I - Na douta sentença a quo entendeu-se ser de anular parcialmente a liquidação adicional de Imposto (IVA/período 96/12), considerando que, reportando o Imposto em falta a outros períodos mensais que não apenas aquele ao qual foi imputado pela AT, se mostrava caduco o direito à liquidação relativamente a esses mesmos períodos de imposto, porquanto o prazo de 5 anos para o exercício desse direito previsto no art.0 33º do CPT, já havia transcorrido para aqueles períodos na data em que a AT procedeu à notificação da liquidação - 27.12.2001 -, excepção feita ao período relativo a Dezembro de 1996.

II- Porém, ao mesmo tempo que a douta sentença a quo considerava como caduca a liquidação de imposto relativamente a todos os períodos de imposto, excepção feita ao atinente ao mês de Dezembro de 1996, considerou como legal a Imputação que no relatório inspectivo foi feita da totalidade do imposto em falta precisamente a este último período de imposto, atendendo a que, face às omissões e inexactidões detectadas e reconhecidas pela própria Impugnante, sobre ela recaia a obrigação de demonstrar que os períodos a que respeitava o imposto eram diversos daquele que foi apurado pela AT, sendo que no dizer da própria sentença: "(...) a imputação das Importâncias apuradas aos diversos períodos do IVA não resulta com razoável certeza, nem dos documentos apresentados pela Impugnante no procedimento inspectivo, nem dos documentos extra-contabilísticos preparados e apresentados pela Impugnante a posteriori (...) nem ainda do depoimento da testemunha Inquirida" (...).

III - Ora, se na perspectiva expressa na douta sentença a quo não se pode questionar o critério seguido pela AT, segundo o qual, à míngua de melhor base de apuramento dos períodos de imposto, se imputou a totalidade do mesmo ao período de Dezembro de 1996, então tais períodos também não poderão relevar para efeitos do cômputo do prazo de caducidade desse mesmo imposto, por nenhum facto tributário poder ser imputado a esses períodos para além do que resulta imputado ao mês de Dezembro de 1996.

IV - Posto que não se pode considerar, para efeitos do cômputo do prazo de caducidade, que o imposto respeita aos vários meses do ano, sem que se faça a respectiva imputação ou repartição por cada um desses meses, o que, em bom rigor, a douta sentença a quo considerou como não demonstrado nos autos, ou seja, que nestes tenham sido apurados quaisquer valores de imposto que se pudessem Imputar a cada um dos períodos mensais a que pretensamente se reportariam os respectivos factos tributários.

V - Assim, não se demonstrando nos autos que o valor do Imposto em falta pudesse ser imputado a outros períodos mensais que não aquele que resulta do relatório inspectivo, deveria ter sido este o único período de Imposto a ser considerado para efeitos do cômputo do prazo de caducidade da liquidação de Imposto, devendo então o facto tributário ter-se como verificado exclusivamente em Dezembro de 1996.

VI - E se apenas se deu como demonstrado nos autos que o Imposto se reportava ao mês de Dezembro de 1996, também só este pode servir como termo inicial para apuramento do prazo de caducidade do direito à liquidação, concluindo-se então que, aquando da notificação da liquidação adicional de imposto efectuada em 27.12.2001, não se mostrava transcorrido o prazo de 5 anos previsto no artº34° do CPT para o exercício de semelhante direito por parte da AT.

VII- Assim, não se verificando a caducidade do direito à liquidação, falece concomitantemente o fundamento que tinha conduzido à anulação parcial da liquidação adicional de imposto, motivo pelo qual esta se deve manter na ordem jurídica, por nenhuma ilegalidade lhe poder ser imputada.

VIII - Com a devida vénia dissente ainda esta RFP da decisão expressa na douta sentença a quo, nos termos da qual foi determinado pela anulação parcial da liquidação de juros compensatórios, por considerar que a mesma enferma de falta de fundamentação, porquanto, uma vez compulsada a referida nota de cobrança se verifica que da mesma constam os elementos em que a AT se baseou para os calcular, a saber: o respectivo fundamento legal - o artº89° do CIVA - o montante do imposto em falta (123.234.902$); o número de dias (1768) e a taxa de juro (12%) e o valor dos juros apurados (€355.668,41), sendo que também ali se faz referência a que os juros são devidos pelo atraso na liquidação ou entrega do Imposto, por facto imputável ao sujeito passivo e ainda ao período a que respeitam, in casu, o período de 96/12, pelo que semelhante fundamentação se reputa de suficiente para o esclarecimento da Impugnante quanto ao modo como o valor dos juros compensatórios foi apurado.

