e as operações da matéria tributável e do tributo» (n.º 2). Trata-se de uma formulação específica do dever geral de fundamentação (artigo 268.º, n.º 3, da CRP)[1]. No caso, a liquidação do imposto assenta nos fundamentos do RIT, a qual se mostra acessível a um destinatário médio, colocado na posição da impugnante (ponto III. 6. do RIT). Está em causa a não aceitação de custos do IRC de 2005, assente em facturação falsa. A falsidade das facturas decorre quer da falta de estrutura dos emitentes quer da falta de elementos na contabilidade da impugnante que permitam documentar o circuito económico-financeiro das faturas em causa.

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não enferma de erro de julgamento, pelo que deve ser mantida na ordem jurídica.

2.2.3. No que respeita ao erro de julgamento quanto ao vício de preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação [fundamento do recurso referido em (iii)], cumpre referir o seguinte. A sentença recorrida considerou, em síntese, que o prazo de caducidade não se mostra exaurido, dado que o inquérito criminal pendente sobre os mesmos factos constitui causa suspensiva do prazo referido.

A sentença decidiu com acerto, pelo que não merece reparo. A norma do artigo 45.º, n.º 5, da LGT, foi introduzida pela Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro (OE/2006). Nos termos deste preceito, o prazo de caducidade do direito à liquidação sofre um alargamento até ao arquivamento ou até ao trânsito em julgado da sentença penais, «sempre que o direito à liquidação respeite a factos relativamente aos quais foi instaurado inquérito criminal». Por seu turno o artigo 57.º, n.º 2, da mesma lei, determina a aplicação do disposto no artigo 45.º, n.º 5, aos prazos de caducidade em curso. A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que o disposto no artigo 45.º, n.º 5, citado, é aplicável aos prazos de caducidade em curso à data de entrada em vigor da lei n.º 60-A/2005, de 30/12»[2].

A aplicação do disposto no artigo 45.º/5, da LGT, introduzido pela Lei n.º 60-A/2005, de 30 de Dezembro (OE/2006) ao cômputo do prazo de caducidade de IRC de 2005, em apreço não ofende a proibição constitucional de retroactividade da lei fiscal, dado que se trata de aplicar o regime de caducidade vigente no momento em que o prazo se encontra ainda em curso[3].

«O direito de liquidar os tributos caduca se a liquidação não for validamente notificada ao contribuinte no prazo de quatro anos»[4]. Nos presentes autos, está em causa liquidação de IRC de 2005 e encontra-se pendente o processo de inquérito criminal NUIPC n.º ....... – DCICCE da Polícia Judiciária de Lisboa, no qual se investiga a prática reiterada de fraudes fiscais e de burlas tributárias, com a emissão de facturas falsas, no qual a sociedade S......., , Lda., incorporada por fusão, na L......., SA (ora recorrente) se encontra indiciada como utilizador de facturação falsa[5], e tratando-se de inquérito crime de 2003, o qual se encontra pendente forçoso se torna concluir que quando ocorreu a sua instauração, o prazo de caducidade em apreço ainda estava em curso, pelo que a norma do artigo 45.º/5, da LGT é potencialmente aplicável ao prazo em exame. Sem embargo suscita-se a questão de saber se existe identidade entre os factos subjacentes aos mencionados processos de inquérito e os factos subjacentes às liquidações questionadas nos autos. O dissídio entre as partes reside na ocorrência ou não da referida identidade.

A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente que «[n]ão resulta, nem da letra, nem da teleologia da norma, que, para efeitos do alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação previsto no n.º 5 do artigo 45.º da LGT, seja exigível, a par de uma “identidade objectiva”, entre facto tributário e facto objecto de inquérito criminal, uma identidade subjectiva, entre o arguido ou agente e o sujeito passivo de imposto»[6].

Cotejando a referida orientação jurisprudencial com a matéria de facto assente nos autos, verifica-se que os pressupostos de facto subjacentes à liquidação em exame sobrepõem-se à matéria de facto que constitui objecto do inquérito crime em causa. A liquidação em referência assenta na invocação de custos com base em facturas falsas cujos emitentes correspondem às sociedades arguidas no processo de inquérito em referência, e cujo utilizador corresponde à sociedade impugnante nos autos[7].

