Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
CASO DECIDIDO.
Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 414/01.9BTLRS |
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| Secção: | CT |
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| Data do Acordão: | 01/24/2020 |
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| Relator: | CRISTINA FLORA |
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| Descritores: | IRC; CASO DECIDIDO. |
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| Sumário: | O trânsito em julgado de decisão judicial que declarou a prescrição no âmbito da impugnação judicial e não conheceu do mérito da mesma, mantém o acto de liquidação na ordem jurídica, uma vez que não foi anulado pelo tribunal, e consequentemente, ficam consolidadas as respectivas correcções que lhe subjazem, verificando-se caso decidido ou caso resolvido |
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| Votação: | UNANIMIDADE |
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| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, os juízes que constituem a Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul: I. RELATÓRIO A FAZENDA PÚBLICA vem recorrer da sentença proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa que julgou procedente a impugnação que a T..... – S......, Lda veio deduzir contra o acto de indeferimento da Reclamação Graciosa referente à liquidação de IRC de 1995. A recorrente FAZENDA PÚBLICA apresentou as suas alegações e formulou as seguintes conclusões: «A. Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença proferida nos autos identificados que julga procedente a impugnação deduzida pela impugnante T…… - S…… S.A. do acto de liquidação adicional de IRC referente ao exercício de 1995 no montante de € 12.493,73. B. Contrariamente ao entendimento sufragado pelo Tribunal a quo, é entendimento da Fazenda Pública configurar-se a correcção sindicada nos presentes autos devidamente fundamentada no Relatório de Inspecção Tributária, e tal conclusão resulta notória do facto constante da alínea k) dos factos assentes da douta sentença. C. E não só a Administração Fiscal fez constar do Relatório de Inspecção Tributária os factos dos quais resultou a liquidação adicional de IRC no referente ao exercício de 1995 e relativamente ao valor das amortizações, como também procedeu à junção dos elementos pertinentes de prova de tais factos. D. Com efeito, a impugnante, no ano de 1994, apurou uma menos valia fiscal no montante de €133.428,92, sendo que, após análise do mapa de mais e menos valias referentes a tal exercício, foi verificado pelos Serviços de Inspecção Tributária que do mesmo constava um imóvel que tinha sido demolido em 1989, pelo que, em 1994, a ora impugnante somente teria procedido à venda do terreno para construção – facto a constar do probatório; o que deu lugar à correcção do valor da menos valia fiscal apurada no valor de € 120.460,17 – facto que deveria constar do probatório. E. Uma vez que impugnante manifestou a intenção de reinvestimento nos termos do disposto no artigo 44.º, foi tal valor deduzido ao valor dos bens em que se verificou o reinvestimento – facto que deveria constar do probatório -, conforme previsto no n.º 6 do artigo 46.º do CIRC, o que implicou a correcção das amortizações nos termos da alínea g) do n.º 1 do artigo 32.º do CIRC. F. Ademais, como elementos de prova constam dos autos a modelo 22, o mapa de mais e menos- valias referentes ao exercício de 1994 e o mapa de reintegrações e amortizações referente ao exercício de 1995 de que constam as correcções efectuadas às amortizações para o exercício em apreço nos autos, o ano de 1995, os quais a douta sentença se abstém de considerar como elementos válidos e fundamentadores da correcção de amortizações. G. Ainda, realce-se que a correcção nos presentes autos sindicada diz respeito ao exercício de 1995, e não ao exercício de 1994, e diz respeito às amortizações corrigidas em 1995, sendo que a questão referente ao apuramento da mais valia fiscal de 1994 foi objecto de impugnação que correu termos no Tribunal Tributário de Lisboa sob o n.º 89/2000, com julgamento da extinção da instância por inutilidade superveniente, conforme Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul proferido nos autos de recurso n.º 496/03, datado de 11/06/2006 (vide factos constantes das alíneas H) a J) do probatório), pelo que, se estabilizou a correcção efectuada no exercício de 1994, com consequentes reflexos na liquidação de 1995 nos presentes autos sindicada. H. Efectivamente, deveremos notar que a exposição feita pela impugnante dos artigos 16.º a 35.º da sua petição inicial diz respeito a questão em relação à qual o Tribunal a quo se não pode pronunciar por força do caso julgado, e porque diz respeito a liquidação diversa da impugnada nos presentes autos, reconduzindo-se a questão em apreciação nos autos, conforme artigo 36.