| Decisão Texto Integral: | Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:
A. O Relatório.
1. O Exmo Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformado com a sentença proferida pela M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 4.ª Unidade Orgânica - que julgou procedente a impugnação judicial deduzida por I...– imobiliária Construtora, Lda, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:
4.1. - Entendeu o Tribunal "a quo", que a Administração Tributária não fundamentou como devia a decisão de recurso à avaliação indiciária da matéria colectável.
4.2. - Como se retira da sentença proferida, entende o Tribunal que não se encontram reunidos os requisitos consagrados nos artigos 87° a 89° da LGT, para a aplicação dos métodos indirectos1 uma vez que a Administração Tributária não terá respeitado o preenchimento de factos e situações contempladas naqueles preceitos.
4.2. - Não andou bem o Tribunal neste âmbito, incorrendo em erro de direito por incorrecta interpretação das normas legais.
4.3. - Estabelece o art° 54° do CIRC (anterior artº 51°), que a determinação do lucro tributável por métodos indirectos, revestindo carácter excepcional, apenas terá lugar quando ficar demonstrado que a contabilidade exibida acusa anomalias e incorrecções que não permitam a comprovação e quantificação dos elementos necessários ao apuramento desse lucro, devendo proceder a Administração Tributária nos termos dos art°s 87° a 89° da LGT.
4.4. - São precisamente essas as razões de facto e de direito, bem fundamentadas no Relatório de Inspecção, as invocadas para justificar o recurso a métodos indirectos na determinação da matéria colectável, e que a sentença proferida, no seu Capítulo III, sob a epígrafe Fundamentação de facto, a partir do seu ponto 19, refere ou transcreve de forma exaustiva, incorrendo assim, salvo melhor opinião, em vício de falta de correspondência entre a fundamentação de facto e a decisão proferida.
4.5. - De referir ainda o vício de omissão de pronúncia da sentença proferida, quanto à não apreciação da manifesta impossibilidade, face ao preceituado pelo n° 6 do artº 86° da LGT, de impugnação contenciosa directa, quando os factos se subsumam a erro na quantificação ou pressupostos da determinação indirecta da matéria colectável, matéria invocada pela Administração Tributária nas fases de Contestação e de Alegações, mas relativamente à qual, salvo o devido respeito e melhor entendimento, o Tribunal "a quo", reitera-se, não se pronunciou.
Termos em que, concedendo-se provimento ao recurso, deve a decisão recorrida ser revogada e substituída por acórdão que declare a impugnação improcedente.
Porém, V. Exas. decidindo, farão a costumada JUSTIÇA.
Foi admitido o recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.
Também a recorrida veio a apresentar as suas alegações e nestas as respectivas conclusões, as quais igualmente na íntegra se reproduzem:
a) A DGCI não aferiu que era prática habitual da recorrida celebrar escrituras por valor inferior ao real, o que a DGCI fez foi concluir tal sem qualquer suporte factual que o sustentasse que é algo bem diverso.
b) Só que tal situação em que por a DGCI concluir algo se tem de ter imediatamente por verdadeiro passando a ser um facto que se terá de ter como provado e assente é algo que, nos tempos que correm, não tem qualquer cabimento pois actos
que seria regressar a épocas em que os actos administrativos gozam de uma presunção de legalidade que os torna imaculados.
c) Hoje por hoje a DGCI encontra-se numa situação de paridade com os particulares incumbindo-lhe provar os factos que alega principalmente se agressivos e desfavoráveis aos destinatários e tal precisamente o que resulta do artigo 74°, n° 1 da LGT.
d) À falsidade do sustentado pela recorrente se chega também atentando-se que foi a recorrida que, cumprindo com um ónus que se lhe não impunha, veio demonstrar por prova positiva que a desconformidade entre os valores dos contratos - promessa e o das escrituras se justificava pelo simples e linear facto de que os CPCV abarcavam a promessa de venda de uma zona ainda a individualizar e que as escrituras não abarcavam tal zona; E disto a recorrida fez prova mediante junção aos autos de documentos oficiais.
e) Ora em relação a isto a DGCI não fez prova em contrário como imposto pelo artigo 347° do Código Civil, prova essa que tinha também, e necessariamente, de ser positiva uma vez que se estava perante documentos que faziam prova plena nos termos do artigo 371 ° do Código Civil.
f) Não ocorreu qualquer recusa por parte da recorrida no acesso às sua contas bancárias e disto a recorrente tem obrigação de saber mas omite do tribunal tal facto.
g) A recorrida quando foi notificada de tal pretensão da DGCI invocou a nulidade de tal notificação e esta até hoje omitiu-se pura e simplesmente de decidir em relação a tal invocação de nulidade.
h) Ou seja a recorrente, e para além de estar a faltar conscientemente à verdade no presente recurso ainda se pretende valer, em seu benefício, da violação que fez do artigo 56°, n° 1 da LGT.
i) O varejo das contas bancárias da recorrida, e dos contribuintes em geral diga-se, não é um mecanismo para ser usado de forma desregrada e ao arrepio dos fins para que tal instituto foi consagrado no ordenamento tributário, ao mesmo só se pode recorrer estando preenchidos os respectivos pressupostos previstos no artigo 63°- B da LGT.
j) Ora, e como será bom de ver, se a recusa de acesso à documentação bancária da recorrida não é indicador da falta de veracidade do declarado também, e por maioria de razão,
não serve de suporte para o recurso à avaliação indirecta.
k) A recusa de acesso à documentação bancária não consta do elenco que a LGT estipula para admitir o recurso à avaliação indirecta e teria de constar uma vez que tal elenco é taxativo e rigorosamente fechado.
l) A putativa desistência do pedido de revisão que a recorrente diz ter existido não corresponde à verdade pois que em relação a tal decisão da DGCI a recorrida intentou a competente acção administrativa especial pendente de apreciação no Tribunal Tributário de Lisboa.
m) E mesmo que fosse como a recorrente diz ainda assim tal argumento seria espúrio isto uma vez que a sentença recorrida decidiu pela anulação do acto com base na falta de fundamentação formal do recurso, por parte da DGCI, à avaliação indirecta.
n) Ora nestes casos, e bem ao contrário do entendimento da recorrente, não seria até necessário passar pelo pedido de revisão da matéria tributável para se poder abrir a via judicial pois que se encontram preenchidos os requisitos que a melhor doutrina e uma sólida e firmada jurisprudência (ambas supra citadas) têm vindo a considerar como bastantes para que tal apreciação ocorra.
o) No entender da recorrente a mera referência aos artigos 54° do CIRC, 87° b) e 88° da LGT seria o bastante para estar fundamentado, de facto e de direito, o recurso à avaliação indirecta.
p) Tal é completamente inaceitável pois que de há muito se encontra pacificado na jurisprudência e na doutrina que o
recurso à avaliação indirecta apenas é possível quando não
o for o recurso à avaliação directa, assim o impondo também
os artigos 85° e 87° da LGT.
q) Como será bom de ver o ónus da prova da impossibilidade da quantificação pela via directa da matéria tributável incumbe à DGCI e tal prova de impossibilidade não só não se encontra feita como também não existe qualquer alegação baseada em factos que sustente as razões de tal impossibilidade, melhor dizendo, como com sagacidade anotado na sentença recorrida se a DGCI algo demonstrou foi que com mero recurso à avaliação directa poderia ter efectuado as correcções que achava devidas à recorrida.
r) Os próprios juros compensatórios liquidados à recorrida encontram-se eivados de inexistência ao nível da fundamentação.
s) Para além da fundamentação formal necessário se torna a existência de uma fundamentação material adequada, ora esta última, e no que respeita aos argumentos da DGCI, não se pode ter como tal.
t) O que a recorrida provou ex adverso mediante a demonstração concludente do porquê da divergência entre o valor dos CPCV e da escritura assim como do desacerto dos valores a que a DGCI chegou face aos VPT que esta mesmo havia atribuído aos imóveis em sede de avaliação predial.
u) Em suma, a DGCI deveria ter demonstrado, que não
demonstrou, que se encontrava legitimada a recorrer à avaliação indirecta e ainda de que o método que usou para a determinação da matéria tributável da recorrida era o mais adequado, coisa que também não fez antes tendo sido a recorrida a demonstrar o contrário.
v) Pelo que não ofendeu a sentença qualquer preceito legal assim como não fez qualquer errada interpretação da matéria de facto, sendo a mesma merecedora de sobreviver na ordem jurídica,
w) Antes se devendo ter o recurso apresentado pela aqui recorrente como completamente improcedente.
Nestes termos e nos melhores de Direito, terminando como nas anteriores contra - alegações, deverá o presente recurso ser declarado totalmente improcedente e, em consequência, manter-se a sentença recorrida, tudo o mais com as consequências legais.
O Exmo Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso, por no caso não se encontrarem preenchidos para recurso aos métodos indirectos.
Foram colhidos os vistos dos Exmos Adjuntos.
B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Se a sentença recorrida padece do vício formal de omissão de pronúncia conducente à declaração da sua nulidade; E padecendo e declarando nula a sentença recorrida e conhecendo em substituição, se os vícios assacados aos actos de notificação podem constituir um fundamento de anulação da liquidação adicional; Se o acto de fixação da matéria tributável se encontra devidamente fundamentado do ponto de vista formal; Se a AT, no procedimento de inspecção, violou o princípio do inquisitório ao não ter realizado diligências que a contribuinte reputa de necessárias; E se existe dúvida fundada quanto à existência ou quantificação do facto tributário.
3. A matéria de facto.
Em sede de probatório a M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
1. Em 21/04/1997 foi emitida a licença de construção n.º 170/97, proc. n.º 1T/93, emitida pela Câmara Municipal de Albufeira, relativa ao prédio descrito na Conservatória do Registo Predial de Albufeira, sob o n.º 1077, estando omisso na matriz, tendo as seguintes características “Área de construção 6.392,3 m2; volume de construção: 16.620 m3; n.º de pisos 6, sendo 5 acima da cota soleira e 1 abaixo da mesma cota; Cércea: 14 metros de altura, n.º de fogos 66; uso a que se destina a edificação: Habitação, piscina, vedação e campo de ténis. Condicionantes De Licenciamento (6) Devendo o exterior ser pintado de branco nos termos da deliberação de Câmara de 14-05-96 (anexa ao presente alvará)”.- (cf. fls. 68 dos autos);
2. Em 24/01/2001, no Cartório Notarial de Albufeira, foi celebrada a escritura de constituição de propriedade horizontal do prédio sito em Caliços, freguesia e concelho de Albufeira, designado por Edifício Onda Verde, composto por cave, rés-do-chão, primeiro, segundo, terceiro e quarto andares e logradouro, com a superfície coberta de 1.562 m2 e superfície descoberta de 7.898 m2, omisso na matriz, tendo sidO atribuído ao imóvel o valor de 350.000.000$00 (cf. fls. 71 e 72 dos autos);
3. Anexo à escritura de constituição de propriedade horizontal consta o regulamento do condomínio do prédio denominado Onda Verde em que no artº 3.º se refere “1 - O prédio é constituído por cave, rés-do-chão (piso zero), primeiro andar (piso um), segundo andar (piso dois) terceiro andar (piso três) quarto andar (piso quatro) encontrando-se dividido em cinco corpos cada um com entrada própria, sendo a cave comum a todos os corpos, jardim, campo de ténis, duas piscinas para adultos e crianças, parque infantil e um Bar de apoio. O prédio é composto por sessenta e seis fracções autónomas. A composição e permilagem das fracções autónomas são as constantes da escritura de constituição de propriedade horizontal.” (cf. fls. 73 dos autos);
4. No regulamento do condomínio do prédio designado Onda Verde, no artº 5 consta que “1 - São comuns, em conformidade com o Título Constitutivo, as partes que a Lei expressamente qualifica como tais e em geral as instalações que não estejam exclusivamente afectas ao uso de alguns Condóminos: 2- Em geral as Partes Comuns destinam-se ao uso de todos os Condóminos, mas excluem-se de tal uso as Partes Comuns que, pelo Título Constitutivo, estejam afectas ao uso exclusivo de determinado ou determinados Condóminos e ainda as que da sua utilização não retirem os condóminos qualquer utilidade: 3 - O uso dos courts de ténis é gratuito para todos os condóminos, que deverão proceder à marcação antecipada dos courts de ténis a fim de garantir o uso dos mesmos por todos os condóminos. Quando a ocupação da fracção habitacional for superior ao estabelecido neste Regulamento ou quando tais fracções forem ocupadas ocasionalmente e temporariamente, deverá a utilização ser onerosa pagando o utilizador o preço a definir em Assembleia-geral, cuja receita reverterá a favor do condomínio: 4 – É proibida a realização de obras, ainda que de reparação, nas Partes Comuns, quer estejam ou não no uso de um número restrito ou determinado de Condóminos, sem autorização da Assembleia, mas sem prejuízo dos actos urgentes a que se refere o Artigo 1427 do C.C.” (cf. fls. 73v e 74 dos autos);
5. No artº 7 do mencionado Regulamento de Condóminos do edifício Onda Verde, consta “1 - Cada condómino terá chaves das portas de acesso à sua fracção autónoma, de acesso à cave e da portas de entrada do corpo onde se encontra localizada a sua fracção: 2- As chaves da fracção “BN” e dos courts de ténis serão entregues apenas à Administração do condomínio.” (cf. fls. 75 dos autos);
6. No artº 9 do supra citado regulamento, consta que “1 - Não é permitida a realização de quaisquer obras que alterem a estabilidade do imóvel ou aspecto da fachada, sejam quais forem os materiais utilizados: 2 - Quaisquer obras efectuadas nas Partes Comuns, quando autorizadas, serão feitas sob a Direcção da Administração serão por estas inspeccionadas ou por pessoa que a Assembleia designar para o efeito: 3 - Todas as obras, incluindo as reparações, de montante superior a Duzentos e Cinquenta Mil Escudos, que não tenham carácter urgente e não hajam, sido aprovadas no orçamento ou outra deliberação pela Assembleia, devem sê-lo previamente.” (cf. fls. 75v e 76 dos autos);