Em face do exposto, verifica-se a referida identidade fáctica entre o processo inquérito NUIPC n.º ....... – DCICCE da Polícia Judiciária de Lisboa e os pressupostos de facto subjacentes à liquidação em apreço, pelo que o alargamento do prazo de caducidade do direito à liquidação, ao abrigo do disposto no artigo 45.º, n.º 5, da LGT, deve ser acolhido na espécie. As notificações das liquidações (imposto e juros compensatórios) ocorreram em 2010[8], ainda na pendência do processo de inquérito[9]. O prazo de caducidade de quatro anos, inicia-se no ano seguinte ao da ocorrência do facto tributário (artigos 45.º/4, LGT), ou seja, no caso, em 01.01.2006, pelo que o invocado esgotamento do prazo de caducidade em liça não se verifica, dado que foi prolongado pela instauração do processo de inquérito crime. Tal prazo foi interrompido pela notificação das liquidações em 2010 (artigo 45.º/1, da LGT).

Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece censura, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.

2.2.4. No que respeita ao erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa e à apreciação da matéria de facto [fundamento do recurso referido em (i), cumpre referir o seguinte. A sentença recorrida considerou que constam dos autos indícios consistentes da falsidade das faturas inscritas na contabilidade da impugnante como suporte de custos dedutíveis. A sentença, ao assim decidir, julgou com acerto. Com efeito, constitui jurisprudência fiscal assente a de que:
i) Os indícios de facturação falsa postulam, normalmente, a realização de fiscalização cruzada, seja no emitente, seja no utilizador, por forma a descaracterizar o circuito económico e financeiro subjacente às facturas invocadas.
ii) A desconsideração da declaração tributária é determinada pela Administração Fiscal em nome de uma interpretação mais ajustada à realidade do rendimento, isto é, da capacidade contributiva efectiva daquele contribuinte. O afastamento da presunção de veracidade da declaração exige a recolha de indícios sérios, consistentes e credíveis de que é outra a realidade do rendimento.
vi) «A ATA não tem o encargo de provar a falsidade das facturas; basta-lhe demonstrar os indícios de falsidade e que estes são consistentes, sérios e reveladores de uma alta probabilidade de que as facturas são «falsas» para cumprir o seu ónus da prova (art.º 74º/1 e 75º/2, a) LGT). Demonstrados estes indícios, a lei faz cessar a presunção de boa fé creditada às declarações e contabilidade do contribuinte e devolve-lhe o encargo de provar a veracidade das operações subjacentes à facturação indiciada»[10].
vii) «A AT não tem que demonstrar a falsidade das facturas, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzem uma probabilidade elevada da(s) operação(ões) referida(s) na(s) factura(s) ser(em) simuladas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade – artigo 75º da LGT»[11].

No caso em apreço, dos elementos coligidos nos autos[12], verifica-se que existem indícios consistentes da utilização na contabilidade da recorrente, com vista a suportar custos, de facturação falsa. Tais indícios resultam, quer da incongruência e inaptidão de cada um dos emitentes das facturas, quer da inexistência de elementos que comprovem a materialidade das transacções ou do circuito financeiro e documental que as mesmas pretendem titular, pese embora os esforços da AT no sentido da documentação das transacções em causa. Pelo exposto, a liquidação adicional de IRC de 2005, assente na desconsideração dos custos em presença, não enferma de erro nos pressupostos, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica, bem assim como a sentença que a manteve. A qual não incorre no erro de julgamento que lhe é apontado.

2.2.5. No que respeita ao erro de julgamento, por referência ao incumprimento do princípio do inquisitório, por parte da AT [fundamento do recurso referido em iv)], a sentença recorrida considerou que a AT realizou todas as diligências instrutórias necessárias ao apuramento da base probatória da liquidação.