º da petição inicial, apenas e só à questão da legalidade das amortizações do exercício de 1995. I. Quanto a tal tema das amortizações notemos que o único fundamento apontado pela impugnante se prende com o facto de entender estar o valor por si apurado relativamente às mais e menos-valias fiscais no exercício de 1994 devidamente apurado (vide artigo 36.º da p.i.), nenhum vício apontando no referente à correcção das amortizações que se configure autónomo do apuramento efectuado pela Inspecção Tributária em sede de mais valias do exercício anterior e referente a liquidação do exercício de 1994. J. Por outro lado, a douta sentença não adopta o entendimento de que existe erro no cálculo das mais valias, com consequente viciação do cálculo das amortizações, considerando antes que o acto não esta fundamentado, e que a AT não prova os factos constantes do relatório e que estão na base da correcção, o que supra entendemos resultar contrariado. K. Acresce que, sem prescindir, entendendo o Tribunal a quo, serem os elementos constantes dos autos insuficientes, posição de que não partilhamos, incumbir-lhe-ia apelar, ao abrigo do princípio do inquisitório e da descoberta da verdade material, à junção aos autos dos elementos considerados pertinentes para efeitos da decisão, o que se absteve de fazer, deparando-nos, nessa perspectiva do Tribunal a quo, perante défice instrutório que ao mesmo cumpriria suprir. L. Assim, é entendimento da Fazenda Pública que a correcção em sede de amortizações ocorrida no exercício de 1995 se constitui como um mero resultado necessário e legal da correcção em sede de mais valias ocorrida no exercício de 1994, consolidada na ordem jurídica, mostrando- se, uma e outra, devidamente fundamentadas, e determinada a primeira pelo disposto no n.º 6 do artigo 44.º do CIRC e na alínea g) do n.º 1 do artigo 32.º do CIRC, pois ao aceitarmos a intenção de reinvestimento existe a obrigatoriedade legal de proceder à correcção do valor das amortizações praticadas pela impugnante nos termos do disposto nas normas supra citadas. M. Atento o exposto, a douta sentença ao julgar a impugnação procedente fê-lo em erro de julgamento de facto, porquanto desconsidera enquanto fundamentação válida os argumentos apontados pela Inspecção tributária e constantes do relatório, bem como desconsidera enquanto elementos de prova bastantes a declaração modelo 22, os mapas de mais valias do ano de 1994 e os mapas de reintegrações do ano de 1995, que se constituem como elementos integradores do acto sindicado e dos quais emergem os termos que a correcção se operou, os quais por tal motivo deveriam constar dos factos assentes da douta sentença; N. Mais se abstendo de apreciar a legalidade da correcção das amortizações, tomando por base a consolidação das mais valias apuradas com referência a exercício diverso do exercício em relação ao qual a liquidação sindicada nos presentes autos diz respeito, centrando-se dessa forma em questão subtraída ao seu julgamento e referente à legalidade da liquidação do exercício de 1994. O. Mais incorrendo em erro de julgamento de direito, uma vez que a correcção das amortizações decorre legalmente do determinado no n.º 6 do artigo 46.º do CIRC e da alínea g) do n.º 1 do artigo 32.º do CIRC. Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., concedendo-se provimento ao recurso, deverá a douta sentença ser revogada, com o julgamento improcedente da impugnação, com as legais consequências. Sendo que V. Exas. decidindo farão a Costumada Justiça.» A recorrida veio apresentar as suas contra-alegações, tendo formulado as conclusões seguintes: «I. Veio a Fazenda Pública recorrer da douta decisão proferida pelo Tribunal Tributário de Lisboa em 01.02.2019, que julgou procedente impugnação judicial deduzida pela ora Recorrida, e que determinou, consequentemente, a anulação da liquidação de IRC relativa ao exercício de 1995. II. A sentença proferida pelo Tribunal a quo determinou a ilegalidade da liquidação adicional,por considerar que a correção originária da liquidação em crise se encontrava ferida de ilegalidade,por falta de fundamentação. IlI. Segundo resulta das conclusões do recurso que a Fazenda Pública interpôs, esta entende que a correção em causa (relativa às amortizações efetuadas no exercício de 1995) se mostra devidamente fundamentada no RIT e que foram juntos elementos comprovativos das alegações feitas. IV. Mais é defendido, que a análise que o Tribunal a quo faz na sentença acerca da legalidade da correção relativa ao exercício de 1994 ofende o caso julgado, proferido no âmbito da impugnação judicial, deduzida contra o ato de liquidação adicional de IRC,referente ao exercício de 1994. V. Contudo, a argumentação trazida pela Fazenda Pública não se revela suficiente - a qual se consubstancia numa interpretação equivocada dos factos e, consequentemente, das normas aplicáveis - para abalar o entendimento sufragado na decisão do juiz a quo. VI. Não se verifica qualquer violação de caso julgado. VII. O Acórdão proferido pelo Tribunal Central Administrativo Sul (no âmbito da impugnação judicial deduzida contra o ato tributário de