Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul | |
| Processo: | 05998/12 |
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| Secção: | CT- 2º JUÍZO |
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| Data do Acordão: | 07/10/2014 |
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| Relator: | JORGE CORTÊS |
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| Descritores: | QUANTIFICAÇÃO POR MÉTODOS INDIRECTOS DA MATÉRIA COLECTÁVEL; FACTO CONTRÁRIO. |
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| Sumário: | 1)Na impugnação, por parte do contribuinte, da quantificação da matéria colectável [base tributável em IVA] por métodos indirectos, a prova do facto contrário ou a descaracterização das asserções de facto contidas no relatório de inspecção, deve ser realizada com um grau de certeza tal que permita afiançar, não obstante a falta de credibilidade da contabilidade, que as operações económicas em causa assumem efectividade. 2) A referida prova não é realizada quando o contribuinte se limita a juntar documentos e alega em contrário do consignado no relatório de inspecção. 3)É que a referida prova exige a impugnação especificada das referidas asserções contidas no relatório de inspecção e a demonstração concreta, caso a caso, do facto contrário. |
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| Aditamento: | |
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| Decisão Texto Integral: | I- Relatório A Fazenda Pública interpõe o presente recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 270/331, que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por “C………… – Compra e Venda de ……………., Lda.” contra a liquidação adicional, juros compensatórios e tributação autónoma, referente ao exercício de 2005, determinando, em consequência, a sua anulação parcial. Nas alegações de recurso de fls. 232/235, formula as conclusões seguintes: a) A Administração Tributária detectou inúmeras irregularidades na contabilidade da impugnante, nomeadamente: // 1. Inexistência de inventários físicos para exercícios anteriores a 2005; 2. Falta de controlo das existências; // 3. Divergências entre a contabilidade e o inventário físico elaborado pela impugnante para o ano de 2005; // 4. Veículos com registo de compra e venda duplicados no mesmo exercício; // 5. Veículos adquiridos sem documento legalmente passado pelas entidades vendedoras; // 6. Detecção de que os documentos processados pelas entidades vendedoras não são aqueles que constam da contabilidade da impugnante, nem os valores de venda aí apresentados são aqueles pelos quais os veículos se mostram contabilizados; // 7. Sócio(s) ou empregados(s) da empresa são os intermediários privilegiados na compra à empresa e posterior venda à mesma de veículos, muitas vezes na mesma data ou com um ou dois dias de intervalo, veículos que depois são vendidos a terceiros por valores superiores aos de aquisição, cujos movimentos contabilísticos de compra/venda têm sempre como contrapartida a conta “caixa”, sem apoio em qualquer documento de suporte que comprove a utilização de qualquer tipo de meio monetário; // 5. Situações de liquidação incorrecta do IVA, devido, IVA deduzido indevidamente e falta de liquidação de IVA (mercado externo). b) Confrontada a impugnante com todas estas divergências contabilísticas (diferença entre os veículos constantes dos elementos da sua contabilidade e os veículos apresentados no inventário físico por si elaborado para o ano de 2005), sendo aqueles muito superiores a estes, emitiu facturas de venda datadas de 2006, uma tendo como destinatário António ………….., Unipessoal, Lda., sociedade unipessoal do sócio gerente C………….., Lda. e outras em nome de terceiros. c) Facturas essas juntas pela impugnante aquando do exercício do direito de audição do projecto de relatório (cfr. anexo 10 do RIT), que foram analisadas pelo Inspector Tributário (cfr. Cap. VIII do RIT), que justificou veículo a veículo os motivos porque considerou que foram vendidos (cfr. fls. 25 a 27 do RIT). d) Com a petição inicial procedeu a impugnante à nova junção dessas facturas, logo não tendo a Administração Tributária aceite as mesmas pelos motivos devidamente discriminados no relatório da inspecção tributária (RIT), manteve-se a mesma posição na contestação por não haver razões para decidir de forma diferente (cfr. art.º 17.º e 31.º da contestação). e) Aderiu-se na contestação à posição constante do RIT, por isso, refuta-se o decidido na douta sentença quando afirma que “a veracidade dos documentos apresentados não foi questionada pela Administração Tributária”, pois, isso não aconteceu, mas se assim se entender o que só por mero dever de patrocínio se concede, sempre se dirá que, se a falta de contestação não importa a confissão dos factos articulados pela parte (cfr. n.º 6 do art.º 110.º do CPPT), também aqui mesmo que a Fazenda Pública não tivesse aderido ao entendimento vertido no RIT nem se tivesse pronunciado sobre os mesmos, também não se poderia dizer que tinha aceita sua veracidade. f) Existe aqui uma questão que ficou sem resposta nos presentes autos, que é a seguinte: se os veículos que constam das citadas facturas de venda datadas de 2006 foram postas à disposição dos adquirentes nas datas da sua emissão, então porque não constavam do inventário físico a 31 de Dezembro de 2005 elaborado pela própria empresa impugnante? g) Os erros alegados pela impugnante não são lapsos administrativos nem contabilísticos pontuais que possam ter ocorrido mas sim a prática reiterada de expedientes tendentes a esconder uma contabilidade paralela que visava sonegar proveitos auferidos e fugir aos impostos devidos. h) O próprio Inspector Tributário explicou no seu depoimento, que sendo as facturas apresentadas datadas de 2006, e estando em causa veículos entrados antes de 31/12/2005 e que não constavam do inventário físico elaborado pela impugnante no final do ano de 2005, tinham de ter sido vendidos antes de 2006 e a respectiva venda contabilizada no ano 2005. i) Acresce que, muitas dessas facturas foram emitidas em nome de António ………….. Unipessoal, Lda. sociedade unipessoal do sócio e gerente, da ora impugnante. j) É facilmente perceptível que a emissão dessas facturas para justificar a venda dos veículos não mereceu qualquer credibilidade por parte da Administração Tributária, pelo que não constando os veículos do inventário físico consideraram-se vendidos (cfr. art.º 80.º do CIVA). k) Até porque foi pedido à impugnante que elaborasse o inventário físico do ano de 2005, devido à inexistência de inventários físicos de anos anteriores a 2005, detectados por acção inspectiva anterior, pelo que a persistência destas divergências contabilísticas não se tratam de enganos ou lapsos mas sim simulação de transacções, para originar apuramento de imposto inferior ao devido. l) O facto de diversos veículos não constarem do inventário físico não pode ser considerado um mero lapso administrativo ou contabilístico, aí não constando tem que se presumir a sua venda. m) A testemunha Manuel …….. confirmou, ainda, que a empresa comprava veículos por preços muito baixos, eram depois vendidos a empregados da impugnante, que por sua vez, vendia novamente à empresa por um valor superior, que voltavam novamente a ser revendidos, como constatou a Inspecção Tributária, isto é bem sintomático das práticas fraudulentas utilizadas pela impugnante. n) A argumentação da impugnante de que a elaboração de inventário errado se deveu à falta de experiência dos seus empregados não corresponde minimamente à verdade, já que a empresa possuía contabilista, logo se a sua contabilidade espelhasse a realidade da sua actividade empresarial, não se tinham verificado estas divergências contabilísticas, e por outro lado, a impugnante, também, não conseguiu justificar porque razão essa elaboração não foi efectuada pelo TOC ou posteriormente verificada pelo mesmo? o) Contrariamente ao decidido, afigura-se-nos que as facturas apresentadas não podem servir para dar como provado o erro ou excesso na quantificação da matéria tributável fixada pela Administração Tributária, porque essa "suposta" prova tem de ser valorada no contexto da actuação da impugnante e da credibilidade que merece a sua contabilidade, pelo que não há dúvidas que a Administração Tributária provou que a contabilidade não reflecte a real situação económica e tributária da empresa, porquanto, p) Utilizou para proceder à contabilização das suas compras documentos diferentes daqueles que foram emitidos pelos vendedores dos veículos, alterou os valores pelos quais os veículos foram adquiridos, contabilizou transacções que não se realizaram para provocar a alteração de regime de IVA e do valor do custo dos bens, bem como as divergências encontradas na sua contabilidade versus existências. q) Por outro lado, estranha-se que a douta sentença tenha concordado com a Administração Tributária, chegando à conclusão que "são lapsos a mais... demonstra a falta de credibilidade da contabilidade da impugnante ... ocorreram erros em demasia, desacreditando a contabilidade..." e depois decida que a impugnante "demonstrou mediante prova positiva, a ocorrência de erro na quantificação da matéria tributável, devendo ser retirados os valores correspondentes...". r) Entendimento diferente tem o Tribunal Central Administrativo do Sul, no Acórdão de 2012/07/03, proc. 04397/10, que decidiu que "não é possível a cisão judicial do acto tributário que assente na fixação da matéria colectável por métodos indirectos, visto que ao Tribunal não compete, em nenhum caso substituir-se à Administração Tributária no apuramento da matéria colectável e estruturação da sequente liquidação". s) Assim sendo, não podia o Mm.º Juiz "a quo" decidir como decidiu, porque as situações de anulação judicial e parcial do acto tributário somente se podem verificar em relação a actos tributários que tenham base em correcções técnicas à matéria colectável, pois, nestes é possível cindir o acto tributário e declarar a anulação parcial do mesmo, mas não já em relação a actos tributários assentes na fixação da matéria colectável por métodos indirectos. t) A douta sentença recorrida apreciou erradamente a matéria factual e jurídica, daí resultando, em consequência, erro de julgamento, por violação do disposto no n.º 3 do Art.º 74.º da LGT (parte final), porquanto a impugnante não logrou provar o excesso na quantificação da matéria colectável e o Tribunal "a quo" não se podia substituir à Administração Tributária cindindo o acto tributário cuja fixação resultou da aplicação de métodos indirectos X Não foram proferidas contra-alegações.X O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 368/369, dos autos), no qual termina pugnando por que se conceda provimento ao recurso.X II- Fundamentação.2.1.De Facto. A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto: A) A Impugnante exerce a actividade de "comércio de veículos automóveis" a que corresponde o CAE 050100, iniciou a sua actividade durante o ano de 1994, cfr. relatório de inspecção tributária. B) Tem actualmente o capital social de € 49.879,79 pertencendo aos sócios António ………… com o NIF ……… e residente em Sitio ……. — A......., e Olívia ………… como NIF ……… e residente Sitio ……………, cfr. relatório de inspecção tributária. C) A coberto da Ordem de serviço nº OI200604187 de 14.06.2006, com início em Junho de 2006 e o fim em Março de 2007, a Administração Fiscal procedeu a inspecção à actividade do Impugnante, cfr. relatório de inspecção tributária. D) A Impugnante foi seleccionada para ser fiscalizada em acção externa por se terem apurado, durante a acção inspectiva aos exercícios anteriores, a inexistência de inventários físicos e consequente falta de controlo das existências, cfr. relatório de inspecção tributária. E) A inspecção abrangeu o exercício de 2005 e foi de âmbito geral, cfr. relatório de inspecção tributária. F) Em 24/06/2005, os serviços de inspecção elaboraram o relatório de fls. 43 e segs. do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integralmente reproduzido e donde resulta com interesse para a decisão: «(...) 