Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:582/09.1BELRA
Secção:CT
Data do Acordão:06/25/2020
Relator:MÁRIO REBELO
Descritores:SIMULAÇÃO QUANTO AO VALOR DA OPERAÇÃO DE VENDA.
Sumário:1. Se por acordo entre os contraentes foi declarado um preço inferior ao valor real com o intuito de enganar a AT, o negócio reúne as caraterísticas do negócio simulado (art.º 240º do Código Civil) na cláusula relativa ao preço.

2. Na simulação relativa parcial quanto ao valor, a nulidade reporta-se a esse elemento parcial do negócio, mantendo-se o negócio válido com o valor da prestação realmente convencionado.

Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:Acordam em conferência na Secção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

RECORRENTE: Autoridade Tributária.
RECORRIDO: S.............. — A.............., S.A.
OBJECTO DO RECURSO:
Sentença proferida pelo MMº juiz do TAF de Leiria que julgou procedente a impugnação deduzida contra a liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (IRC), referente ao exercício de 2004, no que respeita à inexistência de simulação do preço de venda das ações da C.............. B.V.. e, em consequência, determinou a anulação - nessa parte - da liquidação impugnada.

CONCLUSÕES DAS ALEGAÇÕES:
A. Vem o presente recurso Interposto da Sentença proferida nos presentes autos de impugnação judicial tributária, que correram termos nos Tribunais Administrativo e Fiscal de Leiria e Tributário de Lisboa, imputando-lhe os vícios de omissão de pronúncia e de erro de julgamento.

B. Quanto ao primeiro dos apontados vícios, por via de na decisão final não se ter apreciado o pedido de dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça efectuado pela recorrente, nos termos que vêm admitidos pelo art.º 6°, n.º 7 do RCP.

C. Vicio do aresto recorrido que se configura como omissão de pronúncia, sancionado pelo art.º 125°, n.º 1 do CPPT, onde se faz eco da previsão do art. º 615°, n.º 1, al. d) do CPC.

D. Não obstante, salvo melhor entendimento, poderá o Tribunal a quo, se assim entender, suprir tal nulidade da decisão recorrida, atentos os comandos contidos nos artigos 613°, n.º 2 e 617°, n. ºs 1 a 4 do CPC, aqui aplicáveis pela remissão do art. º 2°, al. e) do CPPT.

E. E, melhor apreciados os concretos circunstancialismos deste processo, alvitra-se estarem cumulativamente reunidos os requisitos exigidos pelo art. º 6°, n.º 7 do RCP para que seja dispensado ou reduzido o pagamento do remanescente da taxa de justiça, sendo ainda admissível que in casu o valor da causa seja outrossim fixado nos termos do n. º 2 do art.º 97°- A do CPPT.

F. No que à discordância com o aresto impugnado se subsume a título de erro de julgamento, ficará delimitado o objecto do recurso ao julgamento que velo a recair sobre a correcção de € 4.575.847,39, correspondentes a menos-valia fiscal não aceite na totalidade pela AT.

G. Segundo o tribunal a quo "tendo sido executadas diversas alterações societárias para concretizar a venda do grupo ( ... ) não pode agora a AT não aceitar o preço de € 1,00 que foi praticado".

H. Sendo então o vicio de que padeceria o acto tributário em crise a metodologia adoptada pela Inspecção tributária para suportar a correção atinente à menos-valia fiscal, pois revelaria o RIT uma postura acrítica e conformada face às alterações societárias do grupo económico em que se insere a S............., SA e que permitiram a alienação pelo preço de € 1,00 da totalidade do capital social da C............, BV.

I. Não se crê que tal seja o caso. Nos termos melhor detalhados nos autos e acima sumariados, resulta patente que as participações sociais na sociedade alienada estavam Inscritas no balanço da alienante pelo valor contabilístico de € 26.456.031,39 e que detinha a alienada na data da venda depósitos bancários no valor de € 3.291.611,00, tendo nesse mesmo dia feito a venda de um seu activo (a ‘A............. Lda.') por € 3.000.000,00.

J. Significativamente, o valor contabilístico da C............, BV no balanço da S............., SA motivou a emissão de uma reserva expressa pelo fiscal único desta última na certificação legal de contas do exercício de 2003 (2003-05-01 a 2004-04-30).

K. De igual modo, das diversas alterações societárias ocorridas no grupo económico em que se integrava a recorrida, efectivadas nos meses que antecederam a alienação por € 1,00 questionada pela AT, resultou a extinção da relação especial (art. º 58°, n. º 4 do Código do IRC) que existia entre a C......... BV e a S............., SA, nos termos da qual não seriam aceites custos ou perdas suportados por esta com a transmissão onerosa de partes de capital para aquela, como acabou por suceder, visto o regime do art. º27°, n.º 7 do Código do IRC.

L. Ao invés do pretendido na sentença sob recurso, os relevantes factos- lndíce apurados e analisados no RIT suportam adequadamente a conclusão de ter a S............., SA, de modo concertado, deliberado e premeditado obtido uma significativa menos-valia que Influenciou não só o resultado do exercício em que ocorreu o negócio em causa, mas também o resultado dos exercícios subsequentes, por via do reporte de prejuízos.

M. Não esqueçamos que eram a actividade, os resultados e as declarações fiscais da S............., SA que estavam a ser alvo do procedimento lnspectivo, não as poucas empresas portuguesas que com ela tinham ligações societárias directas e muito menos as diversas empresas estrangeiras em que ela ou com ela (de)tinham participações sociais.

N. Estava fora do escopo da acção levada a cabo pelos Serviços de Inspecção indagar, directamente e no seu conjunto, da legitimidade das alterações societárias do grupo económico em que se inseria a inspeccionada, interessando sim apurá-las, documentá-las e aferir do seu impacto no apuramento do lucro tributável declarado pela inspeccionada no exercício em causa.

O. E nesse conspecto as conclusões vertidas no RIT são suficientes para lançarem sérias dúvidas quando à bondade e seriedade da venda que gerou a menos-valia fiscal corrigida.

P. Aliás, a evidência do efectivo ou real valor das participações societárias alienadas não passou despercebida ao Tribunal a quo, que a dado passo da sentença lucidamente aponta que "( ... ) a posterior venda das participações da A......... pela C............ B. V. e pela C............ B. V. por € 3.000.000,00 ( ... ) revela, por maioria de razão, que o valor de mercado daquela sociedade certamente não seria de € 1,00 ...”

Q. De igual modo, tem-se que o facto de no RIT se apontar a ocorrência de indícios susceptíveis de configurarem a prática do crime de fraude fiscal (art.º 103°, n.º 1, al. c) do RGIT) e de no processo de Inquérito n. º. 21/08. 5/DSTR dele sequente ter sido proferido despacho acusatório contra a ora recorrida, é bem a expressão duma actuação "não-conformista" da Inspecção tributária.

R. Enfatiza-se que o enfoque da acção inspectiva não foi, nem teria de ser, direccionado para a demonstração do abuso de utilização de formas jurídicas nos plúrimos negócios que conduziram à venda por€ 1,00, como se pretende no Tribunal a quo, bastando demonstrar que a alienação dum activo da S............., SA por ta1 valor, além do mais contraria o positivado nos artigos 23º n.º 1 e 17º n.º 1 e n.º 3 do Código do IRC.

S. A recorrida era por demais conhecedora de ser o valor do bem vendido muito superior a € 1,00 e de que tal negócio não contribuía, imediata ou mediatamente, para a manutenção da sua fonte produtora, nem tio pouco para a obtenção do lucro, não podendo assim, nos termos da lei fiscal portuguesa, suportar e legitimar a dedução da menos-valia originada pela venda por aquele valor.

T. E no caso dos presentes autos, não se vislumbra como tal correlação essencial possa ter ocorrido, quanto às participações sociais da C............, BV', cuja aquisição e venda é o que está aqui em causa.

U. Para evitar que caiam no puro arbítrio da "decisão gestionária da empresa", importa que as operações de compra e venda de participações sociais deste tipo sejam sujeitas ao crivo da legislação fiscal, por forma a obviar à constituição de uma teia de sociedades cujo propósito final seria apenas a realização de negócios pouco menos que ruinosos ou geradores de vultuosas menos-valias contabilísticas que, indevida e ilegitimamente, se procuram validar como menos-valias fiscais.

Nestes termos e nos melhor a suprir doutamente por V. Ex.ª, deverá ser dado provimento ao presente recurso jurisdicional, por verificada a nulidade aqui invocada, decretando-se a dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça devida nestes autos, sem prejuízo de o Tribunal a quo vir a suprir tal vício.

Igualmente, por enfermar de error in judicando pugna a Fazenda Pública pelo provimento do presente recurso e pela revogação da sentença recorrida, ditando-se a improcedência total do pedido formulado pela pessoa colectiva recorrida, com o que se fará a desejada Justiça!

CONTRA ALEGAÇÕES.

O Recorrido contra alegou e concluiu:

A) Em causa nos presentes autos está a decisão proferida pelo Tribunal Administrativo e Fiscal de Leiria, no âmbito do Processo n.º 582/09. 1 BELRA, a qual julgou procedente a impugnação judicial apresentada, na parte referente à inexistência de simulação do preço de venda das acções da C.............. B.V..

B) A Fazenda Pública interpôs recurso da douta sentença do Tribunal a quo, por entender que a mesma padecia de erro de julgamento, por considerar que os factos-índice elencados permitiam provar a existência de simulação.

C) Contudo, e pelas razões acima mais bem explicitadas, bem andou o Tribunal a quo ao julgar procedente a impugnação judicial instaurada pela Recorrida, na parte referente à inexistência de simulação quanto ao preço de venda das acções da C.............. B.V.., determinando a anulação da liquidação nessa parte.

D) Não assiste, portanto, razão à Fazenda Pública.

E) Atenta a fundamentação do acto, tal como esta decorre do Relatório de Inspecção, a questão que se impunha decidir, com base na matéria de facto dada como provada - e da qual a Fazenda Pública não recorreu - era se teria, ou não, havido simulação quanto ao preço de venda das acções da C.............. B.V..

F) No contexto da simulação não se trata de determinar o valor de mercado ou fazer uma estimativa do valor da empresa mas apenas de apurar o valor efectivamente praticado.

G) Não decorre do Relatório de Inspecção, nem da contestação apresentada, nem da prova documental produzida, nem da prova testemunhal (inclusivamente, dos testemunhos prestados pelos inspectores tributários inquiridos), que existiu qualquer simulação quanto ao preço, sendo, portanto, de rejeitar a posição da Fazenda Pública.

H) Muito pelo contrário, resultou inequivocamente provado nos autos que não houve qualquer simulação de preço.

Com efeito:

1) As alterações societárias operadas - as quais não foram questionadas pela Autoridade Tributária - não permitem provar que existiu qualquer simulação, uma vez que tal não é apto a provar que o preço praticado foi distinto do declarado.

J) O facto de ter sido proferido despacho acusatório no processo de inquérito n.º 21/08.SIDSTR também não permite concluir que existiu simulação, porquanto a prolação daquele despacho apenas significa que o Ministério Público entendeu existirem indícios de um delito, sem que tal equivalha a uma condenação.

K) Quanto à reserva formulada pelo fiscal único da Recorrida, a mesma também não releva para a prova da simulação, porquanto, como resultou provado em sede de inquirição de testemunhas, aquela reserva deveu-se apenas ao facto de, à data do fecho do exercício, por não estarem finalizadas as demonstrações financeiras não foi efectuado o método da equivalência patrimonial.

L) Ou seja, e conforme resultou do depoimento da ROC, não houve qualquer recusa de exibição das contas da Recorrida.

M) O que se verificou foi que, à data do fecho das mesmas, as demonstrações financeiras ainda não se encontravam concluídas, pelo que o ROC teve de efectuar uma reserva para dizer, como estava obrigado, tão só e apenas, que por aquela razão não foi efectuado o método de equivalência patrimonial.

N) Contudo, tal reserva não consubstancia qualquer tipo de declaração de que as contas continham irregularidades, como, erradamente, pretende fazer crer a Fazenda Pública.

0) Relativamente ao valor pelo qual as participações se encontravam inscritas no balanço, reitere-se - como bem decidiu o Tribunal a quo - que esta análise é bastante redutora, na medida em que o balanço não permite avaliar a solidez de uma empresa. Para tal, impunha­ se uma apreciação da demonstração de resultado e uma previsão dos cash-flows futuros, as quais não forem efectuadas, conforme largamente afirmado em sede de inquirição de testemunhas, pelas próprias testemunhas arroladas pela Fazenda Pública.

P) Acresce que, no caso sub judice, resultou provado que a A......... era uma empresa descapitalizada e que gerava prejuízos anuais avultados, razão pela qual ninguém estaria interessado em adquiri-la.

Q) Ainda neste contexto, denote-se que o facto de ter sido adquirida por € 1,00 e vendida, no mesmo dia por € 3.000.000,00 deveu-se a ter sido celebrado um "Option Agreement", no qual ficou estabelecido que o Grupo C............ tinha o direito de obrigar a C............ BV a adquirir as participações pelo preço de € 1,00, opção essa que executou no dia em que encontrou um comprador para as mesmas.

R) Contudo, nada disto permite concluir que o preço de € 1,00 foi simulado.

S) Por último, e atentos os fundamentos do acto impugnado, não cabia ao Tribunal a quo, nem cabe ao Tribunal de recurso, sindicar, no âmbito da simulação, as operações societárias realizadas - as quais, sem prejuízo, se encontravam motivadas por razões económicas válidas - mas apenas determinar se houve simulação quanto ao preço,

T) O que resultou inequivocamente provado que não se verificou, pelo que não pode proceder o vício de erro de julgamento invocado pela Fazenda Pública.

Nestes termos e nos mais de Direito, e porque a douta sentença bem decidiu, deve a mesma ser mantida na parte referente à inexistência de simulação e o recurso apresentado pela Fazenda Pública considerado improcedente.

PARECER DO MINISTÉRIO PÚBLICO.

O Exmo. Sr. Procurador-Geral Adjunto neste TCA emitiu esclarecido parecer concluindo pela improcedência do recurso.

II QUESTÕES A APRECIAR.

O objecto do presente recurso, delimitado pelas conclusões formuladas (artigos 635º/3-4 e 639º/1-3, ambos do Código de Processo Civil, «ex vi» do artº 281º CPPT), salvo questões do conhecimento oficioso (artigo 608º/ 2, in fine), consiste em saber se a sentença errou ao julgar procedente a impugnação por a AT não ter provado a simulação na venda das participações sociais detidas pela impugnante na sociedade de direito holandês C............ B.V.

III FUNDAMENTAÇÃO DE FACTO.

A sentença fixou os seguintes factos provados e respetiva motivação:

A. A Impugnante dedica-se, essencialmente, à produção e comercialização de rações para animais - facto não controvertido; cf. fls. 6 do RIT que consta de fls . 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas ;

B. A C............. decidiu instalar na Holanda uma sociedade - a C............ B.V. - para gerir não só os seus negócios na Península Ibérica no âmbito da comercialização de rações, carnes de porco e avicultura, como também noutros países da Europa - cf. depoimentos de A............ e C............;

C. Até 12.05.2004, o capital social da Impugnante era detido em 99,93% por duas sociedades:

(i) a C............, B.V., sociedade de direito holandês, detida em 49,9% pela sociedade de direito norte-a mericano C............, lnc.;

(ii) a S............., S.A., sociedade de direito espanhol, detida em 100% pela C............, B.V. - cf. fls . 7 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

D. Até 29.04.2002, a Impugnante deteve a totalidade do capital social da S............, S.A. ("S............ "), a qual foi constituída em 30.04.1998, e que se dedicava ao comércio de carnes e à avicultura, com um capital social de € 18.250.000,00, que resultou da fusão das seguintes sociedades:

(i) C……….- A......... - Atividades Avícolas, que foi adquirida pelo preço de € 8.567.956,55;

(ii) I............,S.A., que foi adquirido pelo valor de € 5.449.136,58; e,

(iii) D............ Lda. adquirido pelo preço de € 2.471.733,46 - cf . fls . 8 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

E. No decurso de 2001, a C............. decidiu vender os negócios que detinha na Península Ibérica, tendo essa decisão sido comunicada, além de outros, aos administradores da Impugnante - cf. depoimento de A............ e de E............;

F. Em 29.04.2002, foi constituída pela Impugnante a C.............. B.V.., sociedade de direito holandês, com o capital social de € 16.488.827,00, tendo para o efeito sido entregues as ações representativas do capital social da S............ - cf. fls. 203 a 215 e 360 a 380 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

G. Em 18.08.2002, foi realizada a cisão simples da S............, por destaque do seu património e constituição de uma nova sociedade, denominada A......... - …..- Unipessoal Lda. ("A........."), com o capital social de € 10.329.116,98 - cf. fls. 216 a 246 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

H. Em consequência da cisão referida no ponto G. que antecede, o capital social da S............ foi reduzido, passando para € 7.920.883,02 - cf. fls. 9 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

I.. Em 05.05.2003, a C.............. B.V.. vendeu a M........... SGPS, S.A. a sua participação na S............, pelo preço de € 16.101.128,00 - cf. fls. 247 a 258 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas ;

J. No decurso do exercício de 2003, o Grupo C............ manifestou à C............. a intenção de adquirir, além do mais, a Impugnante, mas não pretendia adquirir o setor de atividade avícola explorado pela A......... - cf. depoimento de A............ e de E............;

K. A A......... teve resultados negativos nos exercícios de 2002 e 2003 - cf. depoimento de A............ e C............;

L. Em 2003, a A......... perdeu o cliente S..........., que representava cerca de 20% das vendas - cf. depoimento de A............ e C............;

M. A A......... detinha um ativo imobilizado composto, além do mais, por 2 unidades industriais - cf. depoimento de A............ e C............;

N. Em Janeiro de 2004, a C............. apresentou em Portugal o negócio avícola a vários interessados - cf. depoimento de A............;

O. Em 16.04.2004, foi constituída a sociedade C............ li B.V., de direito holandês, com o capital social de € 6.500.000, 00, detida na totalidade pela C.............. B.V.. - cf. fls. 9 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

P. Em 22.04.2004, a C.............. B.V.. e a C............ B.V. adquiriram os créditos que a Impugnante detinha sobre a A........., no valor total de € 12.685.364,04, decorrentes do fornecimento de rações - cf. fls. 9 do RIT que consta de fls . 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

Q. Em 23.04.2004, foi celebrada escritura pública de aumento de capital e a Alteração parcial do pacto social da A........., tendo o capital social sido aumentado em € 12.685.364,04, passando para € 23.014.481,02, mediante a incorporação de créditos no mesmo montante detidos pela C.............. B.V.. e a C............ B.V. - cf. fls. 10 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

R. Em 30.04.2004, os capitais próprios da A......... passaram a ser de € 18.005.895,94, representando 69,19% do total do ativo - cf. fls. 259 a 261 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

S. Em 30.04.2004, a totalidade das participações sociais detidas pela Impugnante na C.............. B.V.. encontrava -se contabilisticamente relevada pelo montante de € 26.456.031,39, segundo o método da equivalência patrimonial, o mesmo valor que já constava no balanço a 30.04.2003 - cf. fls. 11 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas; cf. depoimento de A...........;

T. As demonstrações financeiras da C.............. B.V.. relativas ao exercício de 2003 não estavam disponíveis à data do fecho de contas da Impugnante, uma vez que não estavam concluídas - cf. fls. 107 e 108 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas; cf. depoimento de A...........;

U. A certificação legal de contas da Impugnante com referência ao exercício de 2003 foi objeto de reserva pelo Fiscal Único, na qual, além do mais, é referido o seguinte:

"(...)