liquidação de IRC de 1994) extinguiu a instância,por inutilidade superveniente da lide, não se tendo pronunciado quanto à questão material pelo que, VIII. apenas se formou caso julgado formal,o qual tem efeitos apenas dentro do próprio processo. IX. Não havendo caso julgado material, nada impede que o Tribunal a quo possa proceder à análise da correção sindicada naqueles autos, X. ainda mais neste caso, em que essa correção é a raiz da correção que se discute nos presentes autos. XI. Assim sendo,tal exceção invocada - violação de caso julgado - não pode, de forma alguma, proceder. XII. Relativamente ao juízo a que procedeu o Tribunal a quo a respeito da legalidade da correção às menos-valias (1994) e às amortizações (1995), o mesmo mostra-se irrepreensível. XIII. Entendeu o Tribunal que a liquidação adicional de IRC,relativa ao exercício de 1995, é ilegal por a mesma não se encontrar devidamente fundamentada, designadamente por, XIV. a única razão apresentada pela AT para a sustentar, ser a circunstância de a Recorrida ter manifestado intenção de reinvestir nos termos do artigo 44.º n.º 6 e a AT não ter provado essa alegação. XV. A acrescer àquela falta de fundamentação, refere o Tribunal, que a Recorrida provou, através da documentação junta e dos depoimentos prestados pelas testemunhas, os motivos pelos quais não teve outra alternativa senão alienar o prédio que havia adquirido, designadamente, por já não poder concretizar o projeto que tinha para o edifício, em face da caducidade da licença. XVI. E que, por isso,os custos incorridos com a compra do prédio e as menos valias decorrentes da venda do mesmo foram corretamente apuradas de acordo com a disposições previstas no artigo 18.º n.º 1, 23.º n.º 1 alínea i) e 42.º n.ºs 1e 2 do Código do IRC. XVII. Em face do exposto, as menos-valias decorrentes da alienação do prédio foram, como bem refere a sentença, bem apuradas no exercício de 1994 e a correção efetuada no exercício de 1995 mostra-se,por isso,ilegal pelo que, XVIII. outro não poderia ter sido o sentido decisório da Sentença dado que, além de terem ficado provadas na petição inicial todas as razões de facto e de direito que levaram a Recorrida a atuar como atuou, XIX. o certo é que o Tribunal a quo determinou - e bem - que a AT não provou em nenhum momento as razões inerentes a tal correção sendo, assim, o ato de liquidação adicional de IRC de 1995 ilegal, em face de toda a factualidade descrita e assente, XX. não merecendo qualquer censura a sentença emitida. TERMOS EM QUE, EM FACE DA FUNDAMENTAÇÃO EXPOSTA E PORQUE A DOUTA SENTENÇA RECORRIDA BEM DEODIU, DEVE ESTA SER MANTIDA NA ORDEM JURÍDICA E, POR CONSEGUINTE, NEGADO PROVIMENTO AO RECURSO APRESENTADO PELA FAZENDA PÚBLICA.» **** Foram os autos a vista da Magistrada do Ministério Público que emitiu parecer no sentido da improcedência do recurso. **** **** As questões invocadas pelo Recorrente nas suas conclusões das alegações de recurso, que delimitam o objecto do mesmo, e que cumpre apreciar e decidir são as seguintes: _ Violação do caso julgado quanto à questão do apuramento da mais-valia de 1994, face ao acórdão do TCAS de 11/06/2006, proc. n.º 496/03, que tem reflexos na decisão a proferir sobre as correcções de 1995 (conlusões G) a J), e L), N) das conclusões de recurso); _ Erro de julgamento de facto e de direito porquanto a correcção em causa se encontra devidamente fundamentada, dever-se-ia ter feito constar do probatório, factos que se extraem dos documentos constantes do processo administrativo, cabendo ao tribunal ao abrigo do princípio do inquisitório diligenciar pela junção aos autos dos documentos necessários (conclusões A) a F), K), L), M), O) das conclusões de recurso). II. FUNDAMENTAÇÃO A decisão recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto: «A) Em 14/04/1989 foi outorgado entre M….. e F….., na qualidade de representante da Impugnante, o instrumento junto a fls. 41 a 48 dos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, intitulado de “Compra e Venda”, através do qual a Impugnante declarou comprar ao primeiro outorgante, pelo preço de 42.000.000$00, o prédio urbano sito na Rua S….., n.º5, em Lisboa e inscrito na matriz predial urbana de Santos, sob o artigo 7…..; B) Em data não concretamente apurada mas durante 1990, a Impugnante apresentou junto da Câmara Municipal de Lisboa o pedido de licença de obras para demolição do núcleo interior, que deu origem ao processo n.º 4…../90, tendo sido emitida a licença n.º 1……/02 – cfr. fls. 49 dos Autos; C) Em 6/05/1992 foi elaborado pela Câmara Municipal de Lisboa o instrumento constante a fls. 36 do Processo de Reclamação apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, denominado de “Licença de Obras para Demolição do Núcleo Anterior”, referente ao imóvel sito na Rua F…… n.º 5, como o número de licença 1…..; D) Em 30/04/1992 foi elaborado pela Câmara Municipal de Lisboa o instrumento constante a fls. 41 do PA apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, referente à “Licença de Obras para Reconstrução de edifício para fins comerciais” na Rua de S……., 5, como n.