2.4.1- CUMPRIMENTO DAS OBRIGAÇÕES FISCAIS 2.4.1.1—IVA Tem cumprido com regularidade mas normalmente fora dos prazos estabelecidos pelo art. 40 do CIVA as obrigações declarativas impostas pelo art. 28 do mesmo código. Não se verificam divergências entre os valores declarados à Administração Fiscal e os constantes dos seus elementos de contabilidade. Sendo que a actividade exercida se encontra regulada pelo Dec. Lei 199/96 de 18 de Outubro — Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão - o sujeito passivo nem sempre tem cumprido com as normas aí impostas. As situações verificadas em que as mesmas não foram respeitadas serão tratadas em ponto próprio deste relatório. III - DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORRECÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA COLECTÁVEL 3. l — Descrição dos factos Da análise a que se procedeu nomeadamente controlando-se todos os veículos automóveis sujeitos a matrícula que foram adquiridos e vendidos durante o exercício tendo-se elaborado para o efeito os mapas que se juntam em anexo com o nº 2. verificaram-se algumas irregularidades nomeadamente: - Encontram-se alguns veículos com registo de compra duas vezes no mesmo exercício e alguns deles também vendidos duas vezes; Encontram-se várias viaturas que muito embora sejam veículos pesados de mercadorias e vendidos por entidades sujeitas a imposto aparecem registados em compras tendo por documento de suporte aos registos contabilísticos declarações de venda, que mais não são do que documentos internos usados pelo sujeito passivo para documentar aquisições de veículos a entidades particulares, quando deveriam ter como suporte os documentos que o vendedor se encontra obrigado a emitir nos termos do Art 28 do CIVA. Das diligências que se efectuaram, nomeadamente o contacto que se estabeleceu com as entidades proprietárias dos referidos veículos e que procederam à venda dos mesmos ao sujeito passivo em análise, verificou-se que nem sempre os documentos processados pelas entidades vendedoras são aqueles que constam da contabilidade do sujeito passivo, além de que nem sempre os valores de venda constante desses documentos são aqueles pelos quais os veículos se mostram contabilizados, utilizando-se nestes casos documentos internos próprios usados para registo de compras efectuadas a entidades particulares. Verifica-se ainda que em alguns casos os sócios ou um dos empregados da empresa são os intermediários privilegiados para comprarem à empresa e a ela venderem, muitas vezes na mesma data e na maior parte com um ou dois dias de intervalo, veículos que depois são vendidos a terceiros por valores que superam em muito o valor pelo qual os mesmos foram comprados sendo que os movimentos de registo contabilístico quer das vendas da sociedade aos sócios quer o da compra aos sócios tem sempre como contrapartida a conta "caixa" sem apoio em qualquer documento que evidencie a utilização de qualquer meio monetário. Assim analisando o exercício em questão teremos: 3.1.1 — Vendas e Custo das Vendas Do mapa elaborado e que se juntou no anexo com o nº 2 através do qual se controlaram todas as aquisições, vendas e existências quer iniciais quer finais, desdobradas em bens adquiridos pelo regime normal do IVA e bens adquiridos ao abrigo do regime especial de tributação dos bens em 2.ª mão, no sentido de se apurar os possíveis desvios quer em existências quer na alteração de regime de IVA aplicado na liquidação do imposto aquando da venda. Da elaboração e análise ao mesmo verificam-se algumas viaturas que foram adquiridas pelo regime normal do IVA e aparecem vendidas com liquidação de imposto nos termos do regime especial de bens em 2.ª mão, verificando-se ainda que existem viaturas adquiridas e vendidas duas vezes no mesmo exercício. Seguidamente procede-se à discriminação caso a caso das situações passíveis de correcção quer em sede de IRC quer em sede de Imposto Sobre o Valor Acrescentado. Assim: 3.1.1.01 - O veículo com a matrícula ……….. foi adquirido em 28-09-200 a S……….Sociedade de ……………. Lda. conforme factura com o nº 1745 da mesma data, pelo preço à data de 1.000.000$ com IVA incluído à taxa legal em vigor. Foi registado em compras e foi constando das existências dos exercícios seguintes à data da compra pelo valor de €4.263,23. Em 21.06.2005 foi elaborada a factura com o nº 3453 em nome de Jorge ………., funcionário da empresa C…………….Compra e ……………, constando da mesma que pelo valor de €5.250.00 este teria adquirido a viatura em causa. Dos registos contabilísticos consta que foi liquidado IVA no montante de €158,00 e na factura consta que se traía de bens em segunda mão. Em Agosto de 2005 e tendo por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando adquire viaturas a particulares, em nome de Jorge ………………….. empregado de C………….., foi debitada a conta. 312114-compras isentas pelo valor de €9.500,00. Com data de 18 de Agosto de 2005 foi elaborada a factura com o nº3547 referente à venda da viatura em causa pelo valor de €10.000,00 constando da respectiva factura — IVA bens em segunda mão — e dos registos contabilísticos que foi liquidado IVA no montante de € 86,78. Os movimentos relacionados com Jorge …….. tem por contrapartida um movimento na conta "caixa". Com este procedimento o sujeito passivo vendeu pelo regime da margem um bem que tinha sido adquirido pelo regime normal e considerou custo do exercício a importância de € 13.763,23 quando deveria ter considerado apenas € 4.263,22, bem como contabilizou vendas no montante de € 15.005,22 quando deveria ter considerado apenas € 9.913,22. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31102 -A conta 312114 "compras isentas" foi debitada pelo valor de €6.500,00 referente à compra do veículo com a matrícula ……….., e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de António ………………. que foi sócio e gerente de C…………… sendo na data dos factos apenas empregado com a categoria de sub gerente. Este movimento tem por contrapartida um movimento a crédito da conta "caixa". Das averiguações que se efectuaram verificou-se que este veículo foi adquirido em 20.01.2005 a I………… Mármore ……………………… Lda. pelo preço de € 500,00 acrescido de IVA à taxa normal. Pela factura com o nº 3324 de 31 Janeiro de 2005 esta viatura foi vendida por C………….. pelo preço de € 7.500,00 constando da respectiva factura a indicação de "IVA bens em 2.ª mão " e dos registos contabilísticos que foi liquidado IVA no montante de € 159,67. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo além de vender pelo regime da margem uma viatura que tinha sido adquirida pelo regime normal considerar custo do exercício a importância de € 6.500,00 quando deveria ter considerado apenas € 500,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31103 - A conta 312114 "compras isentas" foi debitada pelo valor de € 10.000,00 referente à compra do veículo com a matrícula ……….. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de Domingas …………. Este movimento tem por contrapartida um movimento a crédito da conta "caixa". Das averiguações que se efectuaram verificou-se que este veiculo tinha sido vendido por Domingas …………. em Julho de 2001 a Ricardo ……………… com o NIF …………. que o alienou em Novembro de 2004 a Pedro ……………. com o NIF ………… o qual por sua vez o vende em Janeiro de 2005 A C………… Compra e Venda de ………… e que emitiu para o efeito a factura com o no 106 e da qual se pode ver que a venda foi feita por € 2.500,00 acrescida de IVA à taxa normal. Esta viatura foi vendida durante o mês de Maio tendo sido elaborada a factura com o nº3425 pela qual se verifica que a venda foi efectuada pelo valor de € 10.500,00 constando dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de € 79,83. Este procedimento além de ter permitido ao sujeito passivo alienar pelo regime da margem uma viatura que adquiriu pelo regime normal permitiu aproximar ao valor da venda o custo da mesma uma vez que para efeitos de apuramento de resultados foi considerado como custo da venda a importância de € 10.000,00 quando deveria ter sido considerado apenas o montante de €2.500,00. 311. 04 — A viatura com a matrícula ………….. foi adquirida a E………… Comércio …………….. Lda. durante o ano de 2002 pelo valor de €2.993,00 acrescido de IVA à taxa normal tal como se pode ver da factura com o nº 826 emitida pelo vendedor. Esta viatura encontrava-se registada em existências iniciais do exercício de 2005 pelo valor pelo qual tinha sido adquirida. Em 2 de Maio de 2005 o sujeito passivo em análise elaborou a factura com o nº 3405 pela qual diz ter vendido a António ……………, à data empregado com a categoria de subgerente tendo já sido sócio, a referida viatura pelo preço de € 5.000,00 acrescido se IVA A taxa normal. Com data de 27 de Maio de 2005 a conta 312114-Compras isentas foi debitada pela importância de €31.500,00 tendo por suporte ao registo contabilístico um documento interno que o sujeito passivo utiliza quando adquire viaturas a particulares em nome de António ……………. Por contrapartida quer da venda quer da compra a António ……. foi efectuada um movimento de contrapartida na conta Caixa, Na mesma data de 27 de Maio foi elaborada a factura com o nº 3429 pela qual consta vendida a viatura em causa pelo valor de € 26.890,76 acrescido de IVA A taxa normal. Esta viatura contribuiu para o custo das vendas com o valor de €31.500,00 quando deveria ter contribuído apenas com o valor de € 2.993,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 311 05 - A conta 312114 — Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 6.800,00 referente à compra da viatura com a matricula ………….. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de "Pedro ………" não constando da factura o nº de contribuinte e indicando como morada "sitio …….. " o qual mais não é do que o ex sócio e actual empregado com funções de sub gerente Sr. António ………….., no entanto das diligências que se efectuaram verificou-se que a viatura em causa foi adquirida a E…………. Comércio …………….. Ldª pelo preço de € 1.650,00 acrescida de IVA a taxa normal. Esta viatura veio a ser vendida em 11 de Janeiro de 2005 pelo valor de € 5.000,00 acrescido de IVA à taxa normal tendo para o efeito sido processada a factura com o nº 3318. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo alterar para mais o valor de aquisição tendo considerado custo do exercício a importância de €6.800,00 quando deveria ter sido considerado apenas €1.650,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31106 - A conta 312114 — Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 10.000,00 referente à compra a Fonseca ………….. da viatura com a matrícula ………….. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, no entanto das diligências efectuadas verificou-se que a viatura em causa foi adquirida a E………… Comércio ………… Lda. pelo preço de €7.500,00 acrescida de IVA a taxa normal. Consta contabilizada a venda desta viatura em Janeiro de 2005 pelo valor de €11.200,00 constando da factura que foi emitida com o nº 3314 que a venda foi efectuada pelo regime dos bens em segunda mão e constando dos registos contabilísticos que foi apurado IVA no montante de € 191,60. Com este procedimento o sujeito passivo vendeu pelo regime da margem um bem que tinha sido adquirido pelo regime normal e considerou custo do exercício a importância de €10.000,00 quando deveria ter considerado apenas €7.500,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31107 - A conta 312114— Compras isentas foi debitada pelo valor de €6.000,00 referente à compra do veículo com a matrícula ………….. tendo por documento de suporte ao movimento contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de Ernesto ………………….. com o NIF ………… e com data de 11 de Janeiro de 2005. Das diligências que se efectuaram verificou-se que efectivamente o veículo em causa foi adquirido a Ernesto ……… mas este emitiu uma nota de débito com o nº 24 datada de 27 de Janeiro de 2005 da qual se verifica que a venda foi efectuada pelo valor de €1.500,00 e não pelo valor pelo qual a aquisição se mostra contabilizado. Este veículo foi vendido em 11 de Fevereiro de 2005 pela factura com o nº 3333 pelo valor de € 7.500,00 constando dos elementos de contabilidade que foi apurado IVA no montante de €239,50. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem ajustando-o ao valor da venda tendo considerado custo da venda o montante de € 6.000,00 quando deveria ter considerado apenas €1.500,00 bem como apurar IVA a entregar ao Estado de montante inferior ao devido. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 311 08 - A conta 312114 - Compras isentas foi debitada pelo valor de € 15.000,00 referente à compra do veículo com a matrícula …………. tendo por documento de suporte ao movimento contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de Ernesto ……………. com o NIF ………….. e com data de 31 de Janeiro de 2005. Das diligências que se efectuaram verificou-se que efectivamente o veículo em causa foi adquirido a Ernesto ………… mas este emitiu uma nota de débito com o nº 22 datada de 15 de Janeiro de 2005 da qual se verifica que a venda foi efectuada pelo valor de €2.521,00 acrescido de IVA à taxa normal e não pelo valor pelo qual a aquisição se mostra contabilizado. Este veículo foi vendido em 19 de Abril de 2005 pela factura com o nº 3 389 pelo valor de € 15.500,00 dela constando a indicação de "IVA bens em segunda mão " constando dos elementos de contabilidade que foi apurado IVA no montante de € 79,83. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo não só vender pelo regime da margem uma viatura que foi adquirida pelo regime normal, como também aumentar o custo do bem ajustando-o ao valor da venda tendo considerado custo da venda o montante de € 15.000,00 quando deveria ter considerado apenas €2.521,00. Junto em anexo com o nº3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31109 - A conta 312114— Compras isentas foi debitada pelo valor de €8.500,00 referente à compra do veículo com a matrícula …………. tendo por documento de suporte ao movimento contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, em nome de José ………………….. com o NIF ……….. e com data de 5 de Abril de 2005. Das diligências que se efectuaram verificou-se que efectivamente o veículo em causa foi adquirido a José Narciso mas este emitiu uma factura com o nº 2968 datada de 5 de Março de 2005 da qual se verifica que a venda foi efectuada pelo valor de € 3.990,38 e não pelo valor pelo qual a aquisição se mostra contabilizado. Este veículo foi vendido em 6 de Junho de 2005 pela factura com o no 3436 pelo valor de €9.000,00 dela constando a indicação de "IVA bens em segunda mão" constando dos elementos de contabilidade que foi apurado IVA no montante de €79,83. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem ajustando-o ao valor da venda tendo considerado custo da venda o montante de € 8.500,00 quando deveria ter considerado apenas € 3.990,38. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31110- A conta 312114— Compras Isentas foi debitada pelo valor de €10.000,00 referente à compra a Transportes ………….. Lda. com o NIPC ……………… da viatura com a matrícula ……………. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares datado de 23 de Junho de 2005, no entanto e das diligências efectuadas verificou-se que a entidade vendedora do veículo emitiu a factura com o nº 433 datada 29 de Janeiro de 2005 pela qual vende a referida viatura pelo preço de € 500,00 com IVA incluído à taxa de 19% a António ……………….. ex sócio e à data empregado com a categoria de sub gerente. Esta viatura veio a ser vendida em 13 de Julho de 2005 conforme factura com o no 3528 pelo valor de €11.500,00 constando dos registos contabilísticos que foi liquidado imposto no montante €1.995,87. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de €10.000,00 quando deveria ter contabilizado apenas 420,16 (500,00500,00*19/119). Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31111 - A conta 312114 Compras Isentas foi debitada pelo valor de €1.500,00 referente à compra a Transportes …………… Lda. com o NIPC ………………. da viatura com a matricula …………… e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares datado de 23 de Janeiro de 2005, no entanto e das diligências efectuadas verificou-se que a entidade vendedora do veículo emitiu a factura com o nº 433 datada 29 de Janeiro de 2005 pela qual vende a referida viatura pelo preço de €250,00 com IVA incluído à taxa de 19% a António ……………….. ex sócio e à data empregado com a categoria de sub gerente. Esta viatura veio a ser vendida em 13 de Julho de 2005 pelo valor de € 2.500,00 constando da factura a indicação de "IVA bens em 2.ª mão" e dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de €159,66. Este procedimento além de ter permitido vender pelo regime da margem uma viatura que tinha sido adquirida pelo regime normal, permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de € 1.500,00 quando deveria ter contabilizado apenas € 210,08 (250,00-250,00*19/119). Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 311 12 - A conta 312114 — Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 11.500,00 referente à compra a Luís ……………… com o NIF 190777338 da viatura com a matricula ……………… e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares datado de 13 de Maio de 2005, no entanto e das diligências efectuadas verificou-se que a entidade vendedora do veículo emitiu a nota de débito no 20 datada 13 de Maio de 2005 pela qual vende a referida viatura pelo preço de €2.000,00. Esta viatura veio a ser vendida em 27 de Junho de 2005 pelo valor de €12.500,00 constando da factura com o no 3462 a indicação de "IVA bens em 2 ª mão " e dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de €159,66. Este procedimento além de ter permitido ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de €11.500,00 quando deveria ter contabilizado apenas €2,000,00 permitiu ainda que tivesse sido apurado IVA a entregar ao Estado de montante inferior ao devido. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31113 -A conta 312114 — Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 6.650,00 referente à compra a Sindocal ………………. Lda. com o NIPC ……………. da viatura com a matricula …………….. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, no entanto a viatura em causa foi vendida por P……………. Venda ………………. Lda, pelo valor de € 5.495,87 acrescida de IVA à taxa normal tal como se pode ver da venda a dinheiro com o nº 1194 de 20.12.2005 que por sua vez a havia adquirido a S………….l. Esta viatura veio a ser vendida em 23 de Dezembro de 2005 pelo valor de € 7.400,00 constando da factura que foi emitida com o nº 3660 a indicação de "IVA bens em 2.ª mão" constando dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de €130,16. Este procedimento além de ter permitido vender pelo regime da margem uma viatura que tinha sido adquirida pelo regime normal, permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de € 6.650,00 quando deveria ter contabilizado apenas € 5.495,87. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31114 - A conta 312114 — Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 26.000,00 referente à compra a L………….. Produtos …………. Lda. com o NIPC ………….. da viatura com a matricula …………. e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, no entanto das diligências que se efectuaram verificou-se que a viatura em causa foi vendida por L………….. a Auto …………………. Lda. com o NIPC ……………o qual por sua vez a vendeu ao sujeito passivo C……………. pelo valor de € 4.946,76 acrescida de IVA à taxa normal. Esta viatura veio a ser vendida em 16 de Março de 2005 pelo valor de €27.270,00 constando da factura que foi emitida com o no 3367 a indicação de "IVA bens em 2.ª mão" constando dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de €202,77. Este procedimento além de ter permitido vender pelo regime da margem uma viatura que tinha sido adquirida pelo regime normal, permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de € 26.000,00 quando deveria ter contabilizado apenas €4.946,76. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31115— A conta 312114— Compras Isentas foi debitada pelo valor de € 15.000,00 referente à compra a S…………… - Instituição ……………….. da viatura com a matricula ……………… e tem por documento de suporte ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando compra veículos a particulares, no entanto das diligências que se efectuaram verificou-se que a viatura em causa foi vendida por S………… a Vítor ……………… o qual a alienou a João ……………… tendo sido este a vender a viatura em causa a C………….. pelo valor de € 2.941,17 acrescida de IVA à taxa normal tal como se verifica da factura com o nº 170 que foi por este elaborada. Esta viatura veio a ser vendida por C………….. em 14 de Novembro de 2005 pelo valor de € 16.000,00 constando da factura que foi emitida com o nº 3607 a indicação de "IVA bens em 2ª mão" constando dos seus elementos de contabilidade que foi liquidado IVA no montante de € 173,55. Este procedimento além de ter permitido vender pelo regime da margem uma viatura que tinha sido adquirida pelo regime normal, permitiu ao sujeito passivo aumentar o custo do bem fazendo-o aproximar ao valor de venda considerando custo do exercício a importância de € 15.000,00 quando deveria ter contabilizado apenas €2.941,17. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31116 —A viatura com a matricula ………… foi alienada em 13 de Abril de 2005 pelo valor de € 8.000,00 acrescido de IVA à taxa normal tendo sido emitida a factura com o 3388. Esta viatura consta das existências iniciais em 2005 com dois registos um pelo valor de €19.951,91 que tem por documento de suporte a factura com o n.º 2551 datada de 18 de Abril de 2001 emitida por C. ……………… L& e outro pelo valor de € 7.980,77 e que tem por documento de suporte ao registo da compra a factura com o nº 738 datada de 09 de Fevereiro de 2002 de E…………… Comércio ……………… Lda. No decurso da acção inspectiva o sujeito passivo através do fax que junto em anexo com o nº 4, informou a contabilidade de que a viatura em causa não lhe tinha sido vendida por C: Santos mas sim pela outra empresa. Ao proceder ao apuramento de resultados o custo da venda desta viatura foi considerado pelo valor de € 19.951,91 no entanto o custo da mesma foi de apenas € 7.980,91 pelo que foi considerado a mais custo do exercício no montante de € 11.971,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31117 — Ao contabilizar a aquisição da viatura com a matricula ………….. a qual foi adquirida a S………. - Serralharia ………………… a sujeito passivo duplicou o preço de compra uma vez que debitou a conta 312114pelo valor de €2.750,00 com apoio documental numa declaração de venda que o sujeito passivo utiliza quando adquire veículos a particulares a qual tem o nº de registo 204023 e por documento igual mas que tem o numero 204034 voltou a conta de compras a ser debitada por € 2.750,00. Esta viatura foi vendida em 31 de Maio de 2005 tendo sido elaborada a factura de venda com o nº 3424 e dos registos contabilísticos consta que a mesma influenciou o custo das vendas pelo valor de €5.500,00 quando o deveria ter feito apenas por €2.750,00. Junto em anexo com o nº 3 cópia dos documentos envolvidos nestes movimentos. 31118—A conta 312114— Compras isentas foi debitada pelo valor de 4.500,00 referente à compra da viatura com a matricula ……….. tendo por documento de apoio ao registo contabilístico um documento interno, que o sujeito passivo utiliza quando adquire viaturas a particulares, em nome de Faz ………………… L& com o NIPC …………... Das diligências que se efectuaram verificou-se que esta viatura foi vendida por Faz ………. a Auto ………… L& o qual por sua vez a veio a vender a António …………….. Lda. - sócio e gerente de C………… — conforme factura como nº201.150353 de 09.08.2005 da qual consta que a venda foi efectuada pelo valor de € 3.719,01 acrescido de IVA à taxa normal no montante de € 780,69. Esta viatura veio a ser vendida pelo preço de € 7.000,00 em Setembro de 2005 constando da mesma "IVA bens em Segunda mão" e dos registos contabilísticos que foi apurado imposto no montante de €433,88. Este procedimento permitiu ao sujeito passivo vender pelo regime da margem um bem sujeito ao regime normal do IVA, bem como alterar para mais o custo da venda. Esta viatura contribuiu para o custo da venda com a importância de € 6.300,00 quando deveria ter contribuído apenas com o valor de € 3.719,01. Junto em anexo com o n" 3 cópias dos documentos relacionados com esta transacção. Face ao que fica dito e para apurar os resultados deste exercício vão-se corrigir quer as vendas, deduzindo-se às declaradas as que constam das facturas elaboradas em nome do sócio ou do empregado já que os movimentos de viaturas que elas representam não se efectuaram e quanto ao custo das vendas deduzindo-se ao declarado o valor quer das compras que constam efectuadas ao sócio ou ao empregado quer a diferença encontrada nas viaturas cuja contabilização em compras foi efectuada apoiada em documento diferente daquele que os vendedores emitiram bem como o valor que indevidamente influencia o custo das vendas com referência ao descrito no ponto 3.1.1.17. No mapa que segue vai-se evidenciar os valores destas correcções:
(...) 3.2-IVA No exercício da sua actividade o sujeito passivo pratica operações sujeitas a imposto nos termos gerais do código do IVA — venda de veículos automóveis geralmente usados adquiridos no mercado nacional a sujeitos passivos de imposto, - e operações sujeitas a imposto nos termos de legislação especial nomeadamente o regime particular de bens em segunda mão regulado pelo Dec. Lei nº 199/96 de 18 de Outubro — bens adquiridos em estado de uso no mercado nacional, Da análise a que se procedeu aos seus elementos de contabilidade e tal como ficou dito no ponto 3.1 deste relatório nem sempre o sujeito passivo procedeu correctamente à liquidação do IVA que se mostra devido pois que umas vezes liquida IVA na venda pelo regime da margem quando as viaturas foram adquiridas a sujeitos passivos de imposto os quais procederam à liquidação normal do mesmo e outras vezes face aos documentos que produz e a que se fez referência no ponto 3.1. altera o valor da margem o que provoca liquidação de imposto inferior ao devido. Com referência ao imposto dedutível regra geral não se encontraram irregularidades no seu apuramento identificando-se em local próprio as situações em que foi indevidamente considerado dedutível. 3 2. 1 —Imposto em falta por ter sido apurado incorrectamente No mapa que segue e que trata as situações descritas nos pontos 3.1.1.01, 3.1.1.02, 3.1.1.03, 3.1.1.06, 3.1.1.08 e 3.1.1.11, 3.1.1.13, 3.1.1.14, 3.1.1.15 e 3.1.1.18 apura-se o imposto a menos liquidado, nas operações em que o sujeito passivo procedeu à liquidação pelo regime da margem quando deveria ter procedido à liquidação normal do imposto, tomando-se como valor líquido da venda, para efeitos de aplicação da taxa, o valor recebido abatido do imposto que foi liquidado. Para determinação do imposto em falta foi deduzido ao imposto correctamente apurado o que já tinha sido liquidado.