IX - Em face do exposto, carece de fundamento a decisão de anulação parcial da liquidação de Imposto, por nenhuma ilegalidade lhe poder ser Imputada, carecendo ainda de fundamento a anulação da liquidação de juros compensatórios, por estar demonstrado documentalmente nos autos, através da respectiva nota de cobrança, o fundamento do respectivo cálculo.

X - Deste modo, entende a Fazenda Pública, ressalvado o devido respeito, que o douto decisório Incorreu numa deficiente subsunção dos factos às normas legais aplicáveis; fez uma errada valoração da fundamentação e da prova carreada pela AT e que se encontra vertida no relatório da Inspecção Tributária, bem como Incorreu em erro de julgamento quanto à matéria de direito, por errada Interpretação do disposto nos artº33° do CPT, motivo pelo qual não se pode manter na ordem jurídica.

Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão ser revogada e substituída por acórdão que declare a Impugnação totalmente improcedente, tudo com as legais e devidas consequências.

PORÉM V. EX.AS DECIDINDO, FARÃO A COSTUMADA JUSTIÇA»

A. A Impugnante desenvolve a sua actividade no sector económico da comercialização de cursos à distância (cf. artigo 1º da p.i e fl.2 da Informação junta a fls. 225 e se. do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

B. Desde o início da sua actividade e até 1999, a Impugnante procedeu à contabilização dos seus proveitos e correspondentes custos numa perspectiva de "caixa", registando os valores na medida em que os clientes efectuavam os pagamentos e contabilizando os custos na proporção dos proveitos registados (cf: artigo 4º da p. i, fl. 2 do Relatório de inspecção constante do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimento da testemunha inquirida, que, nesta parte, se revelou isento e credível);

C. Na sequência de pedido de informação vinculativa dirigido à Administração Tributária (AT) sobre o critério contabilístico que a Impugnante vinha adoptando, a AT informou a Impugnante da desconformidade do critério seguido, defendendo a adopção de um critério contabilístico do reconhecimento dos proveitos na óptica de acréscimos (cf: docs. juntos a fls. 213 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido, igualmente constantes de fls. 244 e segs. do PAT apenso);

D. No decorrer do ano de 1999 e na sequência da informação vinculativa referida, a Impugnante procedeu à alteração do critério contabilístico que vinha adaptando (cf. artigo 15º da p.i, fl.2 do Relatório de inspecção constante do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido e depoimento da testemunha inquirida, que, nesta parte, se revelou isento e credível;

E. Com vista a analisar os efeitos produzidos pela alteração do procedimento contabilístico de registo de proveitos e custos, fui determinada a realização de acção inspectiva à Impugnante, de âmbito geral, relativa aos exercícios de 1998 e 1999, a qual fui realizada com base nas Ordens de serviço nºs 6028, de 26 de Setembro de 2000 e 13792, de 2 de Agosto de 2001 e iniciada com a informação disponibilizada no Oficio nº 050101, de 25 de Julho de 2000 (cf. Parecer do Chefe de Divisão e fls. 2 do Relatório de inspecção constante do PAT apenso e respectivos anexos 1 a 8, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

F. No Relatório de inspecção tributária, os serviços consideraram o seguinte para fundamentar as correcções relativas a IVA (cf. fl. 5 do Relatório de inspecção tributária constante do PAT apenso e respectivos anexos 1 a 8, cujo teor se dá por integralmente reproduzido):

2 - IVA

2.1- IVA liquidado e não entregue

Não entregou nos cofres do Estado, nem no prazo previsto no art°40°, do CIVA nem até a presente data, o IVA liquidado, no montante total de 165.115.447$00, sobre as prestações de serviço que considerou terem sido realizadas nos anos de 1996 a 1999;

Ano de 1996 123.230.902$00

Ano de 1997 5.347.589$00

Ano de 1998 17.150.259$00

Ano de 1999 19.386.697$00

165.115.447$00

De acordo com o estabelecido no nº3 do art°7°, do CIVA, o imposto que incide sobre as prestações de serviços de caracter continuado é exigível no momento da sua realização ou no momento em que termina o prazo de cada pagamento.

Donde se conclui que, tendo o imposto sido liquidado nos termos estabelecidos nesta disposição legal, o mesmo é exigível e deverá ser entregue nos cofres do Estado.