º 1……; E) Em 11/01/1993 foi elaborado pela Câmara Municipal de Lisboa o instrumento constante a fls. 40 do Processo de Reclamação apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, referente à prorrogação de licença de obras n.º 1….. /1992 que findou em 3/08/1992, referente ao imóvel sito na Rua S….., 5; F) Em 10/05/1994 a Câmara Municipal de Lisboa remeteu para a Impugnante o instrumento constante a fls. 46 do Processo de Reclamação apenso aos Autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido, no qual consta que o requerimento relativo ao pedido de renovação da licença de reconstrução do prédio situado na Rua S…., n.º 5 com o número 1….. iria ser indeferido em virtude de ter caducado a licença inicial; G) Em 16/12/1994 foi outorgado entre a Impugnante e Augusto Antunes no Cartório Notarial de Lisboa, o instrumento junto a fls. 48 a 51 do Processo de Reclamação apenso aos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, intitulado de “Venda”, ali identificados, respectivamente, como Primeiro Outorgantes e Segundo Outorgante, através do qual a Impugnante declarou vender ao segundo outorgante, pelo preço de 35.000.000$00, o prédio urbano sito na Rua S……, 5; H) A Impugnante apresentou no Tribunal Tributário de Lisboa a impugnação da liquidação do IRC de 1994, tendo a mesma sido julgada parcialmente procedente – cfr. fls. 155 a 160 dos Autos; I) Inconformada com a decisão referida na alínea anterior, a Impugnante interpôs recurso para o TCA, o qual julgou extinta a instância por inutilidade superveniente da lide em virtude da prescrição do IRC de 1994 – cfr. fls. 166 dos Autos; J) Na sequência de uma análise à Declaração Modelo 22 do IRC de 1995 da Impugnante, os Serviços de Inspecção Tributária da 2ª Direcção de Finanças de Lisboa procederam a correcções à Mod. 22 - cfr. informação de fls. 39 e 40 dos Autos; K) Em 20/10/1999 foi elaborado o Projecto de Relatório de Fiscalização junto a fls. 19 a 21 dos Autos, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido para todos os legais efeitos, onde consta a fundamentação para as referidas correcções ao ano de 1995, e das quais com interesse para a causa se destacam as seguintes: « (…) Na sequência da análise â declaração de rendimentos (mod.22) do ano de 1995 do contribuinte “T….. – S……, LDA” NIPC 5……, foram feitas as seguintes correcções para efeitos fiscais: - Foi corrigido o valor das amortizações em 3.509.379$00, esta correcção foi feita na sequência do valor apurado relativamente às mais e menos valias fiscais, no exercício de 1994. O contribuinte em 1994 apurou uma menos valia fiscal no montante dc 26.750.097$00, no entanto após análise ao respectivo mapa de mais e menos valias fiscais daquele exercício, verificámos que do mesmo constava um imóvel sito na rua de S. ….. n°5, freguesia da lapa, que tinha sido demolido em 1989, pelo que em 1994 a empresa apenas procedeu á venda do terreno para construção. Esta situação deu lugar á correcção do valor da menos valia fiscal apurada pelo contribuinte, em que se verificou para efeitos fiscais, uma mais valia fiscal de 24.150.096$00, conforme consta do respectivo mapa de mais e menos valias fiscais corrigido (anexo I). Uma vez que o contribuinte manifestou intenção de reinvestir nos termos do art° 44°do CIRC, foi este valor deduzido ao valor dos bens em que se verificou o reinvestimento, nos termos do n°6 do mesmo artigo e desta forma foi corrigido o valor das amortizações. Junta-se também em anexo 1, mapas de reintegrações c amortizações de 1995 onde contam os bens relativamente aos quais foi corrigido o valor das amortizações - Foi ainda corrigida a Verba 682655$00, deduzida pelo contribuinte na L.30 do Q.17 da declaração Mod.22 de 1995, referente a menos valia fiscal, após análise do mapa de mais e menos valias fiscais, verificámos que o contribuinte apurou neste exercício uma mais valia fiscal de 2.214.388$00, que foi devidamente deduzida ao valor de aquisição dos elementos do activo imobilizado adquiridos neste exercício, nos termos do art° 44° nº6 , pelo que não há lugar á dedução da menos valia fiscal e foi aquele valor corrigido para efeitos fiscais. * Foi também corrigida a verba de 171.275$00, contabilizada pelo contribuinte em outros custos e perdas extraordinárias, que por se referir à anulação de pequenos saldos de conta corrente de clientes, não foi aceite para efeitos fiscais nos termos do n° 23° do CIRC. O total das correcções ascendeu neste exercício a 4.363,309$00. - Na sequência das referidas correcções foi o Lucro Tributável declarado pelo Contribuinte no montante de 221.179.828$00 corrigido para 225.543.137$00. (…)»; L) Em 15/09/2000 foi emitida pela AF em nome da Impugnante, a liquidação de IRC n.º 8……. referente ao exercício de 1995, no valor de 12.493,74€ - cfr. fls. 11 dos Autos; M) Em 12/02/2001 a Impugnante apresentou junto do Serviço de Finanças de Loures 4 a Reclamação Graciosa da liquidação referida na alínea anterior, a qual correu termos sob o n.