A sentença decidiu com acerto. O princípio do inquisitório impõe à Administração a realização de todas as diligências necessárias à satisfação do interesse público e à descoberta da verdade (artigo 58.º da LGT). No caso em apreço, dos elementos coligidos nos autos[13] resulta que, perante a existência de emitentes de facturação falsa e a indiciação da recorrente como utilizadora da mesma, AT envidou esforços no sentido de apuramento da realidade material das transacções tituladas pelas facturas em apreço. As diligências efectuadas junto da contribuinte não lograram o efeito pretendido, dado que a mesma não logrou fornecer qualquer elemento que permitisse esclarecer a factualidade em exame.
Do exposto se infere que, perante os indícios de falsidade da facturas em análise e perante a falta de introdução de elementos que contrariem tal juízo, por parte da contribuinte, apesar de para tal ter sido notificada, não se vê quais diligências que a AT deixou indevidamente de realizar com vista ao apuramento da base probatória dos indícios de facturação falsa.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

2.2.6. No que respeita ao erro de julgamento quanto à preterição da audição prévia, falta de fundamentação e ao não preenchimento dos pressupostos dos juros compensatórios,

[fundamento do recurso referido em v)], cumpre referir o seguinte. A sentença recorrida julgou improcedente a presente imputação em qualquer um dos seus fundamentos. Apreciação. «Sempre que, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega do imposto a pagar antecipadamente ou a reter no âmbito da substituição tributária ou obtido reembolso indevido, acrescem ao montante do imposto juros compensatórios à taxa e nos termos previstos no artigo 35.º da Lei Geral Tributária»[14]. «Entende-se haver retardamento da liquidação sempre que a declaração periódica de rendimentos a que se refere a alínea b) do n.º 1 do artigo 109º seja apresentada ou enviada fora do prazo estabelecido sem que o imposto devido se encontre totalmente pago no prazo legal»[15]. «São devidos juros compensatórios quando, por facto imputável ao sujeito passivo, for retardada a liquidação de parte ou da totalidade do imposto devido ou a entrega de imposto a pagar antecipadamente, ou retido ou a reter no âmbito da substituição tributária»[16]. Os requisitos de cuja verificação depende a constituição da obrigação de pagamento de juros compensatórios são os seguintes: i) Haver retardamento na liquidação do imposto. ii) Ser o imposto devido. iii) Haver culpa do contribuinte pelo retardamento.

«A exigência de juros compensatórios depende de o retardamento da liquidação ou o reembolso excessivo serem imputáveis ao contribuinte»[17]. É que «[a] responsabilidade só abrange os danos que o lesado provavelmente não teria sofrido se não fosse a lesão (art.º 563.º, n.º 1, do Código Civil). Por isso, a actuação do contribuinte terá de ser condição do retardamento, do não recebimento ou do reembolso indevido (sem a actuação não se verifica este resultado) e não ser indiferente para a sua ocorrência (ele não ter ocorrido só devido a circunstâncias excepcionais ou anómalas)» [18].

A este propósito, constitui jurisprudência fiscal assente a seguinte:
i) Os juros compensatórios podem definir-se como os que constituem compensação para o credor, por certas utilidades concedidas ao devedor, tendo a função de completar a indemnização devida, assim reparando o credor prejudicado do ganho perdido até que tenha conseguido a reintegração do seu crédito. No âmbito do direito tributário os juros compensatórios podem configurar-se como tendo a natureza de uma verdadeira cláusula penal legal, aparecendo como um agravamento ex lege ao imposto, sendo incluídos na liquidação deste e arrecadados juntamente com ele, tendo os mesmos prazos de cobrança e estando sujeitos ao mesmo período prescricional, sobre ambos podendo incidir o cálculo dos juros de mora (…)»[19].
ii) «Em matéria de fundamentação de decisões de cálculo de juros compensatórios, o art. 35.º, n.º 9, da LGT estabelece que «a liquidação deve sempre evidenciar claramente o montante principal da prestação e os juros compensatórios, explicando com clareza o respectivo cálculo e distinguindo-os de outras prestações devidas». // Assim, é de concluir que a mínima fundamentação exigível em matéria de actos de liquidação de juros compensatórios terá de ser constituída pela indicação da quantia sobre que incidem os juros, o período de tempo considerado para a liquidação e a taxa aplicada, para além da indicação das normas legais em que assenta a liquidação desses juros e que esses elementos devem ser indicados na liquidação, directamente ou por remissão para algum documento anexo»[20].

A recorrente assaca à liquidação de juros compensatórios em apreço, quer o vício de lei dado que não estão comprovados os pressupostos da liquidação em exame, quer os vícios formais da preterição de audição prévia e da falta de fundamentação da liquidação.