A empresa justificou a não entrega do imposto liquidado pelo facto de lhe ter sido concedida isenção, com efeitos a partir de 27.01.00, em face do Despacho nº3804/2000, de 16 de Fevereiro, de Sua Excelência o Secretário de Estado do Trabalho e Formação, que acreditou a empresa como entidade formadora no âmbito da Portaria 782197, de 27 de Agosto.

Porém, tal isenção não poderá ser aplicável em relação as prestações de serviços realizadas em datas anteriores a 27.01.00. Por se estar na presença de uma isenção incompleta, prevista no art.9°, do CIVA, a aceitação de tal isenção implicaria a regularização do IVA deduzido nas operações a montante.

Não sendo possível quantificar, com os elementos disponíveis, a que períodos de imposto se referem as importâncias apuradas, decidiu-se, concedendo ao sujeito passivo o benefício da dúvida que os mesmos se referem a prestações de serviços cujos prazos de pagamento se venceram no dia 31 de Dezembro de cada um dos anos.

Constitua tal falta infracção ao art.26° do CIVA, com observância do disposto no art.8°, do mesmo diploma legal, sendo punível nos termos do art.29º do RJIFNA.

G. A Impugnante fui notificada do projecto de conclusões do Relatório de inspecção para exercer o direito de audição prévia por oficio com data de registo se 18 de Outubro de 2001 (cf fls. 205 e 206 do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

H. A Impugnante foi notificada do Relatório final de inspecção em 4 de Dezembro de 2001 (cf. fls. 194 e 195 do PAT apenso, cajo teor se dá por integralmente reproduzido);

I. Foi emitida a liquidação adicional de IVA n.0 01..., de 18 de Dezembro de 2001, no valor de €614.673,15 e a liquidação de juros compensatórios nº01..., de 18 de Dezembro de 2001, no valor de €355.668,41, respeitantes ao período de 1996 (cf. doc. 1,junto com a p.i a fls. 39 e 40, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

J. As liquidações referidas foram notificadas à Impugnante em 27 de Dezembro de 2001 (cf. fls. 87 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

K. Contra as mesmas liquidações, fui apresentada reclamação graciosa em 29 de Maio de 2003 (cf doc. 2, junto com a p.i. a fls. 42 e segs., cujo teor se dá por integralmente reproduzido e processo de reclamação graciosa apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

L. A Impugnante exerceu o direito de audição prévia, relativamente ao projecto de decisão de indeferimento da reclamação graciosa, em 7 de Março de 2003 (cf. fls. 296 e segs. e 305 e segs. do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

M. A reclamação graciosa foi indeferida por despacho de 6 de Maio de 2003, do Director de Finanças Adjunto, da Direcção de Finanças de Lisboa, no qual fui inscrita manualmente a menção "por delegação", podendo ler-se na inerente fundamentação (cf. doc. 3, junto com a p. i. a fls.70 e ss., cujo teor se dá por integralmente reproduzido e fls. 296 e ss. do PAT apenso):
De acordo com o estabelecido no nº3 do art°7° do CIVA, nas prestações de serviços de carácter continuado resultantes de contratos que dêem lugar a pagamentos sucessivos, considera­se que as mesmas são realizadas no termo do período a que se refere cada pagamento, sendo o imposto devido e exigível pelo respectivo montante.
Os serviços de Inspecção apuraram falta de liquidação de imposto relativo às prestações de serviços executadas durante os exercícios de 1996 a 1999, devido ao critério adaptado pela empresa na contabilização dos proveitos, que efectuava a liquidação do IVA aquando do recebimento dos valores pagos.
A inspecção não foi possível quantificar, com os elementos disponíveis, a que períodos de imposto se referiam as importâncias apuradas pelo que decidiu que as mesmas se referiam a prestações de serviços cujos prazos de pagamento se venceram a 31 de Dezembro de cada um dos exercícios.
Nesta fase a reclamante alega que era e ainda é possível, com às elementos à disposição dos Serviços de fiscalização, determinar os montantes relativos a cada período mensal de tributação, pelo que é um erro a imputação da totalidade dos valores corrigidos ao último dia do exercício, neste caso a 31 de Dezembro de 1996, no entanto quando exerceu o direito de audição ao projecto de relatório nos parágrafos 43 a 47, admite e reconhece não ter sido possível apurar com exactidão até essa data o montante em causa, e não contesta o facto de a inspecção ter calculado o montante de IVA 'liquidado sobre a totalidade do ajustamento contabilístico das prestações de serviço efectuadas pela C..., no decurso dos exercícios.
A reclamante junta nesta fase alguns documentos, nomeadamente um mapa (cfr. Documento 4), que segundo a mesma materializa os montantes que mensalmente deveriam ser contabilizados na conta 72 - Prestações de Serviços, e alega que o mesmo comprova que os valores aí apurados coincidem com os montantes referidos pela Administração Fiscal pelo que o montante corrigido não se reporta ao último dia do período de 1996, mas a cada um dos períodos mensais, conforme os valores segregados nesse quadro.
Através da análise das provas documentais entregues pela reclamante verifica-se que os elementos continuam a não ser suficientes e esclarecedores no sentido de comprovar o que a mesma alega. O facto de a reclamante ter apurado os mesmos montantes anuais, que foram corrigidos pela inspecção, não implica que a imputação desses valores aos diversos períodos de IVA, esteja correcta dado que a explicação efectuada pela mesma relativamente a um período em causa, e a complexidade dos documentos em que se apoia não silo suficientes para que não existam quaisquer dúvidas relativamente a essa imputação.
Em face do exposto anteriormente, não procede também o pedido do contribuinte relativamente à caducidade do direito à liquidação, dado liquidações adicionais lerem sido molificadas ao sujeito passivo em 27 de Dezembro de 2001.
Conclui-se que foi dado cumprimento por parte da inspecção Tributária aos dispositivos legais em vigor pelo que não enfermam as liquidações ora reclamadas de qualquer ilegalidade.

N. A Impugnante foi notificada da decisão referida por Ofício recebido em 16 de Maio de 2003 (cf. aviso de recepção a fl.317 do PAT apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

O. A presente impugnação foi enviada a juízo em 2 de Junho de 2003 (cf. carimbo dos CTT aposto a fl. 37, cujo teor se dá por integralmente reproduzido);

P. Dá-se por integralmente reproduzido o teor dos docs. 5, junto com a p.i a fls. 102 e segs., denominado “sabana";

Q. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do doc. 6, junto com a p.i. a fl. 178, denominado “mapa resumo";

R. Dá-se por integralmente reproduzido o teor do doc. 7, junto com a p. i. a fls.180 e segs., que consubstancia “Termo de adesão" ao regime previsto no Decreto-Lei nº248.0-A/2002, de 14 de Novembro e respectivas guias de pagamento;

S. Dá-se por integralmente reproduzido o teor dos docs. juntos a fls. 213 e segs.;

T. Dá-se por integralmente reproduzido o teor dos docs. juntos a fls. 247 e 248;

U. O PEF foi instaurado em 4 de Junho de 2002 (cf: fl. 27 do PEF apenso, cajo teor se dá por integralmente reproduzido);

V. A Impugnante foi citada para ao termos da execução fiscal em 25 de Julho de 2002 (cf: fls. 4 e 9 do PEF apenso, cujo teor se dá por integralmente reproduzido).

Assenta a convicção do tribunal no exame dos documentos constantes dos autos e do PAT apenso, atenta a fé que merecem e o facto de não terem sido impugnados e, bem assim, no depoimento da testemunha inquirida, o qual se revelou isento e credível na parte relevada, tal como referido em cada letra do probatório. Com interesse para a decisão a proferir, nada mais se provou. A imputação das importâncias apuradas aos diversos períodos de IVA não resulta com razoável certeza, nem dos documentos apresentados pela Impugnante no procedimento inspectivo, nem dos documentos extra­contabilísticos preparados e apresentados pela Impugnante a posteriori, referidos nas letras P e Q do probatório, nem ainda do depoimento da testemunha inquirida, que não se revelou suficientemente esclarecedor no sentido da veracidade dos montantes e respectiva imputação aos diversos períodos de IVA, tal como invocado no artigo 137º da p.i., não obstante a sua confrontação com os referidos documentos extra­ contabilísticos. De tais meios de prova, designadamente dos contratos de prestação de serviços, juntos a título exemplificativo com a reclamação graciosa e dos referidos documentos extra- contabilísticos, resulta apenas que a Impugnante acertou o procedimento contabilístico com base no critério do reconhecimento dos proveitos na óptica dos acréscimos e que apurou os mesmos montantes que furam apresentados pela AT.»