º 209/01 – cfr. fls. 1 e 2 do Processo de Reclamação apenso aos Autos; N) A Reclamação indicada na alínea anterior foi indeferida por despacho de 6/07/2001 do Director de Finanças Adjunto – cfr. fls. 63 do Processo de Reclamação apenso aos Autos; O) Em 14/11/2000 a Impugnante procedeu ao pagamento do IRC de 1995 – cfr. print do sistema informático constante a fls. 173 e 174 dos Autos; P) A PI deu entrada no Tribunal Tributário de Lisboa em 25/07/2001 - cfr. fls. 2 dos Autos. * Motivação: A convicção do Tribunal que permitiu dar como provados os factos acima descritos assentou na análise dos documentos constantes dos Autos, tudo conforme discriminado em cada uma das alíneas dos Factos Assentes, conjugado com o princípio da livre apreciação da prova, entendido como o esforço para alcançar a verdade material, analisando dialecticamente os meios de prova ao seu alcance, procurando harmonizá-los entre si de acordo com os princípios da experiência comum. Para além disso, o Tribunal valorou os depoimentos das testemunhas arroladas, nomeadamente da testemunha J……, a qual exerceu funções no serviço de contabilidade da Impugnante. Explicou as razões de aquisição do prédio; Disse que a Impugnante não pretendia vender o prédio, motivo que determinou, a não efectivação de qualquer amortização extraordinária no ano de 1992. E Antero Marques, TOC da Impugnante. Disse em Audiência que a Impugnante adquiriu um imóvel para instalação de uma zona comercial e escritórios para o exercício da sua actividade, todavia a Câmara Municipal inviabilizou a reformulação do imóvel, pelo que a Impugnante decidiu vende-lo. Posto isto, e neste percurso de fundamentação, chegou a altura de dar o passo seguinte, e chegamos a mais um momento da fundamentação em que entram em jogo as regras da experiência, o bom senso, e a livre apreciação do julgador. A conclusão a que este Tribunal chegou, e que vamos procurar demonstrar de seguida, é que a Impugnante adquiriu em 14/04/1989 um prédio urbano sito na Rua de S……., n.º 5 em Lisboa com intenção de implementar uma zona comercial, com salão de exposições e escritórios, tendo para isso, iniciado as obras de demolição do núcleo interior daquele edifício, o que terá ocorrido em 1992. Todavia, mais tarde, a Câmara Municipal de Lisboa informou que o pedido de renovação da licença de reconstrução iria ser indeferida, razão pela qual a Impugnante decidiu alienar o prédio em causa, o que acabou por fazer mediante escritura pública em 16/12/1994. Não se provaram quaisquer outros factos passíveis de afectar a decisão de mérito, em face das possíveis soluções de direito, e que, por conseguinte, importe registar como não provados.» * Com efeito, a fundamentação da sentença é a seguinte: “ Começa a Impugnante por pôr em crise o valor das correcções, alegando que até final de 1994 manteve todos os custos decorrentes das obras realizadas no prédio em apreço, na medida em que a sua intenção era reconstrução do edifício e a sua integral utilização para fins comerciais. Mais alega que na impossibilidade de utilizar o prédio em apreço, conhecida apenas em 1994, esta procedeu ao apuramento das menos-valias fiscais emergentes da compra e venda do referido prédio. Vejamos. Dispõe o art. 42º do CIRC, com a redacção à data dos factos, o seguinte:« 1 - Consideram-se mais-valias ou menos-valias realizadas os ganhos obtidos ou as perdas sofridas relativamente a elementos do activo imobilizado mediante transmissão onerosa, qualquer que seja o título por que se opere, e, bem assim, os derivados de sinistros ou os resultantes da afectação permanente daqueles elementos a fins alheios à actividade exercida. 2 - As mais-valias e as menos-valias são dadas pela diferença entre o valor de realização líquido dos encargos que lhe sejam inerentes e o valor de aquisição deduzido das reintegrações ou amortizações praticadas, sem prejuízo do disposto na parte final da alínea a) do nº 5 do artigo 28º, e tendo em conta o disposto no nº 6 do artigo 44º.(…)». E finalmente, dispõe o art. 44º do CIRC, com a redacção à data dos factos, o seguinte: 1 - Não concorre para o lucro tributável do exercício a que respeitar, na parte que tenha influenciado a base tributável, a diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa de elementos do activo imobilizado corpóreo ou em consequência de indemnizações por sinistros ocorridos nestes elementos sempre que o valor de realização correspondente à totalidade dos referidos elementos seja reinvestido na aquisição, fabricação ou construção de elementos do activo imobilizado corpóreo até ao fim do segundo exercício seguinte ao da realização. (…) 6 - O valor da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias não tributado nos termos do nº 1 será deduzido ao custo de aquisição ou ao custo de produção dos bens do activo imobilizado corpóreo em que se concretizou o reinvestimento para efeitos da respectiva reintegração ou determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente aos mesmos. (…)». Assim, de acordo como legislador, não concorre para o lucro tributável do exercício da realização a diferença entre as mais-valias e menos-valias realizadas mediante transmissão onerosa de elementos do activo imobilizado corpóreo. Para além disso, determina-se no n.º 6 que o valor da diferença positiva entre as mais-valias e as menos-valias, não tributada no exercício da realização por se pretender reinvestir o respectivo valor de realização, será deduzido ao custo de aquisição ou de produção dos bens do activo em que se concretizou o reinvestimento, quer para efeito do cálculo da respectiva reintegração, quer para a determinação de qualquer resultado tributável em IRC relativamente a esses bens. Dito isto, vejamos o caso dos Autos. Resulta do probatório que a Impugnante adquiriu o imóvel na Rua S….. n.º5 com a intenção de o remodelar. Está provado que a licença de obras outrora emitida pela Câmara Municipal de Lisboa foi revogada, razão pela qual levou a Impugnante a alienar o referido imóvel em 1994. E resulta dos factos dados como assentes que a Inspecção Tributária fundamentou as correcções de 1995 em virtude de :«(…) Uma vez que o contribuinte manifestou intenção de reinvestir nos termos do art° 44°do CIRC, foi este valor deduzido ao valor dos bens em que se verificou o reinvestimento, nos termos do n°6 do mesmo artigo e desta forma foi corrigido o valor das amortizações (…)». Desta feita, e aplicando as disposições normativas supra referidas aos factos dados como assentes, podemos desde já concluir que a Impugnante tem razão. Com efeito, devemos ter presente que a fundamentação deve ser contextual e integrada no próprio acto, expressa e acessível, clara, suficiente e congruente. E Importa também recordar que o contencioso tributário não permite a fundamentação a posteriori. Aliás, a fundamentação a posteriori consubstancia gritante ilegalidade, em virtude de, no contencioso de mera legalidade, onde nos encontramos, o Tribunal se ter de limitar a ajuizar da legalidade do acto sindicado nos estritos moldes em que este ocorreu. Quer isso dizer que o Relatório da Inspecção tem que valer por si, ou seja, da leitura do Relatório é que devemos encontrar a fundamentação para o acto tributário praticado pela AF, neste caso, a liquidação adicional de imposto de IRC. Todavia, no caso dos Autos, de acordo com a fundamentação expressa no Relatório da Inspecção as correcções da AT são ilegais. Passemos a explicar melhor. No fundo, se bem atentarmos, foi o facto dos Serviços da Inspecção alegarem que a Impugnante manifestou intenção de reinvestir nos termos do art. 44º, nº6, é que foi emitida a liquidação adicional. Todavia, apesar de alegar, a Inspecção Tributária não prova tal facto. E isso seria essencial para o Tribunal poder sindicar se a Impugnante declarou bem ou mal o valor das mais-valias. Aliás, o processo administrativo junto pela Fazenda é bastante parco. Resume-se praticamente aos documentos entregues pela Impugnante referentes à licença de obras e à DC elaborada pelos Serviços. E a regra em direito é que, quem alega um determinado facto, tem a obrigação de prová-lo. É o que conceptualmente se designa de ónus de prova - o artigo 342.º do Código Civil preceitua precisamente esta regra. Assim sendo, a Fazenda Pública não logrou em fazer prova da tese que alegou ao longo do Relatório da Inspecção. E na medida em que a Inspecção não fez prova de tais elementos, só podemos apontar e aceitar o procedimento da Impugnante. Para além disso, da prova testemunhal produzida nos Autos ficou explicado as razões que levaram a venda do imóvel em questão. Tal como a Impugnante explicou, os custos incorridos com a compra do prédio urbano sito na Rua S. …… em Lisboa, e as menos-valias decorrentes da venda de tal prédio foram correctamente apuradas com as disposições do art. 18º, 1; 23/1, i) e 42º, n.º 1 e 2 do CIRC. E efectivamente, de acordo com as disposições citadas, teria sido ilegal se a Impugnante tivesse procedido de maneira diferente. Quer isso dizer que o valor das amortizações no ano de 1995 não poderia ser corrigido pela Inspecção Tributária, pelo menos, com base nos fundamentos alegados. Desta forma, sem necessidade de mais considerações, não se pode concluir que a AF reuniu indícios suficientes para realizar as correcções efectuadas com base nos argumentos usados pela Inspecção, procedendo, assim, nesta parte, a presente impugnação.” A Recorrente Fazenda Pública não se conforma com o decidido invocando, desde logo, violação do caso julgado quanto à questão do apuramento da mais-valia de 1994, face ao acórdão do TCAS de 11/06/2006, proc. n.º 496/03, que tem reflexos na decisão a proferir sobre as correcções de 1995 (conlusões G) a J), e L), N) das conclusões de recurso). Invoca ainda, erro de julgamento de facto e de direito, porquanto a correcção em causa se encontra devidamente fundamentada, deveria se ter feito constar do probatório factos que se extraem dos documentos constantes do processo administrativo, cabendo ao tribunal ao abrigo do princípio do inquisitório diligenciar pela junção aos autos dos documentos necessários (conclusões A) a F), K), L), M), O) das conclusões de recurso). Apreciando. Antes de mais, e para conhecimento das questões suscitadas no presente recurso, adita-se à matéria de facto dada como provada ao abrigo do art. 660.