1 - Apoiado na factura com o nº 1046 datada de 23.06.2005 de E--------Comércio ………… L& a qual respeita à aquisição do veículo com a matricula ………… o sujeito passivo debitou no mês de Julho a conta de IVA dedutível pelo valor de €4.200,00 no entanto o documento de apoio ao registo contabilístico, a factura emitida pelo vendedor apenas evidência o montante de € 3.800,00, deduzindo assim indevidamente a importância de €400,00. - Apoiado na factura com o no 175F05 datada de 28.06.2005 de A. ………..SA a qual respeita à aquisição do veículo com a matricula ………….. o sujeito passivo debitou no mês de Julho a conta de IVA dedutível pelo valor de € 1.575,00, no entanto o documento de apoio ao registo contabilístico, a factura emitida pelo vendedor, apenas evidencia o montante de € 1.425,00, deduzindo assim indevidamente a importância de € 120,00. 3 - Apoiado na nota de débito com o nº 2 datada de 30.06.2005 de S……… - Sociedade ………… Lda. a qual respeita à aquisição do veículo com a matricula ………….. o sujeito passivo debitou no mês de Julho a conta de IVA dedutível pelo valor de € 2.205,88, no entanto o documento de apoio ao registo contabilístico, a nota de débito emitida pelo vendedor, apenas evidencia o montante de E 1.995,80, deduzindo assim indevidamente a importância de €207,08. Junto em anexo com nº 5 cópia do extracto da conta 2432112-IVA dedutível à taxa normal e das facturas referidas. 3. 2.3 - Falta de liquidação de Imposto (...) 3.3. — Tributação autónoma IV - MOTIVOS E EXPOSIÇÕES DOS FACTOS QUE IMPLICAM O RECURSO A MÉTODOS INDIRECTOS Do controle efectuado às existências verificam-se divergências, tal como se evidencia no mapa que se junta em anexo com o nº 6, entre os viaturas constantes dos elementos de contabilidade com as apresentadas pelo inventário físico elaborado pelo sujeito passivo verificando-se que os valores e quantidades de viaturas constantes da contabilidade são muito superiores aos que o inventário físico apresenta. Confrontado com esta diferença o sujeito passivo procedeu à emissão de facturas de venda datadas de 2006 umas tendo como destinatário António …………. Lda. com o NIPC ……………., sociedade unipessoal do sócio e gerente de C………….. e outras em nome de terceiros, no entanto as viaturas que nesses documentos consta que foram postas à disposição dos adquirentes nas datas em que as mesmas foram elaboradas, não constam do inventário físico a 31 de Dezembro de 2005 elaborado pelo sujeito passivo, pelo que nos termos do disposto no art. 80 do CIVA as mesmas são consideradas vendidas. O facto de o sujeito passivo ter utilizado para proceder à contabilização das suas compras documentos diferentes daqueles que foram emitidos pelos vendedores das viaturas, o facto de ter alterado os valores pelos quais as viaturas foram adquiridas, o ter contabilizado transacções que não se realizaram para provocar a alteração do regime de IVA e do valor do custo dos bens bem como as diferenças apontadas nas existências permite concluir que a contabilidade não traduz a real situação económica e tributária do sujeito passivo nomeadamente quanto às vendas, e não sendo possível proceder à comprovação e quantificação directa da matéria tributável de acordo com o disposto nos artigos 87 e 88 da Lei Geral Tributária vai-se proceder à determinação da matéria tributável para o exercício de 2005 apurando-se o valor das vendas, das viaturas que não se encontram em existências e não constam vendidas no exercício, por aplicação de métodos indirectos, utilizando para o efeito o custo das viaturas vendidas apresentado pelos elementos de contabilidade do sujeito passivo e a margem média de lucro dos três exercícios anteriores apresentados pelos elementos de contabilidade do sujeito passivo, tal como se encontra definido pelo art. 90 da Lei Geral Tributária. V - CRITÉRIOS E CÁLCULOS DOS VALORES CORRIGIDOS COM RECURSOS A MÉTODOS INDIRECTOS 5.1-IRC Do mapa que junta em anexo com o n" 7 verifica-se que mercadorias no montante de €560.686,15 que constam dos elementos de contabilidade mas que efectivamente não existem tal como se pode ver do inventário a 31 de Dezembro de 2005 apresentado pelo sujeito passivo, o que face ao disposto no art. 80 do CIVA se vão considerar vendidas. Da análise às demonstrações de resultados dos exercícios anteriores verifica-se que o mesmo praticou margens de comercialização médias de (...) 39%. Assim ao valor de € 560.686,15 que corresponde ao custo das viaturas que não se encontram em existências nem consta que tenham sido vendidas vai-se aplicar a margem de comercialização média dos últimos três exercícios que o sujeito passivo praticou para se apurar as vendas que foram omitidas: Custo das vendas omitidas 560.686,15 Margem de comercialização 39% Vendas omitidas (560.686,15 * 1,39) 779.353,74 Quer o custo das vendas quer as vendas aqui apuradas vão ser acrescidas ao resultado para efeitos fiscais. 5 2 - Apuramento dos Resultados do Exercícios Face ao que fica dito os resultados para efeitos fiscais deverão ser assim encontrados: Apuramento de resultados
Sendo um sujeito passivo de imposto e tendo praticado operações sujeitas vai-se proceder ao apuramento do IVA que ficou por liquidar nas vendas apuradas no ponto 5.1 do capitulo V deste relatório. Foi tido em atenção, face ao registo da compra, o facto de nem todas as viaturas que foram consideradas vendidas se encontrarem sujeitas ao regime de tributação do imposto pela margem. Para efeitos de aplicação de taxa face à alteração introduzida no art. 18 do CIVA o valor de vendas apurado será dividido em duas partes iguais que corresponderão aos respectivos períodos. Assim: 5. 3.1 — Regime normal O mapa que se junta em anexo com o n° 8 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime normal do IVA pelo que as vendas das mesmas são sujeitas a liquidação nos termos gerais. Assim: Valor da compra 73.020,38 Valor da venda (73.020,38*1,39) 101.498,32 Valor sujeito a cada uma das taxas (101.498,32/2) 55.749,16 Apuramento do imposto
5.3.2 — Regime da margem O mapa que se junta em anexo com o nº 9 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime de tributação da margem pelo que as vendas das mesmas se encontra sujeita a apuramento de IVA da margem: Valor de compra 487.664,77 Valor de compra a cada uma das taxas (487.664,77/2) 243.832,38 Valor de venda (487.664,77* 1,39) 677.854,03 Valor da venda a cada uma das taxas (677.854,03/2) 338.927,01
VIII- DIREITO DE AUDIÇÃO O sujeito passivo foi notificado, pelo oficio com o nº 24562 de 23.03.2007 o qual tem data de registo dos CTT de 2007.03.26 com o nº RO 193187731 PT, nos termos e para efeitos do disposto no art. 60º da Lei Geral Tributária e do art. 60 do Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária tendo usado desse direito e produzido um documento de 47 folhas que deu entrada nestes Serviços em 10 de Abril o qual se vai juntar a este relatório para dele ficar a fazer parte integrante, ficando a constituir o anexo com o nº 10 o qual depois de devidamente analisado mereceu as seguintes considerações: 1—Ao custo da mercadoria Do ponto 16 ao 23 do documento em referência o sujeito passivo procura justificar a utilização das "declarações de venda" como forma de incluir o custo das peças no custo das vendas uma vez que segundo alega por dificuldade de comunicação com a contabilidade estes não eram considerados. A contabilidade da empresa reflecte todos os movimentos de compras na conta "31 compras" sendo que as sub contas 312113000012 e 312114000012 "peças " registaram as compras de peças que foram feitas no exercício bem como as sub contas 3292000012 e 3293000012 evidenciam as existências de peças. Ora analisando as respectivas contas verifica-se que as peças contribuíram para o custo do exercício com o valor de:
2-Ao IVA Do ponto 24 ao 33 são tratadas as questões do IVA e se no que diz respeito aos 3 primeiros pontos não se tece qualquer comentário diremos com referência aos restantes: - Diz o artº 16 do CIVA no seu nº l que "o valor tributável das transmissões de bens e das prestações de serviços sujeitos a imposto será o valor da contraprestação obtida ou a obter do adquirente ", logo nos casos em apreço o valor da contraprestação recebida será o valor da factura menos o imposto que liquidou, valor este que se encontra reconhecido como proveito na contabilidade do sujeito passivo, pelo que será a este que se aplica a taxa. - A dedução do imposto é um direito que o Sujeito passivo exerce não lhe aproveitando o facto de não o exercer e assim sendo ao debitar a conta compras deve fazê-lo pelo valor liquido do IVA quando este é dedutível, não constando que em qualquer das correcções propostas se tenha excluído do valor tributável o IVA que lhe foi liquidado, expresso em factura ou documento equivalente, desde que as transmissões se encontrem sujeitas ao regime de tributação da margem pelo que se julga correcto o procedimento tido e que o sujeito passivo contesta no ponto 30 e 31 deste direito de audição. // Determina o nº 8 do art. 28 do CIVA que as transmissões de bens e prestações de serviços isentas ao abrigo do nº l do art. 14 devem ser comprovadas através dos documentos alfandegários apropriados sendo que a falta dos mesmos determina a obrigação, para o transmitente dos bens, de liquidar o imposto correspondente. Acrescento que o sujeito passivo contabilizou como tendo procedido à venda para o mercado externo durante o exercício de 2005 37 viaturas tendo apresentado os documentos a que se refere o nº 8 para 32, não o tendo feito com referência às restantes, pelo que se procedeu à liquidação do IVA com referência a estas. A este respeito acrescenta-se que faz parte do lote das viaturas que foram contabilizadas como tendo sido vendidas para o mercado externo a viatura com a matricula ………. para a qual o sujeito passivo não dispõe do documento a que se refere o nº 8 do art. 28 pondo-se ver na factura de venda a seguinte afirmação "esta viatura não foi factura para fora do país". Junto em anexo com o nº 12 cópia da referida factura. 