Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:07787/14
Secção:CT-2º JUÍZO
Data do Acordão:05/21/2015
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:REVISÃO DO ACTO TRIBUTÁRIO; ARTIGO 78.º DA LGT; ERRO IMPUTÁVEL AOS SERVIÇOS.
Sumário:1) «O dever de a Administração efectuar a revisão de actos tributários, quando detectar uma situação de cobrança ilegal de tributos, existe em relação a todos os tributos, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a administração tributária tem de observar na globalidade da sua actividade (art. 266.º, n.º 2, da C.R.P. e 55.º da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos, dentro dos limites temporais fixados no art. 78.º da L.G.T., os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de quantias de tributos que não são devidas à face da lei».
2) «A revisão do acto tributário com fundamento em erro imputável aos serviços deve ser efectuada pela Administração tributária por sua própria iniciativa, mas, como se conclui do n.º 7 (anterior n.º 6) do art. 78.º da L.G.T., o contribuinte pode pedir que seja cumprido esse dever, dentro dos limites temporais em que Administração tributária o pode exercer».
3) «[O] objectivo que se teve em vista com o nº 2, foi alargar as situações em que é admissível a revisão em casos de autoliquidação, permitindo-a sempre (e não apenas nos caso em que tivesse havido correcção dos elementos evidenciados pela declaração, como sucedia no regime do artº 94º, nº 2, do CPT), inclusivamente quando o erro é imputável ao contribuinte, que passou a ficcionar-se como imputável à administração tributária».
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:
ACÓRDÃO

I- Relatório


Maria ................................., m.i. nos autos, interpõe o presente recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 69/79, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento do pedido de revisão formulado ao abrigo do disposto no artigo 78.º da LGT, referente à liquidação adicional n.º................................., relativa ao IRS de 2004.
Nas alegações de recurso de fls. 94/97, a recorrente formula as conclusões seguintes:
A) Que à ora recorrente e ao seu falecido marido foi feita a liquidação n.º ..................., em 16.08.2005, referente ao IRS do ano de 2004 e que esta liquidação foi adicionalmente revista pela liquidação n.º ......................, ocorrida em 04.06.2008.
B) Sendo verdade que quando da primeira liquidação ainda a recorrente e o seu falecido marido não estavam na posse do “Atestado Médico de Incapacidade Multiuso” e que só a ele tiveram acesso em 08.05.2006, data em que foi emitido, com efeitos retroactivos a Fevereiro de 2001.
C) Sendo verdade que a citada primeira liquidação foi revista adicionalmente em 04.04.2008 e que nessa data já a ora recorrente estava na posse do referido atestado médico.
D) Sendo certo que a citada liquidação adicional podia ter sido reclamada, impugnada ou objecto de pedido de revisão, como foi, com o devido respeito, nunca é demais dizê-lo, não se compreende como é que se pode considerar improcedente a impugnação apenas com fundamento na extemporaneidade do pedido de revisão, tendo ele sido deduzido, na nossa modesta opinião, dentro do prazo legal e,
E) Além disso, estando provado que o falecido marido da ora recorrente era portador no ano de 2007 e desde Fevereiro de 2001, de uma deficiência de grau de 0,08%, logo superior aos 0,60% exigidos legalmente, não se compreende como é que não foi reconhecido o direito ao benefício legal e se não mandou reembolsar a recorrente, do imposto a mais liquidado, estando-se claramente, como parece, perante uma injustiça grave ou notória, na medida em que à recorrente, quando o seu marido era vivo, foi liquidado imposto superior ao que legalmente era e é devido.
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Não foram apresentadas contra-alegações.

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O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal emitiu douto parecer (cfr. fls. 113), no sentido da recusa de provimento ao recurso jurisdicional.

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II- Fundamentação.
2.1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:
1. Em 20/4/2005, a ora impugnante, apresenta via internet, a declaração mod. 3, referente ao IRS/2004 –cfr. fls. 21 a 34 do processo administrativo em apenso aos autos;
2. Em 05/07/2005, considerando não ter entregue o anexo G, a ora impugnante, apresenta declaração de substituição – cfr. fls. 21 a 34 do processo administrativo em apenso aos autos;
3. A declaração de substituição foi liquidada pelos serviços da AT em 16/08/2005, liquidação nº ........................, resultando imposto a pagar no valor de € 5.028,10 – cfr. fls. 21 a 34 do processo administrativo em apenso aos autos;
4. Em 08/11/2007, é declarado o óbito de Manuel ...................................., marido da ora impugnante – cfr. fls. 10 e 11 dos presentes autos;
5. Em 04/06/2008, dado a ora impugnante, não ter confirmado o reinvestimento do valor de €86.236,18, foi efetuada nova liquidação com nº........................., com referência ao IRS/2004, no valor de €5.867,61- cfr. fls. 21 a 34 do processo administrativo em apenso aos autos;
6. Em 16/09/2008, a ora impugnante, apresenta pedido de revisão ao abrigo do disposto no nº 3 do art. 78º da LGT, pedindo a anulação parcial da liquidação de IRS/2004, alegando que o marido era portador de uma incapacidade permanente global de 80%, desde Fevereiro de 2001 e certificada por “Atestado Médico Multiuso” emitido em 08/05/2006 - cfr. fls 47 a 51 e 95 do processo administrativo em apenso aos autos;
7. O pedido veio a ser indeferido pela AT, com a seguinte fundamentação que sucintamente se enuncia “ (…) No caso de liquidações efetuadas em anos anteriores à data do “Atestado Médico de Incapacidade” e, quando este mencionar expressamente que a incapacidade se reporta a data anterior à da respetiva emissão, poderão os sujeitos passivos, desde que ainda decorra o prazo legal, reclamar a fim de verem considerado o beneficio fiscal nas respetivas liquidações (…) A situação em causa não constitui fundamento para a revisão oficiosa nos termos solicitados pelo contribuinte, isto é, nº 4 e nº 5 do art. 78º da LGT, presumindo-se que o contribuinte deseja fundamentar o seu pedido em injustiça grave e notória. (…) E, como já foi referido no ponto 14, ao tempo da emissão do atestado médico de incapacidade estava o contribuinte ainda em tempo de reclamar, situação que não aproveitou (…)” – cfr. fls. 42 a 45 e fls. 36 a 37 do processo administrativo em apenso aos autos;
8. Em 25/09/2009, é entregue neste Tribunal Tributário de Lisboa, petição inicial que consubstancia a presente impugnação judicial - cfr. fls. 2 e segs dos presentes autos.
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No que respeita à fundamentação da matéria de facto, consignou-se na sentença recorrida: «Dos Factos não Provados // Não existem factos relevantes para a decisão que importe destacar como não provados. // A convicção do tribunal formou-se com base no teor dos documentos não impugnados, juntos aos autos e expressamente referidos no probatório supra».
Ao abrigo do disposto no artigo 662.º/1, do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:

9. O atestado referido em 6 informa que o marido da impugnante, falecido em 08.11.2007, sofria de uma incapacidade global de 80%, desde Fevereiro de 2001 – fls. 49 do p.a.
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2.2. De Direito
2.2.1. Nos presentes autos, vem interposto recurso jurisdicional da sentença proferida a fls. 69/79, que julgou improcedente a impugnação judicial deduzida contra o indeferimento do pedido de revisão formulado ao abrigo do disposto no artigo 78.º da LGT, referente à liquidação adicional n.º .............................
2.2.2. É o seguinte o discurso fundamentador da sentença recorrida:
«A questão torna-se controvertida nos presentes autos porque o atestado em causa vem reportar os seus efeitos em data anterior à da sua emissão, e a impugnante não tendo reclamado, deduziu pedido de revisão da liquidação de IRS/2004 (art.º 78.º, n.º 3 e 4, da LGT), com base em atestado médico emitido no ano de 2006. // (…) // Do exposto, resulta que à data em que a impugnante obteve o “Atestado Médico Multiuso”, em 08/5/2006, podia ter deduzido reclamação graciosa com base legal, o que garantia a defesa do correto enquadramento da situação tributária do agregado familiar referente ao IRS de 2004 com reconhecimento do benefício fiscal. // Não o fez. // Vem, apenas, em 16/09/2008, após notificação da liquidação com nº ................, emitida em 04/06/2008, deduzir junto da AT pedido de revisão oficiosa com base em injustiça grave ou notória da liquidação de IRS/2004, resultante da não consideração da incapacidade reconhecida em 2006. // Diga-se, desde já, que a notificação da liquidação adicional com nº ................., emitida em 04/06/2008, tem como efeito a abertura dos prazos de defesa administrativa e contenciosa do ato tributário que a motivou, nesse sentido, apenas com base nas correções aí tidas em consideração pode o sujeito passivo deduzir os correspondentes meios de defesa graciosos ou contenciosos, pois as restantes situações que não foram objeto de correção pela AT encontram-se consolidadas. De outra forma abrir-se-iam prazos que já se encontravam vedados ao sujeito passivo, em desrespeito dos prazos enformadores de revisão dos atos tributários e de segurança nas relações jurídicas e bem assim em observância ao princípio de igualdade face aos demais contribuintes. // (…) // Salvo nos casos em que existe vício gerador de nulidade, em que a impugnação administrativa ou judicial não está sujeita a prazo, conforme aludido supra, todas estas possibilidades de reação por iniciativa do sujeito passivo devem ser exercidas dentro dos prazos previstos nos art.ºs 70.º e 102.º, do C.P.P.T., para a reclamação graciosa e impugnação judicial, no prazo de reclamação administrativa, previsto no art.º 162.º, do C.P.A., no que concerne ao pedido de revisão, se se entender que é a esta a que se refere o art.º 78.º, n.º 1, da L.G.T. // Para além do pedido de revisão a deduzir no prazo da reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, nos termos do art.º 78.º, n.º 1, da L.G.T., o contribuinte tem ainda a faculdade de pedir a denominada revisão oficiosa do ato, dentro dos prazos em que a Administração Tributária a pode efetuar, previstos no art.º 78.º da L.G.T. // Porém, nestes casos, o pedido de revisão não pode ter como fundamento qualquer ilegalidade, como sucede no caso da reclamação efetuada no prazo da reclamação administrativa, mas apenas o erro imputável aos serviços (cfr. parte final do n.º 1, do art.º 78.º), a injustiça grave ou notória (cfr. n.º 4, do art.º 78.º) ou a duplicação de coleta (cfr.n.º 6, do art.º 78.º, da L.G.T.; Diogo Leite de Campos e Outros, Lei Geral Tributária anotada e comentada, Editora Encontro da Escrita, 4.ª edição, 2012, pág.714). // Dos autos resulta que o pedido de revisão apresentado pela impugnante foi realizado com fundamento em injustiça grave e notória (art. 78º, nº 3 da LGT). // Dispunha, então a impugnante de 3 anos a contar da liquidação para deduzir o pedido. // Qual liquidação? // A que enquadrou os factos tributários declarados pelo contribuinte, ou, a liquidação corretiva de 2008. // Naturalmente, a que enquadrou a situação tributária declarada pelo contribuinte, a liquidação de 16/8/2005. // Ora, a liquidação de IRS/2004 com o nº ...................., foi realizada em 16/08/2005 e, o pedido de revisão oficiosa foi deduzido em 16/09/2008. // Portanto à data em que o mesmo foi interposto já tinham decorrido os três anos a que se reporta o nº 3 do art. 78º da LGT».
2.2.3. Do alegado erro de julgamento quanto ao regime aplicável ao pedido de revisão
A recorrente insurge-se contra o veredicto que fez vencimento na instância, porquanto entende que, quer a data em que foi emitido o atestado médico (08.05.06), quer a data em que foi emitida a última liquidação do IRS do ano de 2004, ou seja, 04.06.08, quer o conteúdo do certificado médico a atestar a deficiência do marido desde 2001, depõem no sentido da reabertura do prazo de dedução do pedido de revisão oficiosa da liquidação em causa.

Vejamos.
Estabelece o artigo 78.º/1, da LGT, o seguinte:
«A revisão dos actos tributários pela entidade que os praticou pode ser efectuada por iniciativa do sujeito passivo, no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade, ou, por iniciativa da administração tributária, no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável ao serviço. // 2. Sem prejuízo dos ónus legais de reclamação ou impugnação pelo contribuinte, considera-se imputável aos serviços, para efeitos do número anterior, o erro na autoliquidação. // 3. A revisão dos actos tributários nos termos do n.º 1, independentemente de se tratar de erro material ou de direito, implica o respectivo reconhecimento devidamente fundamentado nos termos do n.º 1 do artigo anterior».
Por seu turno, o artigo 16.º do Estatuto dos Benefícios Fiscais/EBF (versão vigente) estabelecia uma isenção de tributação em IRS (rendimentos das categorias A, B e H), em relação aos deficientes com certo grau de invalidez, cuja aplicabilidade ao caso em exame não é objecto de controvérsia.
No que respeita ao dever de revisão oficiosa dos actos tributários e aos seus limites temporais, constitui jurisprudência assente a seguinte:
1) «Mesmo depois do decurso dos prazos de reclamação graciosa e de impugnação judicial, a Administração Tributária tem o dever de revogar actos de liquidação de tributos que sejam ilegais, nas condições e com os limites temporais referidos no art. 78.º da L.G.T. // O dever de a Administração efectuar a revisão de actos tributários, quando detectar uma situação de cobrança ilegal de tributos, existe em relação a todos os tributos, pois os princípios da justiça, da igualdade e da legalidade, que a administração tributária tem de observar na globalidade da sua actividade (art. 266.º, n.º 2, da C.R.P. e 55.º da L.G.T.), impõem que sejam oficiosamente corrigidos, dentro dos limites temporais fixados no art. 78.º da L.G.T., os erros das liquidações que tenham conduzido à arrecadação de quantias de tributos que não são devidas à face da lei. // A revisão do acto tributário com fundamento em erro imputável aos serviços deve ser efectuada pela Administração tributária por sua própria iniciativa, mas, como se conclui do n.º 7 (anterior n.º 6) do art. 78.º da L.G.T., o contribuinte pode pedir que seja cumprido esse dever, dentro dos limites temporais em que Administração tributária o pode exercer. // O indeferimento, expresso ou tácito, do pedido de revisão, mesmo nos casos em que não é formulado dentro do prazo da reclamação administrativa mas dentro dos limites temporais em que a Administração tributária pode rever o acto com fundamento em erro imputável aos serviços, pode ser impugnado contenciosamente pelo contribuinte [art. 95.º, n.ºs 1 e 2, alínea d), da L.G.T.]» [Acórdão do STA, de 06.10.2005, P. 0653/05].
2) «O artº. 78° da LGT prevê a revisão do ato tributário «por iniciativa do sujeito passivo» ou «da administração tributária», aquela «no prazo de reclamação administrativa e com fundamento em qualquer ilegalidade», e esta «no prazo de quatro anos após a liquidação ou a todo o tempo se o tributo ainda não tiver sido pago, com fundamento em erro imputável aos serviços». // De acordo com o disposto no artº 78º, nº 2 da LGT considera-se imputável aos serviços, para efeitos do número anterior, o erro na autoliquidação, pelo que, não obstante o disposto no artº 131º do CPPT, o contribuinte pode suscitar a apreciação oficiosa de ilegalidade cometida em auto liquidação. // Tal resulta, desde logo, dos princípios da legalidade, da justiça, da igualdade e da imparcialidade – artº. 266°, n.° 2 da CRP. // Face a tais princípios, não pode a Administração demitir-se legalmente de tomar a iniciativa de revisão do ato quando demandada para o fazer através de pedido dos interessados já que tem o dever legal de decidir os pedidos destes, no domínio das suas atribuições, sendo que o dever de pronúncia constitui, de resto, um princípio abertamente assumido pelo artº. 9° do CPA, no domínio do procedimento administrativo mas aqui também aplicável por mor do disposto no artº. 2° do mesmo código. // Sendo assim, e sendo tempestivo o pedido de revisão oficiosa efetuado no prazo de quatro anos após a autoliquidação, deverá ser apreciado o respetivo pedido de revisão» [Acórdão do STA 29.05.2013, P. 0140/13].
3) «Por isso, é de concluir que o objectivo que se teve em vista com o nº 2, foi alargar as situações em que é admissível a revisão em casos de autoliquidação, permitindo-a sempre (e não apenas nos caso em que tivesse havido correcção dos elementos evidenciados pela declaração, como sucedia no regime do artº 94º, nº 2, do CPT), inclusivamente quando o erro é imputável ao contribuinte, que passou a ficcionar-se como imputável à administração tributária» [Acórdão do STA, de 29.10.2014, P. de 01540/13].
Em síntese, constitui dever da administração fiscal a revisão oficiosa do acto de liquidação, no prazo de quatro anos, desde que o mesmo se mostre inquinado por erro nos pressupostos de facto ou de direito imputável aos serviços; o erro incorrido na autoliquidação é imputável aos serviços, na medida em que recebida a declaração a mesma foi mantida nos precisos termos em que foi apresentada.
No caso em exame, em 16.09.2008, a recorrente apresenta pedido de revisão oficiosa da liquidação de IRS de 2004, com base em atestado médico que certifica a deficiência do cônjuge, com grau de incapacidade global de 80%, desde Fevereiro de 2001. O facto de a impugnante invocar “injustiça grave ou notória” não impede a Administração Fiscal de proceder à correcta qualificação da causa de pedir, tanto mais que o pedido se centra na restituição do imposto pago a mais, em virtude da desconsideração do atestado certificativo da incapacidade global de 80%, desde Fevereiro de 2001.
A liquidação de IRS de 2004 teve lugar com base na declaração de 05.07.2005 e foi emitida em 16.08.2005. Donde decorre que o prazo de quatro anos sobre a data da liquidação em causa não se mostra exaurido, pelo que a sentença recorrida, ao manter o acto de indeferimento do pedido de revisão oficiosa do acto tributário em apreço, incorreu em erro de julgamento, devendo ser substituída por decisão que julgue a impugnação procedente e anule o mencionado acto negativo.
Recorde-se, porém, que o pedido da impugnante, formulado na petição inicial, é dirigido, também, à anulação da liquidação em exame nos autos. É que não existe dúvida que o benefício fiscal previsto no artigo 16.º/1, do EBF, com a majoração prevista no n.º 5 (invalidez igual a 80%), sendo aplicável ao caso, não foi considerado na liquidação do IRS de 2004, objecto da presente intenção impugnatória. O que determina a anulação da mencionada liquidação por erro nos pressupostos de facto.
Termos em se impõe julgar procedentes as presentes conclusões de recurso, determinando-se a revogação da sentença recorrida e a sua substituição por decisão que julgue procedente a impugnação.

Dispositivo
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em, concedendo provimento ao recurso, revogar a sentença recorrida e, nos termos referidos em 2.2.3., anular o acto tributário impugnado.
Custas do processo pela recorrida, mas apenas com taxa de justiça.
Registe.
Notifique.



(Jorge Cortês - Relator)


(1º. Adjunto)



(2º. Adjunto)