Desta forma, quer pelo facto de não termos obtido as demonstrações financeiras da C.............. B.V.. quer pelo desconhecimento de qual o impacto financeiro decorrente da alienação por esta participada do investimento na A........., não podemos concluir quanto à razoabilidade do valor registado na rubrica de partes de capital em empresas do grupo relativas ao exercício findo em 30 de Abril de 2004." - cf. fls. 264 a 266 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

V. Em 30.04.2004, a contabilidade da C.............. B.V.. tinha registado como depósitos bancários o valor de € 3.399.515,00 e de investimentos financeiros o montante de € 12.626.622,00, referente à participação detida na A........., e de € 6.050.000,00, referente à participação detida na C............ II B.V. - cf. fls . 16 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

W. Em 11.05.2004, a C............ B.V. vendeu a S............. S.A., sociedade de direito espanhol, à sociedade de direito espanhol C..........., SL, Sociedade Unipessoal - cf. fls. 10 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

X. Em 12.05.2004, a C............ B.V. vendeu a participação de 49,93% que detinha na Impugnante à S............. S.A., sociedade de direito espanhol, ficando esta a deter 99,93% do capital social da Impugnante - cf. fls. 10 do RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

Y. Em 26.05 .2004, foi celebrado um "Option Agreement", no qual, além do mais, foi estabelecida uma opção de venda por € 1,00 das participações sociais detidas pela Impugnante na C.............. B.V.. à C............ B.V., sociedade de direito holandês, sendo esta mandatada para encontrar interessados na aquisição do negócio da A.........; por outro lado, o Grupo C............ tinha o direito de obrigar a C............ B.V. a adquirir essas participações sociais pelo preço de € 1,00 - cf. fls. 143 e fls. 267 a 274 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

z. Em Maio de 2004, a C.............. B.V.. transferiu € 1.000.000,00 para a A......... - cf. fls. 141 e 14 2 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

AA. Em 23.06.2004, a Impugnante vendeu à C............ B.V., por € 1,00, a participação que detinha na C.............. B.V.. - cf. fls. 285 a 288 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

BB. Em 23.06.2004, a C.............. B.V.. e a C............ II B.V., sociedades de direito holandês, venderam as participações que detinham na A......... pelo preço de € 3.000.000,00 - cf. fls. 290 a 348 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

CC. Em consequência da venda referida no ponto BB. que antecede, a Impugnante apurou uma menos-valia de € 19.951.479, 19, tendo sido declarado 50% deste valor na declaração modelo 22 relativa ao exercício de 2004 - cf. fls . 289 dos autos, que se dá por integralmente reproduzida; cf. fls. 7 do RIT;

DD. Em 14.10.2008, foi concluído o RIT elaborado na sequência da ação de inspeção externa efectuada à Impugnante ao abrigo da ordem de serviço n.º 01200800568, no qual, além do mais, consta o seguinte:

"(...)


«imagens no original»


(...)" - cf . RIT que consta de fls. 48 a 89 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

EE. Em 06.11.2008, a Impugnante entregou uma declaração modelo 22 de substituição referente ao exercício de 2004, na qual, além do mais, foram regularizadas as correções que constam dos pontos 1.3 e 1.4 do RIT - cf . fls. 144 a 147 e 190 a 195 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

FF. O documento de correção único (DCU) elaborado pela AT na sequência do procedimento inspetivo já teve em consideração as correções voluntárias realizadas pela Impugnante através da entrega da declaração modelo 22 de substituição referida no ponto EE. Que antecede - cf. fls. 196 a 202 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

GG. Em 22.12.2008, na sequência da ação de inspeção referida no ponto DO. supra, foi emitida a liquidação de IRC n.º ................., referente ao exercício de 2004 - cf. fls. 45 e 46 dos autos, que se dão por integralmente reproduzidas;

HH. Em 01.04.2009, a presente impugnação judicial deu entrada no Serviço de Finanças do Cartaxo - cf. carimbo aposto a fls. 1dos autos.


*

Factos não provados

Não se vislumbram outros factos alegados cuja não prova se afigure relevante para a boa decisão dos presentes autos.


*

Motivação da decisão da matéria de facto

A decisão da matéria de facto resultou do exame dos documentos e informações oficiais, não impugnados, que dos autos e do PAT constam, bem como do depoimento claro e coerente das testemunhas inquiridas, tudo conforme referido a propósito de cada um dos pontos do ''probatório".

Essencialmente, relevaram os depoimentos de A............, E............ e C............ para efeitos de prova do contexto em que ocorreram as diversas modificações societárias do grupo económico a que pertence a Impugnante.

A........... confirmou, fundamentalmente, a razão pela qual as demonstrações financeiras da C.............. B.V.. não estavam disponíveis.

As testemunhas arroladas pela Fazenda Pública esclareceram, fundamentalmente, a metodologia seguida para concluir quanto à existência de simulação do preço de venda das ações da sociedade C.............. B.V.., corroborando o que consta do RIT.

IV FUNDAMENTAÇÃO DE DIREITO.

A Impugnante deduziu impugnação judicial contra a liquidação de IR relativa ao exercício de 2004, que não originou valor a pagar por ter resultado apenas em correção dos prejuízos fiscais apurados, alegando em síntese a falta de fundamentação da liquidação (5 a 25); a errónea quantificação e qualificação dos factos tributários na parte relativa à alienação das participações sociais por 1 Euro; além disso a aquisição das ações da C.......... foi de facto uma operação de permuta de participações sociais, realizada em 29/4/2002 pelo que já decorreu o prazo de caducidade para aplicar um coeficiente de desvalorização diferente daquele que foi aplicado pela Impugnante. Os Custos de consultoria fiscal devem ser admitidos pela AT. Quanto aos custos não documentados, a Impugnante procedeu à sua correção e apresentou declaração retificativa pelo que a correção pela AT consubstancia uma duplicação ilegal de proveitos. O mesmo se diga em relação às amortizações não aceites como custo fiscal.

Instruída a ação e proferida sentença, o MMº juiz julgou improcedente a impugnação com exceção da parte relativa ao valor de venda das participações da C.............. B.V..

Com efeito, a “S.............” deduziu no campo 230 do quadro 7 da DP de IRC a título de menos Valias Fiscais a importância de € 9.975.739,59, correspondente 50% da Menos Valia fiscal total apurada de € 19.951.480,19, resultante da alienação de participação financeira pelo valor de realização de € 1,00 e cujo valor de aquisição foi de € 16.488.826,60.

É esta a questão essencial sob recurso, conformando-se as partes com a improcedência das restantes. Dada a complexidade das operações de estruturação e vendas dentro do grupo, sumariamos para melhor compreensão, os antecedentes da operação:

1.S..............

O capital social desta sociedade era, até 12/5/2004, detido em 99,03% por duas sociedades:

- C............, B.V. 49,93% [trata-se de uma sociedade de direito holandês, subsidiária do grupo americano C............ (USA)]
- S............., S.A. 50% [Sociedade de direito espanhol]

2. S............- Sua constituição.

Foi constituída em 30/4/1998 e resultou de uma fusão de três empresas cujo capital a S............. adquiriu na totalidade no ano de 1997 pelo valor global de € 16.488.826,59.

As três empresas eram as seguintes:
C……. – A......... – Actividades Avícolas, SA;
I............, S.A.;
D............, Lda.

O capital social da S.......... na data da sua constituição [em 30/4/1998] era de € 18.250.000,00, representado por 3.650.000 ações, com o valor nominal de € 5,00 cada uma

Foi detido na totalidade pela S............. até 29/4/2002.

3. C.............. B.V.. sociedade de direito holandês.

Constituída em 29/4/2002, com o capital social de € 16.488.827,00 representado por 16.488.827 ações ordinárias com o valor nominal de € 1,00 cada uma.

Para realização do capital social, a S............. entregou as 3.650.000 ações representativas da totalidade do capital social da S.............

E assim, a S............. ficou detentora de 100% do capital social da C.............. B.V.. e esta detentora de 100% do capital social da S.............

4. S............ faz cisão simples e constitui a A..........

Em 18/8/2002 a S............ procedeu a uma cisão simples por destaque do seu património e constitui nova sociedade com a firma A......... Unipessoal, Lda., com o capital social de € 10.329.116,98, representado por quota de igual valor nominal atribuída à C.............. B.V..

Em consequência da cisão, foi reduzido o capital social da S............, mediante redução do valor nominal das ações [era de € 5,00] para € 1,14.

Assim, o capital social desta que era de € 18.250.000,00 passou a ser de € 7.920.883,02, representado por 6.948.143 ações. [6.948.143x1,14].

A C.............. B.V.. que era detentora de 100% do capital social da S.......... passou a deter também 100% do capital social da A..........

E a S............. continuou detentora da C.............. B.V..

5. C.............. B.V.. vende participação na S...........

Em 5/5/2003, a C.............. B.V.. vendeu a M..........., SGPS, SA as 6.948.143 ações que detinha na S.........., pelo valor de € 18.101.128,00, dos quais recebeu € 16.101.128,00 tendo devolvido € 2.000.000,00 por incumprimento de condições contratuais.

6. C............ II B.V. é criada.

Em 16/4/2004 foi constituída a sociedade de direito holandês C............ II B.V. com o capital social de € 6.050.000,00 sendo acionista único a C.............. B.V..

Após esta operação a S............. passou a deter directamente a C.............. B.V.. e indiretamente em 100% a A......... e a C............ II B.V.

7. S............. cede créditos sobre a A..........

Em 22/4/2004 S............. cedeu a C.............. B.V.. € 6.651.070,00 créditos que detinha na A..........

E na mesma data cedeu a C............ II € 6.034.293,16 créditos que detinha na A..........

[Total dos valores cedidos: € 12.685.364,04]

8. A......... aumenta capital e melhora capitais próprios.

Em 23/4/2004 o capital social da A......... foi aumentado em € 12.685.364,04, passando de € 10.329.016,98 para € 23.014.481,02, mediante incorporação de créditos do seguinte modo:

Pela sócia C.............. B.V.. € 6.651.070,88, constituindo assim, nova quota.

Pela C............ II B.V. € 6.034.293,16 admitida como nova sócia.

Os capitais próprios da A......... no balanço de 30/4/2004 passaram a ser de € 18.005.895,94, representando 69,19% do total do activo.

9. C............ B.V. vende a participação social na S..............

Em 12/5/2004 C............ B.V. vende à sociedade de direito espanhol S............. S.A. a participação social de 49,93% que detinha na S..............

E com esta venda, extinguiu-se a relação especial existente entre a C............ B.V. e a S..............

10. C.............. B.V.. e C............ II B.V. vendem as quotas que detinham na A..........

Em 23/6/2004 C.............. B.V.. e C............ II B.V. vendem, a terceiros, as quotas que detinham na A......... pelo valor global de € 3.000.000,00

11. S............. vende, na mesma data, à C............ B.V. as ações que detinha na C.............. B.V.. e apura Menos Valia fiscal.

Em 23/6/2004, S............. vendeu à C............ as 16.488.827 ações de valor nominal de 1,00 € cada que detinha na C.............. B.V.. representando a totalidade do capital social desta, pelo valor de 1 €

E apurou Menos Valia fiscal de € 19.951.479,19, deduzindo 50% deste valor ao Resultado Líquido respeitante ao período de tributação de 1/5/2004 a 30/9/2004.

12. Situação patrimonial da C.............. B.V.. no exercício concluído em 30/4/2004:

Activo:

Depósitos bancários: 3.399.515.00

Investimentos financeiros:

A......... 12.626.622,00

C............ II BV 6.050.000,00

Passivo: 107.904,00

A AT considerou que houve simulação de preço porquanto:

A C............ antes de ser vendida pela S............. tinha no seu activo valores em Depósito Bancários no montante de € 3.399.515,00, que deduzido do passivo 107.904,00, perfazia a importância de € 3.291.611,00 a que acrescem os activos financeiros detidos na A........., a qual foi vendida em 23/6/2004 por € 3.000.000,00, e na C............ II B.V.

Por conseguinte, o valor de mercado da C.............. B.V.. era de € 6.291.611,00, pelo menos.

As vendas da C.............. B.V.. e da A......... foram efetuadas no mesmo dia (23/6/2004). O que significa que as negociações para a venda da A......... se iniciaram antes daquela data.

E tais negociações não podiam ser desconhecidas da S............. porque esta sociedade detinha a A......... por intermédio da C.............. B.V..

Na data da operação já não existia qualquer participação de capital entre a C............ B.V. e a S............., devido à venda, em 12/5/2004, da participação social que a C............ B.V. detinha na S............. (49,93%) à sociedade de direito espanhol S............. S.A. ficando esta a deter 99,93% do capital social da S..............-

Com esta venda, foram eliminadas as relações especiais entre a S.............. e a C............, B.V. que impediam a dedutibilidade das Menos Valias Fiscais nos termos do art.º 23º/7 e 58º/4 do CIRC, na redação vigente em 2004.

O estudo económico para a venda em causa por 1 Euro foi um estudo feito sobre a situação da A........., elaborado em Abril de 2004, onde se previa para o exercício de 2004 um prejuízo de cerca de dez milhões de euros e um défice de tesouraria de cerca de 9 milhões de euros. Mas este estudo foi elaborado pela própria S............., pelo que carece de credibilidade.

Além disso, os compradores da A......... conseguiram logo no primeiro exercício económico um resultado líquido do exercício positivo e de montante significativo, o que prova que o problema da A......... nada tinha a ver com a crise dos nitrofuranos, resolvida em 2003.

Assim, a AT considerou que o preço de venda à C............ B.V. das ações que a S............. detinha na C............ BV é de € 6.183.707,00, determinado do seguinte modo:

Activos da C.............. B.V..:

Depósitos bancários: 3.399.515.00

A......... (preço de mercado): 3.000.000,00

Passivo da C.............. B.V.. : 107.904,00

Total: 6.183.707,00

Calculado o valor das ações, procedeu à correção das Menos Valias Fiscais apurando o montante de € 10.799.784,39.

Deduzindo 50% deste valor para efeitos de apuramento de prejuízo fiscal, resulta o montante de € 5.399.892,20.

E como tal a não foi aceite a para efeitos fiscais a dedução a mais de € 4.575.847,39 = (€ 9.975.739,59- 5.399.89,20)

Outros pormenores são referidos para o cálculo da menos Valia Fiscal apurada pela Impugnante tais como o ano de aquisição das participações, alegadamente por permuta, que segundo a Impugnante ocorreu ano de 1997, mas que a AT entendeu não estarem verificados os pressupostos legais para permuta de ações e por isso considerou o ano de 2002 como data da aquisição das participações sociais e não 1997 como fora considerado pelo sujeito passivo. Adiante cuidaremos desta matéria.

Depois de enunciar os princípios relativos à distribuição do ónus probatório o MMº juiz julgou a ação procedente (nesta parte) baseando-se essencialmente, na falta de demonstração dos indícios de simulação na operação. A AT discorda e além de invocar omissão de pronúncia quanto à dispensa do pagamento do remanescente da taxa de justiça, considera estar indiciada a simulação de preço, cumprindo, assim, no seu entender, o ónus que lhe cabia.

Quanto à dispensa do remanescente da taxa de justiça deixamos para o fim a sua apreciação.

Debruçando-nos agora sobre a questão central do recurso, sufragamos integralmente os considerandos jurídicos em matéria de repartição da carga probatória expostos pelo MM.º juiz, mas com o devido respeito, divergimos nas conclusões a que chegou.

E é precisamente pela repartição da carga probatória em matéria de simulação que começamos a nossa análise, uma vez que, na nossa opinião, esta repartição corretamente entendida levará a conclusões divergentes das alcançadas pelo MMº juiz.

Aliás, nesta matéria nem sequer há nada há de novo. É à AT que cabe provar os pressupostos fáticos e jurídicos da sua actuação (art. 74º/1 LGT) mas não o de provar a existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC). Basta-lhe provar a factualidade que a levou a não aceitar os custos, de uma forma que terá de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte (art.º 75º LGT).

Se esta prova indiciária for efetuada com propriedade, recai sobre o contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (neste caso, o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável resultante das Menos Valias fiscais apuradas – cfr. art.º 23º/-i) CIRC na redação vigente em 2004) e que não são reconhecidos pela AT.


Ou seja, cabe-lhe o ónus de provar que as operações se realizaram nos termos declarados e contabilizados e que estão preenchidos os pressupostos de que depende o seu direito à dedução(1).

Esta jurisprudência é pacífica, constante e seguida pelos tribunais da jurisdição administrativa e fiscal de forma que não se conhecem desvios.

Assim, neste contexto interpretativo do conteúdo do ónus probatório da AT, a primeira coisa a fazer é averiguar se a AT recolheu indícios de negócio simulado quanto ao preço de venda das participações detidas pela Impugnante e que levaram ao apuramento de Menos Valias fiscais não aceites pela AT.

Recordemos que tal negócio consistiu na venda pela Impugnante à C............ B.V. das 16.488.827 ações, no valor nominal de 1 Euro cada, que detinha na C.............. B.V.., representativas da totalidade do capital social desta, pelo valor de 1 Euro.

Com este negócio a Impugnante apurou Menos Valias Fiscais de € 19.951.479,19, deduzindo ao RLE respeitante ao período da tributação, 50% daquele montante.

Não está em causa que em condições fundadas a venda de mais de 16000 ações por 1 Euro seja a solução mais razoável baseada num negócio transparente e fiscalmente sindicável.

Mas no contexto dos factos provados, essa não é seguramente a conclusão que podemos extrair.

Mesmo que a crise dos “nitrofuranos” fizesse antever prejuízos futuros para a A........., principal activo da C............ BV (esta foi, de resto, acionista único da A........., posição depois partilhada com a C............ II, em 23/4/2004, vide o ponto 8 do resumo supra) a verdade é que a C............ BV antes de ser vendida tinha no seu activo € 3.399.515,00 em depósitos bancários para além da venda da A......... em 23/6/2004 por € 3.000.000,00.

É certo estar demonstrado nos autos que a “participada A......... estava numa situação comercial e financeira difícil, e, que por essa razão, pretendia-se efetuar a sua venda (cf. pontos K., L. e Z. dos factos provados). E como bem salientou o MMº juiz “sendo a C.............. B.V.. uma sociedade que detinha participações sociais, o seu valor de mercado depende dos proveitos que potencialmente poderá gerar com as mesmas, através do recebimento de dividendos ou com a sua alienação”.

Até aqui acompanhamos o pensamento do MMº juiz. Mas a formulação subsequente inicia um percurso argumentativo que não sufragamos. Diz o MMº juiz:

“Ora, do RIT não resulta que a AT tenha procurado confirmar a situação comercial e financeira da A........., sobretudo tenha tentado determinar em que medida é que as alegações produzidas pela Impugnante a esse respeito tinham correspondência com a sua real situação. Uma análise exclusivamente fundada no balanço da A......... - e nos seus capitais próprios - não permite apreender a dinâmica da sua atividade operacional, designadamente se está verdadeiramente a gerar receitas ou, pelo contrário, a acumular prejuízos. Aliás, não se compreende que a Divisão de Inspeção Tributária não tenha realizado essa diligência, uma vez que apenas assim ficaria na posse da informação necessária e indispensável para poder determinar, com alguma razoabilidade, o valor de mercado da A.......... Contudo, tal não foi feito”.

Este raciocínio, em especial na direção que preconiza, merece a nossa discordância.

Com todas as dificuldades da A......... que se encontram provadas (K e L) a verdade é que as respetivas participações foram vendidas em 23/6/2004 pelo preço de € 3.000.000,00.

Também é certo que a AT não efetuou a avaliação do preço de mercado da A......... mas parece-nos que neste caso tal nem era absolutamente necessário, pois se as respetivas participações foram vendidas por € 3.000.000,00 é razoável assumir que este é o seu valor de mercado.

Já assim não seria se a AT pretendesse que o preço efetivo de venda foi superior, pois nesse caso, isso sim, teria de proceder às averiguações necessárias para “apreender a dinâmica da sua atividade operacional, designadamente se está verdadeiramente a gerar receitas ou, pelo contrário, a acumular prejuízos. Aliás, não se compreende que a Divisão de Inspeção Tributária não tenha realizado essa diligência, uma vez que apenas assim ficaria na posse da informação necessária e indispensável para poder determinar, com alguma razoabilidade, o valor de mercado da A.........”, como afirma o MM.º juiz.

Ora a AT não questionou a veracidade do valor de venda das ações e a Impugnante tão pouco. Embora sugira que pode “ter sido declarado um valor superior ao valor de mercado para, mais tarde, o agora comprador realizar mais valias tributáveis menores” – art.º 100º da douta petição inicial – não concretizou nem provou tal sugestão, pelo que o valor da A......... é um dado que temos por adquirido.

Depois, adianta o MMº juiz, Naturalmente que a posterior venda das participações da A......... pela C.............. B.V.. e pela C............ II B.V. por € 3.000.000,00 (cf. ponto BB. Dos factos provados) revela, por maioria de razão, que o valor de mercado daquela sociedade certamente não seria de € 1,00. Contudo, não permite, per se, concluir que o preço de venda de € 1,00 foi simulado. O que permite concluir é que a estruturação da operação de venda do grupo possibilitou, com as sinergias geradas - e não questionadas pela Divisão de Inspeção Tributária - que a venda pudesse ser realizada por esse preço.”

Estamos de acordo em que o preço de venda por 1 Euro não permite concluir imediatamente que é um preço simulado, mas no contexto em que é realizado revela indícios muito fortes de que assim é. Não é a prova acabada da simulação, é sim uma manifestação fortemente indiciada de que se trata de preço simulado. E não vemos como é que uma estruturação séria de uma operação pode conduzir a uma depreciação deliberada de um activo com relevante valor de mercado.

Refere também o MMº juiz que a AT deveria demonstrar o preço efetivamente praticado entre os contraentes e não limitar-se a “propor” uma alteração ao valor de venda realizado, o qual foi apurado de forma manifestamente simplista (dedução do passivo ao ativo da sociedade C.............. B.V..), não tendo em conta outros fatores que normalmente são também ponderados na determinação do preço de venda de sociedades (como por exemplo, risco de negócio, goodwill, etc.).

Por outro lado, diz ainda o MMº Juiz, a AT também não avançou com preços que tenham sido praticados em operações idênticas (cf. artigo 63.º do Código do IRC), o que, naturalmente, poderia demonstrar o desfasamento do preço que foi praticado. Deste modo, não se pode aceitar o preço que foi "proposto" pela Divisão de Inspeção Tributária.

Cremos que esta objeção também não procede. Não tendo que identificar os preços que tenham sido praticados em operações idênticas, avaliação da AT foi uma avaliação prudente que teve em conta valores seguros, incontestáveis (pelo menos não foram validamente contestados) e facilmente demonstráveis como são os valores da venda, os depósitos bancários e o passivo.

O cálculo pode até ser simplista (a impugnante diz que foi feito de forma ridícula cfr. artigo 98º da douta petição inicial). Mas não está errado e além disso é prudente e objectivo, pelo que nenhuma censura nos merece.

Afigurando-se-nos razoável e prudente considerar que o valor de mercado da C.............. B.V.. era, no mínimo, de € 6.291.611,00 = (3.000.000,00+3.399.611,00-107.904,00) está, a nossos ver, claramente indiciada a simulação do preço na venda das respetivas ações por 1 euro.


O que tem por efeito devolver ao Impugnante o encargo de provar que o preço de venda foi o declarado e contabilizado.


Contudo, nada disto logrou provar pelo que a conclusão a retirar é a de que o preço de venda das ações detidas pela Impugnante na C.............. B.V.. foi efetivamente simulado.


A Impugnante defende que estando perante uma simulação fraudulenta então a tributação deveria efetuar-se ao abrigo do disposto na clausula geral anti abuso prevista pelo art.º 38º n.º 2 da LGT.


Pelo menos era o que defendia na petição inicial (artigos 113º e segs.), porque nas doutas contra alegações parece ter abandonado esta tese, como concluímos do alegado no art.º 106º: (...) não estamos na esfera do artigo 38º da LGT, cabendo aqui apenas determinar se houve, ou não, simulação quanto ao preço (no mesmo sentido, a conclusão S das contra alegações).


Não obstante esta aparente mudança, recuperamos a questão tal como foi alegada na petição inicial e que, tendo como referência a aplicação do art. 38º LGT, defendia que a tributação do negócio simulado teria de passar pelo procedimento especial previsto no art. 63º do CPPT, a realizar-se no prazo de três anos após a realização do acto ou da celebração do negócio jurídico objecto da aplicação das disposições anti abuso.


Sdr, não acompanhamos tal argumentação. O caso dos autos não configura um negócio assente em meios artificiosos ou fraudulentos ou com abuso das formas jurídicas, visando a redução ou eliminação dos impostos (ou seu diferimento), ou obtenção de vantagens fiscais que não seriam alcançadas sem a utilização desses meios.


Pelo contrário, o que verificamos é um acordo entre os contraentes para declaração de um preço inferior ao valor real com o intuito de enganar a AT. O negócio reúne as caraterísticas do negócio simulado (art.º 240º do Código Civil) na cláusula relativa ao preço, que ainda assim não descarateriza a simulação subjacente(2), permitindo à AT a tributação de acordo com o negócio real, nos termos do artº. 39º/1 da LGT.


Noutra perspetiva a Impugnante defendeu nos artigos 125 e segs. da douta petição inicial que a aquisição das ações da C.............. B.V.. foi de facto, uma operação de permuta de participações sociais ao abrigo das regras de neutralidade fiscal constantes do art. 67º e segs. do CIRC.


Com efeito, diz a Impugnante, a C............ adquiriu as ações da S…….. o que teve por efeito conferir-lhe a maioria dos direitos de voto desta, atribuindo à sócia da sociedade adquirida - a Impugnante – em troca dos títulos que esta detinha na S............, partes representativas do capital social da primeira, a C.............. B.V.. pelo que deverá beneficiar do regime de neutralidade fiscal e ter como data de aquisição dos novos títulos, a data de aquisição dos títulos que lhe deram origem.

Além do mais, a operação de permuta foi realizada em 29/4/2002, ou seja, há mais de seis anos, e os seus reflexos deram-se no exercício da Impugnante que terminou em 30/4/2002.

Se a AT queria contestar a realização desta operação tinha quatro anos a contar do termo do ano fiscal em que se verificou o facto tributário para o fazer. Não tendo feito nesse prazo, caducou o direito que tinha para isso (art.º 45º LGT).

Vejamos a questão da permuta de ações.

Conforme deixámos sumariado no ponto 3 supra, a C.............. B.V.. sociedade de direito holandês, foi constituída em 29/4/2002, com o capital social de € 16.488.827,00 representado por 16.488.827 ações ordinárias com o valor nominal de € 1,00 cada uma.

Para realização do capital social, a S............. entregou as 3.650.000 ações representativas da totalidade do capital social da S.............

E assim, a S............. ficou detentora de 100% do capital social da C.............. B.V.. e esta detentora de 100% do capital social da S.............

Ora, nos termos do n.º 5 do art.º 67º do CIRC na redação e numeração aplicáveis, “Considera-se permuta de pates sociais a operação pela qual uma sociedade (sociedade adquirente) adquire uma participação no capital social de outra (sociedade adquirida), que tem por efeito conferir-lhe a maioria dos direitos de voto desta última, mediante a atribuição aos sócios desta, em troca dos seus títulos, de partes representativas do capital social da primeira sociedade e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10% do valor nominal ou, na falta do valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal dos títulos entregues em troca”.

Do exposto resulta que para haver permuta de partes sociais é necessário:

A (i) aquisição por parte uma sociedade (sociedade adquirente) de uma participação no capital social de outra (sociedade adquirida), que tem por efeito conferir-lhe a maioria dos direitos de voto da última e (ii) atribuição aos sócios da sociedade adquirida, em troca dos seus títulos, de partes representativas de do capital social da sociedade adquirente e, eventualmente, de uma quantia em dinheiro não superior a 10% do valor nominal ou, na falta do valor nominal, do valor contabilístico equivalente ao nominal dos títulos entregues em troca.

Estes requisitos não se verificam no caso em apreço. A S............. entregou 3.650.000 ações que detinha na S............ com o valor nominal de € 5,00 cada para realização do capital social da C.............. B.V.. Esta foi constituída em 29/4/2002 com o capital social de € 16.488.827,00 representado por 16.488.827 ações ordinárias com o valor nominal de € 1,00 cada.

A S............. adquiriu ações na C............ BV (sociedade adquirida), mas a S............. (sociedade adquirente) não deu em troca quaisquer partes representativas do seu capital mas sim de outra sociedade, a S.............

E assim sendo, não houve permuta de ações ao contrário do que defende a Impugnante.

Avancemos para a questão da caducidade.

A Impugnante defende ainda que tendo a “permuta” ocorrido em 2002 e os seus reflexos deram-se no exercício da Impugnante que terminou em 30/4/2002, pelo que a AT já não pode contestar esta operação, nomeadamente a sua qualificação para efeitos fiscais porque já decorreram mais de quatro anos a contar do termo do ano fiscal em que se verificou o facto tributário. Não pode, por isso, aplicar um coeficiente de desvalorização diferente daquele que foi calculado pela Impugnante.

Contudo, Sdr, também não tem razão.

Embora a Impugnante tenha considerado para cálculo da Menos Valia Fiscal a aquisição no ano de 1997, a verdade é que a constituição da sociedade só ocorreu em 2002 (29/4). Todavia, a Menos Valia só foi apurada em 2004 e manifestada na Declaração de Rendimentos Modelo 22 de IRC, respeitante ao período de tributação de 1/5/2004 a 30/9/2004. Foi nesta altura, neste ano de 2004, que ocorreu o facto tributário, ie, o facto que foi levado em conta pelo legislador para criação do imposto, ou dito de outra maneira, o facto cuja realização origina um determinado efeito jurídico: o nascimento da obrigação tributária(3).

Tendo a Impugnante sido notificada da liquidação de IRC em 30/12/2008, como admite ma petição inicial, relativo ao exercício em questão, que não originou valor a pagar por ter resultado apenas em correção de prejuízos fiscais, resulta claro que não foi excedido o prazo de quatro anos, contado nos termos do n.º 4 do art. 45º LGT.

Assim, concluindo, o recurso merece provimento, a sentença deverá ser revogada na parte impugnada e a ação julgada totalmente improcedente.

Quanto a custas

Considerando a condenação em custas que deve ter lugar nos termos do artigo 527.º do CPC aplicável ex vi do artigo 2.º alínea e) do CPPT e o valor da ação (4.814.090,94) ao abrigo do disposto no artº 6º/7 do RCP, dispensa-se o pagamento do remanescente da taxa de justiça. A questão não é de elevada especialização jurídica, e não há qualquer reparo a fazer em relação à conduta processual das partes (art. 530º/7 CPC.)

V DECISÃO.

Termos em que acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso Tributário deste TCAS em conceder provimento ao recurso na parte impugnada e em consequência revogar a sentença recorrida e julgar improcedente a impugnação.

Custas pela Impugnante em ambas as instâncias, dispensando-se o pagamento do remanescente da Taxa de Justiça.

Lisboa, 25 de junho de 2020.

(Mário Rebelo)
(Patrícia Manuel Pires)
(Cristina Flora)

______________

(1) Ac. do Pleno da Secção do CT n.º 0511/15 19-10-2016 Relator: ASCENSÃO LOPES
Sumário: I - É de admitir o recurso por oposição de acórdãos em que se verifique uma identidade substancial (entendida não como uma total identidade dos factos mas apenas como a sua subsunção às mesmas normas legais) das situações fácticas em confronto, que determine divergência de soluções quanto à mesma questão de direito.
II - Para que a AT proceda à correcção do lucro tributável por desconsideração dos custos suportados por facturas existentes na escrita do contribuinte e relativamente às quais considera não se terem efectivamente realizado as operações nelas consubstanciadas, não tem de fazer prova da existência de acordo simulatório (existência de divergência entre a declaração e a vontade negocial das partes por força de acordo entre o declarante e o declaratário, no intuito de enganar terceiros – cfr. art. 240.º do CC) para satisfazer o ónus de prova que sobre si impende.
III - Basta à AT provar a factualidade que a levou a não aceitar esses custos, factualidade essa que tem de ser susceptível de abalar a presunção de veracidade das operações constantes da escrita do contribuinte e dos respectivos documentos de suporte, só então passando a competir ao contribuinte o ónus de prova do direito de que se arroga (o de exercer o direito de deduzir os custos ao lucro tributável) e que não é reconhecido pela AT, ou seja, o ónus de prova de que as operações se realizaram efectivamente e ocorrem os pressupostos de que depende o seu direito àquela dedução.

(2) Cfr. ac. do STJ n.º 2378/06.3TBBCL.G1.S1 de 12-07-2011 Relator: MOREIRA ALVES
Sumário :I - Na simulação relativa existe um negócio disfarçado ou dissimulado (que as partes quiseram realmente) sob a capa de negócio simulado (que é fingido, que as partes não quiseram) – cf. art. 241.º do CC.
II - Este tipo de simulação pode ser total ou parcial, consoante os dois negócios (simulado e dissimulado) pertencem a tipos negociais diversos (v.g., doação/venda) ou ao mesmo tipo negocial, só havendo divergência num ou noutro ponto concreto. É o que se passa com a simulação do preço, por exemplo, já que as partes conluiadas querem, na realidade, vender e comprar a coisa, mas por preço diferente (maior ou menor) do declarado.
III - Na simulação relativa parcial quanto ao valor, a nulidade reporta-se a esse elemento parcial do negócio, mantendo-se o negócio válido com o preço (ou com o valor da prestação) realmente convencionado. Na parte afectada há verdadeira nulidade, que pode ser arguida a todo o tempo e por qualquer interessado, sendo, até, do conhecimento oficioso – cf. arts. 286.º e 292.º do CC.

(3) Assim, Diogo Leite Campos, Benjamim Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa in "Lei Geral Tributária" anotada, 2012, pp. 293.