3 - Das correcções aritméticas Nos pontos 34 e 35 o sujeito passivo tem por objectivo justificar o facto de ter alterado o valor da compra da viatura com a matrícula ………. pelo que se remete para o que a este respeito ficou dito no ponto l deste capitulo VIII. Com referência ao ponto 36 e contrariamente ao que aí é dito o sujeito passivo quando procedeu à compra da viatura em causa procedeu à dedução do imposto que se mostrava contido na factura que o vendedor emitiu uma vez que esta tem o valor de €4.987,79 (1.000.000$) e a conta mercadorias evidência apenas o valor de €4.267,23. // Nos pontos 38 a 41 que tratam da viatura com a matricula ………., nos pontos 52 a 55 que tratam da viatura com a matricula ………., nos pontos 56 a 34 tratam da viatura matricula ………, nos pontos 91 a 95 que tratam da viatura com a matricula ……….., o sujeito passivo apenas ataca o ajustamento proposto para o custo da venda que foi contabilizado pelo facto de ter utilizado um documento com o valor de compra superior ao preço pelo qual a viatura foi efectivamente adquirida, pelo que estando-se na presença de factos enquadrados no que ficou dito no ponto l deste capitulo para lá se remete o comentário aos pontos 40, 53, 59, 72, 83, 86, 89 e 95. // Nos pontos 42 a 51 que tratam da viatura com a matricula ……. e para aqueles em que se pretende justificar a alteração para mais do valor de aquisição remete-se para o que fica dito no ponto l deste capitulo e com referência aos restantes o sujeito passivo quando procedeu à aquisição das viatura sabia que o tinha feito a outro sujeito passivo e não a um particular como se pretende fazer crer ao dizer-se que quando não há documento do fornecedor os serviços emitem declarações de venda em nome do antigo proprietário porquanto o sujeito passivo sabe bem a quem paga a viatura e sabe que a quem efectuou o pagamento da viatura não é o titular do registo. Ora sendo o vendedor um sujeito passivo de IVA agindo como tal e tendo este procedido à emissão do respectivo documento no qual procedeu à liquidação do IVA a C………….. quando vende a respectiva viatura tem de o fazer pelo regime normal. Como já ficou dito a dedução do imposto suportado na aquisição é um direito que assiste ao sujeito passivo não relevando o facto de não ter usado para que o bem deixe de ser tributado pelo regime normal e passe a sê-lo pelo regime especial de tributação da margem tal como sugere o ponto 51 do direito de audição. As mesmas considerações terão que ser feitas com referência aos pontos 60 a 68 que tratam da viatura com a matrícula ………., 73 a 78 que tratam da viatura com a matrícula ………., 96 a 100 que tratam da viatura com a matrícula ………, 101 a 110 que tratam da viatura com a matricula ………., 111 a 117 que tratam da viatura com a matricula …………….. e ainda para os pontos iii a 125 que tratam da viatura com a matricula ……... Ainda com referência à viatura com a matrícula ………. o sujeito passivo afirma no ponto 124 do seu articulado que "a viatura encontra-se registada por 4.500,00€ e não por 6.500,00€ como refere-se no PR". Ora no corpo do relatório no capítulo III seu ponto 3.1.1.18 ao tratar-se da viatura com a matrícula ………… diz-se" esta viatura contribuiu para o custo da venda com a importância de € 6.300,00" e não com 6.500,00€ como consta do direito de audição. Ficou dito no relatório que a viatura contribuiu para o custo das vendas com a importância de € 6.300,00 e mantém-se o que foi dito por ser essa a importância que consta na conta 61061672 — Custo M………..Vend/C………s. Junto em anexo com o nº 13 cópia do balancete de apuramento se resultados na conta 61061672 que diz respeito à viatura em causa. O sujeito passivo reservou o capitulo F do direito de audição para tecer os comentários que julgou necessários aos Métodos Indirectos não tendo em nenhum dos pontos 126 a 142 do seu articulado questionado da justeza e necessidade de aplicação dos mesmos, dizendo-se no mesmo que existem viaturas que foram vendidas e não foram facturadas. Elaborou o sujeito passivo um mapa no qual pretende justificar o destino da maior parte das viaturas que constando do inventário contabilístico não constam do inventário físico pelo que foram por nós consideradas vendidas tendo-se para o efeito utilizado métodos indirectos. Reavaliada a situação e no que diz respeito às viaturas que o sujeito passivo diz ter vendido antes do ano de 2002 vão-se considerar válidos os argumentos apresentados sendo os mesmos retirados dos cálculos que foram efectuados para apuramento da matéria tributável do exercício. No mapa que segue e no qual não se incluem as viaturas que o sujeito passivo diz" não conseguiu apurar a situação" justificam-se viatura a viatura os motivos pelos quais as mesmas serão consideradas vendidas «(…)» Assim no ponto 5.1 do capitulo V o valor a considerar para efeitos de apuramento das vendas omitidas e que consta do anexo 7 deverá passar a ser considerado pelo valor de € 403.041,32 assim encontrado: «(…)» Assim o apuramento das vendas omitidas por força do que ficou dito no ponto 5.1 deverá ser assim encontrado:
Apuramento de resultados «(…)» Também por força das alterações produzidas face à análise efectuada ao direito de audição o imposto apurado no ponto 5.3.1 será alterado de acordo com o mapa que segue: «(…)»
O imposto aqui apurado vai ser dividido proporcionalmente por cada período de tributação. Do mesmo modo o imposto apurado no ponto 5.3.2 será alterado de acordo com o mapa que segue:
O imposto aqui apurado vai ser dividido proporcionalmente para cada período de tributação. G) Sobre o relatório a que se refere a alínea anterior recaiu o parecer de fls. l do processo administrativo apenso, que aqui se dá por integramente reproduzido para todos os legais efeitos.
Imposto sobre o Valor Acrescentado As correcções efectuadas aos proveitos em sede de IRC, implicam a Liquidação Adicional de IVA. Foi tido em atenção, face ao registo da compra, o facto de nem todas as viaturas que foram consideradas vendidas se encontrarem sujeitas ao regime de tributação do imposto pela margem, resultando:
No Pedido do Revisão apresentado, o sujeito passivo considera que houve lapsos entre os elementos da contabilidade e o inventário físico o aceita a aplicação dos métodos indirectos para as viaturas vendidas a partir de 2003 inclusive, e que não foram facturadas, bem como para aquelas que não consegue justificar o seu destino. // Quanto à quantificação, entende, que na margem apurada foram incluídas as prestações de serviços, situação que distorce a margem, uma vez que as mesmas incorporam pouca ou quase nenhuma mercadoria, propondo que seja aplicada uma margem de 31%. Após o Debate contraditório // O Perito do Sujeito Passivo, não chegou a qualquer acordo quanto à matéria tributável/imposto de IRC e do 1VA. Alega que o contribuinte nunca tinha elaborado nenhum inventário físico, pelo que o elaborado em 2005 apresentou falhas. Aceita a aplicação dos métodos indirectos apenas para as viaturas que o contribuinte vendeu, mas não justificou a venda contabilisticamente, bem como para as viaturas que não conseguiu justificar o seu destino. // O Perito da Fazenda Pública considerou que houve fundamentos para aplicação dos Métodos Indirectos, sendo de opinião que se mantenha o recurso à Avaliação Indirecta e por conseguinte, os valores do Lucro Tributável e do Imposto apurados por Métodos Indirectos para o exercício de 2005, tendo referido, em resumo, que a aplicação dos Métodos Indirectos resultou de se ter constatado que a contabilidade não reflecte a exacta situação patrimonial e os resultados efectivamente obtidos designadamente, - Não se pode alegar o desconhecimento da necessidade e da exigência legal dos inventários. Estamos perante uma sociedade por quotas, obrigada à utilização do Plano Oficial de Contas e ao cumprimento das normas fiscais; - A falta de verificação física das existências impossibilita o apuramento do valor do custo das existências vendidas; - Existência de facturas, sem qualquer identificação do emissor; - Situação de viaturas vendidas duas vezes, que não constam das existências finais de 2004, aparecem novamente em 2005 e com valores diferentes; - Exibição de uma factura de venda de 2003, mas que o Relatório da Inspecção expressamente refere, que na contabilidade, a venda não foi contabilizada; - O perito do sujeito passivo concorda igualmente que se verificaram os pressupostos para aplicação de métodos indirectos, embora não tenha sido possível o acordo, durante o debate contraditório. C. Decisão Quanto aos pressupostos de aplicação do método de Avaliação Indirecta Pelo exposto e pelos elementos constantes do processo, Relatório da Inspecção Tributária, Pedido de Revisão e as posições dos Pontos intervenientes no Debate contraditório, que aqui se dão como inteiramente reproduzidos, os quais foram atrás abordados, conclui-se que: - A contabilidade do sujeito passivo respeitante ao exercício 2005 não expressa cabalmente todas as operações realizadas, pois ficou demonstrado que não está elaborada de acordo com a normalização contabilística, conforme se requer no nº3 do artº.17º e no artº.18 do CIRC e também no artº.44º do CIVA, nem observa o preceituado no artº.115º no CIRC, uma vez que, revela omissões e indícios fundados de que não reflecte a totalidade das operações realizadas pelo sujeito passivo, distorcendo dessa forma os resultados reais, dado que se constatou a ocultação de valores e de factos que deviam ser revelados à Administração Tributária, que seguidamente se sintetizam. - Através do controle efectuado às existências, verificou-se divergências, entre as viaturas constantes dos elementos de contabilidade com as apresentadas pelo inventário físico elaborado pelo reclamante. Foi apurado que os valores e quantidades de viaturas constantes da contabilidade são muito superiores às que o inventário físico apresenta; - Perante a constatação acima indicada, procedeu o sujeito passivo à emissão de facturas de venda datadas de 2006, constando desses documentos que as viaturas foram postas à disposição dos adquirentes nas datas em que as mesmas foram elaboradas. Essas viaturas não constavam do inventário físico a 31 de Dezembro de 2005 elaborado pelo reclamante: - Após o controlo cruzado efectuado entre alguns Clientes/Fornecedores foi possível apurar que na contabilização das compras, por vezes foram utilizados documentos diferentes dos que foram emitidos pelos vendedores das viaturas; - Os valores de venda constante dos documentos nem sempre são aqueles pelos quais os veículos se mostram contabilizados, tendo sido utilizado nestes casos, documentos internos próprios, usados para registo de compras efectuadas a entidades particulares; - Foram contabilizadas transacções que não se realizaram para provocar a alteração do regime de IVA e do valor do custo dos bens. Estas situações não foram validamente postas em causa, quer no pedido de revisão quer no debate entre os peritos. Aliás, o próprio sujeito passivo e o seu perito concordam com a aplicação dos métodos indirectos relativamente a algumas das situações constantes do Relatório. Os Métodos Indirectos estão assim plenamente justificados, sendo defendida pelo Perito da Fazenda Pública, a sua aplicação. Quanto à quantificação Tendo em consideração todos os elementos apresentados, é indubitável que estão reunidos os pressupostos para a Avaliação Indirecta. Justificada a determinação da matéria tributável pelo método de Avaliação Indirecta, cabe ao sujeito passivo o ónus da prova do excesso na respectiva quantificação, conforme se exige na parte final do nº. 3 do artº. 74º da LGT. Em conformidade com o disposto no artº.90º da LGT, os Serviços de Inspecção Tributária procederam à determinação da matéria tributável, com base na média, da margem de comercialização, obtida a partir da contabilidade do sujeito passivo nos 3 exercícios anteriores, pelo que ao valor que corresponde ao custo das viaturas que não se encontram em existências nem consta que tenham sido vendidas aplicou-se a percentagem obtida (39%) para se apurar as vendas que foram omitidas. Salienta-se ainda que, no que respeita à quantificação, não foram apresentados pelo sujeito passivo ou peio seu Perito, elementos concretos que permitam pôr em causa os valores apurados pelos Serviços de Inspecção Tributária e confirmados pelo Perito da Fazenda Pública, que possibilitem fazer prova do excesso na quantificação. Em face do exposto mantenho os valores fixados Valores Fixados Imposto sobre o Rendimento de Pessoas Colectivas
Direcção de Finanças de Lisboa, 25 de Julho de 2007.» O) Em 18/09/2007, a Administração Fiscal elaborou as liquidações de IVA e Juros Compensatórios que constituem fls. 32 a 55 e que aqui se dão por integralmente reproduzidas. P) O prazo para pagamento voluntário terminou em 30/11/2007. Q) A petição inicial deu entrada no Serviço de Finanças em 4/3/2008, cfr. fls. 3. R) Dão-se por reproduzidos para todos os legais efeitos os documentos apresentados pela Impugnante e constituem fls. 62 e segs.. S) Foram vendidas no ano de 2006 as seguintes viaturas:
L- A viatura --------- que se encontra em sucata. 2.-A viatura ---------. 3.-Aviatura ------------- 4.-Aviatura -------. Em sede de fundamentação da matéria de facto consignou-se o seguinte: Todos os factos têm por base probatória, os documentos referidos em cada ponto, o acordo das Partes e os depoimentos das testemunhas arroladas. A testemunha José ………., em síntese, referiu: A inspecção ao ano de 2005 foi solicitada no seguimento da inspecção ao exercício de 2002,2003 e 2004 verificaram-se factos que justificaram uma inspecção ao exercício de 2005. A Impugnante dedicava-se principalmente à compra e venda de viaturas usadas, reparações nas viaturas que comprava para vender. Verificou que existiam divergências entre o inventário físico e o inventário que constava da contabilidade. Existiam viaturas que constava da contabilidade mas não constavam do inventário físico. O inventário físico foi elaborado pelos serviços da Impugnante, que contabilizou as viaturas por referência a 31 de Dezembro de 2005. Em termos de liquidação de IVA. Verificou que nem todas as viaturas que saíram para o mercado externo tinha tinham documento que justificasse a saída do território nacional. Perante a falta dos documentos de saída procedeu à liquidação do IVA. Nesta actividade as empresas têm o regime normal de IVA e o regime da margem para os bens em segunda mão. Optando pelo regime normal, na venda tem que liquidar o IVA pelo regime normal. Existiam situações em que as viaturas foram adquiridas pelo regime normal e na venda foi liquidado o IVA da margem, que foram objecto de correcção. Os documentos apresentados com o exercício do direito de audição estava datados de 2006, estavam em causa viaturas entradas antes de 31/12/2005, não constavam do inventário de 2005, tinham de ter sido vendidas antes de 2006 e a respectiva venda tinha que quer contabilizada em 2005. Se os documentos são de 2006, o proveito só iria ser contabilizado em 2006, mas o que é facto é que deveria ter sido contabilizado em 2005. de notar que as facturas foram emitidas a uma sociedade de um sócio gerente da Impugnante. As falhas encontradas não são meros lapsos contabilísticos, pois, o facto de uma viatura não constar no inventário físico, não é um mero erro administrativo. A contabilidade evidenciava numa conta própria o custo das peças e reparações referentes a cada viatura e nas vendas incorporavam quer o custo da compra quer o custo das pescas e reparações de que foi alvo. As declarações de vendas deveriam corresponder ao valor exacto que a Impugnante pagou acrescido das reparações. Relativamente às vendas anteriores a 2005 a Impugnante apresentou um conjunto de facturas. Porém, essas vendas não estavam contabilizadas nos anos em que as facturas foram emitidas. A instância do Ilustre Mandatário da Impugnante, referiu que se deslocou várias vezes à sede da Impugnante mas não verificou que os funcionários da mesma não fossem competentes. Foram aceites algumas justificações. António Pereira dos Reis, na altura, constava que era sócio da uma sociedade unipessoal, pois, contava dos registos. A Impugnante comprava automóveis, cada viatura tinha um centro de custos e se não aparece no inventário físico presume-se a venta. Perante a hipótese de aquisição de duas viaturas, sendo uma para efectuar reparações noutra, o veículo era defeito, abatia no centro de custos e acrescia nas peças, mas isso não constava da contabilidade. Não pode precisar o número de funcionários que a Impugnante tinha. As reparações não eram contabilizadas autonomamente. O IVA dedutível não é considerado custo. A testemunha Manuel Marujo, em síntese, referiu: A Impugnante é uma empresa de pequena dimensão, fazia melhoramentos em viaturas usadas que depois vendia. Fazia melhoramentos nas viaturas porque tinham de estar em bom estado e, também, porque dava um ano de garantia às viaturas que vendia. Os veículos adquiridos entravam para um centro de custos. A Impugnante comprava uma viatura e depois comprava peças e pneus para incorporar na viatura. O centro de custo só registava a viatura documentalmente, as peças eram incorporadas. Na contabilidade não ficava registado a que viatura se destinavam as peças. A Impugnante para recuperar as despesas numa determinada viatura fazia um documento interno onde se referia que aquela viatura tinha aquelas despesas. A contabilidade pegava no documento e lançava-o no centro de custos. A Administração Fiscal detectou essa situação e corrigiu-a. As compras das matérias-primas incorporadas continuavam nas compras, ou seja, reconheceu o custo, mas não reconheceu as compras. Algumas destas mercadorias mantiveram-se nas compras e em 2005 são aplicados métodos indirectos a estas mercadorias que estavam na contabilidade e no inventário não existiam. A Impugnante não tinha inventário físico e no ano de 2005 a inspecção pediu o inventário e como a Impugnante nunca tinha feito um inventário, não tinha técnicos capazes de o fazer convenientemente. Não fez um varejo. O inventário de 2005 foi efectuado em meados de 2006 por pessoas que não estavam tecnicamente apetrechadas para o fazer. As pessoas que fizeram o inventário eram administrativos que pegaram nas fichas da viaturas e não fizeram o cruzamento entre as fichas e as viaturas que estavam no parque, esquecem-se de verificar na contabilidade se existiam viaturas em stock que cujas fichas não estavam a inventariadas. As divergências entre o inventário físico e a contabilidade existem sempre, mas procede-se às necessárias correcções. No caso concreto, como nunca tinham sido feitos inventários as divergências acentuaram-se com o passar dos anos. O inventário físico com base nas fichas sem o concreto varejo originou as divergências entre o referido inventário e a contabilidade. O inventário não teve por base uma contagem física, foi efectuado com base em fichas, algumas dessas viaturas existiam, outras não. Houve casos em que apesar de existir a ficha a viatura respectiva já tinha sido vendida e a Impugnante apresentou a factura respectiva. A Administração Fiscal verificou divergências mas não quis saber do porquê das divergências. Existem viaturas que foram vendidas no ano de 2006 e presume-se a venda em 2005. A Impugnante teve situações em que vendeu a viatura e nunca reconheceu o custo, nunca o abateu na contabilidade. Relativamente às viaturas que não estavam na contabilidade, não estavam no inventário físico e foram presumidas as vendas. O inventário não eram tecnicamente um inventário físico porque não houve varejo. A Impugnante também compra viaturas acidentadas em sucata para retirar peças e a contabilidade lançava essa viatura num centro de custo. A viatura era desmontada e as peças eram aproveitadas para outras viaturas e em vez de ir para a sucata constava do centro de custos como uma viatura, embora já não tivesse existência enquanto viatura. A Administração Fiscal no cruzamento entre o inventário e a contabilidade verifica que a viatura está na contabilidade mas não está no inventário e presume a venda desta viatura, cujas peças já haviam sido incorporadas noutras viaturas que haviam sido vendidas. Quanto ao regime do IVA importa distinguir duas situações. O regime geral nas situações em que se adquire uma viatura com IVA, deduz-se esse IVA e vende-se a viatura com IVA. A Impugnante algumas vezes comprava viaturas a intermediários e não tinha factura do fornecedor V.g. havia uma empresa que tinha uma viatura que vendia a um intermediário, que por sua vez a vendia à Impugnante para que esta a vendesse. A viatura continuava em nome do intermediário que tinha que liquidar IVA, a Impugnante comprava a viatura sem documentos e não tinha conhecimento do regime de IVA e vendia a viatura pelo regime da margem, não tinha factura do regime normal nem tinha factura desse regime. A Administração Fiscal sabe que a viatura inicialmente saiu de um sujeito passivo de IVA, não se preocupou como intermediário e decide que a Impugnante tinha que vender pelo regime normal. A Impugnante para deduzir o IVA tinha que ter a factura do fornecedor. Como não tinha a factura do fornecedor aplicava o regime da margem. Não é prejuízo para a receita pública. Existiram correcções que Impugnante aceitou. Para recuperar os custos passava as viaturas para o nome dos empregados e nesse caso saía de um regime para outro. A instância da Representante da Fazenda Pública esclareceu que a Impugnante tinha contabilista. O inventário não foi elaborado pelo técnico de contas e deveria ter sido elaborado de outra maneira. A Impugnante fazia uma folha de obra onde eram mencionados os custos com peças, mão-de-obra que depois enviava para a contabilidade que por sua vez lançava no centro de custos da viatura respectiva. As peças incorporadas nas viaturas tinham sido objecto de um primeiro lançamento nas compras e depois a partir da folha de obra eram lançadas no cento de custos e, assim, passavam a figurar quer no cento de custos quer nas compras, duplicando o seu valor. A Administração Fiscal pega na folha de obra dos anos anteriores e algumas do ano de 2005 conta como custo do exercício, mas mantém o valor respectivo nas compras. Cortou o custo e manteve as compras e com base nessas compras aplicou métodos indirectos em 2005. Existia uma conta para a compra das peças onde todas eram lançadas. V.g. a Impugnante compra um pneu que é registado nas compras. O pneu é aplicado numa viatura e passa a consta da folha de obra respectiva que é enviada para a contabilidade que procede ao seu lançamento no centro de custos da viatura. As peças continuam em registadas nas compras e figuravam no inventário quando já tinham sido vendidas. As peças foram incorporados no carro mas não foram retiradas do inventário. Por vezes os carros eram adquiridos por preços muito baixos, eram vendidos ao um empregado da Impugnante e voltava para a por preço mais elevado. Nesta situação a Impugnante aceitou todas as correcções. A Impugnante comprava uma viatura a um sujeito passivo de IVA e depois vendia essa viatura a um empregado e depois entrava novamente na empresa mas a um valor superior. — FACTOS NÃO PROVADOS: Para a decisão da causa, sem prejuízo das conclusões ou alegações de matéria de direito produzidas, de relevante, nada mais se provou». X Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1), do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto: U) Do ponto 5.3.1. do RIT resulta o seguinte: 5. 3.1 — Regime normal O mapa que se junta em anexo com o n° 8 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime normal do IVA pelo que as vendas das mesmas são sujeitas a liquidação nos termos gerais. Assim: Valor da compra 73.020,38 Valor da venda (73.020,38*1,39) 101.498,32 Valor sujeito a cada uma das taxas (101.498,32/2) 55.749,16 Apuramento do imposto
V) Do ponto 5.3.2. do RIT resulta o seguinte: 5.3.2 — Regime da margem O mapa que se junta em anexo com o nº 9 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime de tributação da margem pelo que as vendas das mesmas se encontra sujeita a apuramento de IVA da margem: Valor de compra 487.664,77 Valor de compra a cada uma das taxas (487.664,77/2) 243.832,38 Valor de venda (487.664,77* 1,39) 677.854,03 Valor da venda a cada uma das taxas (677.854,03/2) 338.927,01
X 2.2. De Direito2.2.1.Vem sindicada a sentença proferida a fls. 270/331, que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por “C………… – Compra e Venda de …………….., Lda.” contra a liquidação adicional, juros compensatórios e tributação autónoma, referente ao exercício de 2005, determinando, em consequência, a sua anulação, na parte em que considerou demonstrado o erro na quantificação da matéria colectável por métodos indirectos. 2.2.2. Para julgar parcialmente procedente a presente impugnação, a sentença estribou-se na fundamentação seguinte: «A Impugnante insurge-se contra a determinação da matéria tributável com recurso à avaliação indirecta. // Reconhece a existência de lapsos e justificando-os: // com o facto de nunca ter realizado inventários físicos dos exercícios anteriores; // do inventário ser efectuado no segundo trimestre de 2006, com reporte a 31 de Dezembro de 2005. // por o inventário ser elaborado por pessoal sem experiência. // por ter sido elaborado no decorrer de uma acção inspectora por sua exigência mas sem o seu acompanhamento. // por o inventário ter sido elaborado com base nas fichas das viaturas existentes nas instalações da reclamante, e não numa contagem física das existências (varejo). // sem recurso a programas informáticos. Esclarece, também, que: // Em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, situação que se deveu a lapso administrativo, de elaboração do inventário, tanto que as facturas de venda dessas mesmas viaturas têm data posterior a 31/12/2005. // Também em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, situação que se deveu a lapso administrativo, tanto que essas viaturas ainda hoje se encontram no stock físico. // Também em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, situação que se deveu a lapso contabilístico, que não registou a saída do centro de custo com as respectivas facturas de venda. // No activo contabilístico da empresa (mercadorias) existem viaturas, que já foram vendidas, e não contribuíram para a matéria tributável, dado que por lapso dos serviços administrativos não foram facturadas. // Entende que a Administração fiscal pegou nas divergências entre os dois inventários, para fundamentar a aplicação dos métodos indirectos, e erroneamente presume-se a venda das mesmas no exercício de 2005, sem se apurar as razões de tais divergências. // A actuação da inspecção revela quebras de independência, e violação dos princípios de uma acção inspectiva consagrados na LGT e no RCPIT, nomeadamente casos documentos internos próprios usados para registo de compras efectuadas a entidades particulares; // a contabilização de transacções que não se realizaram, para provocar a alteração do regime de IVA e do valor do custo dos bens. // A Impugnante analisa com algum detalhe os fundamentos que a Administração Fiscal considerou justificaram o recurso à avaliação indirecta. // Essa análise é efectuada isoladamente relativamente a cada fundamento. // Porém, tal apreciação não é comparável com a apreciação efectuada pela Administração Fiscal, para quem, além da ponderação isolada de qualquer dos fundamentos, interessa também a ponderação do seu conjunto. // Como resulta do relatório (acima parcialmente transcrito) é da constatação da existência de várias irregularidades na contabilidade que a Administração Fiscal retira a conclusão de que esta não traduz a real situação patrimonial da Impugnante e o resultado efectivamente obtido, e é da constatação de que se trata de omissões que são de molde a inviabilizar o apuramento real do lucro tributável e justificam determinação da matéria tributável com recurso a métodos indiciários. // Termos em que se encontram reunidos os pressupostos legais para a Administração Fiscal lançar mão dos métodos indirectos que conduziram à determinação o IVA liquidado. 2.4.2 — Não se ignora que, por definição e pela própria natureza das coisas, os métodos indiciários não são métodos exactos, mas apenas métodos de aproximação da realidade, sempre susceptíveis de alguma aleatoriedade, admissível desde que se não torne evidente a probabilidade de inexactidão. // Por isso, uma vez especificados e demonstrados os pressupostos da tributação por métodos indiciários, passa a competir ao contribuinte o ónus de prova da ilegitimidade do acto, seja por erro nos pressupostos para a avaliação por métodos indiciários, seja por erro na quantificação da respectiva matéria colectável. // Ou seja, o contribuinte tem o ónus de provar a inexistência dos pressupostos legais para a tributação por métodos indiciários ou que a realidade é completamente distinta do resultado a que conduziu a utilização das regras apontadas pela Fiscalização, que o critério utilizado é ostensivamente desadequado e/ou inadmissível, que houve erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada. // O critério utilizado na quantificação só poderá ser posto em causa por prova susceptível de demonstrar inequivocamente que assenta em factos que não correspondem à verdade ou adopta método errado. // No caso dos autos a Impugnante não questiona o critério de quantificação utilizado. // Porém, invoca diversas situações que em seu entender são geradoras de erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada. // Estão nesta situação: - Em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, situação que se deveu a lapso administrativo, de elaboração do inventário, tanto que as facturas de venda dessas mesmas viaturas têm data posterior a 31/12/2005. Nesse cenário estão abrangidas as seguintes viaturas:
l.- A viatura …………., que se encontra em sucata. 2.- A viatura ……………... 3.- A viatura ………... 4.-Aviatura ….. . 5.-Aviatura ………... 6.- A viatura Giratória Beneti. 7.- A Grua registada no centro de custo 0036. 8.- A viatura com o chassi n…………….. 9.-AviaturaC-………. 10.-A viatura …………. 11- A viatura ………….., que se encontra em sucata. 12.- A viatura ……….., que se encontra em sucata. 13.-Aviatura ………... 14.- A viatura Pa …….., com centro de custo 0029. 15.- A viatura Rect. Benfca, com centro de custo 0027. 16.-AviaturaVH 17.-Aviatura ………….. 18.-Aviatura …………... 19.- A viatura …………. que se encontra em sucata. Também em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, situação que se deveu a lapso contabilístico, que não registou a saída do centro de custo com as respectivas facturas de venda. Nesse cenário estão abrangidas as seguintes viaturas:
(…) Em conclusão: // A Administração Fiscal constatou a existência de irregularidades na contabilidade da Impugnante que legitimaram o recurso quer a correcções meramente aritméticas à matéria tributável, que à sua determinação por métodos indirectos. A Impugnante não questionou os critérios e cálculos dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos. // Não provou que a ocorrência de alguns dos alegados "erros contabilísticos" // Porém, demonstrou, mediante prova positiva, a ocorrência de erro na quantificação da matéria tributável, devendo ser retirados os valores correspondentes: - Em 31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico mas que foram vendidas em data posterior a 31/12/2005.
não constavam no físico, mas que ainda hoje se encontram no stock físico: L- A viatura ………., que se encontra em sucata. 2.- A viatura …….. 3.-Aviatura ………….. 4.-Aviatura …………. 5.-Aviatura ………….. 6.- A viatura Giratória Beneti. 7.- A Grua registada no centro de custo 0036. 8.- A viatura com o chassi n.º ……………………. 9.-AviaturaC-………... 10.- A viatura …………. 11.- A viatura ……….., que se encontra em sucata. 12.- A viatura ….., que se encontra em sucata. 13.-Aviatura …………….. 14.- A viatura Pa Benefara, com centro de custo 0029. 15.- A viatura Rect. Benfca, com centro de custo 0027. 16.-Aviatura………... 17.-Aviatura ……….. 18.-Aviatura ……….. 19.- A viatura …………. que se encontra em sucata. -31/12/2005, certas viaturas constavam no inventário contabilístico e não constavam no físico, cuja saída do centro de custo não foi registada:
2.2.3. Do alegado erro de julgamento quanto à anulação parcial da determinação da matéria colectável por métodos indirectos. A recorrente censura a sentença recorrida por a mesma ter esteado o seu raciocínio fundamentador com base na alegada existência de operações que, estando devidamente demonstradas, quanto à sua efectividade e data de imputação, não podem ser consideradas no imposto do exercício em causa (2005). A recorrente alega que se trata da quantificação por métodos indirectos, a qual, pela sua própria natureza, obsta à injunção judicial de anulação parcial da liquidação. Vejamos. Está em causa a correcção à matéria colectável, em sede de IVA, de 2005, por métodos indirectos. A impugnante exerce a actividade de comércio automóvel. Do relatório de inspecção resultou a existência de discrepâncias entre os elementos da contabilidade e os inventários físicos. Existem transacções contabilizadas que não correspondem à realidade. Donde a justificação do recurso aos métodos indirectos na determinação da matéria colectável. Para o exercício de 2005, apurou-se o lucro tributável do seguinte modo: «com base na média da margem de comercialização obtida a partir da contabilidade do sujeito passivo nos três exercícios anteriores a 2005, pelo que ao valor que corresponde ao custo da viaturas que se não se encontram em existências, nem consta que tenham sido vendidas, aplicou-se a percentagem obtida (39%) para se apurar as vendas que foram omitidas». Do método referido extraiu-se o lucro tributável fixado de €115.227,18 e o IVA em falta de €36.072,49. A recorrente alega nos termos seguintes: i) Foram detectadas inúmeras irregularidades na contabilidade da impugnante, a saber: a) inexistência de inventários físicos para exercícios anteriores a 2005; b) falta de controlo das existências; c) divergências entre a contabilidade e o inventário físico elaborado pela impugnante para o ano de 2005; d) veículos com registo de compra e venda duplicados no mesmo exercício; e) veículos adquiridos sem documento legalmente passado pelas entidades vendedoras; f) detecção de documentos passados pelas entidades vendedoras não são aqueles que constam da contabilidade da impugnante, nem os valores de venda aí apresentados são aqueles pelos quais os veículos se mostram contabilizados; g) sócio(s) ou empregado(s) da empresa são os intermediários privilegiados na compra à empresa e posterior venda à mesma de veículos, muitas vezes na mesma data, com um ou dois dias de intervalo, veículos que depois são vendidos a terceiros por valores superiores aos de aquisição cujos movimentos contabilísticos de compra/venda têm sempre como contrapartida a conta “caixa”, sem apoio em qualquer documento de suporte que comprove a utilização de qualquer meio monetário; h) situações de liquidação incorrecta do IVA devido, IVA deduzido indevidamente e falta de liquidação de IVA (mercado externo). Do probatório resulta o seguinte: 1) A impugnante não dispõe de inventário físico das existências para nenhum dos exercícios anteriores ao ano de 2005 [ponto 2.4. do RIT/ Relatório da Inspecção Tributária]; 2) Na sequência de solicitação da inspecção tributária, a impugnante elaborou inventário para o exercício de 2005 [ponto 2.4. do RIT]; 3) Comparado o inventário elaborado pela impugnante com os seus elementos de contabilidade, nomeadamente os balancetes que identificam as viaturas e respectivos valores, constatou-se que, quer o valor, quer a quantidade de viaturas que efectivamente constituem existências de 2005 apresentam valores muito inferiores aos constantes da contabilidade [ponto 3.1. do RIT]. 4) No que respeita aos veículos sujeitos a matrícula, adquiridos e vendidos no exercício de 2005, verificaram-se algumas irregularidades, a saber: a) encontram-se alguns veículos com registo de compras duas vezes no mesmo exercício e alguns deles também vendidos duas vezes; // b) encontram-se viaturas que, embora sejam veículos pesados de mercadorias e vendidos por entidades sujeitas a imposto, aparecem registados em compras, tendo por documento de suporte aos registos contabilísticos declarações de venda, que são documentos internos usados pelo sujeito passivo para documentar aquisições de veículos a entidades particulares [ponto 3.1. do RIT]. 5) Das diligências efectuadas, verificou-se que nem sempre os documentos processados pelas entidades vendedoras são aqueles que constam da contabilidade do sujeito passivo, além de que, nem sempre os valores de venda aí constantes são aqueles pelos quais os veículos se mostram contabilizados, utilizando-se nestes casos documentos internos próprios usados para registo de compras efectuadas a entidades particulares [ponto 3.1. do RIT]. 6) Em alguns casos, os sócios ou empregados da empresa são os intermediários privilegiados para comprarem à empresa e a ela venderem, muitas vezes na mesma data e na maior parte com um ou dois dias de intervalo, veículos que depois são vendidos a terceiros por valores que superam em muito o valor pelo qual os mesmos forma comprados, sendo que os movimentos de registo contabilístico quer das vendas da sociedade aos sócios, quer o da compra aos sócios tem sempre como contrapartida a conta “caixa” sem apoio em qualquer documento [ponto 3.1. do RIT]. 7) A Administração Tributária procedeu à discriminação das situações passíveis de correcção [ponto 3.1.1. do RIT]. 8) Nos casos discriminados, a impugnante vendeu pelo regime da margem, viaturas que tinham sido adquiridas pelo regime normal e considerou custo do exercício uma importância superior àquela que deveria ter considerado, bem como contabilizou vendas também em montante superior aquele que era devido [pontos 3.2. e 3.2.1. do RIT]. 9) Para apuramento dos resultados do exercício de 2005, corrigiram-se as vendas, procedendo-se «à determinação da matéria tributável para o exercício de 2005 apurando-se o valor das vendas, das viaturas que não se encontram em existências e não constam vendidas no exercício, por aplicação de métodos indirectos, utilizando para o efeito o custo das viaturas vendidas apresentado pelos elementos de contabilidade do sujeito passivo e a margem média de lucro dos três exercícios anteriores apresentados pelos elementos de contabilidade do sujeito passivo» [ponto IV do RIT]. 10) No exercício da sua actividade, a impugnante pratica operações sujeita a imposto em termos gerais do CIVA – venda de veículos automóveis geralmente usados adquiridos no mercado nacional a sujeitos passivos do imposto e operações sujeitas a imposto nos termos de legislação especial, designadamente, o regime particular de bens em segunda mão, estabelecido pelo DL n.º 199/96, de 18 de Outubro [regime especial de tributação dos bens em segunda mão – regime de tributação da margem]. 11) Da análise da contabilidade resultou que a impugnante nem sempre procedeu à liquidação do IVA que se mostra devido, pois umas vezes liquida IVA pelo regime da margem, quando deveria ter procedido à liquidação normal do imposto (porque as viaturas foram adquiridas a sujeitos passivos de imposto que procederam à liquidação normal do mesmo e outras vezes face aos documentos que produz altera o valor da margem, o que provoca liquidação de imposto inferior ao devido (v. pontos 3.2.1. e 3.2.2. do RIT.). 12) No exercício da sua actividade, a impugnante vendeu viaturas com destino ao mercado externo, mostrando-se as vendas das mesmas contabilizadas em conta autónoma 71221 Mercado Externo. Da análise efectuada verificou-se que as facturas de vendas das respectivas viaturas contém a indicação de que os bens se destinam ao mercado externo, contudo não constam, nem junto às facturas, nem junto a outros elementos de contabilidade, os documentos referidos no artigo 28.º/8, do CIVA [ponto 3.2.3. do RIT]. 13) Apurou-se o imposto que ficou por liquidar, nos termos do n.º 9 do art.º 28.º do CIVA, com referência às viaturas que a impugnante não fez prova que tenham sido exportadas. 14) A impugnante procedeu à emissão de facturas de vendas datadas de 2006, umas tendo como destinatário António Pereira dos Reis Unipessoal, Lda. sociedade unipessoal do sócio e gerente da impugnante e outras em nome de terceiros, pese embora o facto de que as viaturas postas à disposição dos clientes nas datas indicadas nas facturas não constam dos inventários físicos a 31 de Dezembro de 2005 [ponto IV do RIT]. 15) Como se consigna em 5.3. do RIT, «[s]endo um sujeito passivo de imposto e tendo praticado operações sujeitas vai-se proceder ao apuramento do IVA que ficou por liquidar nas vendas apuradas no ponto 5.1 do capitulo V deste relatório. Foi tido em atenção, face ao registo da compra, o facto de nem todas as viaturas que foram consideradas vendidas se encontrarem sujeitas ao regime de tributação do imposto pela margem. Para efeitos de aplicação de taxa face à alteração introduzida no art. 18 do CIVA o valor de vendas apurado será dividido em duas partes iguais que corresponderão aos respectivos períodos». 16) Do ponto 5.3.1. do RIT resulta o seguinte: 5. 3.1 — Regime normal O mapa que se junta em anexo com o n° 8 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime normal do IVA pelo que as vendas das mesmas são sujeitas a liquidação nos termos gerais. Assim: Valor da compra 73.020,38 Valor da venda (73.020,38*1,39) 101.498,32 Valor sujeito a cada uma das taxas (101.498,32/2) 55.749,16 Apuramento do imposto
17) Do ponto 5.3.2. do RIT resulta o seguinte: 5.3.2 — Regime da margem O mapa que se junta em anexo com o nº 9 evidencia as viaturas que foram adquiridas pelo regime de tributação da margem pelo que as vendas das mesmas se encontra sujeita a apuramento de IVA da margem: Valor de compra 487.664,77 Valor de compra a cada uma das taxas (487.664,77/2) 243.832,38 Valor de venda (487.664,77* 1,39) 677.854,03 Valor da venda a cada uma das taxas (677.854,03/2) 338.927,01
A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado excesso na quantificação que a sentença considerou procedente. Concretamente, a sentença recorrida considerou que, em relação a certas viaturas discriminadas, o contribuinte terá demonstrado o destino das mesmas, pelo que o seu valor não pode integrar a mencionada matéria colectável. Vejamos. Constitui jurisprudência assente a de que: «[s]endo característico das situações apontadas por lei como de impossibilidade de avaliação directa da matéria tributável o aparecimento de dúvidas sobre a quantificação real, inerentes e consequentes da utilização de métodos indirectos, que, actuando indicadores, sempre e só podem alcançar um valor aproximado do que provavelmente a matéria tributável efectiva terá tido, só é viável e legalmente sustentável uma decisão no sentido da anulação do acto tributário impugnado, por alegado erro em sede de quantificação da matéria tributável, caso o impugnante, sem reticências ou necessários reparos, demonstre, comprove, a ocorrência de “erro ou manifesto excesso na matéria tributável quantificada”. // Assim, não aproveita ao impugnante uma actuação processual e, sobretudo, probatória, direccionada e orientada … objectivo de suscitar dúvida, ainda que fundada, sobre a quantificação do facto tributário. É imprescindível um desempenho pautado pela concreta e circunstanciada alegação de factos que, uma vez provados, sejam idóneos a comprovar, a demonstrar, com uma certeza adequada e passível de ampla aceitação, a aduzida errónea ou excessiva quantificação da matéria tributável» [Ac. do TCAS, de 18.10.2010; P. 04334/10]. No caso em exame, a referida prova não logrou ser efectuada pela impugnante/recorrida, dado que os documentos apresentados não permitem concluir, com certeza, sobre a veracidade das operações alegadas; tanto mais que a AF, no RIT, havia discriminado, viatura a viatura, o destino das mesmas (ponto VIII do RIT). Tendo sido com base na referida demonstração que procedeu à quantificação da matéria colectável. Ora, a prova do facto contrário ou a descaracterização das asserções de facto contidas no RIT, no que respeita à situação e destino das viaturas em causa no exercício em referência, não logrou ser realizada pela impugnante/recorrida. Em face do exposto, forçoso se torna concluir pela procedência das presentes conclusões de recurso, com a consequente revogação da sentença recorrida nesta parte. DISPOSITIVO Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida na parte em que julgou parcialmente procedente a impugnação, julgando a mesma totalmente improcedente.Custas pela recorrida, em 1.ª instância. Registe. Notifique. (Jorge Cortês - Relator) (1º. Adjunto) (2º. Adjunto) | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||