7. No artº 11.º do Regulamento de Condóminos mencionado no ponto 3) refere que “1 - As despesas necessárias à administração, conservação e manutenção e utilização das Partes Comuns do Edifício, bem como o pagamentos dos salários do pessoal afecto à manutenção, conservação e funcionamento do imóvel, manutenção do elevador e serviços efectuados no interesse comum, serão suportadas pelos proprietários das referidas Fracções, calculado de acordo com a permilagem da respectiva fracção e da proporção que a cada um dos condóminos tenha na Fracção “BN” (cf. fls. 76 dos autos);
8. No artº 13.º do Regulamento mencionado em 3) consta que “1 - A responsabilidade civil por danos provocados pelo prédio, ou por factos que ao condomínio respeitem, reparte-se entre os condóminos segundo a permilagem das respectivas fracções e da proporção de cada um deles relativamente a fracção “BN” cf. fls. 76 v dos autos);
9. No artº 14.º n.º2 do Regulamento mencionado em 3) é referido que “É obrigatória a celebração de um seguro multi-riscos e de responsabilidade civil em relação a fracção autónoma “BN” cf. fls. 777 dos autos);
10. No artº 25.º do Regulamento mencionado em 3) consta que “(...) 2- Em caso de transmissão onerosa ou gratuita da sua fracção, os condóminos obrigam-se a transmitir em simultâneo a proporção que de sejam titulares na fracção “BN”, não lhe assistindo qualquer direito invocar ou exceder o Direito de Preferência nas vendas que os outros condóminos possam fazer da proporção que possuem na referida fracção “BN” independentemente do preço, cláusulas e condições, aceitando desde já a convenção de indivisibilidade e inseparabilidade da referida fracção.” (cf. fls. 80 v dos autos);
11. Em documento complementar nos termos do artº 64.º n.º 1 do Código do Notariado, são consideradas “Áreas comuns: Todas aquelas que por lei são consideradas como tal e as entradas do edifício, as escadas, os elevadores, os telhados, a zona de circulação na cave de acesso aos estacionamentos e acesso ás piscinas. No exterior são áreas comuns o arruamento, os passeios, os estacionamentos do número sete ao número dezanove, o jardim, o campo de ténis, o parque infantil que totalizam a área de trezentos e quarenta e oito metros quadrados.” (cf. fls. 91 v dos autos);
12. No documento mencionado na alínea anterior e relativamente à fracção “BN”, a mesma respeita a “Bar e piscinas, sendo o Bar composto por rés-do-chão e cave: no Rés-do-chão uma sala ampla, cozinha e arrecadação com a área coberta de setenta metros quadrados; na cave a casa das máquinas das Piscinas, arrecadação e instalações sanitárias com a área coberta de quarenta metros quadrados e um logradouro para esplanada com a área de cinquenta metros quadrados. Duas piscinas para adultos e crianças com a área de duzentos metros quadrados e uma faixa envolvente ás piscinas com a área de trezentos metros quadrados, a que corresponde a permilagem de onze e o valor atribuído de três milhões oitocentos e cinquenta mil escudos.” (cf. fls. 91v dos autos);
13. Na caderneta predial urbana relativa ao artº matricial 19719 consta a fracção autónoma “BN” com a seguinte descrição “Bar e piscinas, sendo o bar composto por r/chão e cave: no rés-do-chão uma sala ampla, cozinha e arrecadação com a área coberta de 70m2; na cave a casa das máquinas das piscinas, arrecadação e instalações sanitárias com a área coberta de 40m2 e logradouro para esplanada com a área de 50m2. Duas piscinas para adultos e Crianças com a área de 200m2 e uma faixa envolvente às piscinas com a área de 300m2.” cf. fls. 92 dos autos);
14. em 26/03/2001 foi emitida a licença de utilização pela Câmara Municipal de Albufeira com o n.º 107/2001, em nome da impugnante, relativa ao prédio sito em Caliços freguesia de Albufeira, descrito na conservatória do Registo Predial de Albufeira, sob o n.º 7077 a que corresponde o alvará de licença de construção n.º 170/32, emitido em Janeiro de 2001, a favor da impugnante. “Por despacho de 26 de Março de 2001, foi autorizada a seguinte utilização: (3) 65 unidades de ocupação destinadas a habitação e 1 unidade de ocupação destinada a garagem com a área de 1.057 m2.” (cf. fls. 69 dos autos);
15. em 22/10/2003 sob o ofício n.º 123101, do Serviço de Finanças de Albufeira, foi emitido a notificação da avaliação, nos termos do artº 218.º do CCPIIA, do prédio urbano sito em Caliços, na freguesia de Albufeira, em que foi atribuído um valor locativo no montante de € 412.705,39, sendo o rendimento de colectável no montante de € 224.144,81 e o valor patrimonial no montante de € 3.362.172,11, o qual foi avaliado sob o n.º 213/01 da respectiva caderneta de avaliação n.º 1/01, 2ª Comissão (cf. fls. 34 a 37 dos autos);
16. em 19/04/2004, através do ofício n.º 5632 foi a impugnante notificada pelos serviços de inspecção de Faro para que entregasse os extractos das contas de proveitos referentes à transmissão de imóveis nos exercícios de 2000, 2001 e 2002; dos extractos das contas correntes de clientes nos exercícios antes mencionados; das fotocópias dos contratos de promessa de compra e venda, celebrados naqueles exercícios e das fotocópias das escrituras celebradas nos de 2000, 2001 e 2002 (cf. 364 do processo administrativo);
17. Em 04/05/2004 os serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Faro receberam os elementos mencionados na alínea anterior, excepto as cópias dos contratos promessa de compra e venda, tendo a impugnante alegado que os não possuía (cf. fls. 365 do processo administrativo);
18. Em 23/07/2004 foi elaborado relatório de inspecção, pela Direcção de Finanças de Faro, sob a Ordem de Serviço n.º 17816 de 16/03/2004, à contabilidade da impugnante, tendo a acção inspectiva incidindo na área geográfica do distrito de Faro, em sede de IRC, aos exercícios de 2000, 2001 e 2002, no âmbito do qual se propõem correcções à matéria colectável em sede de IRC com recurso a métodos indirectos (cf. fls. 364 e 367 do processo administrativo);
19. Os serviços de inspecção de Faro consideraram os seguintes elementos para proporem correcções (cf. fls. 365 a 373 do processo administrativo):
Na conta 71.2.8.47 - Fracção T, no Diário 12.5- Doc. Int. 117 - Valor contabilizado € 42.397,82; - Valor de renda conforme consta da EPCV lavrada no Cartório Notarial de Albufeira em 2001/11/28 - € 44.890,00; - Valor omitido - € 2. 492,18 (cf. fls. 365 do processo administrativo);
Na conta 71.2.8.52 - Fracção AV, no Diário 12.5 - Doc. Int. 117 - Valor contabilizado € 64.843,73; - Valor de venda conforme consta da EPCV lavrada no 20ª Cartório Notarial de Lisboa em 2001/05/04 - € 67.337,72; Valor omitido - € 2.493,99 (cf. fls. 365 do processo administrativo);
Conta 71.2.8.53 - Fracção AU, no Diário 12.5 - Doc. Int. 117 - Valor contabilizado € 64.843,73; - Valor de venda conforme consta da EPCV lavrada no Cartório Notarial de Albufeira em 2001/04/06 - € 94.272,80; - Valor omitido - € 29,429,07 (cf. fls, 365 do processo administrativo);
20. Os serviços de inspecção de Albufeira consideraram que as omissões praticadas na contabilidade por negócios simulados quanto ao valor com a seguinte fundamentação “Pelo confronto entre os elementos recolhidos e na posse destes serviços, designadamente contratos de promessa de compra e venda, nos quais são contratados valores de venda superiores aos constantes nas escrituras de compra e venda detectaram-se as seguintes omissões,
Quadro 1:
Matriz Apartamento Escritura contrato promessa Valor omitido
Artº Fracção Nome Valor Valor
19719 A Manuel António 94.771,60 139.663,41 44.891,81
19719 AA Fernando Pires 69.831,71 113.476,32 43.644,81
19719 AB Ângela Lóio 68.085.91 97,265,59 29.179,68
19719 AC Fernando Pimenta 64.843,73 102.253,57 37.409,84
19719 AG Francisco Santos 74.81968 101.006,57 26.186,89
19719 AM Fernando Cabrita 64.843,73 96.018,60 31.174.87
19719 AO Paula Guia 69.831.71 97.265,59 27.433,88
19719 AQ Ricardo Penedo 62.349,74 89.783.62 27.433,88
19719 AU Luís Ludovina 94.272,80 139.663,41 45.390.61
19719 AV Joaquim Caet 67.337,72 82.301,65 14.963.93
19719 BA Júlia Peres 62.349,74 84.795,64 22.445,90
19719 BD António Neves 62.349,74 91.030,62 28.680,88 19719 BE Alcides Oliveira 64.843,73 86.790,83 21.947,10
19719 BI Maria Anjos 69.831,71 85.793,24 15.981,53
19719 I Gabriel Costa 67.337,72 114.723,52 47.385,80
19719 K Carlos Palma 74.819,88 97.265,59 22.445,91
19719 Q Joaquim Casimiro 79.308,87 107.241,55 27.932,68
19719 Y Karoline Ivelise 64.843,73 96.018,60 31.174,87
19719 Z Joaquim Ferreira 69.831,71 102.253,56 32.421,85
Diferença a acrescer ao lucro tributável 578.106,72
a) Valor declarado para efeitos de liquidação de Sisa conforme anexos referenciados no quadro supra (cf. fls. 366 do processo administrativo e cópia dos contratos de promessa juntos);
21. Os serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Faro fundamentaram a decisão de tributação através da aplicação de métodos indirectos “Conforme se pode verificar pelo ponto anterior foi prática habitual da empresa celebrar escrituras de venda de fracções autónomas por valor inferior ao real. Esta constatação resulta não só da existência de contratos de promessa de compra e venda com valor superior ao das escrituras (Vide Quadro 1) como também da comprovação de terem sido emitidos cheques à ordem dos respectivos gerentes, para pagamento dos imóveis, que não foram movimentados na contabilidade da empresa, conforme consta do quadro 2, de onde resulta em síntese o seguinte:
Artº matriz Frac. Valor escrit. Data N.º Cheque Banco Valor
19719 AQ 62.349,74 25.3.99 4241933772 CGD 8.978,36
13.5.99 3341933773 CGD 8.978,36
30.6.99 9441933777 CGD 8.978,36
9.9.00 BPI 8.978,36
18.5.00 3574714890 BPI 8.978,36
12.04.00 9417584740 CGD 44.891,81
Soma 89.783,61
19719 AV 67.377,72 23.2.99 863074257 Mont.12.345,25
12.4.99 683074257 Mont.12.345,25
4.5.01 354129009 Mont. 57361,25
7.5.01 820549376 Mont. 249,90
Soma 82.302,16
19719 BE 64.843,73 27.10.98 253354568 CGD 8.679,08
10.12.98 773354568 CGD 8.679,08
25.1.99 272099164 CGD 8.679,08
9.3.99 432099165 CGD 8.679,08
23.5.00 462099168 CGD 8.679,08
12.4.01 665285762 CGD 43.395,42
Soma 86.790,82
19719 BI 69.831,71 2.6.98 425159100 BCP 8.579,32
31.7.98 425159168 BCP 8.579,32
2.10.98 425159226 BCP 8.579,32
2.12.98 425159245 BCP 8.579,32
1.2.99 425159304 BCP 8.579,32
18.5.00 425159827 BCP 14.963,94
20.4.01 425160177 BCP 27.932,68
Soma 85.793,22
19719 K 74.819,68 18.10.99 Numerário 9.975,96
6.12.99 154572797 Mont. 24.939,890
4.5.01 64043711 Mont. 62.349,74
Soma 97.265,59
19719 Z 69.831,71 3.9.99 Numerário 10.225,36
18.10.99 Numerário 10.225,36
6.12.99 Numerário 10.255,36
11.12.00 Numerário 10.225,36
11.12.00 742545757 BPSM 10.225,36
8.5.01 172545754 BPSM 44.393,01
8.5.01 801198814 BPSM 6.733,77
Soma 102.253,58
19719 AM 64.843,73 15.1.01 704098606 BPN 9.726,56
20.4.01 710591984 BPN 47.884,60
29.5.00 760310984 BPN 19.203,72
15.6.00 670310984 BPN 19.203,72
Soma 96.018,60
22. Referem ainda esses serviços de inspecção: Com vista a se apurar o valor do volume de negócios efectivamente realizado pela empresa ao longo dos exercícios em análise foi solicitado à empresa bem como aos respectivos sócios gerentes que autorizassem o acesso aos documentos bancários de todas as contas por eles detidas, conforme ofícios nºs 8409, 8400 e 8411, datados de 2004/05/28. As autorizações em causa não foram concedidas pela empresa nem pelos gerentes, (vide anexos 29, 30 e 31) pelo que fica à consideração do Serviço competente para efectuar a determinação do lucro tributável por métodos indirectos nos termos do artº 54° do CIRC, a necessidade de requerer o acesso aqueles elementos nos termos do artigo 63º-B d8 Lei Geral Tributária, visto existirem factos concretamente identificados gravemente indiciadores da falta de veracidade do declarado, assim como também o facto da contabilidade da empresa não se mostrar credível e não ser possível a comprovação e quantificação directa e exacta dos elementos indispensáveis à correcta determinação do lucro tributável, constituírem pressupostos válidos, nos termos da alínea b) do artº 88º da Lei Geral Tributária, para a avaliação indirecta da matéria tributável.” (cfr. fls. 367 e 368 do processo administrativo);
23. Os serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Faro fundamentaram o critério de cálculo dos valores corrigidos com recurso a métodos indirectos nos seguintes termos: “Considerando o valor real da transmissão das diversas fracções alienadas apurou-se o valor médio de venda por m2 nas diversas tipologias conforme a seguir se indica:
Quadro 3
T1
Data contrato Letra Área Valor Venda
23.2.1999 AV 70 82.301,65
18.10.1999 K 68 97.265,59
16.5.2000 AM 70 96.018,60
28.12.2000 BD 70 91.030,62
a AB 70 97.265,59
a BA 70 84.795,64
a Y 70 96.018,60
Soma 488 644.696,29
Preço médio por metro quadrado 1.321,10
a) Valor declarado para efeitos de Sisa
T2
Data contrato Letra Área Valor Venda
2.6.1998 BI 100 85.793,24
27.12.1998 BE 80 86.790,83
21.12.1998 AO 100 97.265,59
15.1.1999 AG 100 101.006,57
9.5.1999 AQ 84 89.783,62
19.7.1999 Z 88 102.253,57
10.8.1999 AC 80 102.253,57
30.1.2000 O 80 99.759,58
21.1.2001 I 80 114.723,52
25.1.2001 AU 100 139.663,41
30.1.1999 Q 84 107.241,55
a AA 100 113.476,52
Soma 1076 1.240.011,58
Preço médio por metro quadrado 1.152,48
a) Valor declarado para feitos de Sisa
T3
Data contrato Letra Área Valor Venda
26.6.2000 A 130 139.663,41
Preço médio por metro quadrado 1.074,33
Referindo ainda: De notar que o valor médio encontrado tem por base CPCV celebrados em anos anteriores ao das transmissões das fracções cujo valor vão ser objecto de correcção e que como é óbvio beneficia o sujeito passivo visto que os preços praticados em anos mais recentes são superiores aos que estão a servir de base às correcções.” (cf. fls. 368 e 369 do processo administrativo);
23. Os serviços de inspecção consideraram, ainda que o valor declarado nas escrituras foi no montante de € 2.613.200,41, tendo sido o valor corrigido para o montante de € 3.885.813,91, tendo sido a diferença a acrescer no montante de € 1.272.613,50 (cf. fls. 370 do processo administrativo);
24. Em 30/7/2004 foi proferido despacho de concordância com o parecer pelo Director de Finanças de Faro (cf. fls. do processo administrativo);
25. Em 17/09/2004 os serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Lisboa emitiram a Ordem de Serviço n.º 95550 e 95551, para cumprimento e complemento da acção inspectiva realizada pela DF de Faro (cf. fls. 4/270 do processo administrativo);
26. Em 19/10/2004 os serviços de inspecção da Direcção de Finanças de Lisboa elaboraram o relatório final, o qual se dá por integralmente reproduzido para todos os efeitos legais, reproduzindo o mesmo no ponto 14 do probatório (cf. fls. 53 a 56 do processo administrativo);
27. Neste relatório de inspecção (da Inspecção Tributária da Direcção de Finanças de Lisboa) consta a seguinte informação: Em cumprimento da ordem de serviço n° 17816 de 2004/03/16 da Direcção de Finanças de Faro, emitida no âmbito da acção inspectiva dirigida às empresas do sector de construção civil que operam no Distrito de Faro, complememtada pelas O.S. – nº9550 e 95551 de 17/09/04 informo o seguinte:
a. O Sujeito Passivo encontra-se registado no Cadastro do Imposto Sobre o Valor Acrescentado pela actividade de “Construção de Edifícios" ( . . . )
b. Os rendimentos da actividade estão sujeitos a tributação em sede de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas
c. A empresa tem sede na Av. Das Descobertas n° 15º - 1 B/c Infantado na área do serviço de finanças de Loures 1
d. Pelo sistema de consultas de IRC em como da declaração anual verifica-se que não existem faltas declarativas
e. A acçã0 inspectiva incidiu sobre a actividade da empresa na área geográfica do distrito de Faro, nos exercícios de 2001 e 2002, tendo-se verificado que a mesma foi exercida no concelho de Albufeira.
f. Em 2004/04/19 através do ofícío 5632 dirigido ao Sujeito Passivo foram solicitados os seguintes elementos:
g. Extractos de contas de proveitos referentes à transmissão de imóveis
h. Extracto das contas correntes de clientes
i. Fotocópias dos contratos de promessa de compra e venda celebrados;
j. Fotocópias das escrituras celebradas.
k. Em 2004/05/04 deram entrada os elementos solicitados com excepção das cópias dos contratos de promessa de compra e venda, alegando o sujeito passivo que os não possuía. (fl. 52-A do processo administrativo)
28. A administração tributária assumiu na íntegra a os fundamentos de facto e de direito sustentados pela inspecção tributária da Direcção de Finanças de Faro, para efeito das correcções efectuadas no exercício de 2001, em sede de Imposto Sobre o Rendimento das Pessoas Colectivas, (cf. fl. 53 e seguintes do processo administrativo e cf. probatório supra)
29. Em 04/11/2004 foi proferido despacho de concordância com o parecer, tendo-se fixado o lucro tributável, em sede de IRC, para o exercício de 2001 em € 2.236.285,69, dos quais o montante de € 1.272.613,00 se refere a métodos indirectos e o montante de € 612.521,96 são respeitantes a correcções técnicas (cf. fls. 52 do processo administrativo);
1) Em 19/08/2005 foi emitida a demonstração de compensação com o n.º 200510147395, referente à liquidação n.º 20058310115920, no montante total de € 740.693,07, tendo como data limite de pagamento 28/09/2005 (cf. fls. 44 do processo administrativo);
2) A impugnação judicial foi apresentada em 06/12/2005 (cf. fls. 2 dos autos).
3) Em 30/01/2007 a impugnante juntou a licença de construção, a licença de utilização, a escritura de constituição da propriedade horizontal e a certidão matricial na qual consta a autonomização da fracção atinente à zona de bar e piscina(cf. fls. 67 e seguintes dos autos).
4) Foi emitida uma licença para a parte referente à habitação e outra para a parte referente ao condomínio que tinha uma fracção autónoma (1° testemunha)
5) Os valores constantes nos contratos de promessa englobam o valor das fracções autónomas destinadas à habitação e à parte comum (depoimento de testemunhas
6) A obra referente, às partes comuns não ficou pronta ao mesmo tempo das obras destinadas à habitação (depoimento de testemunha)
***
Dos factos, com interesse para a decisão da causa, constantes da impugnação, todos objecto de análise concreta, não se provaram os que não constam da factualidade.
A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame das informações e dos documentos, não impugnados, que dos autos constam e razão de ciência das testemunhas, tudo conforme referido a propósito de cada uma das alíneas do probatório.
4. Tendo sido imputada à sentença recorrida o vício de omissão de pronúncia, a existir, conducente à declaração da sua nulidade - cfr. matéria da sua conclusão 4.5. do recurso – embora a final se tenha “esquecido” de formular o correspondente pedido, já que apenas vem pedir a revogação da sentença recorrida - porque a mesma a ocorrer gerar, na realidade, a nulidade desta que não só a sua anulação, nos termos do disposto nos art.ºs 668.º n.º1 alínea d), 660.º n.º2 e 713.º n.º2 do Código de Processo Civil (CPC), 143.º e 144.º do Código de Processo Tributário (CPT), e hoje dos art.ºs 124.º e 125.º do CPT, importa por isso conhecer em primeiro lugar desta invocada nulidade.
Tal nulidade só ocorre, nos termos daquelas normas citadas em primeiro lugar, quando o Juiz deixe de pronunciar-se em absoluto de questão que deva conhecer, que por isso tenha sido submetida à sua apreciação e da qual não conheça, nem o seu conhecimento tenha sido considerado prejudicado pela solução dada a outra(s), como constitui jurisprudência abundante(1).
Como sabiamente invocava o Professor Alberto dos Reis - Código de Processo Civil Anotado, volume V, (Reimpressão), pág. 142 e segs - «Esta nulidade está em correspondência directa com o 1.º período da 2.ª alínea do art.º 660.º. Impõe-se aí ao juiz o dever de resolver todas as questões que as partes tiverem submetido à sua apreciação, exceptuadas aquelas cuja decisão esteja prejudicada pela solução dada a outras....
São, na verdade, coisas diferentes: deixar de conhecer de questão de que devia conhecer-se, e deixar de apreciar qualquer consideração, argumento ou razão produzido pela parte. Quando as partes põem ao tribunal determinada questão, socorrem-se, a cada passo, de várias razões ou fundamentos para fazer valer o seu ponto de vista; o que importa é que o tribunal decida a questão posta; não lhe incumbe apreciar todos os fundamentos ou razões em que elas se apoiam para sustentar a sua pretensão».
No caso, invoca a recorrente, na matéria daquela conclusão do seu recurso, que no Tribunal “a quo”, a M. Juiz, deixou de se pronunciar sobre a desistência do pedido de revisão que a ora recorrida havia formulado e sobre que não chegou a tomar-se do mesmo conhecimento, questão que fora assumida na sua contestação por remissão para tal matéria já antes assumida pela AT, bem como na sua alegação pré-sentencial, pelo que a impugnação judicial da posterior liquidação não poderia ter lugar por falta do preenchimento de tal pressuposto de prévia revisão da quantificação operada por métodos indirectos.
Na verdade, a ora recorrente, quer na matéria da sua “contestação” de fls 45 destes autos, logo aí fez mencionar remeter para o parecer de fls 380 e segs do processo instrutor, a sua posição sobre a matéria controvertida nos autos, onde nesta posição se defendia ...a sua impugnabilidade por não ter havido reunião da comissão de revisão, por desistência, pelo que não havia lugar à impugnação por falta desse requisito prévio...(fls 383/385 do mesmo processo instrutor), quer na sua alegação pré-sentencial, que, para além de continuar a invocar a citada posição já assumida pela AT, também, expressamente, veio alegar tal matéria ...não se afigura pois admissível a presente impugnação na parte em que discute quer os seus pressupostos, quer a sua quantificação ..., configurando pois, tal alegação, a invocação de uma concreta questão tendente a fazer improceder a impugnação judicial deduzida, nesta parte, por falta de um requisito prévio – a prévia reclamação – nos termos do disposto no art.º 86.º, n.º5, do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), pelo que a M. Juiz do tribunal “a quo”, ao não a conhecer, violou o disposto no art.º 123.º, n.º1 do CPPT e n.º2 do art.º 660.º do Código de Processo Civil (CPC), pelo que a mesma sentença é nula nos termos do disposto nos art.ºs 125.º do CPPT e 668.º, n.º1, alínea d), do CPC, já que também o conhecimento de tal questão não ficara prejudicada pela solução dada a qualquer um outra questão conhecida.
Assim, a sentença recorrida, não pode ter deixado de incorrer no invocado vício formal de omissão de pronúncia conducente à declaração da sua nulidade (art.º 125.º n.º1 do mesmo CPPT), por a mesma ter deixado de emitir pronúncia sobre a alegada questão colocada e discutida nos autos, de dedução de prévia reclamação como condição da posterior dedução da impugnação judicial.
Procede assim a matéria da citada conclusão das alegações do recurso, sendo de declarar nula a sentença recorrida.
4.1. Declarada nula a sentença recorrida, cabe a este Tribunal conhecer do objecto da apelação nos termos do disposto no art.º 715.º, n.º1, do CPC, se para tanto os autos fornecerem os elementos necessários, como fornecem, depois de as partes disso serem notificadas, nos termos do disposto nos n.ºs 2 e 3 do mesmo artigo e onde apenas a recorrida se veio a pronunciar a fls 312/322, pugnando pela manutenção da procedência da impugnação.
E em ordem a conhecer da invocada falta de pedido de revisão da quantificação da matéria tributável deste exercício de 2001, e restante matéria articulada objecto do conhecimento nesta impugnação judicial, fixa-se o seguinte quadro probatório, segundo as várias soluções plausíveis da questão de direito, de acordo com a prova documental constante dos autos, subordinado às seguintes alíneas:
a) A impugnante apresentou em 12.1.2005, na Direcção de Finanças de Lisboa, o pedido de revisão contra a fixação do lucro tributável por avaliação indirecta, relativo a IRC do exercício de 2001, tendo o perito indicado pela mesma sido notificado para comparecer na mesma Direcção de Finanças, no dia 27.01.2005, pelas 10 horas, não tendo o mesmo comparecido e desde logo tendo sido designado um novo dia para 01.02.2005, caso o mesmo não comparecesse – docs. de fls 326 e segs do processo instrutor;
b) Naquele primeiro dia e hora designados supra, o perito da mesma sujeito passivo não compareceu – cfr. doc. de fls 328 e segs;
c) Para o dia designado em 2.º lugar, também o citado perito não compareceu, mas a AT considerou que o mesmo não havia sido notificado antes do prazo de oito dias para a data da realização desta reunião, por aplicação da norma do art.º 95.º n.º5 da LGT (quereria dizer, 91.º), tendo iniciado as diligências para a marcação de um segunda série de reuniões, tendo designado a primeira para o dia 09.03.2005 e, caso o mesmo perito faltasse, para o dia 14.03.2005, tendo o mesmo perito faltado, de novo, à reunião de 09.03.2005 – cfr. docs. de fls 334 e segs do mesmo processo;
d) Na reunião de 14.03.2005, já se encontrava presente, também, o perito da contribuinte, o qual apresentou a declaração cuja cópia consta de fls 341 do mesmo apenso, tendo em vista justificar a sua falta do dia 09.03.2005, da sua lavra, onde se pode ler ...comunica a V.Exa que não compareceu à reunião do passado dia 9 do corrente mês em virtude de se encontrar doente, conforme atestado médico passado nesse mesmo dia, de que não sou portador dado o esquecimento no escritório, situação esta invocada perante a perita da Fazenda.
Em 14.03.2005;
e) Nesta reunião a Exma perita da Fazenda Pública considerou que ...apresentou uma declaração, onde indica ter estado doente, a qual não se constitui como prova nos termos da lei, como prova justificativa e irrefutável da impossibilidade de comparência à mesma.
Assim, considero não ter sido convenientemente justificada a falta de comparência à 1.ª reunião, dia 09.03.05, dado que a prova assenta na certeza subjectiva do facto.
Assim, não se realizou a presente reunião, considerando-se desistência nos termos do n.º6 do art.º 91.º da LGT, mantendo-se os valores anteriormente fixados – cfr. fls. 338 e segs do mesmo processo;
f) Por despacho do Sr. Director de Finanças de Lisboa, de 18.05.2005, e sob proposta onde se fundamentava o indeferimento do pedido de revisão pela sua desistência, ao abrigo do disposto no art.º 91.º, n.º6 da LGT, o mesmo exarou: Concordo. Indefiro o pedido, conforme o proposto. Notifique-se. - Cfr. fls 345 do mesmo processo;
g) Por despacho do Chefe de Divisão de 4.11.2004, por subdelegação de competência da Directora de Finanças Adjunta, foi fixado o lucro tributável de € 2.236.285,69 para o exercício de 2001, por correcções técnicas e métodos indirectos, por proposta da inspecção tributária da Direcção de Finanças de Lisboa, por diversas irregularidades encontradas nos registos da sua contabilidade e ...ser prática habitual da empresa celebrar escrituras de venda de fracções autónomas por valor inferior ao real. Esta constatação resulta não só da existência de contratos de promessa e venda com valor superior ao das escrituras como também da comprovação de terem sido emitidos cheques à ordem dos respectivos gerentes, para pagamentos dos imóveis, que não foram movimentados na contabilidade da empresa, conforme consta do quadro seguinte:
...
Considerando o valor real da transmissão das diversas fracções alienadas apurou-se o valor médio de venda por m2 nas diversas tipologias conforme a seguir se indica:
...
De notar que o valor médio encontrado tem por base CPCV celebrados em anos anteriores ao das transmissões das fracções cujo valor vão ser objecto de correcção e que, como é óbvio, beneficia o sujeito passivo, visto que os preços praticados em anos mais recentes são superiores aos que estão a servir de base às correcções.
...
Cfr. Processo instrutor a fls 50 e segs..
4.1. No caso, o apuramento da matéria tributável da impugnante relativa ao exercício de 2001, teve lugar através de correcções técnicas e avaliação indirecta, sendo que nestes casos, a competência para tal é da administração tributária, nos termos do disposto no art.º 82.º, n.ºs 1 e 2 da LGT.
E a impugnação da avaliação indirecta não é susceptível de impugnação contenciosa directa, salvo quando não dê origem a qualquer liquidação – n.º3 do art.º 86.º da mesma LGT – o que não foi ocaso, em que houve lugar a liquidação (liquidação n.º 20058310115920 no valor total de € 740.693,07, cfr. fls 42 do processo instrutor apenso), pelo que, nos termos do n.º5 do mesmo art.º 86.º, quer o erro de quantificação, quer o erro nos pressupostos da determinação da matéria tributável, depende da prévia reclamação nos termos desta mesma lei, ou seja, o pedido de revisão da matéria tributável constitui assim, um requisito prévio para que na impugnação judicial de tal matéria se possa conhecer.
Tal pedido prévio de revisão foi pela mesma impugnante deduzido, como acima se viu, só que o mesmo foi como se não tivesse sido deduzido, já que a AT considerou, perante a falta injustificada do perito da contribuinte à primeira reunião, que a mesma desistira dessa reclamação, ao abrigo do disposto no n.º6 do art.º 91.º da mesma LGT.
Tal norma do n.º6 do art.º91.º (redacção da Lei n.º 100/99, de 26 de Julho), já vigente e aplicável, dispunha que em caso de falta do perito do contribuinte, o órgão da administração tributária marcará nova reunião para o 5.º dia subsequente, advertindo simultaneamente o perito do contribuinte que deverá justificar a falta à primeira reunião e que a não justificação da falta ou a não comparência à segunda reunião valem como desistência da reclamação, sendo que tal desistência deverá ter o regime da desistência do pedido de um direito que o contribuinte livremente pode exercer ou não, conforme melhor se aprouver (direito que se encontra na sua livre disponibilidade), nos termos do disposto nos art.ºs 91.º, n.º1 da LGT, 293.º, n.º1, 295.º, n.º1 e 299.º, n.º1 do CPC, e que tem por efeito fazer extinguir o direito pretendido fazer valer, no caso, o direito à revisão da matéria tributável fixada por métodos indirectos.
Assim, na presente impugnação judicial, os fundamentos por que pede a anulação da liquidação reconduzíveis ao erro de quantificação e à existência dos pressupostos para o apuramento da matéria tributável por métodos indirectos, encontra-se fora do âmbito do conhecimento da mesma impugnação judicial por falta de válido pedido de revisão dessa mesma matéria tributável efectuado pela impugnante, nos termos do citado n.º5 do art.º 86.º da LGT.
A decisão da AT proferida no mesmo procedimento de revisão onde decidiu que a falta do perito por si indicado à 1.ª reunião não se mostrava efectuada, não é também de conhecer na presente impugnação judicial no âmbito da impugnação unitária prevista no art.º 54.º do CPPT, já que a mesma não mostrou qualquer desacordo com essa decisão da AT, apenas tendo vindo articular que apresentou pedido de revisão da referida fixação e que não foi possível chegar a acordo em sede de Comissão de Revisão – cfr. art.ºs 7.º e 8.º da sua petição inicial de impugnação – pelo que tal matéria de justificação da falta do perito à 1.ª reunião se encontra decidida por aquela decisão da AT, constituindo caso resolvido administrativo semelhante ao caso julgado.
Resta pois, no âmbito do conhecimento do objecto da presente impugnação judicial, no regime de substituição ao Tribunal recorrido em que nos encontramos, conhecer dos restantes vícios assacados ao acto de liquidação e procedimentais a tal conducentes, articulados na sua petição inicial de impugnação e através dos quais pretendia obter a anulação do mesmo [ainda que o pedido aí expressamente formulado de ...deverá a notificação de compensação (e quais actos declarativos conexos com esta) ser anulados na totalidade...], não seja nenhum modelo de perfeição, longe disso, ao fazer radicar tal anulação não exclusivamente nos vícios dos respectivos actos (procedimentais ou finais) mas também das respectivas notificações.
Na matéria dos art.ºs 9.º, 91.º a 122.º e 123.º a 130.º, assaca a impugnante aos actos de notificação, diversos vícios (de falta de fundamentação da notificação de cobrança, da notificação da compensação e nulidade desta notificação), ou seja, todos vícios reportados a momento procedimental posterior ao da prática pelas entidades competentes dos actos respectivos, vícios que, mesmo a existirem, nunca a impugnação judicial, ao seu abrigo, poderia deixar de improceder.
Na verdade, diz-se notificação o acto pelo qual se leva um facto ao conhecimento de uma pessoa ou se chama alguém a juízo – n.º1 do art.º 35.º do CPPT.
E as notificações conterão sempre a decisão, os seus fundamentos e meios de defesa e prazo para reagir contra o acto notificado, bem como a indicação da entidade que o praticou e se o fez no uso de delegação ou subdelegação de competências – n.º2 do art.º 36.º do mesmo Código – porém a violação da norma deste n.º2, nenhum efeito tem e nem poderia ter na anterior liquidação, já que a notificação é posterior à prática do acto comunicado e externa relativamente ao mesmo, pelo que nunca o poderia afectar na sua validade, apenas tendo que ver com a sua eficácia, por força da norma do n.º1 do citado art.º 36.º, pelo que, ao seu abrigo, jamais a liquidação ou outro acto equiparável, objecto de impugnação judicial, poderia ser anulado, como constitui jurisprudência e doutrina, há muito firmadas(2).
A forma pela qual a impugnante podia fazer valer o direito a uma notificação contendo todos os requisitos legais contidos no art.º 36.º n.º1 do CPPT, é lançar mão do pedido de passagem de certidão, com os requisitos que hajam sido omitidos em tal notificação, isenta de qualquer pagamento, com o que os prazos para impugnar o acto notificado em causa só se contam a partir da data da sua entrega, nos termos do disposto no art.º 37.º n.º1 do mesmo CPPT.
Na matéria dos artigos 53.º a 90.º, articula a impugnante que a matéria tributável se não encontra fundamentada do ponto de vista formal, não se fundando em dados certos e precisos, que ancorem a conclusão alcançada e a respectiva quantificação encontrada.
Como é sabido, a fundamentação dos actos administrativos, em geral, constitui um imperativo constitucional, expressamente previsto no art.º 268.º n.º3 da CRP, cujo escopo imediato é esclarecer concretamente a motivação do acto, permitindo a reconstituição do iter cognoscitivo e valorativo que determinou a adopção do acto, com determinado conteúdo, na esteira das lições de Diogo Freitas do Amaral, "Curso de Direito Administrativo", Almedina, 2001, Vol. II, pp.351 e segs.
E no âmbito do direito tributário, tal exigência de fundamentação dimanava directamente da norma do art.º 82.º do CPT e hoje da norma do art.º 77.º da LGT, a qual deve ser remetida ao contribuinte por força do disposto no art.º 36.º n.º2 do CPPT, e a fundamentação externada pela AT deve satisfazer o requisito de fundamentação exigível, do ponto de vista formal, sendo suficiente quando permite a reconstituição do iter cognoscitivo que determinou a decisão da Administração, sendo clara quando é inteligível e sem ambiguidades ou obscuridades e é congruente quando exprime concordância entre os pressupostos normativos do acto e os motivos do mesmo.
Como é sabido, a fundamentação de um acto, no caso da fixação da matéria tributável do exercício de 2001, deve ser o seu esteio, o seu suporte, por que foi encontrado aquele valor e não qualquer um outro, de molde a permitir ao contribuinte apreender os concretos factos donde ele emerge e poder determinar-se pela sua aceitação ou impugná-lo, se entender que o mesmo se encontra eivado de qualquer um vício que o inquine na sua legalidade, variando assim, a densidade fundamentadora, consoante o tipo de acto em causa e a participação ou não do mesmo no procedimento da sua formação.
No caso, pela matéria constante do relatório do exame à escrita, ora constante na matéria da alínea g) do probatório supra fixado, e que foi convocada pelo despacho que fixou o lucro tributável em causa, permite conhecer, de forma clara, suficiente e congruente, por que foi fixado tal montante e não qualquer um outro, encontrando tal montante apoio nas premissas em que se funda, ao fazer infirmar os valores constantes na contabilidade da impugnante quanto à venda das fracções autónomas, por serem de montante inferior aos constantes dos contratos promessa de compra e venda (CPCV), cujos adquirentes em número de dezanove descreve, em que os valores declarados nas escrituras de compra e venda celebradas foram inferiores aos constantes naqueles CPCV, o que foi comprovado também pelos valores dos cheques emitidos pelos adquirentes de algumas dessas fracções à ordem da ora impugnante e dos seus gerentes, pelo que foi através do valor médio por m2 das fracções em causa, como resultava do valor dos CPCV, segundo a respectiva tipologia, que depois foi extrapolado para encontrar o valor de venda de cada uma dessas fracções autónomas, tendo mesmo, alguns desses adquirentes vindo a declarar aquele outro preço superior e a pagar a sisa respectiva, como no mesmo relatório do exame à escrita igualmente se especificam os casos em que tal aconteceu (cfr. quadro de fls 57 do processo instrutor), pelo que tal matéria tributável assim fixada, repousa nas premissas em que assenta, constituindo o esteio por que foi fixado aquele montante e não qualquer um outro, claramente permitindo à contribuinte apreender as razões de tal fixação e determinar-se a aceitá-lo ou a vir impugná-lo, como veio, bem demonstrando ter apreendido as razões de tal fixação, o mesmo sendo de dizer que tal fixação se mostra ancorada em fundamentação clara, suficiente e congruente, não podendo deixar de improceder a impugnação na medida em que em tal falta se ancora.
Também se não vê que possa ter ocorrido a violação do princípio do inquisitório contida no art.º 63.º, n.º1 da LGT e 50.º do CPPT, por a AT não ter realizado as diligências que a impugnante pretende que aquela tivesse realizado, já que apenas serão utilizados os meios de prova legalmente previstos que sejam necessários ao correcto apuramento dos factos, o que, em, primeira linha, cabe à mesma AT aquilatar, sem prejuízo do exercício do contraditório que ao contribuinte cabe exercer (n.º1 do art.º 45.º do mesmo CPPT), sendo também irrelevante que a inspecção tributária tenha, também, sido levada a efeito pelos Serviços da DDF de Faro, relativamente à actividade exercida pela impugnante no âmbito territorial desta e tenham esses elementos sido incorporados no relatório final, sendo certo é que o relatório da inspecção tributária onde foi fixada a matéria tributária em causa é a da sede da impugnante – Direcção de Finanças de Lisboa – como se pode ver de fls 50 e segs do processo instrutor, correspondente à da sua sede, como a mesma, afinal pretende, nos termos do disposto no art.º 16.º do RCPIT.
Também da matéria provada nos autos não resulta a fundada dúvida sobre a existência e quantificação do facto tributário, conducente à anulação do acto de liquidação impugnado nos termos do disposto no n.º1 do art.º 100.º do CPPT (redacção do art.º 68.º da Lei n.º 3-B/2000, de 4 de Abril – Orçamento do Estado para 2000) por a matéria tributável em que assentou a liquidação adicional se fundar na matéria constante do relatório do exame à escrita, não contrariada por qualquer outra, suficiente e apta para o fim em causa, o mesmo sendo de dizer que a AT logrou trazer aos autos indícios fortes e precisos que fundamentam o seu juízo quanto à correcção operada ao lucro tributável declarado, desta forma, nos termos do disposto no art.º 74.º n.º1 da LGT, cumpriu o ónus probatório que sobre si impendia, pelo que a causa tem de ser decidida contra a parte contrária, com a manutenção da liquidação adicional efectuada.
Improcedem assim, todos os vícios assacados ao acto de liquidação impugnado, sendo de julgar improcedente a impugnação judicial deduzida.
DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em conceder provimento ao recurso e em declarar nula a sentença recorrida, e conhecendo em substituição, em julgar improcedente a impugnação, mantendo-se a liquidação adicional.
Custas pela impugnante, em ambas as instâncias.
Lisboa, 12/01/2010
Eugénio Sequeira
Magda Geraldes
José Correia
1 - Cfr. entre outros, os acórdãos do STA de 2.10.1996 (ambos), recursos n.ºs 20472 e 20491.
2 - Cfr. neste sentido, entre muitos outros, os acórdãos do STA de 3.5.2006 e de 4.2.2009, recursos n.ºs 154/06-30 e 889/08. Na doutrina, cfr. Jorge Lopes de Sousa, in Código de Procedimento e de Processo Tributário, anotado, 2.ª Edição, Revista e aumentada, 2000, Vislis, págs. 223/224, nota 9. |