No que respeita à observância do direito de audição (artigo 60.º da LGT), cumpre referir que os pressupostos da liquidação dos juros compensatórios coincidem com os que resultam da liquidação do imposto, na medida em que tais juros constituem uma sobretaxa devida pelo retardamento da liquidação do imposto devido imputável ao contribuinte. No caso, a contribuinte foi chamada a exercer a audição prévia no âmbito do procedimento inspectivo (ponto IX do RIT), pelo que a sua audição em sede de liquidação dos juros compensatórios constituiria uma duplicação redundante, porquanto feita a liquidação do imposto, com base nas correcções apuradas e tendo sido observada a audição prévia nessa sede, não há lugar a instrução suplementar, com vista à concretização da liquidação de juros compensatórios.

No que concerne à falta de fundamentação da liquidação de juros compensatórios, verifica-se que, seja do RIT, seja da demonstração de liquidação de juros[21], mostram-se acessíveis à contribuinte os elementos de concretização da liquidação em causa, a saber: a ocorrência de comportamento censurável da mesma causador do atraso na liquidação e na cobrança do imposto, a base de incidência dos juros, o período de cálculo, a taxa e o valor devido. Pelo que o apontado vício não se comprova nos autos.

No que se refere à falta de preenchimento dos pressupostos da liquidação de juros em apreço, cumpre referir que resulta do probatório a existência da contabilização de custos suportados por facturas consideradas falsas, as quais resultam na redução da matéria colectável de IRC, justificativa da liquidação adicional do imposto no exercício em causa. O retardamento na liquidação em referência assenta em conduta censurável da contribuinte, dado que a mesma estava em condições de evitar a inscrição de custos sem suporte documental adequado. Ou seja, enquanto operador económico do seu sector de actividade é-lhe exigível conduta que obvie à inscrição contabilística de custos sem correspondência na realidade.

Em síntese, a sentença recorrida, ao julgar no sentido referido, não enferma de erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.

O Relator consigna e atesta, que nos termos do disposto no artigo 15.º-A do DL n.º 10-A/2020, de 13/03, aditado pelo artigo 3.º do DL n.º 20/2020, de 01/05, têm voto de conformidade com o presente Acórdão as restantes Desembargadoras integrantes da formação de julgamento, as Desembargadoras Lurdes Toscano e Maria Cardoso.

[2] Acórdão do STA, de 02.07.2008, P. 0343/08.
[3] Acórdão do TCAS, de 17.09.2020, P. 1795/14.0BELRS.
[4] Artigo 45.º, n.º 1, da LGT.
[5] Ponto II do RIT, alíneas A) e N), do probatório.

[6] Acórdão do STA, de 06.12.2017, P. 073/16.
[7] V. ponto III- 6 do RIT.
[8] Alíneas G), e O) do probatório.
[9] Alínea N), do probatório.

[10] Acórdão do TCAN, de 26.02.2015; P. 03276/09.4BEPRT.
[11] Acórdão do TCAS, de 23.03.2017, P. 665/09.8BELRS.
[12] RIT, pontos III.3. a III.6, inclusive.
[13] RIT, ponto III.6.
[14] Artigo 94.º/1, do CIRC (versão vigente).
[15] Artigo 94.º/4, do CIRC (versão vigente)
[16] Artigo 35.º/1, da LGT.
[17] J. Lopes de Sousa, Juros nas relações tributárias, in Problemas fundamentais de direito tributário, Vislis, 1999, pp. 139/183, maxime, p. 146.
[18] J. Lopes de Sousa, Juros nas relações tributárias, cit. pp. 139/183, maxime, p. 146.

[19]Acórdão do TCAS, de 17.10.2013, P. 06670/13; e Acórdão do TCAS, de 27.11.2012, P. 05908/12.
[20] Acórdão do STA, de 11-02-2009, P. 01002/08
[21] Alínea G).

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	685/13.8BELRS

Secção:	CT


Data do Acordão:	02/25/2021

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IRC. FACTURAS FALSAS. JUROS COMPENSATÓRIOS.

Sumário:	São indícios sérios de facturação falsa os que resultam da falta de consistência dos emitentes conciliados com a falta de elementos relativos ao circuito económico, financeiro e documental das transações em causa. A liquidação de juros compensatórios é concomitante e acessória da liquidação do imposto, pelo que a aferição dos requisitos formais de validade da mesma não pode ser autonomizada da primeira.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento: