Acordão do Tribunal Central Administrativo

A..., Lda. (doravante 1.ª Recorrente ou Impugnante) e a Fazenda Pública (doravante 2.ª Recorrente ou FP) vieram recorrer da sentença proferida a 02.02.2022, no Tribunal Administrativo e Fiscal (TAF) de Sintra, na qual foi julgada parcialmente procedente a impugnação judicial apresentada pela primeira, que teve por objeto as liquidações adicionais de imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas (IRC) relativas aos exercícios de 2012 e 2013.

“A. As presentes alegações de recurso são apresentadas contra a douta Sentença que julgou parcialmente improcedente o pedido de anulação das correcções aos custos incorridos pela Autora nos anos de 2012 e 2013 nas compras efectuadas aos seguintes fornecedores: “M…”, “A…”, “E…” e “H….”, no valor total de €308.155,45 e as quais representam 36% do decaimento do processo.

B. Por uma questão de organização, proceder-se-á às conclusões do mesmo modo acima, com referência a cada um dos fornecedores em questão.

C. Quanto ao fornecedor M..., a Recorrente emitiu duas declarações de venda, uma no valor de €8.000,00 e outra no valor de €24.500,00, sendo que a AT considerou como custo a primeira e desconsiderou a segunda venda.

D. A este propósito e, ainda que a perícia às assinaturas não tenha sido conclusiva – como, na realidade, na sua grande maioria, não o são e, as que o são, dificilmente conseguem concluir com um elevado grau de certeza, que existe ou não semelhança com a letra e assinatura da mesma pessoa – as assinaturas nas duas declarações de venda emitidas em nome deste fornecedor são de facto semelhantes demonstrando que o fornecedor em questão assinou as declarações de venda.

E. E, tendo ainda o custo incorrido com a referida compra mesma total correspondência com os documentos apresentados no processo, designadamente com a folha de stocks (página 12 de 17 do documento n.º 8 junto com a Petição Inicial), com o balancete / folha de caixa junta em anexo à declaração de venda n.º 20122389 (documento n.º 32 da Petição Inicial) e com a comunicação à PJ, conforme mapa da Direcção Nacional da PJ, junto igualmente em anexo à declaração de venda.

F. Quanto a este mapa da Direcção Nacional da PJ, sempre se deverá referir que tendo a Recorrente dado cumprimento a uma obrigação legal a que se encontra adstrita, cujo respectivo incumprimento acarreta necessariamente consequências, deveria a respectiva declaração ter sido valorada em conformidade (tendo ainda em conta a presunção de veracidade e de boa-fé dos sujeitos passivos prevista no artigo 75.º da LGT).

G. Em face do exposto, salvo o devido respeito, dever-se-ia ter procedido à anulação da correcção realizada pela AT quanto a este fornecedor, tendo em conta não só a semelhança das assinaturas em questão e a correspondência entre os bens identificados na declaração de venda com a contabilidade da ora Recorrente, mas ainda, o facto de que a AT se limitou a transcrever o depoimento prestado por este fornecedor perante a PJ, não tendo elencado indícios internos suficientes para determinar a correcção em apreço - não cumprindo, assim, o ónus da prova a que estava sujeita, nem tão pouco invertendo o mesmo, passando a Recorrente a estar adstrita ao respectivo cumprimento.

H. Quanto ao fornecedor A..., este fornecedor disse em sede de inquérito criminal, que nunca vendeu ouro nem conhece a Autora (nem o seu gerente).

I. No entanto, conforme salientado nas alegações escritas apresentadas, a assinatura deste fornecedor no auto de inquirição da PJ em 14.10.2015 e na declaração de venda n.º 20120041, 09.01.2012 (a qual não foi questionada pela AT) é igual, demonstrando inequivocamente que o fornecedor conhecia a Autora e, consequentemente, que o seu depoimento prestado perante a PJ, não deveria ter sido valorado uma vez que esta declarou não conhecer a ora Recorrente (declaração esta anexa ao depoimento prestado perante a PJ, cf. Anexo XIII do Relatório de Inspecção Tributária).

J. Mais se diga que conforme procedimento explicado pelos funcionários da Autora em sede de inquirição (vejam-se os depoimentos das testemunhas V…. min. 5:00 e 19:25, D… no min. 6:35 e 11:10 e M…. min. 17:20), o sistema informático da Autora obriga a indicação do documento de identificação do fornecedor quando esta procede a uma venda.

K. E, neste sentido, na declaração de venda n.º 20120760, no valor de €59.909,00, desconsiderada pela AT, consta a expressa indicação do documento de identificação e da data de nascimento deste fornecedor, os quais correspondem aos mesmos indicados pelo próprio fornecedor e constantes do auto de inquirição da PJ.

L. Não restando quaisquer dúvidas que este fornecedor conhecia a Autora, ora Recorrente e que esta lhe comprou os bens elencados nas declarações de venda em apreço.

M. Não relevando o facto de a ora Recorrente não ter logrado provar que a venda foi primeiramente negociada com o Sr. N..., sócio da sociedade “N..., Lda.” (NIPC …), o qual vendeu por duas vezes bens à Autora e recebeu dois cheques em pagamento, conforme documentos n.ºs 14 e 15 juntos com a Petição Inicial, acrescidos de €20.000,00 em dinheiro, sacados através do cheque …. do Novo Banco para pagamento da declaração n.º 20120760, que totalizam €59.909.00 (cf. balancete / folha de caixa, junto em anexo à declaração de venda em questão, documento n.º 80 da Petição Inicial).

N. Também quanto a este fornecedor, os custos incorridos com a referida compra têm total correspondência com o inventário / stocks da ora Recorrente (página2 de 17 do documento n.º 8 apresentado com a Petição Inicial) e ainda com o balancete e comunicação realizada à PJ (documentos anexos à declaração de venda junta como documento n.

O. Em face do exposto, deverá o pedido de anulação da Recorrente quanto à correcção efectuada pela AT aos custos incorridos com as compras a este fornecedor, considerar-se integralmente procedente.

P. Quanto ao fornecedor E..., este actuava na mesma área comercial e detinha duas ourivesarias, vendendo por vezes à Recorrente da sua esfera pessoal.

Q. Em sede de inquirição perante a PJ, este fornecedor referiu que “as declarações são falsas”, no entanto, que tinha vendido da sua esfera particular no “máximo três vezes” e no “máximo recebeu €14.000,00”.

R. No entanto, a AT corrigiu todas as vendas deste fornecedor, não aceitando sequer o valor referido por este de €14.000.

S. Sem prejuízo do exposto, quanto a este fornecedor em concreto, os Serviços de Inspecção Tributária limitaram-se a dar como boas as suas transcrições do depoimento prestado perante a PJ, não tendo procedido a quaisquer diligências adicionais, sendo certo que, como é natural, as declarações prestadas apenas foram realizadas com base no receio de também este fornecedor vir a ser alvo de Inspecções criminais e eventualmente tributárias.

T. Tendo também os custos incorridos quanto ás compras efectuadas a este fornecedor total correspondência com os documentos apresentados no processo (veja-se acima a tabela resumo com a correspondência com o inventário / stocks e com o balancete e comunicação à PJ).

U. Resultando assim do exposto que deverá igualmente o pedido de anulação da Recorrente quanto à correcção efectuada pela AT aos custos incorridos com as compras a este fornecedor, considerar-se integralmente procedente.

V. Quanto ao fornecedor H..., o qual era também comerciante na mesma área comercial e detinha duas sociedades, não deveria o seu depoimento perante a PJ ter sido valorado, uma vez que com a maior probabilidade, este não tinha intenções de chamar a atenção para o facto de vender bens da sua esfera pessoal.

W. Do mesmo modo não pode prevalecer, salvo o devido respeito, o argumento invocado pela AT (e acolhido pelo Tribunal) de terem sido confrontados os valores em questão com a conta bancária deste fornecedor, uma vez que este pode(ria) ter mais de uma conta bancária ou ter depositado tais valores em nome de outra pessoa.

X. No mesmo âmbito, quanto às declarações prestadas por este fornecedor em sede de depoimento perante a PJ, este referiu ter vendido no máximo €5.000 da sua esfera pessoal, não se tendo, contudo, a AT abstido de corrigir os custos até ao valor referido, nem tão pouco considerado a declaração de venda n.º 20130738, de 02.04.2013, com valor de €3.154,57 e, paga através do cheque n.º 601446 – a qual tem um valor inferior a €5.000 - (cf. resulta do balancete / folha de caixa junto em anexo à referida declaração de venda que corresponde ao documento n.º 103 junto com a Petição Inicial).

Y. Este fornecedor ia com muita frequência à sede da Recorrente, conforme depoimentos prestados por diversas testemunhas em sede de audiência de julgamento (entre outras, conforme min. 16:35 do depoimento da testemunha D...).

Z. Em particular, a testemunha P... referiu que este ia principalmente à hora do almoço ou ao final do dia (conforme min. 44:31 do depoimento da testemunha P...), o que pode ser corroborado pelas declarações emitidas, veja-se, a título de exemplo, as declarações de venda n.ºs 20121789, 20121821, 20121911, 20122077 e 20122307 (documentos da petição inicial n.ºs 62, 63, 64, 67, 73).

AA. No mesmo âmbito a testemunha V… referiu que esta testemunha se deslocava à sede da Autora principalmente à sexta-feira (conforme min. 12:00 do depoimento), conforme resulta dos dias assinalados no quadro resumo acima, este foi um dos dias em que as declarações de venda foram emitidas com mais frequência.

BB. Neste sentido, uma vez que não corresponde à verdade, deverá o facto considerado como provado UUU) acima exposto, ser substituído pelo seguinte:

“UUU) Durante o ano de 2013, foi emitida pela sociedade “A…, Lda.”, em nome de H…, os documentos “Declaração de venda” n.º 20130004 (02/01/2013 - quarta-feira), 20130075 (11/01/2013 - sexta-feira), 20130209 (29/01/2013 – terça-feira), 20130243 (01/02/2013 - quarta-feira), 20130344 (15/02/2013 - quarta-feira), 20130531 (08/03/2013 - sexta-feira), 20130693 (26/03/2013 - terça-feira), 20130738 (02/04/2013 - terça-feira). [cfr. doc. 96 a 103 da PI];”

CC. Por último refira-se ainda que apesar do parecer técnico não ter sido conclusivo, como acontece na generalidade dos casos, as assinaturas de grande parte das declarações de venda são muito semelhantes à aposta no auto de inquirição da PJ (conforme exposto acima), evidenciando-se assim que as declarações de venda foram assinadas pelo fornecedor em questão e que, a AT face à transcrição do depoimento em questão prestado perante a PJ, não logrou levantar indícios suficientes para que o ónus da prova fosse alterado para a Recorrente.

DD. Em face do exposto, e tendo em conta a correspondência dos custos em questão nos documentos apresentados pela Recorrente no processo, designadamente a folha de inventário / stocks, declaração de venda e respectivos anexos, balancete e mapa da PJ (conforme mapa resumo acima), deverá o pedido de anulação da Recorrente quanto à correcção efectuada pela AT aos custos incorridos com as compras também a este fornecedor, considerar-se integralmente procedente.

Termos em que deverá o presente recurso ser julgado procedente, por provado, tal como na petição inicial e, em consequência, serem anuladas as correcções efectuadas pela Autoridade Tributária e Aduaneira aos custos incorridos pela Autora, ora Recorrente, com as compras de metais preciosos aos seus fornecedores, com as demais consequências legais”.

Por seu turno, a 2.ª Recorrente apresentou alegações, nas quais concluiu da seguinte forma:

“A) Visa o presente recurso reagir contra a douta sentença que julgou parcialmente procedente a impugnação deduzida por A..., Lda., melhor identificada nos autos, contra as liquidações de IRC n.º 20178310027725 no valor de €205.326,62 respeitante a IRC do ano de 2012 e n.º 20178310027732 no valor de €532.025,96 respeitante a IRC do ano de 2013, e que em consequência determinou a anulação parcial da liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 2012, na parte relativa às correções atinentes às “declarações de venda” emitidas em nome dos fornecedores “A…”, “J….”, “A….”, “M…”, “C…” e “M…” e a anulação parcial da liquidação adicional de IRC, relativa ao exercício de 2013, na parte relativa às correções atinentes às “declarações de venda” emitidas em nome do fornecedores “A…”, “M….” e “C….”.

B) Em causa nos autos estão os atos de liquidação adicional de IRC n.º 2017 8310027725 e 2017 8310027732, referentes aos exercícios de 2012 e 2013, respetivamente, que após a emissão da Demonstração de Acerto de Contas, apuraram imposto a pagar, acrescido de juros compensatórios, nos montantes de €205.326,62 e €56.982,77, respetivamente.

C) As referidas liquidações adicionais de IRC resultaram de correções efetuadas em sede de procedimento inspetivo externo, aos anos de 2012 e 2013, no qual foram detetadas irregularidades suscetíveis de correção fiscal, as quais em matéria de IRC, originaram correções meramente aritméticas que alteraram o lucro tributável declarado nos exercícios de 2012 e 2013, nos montantes de €357.054,71 e €1.910.371,33, respetivamente, para o lucro tributável corrigido de €1.035.699,40 e €2.085.672,27.

D) A questão fulcral nos autos é a de saber se as faturas emitidas pela Impugnante correspondem, efetivamente, a prestação de serviços relacionadas com a sua área de atividade, ou seja, a operações efetivas levadas a cabo pela Impugnante.

E) O artigo 74.º n.º 1 da LGT, dispõe que o ónus de prova dos factos constitutivos dos direitos da administração tributária ou dos contribuintes recai sobre quem os invoque.

F) Assim, e tomando corno modelo o procedimento de liquidação da iniciativa da administração tributária, esta terá o ónus de demonstrar a ocorrência dos factos de que deriva o direito à liquidação, os designados factos-pressupostos da existência, qualificação e quantificação do facto tributário, tendo o sujeito passivo o ónus de demonstrar os factos impeditivos, modificativos ou extintivos desse direito.

G) Esta regra do ónus probatório a cargo do sujeito passivo só opera verdadeiramente depois de a administração tributária ter reunido e invocado indícios fundados de que o facto tributário não ocorreu, ou seja, depois de ter emitido um juízo administrativo de adequação entre os factos e as valorações em que diz, formalmente, suportar a sua decisão e o resultado desse juízo no sentido de se lhe afigurar terem sido indevidamente contabilizados custos para efeitos de determinação da matéria tributável em IRC.

H) Dito de outra forma, com a prova da existência dos elementos que tornam possível ter como adequada a consideração por si feita de que o contribuinte deduziu, e não podia, em face das normas legais aplicáveis, determinados valores como custos/gastos em sede de IRC.

I) Nem poderia ser de outra forma, porque a declaração de IRC apresentada pelos sujeitos passivos, nos termos do artigo 75.º da LGT, presume-se verdadeira quando seja apresentada nos termos previstos na lei e os dados dela constantes se encontram inscritos na sua contabilidade ou escrita, por sua vez organizadas de acordo com a legislação comercial ou fiscal.

J) E tendo alguém tem a seu favor uma presunção legal, não tem que provar o facto a que ela conduz, nos termos do art.º 350.º, n.º 1, do Código Civil.

K) Pelo que, para pôr em causa uma declaração emitida pelo contribuinte, a Administração Tributária, quando pretenda afirmar a ocorrência do facto tributário que não conste da mesma, não tem que demonstrar de modo inabalável que a operação subjacente não existiu, tendo, no entanto, de reunir indícios fundados da sua inexistência [que poderão consistir em indicadores objetivos da inexistência da(s) operação(ões)] e que sejam suficientemente sólidos para fazer cessar a presunção de que o contribuinte beneficie.

L) Por conseguinte, cabe ao sujeito passivo, por já não poder invocar a presunção a seu favor, demonstrar a existência do facto tributário, ou seja, a efetiva ocorrência das operações tituladas nas faturas cujos custos/gastos foram contabilizados para efeitos de apuramento da matéria tributável em IRC.

M) A Administração Tributária fez a prova que lhe competia, tendo no âmbito da ação inspetiva, concluído que existiam indícios fortes de que as declarações de venda emitidas e contabilizadas pela Impugnante eram falsas, ou seja, que às mesmas não subjazem as operações que implicaram a respetiva emissão.

N) Considere-se, desde logo, que não é imperioso que a Administração Tributária efetue uma prova direta da verificação dos respetivos pressupostos.

O) Como em muitos outros casos, haverá que recorrer à prova indireta, a factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, uma ilação quanto aos factos indiciados.

P) Nesses casos, a conclusão ou prova não se obtém diretamente mas indiretamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova.

Q) Ou seja, a Administração Tributária não tem que demonstrar a concreta inexistência da prestação de serviços, bastando-lhe evidenciar a consistência desse juízo, invocando factos que traduzam uma probabilidade elevada de as operações referidas nas faturas não terem sido efetuadas, probabilidade elevada capaz de abalar a presunção legal de veracidade das declarações dos contribuintes e dos dados constantes da sua contabilidade — artigo 75.º da LGT.

R) No caso dos autos, o Tribunal a quo, analisou o cumprimento do ónus da prova que compete à AT em específico e de forma separada relativamente a cada fornecedor/particular (vendedor).

S) Daí resultou a procedência da “(…) alegada inobservância do ónus da prova recolhido pela AT quanto às correções efetuadas à matéria coletável da Impugnante e atinentes às “declarações de venda” emitidas em nome dos fornecedores “A…”, “J….”, “A…”, “M…”, “C…” e “M….” relativas aos exercícios de 2012 e 2013” e a improcedência quanto ao restante, designadamente, quanto às correções efetuadas relativamente às “declarações de venda” emitidas em nome de “M...”, “A….”, “E...” e “H...”.

T) Relativamente ao fornecedor/particular “A...” concluiu o Tribunal a quo que os “indícios” apontados pela AT não se mostram suficientes para afastar a credibilidade das “declarações de venda”, se por um lado, resulta do RIT, designadamente do quadro constante no ponto III.3.1.2.1, que as todas as “declarações de venda” do ano de 2012 continham assinaturas “com manifesta e objetivamente diferentes entre si e diferentes quando comparadas com a assinatura do Sr. A...” e que as todas as “declarações de venda” do ano de 2013 não se mostravam assinadas, a verdade é que sendo este fornecedor/particular o gerente da Impugnante a AT deveria ter recolhido mais indícios seguros e consistentes, não podendo quedar-se com uma fundamentação meramente formal de que as “declarações de venda” não estavam assinadas ou “cujas assinaturas são manifestamente diferentes entre si”.

U) Acrescenta ainda que “Como vimos no âmbito das competências inspetivas, incumbe à Administração Tributária desenvolver todas as diligências necessárias ao apuramento da situação tributária do contribuinte, pelo que, cingindo-se os indícios recolhidos pela AT a indícios externos, não tendo obtido alguns indícios (internos) junto da Impugnante, não se mostram, tais elementos indiciários suficientes para afastar a credibilidade daquelas operações contantes na contabilidade da Impugnante”.

V) Já relativamente ao fornecedor/particular J…, considerou o Tribunal a quo que a AT não podia fundamentar a sua convicção unicamente no depoimento daquele fornecedor no âmbito do processo de inquérito, “(…) atento o volume de “vendas” em causa e, considerando, ainda, as divergências do depoimento prestado quanto ao número de “declarações de venda” assinadas por si (duas), tendo referido que “a assinatura das remanescentes 10 declarações são falsas, porque não assinou nenhuma pelo seu punho”, sendo que dos autos, consta a desconsideração de 11 “declarações de venda” todas emitidas em nome de J… e que se mostram por assinar [cfr. KK) e LL)]”.

W) Conclui o Tribunal a quo, portanto, que a AT não se podia bastar com o teor do “Auto de inquirição” para desconsiderar a totalidade das compras a este fornecedor, não tendo para o efeito realizado demais diligências com vista à recolha de indícios que conduzam à elevada probabilidade de que os documentos analisados não correspondem a operações efetivas, coligidos com a recolha de indícios internos junto do sujeito passivo aqui Impugnante”.

X) Relativamente ao fornecedor/particular A…, considera o Tribunal a quo que “(…) o que vem alegado no relatório de inspeção não é bastante para demonstrar a imaterialidade da transação titulada pela “declaração de venda” emitida em nome do fornecedor A…. Com efeito, se por um lado, tal desconsideração assenta no “Auto de Inquirição” do fornecedor A… ouvido como testemunha no âmbito do processo de inquérito n.º 33/13.4TELSB, não se mostra congruente o juízo da Administração Tributária desacreditar somente uma das faturas, quando do depoimento transcrito naquele “Auto de Inquirição” resulta que “nunca negociou” com a empresa A..., Lda.”

Y) Relativamente ao fornecedor/particular M..., considera o Tribunal a quo que tendo a AT fundamentado as correções efetuadas unicamente no “Auto de Inquirição” do referido fornecedor, “(…) não foram coligidos indícios suficientes para que se possa concluir que a AT cumpriu o seu ónus da prova. Com efeito, e como antes referido, não pode a Administração Tributária quedar-se na recolha de indícios externos, sendo que do recorte probatório resulta que este fornecedor, enquanto empresário em nome individual vendeu algum “ouro” à Impugnante, deslocando-se com alguma regularidade à sede da Impugnante. [cfr. ZZ), AAA), WWW) e HHHH)]”.

Z) Referiu ainda o Tribunal a quo que “Do Exame Pericial n.º 2017 13561-FEM, realizado no âmbito no Processo de Inquérito n.º 88/13.4TELSB, resulta que “Relativamente às rubricas apostas nas declarações de venda emitidas em nome de M..., constata-se que as declarações de fls 2517, 2520 e 2521 do volume XI, bem como as de fls 2671, 2675 e 2705 do volume XII, não revelam semelhanças com as rubricas constantes no auto de recolha de autógrafos. Quanto às das restantes declarações de venda deste último volume, de fls 2661, 2663, 2665, 2667, 2673, 2683, 2689, 2691 e 2714, apresentam um traçado similar às rubricas presentes nos escritos deste autografado.”. [cfr. BB)]”.

AA) Refira-se que relativamente à prova pericial, não comparou o Tribunal a quo as declarações de venda que segundo o exame pericial não revelavam semelhanças com as rubricas constantes no auto de recolha de autógrafos com as declarações de venda em causa nos autos, tendo-se limitado a referir que a AT não cumpriu o ónus da prova que lhe incumbia, sem confirmar previamente se as declarações de venda desconsideradas fiscalmente com base na inquirição do fornecedor correspondiam efetivamente às declarações de venda consideradas “não semelhantes” com as rubricas constantes do auto de recolha de autógrafos.

BB) Pelo que, desta forma, sem essa comparação, não é possível retirar conclusões acerca do cumprimento do ónus da prova pela AT.

CC) Além disso, e uma vez que a inquirição de testemunhas nos presentes autos não tem como exclusiva função que a Impugnante, ora Recorrida, ponha em causa as conclusões da AT, podendo, igualmente, reforçar os indícios já apresentados pela AT, será de destacar o testemunho de M..., que o Tribunal a quo não valorou por se mostrar “(…) bastante titubeante e “esquecido” quanto às questões referentes ao volume de bens vendidos à Impugnante e à regularidade com que o efetuou e, verificando-se ainda uma dissonância quanto ao conhecimento dos documentos “declarações de venda”.

DD) Não se compreende esta perceção do Tribunal a quo, desde logo porque atentos os anos dos factos, nos parece perfeitamente natural que alguns factos não estejam com a rapidez de resposta que seria pretendida pelo Tribunal.

EE) Parece-nos, pelo contrário, que a rapidez de resposta e a discorrência segura sobre os mesmos, atento que se verificaram em 2012 e 2013, há 10 anos atrás, nos indicia a conclusão inversa à do Tribunal a quo, que a menos que os mesmos factos estejam “estudados”, o normal será a hesitação e o “esquecimento”.

FF) No entanto, o Tribunal a quo apenas valorou os depoimentos seguros e não titubeantes, excluindo, sem mais, os restantes, considerando que os mesmos não seriam valorados pelo Tribunal.

GG) Acontece que no testemunho de M... nos autos, este confirmou a venda de ouro à Impugnante, ora Recorrida, a título particular, embora desconhecesse os valores em causa e quando fez as referidas vendas.

HH) Afirmou a mesma testemunha ainda que aquando das vendas de ouro a título particular não assinava qualquer documento, não ficando com qualquer comprovativo desse facto, sendo os pagamentos feitos em dinheiro.

II) Embora em sede de inquirição de testemunhas não tenha a testemunha sido confrontada com as declarações de venda, como foi em sede de inquirição no processo de inquérito, certo é que o depoimento nos presentes autos foi compatível com o depoimento anterior, uma vez que se nunca lhe foi dado a assinar qualquer documento aquando das vendas, as assinaturas constantes das declarações de venda não poderiam ser suas.

JJ) E tal foi confirmado novamente pelo exame pericial, conforme já exposto.

KK) No entanto, nada disso foi considerado pelo Tribunal a quo que se limitou a desconsiderar a credibilidade da testemunha, somente porque segundo o Tribunal, o seu depoimento “se mostrou bastante titubeante e “esquecido” quanto às questões referentes ao volume de bens vendidos à Impugnante e à regularidade com que o efetuou e, verificando-se ainda uma dissonância quanto ao conhecimento dos documentos “declarações de venda”, o seu depoimento não foi valorado pelo Tribunal, com exceção dos factos descritos em ZZ), AAA) e BBB)”.

LL) Mas, reitere-se, tal depoimento foi consentâneo com o depoimento prestado pela mesma testemunha em sede de inquirição no âmbito do processo de inquérito refere o seguinte [ponto III.3.1.2.5 Das alegadas compras a M... do RIT], nos termos do qual “i) No âmbito da sua atividade enquanto comerciante de peças de ourivesaria, efetuou diversas vezes, negócios com a A..., LDA, sempre emitindo fatura; ii) Efetuou também algumas vendas de artefactos de ouro enquanto particular, isto é, vendas de algumas peças que pertenciam à sua esposa, sublinhando que não tem memória de ter vendido enquanto particular peças em prata. Questionado refere que, enquanto particular, pelo que se recorda terá efetuado cerca de 3 ou 4 vendas; iii) Confrontado com o número e o valor global das declarações emitidas pela A..., LDA, em seu nome, que ascenderam a 10 declarações no valor total de € 72.321,95 e 26 declarações no valor total de € 92.331,72, respetivamente nos anos de 2012 e 2013, este sublinha que mesmo incluindo as transações que efetuou para a A..., LDA enquanto empresário, nunca, naqueles anos teria atingido aqueles valores; iv) Confrontado a titulo de amostragem com as declarações N.º 20121243, 20130248 e 20131065 refere claramente que as assinaturas nelas constantes não correspondem à sua assinatura”;

MM) Pelo que, ainda que só a inquirição ao fornecedor M..., patente no “Auto de Inquirição”, tenha fundamentado as correções à Impugnante, ora Recorrido, certo é que os indícios apresentados pela AT foram corroborados em audição de testemunhas, nos presentes autos e no exame pericial.

NN) Logo, apresentaram-se os mesmos como indícios sérios e objetivos suficientes da conclusão de que os serviços titulados pelas faturas em causa não foram efetivamente prestados.

OO) Já relativamente ao fornecedor/particular C..., considerou o Tribunal a quo que “(…) tendo a Administração tributária se limitado ao teor do “Auto de inquérito” e não demonstrando as incongruências, entre as supostas vendas que ocorreram e a desconsideração das compras efetuadas pela A..., Lda. considera-se que esta não fez prova concreta da falta de materialidade das operações, como lhe competia nos termos do art.º 74.º da LGT”.

PP) Antes de mais, refira-se que ainda que o fornecedor/particular C... não tenha negado já ter vendido à Impugnante, ora Recorrida, peças de ouro/prata como sucata, a título particular, referiu, inquirido em sede de inquérito, e confrontando com as declarações de venda N.º 20120632, 20121043, 20121276 e 20130143 relativas a supostas vendas de metal por si efetuadas à ora Recorrida, que todas elas são falsas, nunca tendo vendido os valores ou quantidades nelas mencionadas.

QQ) Pelo que, afirmar, sem mais, que a AT não demonstrou a incongruência, quando os valores em causa ascendiam a € 59.905,00, nos anos de 2012 e 2013, e o fornecedor/particular C... negou ter vendido à Impugnante, ora Recorrida, um valor tão elevado, não havendo qualquer assinatura nas mesmas declarações de venda do fornecedor, parece-nos indícios mais do que seguros de falta de materialidade das operações.

RR) Além disso, o constante do auto de inquérito do fornecedor, é corroborado em sede de inquirição de testemunhas, nos presentes autos, tendo a testemunha C... referido que procedia à venda de “cascalho” ao Sr.P... (funcionário da Impugnante), não conseguindo concretizar o volume de vendas efetuado, nem dos montantes em causa.

SS) Confrontado com as “declarações de venda”, juntas com a petição inicial, a mesma testemunha referiu ainda que nunca tinha visto aqueles documentos, apesar de ter visto uns “documentos parecidos” na Polícia Judiciária.

TT) Assim, desconhece-se porque tendo o depoimento da testemunha C... se revelado nervoso, inconstante e com algumas contradições, segundo o Tribunal a quo, serviu, ainda assim, para dar como provados alguns factos e outros não.

UU) Além disso, no exame pericial relativamente ao referido fornecedor, foi apurado que “(…) parte da amostra problema, assinaturas suspeitas constantes nos duplicados das guias de transporte de fls 2561 a 2563 retirados do Apenso AP-C1 - volume XI e de fls 2720 e 2722 retiradas do volume XII do mesmo Apenso, apresentam traçado ilegível, enlaçado com traços sobrepostos e sem elementos identificativos, não revelando quaisquer semelhanças ou traçado similar às assinaturas e rubricas constantes nos autógrafos do suposto titular, C...” – ponto BB) do probatório.

VV) Portanto, não restam dúvidas de que foram as correções feitas, relativamente às declarações de venda em nome de C..., com base em indícios fortes, tendo sido cumprido pela AT o ónus da prova concreta da imaterialidade das operações.

WW) Em relação ao fornecedor/particular M..., considerou o Tribunal a quo novamente que “(…) as correções efetuadas têm como alicerce o teor do “Auto de inquérito” e as “declarações de venda” emitidas em nome deste fornecedor, o qual as reputou como “não verdadeiras”. Todavia, do mesmo “Auto de Inquirição” resulta que a somente conheceu a Impugnante e o Sr. A... em 2013, aquando da primeira compra, o que não parece coerente com o e-mail de 22 de Novembro de 2012”.

XX) Pelo exposto, considerou o Tribunal a quo que, uma vez que existia entre as partes uma comunicação via e-mail datada de 22 de novembro de 2012, e, portanto, a Impugnante, ora Recorrida e o fornecedor M... se conheciam já em finais de 2012, contrariamente ao referido pelo mesmo fornecedor, tal coloca em causa toda a restante prova constante do “Auto de inquérito” e que serviu de prova indiciária para as correções levadas a cabo pela AT.

YY) Relembre-se que o fornecedor/particular M... referiu, em sede de inquérito, além de que apenas conheceu o Sr. A... em 2013, não reconhecer as assinaturas constantes das declarações de venda N.° 20121753 (€ 47.300,00), N.° 20121854 (€65.000,00), N.° 20121947 (€35.000,00), N.° 20121989 (€15.100,00), N.° 20122083 (€30.640,00) declarações que lhe fora exibidas como sendo suas.

ZZ) Além disso, e como é referido no RIT, “das declarações constantes na inquirição efetuada no âmbito do processo de inquérito, constata-se que as assinaturas constantes nas declarações de venda são manifesta e objetivamente diferentes da assinatura que consta no documento de identificação do Sr. M..., sendo que a declaração de venda N.° 20121947 no valor de € 35.000,00, não está, tão pouco assinada”.

AAA) Tal é corroborado pelo exame pericial, nos termos do qual, “(…) 5 a 9 - Cinco declarações de venda, em nome de M..., com os n°s 20121753, 20121854, 20121989, 20122083 e 20121947, datadas de 08/10/2012, 22/10/2012, 08/11/2012, 20/11/2012, e 05/11/2012, retiradas do Apenso Ap-C1, Vol. XIII, onde constam, nas quatro primeiras, rubricas suspeitas ilegíveis e na última não consta qualquer assinatura (fls 2913, 2914, 2918, 2919 e 2916)” – ponto BB do probatório.

BBB) Assim, não se compreende como na sentença ora em crise se conclui que os factos supra referidos não eram em si mesmo suficientes como indícios de que os documentos contabilizados pela impugnante não refletiam reais e efetivas operações económicas, sobretudo considerando o exame pericial conjugado com o próprio testemunho do fornecedor que não identifica a sua assinatura como aposta às declarações de venda.

CCC) Mas os próprios pagamentos feitos pela Impugnante, ora Recorrida em dinheiro, referidos relativamente a vários fornecedores, designadamente no ponto BBB) do probatório, “O pagamento das vendas efetuadas pelo fornecedor M... à Impugnante era feito, regularmente, em dinheiro. [cfr. depoimento da testemunha M...];” são indícios fortes de que as faturas não correspondem a operações efetivas, mas antes faturas falsas ou fictícias.

DDD) Ainda que tal conclusão se retire da conjugação dos chamados indícios internos com outro tipo de indícios, a verdade é que a probabilidade, perante todo o circunstancialismo recolhido no procedimento, de que os documentos não titulem operações reais, é muito elevada e tal é quanto basta para fazer cessar a presunção de veracidade a favor do contribuinte, prevista no art.º 75.º da LGT.

EEE) A Autoridade Tributária e Aduaneira (AT) não está impedida de recorrer, se necessário, à prova indireta, aos designados “factos indiciantes, dos quais se procurará extrair, com o auxílio das regras de experiência comum, de ciência ou da técnica, uma ilação quanto aos factos indiciados. A conclusão ou prova não se obtém directamente, mas indirectamente, através de um juízo de relacionação normal entre o indício e o tema de prova4”.

FFF) A AT pode, desta forma, lançar mão de elementos obtidos através de fiscalização cruzada, junto de outros contribuintes, algo consentido pelo art.º 63.º da LGT e pelo próprio princípio do inquisitório, consagrado no art.º 58.º do mesmo diploma

GGG) Do exposto é possível concluir que a administração tributária cumpriu com o ónus da prova que sobre ela impendia.

HHH) Consequentemente, incumbia à impugnante o ónus de demonstrar a efetiva prestação dos serviços, o que não fez.

III) Pelo exposto, verifica-se um erro de julgamento, decorrente da circunstância de, com base na factualidade dada por provada, se ter concluído que a AT não recolheu indícios suficientes quanto às correções efetuadas à matéria coletável da Impugnante e atinentes às “declarações de venda” emitidas em nome dos fornecedores “A...”, “J...”, “A...”, “M...”, “C...” e “M...” relativas aos exercícios de 2012 e 2013, violando o disposto no art.º 74.º da LGT.

JJJ) Impunha-se à douta sentença recorrida, perante o probatório, fazer uma correspondência perfeita entre os factos dados como provados e o decidido, o que não aconteceu, manifestando a fundamentação jurídica da decisão uma apreciação manifestamente ilógica, arbitrária ou de todo insustentável, e por isso incorreta, o que conduziu à injusta decisão contra a ora Recorrente.

KKK) Pelo que, nestes termos se impõe a sua revogação e substituição por acórdão que, julgue procedente o presente recurso, e, consequentemente improcedente a presente Impugnação Judicial, nos termos das conclusões que seguem e que V. Exas melhor suprirão, julgando legal a sobredita correção.

Termos em que, com o mui douto suprimento de V. Exas., e em face da motivação e das conclusões atrás enunciadas, deve ser dado provimento ao presente recurso, e, em consequência revogada a douta sentença recorrida, substituindo-a por outra que julgue improcedente a impugnação judicial.

A Impugnante apresentou contra-alegações, nas quais formulou as seguintes conclusões:

“A. A Fazenda Pública apresentou recurso da Sentença proferida pelo douto Tribunal, por no entender desta, a decisão tomada não traduzir uma acertada valoração e interpretação da matéria fáctica, nem uma acertada interpretação e aplicação da Lei e Direito.

B. Em concreto, a Recorrente considera que o tribunal a quo errou na consideração dos factos referentes aos seguintes fornecedores:

C. Nas alegações de recurso apresentadas pela Fazenda Pública, esta limita-se, salvo melhor opinião, e quanto a alguns dos fornecedores a reproduzir o que vem dito na Sentença, não adiantando, no entanto, qual o erro de que padece a mesma quanto aos fornecedores em questão ou sequer qual a discordância da Recorrente quanto aos excertos por si reproduzidos nas suas alegações (nem nas suas conclusões).

D. Quanto aos demais fornecedores, no geral, a Recorrente considera que os indícios recolhidos, quase exclusivamente no âmbito do processo de inquérito, deverão ser suficientes para cumprir o ónus de prova a que a Recorrente estava adstrita.

E. Indícios esses que são todos indícios externos, não tendo, para nenhum dos fornecedores em causa, a Recorrente obtido qualquer indício interno, isto é, qualquer informação ou dado sobre os mesmos junto da Recorrida.

F. Em termos sumários, a Fazenda Pública pronunciou-se quanto ao tema do ónus da prova e quanto às conclusões apresentadas na Sentença quanto a cada um dos fornecedores.

G. Quanto ao tema do ónus da prova, cumpre referir (e reiterar, uma vez que já foi referido no processo pela ora Recorrida) que, tendo as correcções sido efectuadas no contexto de uma avaliação directa, o ónus da prova dos factos que permitem emitir a liquidação adicional, ou seja, o dever de demonstrar os pressupostos da correcção realizada, nos termos do n.º 1 do artigo 74.º da LGT, impendia os Serviços de Inspecção Tributária.

H. As correcções realizadas pela AT – se dentro dos transmites legais – exigiriam que os Serviços de Inspecção Tributária identificassem o destino dos movimentos a débito nos documentos contabilísticos da Recorrida e demonstrassem que estes não correspondiam à contrapartida de aquisição de bens efectuadas pela Recorrida.

I. No entanto, os Serviços de Inspecção Tributária limitaram-se a dar como boas as transcrições das declarações dos fornecedores realizadas em sede de inquérito criminal (cf. confirmou o Inspector Tributário Rui Remédios na sua inquirição no dia 07.07.2021, min. 14:02, 15:00 e 19:25).

J. Não tendo feito qualquer análise crítica à contabilidade da Recorrida, nem tão pouco indagado junto desta (dos seus representantes legais e/ou contabilistas) a correspondência directa entre as declarações de venda, e o respectivo inventário, quer físico (i.e. bens existentes na sede), quer contabilístico (cf. confirmou o Inspector Tributário Rui Remédios na sua inquirição no dia 07.07.2021, min. 29:08 e seguintes).

K. E nem sequer levando em linha de conta que a ora Recorrida sempre cumpriu todas as obrigações legais e fiscais a que estava vinculada, maxime a de comunicação de tais operações à Polícia Judiciária e ainda, obrigações fiscais, declarativas e de pagamento de imposto (de avultadas quantias conforme ficou provado no processo).

L. Presumindo-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes conforme dita o artigo 75.º da LGT.

M. Impondo o artigo 100.º do CPPT o princípio da verdade material que impõe que, em caso de dúvida, a Fazenda Pública deverá abster-se de praticar determinado acto.

N. Tal não tendo acontecido, forçoso é concluir que os Serviços de Inspecção Tributária procederam de forma ilegal e, por conseguinte, o Tribunal a quo decidiu bem na parte em que anulou as correcções efectuadas às declarações de venda em desrespeito do ónus da prova do artigo 74.º da LGT.

O. Quanto aos fornecedores A..., J... e A... sempre se deverá referir que, a Recorrente nada diz – nem tão-pouco deduz qualquer ilação ou conclusão das respectivas transcrições - quanto aos mesmos, além de transcrever o que vem referido na Sentença quanto a estes.

P. Não sendo possível entender sequer se a Recorrente discorda do que vem decidido na Sentença quanto a estes fornecedores e, muito menos, de quais os erros que imputa à decisão subjudice.

Q. Neste sentido, caso se admita que a Recorrente recorreu da Sentença quanto a estes fornecedores – com o que não se concorda mas que apenas se concede por mera cautela de patrocínio – a Recorrente não cumpriu o ónus a que estava sujeita nos termos do n.º 1 do artigo 639.º e n.º 1 do artigo 640.º, ambosdo CPC (aplicável ex vi artigo 2.º do CPPT).

R. Na medida em que apenas são transcritos excertos da Sentença sem nunca ser expresso pela Recorrente sequer qual o motivo da discordância, quanto mais os fundamentos que poderiam levar à alteração ou anulação da decisão quanto a estes.

S. Ainda que se considere preenchido o requisito formal, na medida em que a Recorrente apresentou alegações de recurso e nas mesmas identifica os três fornecedores em questão, nunca se poderá considerar estar preenchido o requisito material das alegações, pois nada refere (nem tão pouco conclui) a Recorrente quanto aos três fornecedores em questão que não a mera transcrição da Sentença recorrida.

T. Sem prejuízo do exposto, e sem conceder mas apenas por mera cautela de patrocínio, sempre se dirá que quanto ao fornecedor A..., este fornecedor era detentor de uma participação do capital social da ora Recorrida, no entanto, detinha muitos bens em nome pessoal – até porque há cerca de 60 anos que trabalha neste ramo de actividade – e era fornecedor frequente da ora Recorrida, de modo a que os mesmos dessem entrada como stock, que depois de transformados, eram vendidos, gerando assim rendimento na ora Recorrida.

U. Mais: uma vez que no passado tinha trabalhado noutros estabelecimentos, entre os quais recebeu pagamentos em espécie no seguimento da venda da sua participação social, este fornecedor era titular de uma grande quantidade de ouro, transmitindo estes bens à ora Recorrida e por cada bem transmitido foi emitida uma declaração de venda nos mesmos termos emitidos aos restantes fornecedores particulares.

V. Não se compreende, assim, o motivo pelo qual a Recorrente entende que as declarações de venda não correspondem a verdadeiras vendas, sendo que o argumento de estas não se encontrarem assinadas não pode prevalecer, uma vez que estes documentos não são documentos que tenham de preencher qualquer formalismo legal, nem tão pouco que exista alguma obrigatoriedade de serem assinados (deve-se tão só a não ter sido solicitada a mesma pela Contabilidade da ora Recorrida ao respectivo sócio (conforme declarações de parte), podendo, no entanto, fazê-lo em qualquer momento, como era do conhecimento da própria AT).

W. Sendo que os bens indicados nas declarações de venda têm correspondência directa, quer no mapa da Polícia Judiciária, anexo à declaração, quer na listagem da conta de inventário / stocks, cujo detalhe foi junto como Documento n.º 8 na Petição Inicial (conforme tabela resumo apresentada acima).

X. Ora, os mapas comunicados semanalmente à Polícia Judiciária decorrem de uma obrigação legal que visa conferir controlo, segurança jurídica e poder de supervisão à entidade pública competente.

Y. Mais: os operadores económicos são obrigados a manter os bens usados pelo período de 20 dias de modo a que esta entidade possa validar a operação em questão.

Z. Neste sentido, o procedimento de fiscalização / supervisão aludido é em si próprio suficiente para comprovar a existência das operações ora em questão.

AA. Sendo que é prática comum da ora Recorrida manter o mapa enviado à Polícia Judiciária em anexo a cada declaração de venda (como poderá ser verificada pela prova junta aos autos).

BB. Concluindo-se assim quanto a este fornecedor, que a Sentença a quo decidiu bem ao considerar que os indícios apontados pela Recorrente para afastar a presunção de veracidade quanto a este fornecedor mostraram-se insuficientes.

CC. Devendo por isso as alegações da Recorrente ser consideradas improcedentes e a Sentença recorrida mantida, no que a este fornecedor diz respeito.

DD. Quanto ao fornecedor J..., este trabalhou para a ora Recorrida durante cerca de dois meses, tem dois estabelecimentos de ourivesaria, designados por “É..., Lda.” (NIPC …) e “G…, Lda.” (NIPC ….) e vendia os bens ao colaborador da Recorrida,P..., o qual se deslocava aos estabelecimentos do fornecedor.

EE. Assim, quanto a este fornecedor, a prova apresentada inclui, além dos documentos de suporte contabilísticos dos anteriores fornecedores, as respectivas guias de transporte, anexas a cada declaração de venda (as quais podem ser consultadas no processo administrativo junto aos autos, designadamente no Anexo XIII do Relatório de Inspecção Tributária) e as quais foram igualmente indicadas na tabela resumo acima apresentada (já reproduzida nas alegações escritas).

FF. A Sentença subjudice decidiu bem quanto a este fornecedor, considerando que a prova testemunhal produzida apresentou contradições / divergências, não podendo a Fazenda Pública ter procedido a correcções com base única e exclusivamente no auto de inquérito perante a Polícia Judiciária (como fez), neste sentido, devendo a mesmas ser anuladas.

GG. Não se mostrando cumprindo o ónus da prova a que estava sujeita, devem por isso as alegações da Recorrente ser consideradas improcedentes e a Sentença recorrida mantida, no que a este fornecedor diz respeito.

HH. O fornecedor A... era um comerciante com uma ourivesaria em Castelo Branco, tendo vindo por duas vezes à sede da Recorrida.

II. Apesar de ter declarado que nunca vendeu nada à Recorrida, em sede de inquirição criminal, uma das suas vendas foi considerada pela AT e a outra não.

JJ. Verifica-se, assim, que o depoimento deste fornecedor perante a Polícia Judiciária, nomeadamente ao referir que nunca vendeu nada à Recorrente, carece de credibilidade, na medida em que as suas afirmações são contrárias aos documentos existentes no processo, que representam vendas consideradas como efectivamente realizadas pela Recorrente (e aceites pela AT).

KK. Neste sentido, a Sentença a quo decidiu bem, entendendo que não se mostrou cumprindo o ónus da prova que impendia sobre a AT, devendo as alegações da Recorrente ser consideradas improcedentes e a Sentença ser mantido no que a este fornecedor diz respeito.

LL. Quanto ao fornecedor M..., considera a Recorrente que os indícios recorridos pela mesma seriam bastantes para preencher o ónus de prova que se lhe impunha.

MM. No entanto a Recorrida não pode concordar com tal entendimento, considerando que a Sentença decidiu correctamente ao considerar que a Recorrente não cumpriu o ónus da prova que se lhe impunha, de modo a afastar a presunção de veracidade a favor do contribuinte (fls. 82 da Sentença).

NN. Em concreto, a Recorrente para afastar a presunção de veracidade a favor do contribuinte não se poderá bastar pelo recurso a indícios externos, devendo recolher indícios externos e internos, suficientemente fortes que permitam afastar a referida presunção, cf. fls. 72 da Sentença.

OO. Não tendo feito qualquer análise crítica à contabilidade da Recorrida, nem tão pouco indagado junto desta (dos seus representantes legais e/ou contabilistas) a correspondência directa entre as declarações de venda, e o respectivo inventário, quer físico (i.e. bens existentes na sede), quer contabilístico, não se pode nunca considerar que a Recorrente cumpriu o ónus de prova que lhe impunha, não tendo realizado as mais cabais diligências necessárias para o apuramento da verdade material.

PP. Mesmo em relação aos únicos indícios recolhidos pela Recorrente, indícios externos, que correspondem essencialmente ao depoimento deste fornecedor em sede de inquérito perante a Polícia Judiciária, também o mesmo nunca se poderia considerar verosímil e congruente de modo a poder sustentar as correcções pretendidas pela Recorrente.

QQ. O fornecedor, no seu testemunho (perante o Tribunal a quo), apresentou incongruências ou contradições, independentemente da justificação que se pretenda atribuir às mesmas, face à gravidade da consequência que é o afastamento de uma presunção legal, e não havendo mais elementos recolhidos, nunca poderia a Recorrente ter considerado que o depoimento em causa seria bastante para cumprir o ónus de prova que se lhe impõe.

RR. E na verdade, as contradições e incertezas apresentadas por este fornecedor no seu testemunho vão muito além do lapso temporal a que a Recorrente pretende (inocentemente) atribuir à justificação das mesmas.

SS. No testemunho deste fornecedor prestado no âmbito dos presentes autos, o mesmo referiu que nunca tinha visto as declarações de venda juntas ao processo (min. 19:03 a 24:33 e 27:18 do depoimento).

TT. No entanto, em sede de inquérito perante a Polícia Judiciária referiu expressamente que sempre que levava peças à A... (ora Recorrida) era emitido um documento de compra pela própria…

UU. Evidenciando que o testemunho prestado pelo fornecedor perante o Tribunal foi verdadeiramente incongruente…

VV. E, evidenciando ainda que a AT não se poderia ter baseado única e exclusivamente no depoimento deste fornecedor para proceder às correcções às vendas efectuadas por este à ora Recorrida, como fez.

WW. Sendo que do depoimento das outras testemunhas (as que tiveram, salvo o devido respeito, um discurso mais coerente), resulta que este fornecedor se deslocava regularmente à sede da ora Recorrida.

XX. Mais, este fornecedor afirmou perante o Tribunal a quo, quando confrontado com a declaração de venda junta como Documento n.º 45 junto com a Petição Inicial que nunca terá recebido valores tão elevados, no entanto, que a assinatura aposta neste documento podia ser dele (cf. min. 19:19 do depoimento).

YY. O que contraria a conclusão tomada pelo exame pericial às assinaturas deste fornecedor nas respectivas declarações de venda transcrito pela Recorrente, segundo a qual “não revelavam semelhanças com as rubricas constantes no auto de recolha de autógrafos com as declarações de venda em causa nos autos”, cf. parágrafo 31 das Alegações apresentadas, fls. 37/51.

ZZ. Não se compreendeendo como é que, face às várias contradições e incertezas deste fornecedor em sede de depoimento, acrescido ao facto do relatório pericial determinar que a maioria das declarações de venda em causa têm apostas assinaturas legítimas, como é que a Recorrente pode de alguma forma considerar ter preenchido o ónus de prova que lhe incumbe, tal é a incongruência revelada nos elementos que utiliza como base para a referida prova.

AAA. Entende a ora Recorrida assim que resulta claro, e decidiu assim bem a Sentença recorrida, que o testemunho em causa (único elemento recolhido e valorado pela Recorrente para as correcções efectuadas), não pode ser considerado suficiente para se considerar cumprido o ónus da prova que incumbe à Recorrente.

BBB. Quanto ao fornecedor C..., refere a Recorrente que a Sentença recorrida errou por não ter considerado bastante o depoimento em que o fornecedor afirma não ter vendido nunca os valores ou quantidades constantes das declarações de venda à Recorrida, cf. parágrafo 48 das Alegações apresentadas, fls. 39/51.

CCC. Contudo, não pode a Recorrida conformar-se com tal argumentação uma vez que as operações realizadas nos anos de 2012 e 2013, - há cerca de dez anos atrás - todas suportadas documentalmente por declarações de venda e, em alguns casos, também por guias de transporte, para as quais a Recorrente não contestou nenhum elemento da contabilidade da Recorrida, a mesma afirma considerar como “indícios mais do que seguros” um depoimento que não é claro, que contraria os elementos contabilísticos existentes e de uma fonte que, à semelhança dos demais fornecedores em causa nos presentes autos que afirmam nunca ter negociado com a Recorrida, têm interesses óbvios que justificam o motivo de não quererem admitir a existência destas operações.

DDD. Pois a grande maioria destes fornecedores exercem o mesmo ramo de actividade da Recorrida e, além de serem competidores directos da Recorrida que, por isso, teriam interesse em que a mesma fosse prejudicada, além disso é óbvio que, exercendo este ramo de actividade estes fornecedores deveriam ter declarado (e, pago o respectivo imposto) as operações em causa.

EEE. O que, tanto quanto é do conhecimento dos autos (e da própria Recorrida), não fizeram e, por isso, têm um interesse óbvio que não se conheça a verdade material subjacente às operações em causa.

FFF. Não podendo nunca ser ignorado que os mesmos teriam, um conflito claro de interesses no que diz respeito ao tema em questão, uma vez que, caso os mesmos admitissem ter realizado as operações em causa poderia resultar em responsabilidade fiscal, contraordenacional e, com a maior probabilidade, até criminal em relação aos mesmos – facto que não deveria, nem poderia, ter sido ignorado pela Administração Fiscal.

GGG. Considerando a Recorrida que a Recorrente tinha a obrigação de recolher mais elementos, nomeadamente internos junto da contabilidade da Recorrida, que suportassem as correcções efectuadas.

HHH. Também, o próprio depoimento deste fornecedor está em directa contradição com o depoimento de outra testemunha, no caso, a testemunhaP..., colaborador da Autora, a quem aquele vendia muitas vezes.

III. Ora, o fornecedor C... foi inquirido pelo Tribunal no dia 06.07.2021 e referiu que não manteve relação comercial nenhuma com a Autora nos anos em questão (conforme depoimento da testemunha, ao minuto 1:31).

JJJ. Posteriormente referiu que vendeu “peças de cascalho” de valor irrisório através do Sr.P....

KKK. No entanto, no depoimento da testemunha P..., este apresentou uma série de detalhes que demonstravam a existência estreita de relações comerciais com este fornecedor.

LLL. A testemunha P... referiu que o fornecedor C... lhe vendia de tudo de “artefactos de ourivesaria” e que inclusivamente tinha ido com ele ao cofre no Millennium na Praça de Alvalade que lhe “vendeu uma série de coisas pulseiras grossas, moedas” (conforme min. 22:47 e seguintes do depoimento da testemunha P...), tendo tal sido negado pelo fornecedor em sede de acareação (conforme min. 5:22 da acareação).

MMM. Disse ainda a testemunha P... que conhece este fornecedor há 32 anos e que, a partir de 2012/2013, o fornecedor C... nunca mais o contactou.

NNN. Contou ainda ao Tribunal que sugeriu que esta testemunha passasse a emitir facturas com um livro pré impresso e declarasse os rendimentos das muitas vendas que fazia em nome pessoal (conforme min. 27:20 e seguintes do depoimento prestado pela testemunhaP...).

OOO. A testemunha P... disse ainda que a título de exemplo lhe vendeu um faqueiro de prata com 4/5kgs de prata, estando a falar de quatro, cinco ou seis mil euros (min. 41:10 do depoimento da testemunha P...), o que foi negado pelo fornecedor em sede de acareação (conforme min. 4:55 da acareação).

PPP. Pelo facto de o fornecedor em questão e a testemunha P... se terem contradito em alguns factos, foi requerida pela Autora a acareação de ambas as testemunhas, no entanto, em sede de acareação o fornecedor manteve que vendia cascalho e que apenas o tinha feito por uma ou duas vezes, tendo tido muito pouco contacto nos últimos anos (e não uma ou duas vezes por mês como referiu a testemunhaP...).

QQQ. Sendo que, além de existirem depoimentos contraditórios, o que já deveria ser suficiente para afectar a validade do depoimento do fornecedor em questão, mais uma vez todos os documentos contabilísticos da Recorrida comprovam a existência das operações efectuadas.

RRR. Tendo a Recorrida apresentado prova suficiente, conforme tabela acima reproduzida onde esta vem enumerar os diversos documentos comprovativos das operações em apreço.

SSS. Tendo-se concluído na Sentença quanto a este fornecedor que a AT se limitou ao Auto de Inquérito, considerou-se que esta não fez prova da falta de materialidade das operações, devendo por isso, o Recurso improceder quanto ao que a este fornecedor diz respeito, mantendo-se a Sentença recorrida.

TTT. Quanto ao fornecedor M... ... refere a Recorrente que o tribunal a quo desconsiderou o seu depoimento prestado perante a Polícia Judiciária por se ter demonstrado que havia uma incongruência quanto à altura em que o fornecedor dizia ter conhecido a Recorrida e a existência de uma comunicação anterior a essa data, cf. parágrafos 54 e 55 das Alegações apresentadas, fls. 40/51.

UUU. Referindo a Recorrente que tal apreciação do douto tribunal não deve prosseguir sendo que, no entanto, não é abordado pelo Recorrente o motivo pelo qual esta incongruência não deve ser tida em conta.

VVV. Talvez, porque bem sabendo que é uma incongruência susceptível de deitar por terra todo o depoimento.

WWW. Isto porque, apesar da Recorrente parecer pretender desvalorizar a incongruência em causa, que o fornecedor teria conhecido a Recorrida em 2012 ao invés de 2013 como afirmou no seu depoimento, a verdade é que esta incongruência é da mais extrema importância, isto porque, o que está em causa é que este fornecedor afirmou nunca ter visto as declarações de venda que lhe foram apresentadas, justificando com o facto de, de acordo com o próprio apenas ter conhecido a Recorrida em 2013.

XXX. A existência da comunicação apresentada pela Recorrida, que remonta a 22 de Novembro de 2012, deita toda a justificação deste fornecedor por terra e mostra como o seu depoimento não pode ser tomado por bom para fazer prova da existência ou não das operações em causa.

YYY. Mais se refira que a morada particular deste fornecedor em Ayamonte (“C…"), constava das declarações de venda, veja-se a este propósito e a mero título de exemplo, a declaração de venda n.º 20122083 de 20.11.2012 (Documento n.º 78 junto com a Petição Inicial), demonstrando que apenas seria possível saber o seu domicílio em 2012 se realmente já conhecesse tal fornecedor naquela data.

ZZZ. Tendo a Recorrida reproduzido acima uma tabela da prova produzida e comprovativa da materialidade das operações em questão.

AAAA. Em face do exposto, não se vislumbra como é que a Recorrente, tendo um depoimento em que o fornecedor afirma não ter realizado as operações em causa por alegadamente não conhecer a Recorrida nesse período, ao ser confrontado com a existência de prova em contrário, que o fornecedor conhecia sim a Recorrida, não determinou, como deveria, que este depoimento não poderia ter credibilidade.

BBBB. Assim, sem mais elementos que não o depoimento incongruente, e provado como falso, é mais do que óbvio que não se encontram minimamente observados os requisitos de fundamentação impostos à Recorrente nos termos do artigo 74.º da LGT.

CCCC. Não podendo, por isso, ser afastada a presunção de veracidade das declarações entregues pela Recorrida, nos termos do artigo 75.º da LGT.

DDDD. Tendo sido determinado na Sentença a quo que a AT não demonstrou os pressupostos da sua actuação correctiva e, neste sentido, deverá improceder o recurso apresentado e mantida a Sentença recorrida.

Nestes termos, e nos mais de Direito que V. Exas. doutamente suprirão, deverá ser julgado improcedente o recurso apresentado pela Recorrente, por não provado, mantendo-se na íntegra a Sentença recorrida, assim se fazendo justiça!”

Os recursos foram admitidos, com subida imediata nos próprios autos e com efeito meramente devolutivo.

Foram os autos com vista ao Ilustre Magistrado do Ministério Público, nos termos do art.º 288.º, n.º 1, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), que emitiu parecer, no sentido de ser negado provimento a ambos os recursos.

Colhidos os vistos legais (art.º 657.º, n.º 2, do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT) vem o processo à conferência.

b) Verifica-se erro de julgamento, no tocante ao decidido quanto às correções atinentes aos fornecedores M..., A..., E... e H..., em virtude de, nuns casos, não terem sido reunidos indícios por parte da administração tributária (AT), e de, noutros, ter ficado demonstrada a efetividade das operações?

d) Verifica-se erro de julgamento, no tocante ao decidido quanto às correções atinentes aos alegados fornecedores A..., J..., A..., M..., C... e M... ..., em virtude de a AT ter cumprido o ónus a que estava adstrita?

II.A. O Tribunal recorrido considerou provada a seguinte matéria de facto:

“A) A Impugnante “A... Comércio de Metais Preciosos, Lda.”, doravante “A...”, tem como objeto social a “Comercialização, importação e exportação de artigos de ourivesaria, compra e venda de ouro sua transformação e purificação e ainda comércio a retalho de relógios e de artigos de ourivesaria e joalharia, filigranas e outros artigos de ourivesaria de metais preciosos ou mesmo metais não preciosos, mas folheados ou chapeados com metais preciosos, em estabelecimentos especializados, podendo ainda a sociedade efetuar, avaliações patrimoniais, comerciais, judiciais, no âmbito de partilhas e para efeitos de seguro sobre bens ou objetos de ouro, prata, joias, diamantes, relógios e outros artigos de ourivesaria e pedraria”. [cfr. RIT de fls. 491 dos autos];

B) A Impugnante, em sede de IVA, encontrava-se registada desde 31 de Janeiro de 2017, estando enquadrada, desde essa data e até 31 de Dezembro de 2011 no regime normal de periodicidade trimestral e a partir de 1 de Janeiro de 2012 no regime normal de periodicidade mensal. [cfr. RIT de fls. 491 dos autos];

C) Em sede de IRC, a Impugnante, encontrava-se enquadrada, nos exercícios de 2011 e 2012, no regime geral de tributação. [cfr. RIT de fls. 491 dos autos];

D) Na sequência dos pedidos de reembolso de IVA com referência aos anos de 2011, 2012 e 2013, formulados pelo sujeito passivo “A...”, foram realizados vários procedimentos inspetivos, sendo que relativamente aos exercícios de 2012 e 2013 o âmbito foi alargado para o IRC. [cfr. RIT de fls. 491 dos autos];

E) No âmbito das ações de inspeção tributária realizadas à Impugnante foi elaborado, em 28 de Dezembro de 2016, o Relatório de Inspeção Tributária, no âmbito do qual foram efetuadas correções de natureza meramente aritméticas em sede de IVA, IRS (retenções na fonte) e em sede de IRC, que alteraram o lucro tributável nos exercícios de 2011, 2012 e 2013, com a fundamentação que se reproduz, somente na parte que importa aos autos (relativa a IRC):

“ (…) II. Em sede de IRC, as irregularidades suscetíveis de correção fiscal, devidamente evidenciadas e documentadas no capítulo lll, originam correções meramente aritméticas, que alteram o lucro tributável declarado em cada um dos exercícios de 2011, 2012 e 2013, nos montantes de €266.699,85, €357.054,71 e €1.910.371,33, respetivamente, para o lucro tributável corrigido de €1.247.872,96, €1.035.699,40, e €2.085.672,27, traduzindo-se nas correções identificadas no quadro que seguidamente se apresenta:

A sociedade A..., LDA, NIPC …, à data dos factos, tinha a sua sede na Rua do A… Lisboa, 1100-034 Lisboa, e estava inscrita, no Serviço de Finanças de Lisboa 1 (3069). Atualmente tem a sua sede na Praceta …. Amadora, e está inscrita no Serviço de Finanças de Amadora-3, pelo exercício da atividade principal de “Obtenção e primeira transformação de metais preciosos", a que corresponde o Código da Atividade Económica (CAE) 24.410, e das atividades secundárias “comércio por grosso de minérios e metais”, CAE 46.720, “Atividades de avaliação imobiliária”, CAE 68.313, “comércio de sucata e desperdícios metálicos”, CAE 46771 e “Outras atividades serviços apoio prestados às empresas NE, CAE 82.990.

O sujeito passivo procedeu, no prazo previsto na lei, à entrega da Declaração Periódica de Rendimentos (Declaração Modelo 22 de IRC) prevista nos artigos 117.° n.° 1 b) e 120.° do CIRC, bem como à entrega da Declaração Anual de Informação Contabilística e Fiscal (IES - Informação Empresarial Simplificada) a que aludem os artigos 117.° n.° 1 c) e 121.° do CIRC.

Da análise das referidas declarações foram extraídos os seguintes elementos:

Importa, desde já, referir que na declaração anual de informação contabilística e fiscal (IES) dos anos de 2012 e 2013, apresentadas em 12.07.2013 e 15-07.2014, respetivamente, o sujeito passivo ao declarar apenas um dos seus fornecedores em cada um dos anos, omitiu os restantes operadores a quem realizou compras de bens e serviços, o que não permitiu efetuar qualquer validação/cruzamento relativamente às operações realizadas, dado que os seus fornecedores, à semelhança do que fez o sujeito passivo, também, eles, não declararam as operações realizadas.

No entanto, em 22.07.2016 veio o sujeito passivo entregar declarações anuais de informação contabilística e fiscal de substituição referentes aos anos de 2012 e 2013, nas quais alterou o anexo recapitulativo de fornecedores (anexo P), incluindo, em tal anexo, diversos fornecedores cujas aquisições de bens e serviços ultrapassaram o limite estabelecido (€ 25.000) na alínea f) do n.° 1 do artigo 29.° do CIVA, pelo que a análise efetuada se centrou nas declarações de substituição entregues.

Do cruzamento efetuado aos valores declarados no anexo P (fornecedores) pelo sujeito passivo A..., LDA, e os valores declarados por terceiros no respetivo anexo O (clientes) verificaram-se divergências materialmente relevantes quanto aos montantes declarados, destacando-se entre estas, as que se apresentam seguidamente, em cada um dos exercícios ora em causa:

[Quadro no RIT]

(…)

Consultando o sistema informático da AT, designadamente o Sistema de Execuções Fiscais (SEF) verifica- se que o sujeito passivo, na presente data, tem a sua situação tributária regularizada, visto que não é devedor perante a Fazenda Pública de quaisquer impostos em prestações tributárias ou acréscimos legais.

O setor do ouro, mais especificamente o comércio de ouro usado tem uma estrutura piramidal composta, essencialmente, por três níveis, a saber:

I) Na base da pirâmide estão os retalhistas, que são, essencialmente, as ourivesarias, que perante a crise que se instalou no comércio de artefactos de ouro em estado novo (resultado da conjugação de um contexto económico difícil em Portugal com a subida da cotação do ouro) se viram obrigadas a reconverter e adaptar a sua atividade à conjuntura descrita. Isto é, face à queda das vendas de ouro novo, as ourivesarias redirecionaram a sua atividade para o comércio de ouro usado competindo diretamente com as lojas de compra e venda de ouro usado que entre, sensivelmente, 2010 e 2013 se multiplicavam a grande velocidade.

A entrada das ourivesarias, determinada pela conjuntura descrita, no comércio de ouro usado, tornou-as em grandes coletores de ouro, sendo que o ouro adquirido era posteriormente vendido ou diretamente a grossistas ou a outros operadores que subsequentemente o venderiam a grossistas.

II) No nível superior da pirâmide operam os grossistas de ouro, empresas inegavelmente de outra dimensão, que apresentam toda uma estrutura e organização de uma dimensão superior, ao nível dos recursos humanos e da sua capacidade financeira. Acrescenta-se que os grossistas podem adquirir o ouro diretamente nos já referidos retalhistas ou possuir lojas próprias para aceder e comprar diretamente o ouro no retalho, normalmente efetuadas a particulares, sendo. que grossistas há, que vendem a outros grossistas de maior dimensão.

O ouro adquirido, em regra, sob a forma de “cascalho/sucata de ouro” (conceito plasmado no n.° 2 do artigo 30.° do Regulamento das Contrastarias - DL 391/79 de 20 de Setembro - que define o conceito de cascalho como o "conjunto de artefactos inutilizados de forma irreparável”), é posteriormente revendido, ainda sob a forma de “cascalho/sucata de ouro" ou após transformação, sob a forma de ouro fino (ouro com um grau de pureza próximo dos 100%) a outros operadores que denominaremos por “exportadores'', empresas essas que se encontram no topo da pirâmide no contexto do mercado nacional, sendo que tais grossistas, efetuam, por vezes, vendas de ouro fino, no mercado nacional sob a forma de ouro de investimento.

III) Ora, tais exportadores, apresentam também eles uma dimensão superior, nomeadamente quanto ao seu volume de negócios, bastante elevado quando comparado com os grossistas, tendo em conta que os seus clientes são importadores europeus de ouro, os denominados compradores/“dealers" internacionais, nomeadamente compradores belgas e italianos.

A estrutura piramidal descrita é, obviamente, dinâmica, na medida em que os operadores que atuam neste mercado podem, ao longo do tempo e em função do know-how e conhecimentos adquiridos, alterar a sua posição e passarem de retalhistas a grossistas ou de grossistas a exportadores diretos.

O ouro é negociado globalmente, sendo os preços determinados e cotados internacionalmente. No mercado nacional a cotação de referência é o denominado "London Gold Price”, que é divulgada todos os dias úteis da semana às 10 horas e às 15 horas pelos representantes dos quatro maiores intermediários de ouro (The London Gold Market Fixing Ltd, The Bank of Nova Scotia - Scotia Mocatta, Barclays Bank PIc, HSBC Bank USA NA and Societe Generale).

Assim, todos os preços praticados pelos diferentes níveis da pirâmide são fixados a partir dos valores da cotação, com margens de comercialização muito semelhantes, entre as sociedades, que operam nos diferentes níveis da pirâmide.

Importa, desde já referir, que a atividade do comércio de ouro está sujeita a diferentes enquadramentos legais, em sede de IVA, determinados pela natureza/caracteristicas dos bens transacionados.

No caso concreto da atividade do sujeito passivo A... LDA, este adquire ouro, quer a particulares, através da sua rede de lojas, quer a operadores/sociedades, incluindo “parceiros”, que exercem a sua normal atividade, pelo que importa explicitar o respetivo enquadramento fiscal, decorrente das referidas transações.

Efetivamente, as transações relativas ao comércio de ouro podem, em abstrato e consoante a natureza dos bens/transações, ser enquadráveis em 4 regimes distintos, a saber:

iii) Regime especial da inversão do sujeito passivo pela transmissão de bens a que se refere o anexo E ao CIVA, (…)

11.3.4.3 - Processos de Inquérito: Acusação deduzida pelo Ministério Público

(…) No caso concreto do sujeito passivo A..., LDA, e do seu sócio gerente Sr. A..., bem como dos seus fornecedores foram, também, promovidas investigações direcionadas à atividade do sujeito passivo no âmbito do processo de inquérito 88/13.4TELSB, pelo que foram constituídos arguidos quer a A..., LDA quer o sócio gerente Sr. A... bem como os seus fornecedores, adiante identificados, tendo o Ministério Publico deduzido a acusação, pelo que tais processos se encontram a aguardar julgamento no Tribunal competente.