º, n.º 1 do CPC; aplicável ex vi art. 2.º, alínea e) do CPPT, a seguinte factualidade: H) O impugnante apresentou impugnação judicial da liquidação de IRC de 1994 que foi julgada pelo então tribunal tributário de 1.ª instância de Lisboa, procedente na parte referente às provisões para créditos de cobrança duvidosa e improcedente na parte respeitante às correcções referentes a mais-valia fiscal (cfr. sentença de fls. 155 e ss). I) Na sequência do recurso interposta pela Impugnante da sentença referida na alínea anterior, na parte em que a julgou improcedente, foi proferido o acórdão n.º 496/03, de 11/07/2006 do TCAS, transitado em julgado, que não conheceu do mérito do recurso, declarou prescrita a dívida e julgou-se extinta a instância por inutilidade superveniente da lide (cfr. acórdão de fls. 118 e ss dos autos). Estabilizada a matéria de facto, vejamos, então, antes de mais, da invocada violação do caso julgado quanto à questão do apuramento da mais-valia de 1994, face ao acórdão do TCAS de 11/06/2006, proc. n.º 496/03, que tem reflexos na decisão a proferir sobre as correcções de 1995 (conclusões G) a J), e L), N) das conclusões de recurso). Conforme resulta do relatório de inspecção a correcção subjacente à liquidação de IRC de 1995 que se encontra impugnada nos presentes autos tem origem numa correcção efectuada pela Autoridade Tributária (AT) ao exercício de 1994. Com efeito, na sequência do valor apurado relativamente à mais e menos valias fiscais no exercício de 1994 foi corrigido o valor das amortizações do exercício de 1995, em 3.509.379$00 (cfr. ponto K) da matéria de facto). Portanto, a correcção de 1995 é uma correcção consequente de uma correcção efectuada no exercício anterior. Essa correcção efectuada em 1994 foi impugnada, tendo sido proferido sentença julgando improcedente a impugnação judicial (cfr. alínea H) dos factos provados). Não se conformando com a decisão da 1.ª instância, a Impugnante interpôs recurso para este TCAS que proferiu o acórdão n.º 496/03, de 11/07/2006. Sucede que naquele acórdão não se conheceu do mérito do recurso, não se conheceu da relação jurídica material, mas antes, oficiosamente conheceu-se da prescrição e julgou-se extinta a instância por inutilidade superveniente da lide (cfr. alínea I) dos factos provados). Ora, entendendo-se naquele acórdão conhecer da prescrição ao invés dos vícios que foram assacados à sentença recorrida, e tendo aquele acórdão transitado em julgado, significa que a decisão que permaneceu na ordem jurídica foi tão-somente à proferida no acórdão relativa à prescrição, que substitui a decisão proferida da 1.ª instância na parte em que julgou improcedente a impugnação judicial. Com efeito, no acórdão entendeu-se que seria inútil conhecer do mérito da relação jurídica controvertida e dos fundamentos do recurso, posto que a dívida se encontrava prescrita, e, portanto, não definiu de forma definitiva a situação jurídica material em causa nos autos. Por outras palavras, não tendo havido decisão sobre o mérito da causa naquele outro processo, não se verifica caso julgado material, não havendo óbice a que no presente processo se defina livremente a situação jurídica material em causa, uma vez que não estamos perante a função positiva do caso julgado, designadamente, a autoridade do caso julgado. A respeito desta matéria, vide o acórdão do TCAS de 16/09/2019, proc. n.º 1154/11.6BELRA: “Com efeito, nos termos do art.º 619.º, n.º 1, do CPC: “1 - Transitada em julgado a sentença ou o despacho saneador que decida do mérito da causa, a decisão sobre a relação material controvertida fica a ter força obrigatória dentro do processo e fora dele nos limites fixados pelos artigos 580.º e 581.º, sem prejuízo do disposto nos artigos 696.º a 702.º”. Respeita a norma contida nesta disposição legal ao caso julgado material, que ocorre quando a decisão transitada recai sobre o mérito da causa(1). Assim, a definição dada à relação material controvertida tem força dentro e fora do processo(2). As exigências de segurança jurídica têm sido apontadas como fundamento primordial do caso julgado material(3), sendo um garante da tendencial imutabilidade das decisões transitadas em julgado, fundamental até em termos de manutenção da paz social. O caso julgado material pode refletir uma dupla função, negativa ou positiva(4). Assim, a função negativa do caso julgado material está inerente à exceção de caso julgado, consubstanciando-se no impedimento de a mesma causa ser apreciada pelo Tribunal numa nova ação. Já a função positiva respeita à chamada autoridade do caso julgado, através da qual se obsta a que a situação jurídica material definida por sentença ou acórdão transitados em julgado possa ser validamente definida de modo diverso por outra sentença ou acórdão(5). Ou seja, a autoridade do caso julgado impõe à segunda decisão de mérito o decidido na primeira como sendo seu pressuposto indiscutível, subjacente a uma relação de prejudicialidade entre o objeto de ambas as decisões(6).” Não obstante, importa ter presente que a correcção das amortizações de 1995 foram efectuadas na sequência do valor apurado relativamente às mais e menos valias fiscais do exercício de 1994, correcção tributária que se consolidou na ordem jurídica posto que não foi anulada pelo acórdão do TCAS. Portanto, quanto aquela correcção efectuada em 1994 estamos perante uma situação de caso decidido ou caso resolvido, figura distinta do instituto do caso julgado que implica um carácter de incontestabilidade do acto de liquidação que adquire um carácter definitivo na ordem jurídica. Ou seja, aquela correcção encontra-se definitivamente consolidada na ordem jurídica, e a sua validade não pode mais ser contestada. Ora, sucede que a correcção referente ao valor das amortizações em causa nos presentes autos consubstancia uma correcção consequente daquela outra, ou seja, sem fundamentos próprios. Por outras palavras, a correcção efectuada em 1995 apenas existe enquanto consequência necessária da correcção efectuada em 1994. Aliás, a própria Impugnante na p.i. vem sublinhar a prejudicialidade da impugnação judicial do exercício de 1994 relativamente ao exercício de 1995, porém, conformou-se com o acórdão do TCAS que não conheceu daquela impugnação judicial. Não obstante, tal não significa que não se possa impugnar a liquidação de 1995 na parte respeitante àquela correcção, invocando-se, por exemplo, vícios do procedimento inspectivo de 1995 (como veremos esses vícios que foram invocados não se verificam), mas já não se poderá colocar em causa a validade dos fundamentos em que assenta a correcção, pois estes consolidaram-se na correcção de 1994 não poderão ser contestados, e por essa razão a sentença recorrida não se poderá manter. Com efeito, a sentença recorrida entendeu que se verifica falta de fundamentação quanto a esta correcção. Porém, in casu, não se verifica falta de fundamentação formal, pois as razões da correcção estão expostas em termos claros e inteligíveis “Foi corrigido o valor das amortizações em 3.509.379$00, esta correcção foi feita na sequência do valor apurado relativamente às mais e menos valia fiscal no montante de 26.750.097$00.” (cfr. alínea K) da matéria de facto). Ou seja, a fundamentação constante do relatório de inspecção é suficiente para que se compreenda que a correcção é uma correcção necessariamente consequente à que se efectuou em 1994. Ora, o tribunal a quo entendeu que a AT não prova no relatório de inspecção que a Impugnante manifestou a intenção de reinvestir nos termos do art. 44.º, n.º 6 do CIRC, e a razão porque não o faz radica na natureza da correcção que é uma correcção consequente de outra efectuada no exercício anterior. Como supra referido, esta parte fica abrangida pelo caso decidido ou caso resolvido, ou seja, a validade dos fundamentos da correcção de 1995 que são uma consequência de correcções de 1994, ficaram consolidados definitivamente na ordem jurídica. Refira-se por último, que não se verifica a preterição de formalidade no processo inspectivo que veio a ser invocada pela Impugnante, porquanto o prazo de 10 dias previsto no art. 61.º, n.º 2 RCPIT para a notificação do contribuinte é um prazo ordenador, e nessa medida, não tem a virtualidade de afectar a validade do acto de liquidação. Pelo exposto, procede o recurso da Fazenda Pública, e nessa medida, a sentença recorrida deve ser revogada, e, por conseguinte, fica prejudicado o conhecimento dos demais fundamentos do recurso, nos termos do disposto no art. 608.º, n.º 2 do CPC, aplicável ex vi art. 663.º, n.º 2 do CPC. Nos termos do artigo 527.º do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º alínea e) do CPPT a decisão que julgue o recurso condena em custas a parte a que elas houver dado causa (n.º 1), entendendo-se que dá causa às custas do processo a parte vencida na proporção em que o for (n.º 2). Nos presentes autos é vencida a Impugnante, deverá suportar as custas. **** Sumário (art. 663.º, n.º 7 do CPC) O trânsito em julgado de decisão judicial que declarou a prescrição no âmbito da impugnação judicial e não conheceu do mérito da mesma, mantém o acto de liquidação na ordem jurídica, uma vez que não foi anulado pelo tribunal, e consequentemente, ficam consolidadas as respectivas correcções que lhe subjazem, verificando-se caso decidido ou caso resolvido. III. DECISÃO Em face do exposto, acordam em conferência os juízes da Secção do Contencioso Tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul, em negar provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida, julgando improcedente a impugnação judicial. **** Custas pela Recorrida.D.n. Lisboa, 24 de Janeiro de 2020. Cristina Flora
Tânia Meireles da Cunha
Mário Rebelo ------------------------------------------------------------------------------- |