III. DESCRIÇÃO DOS FACTOS E FUNDAMENTOS DAS CORREÇÕES MERAMENTE ARITMÉTICAS À MATÉRIA TRIBUTÁVEL

O sujeito passivo A..., LDA, nos exercícios ora em análise, desenvolvia a sua atividade na sua sede sita na Rua do …., Lisboa, em diversas lojas, denominadas pela própria A..., LDA como sucursais, e com base em diversas parcerias, por esta, promovidas (conforme anúncio da A..., LDA, constante no anexo II).

Tal estrutura, permitia adquirir diretamente ouro no retalho (em regra a particulares), sendo que o sujeito passivo adquiria também ouro a ourivesarias bem como a outras sociedades que operavam no setor do ouro. Importa, ainda, clarificar que sendo a A..., LDA, um grossista que obtém ouro pelas vias atrás descritas, aquando da aquisição do ouro, esta adquire e paga o ouro, em regra, tendo por base, meramente, o seu peso e o seu toque (grau de pureza), desprezando, em regra, o feitio das peças, desde logo porque, em regra, esta adquire massivamente “cascalho de ouro” / “sucata de ouro”, tal como consta inclusive nos seus documentos internos - “sucata”.

Ora, o sujeito passivo adquiria o referido “cascalho de ouro” e procedia subsequentemente à sua transformação e purificação, vendendo por conseguinte ouro fino, ouro para investimento, sendo tais operações, verificados os requisitos referidos na alínea a) do n.° 1 do artigo 2.°, isentas de IVA, à luz do n.° 1 do artigo 3.º do Decreto Lei n.º 362/99, de 16 de setembro ou, exercida a renúncia a essa isenção, nos termos do artigo 5.º do mesmo diploma, em tais operações o IVA é liquidado pelo adquirente, tendo, simultaneamente, direito à sua dedução.

Acrescenta-se que, à semelhança de outras empresas a operar no setor do ouro, tendo em conta que é um mercado extremamente competitivo em que os preços por grama de ouro são discutidos e negociados ao cêntimo, além da referida estrutura, a A..., LDA apresentava um forte, agressivo, e permanente investimento em publicidade, que se traduzia numa grande visibilidade, diária e permanente, nomeadamente em jornais, revistas, papel, etc bem como através do seu “site", que disponibilizava para os seus clientes e/ou eventuais futuros clientes.

Ora, tendo presente os regimes fiscais anteriormente descritos e tendo em conta o normal funcionamento do setor do ouro, dir-se-ia, numa primeira abordagem e em abstrato, que em regra os sujeitos passivos a operar no setor do ouro usado não apresentariam, supostamente e em regra, crédito de IVA de valor significativo (que não aquele relativo a outros bens e serviços, como por exemplo publicidade, contabilidade, etc), nomeadamente tendo em conta que o ouro é adquirido quer a sujeitos passivos de IVA quer a não sujeitos passivos de IVA, e tendo em conta que este é adquirido sob as seguintes formas:

i) O ouro adquirido a particulares, isto é, não sujeitos passivos, pelo que tais aquisições não geram IVA dedutível na esfera do adquirente;

ii) O ouro adquirido a sujeitos passivos de IVA, sob a forma de “cascalho de ouro”, sendo o sujeito passivo de IVA o adquirente, cabendo a este a liquidação sem prejuízo do seu direito à dedução, de acordo com o a alínea i) do n.° 1 do artigo 2.° do CIVA, pelo que tais transações não geram crédito de imposto na esfera do adquirente;

iii) Artefactos de ouro usado, adquiridos a sujeitos passivos de IVA, enquadráveis, verificados os seus pressupostos, no Decreto-Lei 199/96 de 18 de Outubro - Regime Especial de Tributação dos Bens em Segunda Mão, Objetos de Arte, de Coleção e Antiguidades, sendo que o IVA liquidado não é dedutível pelo adquirente, à luz do n.° 3 do artigo 5.° do citado regime de tributação;

iv) Residualmente, artefactos de ouro novos (ou usados em cujos sujeitos passivos não optem pelo regime atrás enunciado) adquiridos a outros sujeitos passivos, caso em que são aplicadas as regras gerais do CIVA e por conseguinte liquidado o IVA pelo vendedor, sobre o preço de venda, este será dedutível na esfera do sujeito passivo adquirente;

Ora, como se disse e face ao exposto adquirindo os grossistas, designadamente a A..., LDA, maioritariamente “cascalho de ouro/sucata de ouro”, e admitindo-se, até, a aquisição, ainda que de forma residual, de artefactos de ouro usados a particulares e a sujeitos passivos de IVA que, verificados os pressupostos, estariam em condições de faturar tal ouro pelo Regime Especial de Tributação dos bens em Segunda Mão, importa, pois, analisar e escalpelizar os fornecedores e as transações que geraram na esfera do sujeito passivo, por via da liquidação de IVA, a montante, na venda de “cascalho de ouro”, a situação de crédito de imposto e os consequentes pedidos de reembolso relativamente aos exercícios/períodos ora em análise.

Isto é, no fundo importa perceber, por que motivo o sujeito passivo apresenta tal crédito de IVA, quando, em condições normais de funcionamento do mercado, por via dos motivos aduzidos, tal não aconteceria, pelo menos na ordem de grandeza dos montantes de IVA, ora em causa.

Neste sentido, proceder-se-á à análise dos factos na esfera do sujeito passivo bem como à análise detalhada dos fornecedores que por via da liquidação de IVA, na venda de “cascalho de ouro" geraram no sujeito passivo A..., LDA, crédito de IVA.

De facto, a análise efetuada, que se detalhará, por fornecedor, ao longo do presente relatório, permitiu concluir da dedução indevida de IVA pelo sujeito passivo A..., LDA, sendo que tal dedução, assentou basicamente nos seguintes pressupostos, que por questões de sistematização do presente relatório se enunciam, desde já, e que ao longo do mesmo, se demonstrarão de forma cabal e inequívoca.

1. Distorção/adulteração, contrária à lei, das regras do IVA nas transações de ouro sob a forma cascalho ou sucata, concretizada na publicidade/oferta de compra “com IVA incluído”, pelo sujeito passivo A..., LDA;

2. Não entrega nos cofres do estado do IVA formalmente liquidado pelos fornecedores e deduzido pela A..., sendo que por via dos preços praticados pela A..., LDA, tal IVA se demonstrará, materialmente “repartido” entre o sujeito passivo e os seus fornecedores, em proveito próprio, comum e partilhado;

Os factos e conclusões anteriormente expostos correlacionam-se com aquisições/compras de ouro a fornecedores, sociedades ou sujeitos passivos individuais registados para uma atividade comercial, sendo que o sujeito passivo A..., LDA, efetuava ainda compras de ouro, bastante relevantes, a particulares. Tais particulares, são no fundo indivíduos que, formalmente, não estão inscritos para o exercício de uma atividade comercial, mas que por variadíssimas razões venderam à A..., LDA, ouro, metais preciosos da sua esfera patrimonial pessoal.

Aquando dessas aquisições a particulares, e à semelhança dos procedimentos internos adotados aquando da compra a sociedades ou sujeitos passivos registados para o exercício de uma atividade comercial, o sujeito passivo A..., LDA procedia à emissão de uma “Declaração de Venda” em papel timbrado onde os fornecedores/vendedores declaravam vender metais preciosos em determinadas quantidades a determinado preço unitário.

No caso de fornecedores/operadores que atuavam enquanto sujeitos passivos, tal documento permitia o controlo/gestão de stocks enquanto no caso das compras efetuadas a particulares, tal documento suportava, em boa verdade, a compra dos metais preciosos (além de permitir a já citada gestão de stocks) na esfera do sujeito passivo A..., LDA, sendo tal “Declaração de Venda”, inclusivamente, assinada pelos vendedores particulares dela constando alguns elementos identificativos como o NIF, nome, morada, N.° de BI, estado civil, etc.

Ora, relativamente ao contexto descrito de aquisições a particulares proceder-se-á à análise das compras contabilizadas pelo sujeito passivo A..., LDA, nos exercícios de 2011, 2012 e 2013, que se traduziram obviamente no apuramento contabilístico do custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas (CMVMC) por via da fórmula de cálculo do seu apuramento.

Na sequência da realidade descrita das aquisições a particulares, contabilizou o sujeito passivo A..., LDA, (de acordo com os documentos de suporte constantes no anexo XII) alegadas aquisições de ouro a particulares, no caso ao próprio sócio gerente Sr. A..., registadas pelos seguintes lançamentos contabilísticos nas contas de compras 3111401 (Compras Ouro - 2.ª mão - PR. FIGUEIRA) /3111410 (Compras Ouro 2.ª mão - SEDE), por contrapartida da conta 27882010 - Outros Devedores e Credores Diversos - A..., conforme se evidencia seguidamente:

Da análise, meramente, documental das três declarações de venda que suportaram os registos contabilísticos acima identificados, constatam-se os seguintes factos:

i) Na declaração N.° 20110356, emitida alegadamente em 30.12.2011, consta a alegada venda de 32.304,81 gramas de “sucata de ouro”, isto é, trinta e dois quilos trezentas e quatro gramas e oitenta e uma centigramas, por parte do sócio gerente Sr. A..., alegadamente, pelo valor de €725.243,11;

ii) Na declaração N.° 20110357, emitida alegadamente em 30.12.2011, consta a alegada venda de 4.800,00 gramas de “sucata de ouro”, isto é, quatro quilos e oitocentas gramas, por parte do sócio gerente Sr. A..., alegadamente, pelo valor de €107.760,00, sendo que tal declaração não está, tão pouco assinada pelo próprio;

iii) Na declaração N.° 20110358, emitida alegadamente em 30.12.2011, consta a alegada venda de 6.600,00 gramas de “sucata de ouro”, isto é, seis quilos e seiscentas gramas, por parte do sócio gerente Sr. A..., alegadamente, pelo valor de €148.170,00 sendo que tal declaração não está, tão pouco assinada pelo próprio;

Em suma, as referidas 3 declarações, suportam alegadas vendas, em 30.12.2011, pasme-se, pelo valor total €981.173,11, relativos a 41,704,81 gramas, isto é, quarenta e um quilos setecentas e quatro gramas e oitenta e uma centigramas, de sucata de ouro.

Ora, tais alegadas vendas, de tamanha monta, suportadas por tais documentos, não têm, manifestamente, qualquer aderência à realidade dos factos, desde logo e entre outros motivos que se concretizarão, tendo em conta os elementos contabilísticos e a contabilidade do próprio sujeito passivo, senão vejamos:

1. O sujeito passivo, declarou e apresentava contabilisticamente Inventários Finais de 2011, no valor de €188.319,46 (conforme documento constante no anexo XII). A última venda efetuada pela A..., LDA, traduziu-se na emissão da fatura N.° 11-20110036, em 23.12.2011, relativa à venda de ouro fino à G…., Lda, NIPC …..

Isto é, tendo por base a contabilidade do sujeito passivo, demonstra-se de forma cabal e inequívoca que as alegadas compras da A..., LDA, ao seu sócio gerente Sr. A..., no valor total de €981.173,11, não têm qualquer aderência à realidade dos factos, não traduzindo ou consubstanciando efetivas e reais compras, pois se a A..., LDA, faturou a sua ultima venda em 23.12.2011, não pode esta ter adquirido €981.173,11 de sucata de ouro em 30.12.2011 e apresentar Inventários Finais, em 31.12.2011 no valor €188.319,46.

2. Atente-se, ainda, quer à ordem de grandeza das alegadas quantidades - 41.704,81 gramas - quer ao valor - €981.173,11 - inscrito nas citadas 3 “declarações de venda”. Em boa verdade não é de todo verosímil e plausível que tais vendas tenham ocorrido, desde logo pela sua surreal ordem de grandeza, atendendo aos factos e indícios que seguidamente se concretizam.

De facto, da análise atenta das referidas declarações, constata-se que apesar de nestas constar no quanto superior direito a alegada data de 30.12.2011, estas terão sido em boa verdade emitidas em maio de 2012, as seguintes inscrições nos documentos ora em análise, assim o indiciam:

i) Na declaração N.° 20110356, no valor de € 725.243,11, no canto inferior direito por baixo do campo “observações", constam as seguintes inscrições: “U16-05-2012/1.225,0000p/17,0000L/01” e “AL/16-05- 2012/18:30:19”;

ii) Na declaração N.° 20110357, nem tão pouco assinada pelo Sr. A….o, no valor de €107.760.00, no canto inferior direito, por baixo do campo “observações”, constam as seguintes inscrições: “U28-05-2012/1.225,0000p/17,0000U0V e “AL/28-05-2012/12:18:50”;

iii) Na declaração N.° 20110358, nem tão pouco assinada pelo Sr. A..., no valor de €148.170.00, no canto inferior direito por baixo do campo “observações”, constam as seguintes inscrições: “U28-05-2012/1.225,0000p/17,0000L/01"e “AL/28-05-2012/13:11:33”;

Ora, a análise acima descrita evidencia que as declarações foram emitidas em 16 e 28 de maio de 2012 (e não em 30.12.2011), estando inscrita inclusive a hora, minutos e segundos, em que estas terão sido concebidas, admitindo-se como bastante plausível que as letras “AL” identifiquem o utilizador do programa informático - A.... De facto assim indiciam as inscrições “AL/16-05-2012/18:30:19”, “AL/28- 05-2012/12:18:50” e “AL/28-05-2012/13:11:33”.

3. Os factos e indícios atrás enunciados demonstram, cabal e inequivocamente, que tais declarações, sem aderência à realidade dos factos, tiveram o propósito de diminuir, em sede de IRC, o lucro tributável a declarar à Administração Fiscal, que veio a ser declarado, sublinhe-se no dia seguinte à emissão (28.05.2012) das duas últimas declarações de venda, isto é, no dia 29.05.2012,procedeu o sujeito passivo à entrega da declaração periódica de rendimentos relativa ao exercício de 2011.

Em suma e face ao exposto não restam pois, sérias dúvidas, que as transações ora em causa, suportadas pelas 3 referidas declarações de venda, relativas a alegadas compras pela A..., LDA, ao seu sócio gerente Sr. A..., no valor total de €981.173,11, não têm qualquer aderência à realidade dos factos, não consubstanciando e/ou traduzindo efetivas e reais transações, pelo que só pode a Administração Fiscal desconsiderar tais compras, que por via da fórmula de cálculo do apuramento do custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas (CMVMC) se traduz na desconsideração do CMVMC no valor de €981.173,11, conforme se apresenta no quadro seguinte:

Ora, estabelece o n.° 1 do artigo 17.° do CIRC que o lucro tributável é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício (e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas) com base na contabilidade e eventualmente corrigidas nos termos do CIRC. Assim, nos termos do n.° 1 do artigo 23.° do CIRC, tendo-se demonstrado que o custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas, no valor total de € 981.173,11 foi comprovadamente dispensável, porque inexistente, não consubstanciando reais e efetivas transações, para a realização dos ganhos do exercício de 2011, só pode a administração fiscal desconsiderar o citado CMVMC, acrescendo ao lucro tributável o valor de €981.173,11.

Note-se, que a contabilização das compras, acima quantificadas, sem que estas tenham correspondência a efetivas e reais aquisições, traduziram-se na diminuição do lucro tributável declarado pelo sujeito passivo permitindo, ainda, a retirada de meios financeiros da esfera societária da A..., LDA, suportada pelas alegadas compras, para a esfera pessoal do sócio gerente Sr. A..., como mais adiante se concretizará.

É, também, neste contexto de análise das compras a particulares que no âmbito do processo de inquérito 88/13.4TELSB as investigações levadas a cabo se direcionaram para a realidade anteriormente descrita, isto é, para a análise de compras, materialmente relevantes, alegadamente efetuadas a um conjunto significativo de particulares, nos quais se inclui, novamente, o próprio sócio gerente Sr. A....

Das investigações e análise efetuada no âmbito do referido processo de inquérito, concluiu-se da existência de “declarações de venda”, contabilizadas pelo sujeito passivo como compras, que na verdade, e mais uma vez, não consubstanciam ou traduzem reais e efetivas aquisições.

Tal conclusão, foi suportada pela inquirição dos alegados vendedores/particulares bem como pela análise documental. Importa, desde já sublinhar, que as situações/vendedores que abaixo se identificarão, são apenas aqueles que no âmbito das investigações efetuadas no processo de inquérito, foram consideradas como não tendo, manifestamente, aderência efetiva à realidade dos factos, porque outros vendedores houve em que se levantaram fortes dúvidas quanto à efetividade das transações alegadamente efetuadas e espelhadas nas declarações de venda.

Efetivamente, a este propósito e dos factos apurados no âmbito da investigação, é referido no Relatório Final elaborado pela equipa mista que procedeu às investigações o seguinte:

“Em todos estes casos, não foram consideradas como falsas as declarações em causa, não porque se conclua que as mesmas efetivamente ocorreram, mas unicamente pelo facto da evidência disponível não permitir que uma ilação de falsidade se alegasse sem o levantamento de dúvidas razoáveis sobre os fundamentos dessa alegação1[Afinal “in dúbio pro reo”]. E neste caso, havendo alguma dúvida a opção foi por considerar a transação em causa como tendo de facto ocorrido, aceitando-se o respetivo custo."

“Apresenta-se de seguida a identificação de indivíduos relativamente aos quais foram emitidas declarações fortemente indiciadas como falsas - portanto, já sujeitas ao apertado crivo imposto - e bem assim o elenco desses indícios, e ainda outros indivíduos, a título de exemplo, onde muito embora a real existência das transações se tenha pertinentemente questionado, não se emitiu o juízo de falsidade sobre as respetivas declarações.”

Ora, face às conclusões suportadas pela factualidade e indícios apurados no âmbito do processo de inquérito 88/13.4TELSB, importa pois explanar tais factos bem como quantificar por particular/vendedor e exercício as alegadas compras contabilizadas pelo sujeito passivo A..., LDA, suportadas por declarações de venda que não consubstanciam reais e efetivas aquisições de metais preciosos.

A desconsideração das compras contabilizadas pela A..., LDA, que seguidamente se identificam, traduzir-se-á na desconsideração do custo das mercadorias vendidas e matérias consumidas, tendo em conta que este é apurado da seguinte forma: CMVMC = Inventários Inicias + Compras +/- Regularizações de Inventários - Inventários Finais.

III.3.1.2.11 Conclusão: Quantificação do Custo das Mercadorias Vendidas desconsiderado nos exercícios de 2012 e 2013

Em suma, e face ao exposto anteriormente (ponto 111.3.1.2.1 a III.3.1.2.10) as compras desconsideradas, tendo em atenção que não consubstanciam e traduzem reais e efetivas aquisições do sujeito passivo A..., LDA, são as seguintes, por fornecedor/particular, em cada um dos exercícios de 2012 e 2013:

Assim, estabelece o n.° 1 do artigo 17.° do CIRC que o lucro tributável é constituído pela soma algébrica do resultado líquido do exercício (e das variações patrimoniais positivas e negativas verificadas) apurado com base na contabilidade e eventualmente corrigidas nos termos do CIRC. Ora, à luz do n.° 1 do artigo 23.° do CIRC, tendo-se demonstrado que o custo das mercadorias vendidas (CMV), no valor total de €678.644,69 e €175.300,94, relativo ao exercício de 2012 e 2013, respetivamente, foi comprovadamente dispensável, para a realização dos ganhos dos exercícios ora em causa, porque inexistente, não consubstanciando, na verdade, reais e efetivos gastos, só pode a administração fiscal desconsiderar fiscalmente o referido CMVMC, acrescendo ao lucro tributável do exercício de 2012 e 2013, respetivamente, o valor de €678.644,69 e €175.300,94.

Notificado pessoalmente o sujeito passivo A..., LDA, na pessoa do seu sócio gerente Sr. A…., do projecto de Relatório de Inspecção Tributária, (oficio 54.772 de 02.02.2016) no dia 2 de dezembro de 2016, no âmbito do exercício do direito de audição previsto no artigo 60.° da LGT e artigo 60.° do RCPITA, não exerceu, o sujeito passivo, o referido direito de audição.

Importa, ainda, referir que não obstante o sujeito passivo A..., LDA, não ter exercido o direito de audição, verificaram estes Serviços que, no que diz respeito à correção explanada no ponto “III.4 Em sede de Retenções na Fonte: Adiantamento por conta de lucros (…)”. [cfr. RIT de fls. 491 e ss. dos autos, cujo teor se dá por integralmente reproduzido];

F) De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária, no que respeita ao fornecedor/particular A..., concluiu com referência aos exercícios de 2012 e 2013, assim:

Ora, na sequência do “comportamento fiscal”, da A..., LDA. e do seu sócio gerente Sr. A..., relativamente ao exercício de 2011, de acordo com os factos enunciados no ponto anterior, também no exercício de 2012 e 2013 se verificou a contabilização de alegadas compras/declarações de venda, que traduzem compras da A..., LDA, ao Sr. A... e que, bem boa verdade, não traduzem efetivas e reais transações.

Confrontado no âmbito do processo de inquérito, designadamente aquando do interrogatório judicial efetuado perante o Ministério Público em 07.07.2015, o Sr. A... referiu que houve "situações de vendas de amigos”, pessoas chegadas, etc., que correspondem a declarações de venda efetuadas em nome dele próprio. Quanto às diferentes assinaturas constantes nas declarações de compra emitidas em seu nome, referiu não conseguir, naquele momento, encontrar uma explicação para o sucedido.

Ora, em boa verdade, não pode a Administração Fiscal acolher as justificações invocadas, não se vislumbrando desde logo, qual o motivo, independentemente de tais vendas serem ou não relativas à venda de ouro de pessoas amigas ou chegadas do Sr. A..., para o não preenchimento da normal e usual declaração de venda utilizada pela A..., LDA, à semelhança, aliás, do que acontecia com variadíssimos particulares e inclusive com particulares que possuíam negócios de ourivesaria ou de compra e venda de ouro e que constavam, em tais declarações, aquando da venda de ouro na sua esfera pessoal.

Efetivamente, verifica-se a existência de declarações de venda que não estão, tão pouco, assinadas e a existência de declarações de venda cujas assinaturas são manifestamente diferentes entre si, não correspondendo, tão pouco, à assinatura do Sr. A... (constante no seu documento de identificação).

Ora, face ao exposto, relativamente às compras (constantes no anexo XIII) alegadamente efetuadas pela A..., LDA, ao seu sócio gerente Sr. A..., e que seguidamente se identificam, no valor total de €103.689,26 e €57.364,82, relativas aos exercícios de 2012 e 2013, respetivamente, contabilizadas de acordo com os registos contabilísticos abaixo identificados, só pode a Administração Fiscal desconsiderar tais compras tendo em conta que, face aos indícios e factos apurados, estas não consubstanciam reais e efetivas compras/aquisições por parte do sujeito passivo A..., LDA.

No que diz respeito ao Sr. M..., NIF … foram emitidas, em 31.12.2012, duas declarações de venda por parte da A..., LDA, no valor total de €32.500,00 (declaração N.° 20122380, no valor de € 8.000,00 e declaração N.° 20122389, no valor de € 24.500,00), conforme documentos constantes no anexo XIII. No âmbito da inquirição de que foi alvo no âmbito do processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), este referiu, quando questionado sobre as alegadas vendas que:

i) De facto vendeu a um seu conhecido de nome A... algum metal precioso, cerca de 200 gramas de ouro e alguma prata, tendo recebido, por tal venda, cerca de €8.000,00, não chegando todavia a tal montante.

ii) Refuta em absoluto ter vendido alguma vez metal precioso que estime os montantes aludidos de €24.500.00.

iii) Refere, ainda, que recebeu o dinheiro do Sr. A… em numerário, no carro deste, afirmando que nessa altura ou alguns dias depois o Sr. A... lhe exibiu uns papéis que serviam "para dizer que vendi’’, que acabou por assinar de boa-fé, convencido que apenas diziam respeito à venda efetuada, reafirmando que não teve o cuidado de ver os montantes concretos.

iv) Exibida pois a declaração N.° 20122380, emitida em 31.12.2012, no valor de €8.000,00 esclareceu que, esta, poderia de facto referir-se ao negócio que fez e que a declaração N.° 20122389, emitida em 31.12.2012, no valor de € 24.500,00 é falsa, afirmando que nunca teve capacidade para angariar 22 quilos de prata e 403 gramas de ouro para venda.

Ora, face ao exposto, relativamente à referida compra, suportada pela declaração de venda N.° 20122389, no valor de €24.500,00, contabilizada a débito nas contas de compras 3111410 (€ 12.500,00) e 3111510 (€12.000,00) por contrapartida da conta 11110 (conforme registo contabilístico 7403/90/627 de 30.11.2012), só pode a Administração Fiscal desconsiderar tal compra tendo em conta que esta não consubstancia uma real e efetiva aquisição por parte do sujeito passivo A..., LDA.

Acrescenta-se, ainda, que no relatório final elaborado na sequência da investigação efetuada no processo de inquérito 88/13.4TELSB, refere-se relativamente à alegada “transação", atrás descrita, que:

“A este propósito importa mencionar o que foi referido por A... no já aludido interrogatório judicial efetuado perante o M.P., mormente ter sido (instalações da A...) assaltados em agosto de 2012 de onde foram levados sacos com documentos de compra (alegadamente nos sacos com os metais adquiridos aos fornecedores, existiria um papel indicativo da quantidade de metal que o saco continha, bem como a identificação do fornecedor donde provinha). Chegados a 31 de dezembro (data das duas declarações em causa), e em consequência desse assalto, como não sabiam exatamente que quantidades haviam comprado e a quem, no final do ano, para a A... acertar o stock, poderão ter sido emitidas declarações em nome de alguns particulares, sem que correspondam exatamente àquilo que efetivamente venderam e, por conseguinte, não pôde garantir que aquelas quantidades faturadas em nome de ANICETO CABRAL tenham sido exatamente as que ele vendeu.

Estas declarações de A... são em si mesmas o paradigma da dissonância que existe entre as compras efetivamente realizadas, e aquelas que estão contabilística e fiscalmente relevadas, sendo o caso concreto de A… um exemplo perfeitamente extrapolável aos restantes aqui mencionados."

Isto é, admitiu o Sr. A..., que poderão ter sido emitidas declarações em nome de alguns particulares sem que haja real correspondência ao que os vendedores efetivamente venderam.” [cfr. RIT de fls. 491 e ss. dos autos];

H) Quanto ao fornecedor/particular J..., concluiu o Relatório de Inspeção Tributária, com referência aos exercícios de 2012, o seguinte:

Relativamente ao Sr. J... (doravante designado por J...), NIF … foram emitidas pela A..., LDA, e contabilizadas em compras, a este, 11 declarações de venda, no decorrer do exercício de 2012 (conforme documentos constantes no anexo XIII), conforme seguidamente se identifica:

i) Que possuía um estabelecimento “É…, Lda” que veio a encerrar, pelo que trabalhou durante dois meses como comercial da A..., LDA e como comissionista. Enquanto comercial foi-lhe atribuída uma carteira de clientes que deveria visitar;

ii) Na sequência das visitas que efetuou ao falar com diversas pessoas do ramo era constantemente alertado que A... costumava adulterar as compras, suas gramagens e respetivo valor, mencionando a ocorrência de alegados episódios com ourivesarias relativamente às quais A... teria usado o referido expediente fraudulento, que deu origem a que a Autoridade Tributária sobre aquelas fizesse incidir uma responsabilidade tributária relativamente a quantidades vendidas que na realidade não realizaram;

iii) Não auferindo vencimento, afirma que que lhe eram entregues €500,00 em numerário para fazer face a despesas, tendo lhe sido solicitado por A... por forma a justificar formalmente tal montante, que preenchesse/assinasse uma declaração de compra de cerca de 40 gramas de ouro em nome da A..., LDA;

IV) Referiu, por fim que as declarações emitidas em seu nome, no valor total de €41.933,00, são falsas sendo sua convicção que o que se passou no seu caso foi exatamente o que ocorreu nos outros casos que lhe haviam sido relatados, pelo que acredita que as únicas declarações que assinou tenham sido adulteradas para gramagens muito superiores e que a assinatura das remanescentes é falsa, pois não assinou nenhuma pelo seu punho;

Ora, face ao exposto, relativamente às compras, acima identificadas, no valor total de €41.933,00, contabilizadas a débito na(s) conta(s) de compra(s) 31xxxxx por contrapartida da conta 11110 (conforme registos contabilísticos atrás identificados), só pode a Administração Fiscal desconsiderar tais compras tendo em conta que estas não consubstanciam reais e efetivas aquisições por parte do sujeito passivo A..., LDA.

Efetivamente e mais uma vez se acrescenta que no relatório final elaborado na sequência da investigação efetuada no processo de inquérito 88/13.4TELSB, se refere relativamente às alegadas “transações”, atrás descritas, que:

Do exposto, emerge um conjunto muito significativo de declarações de venda emitidas pela A... em nome de particulares fortemente indiciadas como sendo falsas, cujo valor correspondeu, nos anos respetivos, a custos/gastos indevidamente deduzidos em sede de IRC pela A....

Esta atuação fazia parte de uma prática habitual, instalada na empresa, em que, no que aos particulares dizia respeito, adulteravam-se declarações de venda para que as mesmas simulassem operações e intervenientes na realidade inexistentes (...)”. [cfr. RIT de fls. 491 e ss. dos autos];

I) No que respeita ao fornecedor/particular A..., dimana do Relatório de Inspeção Tributária, com referência ao exercício de 2012, o seguinte:

No que diz respeito ao Sr. A…, NIF … foram emitidas duas declarações de venda por parte da A..., LDA, no valor total de €2.876,00, ambas no ano de 2012 (conforme documentos constantes no anexo XIII). No âmbito da inquirição promovida no já citado processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), este referiu, resumidamente, que:

i) Era proprietário de uma ourivesaria em Castelo Branco, mas que desde há cerca de quatro anos que não exerce a atividade tendo em conta que nessa altura foi alvo de um roubo tendo ficado sem qualquer ouro na loja.

ii) Afirmou desconhecer totalmente o Sr. A..., sendo que o nome da sociedade A..., LDA não se lhe afigurava totalmente estranho, por pensar já ter visto, relativamente a ela, publicidade no jornal. No entanto, nunca a contactou nem com esta efetuou qualquer negócio.

iii) Confrontado com a possibilidade de alguém ter, abusivamente, usado a sua identidade na formulação das declarações de venda em causa, admitiu ser possível, porque no âmbito do julgamento do caso do roubo de que foi alvo, teve conhecimento de que o ouro que lhe roubaram terá sido vendido em Lisboa.

Da análise às declarações emitidas em seu nome, verifica-se que na declaração N.° 20122056, no valor de €341, datada de 19.11.2012, consta uma assinatura muito semelhante à que figura no seu cartão de cidadão do qual existe uma cópia anexa a essa mesma declaração.

Já quanto à declaração N.° 20122122, datada de 26.11.2012, no valor de €2.535,00, consta uma rubrica que nada tem que ver com a assinatura referida, pelo que tal facto indicia que a mesma tenha sido adulterada em função da necessidade da sua credibilização enquanto documento que formaliza uma operação na realidade inexistente.

Face ao exposto, relativamente à referida compra, suportada pela declaração de venda N.° 20122122, no valor de €2.535,00, contabilizada a débito na conta 3111410 por contrapartida da conta 11110 (conforme registo contabilístico 6588/90/635 de 30.11.2012), só pode a Administração Fiscal desconsiderar tal compra tendo em conta que esta não consubstancia uma real e efetiva aquisição por parte do sujeito passivo A..., LDA. [cfr. RIT de fls. 491 e ss. dos autos];

J) No que tange ao fornecedor/particular “M...” concluiu a Autoridade Tributária, de acordo com o Relatório de Inspeção Tributária, e com referência aos exercícios de 2012 e 2013, o seguinte:

Relativamente ao Sr. M... (doravante designado por M…), NIF …, foi efetuada a sua inquirição no âmbito do processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), tendo este referido, quando questionado sobre as alegadas vendas à A..., LDA, o seguinte:

i) No âmbito da sua atividade enquanto comerciante de peças de ourivesaria, efetuou diversas vezes, negócios com a A..., LDA, sempre emitindo fatura;

ii) Efetuou também algumas vendas de artefactos de ouro enquanto particular, isto é, vendas de algumas peças que pertenciam à sua esposa, sublinhando que não tem memória de ter vendido enquanto particular peças em prata. Questionado refere que, enquanto particular, pelo que se recorda terá efetuado cerca de 3 ou 4 vendas;

iii) Confrontado com o número e o valor global das declarações emitidas pela A..., LDA, em seu nome, que ascenderam a 10 declarações no valor total de €72.321,95 e 26 declarações no valor total de €92.331,72, respetivamente nos anos de 2012 e 2013, este sublinha que mesmo incluindo as transações que efetuou para a A..., LDA enquanto empresário, nunca, naqueles anos teria atingido aqueles valores;

iv) Confrontado a titulo de amostragem com as declarações N.° 20121243, 20130248 e 20131065 refere claramente que as assinaturas nelas constantes não correspondem à sua assinatura;

Ora, face ao exposto além das declarações de venda N.° 20121243, 20130248 e 20131065, identificadas pelo Sr. M… como não assinadas por si, foram ainda emitidas e contabilizadas em compras, pela A..., LDA, as seguintes declarações de venda com assinaturas semelhantes às identificadas na inquirição como não sendo suas, designadamente:

Ora, face ao exposto, relativamente às compras, acima identificadas, no valor total de €43.576,75 e €43.746,35, relativas a 2012 e 2013, respetivamente, contabilizadas a débito na(s) conta(s) de compras 31xxxxx por contrapartida da conta 11110 (conforme registos contabilísticos acima identificados), só pode a Administração Fiscal desconsiderar tais compras tendo em conta que estas não consubstanciam reais e efetivas aquisições por parte do sujeito passivo A..., LDA.”

K) No que respeita ao fornecedor/particular C..., lê-se no Relatório de inspeção Tributária, com referência ao exercício de 2012 e 2013, o seguinte:

No que respeita ao Sr. C... (doravante designado por C...), NIF …, foi efetuada a sua inquirição no âmbito do processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), tendo este referido, quando questionado sobre as alegadas vendas à A..., Lda. que:

i) Exerce a profissão de ourives, possuindo um estabelecimento de oficina de ourivesaria;

ii) Questionado refere que já vendeu peças de ouro/prata como sucata, a titulo particular. Questionado em concreto sobre os anos de 2012 e 2013, refere que em 2012 terá vendido no máximo por duas ocasiões “restos de metal” que vai juntando, sendo que os vendeu a um seu fornecedor de “balanças e imobilizado” de nomeP.... No ano de 2013 poderá ter vendido estas sobras por uma ou duas vezes também ao Sr.P...;

iii) Esclareceu que estas vendas foram efetuadas no seu estabelecimento sendo queP... pesava as ditas sobras (cascalho) e nunca lhe foi pedida a emissão ou assinatura de qualquer documento ou declaração;

iv) Tendo lhe sido exibidas as declarações de venda N.° 20120632, 20121043, 20121276 e 20130143 relativas a supostas vendas de metal por si efetuadas à A..., LDA, esclarece que todas elas são falsas. Nunca vendeu os valores ou quantidades nelas mencionadas, nem os negócios subjacentes tiveram lugar. Deste modo confrontado com o valor total de €59.905,00, relativos a alegadas 7 transações efetuadas por si, a título particular, sendo €49.375,00 relativos a 6 declarações de 2012 e €10.530,00 relativos a uma declaração de 2013, refere que tais factos e declarações são falsos.

Ora, face ao exposto as declarações de venda emitidas pela A..., LDA, alegadamente relativas a compras ao Sr. C..., são as que se identificam seguidamente, sendo que nenhuma delas se encontra, em boa verdade, assinada:

L) De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária, no que respeita ao fornecedor/particular “A…” concluiu com referência aos exercícios de 2012:

No que diz respeito ao Sr. R… (doravante designado por A…), NIF …, foram emitidas duas declarações de venda por parte da A..., LDA, no valor total de €60.409.00, designadamente a declaração de venda N.° 20120041, datada de 09.01.2012, no valor de €500.00, e a declaração de venda N.° 20120760, datada de 19.04.2012, no valor de €59.909,00 (conforme documentos constantes no anexo XIII).

Assim, promovida a inquirição do Sr. A…, enquanto testemunha, no âmbito do já citado processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), este referiu, que:

iii) Questionado se alguma vez conheceu o Sr. A..., disse que não fazia ideia de quem seja, afirmando, ainda, que nunca tinha ouvido falar da A..., LDA;

iv) Confrontado com o facto de existirem duas declarações de venda relativas a vendas particulares por si efetuadas, no exercício de 2012, à sociedade A..., LDA, no valor total de €60.409,00, disse que se alguma vez tivesse esse valor “estava rico", afirmando não conhecer a pessoa nem a loja em questão e que nunca na sua vida vendeu qualquer peça de ouro;

Ora, da análise às declarações emitidas em seu nome, verifica-se que na declaração de venda N.° 20120041, datada de 09.01.2012, no valor de €500,00, consta uma assinatura muito semelhante à sua que consta, inclusive, no já citado auto de inquirição.

Já quanto à declaração de venda N.° 20120760, datada de 19.04.2012, no valor de €59.909,00, consta uma rubrica que nada tem que ver com a referida assinatura, e que em nada se assemelha à caligrafia do Sr. A…, pelo que tal facto indicia que a mesma tenha sido adulterada em função da necessidade da sua credibilização enquanto documento que formaliza uma operação na realidade inexistente.

Em boa verdade, não esqueçamos que a declaração de venda N.° 20120760, no valor de €59.909,00, é alegadamente relativa à venda de cerca de 2 quilos de sucata de ouro, pelo que desde logo, tal ordem de grandeza não se afigura como plausível, para quem vendeu, admitindo-se em abstrato que tal possa ter ocorrido, prata no valor de €500,00 (770 gramas).

Face ao exposto, relativamente à referida compra, suportada pela declaração de venda N.° 20120760, no valor de €59.909,00, contabilizada a débito na conta de compras 3111410 por contrapartida da conta 11110 (conforme registo contabilístico 3026/93/1094 de abril de 2012), só pode a Administração Fiscal desconsiderar tal compra tendo em conta que os indícios e factos apurados evidenciam que esta não consubstancia uma real e efetiva aquisição por parte do sujeito passivo A..., LDA.” [cfr. RIT de fls. 491 e ss. dos autos];

M) Quanto ao fornecedor/particular “E...” concluiu o Relatório de Inspeção Tributária, com referência aos exercícios de 2012, o seguinte:

No que diz respeito ao Sr. E... (doravante designado por E…), NIF …, foi promovida a sua inquirição, enquanto testemunha, no âmbito do já citado processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo Xlll), tendo este referido, que:

i) Exerce a profissão de comerciante de ourivesaria, tendo um estabelecimento na Parede - “Ourivesaria …”;

ii) Questionado se alguma vez vendeu ouro a titulo particular à sociedade A..., LDA, esclarece que de facto vendeu algumas peças de ouro, sendo que essas transações ocorreram no máximo por três vezes. Questionado refere que no máximo recebeu €14.000,00, sendo que o Sr. A... nunca lhe solicitou a assinatura de qualquer declaração de venda;

iii) Tendo lhe sido exibidas a declaração de venda N.° 20121468, no valor de €9.150,00, e a declaração N.° 20121788, no valor de €9.150,00, que estão assinadas, na verdade não o foram por si, não reconhecendo nelas a sua assinatura.

Confrontado com o valor total de €70.666,81 e com as nove transações contabilizadas pela A..., LDA, como tendo sido efetuadas por si a título particular refere que tal é falso.

Ratifica que nunca assinou ou lhe foi pedido que assinasse qualquer declaração de venda como particular nas 3 transações que efetuou com o referido teto máximo de €14.000,00 e considerando que o negócio foi feito com o Sr. A... pessoa que lhe pagou o metal em numerário.

Em suma, e face à inquirição efetuada, relativamente ao conjunto de declarações de venda emitidas pela A..., LDA, alegadamente relativas a compras ao Sr. E…, não pode a Administração Fiscal aceitar como reais e efetivas, as seguintes alegadas compras, tendo em conta que ou não estão assinadas (tendo sido identificadas como falsas) ou foram identificadas explicitamente como não sendo a assinatura do Sr. E..s, que nelas consta:

N) De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária, no que respeita ao fornecedor/particular “H...” concluiu com referência aos exercícios de 2012 e 2013:

O sujeito passivo A..., LDA, contabilizou alegadas compras ao Sr. H... (doravante designado por H…), NIF 197 437 982, no montante total de €127.918,71, em 2012, e no valor total de € 137.104,82, no ano de 2013, pelo que foi efetuada a sua inquirição no âmbito do processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), tendo este referido, quando questionado sobre as alegadas vendas à A..., LDA, o seguinte:

i) Que exerce a profissão de empresário no ramo de compra e venda de metais preciosos (sucata) desde 2009, através de duas sociedades a M… Unipessoal, Ida e a O.., Lda, comprando ouro diretamente a particulares, em duas lojas, que depois vende a grossistas de ouro;

ii) Iniciou a relação comercial com a A..., LDA, no ano de 2012, tendo em conta que esta oferecia preços atrativos, no seu site da internet, pelo que tendo-se deslocado às instalações desta, negociou com o Sr. A... ai estipulando as condições. Referiu ter ido negociar, já informado pelo seu contabilista que o regime do IVA em causa seria a autoliquidação de IVA;

iii) Questionado, refere que a titulo particular, nos anos de 2012 e 2013, vendeu algum metal à A..., LDA, estimando tais vendas em cerca de €70.000,00, sendo que foram efetuadas, por si, efetuadas, algumas declarações, sendo que quer tais pagamentos quer as vendas efetuadas pela empresa era pagas em numerário;

iv) Confrontado com o facto de existirem 14 declarações de venda, no ano de 2012 no montante total de €127.918,71 e 36 declarações de venda em 2013 no montante total de €137.104,82, esclarece que é de todo impossível ter vendido tais importâncias.

v) Confrontado a título de exemplo com a declaração de venda N.° 20130693, supostamente por si efetuada, onde consta a venda de 29,32 gramas de platina pelo preço de €732,50 esclarece que tal venda é falsa pois ao longo de toda a sua atividade apenas por uma vez teve metal platina para venda que nunca chegaria a tal peso ou valor;

vi) Adianta que as declarações de venda como particular que emitiu para a A..., LDA, no máximo recebeu €5.000,00, pelo que é impossível as declarações em que constam valores substancialmente superiores a tal, validarem transações reais/verdadeiras;

vii) Questionado que explicação encontrava para tal, refere que não sabe o que sucedeu nem de que forma tais documentos podem ter aparecido na contabilidade da A..., LDA. Confrontado com as 14 declarações do ano de 2012 e 36 declarações de 13, não nega ter assinado alguns dos documentos que lhe são exibidos, assim julga que os documentos/declarações falsas são totalmente “fabricadas” inclusive a sua assinatura:

viii) Acrescentou, ainda, que sempre vendeu pouca prata, pelo que a declaração N.° 20130738 onde consta uma assinatura que não reconhece como sua, é totalmente falsa;

No âmbito do já citado processo de inquérito, foi ainda analisada a conta bancária do Sr. H…. no sentido de validar as declarações por este efetuadas, tendo a investigação concluído, no relatório final por esta produzido, que “(...) analisada a conta bancária de H… (...), nas datas de emissão das declarações de venda, em situação alguma é percetível qualquer entrada de dinheiro, seja porque forma for, que possa ser associada ao recebimento de valores respeitantes àquelas.”

"Assim, do exposto, estão fortemente indiciadas como sendo falsas as declarações que de seguida se descrevem:”

Ora face, aos indícios e factos, atrás expostos, nomeadamente as declarações do Sr. H…. em que este afirmou nunca ter efetuado qualquer venda acima dos € 5.000,00 (declaração validada pela análise efetuada da sua conta bancária), bem como não reconhecendo a sua assinatura (na declaração N.° 20130738 sendo que na declaração N.° 20121789 a assinatura é manifestamente diferente da sua) ou os bens alegadamente vendidos (designadamente a platina enunciada na declaração de venda N.° 20130693), também, só pode a Administração Fiscal considerar que as declarações de venda que abaixo se identificam, em cada um dos exercícios de 2012 e 2013, não consubstanciam ou traduzem efetivas e reais aquisições de sucata de ouro, a saber:

O) De acordo com o Relatório de Inspeção Tributária, no que respeita ao fornecedor/particular “M...” concluiu com referência aos exercícios de 2012:

O sujeito passivo A..., LDA, contabilizou alegadas compras ao Sr. M... (doravante designado por M...), particular de nacionalidade espanhola, no valor total de €193.040,00, relativas ao exercício de 2012, pelo que foi efetuada a sua inquirição bem como da sua esposa, de nacionalidade portuguesa, C..., no âmbito do processo de inquérito (conforme auto de inquirição constante no anexo XIII), tendo este referido, na qualidade de testemunha, quando questionado sobre as alegadas vendas à A..., LDA, o seguinte:

i) Sobre a sociedade A..., LDA, e o Sr. A..., refere que o conheceu em 2013, cerca de uma semana antes de ter efetuado a única venda a A..., LDA, titulada pela declaração de venda N.° 20130082, datada de 05-03-2013, no valor de €12.811,46, sendo que aquando da referida venda cedeu cópia dos seus documentos de identificação;

ii) Sobre eventuais vendas efetuadas em 2012 refere que tais não são verdadeira;

iii) Exibidas as declarações de venda N.° 20121753 (€ 47.300,00), N.° 20121854 (€65.000,00), N.° 20121947 (€35.000,00), N.° 20121989 (€15.100,00), N.° 20122083 (€30.640,00) refere que não as reconhece como sendo suas as vendas e as assinaturas não são suas, reafirmando que não efetuou as vendas correspondentes às declarações emitidas;

Acrescenta-se que, além das declarações constantes na inquirição efetuada no âmbito do processo de inquérito, constata-se que as assinaturas constantes nas declarações de venda são manifesta e objetivamente diferentes da assinatura que consta no documento de identificação do Sr. M..., sendo que a declaração de venda N.° 20121947 no valor de € 35.000,00, não está, tão pouco assinada.

Ora, face ao exposto, relativamente às compras, abaixo identificadas, no valor total de €193.040,00, relativas ao exercício de 2012, contabilizadas de acordo com os registos contabilísticos que seguidamente se identificam, só pode a Administração Fiscal desconsiderar tais compras tendo em conta que, face aos indícios apurados e recolhidos, estas não consubstanciam reais e efetivas aquisições/compras por parte do sujeito passivo A..., LDA.

Q) Na mesma data foi proferido pelo Chefe de Divisão (em substituição) “Rui Filipe Martins Lopes – IT2 (por subdelegação do Diretor de Finanças Adjunto) “Despacho” de concordância com o parecer da Chefe de Equipa e com o relatório da ação inspetiva. [cfr. doc. 2 da pi de fls. 49 dos autos];

R) Em 28 de Dezembro de 2016 foi emitido, em nome da Impugnante, o ofício da DFLisboa n.º 059026 com o assunto “Relatório de inspeção tributária – artigo 62.º do regime Complementar do Procedimento de Inspeção Tributária e Aduaneira (RCPITA)” com vista à notificação do Relatório de Inspeção Tributária respeitante à Ordem de Serviço descritas no ofício. O mesmo foi assinado pelo “Chefe de Divisão – Por subdelegação do DFA (em substituição) “R…. – IT2. [cfr. doc. 1 da pi de fls. 49 dos autos];

S) O ofício descrito na alínea antecedente foi enviado com o registo n.º “C0045483351PT” e recebido no dia 5 de Janeiro de 2017. [cfr. RIT de fls. 491 dos autos];

T) Em 12 de Janeiro de 2017, foi emitida, em nome da Impugnante, a Demonstração da liquidação de IRC n.º 2017 8310027725, referente a 2012, no valor de €205.326,62. [cfr. doc. 4 da pi de fls. 54 dos autos];

U) Em 12 de Janeiro de 2017, foi emitida, em nome da Impugnante, a Demonstração da liquidação de IRC n.º 2017 8310027732, referente a 2013, no valor de €532.025,96. [cfr. doc. 5 da pi de fls. 55 dos autos];

V) Em 17 de Janeiro de 2017, foi emitida, em nome da Impugnante, a Demonstração de Acerto de Contas n.º 2017 636934, referente a 2013, no valor de €56.982,77 e com data limite de pagamento em 15 de Maio de 2017. [cfr. doc. de fls. 245 e 246 do PA a fls. 2101 dos autos];

W) Por não pagamento das dívidas referentes às liquidações de IRC de 2012 e 2013, foram instaurados em nome da Impugnante os processos executivos n.º 3611201701040375 (IRC de 2012) e 3611201701040383 (IRC de 2013). [cfr. doc. de fls. 243 e 246 do PA a fls. 2101 dos autos];

X) Em 7 de Junho de 2017, deu entrada na Direção de Finanças de Lisboa, a RECLAMAÇÃO GRACIOSA apresentada pela Impugnante contra as liquidações de IRC n.º 2017 8310027725 do exercício de 2012 e 2017 8310027732 do exercício de 2013. [cfr. de fls. 1797 e ss. dos autos];

Y) A presente Impugnação deu entrada no Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra em 15 de Junho de 2017. [cfr. a fls. 3 dos autos];

Z) Em data que o Tribunal não conseguiu apurar, mas seguramente durante o ano de 2013, foi instaurado o Processo de Inquérito n.º 88/13.4TELSB, no âmbito do qual foram constituídos arguidos, para além do mais, os identificados no quadro infra:

Em 1 - Declaração de venda, com o n° 20122380, datada de 31/12/2012, em nome de M…, datada de 31/12/2012, retirada do Apenso Ap-C1t Vol. XI, onde consta uma assinatura suspeita ilegível (fls 2417).-

2 - Declaração de venda, com o n° 20122056, em nome de A…, datada de 19/11/2012, retirada do Apenso Ap-C1, Vol. XIII, onde consta a assinatura suspeita "A…." (fls 3115).-

3 e 4 - Duas declarações de venda, com os n°s 20120041 e 20120760, em nome de A…, datadas de 09/01/2012 e 19/04/2012, retiradas do Apenso Ap-C1, Vol. XIII, onde constam as assinaturas suspeitas respetivamente "A…." e ilegível (fls 3136 e 3137).-

5 a 9 - Cinco declarações de venda, em nome de M..., com os n°s 20121753, 20121854, 20121989, 20122083 e 20121947, datadas de 08/10/2012, 22/10/2012, 08/11/2012, 20/11/2012, e 05/11/2012, retiradas do Apenso Ap-C1, Vol. XIII, onde constam, nas quatro primeiras, rubricas suspeitas ilegíveis e na última não consta qualquer assinatura (fls 2913, 2914, 2918, 2919 e 2916).-

10 - Fotocópia de documento nacional de identidade de ESPANÃ, com o n° .., válido até 22/06/2021, onde consta uma assinatura de M... ... (fls 2920).-

11 - Fotocópia de cartão de cidadão, com o n° …, válido até 03/04/2013, onde consta uma assinatura de A… (fls 3117).-

12 - Auto de recolha de autógrafos de A…, em seis folhas, datado de 23/05/2017 (s/ind de n° de fls).-

13 - Auto de recolha de autógrafos de M..., em nove folhas, datado de 05/05/2017 (s/ind de n° de fls).-

14 - Fotocópia de cartão de cidadão, com o n° …., válido até 25/05/2020, onde constam assinaturas de M... (s/ind de n° de fls). -

Com base nas evidências observadas na comparação das amostras problema e de referência, e face aos resultados obtidos:

Conclui-se como muito provável que a escrita suspeita da assinatura do Grupo I seja da autoria de A….. -

A qualidade e quantidade das semelhanças e diferenças registadas no confronto da escrita suspeita da assinatura do Grupo II com a dos autógrafos de M..., bem como as limitações referidas em Nota, não permitem obter resultados conclusivos. -

Face às limitações referidas em Nota, quanto às rubricas ilegíveis do Grupo lll não é possível obter resultados conclusivos quanto à sua autoria ou autenticidade. -

A perícia não incidiu sobre as assinaturas do Grupo IV por, conforme mencionado em Nota, não ter sido possível obter autógrafos de A…. - (…)” [cfr. doc numerado com o n.º 6689 a 6693, de fls. 2243 e ss. dos autos];

BB) Em 27 de Julho de 2017, foi elaborado, no âmbito no Processo de Inquérito n.º 88/13.4TELSB, o PARECER TÉCNICO (Exame Pericial n.º 2017 13561-FEM) pelos peritos da Polícia Judiciária (Laboratório de Polícia Científica) com o teor que se reproduz:

Em resposta ao solicitado informamos que parte da amostra problema, assinaturas suspeitas constantes nos duplicados das guias de transporte de fls 2561 a 2563 retirados do Apenso AP-C1 - volume XI e de fls 2720 e 2722 retiradas do volume XII do mesmo Apenso, apresentam traçado ilegível, enlaçado com traços sobrepostos e sem elementos identificativos, não revelando quaisquer semelhanças ou traçado similar às assinaturas e rubricas constantes nos autógrafos do suposto titular, C.... –

De igual modo, as rubricas constantes nas declarações de venda de fls 2565, 2567 e 2568 retirados do Apenso AP-C1 - volume XI e de fls 2725, 2726 e 2728 retiradas do volume XII, não apresentam qualquer semelhança ou aproximação às assinaturas e rubricas obtidas nos autógrafos de E.... -

Relativamente às rubrica apostas nas declarações de venda emitidas em nome de M..., constata-se que as das declarações de fls 2517, 2520 e 2521 do volume XI, bem como as de fls 2671, 2675 e 2705 do volume XII, não revelam semelhanças com as rubricas constantes no auto de recolha de autógrafos. Quanto às das restantes declarações de venda deste último volume, de fls 2661, 2663, 2665, 2667, 2673, 2683, 2689, 2691 e 2714, apresentam um traçado similar às rubricas presentes nos escritos deste autografado. -

No que respeita às declarações de venda emitidas em nome de H..., constata-se que apesar de não se observarem semelhanças entre as assinaturas e rubricas nelas apostas e os autógrafos obtidos, a assinatura da declaração de fls 2470 do volume XI apresenta mesmo um traçado diferenciado, enquanto as restantes, constantes nos dois volumes, revelam uma ligeira aproximação às presentes na escrita do referido autografado. -

Tal como referido no exame 201702622-FEM, reiteramos que o traçado incaracterístico, sem letras ou ligações definidas e sem elementos identificativos das assinaturas e rubricas questionadas inviabiliza determinar, quer a sua autenticidade quer a autoria. -”. [cfr. RIT de fls. 2652 e ss. dos autos];

CC) Em 5 de Setembro de 2017, foi proferido despacho no Processo de Inquérito n.º 88/13.4TELSB, no qual se lê: “Fls. 6827 a 6833 – face à incapacidade atestada relativamente A... promovo que se dê sem efeito, quanto ao mesmo, a realização do exame pericial pedido.” [cfr. doc numerado com o n.º 6834, de fls. 2243 e ss. dos autos];

DD) O Senhor A..., foi sócio de uma sociedade comercial denominada por “C…. Lda.”. [cfr. doc. 11 da PI];

EE) Em 7 de Novembro de 2016 foi enviado um e-mail a Sandro Martins com o assunto: “Devolução de mercadoria” no qual se lê: “Envio de Extrato da conta devolução de mercadorias. Como o sr. A… saio da Empresa C…, Lda. foi-lhe devolvido mercadoria em ouro no valor de €370.314,05”. Anexo: “Extrato da conta de 28.05.2008” [cfr. doc. 12 da PI];

FF) Durante o ano de 2012, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de A..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20120135 (23/01/2012), n.º 20120143 (25/01/2012), n.º 20120151 (26/01/2012), n.º 20120163 (27/01/2012), n.º 20120255 (09/02/2012), n.º 20120309 (16/02/2012), n.º 20120915 (09/05/2012), n.º 20121383 (23/07/2012), n.º 20121390 (24/07/2012), n.º 20121541 (03/09/2012), n.º 20121797 (12/10/2012), n.º 20121389 (19/10/2012), n.º 20121890 (25/10/2012), n.º 20121916 (29/10/2012), n.º 20122074 (19/11/2012), n.º 20122088 (21/11/2012). [cfr. doc. 16 a 31 da PI];

GG) O documento “Declaração de venda” n.º 20121890 (25/10/2012), referida na alínea anterior, não se mostra assinada. [cfr. doc. 28 da PI]

HH) Durante o ano de 2013, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de A..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130443 (27/02/2013), 20133089 (14/04/2013), 201315178 (28/08/2013), 201320051 (27/02/2013). [cfr. doc. 81 a 84 da PI];

II) Os documentos “Declaração de venda” n.º 20130443 (27/02/2013), 20133089 (14/04/2013), 201315178 (28/08/2013), 201320051 (27/02/2013), referidos na alínea anterior, não se mostram assinadas. [cfr. doc. 81 a 84 da PI];

JJ) Os artigos descritos nas “Declarações de venda” melhor identificadas na alínea FF) e HH) foram registados nos mapas da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 16 a 31 e 81 a 84 da PI];

KK) Durante o ano de 2012, foi emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de M..., o documento “Declaração de venda” n.º 20122389 (31/12/2012) e o documento “Declaração de venda” n.º 20122380 (31/12/2012). [cfr. doc. 32 da PI e de fls. 41 do Anexo III do RIT a fls. 1547 e ss. dos autos];

LL) Os artigos descritos na “Declaração de venda” n.º 20122389, melhor identificada em KK), foi registado no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 32 da PI];

MM) Durante o ano de 2012, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de J…., documentos “Declaração de venda” n.º 20120092 (18/01/2012), 20120130 (23/01/2012), 20120267 (13/02/2012), 20120278 (15/02/2012), 20120490 (12/03/2012), n.º 20120869 (03/05/2012), n.º 20120968 (16/05/2012), 20121068 (01/06/2012), 20121551 (05/09/2012), 20121686 (25/09/2012), 20121846 (19/10/2012). [cfr. doc. 33 a 43 da PI];

NN) Todas os documentos “Declaração de venda”, descritos na alínea anterior, não se mostram assinados. [cfr. doc. 33 a 43 da PI];

OO) Os artigos descritos nas “Declarações de venda” melhor identificada em MM) foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 33 a 43 da PI];

PP) Todos os documentos “Declaração de venda” emitidos em nome de J…, e melhor identificados em MM), têm em anexo uma “Declaração/Guia de Transporte” todas assinadas. [cfr. de fls. 46 a 67 do Anexo III do RIT a fls. 1547 e ss. dos autos];

QQ) Em data que o Tribunal não conseguiu apurar, J… trabalhou, aproximadamente, dois meses, para a Impugnante “A..., Lda.” [cfr. facto alegado no ponto 153 da p.i. e no ponto III.3.1.2.3 do RIT];

RR) O fornecedor (vendedor) J… teve um estabelecimento de ourivesaria denominado “É..., Lda.”. [cfr. facto alegado no ponto 155 da p.i. e no ponto III.3.1.2.3 do RIT];

SS) O fornecedor J… era “visitado pelo colaborador da Impugnante –P...” no seu estabelecimento comercial. [cfr. depoimento da testemunhaP...];

TT) Durante o ano de 2012, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de Amadeu Negrão da Silva, os documentos “Declaração de venda” n.º 20122056 (19/11/2012), n.º 20122122 (26/11/2012). [cfr. doc. 50 da PI e de fls. 74 do Anexo III do RIT a fls. 1547 e ss. dos autos];

UU) Os artigos descritos na “Declaração de venda” n.º 20122122, melhor identificada em HH), foi registado no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 32 da PI];

VV) O fornecedor A… é um comerciante com uma ourivesaria em Castelo Branco. [cfr. facto alegado no ponto 166 da p.i. e no ponto III.3.1.2.4 do RIT];

WW) Durante o ano de 2012, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de M..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20121243 (29/06/2012), n.º 20122057 (09/11/2012), n.º 20122163 (29/11/2012), 20122215 (06/12/2012), 20122220 (07/12/2012), 20122309 (18/12/2012). [cfr. doc. 44 a 49 da PI];

XX) Durante o ano de 2013, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de M..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130248 (05/02/2013), 20130373 (21/02/2013), 20130488 (06/03/2013), 20131065 (09/05/2013), 20131138 (21/05/2013), 20131243 (05/06/2013), 20131266 (12/06/2013), 20131300 (18/06/2013), 20131788 (02/10/2013), 20132087 (20/11/2013). [cfr. doc. 85 a 94 da PI];

YY) Os artigos descritos nas “Declarações de venda” melhor identificada em TT) e UU) foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 44 a 49 e 85 a 94 da PI];

ZZ) M... é um comerciante do ramo da ourivesaria que se deslocava, com regularidade, à sede da Impugnante [cfr. facto alegado no ponto 159 e 160 da p.i. e no ponto III.3.1.2.5 do RIT e prova testemunhal];

AAA) O fornecedor (vendedor) M... enquanto empresário em nome individual vendeu algum ouro “stock” à Impugnante. [cfr. facto alegado no ponto 162 da p.i depoimento da testemunha M...];

BBB) O pagamento das vendas efetuadas pelo fornecedor M... à Impugnante era feito, regularmente, em dinheiro. [cfr. depoimento da testemunha M...];

CCC) Em 9 de Novembro de 2012, foi emitida a Declaração de venda n.º 20122057, em nome do fornecedor M..., no valor de €9.343,30. [cfr. doc. 45 da pi];

DDD) Do extrato da conta n.º 000907296970, com referência ao mês 11/2012, consta a indicação do cheque de caixa n.º 42800138 no valor de 9.343,30. [cfr. print no ponto 82. de fls. 2807 dos autos];

EEE) Durante o ano de 2012, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de C…, os documentos “Declaração de venda” n.º 20120632 (30/03/2012), 201210043 (29/05/2012), 20121276 (05/07/2012), 201217706 (27/09/2012). [cfr. doc. 51 a 54 da PI];

FFF) Durante o ano de 2013, foram emitidas pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de C...s, os documentos “Declaração de venda” n.º 20130143 (22/11/2013). [cfr. doc. 95 da PI];

GGG) Os artigos descritos nas “Declarações de venda” melhor identificada em EEE) e FFF) foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 51 a 54 e 95 da PI];

HHH) Todas os documentos “Declaração de venda”, descritos em EEE) e FFF) não se mostram assinados. [cfr. doc. 51 a 54 e 95 da PI];

III) Todos os documentos “Declaração de venda” emitidos em nome de C...s, e melhor identificados em EEE) e FFF), têm em anexo uma “Declaração/Guia de Transporte”, sendo que três se mostram assinadas. [cfr. doc. “Declaração/Guia de Transporte” de fls. 2, 4, 6 do Anexo III do RIT a fls. 1649 e ss. dos autos];

JJJ) O fornecedor (vendedor) C…., trabalha no ramo da ourivesaria e vendeu algumas vezes “metais preciosos” ao Sr.P... (Comissionista da Impugnante) que se deslocava ao seu estabelecimento comercial. [cfr. depoimento da testemunha C... eP...];

KKK) O fornecedor (vendedor) C...s, salvo em sede de inquirição no âmbito do processo de inquérito n.º 88/13.4TELSB, nunca tinha visto os documentos “Declaração de venda”, melhor identificados em EEE) e FFF). [cfr. facto que se extrai do depoimento da testemunha C... coligido com a demais prova testemunhal quanto ao modus operandi da Impugnante na compra de bens fora das instalações];

LLL) Durante o ano de 2012, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de A..., o documento “Declaração de venda” n.º 20120760 (19/04/2012) no valor de €59.909,00. Na qual consta ainda, a seguinte informação “L/18-01-2013/1.255,0000p/17,0000L/01 (espaço) AL/18-01-2013/18:45:13”. [cfr. doc. 80 da PI];

MMM) Os artigos descritos na “Declaração de venda” melhor identificada na alínea anterior foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização, em nome da sociedade “N…. Lda.”. [cfr. doc. 80 da PI];

NNN) Foram endossados, dois cheques, no valor de €20.000,00 com data de 2012-04-19 e no valor de €19.900,00 com data de 2012-04-19. [cfr. doc. 14 e 15 da pi];

OOO) Durante o ano de 2012, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de E..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20121285 (05/07/2012), 20121468 (28/08/2012), 20121729 (02/10/2012), 20121788 (11/10/2012) e n.º 201222269 (13/12/2012). [cfr. doc. 57 a 61 da PI];

PPP) Os artigos descritos na “Declaração de venda” melhor identificadas na alínea anterior foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 57 a 61 da PI];

QQQ) Os documentos “Declaração de venda”, com os n.ºs 20121285 (05/07/2012), 20121729 (02/10/2012) e n.º 201222269 (13/12/2012) descritos em OOO) não se mostram assinados. [cfr. doc. 57, 59, 60 e 61 da PI];

RRR) O fornecedor (vendedor) E... é comerciante de ourivesaria e tem um estabelecimento denominado “V…”. [cfr. facto alegado no ponto 178 e 179 da p.i. e no ponto III.3.1.2.8 do RIT];

SSS) Em momento que o Tribunal não conseguiu precisar, o gerente da Impugnante A..., deslocava-se à ourivesaria do Sr. E…. [cfr. doc. de fls. 19 do Anexo III do RIT a fls. 1649 e ss. dos autos]

TTT) Durante o ano de 2012, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de H…., os documentos “Declaração de venda” n.º 20121789 (11/10/2012 - quinta-feira), 20121821 (16/10/2012 - terça-feira), 20121911 (29/10/2012 - segunda-feira), 20121937 (31/10/2012 - quarta-feira), 20121996 (08/11/2012 - quinta-feira), 20122077 (20/11/2012- terça-feira), 20122123 (26/11/2012- segunda-feira), 20122174 (30/11/2012 - sexta-feira), 20122219 (07/12/2012 - sexta-feira), 20122248 (11/12/2012 - terça-feira), 20122268 (13/12/2012 - quinta-feira), 20122307 (17/12/2012 - segunda-feira), 20122315 (18/12/2012 - terça-feira). [cfr. doc. 62 a 74 da PI];

UUU) Durante o ano de 2013, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de H…., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130004 (02/01/2013 - segunda-feira), 20130075 (11/01/2013 - quarta-feira), 20130209 (29/01/2013 - domingo), 20130243 (01/02/2013 - quarta-feira), 20130344 (15/02/2013 - quarta-feira), 20130531 (08/03/2013 - quinta-feira), 20130693 (26/03/2013 - segunda-feira), 20130738 (02/04/2013 - segunda-feira). [cfr. doc. 96 a 103 da PI];

VVV) Os artigos descritos na “Declaração de venda” melhor identificadas na alínea TTT) e UUU) foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal /Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 62 a 74 e 96 a 103 da PI];

WWW) O fornecedor (vendedor) Ho… é titular de duas sociedades comerciais “Ocean Q…” e “Me…”. [cfr. facto alegado no ponto 178 e 179 da p.i. e no ponto III.3.1.2.8 do RIT];

XXX) Os fornecedores H…. e M... deslocavam-se, regularmente, à sede da Impugnante. [cfr. depoimento das testemunhas M…, V…, D... e M….e P...];

YYY) Durante o ano de 2012, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de M..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20121753 (08/10/2012), 20121854 (22/10/2012), 20121947 (05/11/2012), 20121989 (08/11/2012), 20122083 (20/11/2012). [cfr. doc. 75 a 79 da PI];

ZZZ) Os artigos descritos na “Declaração de venda” melhor identificadas na alínea anterior foram registados no mapa da Direção Nacional da Polícia Judiciária – Unidade de Informação de Investigação Criminal/Brigada de Fiscalização. [cfr. doc. 75 a 79 da PI];

AAAA) O documento “Declaração de venda”, com os n.ºs 20121947 (05/11/2012), descrito em YYY) não se mostra assinado. [cfr. doc. 77 da PI];

BBBB) O fornecedor (vendedor) M... tem nacionalidade Espanhola e tem um estabelecimento denominado “C…., Joias”. [cfr. facto alegado no ponto 195 e 179 da p.i. e no ponto III.3.1.2.8 do RIT];

CCCC) Em 22 de Novembro de 2012, foi enviado para “A…”, com conhecimento a “Di…”, o e-mail com o Assunto “M…”, no qual se lê o seguinte: “Siguiendo las indicacciones de K.., le adjunto la documentación de M….”. [cfr. doc. 13 da p.i.];

DDDD) A Impugnante adotava diferentes procedimentos nas compras de “metais preciosos” a “fornecedores particulares” ou a empresas. [cfr. declarações de parte e prova testemunhal];

EEEE) Nas compras efetuadas a “fornecedores particulares” a Impugnante emitia uma “Declaração de Venda” com a identificação do fornecedor, data, a descriminação do bem, o tipo, peso, valor, metal e o total. Do mesmo documento constava a seguinte menção: “Tomei conhecimento que os artigos descritos são registados pormenorizadamente em mapa próprio remetido à Polícia Judiciária de Lisboa”. [cfr. “declarações de venda” juntas com a p.i., declarações de parte e prova testemunhal];

FFFF) A Impugnante procedia à compra de “metais preciosos” na sua sede ou sucursais e no exterior, deslocando-se à morada do fornecedor, através do “Comissionista” ou funcionários da Impugnante. [cfr. declarações de parte e prova testemunhal];

GGGG) Nas compras efetuadas na morada do fornecedor – exterior da sede, era emitida uma “Declaração/Guia de Transporte”, com as seguintes menções: nome do fornecedor, data, “GR”, designação e valor. [cfr. doc. “Declaração/Guia de Transporte” de fls. 2, 4, 6 do Anexo III do RIT a fls. 1649 e ss. dos autos e depoimento deP...];

HHHH) Nas situações descritas na alínea anterior, na sequência da entrega dos bens à Impugnante e da respetiva “Guia de transporte”, era elaborado um documento de suporte (de controlo interno) - “Declaração de venda” na sede da Impugnante, ao qual era junto o primeiro documento. [cfr. doc. “Declaração/Guia de Transporte” de fls. 2, 4, 6 do Anexo III do RIT a fls. 1649 e ss. dos autos e depoimento da testemunhaP...];

IIII) As “Declarações de venda” referidas na alínea antecedente e com respeito a bem comprados pela Impugnante na morada do fornecedor, habitualmente, não se mostravam assinadas pelos “fornecedores particulares”. [cfr. doc. “Declaração/Guia de Transporte” de fls. 2, 4, 6 do Anexo III do RIT a fls. 1649 e ss. dos autos, declarações de parte e depoimento da testemunhaP...];

JJJJ) Os fornecedores particulares “M…” e H….” deslocavam-se à sede da Impugnante para vender material. [cfr. prova testemunhal]”.

“1. Não resultou provado que o vendedor/fornecedor M... “tem tido graves problemas de saúde que, lhe provocaram esquecimentos”. [da prova produzida nos autos não é possível ao Tribunal dar como provado o facto alegado no ponto 148 da p.i., dado que aos autos não foi junto qualquer prova (testemunhal ou documental) comprovativa do mesmo]

2. Não resultou comprovado que o vendedor/fornecedor M... “vendeu ouro à Impugnante, por duas vezes” e, que “mais tarde, vendeu de uma só vez, ouro no montante de 24.500,00, tendo sido pago o montante em dinheiro”. [cfr. da prova carreada nos autos não é possível ao Tribunal dar como provado o facto alegado no ponto 147 e 150 da p.i., uma vez que a Impugnante não juntou qualquer elemento comprovativo do mesmo, sendo que, em relação ao pagamento do montante em dinheiro não se basta o Tribunal com os depoimentos dos funcionários da Impugnante. Mais, se refere, que há uma incongruência, entre os factos alegados, quanto ao momento da venda, e a data das Declarações de Venda n.º 20122380 e n.º 20122389 emitidas em nome deste fornecedor, uma vez que datam ambas de 31 de Dezembro de 2012 (cfr. declarações juntas no Anexo III do RIT de fls. 1547 e ss. dos autos)]

3. Não resultou comprovado que o pagamento da declaração de venda n.º 20122122 emitida em nome de A… foi “paga em dinheiro”. [cfr. atenta a ausência de prova não é possível ao Tribunal dar como provado o facto alegado no ponto 169 da p.i., não bastando as declarações de parte.]

4. Não ficou provado que a “venda desconsiderada pela A.T. no montante de €59.909,00, foi tratada com o senhor N..., sócio-gerente da sociedade “N..., Lda.”, NIPC ….”. [cfr. as declarações de parte desacompanhadas de mais elementos probatórios não se mostram suficientes para o tribunal dar como provado este facto];

5. Não resultou provado que «“as visitas à ourivesaria do Sr. E…s eram efetuadas durante a hora de almoço, porque “não queria que a sua empregada soubesse das vendas de ouro”». [cfr. atenta a ausência total de prova o tribunal não pode dar como provado este facto];

6. Não resultou demonstrado dos autos que a última venda efetuada, em nome do fornecedor E..., foi efetuada pelo filho P….. [cfr. atenta a ausência total de prova não é possível ao tribunal não pode dar como provado este facto];

7. Não resultou provado que o fornecedor H… “ia à sede da Impugnante, mais do que uma vez por dia”. [Não obstante a prova testemunhal XXX), não foi possível ao Tribunal dar como provado este facto (ponto 191 da pi) refira-se aliás, que ao contrário do depoimento da testemunha V… que referiu que a testemunha se deslocava normalmente a sexta feira, não é isso que resulta da análise à data das declarações de venda deste fornecedor –TTT) e UUU), não havendo declarações com a mesma data]”.

“A decisão da matéria de facto efetuou-se com base na posição assumida pelas partes nos articulados, no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e do processo administrativo apenso que mereceram a credibilidade do Tribunal. Foi ainda, valorado o depoimento das testemunhas e as declarações de parte de Arlindo Bento Vitorino Lourenço, tal como se foi fazendo referência em cada uma das alíneas do probatório.

A…., gerente da Impugnante, prestou declarações de parte no início da audiência de inquirição de testemunhas. Nos termos do n.º 3 do art.º 466.º do CPC, aplicável ex vi alínea e) do art.º 2.º do CPPT: “O tribunal aprecia livremente as declarações das partes, salvo se as mesmas constituírem confissão”.

No caso dos autos, A…. demonstrou que o seu conhecimento direto dos factos advinha do facto de ser gerente da Impugnante desde a sua constituição. Prestou declarações de forma clara e coerente permitindo ao Tribunal compreender o modo como a Impugnante realizava a sua atividade de compra de metais preciosos. Esclareceu, quanto a esta matéria, que a empresa procedia de diferentes formas, tratando-se de um “fornecedor particular” ou uma “empresa”. Quanto às compras efetuadas no exterior, ou seja, quando o funcionário (comissionista) da Impugnante se deslocava aos estabelecimentos dos fornecedores, normalmente, era feito/preenchido um “documento” - guia de remessa. E, a “declaração de venda”, justificativa daquela aquisição, só era elaborada nas instalações da Impugnante, ao qual era junta a “declaração/guia de remessa”. Justificando, que nesses casos as “declarações de venda” não se mostravam assinadas pelos fornecedores. Depôs de modo espontâneo logrando convencer o Tribunal sobre os factos expendidos. No que concerne às vendas efetuadas por si, em nome particular, à Impugnante, ou seja, questionado quanto à existência de “declarações de venda” não assinadas respondeu de modo titubeante, não logrando convencer o Tribunal, nesta parte.

Quanto à testemunha J…., disse que a sua razão de ciência advinha do facto de ter realizado, em 2017, um “trabalho” técnico de análise ao desempenho da empresa “A..., Lda.” (aqui Impugnante) com referência ao período de 2012 a 2016, solicitado por aquela empresa. O depoimento da testemunha mostrou-se credível e revelador do conhecimento dos factos sobre o qual se depôs, todavia do seu depoimento não resultou a prova de qualquer facto relevante para a apreciação da causa para além dos já dados por provados.

A testemunha M…. referiu no seu depoimento ter trabalhado com o Sr. A…(presente na audiência) na empresa “A..., Lda.” durante o período de 2011 a 2013, daí decorrendo o conhecimento que detém dos factos. No seu depoimento a testemunha descreveu o “modus operandi” da Impugnante na compra de metais preciosos, referindo que no caso de “fornecedores particulares” eram elaboradas “declarações de venda” e eram sempre assinadas pelos fornecedores (vendedores). Questionado quanto a alguns “fornecedores” da Impugnante respondeu de modo espontâneo o “Sr. H…”, afirmando também que o “Sr. C…” ia muitas vezes à Impugnante. O depoimento da testemunha mostrou-se credível e revelador do conhecimento dos factos sobre o qual depôs, o que permitiu ao Tribunal a sua valoração.

No que concerne à testemunha V… a mesma revelou ter sido funcionária da aqui Impugnante “A..., Lda.” de 2009 a 2016. Sendo que até 2013 trabalhava na sucursal do Barreiro, como única funcionária. Neste momento trabalha para a empresa “N….l, Lda.”. Também esta funcionária descreveu o “modus operandi” da Impugnante na compra de metais preciosos, bem como o processamento das “declarações de venda”. O depoimento da testemunha mostrou-se credível e revelador do conhecimento dos factos sobre o qual se depôs, o que permitiu ao Tribunal a sua valoração.

A testemunha D….disse que era Assistente de Marketing tendo sido funcionário da Impugnante durante o período de 2011 a 2018. Referiu a instâncias que tinha como principais funções gerir a “publicidade” da empresa, por outro lado, sempre que fosse necessário e a colega Vanessa não pudesse, auxiliava no atendimento aos clientes. Neste sentido descreveu o “modus operandi” da Impugnante na compra de metais preciosos, bem como a elaboração das “declarações de venda” e a comunicação dos mapas à Polícia Judiciária. Referiu ainda que na empresa ficavam sempre com cópia do documento de identificação do fornecedor. Relativamente a nomes de fornecedores, instado para tal, respondeu lembrar-se do fornecedor M…e H…. Respondeu com clareza o que permitiu convencer o Tribunal.

O depoimento das testemunhas M…, V… e D..., permitiu ao Tribunal compreender o modus operandi da Impugnante no que concerne à compra de bens efetuados a fornecedores particulares na sede da Impugnante. Referiram as testemunhas que sempre que as compras eram efetuadas na sede os fornecedores (vendedores) assinavam as declarações de “venda”. Os seus depoimentos mostraram-se naturais e espontâneos, permitindo ao Tribunal dar como provado os factos ZZ), KKK) e DDDD), EEEE), FFFF), GGGG) e HHHH).

O depoimento da testemunha C... mostrou-se nervoso revelando-se inconstante e com algumas contradições, embora tenha referido que procedia à venda de “cascalho” ao Sr.P... (funcionário da Impugnante) referiu que não conhecia a Impugnante “A..., Lda.”, pois era sempre o Sr. P… que se deslocava ao seu estabelecimento (oficina). Todavia, em sede de acareação, a testemunha C..., referiu que faturou à sociedade “A..., Lda.” e que tinha um livro de faturas.

Questionado a instâncias pelo Tribunal disse que não conseguia concretizar o volume de vendas efetuado, nem se lembrar dos montantes em causa.

Confrontado com as “declarações de venda”, juntas com a petição inicial, referiu que nunca tinha visto aqueles documentos, apesar de ter visto uns “documentos parecidos” na Polícia Judiciária. Facto que o Tribunal ficou convencido, atenta a prova testemunhal produzida nos autos no que concerne ao modus operandi da Impugnante, nas compras efetuadas nos estabelecimentos dos fornecedores particulares. Com exceção do facto JJJ) e KKK) o seu depoimento não foi valorado.

A testemunha P…. referiu ter sido comissionista da Impugnante durante o período de 2009 até 2014. Neste momento, mantém uma relação comercial com a empresa “N… Lda.” (questionado quanto à relação desta empresa com a Impugnante, a testemunha limitou-se a referir que a empresa “trabalha no mesma área de negócio”).

Questionado para enumerar alguns nomes de fornecedores com quem estabeleceu relações comerciais durante os anos em análise nos autos, disse não se recordar. Por seu turno, questionado pelo I. Mandatário quanto ao fornecedor “J….” e ao fornecedor “C...” relatou que ia aos estabelecimentos comerciais destes, quando eles lhe ligavam, com quem mantinha relações comerciais há muitos anos. Quanto a este último fornecedor “C...”, descreveu ao Tribunal ter ido com a testemunha ao “Banco Millennium BCP de Alvalade” levantar material para compra ao cofre, não conseguindo concretizar o período temporal a que se reporta o facto relatado.

Explicou ao Tribunal como procedia às compras no exterior junto dos fornecedores, como comissionista da Impugnante. Confrontado com uma “declaração de venda” explicou que ao chegar à empresa era feito este documento de suporte à “guia de transporte” que trazia do exterior e cujo duplicado teria sido entregue ao fornecedor. Mais aditou que as “compras” efetuadas aos fornecedores no exterior nunca estariam assinadas, porquanto a estes fornecedores era entregue a “Declaração/Guia de Transporte”. O depoimento da testemunha mostrou-se credível, revelando conhecimento direto dos factos, permitindo ao Tribunal a sua valoração quanto aos factos DDDD), EEEE), FFFF), GGGG) e HHHH).

Foi realizada uma acareação entre a testemunha P… e a testemunha C... tendo ambas mantido o seu depoimento.

A testemunha S…. no seu depoimento, disse que a sua razão de ciência advinha do facto de ter prestado serviços de contabilidade como técnico oficial de contas, na Impugnante. Mantendo as funções de contabilista da Impugnante. Disse que acompanhou a inspeção à empresa, estando nas instalações na Impugnante nessa altura, durante 8 horas por dia. Só, quando, questionado, a final e diretamente, pelo Tribunal, esclareceu que foi “funcionário” da Impugnante e que continua a trabalhar para outra empresa – “N…, Lda.” que foi constituída para substituir a empresa “A..., Lda.”. Ante o exposto, não logrou em convencer o Tribunal da falta de interesse direto ou indireto nos presentes autos, bem como da credibilidade do depoimento prestado, na medida em que só quando instado diretamente para o efeito respondeu ser “funcionário da Impugnante”. O seu depoimento não foi valorado pelo Tribunal.

Quanto à testemunha M..., o seu conhecimento advém do facto de, enquanto, empresário em nome individual no ramo da ourivesaria ter procedido à venda de metais preciosos à Impugnante através da sua empresa ou a título particular. Questionado quanto às vendas efetuadas à Impugnante referiu não se lembrar do volume de vendas efetuadas e dos montantes das transações. Disse também não conseguir precisar com que regularidade ia à sede da Impugnante. Confrontado com as “declarações de venda” juntas aos autos através dos documentos 44, 45, 85, 86, 87, 88, 49 da petição inicial, disse “nunca ter visto tais documentos” e, ainda que “nunca efetuou vendas de valores tão altos”. Por seu turno, do “Autor de Inquirição” constante a fls. 77 do Anexo XIII do RIT resulta que a testemunha foi confrontada com as “declarações”. Tendo referido que as assinaturas não eram suas. Ora, verificando-se que o depoimento da testemunha, nos presentes autos, se mostrou bastante titubeante e “esquecido” quanto às questões referentes ao volume de bens vendidos à Impugnante e à regularidade com que o efetuou e, verificando-se ainda uma dissonância quanto ao conhecimento dos documentos “declarações de venda”, o seu depoimento não foi valorado pelo Tribunal, com exceção dos factos descritos em ZZ), AAA) e BBB).

As testemunhas L… e R… ambos Inspetores Tributários, advindo a sua razão de ciência do facto de terem realizado a ação de inspeção à Impugnante, responderam de modo natural e congruente.

Pela testemunha R… – autor do Relatório de inspeção tributário na génese das liquidações impugnadas - foi referido a instâncias que em sede inspetiva “não ouviram” os fornecedores que constam das “declarações de venda”. Questionada a testemunha R… quanto aos “índices de rácio de rentabilidade da Impugnante” a testemunha referiu não saber.

Não obstante as testemunhas terem respondido com naturalidade e de modo coerente permitindo ao Tribunal aferir da sua razão de ciência, dos seus depoimentos não resultou a prova de qualquer facto relevante para a apreciação da causa para além dos já dados por provados.

Daqui resulta que a convicção do Tribunal assentou não só na análise individualizada de cada um dos meios de prova mas sobretudo na sua análise conjunta.

A demais matéria alegada não foi aqui considerada por ser conclusiva, de direito ou não relevar para a decisão da causa.

Quanto à motivação dos factos não provados, como já referido, a prova testemunhal arrolada pela Impugnante, desacompanhada de demais elementos comprovativos de tais factos, mostra-se insuficiente para dar como provados os factos alegados na petição inicial, como ali se fundamentou.

In fine, cumpre referir, por importante se tratar, que relativamente à matéria de facto, e em harmonia com o disposto no art.º 607.º do CPC, o juiz deve alicerçar a sua decisão, de acordo com o princípio da livre apreciação da prova e na sua convicção, formada após concatenados e examinados todos os meios de prova carreados para o processo e, de acordo com a sua experiência de vida, o que fez”.

A 1.ª Recorrente, ao longo das suas alegações, vai mencionando alguns aspetos que extrai da prova produzida. Também a 2.ª Recorrente, no seu articulado, faz menção a prova testemunhal que terá sido desconsiderada.

Considerando o disposto no art.º 640.º do CPC, ex vi art.º 281.º do CPPT, a impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto carateriza-se pela existência de um ónus de alegação a cargo do Recorrente, que não se confunde com a mera manifestação de inconformismo com tal decisão (1) Cfr. António dos Santos Abrantes Geraldes, Recursos no Novo Código de Processo Civil, 5.ª Edição, Almedina, Coimbra, 2018, p. 169..

Assim, o regime vigente atinente à impugnação da decisão relativa à matéria de facto impõe ao Recorrente o ónus de especificar, sob pena de rejeição:

a) Os concretos pontos de facto que considere incorretamente julgados [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. a), do CPC];

b) Os concretos meios probatórios, constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impõem, em seu entender, decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. b), do CPC], sendo de atentar nas exigências constantes do n.º 2 do mesmo art.º 640.º do CPC;

c) A decisão que, no seu entender, deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas [cfr. art.º 640.º, n.º 1, al. c), do CPC].

Especificamente quanto à prova testemunhal, dispõe o n.º 2 do art.º 640.º do CPC:

“2 - No caso previsto na alínea b) do número anterior, observa-se o seguinte:

a) Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes”.

Como tal, não basta ao Recorrente manifestar de forma não concretizada a sua discordância com a decisão da matéria de facto efetuada pelo Tribunal a quo, impondo-se-lhe os ónus já mencionados (2) V., a título exemplificativo, o Acórdão deste TCAS, de 27.04.2017 (Processo: 638/09.0BESNT) e ampla doutrina e jurisprudência no mesmo mencionada..

Tendo, pois, estas exigências em mente, verifica-se que apenas o alegado pela 1.ª Recorrente quanto ao facto UUU) cumpre os requisitos exigidos pelo mencionado art.º 640.º do CPC, sendo que das demais asserções à prova produzida não foi extraída qualquer consequência em termos de decisão a proferir sobre a matéria de facto. O mesmo se refira quanto ao alegado pela 2.ª Recorrente, atinente à prova testemunhal, que não cumpre os já referidos requisitos, limitando-se a expressar uma discordância quanto ao decidido, mas sem que seja possível percecionar que facto ou factos a FP considerou erradamente julgados.

Como tal, rejeitam-se os recursos nessas partes, exceto no que a 1.ª Recorrente invoca quanto ao facto UUU).

Assim, em relação ao este facto, a Impugnante considera que o mesmo deve ser substituído pelo seguinte:

“UUU) Durante o ano de 2013, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de Ho..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130004 (02/01/2013 - quarta-feira), 20130075 (11/01/2013 - sexta-feira), 20130209 (29/01/2013 – terça-feira), 20130243 (01/02/2013 - quarta-feira), 20130344 (15/02/2013 - quarta-feira), 20130531 (08/03/2013 - sexta-feira), 20130693 (26/03/2013 - terça-feira), 20130738 (02/04/2013 - terça-feira). [cfr. doc. 96 a 103 da PI];”

Compulsada a decisão proferida sobre a matéria de facto, verifica-se que o facto UUU) tem a seguinte redação:

“UUU) Durante o ano de 2013, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de Ho..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130004 (02/01/2013 - segunda-feira), 20130075 (11/01/2013 - quarta-feira), 20130209 (29/01/2013 - domingo), 20130243 (01/02/2013 - quarta-feira), 20130344 (15/02/2013 - quarta-feira), 20130531 (08/03/2013 - quinta-feira), 20130693 (26/03/2013 - segunda-feira), 20130738 (02/04/2013 - segunda-feira). [cfr. doc. 96 a 103 da PI]”.

Assim, a única questão em que aqui há discrepância, tem a ver com os dias de semana indicados pelo Tribunal a quo, o que se confirma pela consulta de um calendário.

Nesse seguimento, defere-se, em parte, o requerido (uma vez que os dias 01.02.2013 e 15.02.2013 foram sextas-feiras), passando o facto UUU) a ter a seguinte redação:

UUU) Durante o ano de 2013, foi emitida pela sociedade “A..., Lda.”, em nome de Ho..., os documentos “Declaração de venda” n.º 20130004 (02/01/2013 - quarta-feira), 20130075 (11/01/2013 - sexta-feira), 20130209 (29/01/2013 – terça-feira), 20130243 (01/02/2013 - sexta-feira), 20130344 (15/02/2013 - sexta-feira), 20130531 (08/03/2013 - sexta-feira), 20130693 (26/03/2013 - terça-feira), 20130738 (02/04/2013 - terça-feira). [cfr. doc. 96 a 103 da PI].

Considera a 1.ª Recorrente que, nos casos em que decaiu (correções relativas aos fornecedores M..., A..., E... e H...), o Tribunal a quo incorreu em erro de julgamento, numas situações por ter considerado que não foram coligidos indícios suficientes pela AT e noutros casos por ter entendido estar provada a materialidade das operações.

“1 - Presumem-se verdadeiras e de boa-fé as declarações dos contribuintes apresentadas nos termos previstos na lei, bem como os dados e apuramentos inscritos na sua contabilidade ou escrita, quando estas estiverem organizadas de acordo com a legislação comercial e fiscal.

a) As declarações, contabilidade ou escrita revelarem omissões, erros, inexatidões ou indícios fundados de que não refletem ou impeçam o conhecimento da matéria tributável real do sujeito passivo…”.

Cabe, pois, à AT ilidir esta presunção de veracidade da contabilidade, carreando, maxime em sede de fundamentação do ato tributário, elementos suficientes para esse efeito.

É pacífico o entendimento de que, em situações como a dos autos, para efeitos designadamente do art.º 74.º, n.º 1, da LGT, a AT não tem de provar, em sede de ação inspetiva, a efetiva simulação nos termos constantes do art.º 240.º do Código Civil. É assim bastante a demonstração da existência de indícios sérios e objetivos que impliquem uma probabilidade elevada de que as operações tituladas pelas faturas não foram operações reais (3) Vejam-se, exemplificativamente, os Acórdãos do Pleno da Secção do Contencioso Tributário do Supremo Tribunal Administrativo, de 01.02.2016 (Processo: 0591/15), de 16.03.2016 (Processos: 0400/15, 0587/15), de 19.10.2016 (Processo: 0511/15), de 16.11.2016 (Processo: 0600/15) e de 27.02.2019 (Processo: 01424/05.2BEVIS 0292/18).. Assim, reunidos e demonstrados que estejam tais indícios, cessa a presunção de veracidade prevista no art.º 75.º da LGT, competindo ao sujeito passivo alegar e provar a efetividade das operações.

Antes de passarmos à nossa análise, fornecedor a fornecedor, cumpre sublinhar que todas as correções, como resulta do relatório de inspeção tributária (RIT), partiram de factualidade e indícios apurados no âmbito do processo de inquérito 88/13.4TELSB [no âmbito do qual a 1.ª Recorrente e o seu gerente A... foram constituídos arguidos – cfr. facto Z)].

A este respeito, a 1.ª Recorrente considera que a semelhança das assinaturas apostas nas duas declarações de venda relativas a este fornecedor e a correspondência entre os bens identificados na declaração de venda com a contabilidade da Impugnante evidenciam a efetividade das operações. Considera ademais que, a montante, a AT não cumpriu o ónus da prova que lhe está adstrito, porquanto se limitou a transcrever o depoimento prestado por este fornecedor perante a polícia judiciária (PJ), não tendo elencado indícios internos suficientes para determinar a correção em apreço.

Compulsado o RIT, verificamos do que mesmo resulta que as compras de metais preciosos feitas pela Impugnante a particulares eram tituladas por Declarações de Venda, assinadas pelos vendedores e contendo os seus elementos identificativos.

Quanto a este concreto fornecedor, a AT refere, no RIT, o seguinte [cfr. facto G)]:

a) Foram emitidas, em 2012, duas declarações de venda por parte da Impugnante, no valor total de 32.500,00 Eur. (declaração n.º 20122380, no valor de 8.000,00 Eur. e declaração n.º 20122389, no valor de 24.500,00 Eur.);

b.1. Confirmou ter vendido a A... (gerente da Impugnante), por 8.000,00 Eur., cerca de 200 gramas de ouro e alguma prata, mas nunca no valor de 24.500,oo Eur.;

b.3. Referiu ter assinado documento, atestando que recebeu o valor em causa, mas rejeitou a declaração relativa aos 24.500,00 Eur.;

c) No relatório final, elaborado na sequência da investigação efetuada no processo de inquérito 88/13.4TELSB, é ainda referido que A..., como já referido, gerente da Impugnante, declarou terem sido a instalações desta assaltadas em agosto de 2012, na sequência do que foram levados sacos com documentos de compra e que, nessa sequência, no final do ano, para acertar o stock, poderão ter sido emitidas declarações em nome de alguns particulares, sem que correspondam exatamente àquilo que efetivamente venderam e, por conseguinte, não pôde garantir que aquelas quantidades faturadas em nome de A… tenham sido exatamente as que ele vendeu.

Não há dúvidas de que, em 2012, a Impugnante emitiu duas declarações de venda em nome de M... [cfr. facto KK)].

A questão coloca-se, desde logo, em saber se a AT, quanto a uma das declarações, a única posta em causa, logrou reunir indícios suficientes para sustentar a sua atuação.

Antes de mais, sublinhe-se que, como referimos, a AT não tem de provar a efetiva ocorrência de simulação, mas tão-só a existência de indícios. Neste caso, a par de alguns aspetos identificados durante a inspeção, designadamente em termos de modo de funcionamento da Impugnante, foram valorados os elementos recolhidos em sede de inquérito, por uma equipa mista (ou seja, contendo elementos da própria AT, como resulta do RIT e, bem assim, do seu anexo XIII). Veja-se que não há óbice a que a administração lance mão de todos os elementos de que tenha conhecimento, conquanto os mesmos sejam cabalmente explanados e disso se dê conhecimento ao sujeito passivo afetado. Ademais, o próprio sócio-gerente da Impugnante prestou declarações a este respeito.

Tendo este contexto como pressuposto, desde logo temos uma situação em que o fornecedor nega, perentoriamente, que o que resulta da declaração de venda n.º 20122389 corresponda a qualquer transação, a par das próprias declarações no sentido de que terá havido perda de documentação existente nas instalações da Impugnante e uma reconstituição da mesma sem grande rigor.

Ademais, é sublinhado que é prática o pagamento em numerário. Ora, tal forma de pagamento torna impossível qualquer rastreio de circuito financeiro.

Assim, considera-se, como o Tribunal a quo, que os indícios recolhidos pela AT são suficientes, afastando qualquer presunção de veracidade a favor do contribuinte.

Nestes casos, como já referimos, caberá ao sujeito passivo o ónus da prova da materialidade das operações.

Com efeito, não resultou provado que aquela transação tenha efetivamente ocorrido (cfr. facto não provado 2), não sendo relevante, para o efeito, a análise de stocks, dado que o que é pertinente é demostrar que aquela concreta operação foi feita com aquela concreta pessoa e não com qualquer outra. Ora, uma mera análise de stocks não permite aferir a origem dos mesmos, não respondendo às exigências de prova.

Por outro lado, as questões que se colocam em situações como a dos autos não se prendem com a correção do circuito documental, em regra existente, mas sim com a correspondência entre esses elementos documentais e a efetiva realidade.

Quanto ao mencionado no que respeita à assinatura, refira-se que não foi impugnada a decisão proferida sobre a matéria de facto, tendo sido meramente assinalado que as assinaturas de ambas as declarações são iguais [quando a perícia realizada foi, a este respeito, inconclusiva – cfr. facto AA)].

De tal decisão resulta, como referido e acima de tudo, que não ficou provado que tenha efetivamente ocorrido uma transação com este vendedor no valor de 24.500,00 Eur. (cfr. facto não provado 2).

Assim, não foi provada a materialidade da operação, pelo que não assiste razão à 1.ª Recorrente nesta parte.

No tocante ao fornecedor A..., a 1.ª Recorrente refere, de um lado, que do próprio procedimento decorre que, apesar de tal fornecedor ter afirmado não conhecer a Impugnante, a AT não relevou integralmente o afirmado, dada a similitude da assinatura aposta nas declarações prestadas e a aposta numa das declarações de venda. Ademais, na declaração de venda desconsiderada pela AT consta a expressa indicação do documento de identificação e data de nascimento do fornecedor. Considera, assim, que não releva a falta de prova de que a venda tenha sido inicialmente negociada com N.... Conclui, no sentido de que foi demonstrada a efetividade das operações.

Neste caso, compulsado o RIT, ali se refere, quanto a este concreto fornecedor, que o mesmo declarou nunca ter tido qualquer atividade ligada ao comércio de ouro e que nunca vendera ouro; refere-se igualmente que declarou não ter conhecido nem A... nem a Impugnante, mesmo confrontado com as duas declarações de venda emitidas em seu nome.

De ambos os documentos designados como declarações de venda, o no valor de 500,00 Eur., relativo a prata, não foi desconsiderado pela AT, dada a similitude entre a assinatura nele aposta e a constante do auto de declarações.

Já a mencionada em LLL) do probatório, a AT não a considerou, dada a discrepância com a assinatura do alegado fornecedor. Ademais, tal aquisição foi associada, no documento mencionado em MMM), à sociedade N…, Lda.

Nesta parte, a 1.ª Recorrente não põe em causa que se reuniam indícios para a desconsideração operada pela AT, considerando, sim, que ficou demonstrada a materialidade da operação.

Com efeito, compulsada a petição inicial (cfr. art.ºs 205 a 210), a Impugnante invocou que a venda desconsiderada pela AT foi, na verdade, tratada com N..., sócio gerente da sociedade N..., Lda, que lhes vendeu o produto, pelo qual foi pago. Alegou ali a Impugnante que, só quando não foi apresentada a fatura, o mencionado N….referiu que o efetivo vendedor era A…, em nome de quem veio a ser emitida a declaração de venda.

Ora, compulsada a factualidade não provada (o que não foi posto em causa), o alegado pela Impugnante não ficou provado (cfr. facto não provado 4).

Por outro lado, mais nenhuma factualidade tendente à prova da materialidade da operação foi sequer alegada pela Impugnante, designadamente que permitisse de forma inequívoca concluir que a venda do ouro foi feita por António Mesquita e ao mesmo paga.

Esta ausência de alegação, a par da falta de prova da factualidade invocada na petição inicial, conduzem a que não se possa considerar demonstrada a efetividade da operação em causa, sendo, para o efeito, insuficiente a circunstância de a declaração de venda conter alguns dados relativos a A… e irrelevante o alegado quanto ao inventário / análise de stocks, uma vez que, como já mencionamos, uma mera análise de stocks não permite aferir a origem dos mesmos, não respondendo às exigências de prova.

Como referimos supra, mais do que a questão documental, o que é aqui pertinente é a demonstração de que a transação com A… ocorreu e tal não resulta demonstrado.

Refira-se, ainda, que as eventuais incongruências no depoimento prestado por António Mesquita não têm a extensão que a 1.ª Recorrente lhes imputa. Com efeito, essas declarações foram sempre feitas na perspetiva de vendas de ouro, sendo que a declaração tida como regular respeitava a venda de prata, matéria sobre a qual António Mesquita não se pronunciou. Apenas a declaração desconsiderada respeitava a ouro e todas as respostas em causa referiram-se a nunca ter vendido ouro. De resto, os elementos adicionais coligidos suscitam, de forma sustentada, dúvidas em torno da veracidade da operação titulada pela declaração mencionada em LLL).

No que respeita ao fornecedor E..., a 1.ª Recorrente entende que, de um lado, a AT não considerou sequer o valor de 14.000,00 Eur., indicado pelo próprio fornecedor como valor máximo de venda. Ademais, entende que a AT se limitou a dar como boas as declarações prestadas pelo fornecedor.

Compulsado o RIT, verifica-se que este fornecedor referiu ter vendido algumas peças de ouro à Impugnante, no máximo no valor de 14.000,00 Eur., nunca tendo assinado qualquer declaração de venda. Não reconheceu, nas declarações de venda que lhe foram apresentadas, a sua assinatura e rejeitou ter tido transações com a Impugnante no valor de 70.666,81 Eur. Neste seguimento, a AT, tendo-se confrontado com declarações não assinadas ou com assinatura ilegível, que o fornecedor não reconhece, desconsiderou o valor das mesmas, no total de 36.906,81 Eur.

Sobre a possibilidade de a AT valorar os elementos coligidos em sede de inquérito, remetemos para o já referido em III.A.1., sendo tal admissível.

Por outro lado, ao contrário do que refere a Impugnante, a AT não desconsiderou todas as declarações de venda, que totalizavam 70.666,81 Eur., mas tão-só cinco, com um valor total de 36.906,81 Eur. (sendo que a diferença entre os valores em muito ultrapassa os 14.000,00 Eur. referidos pelo fornecedor).

Assim, a AT desconsiderou as declarações que não estavam assinadas [facto QQQ)] ou nas quais foi aposta uma assinatura ilegível.

Ademais, resultou não provado que Elde Carlos recebesse visitas na ourivesaria à hora do almoço, para a sua empregada não saber das vendas de ouro, e que a última venda tenha sido efetuada pelo seu filho (cfr. factos não provados 5. e 6).

Assim, estando nós perante cinco declarações de venda (20121285, 20121468, 20121788, 20121729 e 20122269), estando a primeira, a quarta e a quinta não assinadas e contendo a segunda e a terceira assinatura que não se assemelha à assinatura do alegado fornecedor, o que não é posto em causa, não só está sustentada a posição da AT, como, atenta a ausência de prova por parte da 1.ª Recorrente, não está demonstrada a efetividade as operações.

No tocante ao stock, reiteramos o já afirmado anteriormente: não é relevante, para o efeito, a análise de stocks, dado que o que é pertinente é demostrar que aquela concreta operação foi feita com aquela concreta pessoa e não com qualquer outra. Uma mera análise de stocks não permite aferir a origem dos mesmos, não respondendo às exigências de prova.

Quanto a este alegado fornecedor, a 1.ª Recorrente sustenta que o seu depoimento não deveria ter sido valorado em sede de RIT, nem, bem assim, os valores analisados da sua conta bancária. Além disso, refere que as declarações de venda foram emitidas e que as assinaturas de grande parte das mesmas são muito semelhantes à aposta no auto de inquirição, o que deveria ser valorado.

a) A Impugnante contabilizou compras a tal fornecedor no valor total de 127.918,81 Eur. em 2012 e 137.104,82 Eur. em 2013;

b) O alegado fornecedor, que exercia profissão no ramo, através de duas sociedades, declarou ter efetuado cerca de 70.000,00 Eur. de vendas, tudo pago em numerário, e que, a título particular, no máximo recebeu 5.000,oo Eur.;

c) O alegado fornecedor negou, perentoriamente, a autoria de algumas das assinaturas com que foi confrontado e, bem assim, a venda de determinados produtos identificados nas declarações;

d) Na conta bancária analisada, não foram identificadas entradas de dinheiro coincidentes com as declarações em causa.

Nesta sequência, a AT, do total já referido de declarações, desconsiderou, em 2012, 13 declarações, todas de valor superior a 5.000,00 Eur., no montante total de 123.179,87 Eur., e, relativamente a 2013, 8 declarações, no valor total de 63.659,77 Eur.

Desde logo se refira que o valor corrigido pela AT é inferior ao valor do total das declarações emitidas, pelo que carece de materialidade o alegado no sentido de que não foi atendido ao afirmado pelo alegado fornecedor, quanto a venda no valor de 5.000,oo Eur. que assume ter feito a título particular. Ademais, à venda mencionada pela 1.ª Recorrente (declaração n.º 20130738, de 2013), única de valor inferior a 5.000,00 Eur. que foi desconsiderada, correspondeu uma ausência de qualquer movimento bancário de valor sequer próximo, como referido no RIT, motivo que sustentou a correção nesta parte. O alegado, no sentido de a tal declaração corresponder um pagamento em cheque, não resulta provado (a 1.ª Recorrente limita-se a remeter para o balancete, que não constitui, isoladamente, elemento probatório passível de demonstração do pagamento em cheque).

No que respeita à valoração dos elementos coligidos em sede de processo de inquérito, remete-se para o já referido supra, no sentido da sua admissibilidade.

Por outro lado, e quanto à conta bancária, nada ficou sequer demonstrado, no sentido da existência de outras contas bancárias.

Ademais, do que estamos a falar é da reunião de indícios, por parte da AT, que se revelaram suficientes, nos casos concretos identificados, atento quer o declarado, quer a análise dos movimentos bancários, dadas as limitações das declarações desconsideradas e a própria impossibilidade de infirmar o que o alegado fornecedor dissera, quanto às assinaturas, considerando o caráter inconclusivo dos exames periciais [cfr. factos AA) e BB)].

Nunca foi posto em causa, nem pelo próprio fornecedor, que tinha relações comerciais com a 1.ª Recorrente (relembramos que nem todas as declarações de venda foram desconsideradas). Aliás, tal extrai-se de WWW) e XXX) do probatório.

Coisa diferente é se todas as declarações de venda, emitidas como correspondendo a vendas do mencionado Honorato, a título particular, corresponderam a efetivas transações.

E, quanto a isto, a AT reuniu indícios suficientes no sentido de essa correspondência inexistir, cabendo à 1.ª Recorrente demonstrar a efetividade as transações, o que não fez.

Quanto ao alegado no que respeita aos stocks, reitera-se o já afirmado: uma mera análise de stocks não permite aferir a origem dos mesmos, não respondendo às exigências de prova.

A 2.ª Recorrente, por seu turno, imputa erro de julgamento à sentença recorrida, no que respeita às correções atinentes às declarações de venda emitidas em nome dos fornecedores A..., J..., A..., M..., C... e M... ....

Em termos de enquadramento, remete-se para o já referido em III.A., pelo que cumpre apreciar o alegado, fornecedor a fornecedor.

Refere, a este respeito, a FP que a AT coligiu um conjunto de indícios suficientes para afastar a credibilidade das declarações de venda.

O Tribunal a quo considerou que, sendo A... o gerente da sociedade Impugnante, ainda que houvesse algumas irregularidades formais nas declarações de venda, a AT devia ter ido mais além.

Compulsado o RIT, verifica-se que, quanto a este específico fornecedor, com efeito o único elemento considerado foram as irregularidades formais das declarações de venda, em termos de assinatura, sendo que, ao contrário das outras situações já apreciadas, não há, de modo algum, uma rejeição da efetividade das operações tituladas.

Sustentando-se a correção apenas nestes aspetos formais, desacompanhados de quaisquer outros elementos, concorda-se com o Tribunal a quo, quando afirma que deveria a AT ter ido mais além e ter recolhido indícios sólidos da conclusão por si extraída, o que não sucedeu.

No tocante a J..., rigorosamente nenhum erro de julgamento é imputado à sentença recorrida.

“V) Já relativamente ao fornecedor/particular J..., considerou o Tribunal a quo que a AT não podia fundamentar a sua convicção unicamente no depoimento daquele fornecedor no âmbito do processo de inquérito, “(…) atento o volume de “vendas” em causa e, considerando, ainda, as divergências do depoimento prestado quanto ao número de “declarações de venda” assinadas por si (duas), tendo referido que “a assinatura das remanescentes 10 declarações são falsas, porque não assinou nenhuma pelo seu punho”, sendo que dos autos, consta a desconsideração de 11 “declarações de venda” todas emitidas em nome de J... e que se mostram por assinar [cfr. KK) e LL)]”.

Nenhuma conclusão se extrai do alegado nem se consegue aferir em que termos a FP entende que o Tribunal a quo terá errado, porquanto a 2.ª Recorrente se limita a explanar os termos da decisão proferida em primeira instância.

O referido em III.B.2. sucede também em relação a este fornecedor, relativamente ao qual a 2.ª Recorrente apenas alega que

“X) Relativamente ao fornecedor/particular A..., considera o Tribunal a quo que “(…) o que vem alegado no relatório de inspeção não é bastante para demonstrar a imaterialidade da transação titulada pela “declaração de venda” emitida em nome do fornecedor A…. Com efeito, se por um lado, tal desconsideração assenta no “Auto de Inquirição” do fornecedor A… ouvido como testemunha no âmbito do processo de inquérito n.º 33/13.4TELSB, não se mostra congruente o juízo da Administração Tributária desacreditar somente uma das faturas, quando do depoimento transcrito naquele “Auto de Inquirição” resulta que “nunca negociou” com a empresa A..., Lda.” – que corresponde ao ponto 28 das alegações.

Assim, tal como já referimos em III.B.2., rigorosamente a decisão não foi posta em causa, pelo que não assiste razão à FP.

No tocante a esta correção, a FP considera que o Tribunal a quo não comparou as declarações de venda que, segundo o exame pericial, não revelavam semelhanças com as rubricas constantes no auto de recolha de autógrafos, não confirmando previamente se as declarações de venda desconsideradas fiscalmente com base na inquirição do fornecedor correspondiam efetivamente às declarações de venda consideradas “não semelhantes” com as rubricas constantes do auto de recolha de autógrafos. Refere ainda que o depoimento do fornecedor deveria ter sido considerado pelo Tribunal a quo.

Antes de mais, reitere-se que, tal como já referimos em II.D., a FP, não obstante fazer várias menções ao depoimento prestado em sede de audiência de inquirição de testemunhas, não impugnou a decisão proferida sobre a matéria de facto nos termos exigidos pelo art.º 640.º do CPC, pelo que a nossa apreciação será feita considerando a decisão sobre a matéria de facto proferida pelo Tribunal a quo.

Assim, compulsado o RIT, a este respeito é referido que, enquanto comerciante de peças de ourivesaria, M... negociava com a Impugnante, emitindo fatura. Afirmou igualmente que fez alguns negócios a título particular, mas nunca nos valores constantes das declarações de venda e rejeitando a autoria das assinaturas das três declarações com as quais foi confrontado. Do exame pericial referido em BB) do probatório, ulterior ao RIT, parte das assinaturas apostas nas declarações de venda terão semelhanças com o autógrafo recolhido e parte não (não se conseguindo aferir em quais delas se incluem as mencionadas no RIT, ponto III.3.1.2.5), sendo que, no entanto, em termos de autenticidade e autoria, não foi possível extrair conclusões.

Do RIT decorre que, para além das declarações n.ºs 20121243, 20130248 e 20131065 (no valor, respetivamente, de 7.538,80 Eur., 10.639,94 Eur. e 4.510,47 Eur.), em relação às quais o fornecedor terá rejeitado a autoria das assinaturas (refira-se que no auto de inquirição elaborado as declarações de venda não estão inequivocamente identificadas pelo seu número, mas sim pela sua localização, que não é aferível no processo administrativo), foram elencadas diversas outras declarações de venda com as quais o referido M… não terá sido confrontado, declarações essas em relação às quais a AT refere ou terem assinatura semelhante à referida na inquirição como não sendo sua, ou terem assinatura diferente da identificada como sendo sua. No entanto, não se consegue, rigorosamente, fazer a conexão entre os elementos extraídos do auto de declarações e os elencados no RIT. Ora, não tendo sido o fornecedor confrontado com a totalidade das declarações e não sendo aferível, com rigor, que declarações foram ou não objeto de confronto, não se pode considerar que estão reunidos indícios suficientes pela AT.

As conclusões não cabalmente sustentadas em relação às assinaturas impedem decisão em sentido distinto (sendo que tais conclusões deveriam ser extraídas no momento oportuno, ou seja, no âmbito da ação inspetiva, onde reside a fundamentação do ato, estando vedado ao Tribunal a quo realizar diligências para acrescentar uma fundamentação que não acompanha o ato).

No tocante à correção atinente a C..., considera a 2.ª Recorrente que o decidido padece de erro, porquanto tudo o que consta do inquérito foi corroborado em sede de inquirição de testemunhas, sendo que o exame pericial sustenta o entendimento da FP.

Antes de mais, reitera-se aqui o já referido supra, quanto às exigências constantes do art.º 640.º do CPC, em termos de impugnação da decisão proferida sobre a matéria de facto. Como tal, o referido a propósito da prova testemunhal não será apreciado, por não ter sido dado cumprimento à mencionada disposição legal.

Relativamente a esta correção, em sede de RIT, é referido que o fornecedor terá vendido peças de sucata de ouro e prata, nos exercícios em causa, a uma pessoa de nome P.... O mesmo fornecedor, confrontado com 4 declarações de venda, rejeitou a sua veracidade.

No entanto, há aspetos que deveriam ter sido objeto de análise mais aprofundada pela AT.

Por um lado, apesar de decorrer das declarações prestadas que o fornecedor em causa vendeu sucata de ouro e prata aP..., colaborador da Impugnante [cfr. facto JJJ)], nada no RIT é referido de concreto a este propósito – até para afastar alguma confusão entre a identidade dos intervenientes.

Por outro lado, como refere o Tribunal a quo, as declarações de venda em causa estão acompanhadas de declarações / guias de transporte [cfr. facto III)], o que explica por que motivo C... refere nunca se ter deslocado à sede da Impugnante.

Todos estes elementos probatórios abalam a força dos indícios em que a AT se sustentou, tornando-os insuficientes. Ainda que se reconheça poderem permanecer alguns aspetos por esclarecer, os indícios reunidos são concretamente insuficientes para uma conclusão sustentada.

O alegado quanto ao exame pericial carece de relevância, porquanto nada consta do RIT a esse propósito, que sustente e fundamente a correção em causa.

Também quanto a este fornecedor, considera a FP que foram reunidos indícios fortes, não só atentas as declarações prestadas pelo mesmo, mas também considerando o exame pericial.

Compulsado o RIT, verifica-se que o mesmo se sustenta em declarações de M..., que afirma ter apenas tido uma relação comercial com a Impugnante em 2013, não reconhecendo as vendas tituladas pelas declarações de venda de 2012.

Faz ainda uma menção à diferença entre a assinatura aposta nos autos de declarações e a constante das declarações de venda, sendo a este propósito de sublinhar que, uma mera análise empírica, permite concluir que a AT comparou assinatura com rubrica e não se sustentou em qualquer prova pericial no momento da ação inspetiva (o que afasta o afirmado a propósito do exame pericial).

Por outro lado, ficou provado que, em 2012, já havia contactos comerciais entre M…. e a Impugnante[cfr. facto CCCC)], prova esta o que afasta a relevância do indício recolhido, basilar na conclusão da AT, no sentido de as relações comerciais remontarem apenas a 2013.

Face a esta prova, decorre, pois, que o que a AT recolheu em sede inspetiva não se revela suficientemente ponderoso para a conclusão que extraiu.

Face ao exposto, acorda-se em conferência na 2.ª Subsecção de Contencioso Tributário do Tribunal Central Administrativo Sul:

Lisboa, 15 de setembro de 2022

(Tânia Meireles da Cunha)

(Susana Barreto)

(Patrícia Manuel Pires)

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	831/17.2BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	09/15/2022

Relator:	TÂNIA MEIRELES DA CUNHA

Descritores:	FATURAS FALSAS ÓNUS DA PROVA INDÍCIOS IRC

Sumário:	I - Se, para parte dos alegados fornecedores de metais preciosos, a AT reuniu indícios suficientes de que as transações tituladas por declarações de venda não tiveram efetividade, revelando tais indícios que há uma probabilidade séria de não terem sido feitos os fornecimentos em causa, o ónus da prova da efetividade de tais transações é do sujeito passivo. II - É admissível a utilização de informação cruzada por parte da AT. III - Se, em alguns casos, no RIT se lança mão de fórmulas conclusivas, sem se caraterizar a situação em causa com pormenor, não se pode concluir que a AT tenha reunido indícios sérios de que as transações tituladas por determinadas declarações de venda não tiveram efetividade. IV - Ainda que, nestes casos, a AT não tenha de provar a efetiva simulação, tem de elencar de forma factual e sustentada os indícios coligidos. V - Não cabe ao Tribunal realizar a prova, quanto aos indícios recolhidos, que cabe à AT realizar em sede de ação inspetiva. VI - Se o contribuinte logrou produzir prova que abala a sustentação do ou dos indícios basilares elencados pela AT, quanto à não efetividade das operações, essa circunstância conduz a que se conclua pela falta de cumprimento do ónus a cargo da administração.






Aditamento: