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Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:1287/17.5BESNT
Secção:CT
Data do Acordão:09/27/2018
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:TRIBUTAÇÃO DE MANIFESTAÇÕES DE FORTUNA
SUPRIMENTOS
ÓNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE.
Sumário:Em sede de tributação por acréscimo patrimonial não justificado, não é suficiente ao cumprimento do ónus da prova que recai sobre o contribuinte, a indicação do fluxo financeiro, com a precisão da percepção do montante em causa por parte do sujeito passivo, o qual realizou a despesa questionada, quando a operação económica em que o mesmo alegadamente se suporta não assenta em elementos probatórios críveis, viáveis e sustentáveis, que permitam assegurar a existência de um nexo entre a contratação do empréstimo, o recebimento do montante em causa e a efectivação da despesa, através dos suprimentos em causa.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:I- Relatório
J.... interpõe o presente recurso jurisdicional contra a sentença proferida a fls. 165/188, que julgou parcialmente improcedente o recurso interposto contra a decisão de fixação da matéria colectável de IRS de 2013, através de métodos indirectos.
Nas alegações de recurso de fls. 190/219, a recorrente formula as conclusões seguintes:
A) Existe um lapso de escrita na sentença recorrida em sede de fixação do valor da causa, sendo que onde se lê «fixa-se à causa o valor de € 217.200,00» deverá constar «fixa-se à causa o valor de € 202.800,00».
B) Deste modo, impõe-se a rectificação desse lapso ao abrigo do artigo 614.º, n.º l e 2, do CPC, sendo que caso o Douto Tribunal a quo não proceda a essa rectificação deverá fazê-lo esse Douto Tribunal ad quem.
C) A sentença recorrida é nula por ser manifestamente impossível para a Recorrente descortinar qual a matéria de facto que foi efectivamente dada por provada, muito menos qual o exame crítico efectuado pelo Douto Tribunal a quo dos documentos relativamente aos quais apenas a respectiva elaboração é expressamente dada por provada.
D) A abstenção do Tribunal a quo em analisar criticamente os documentos apresentados pela Recorrente resulta na inexistência efectiva de julgamento da matéria de facto, motivo pelo qual se requer a esse Douto Tribunal ad quem que reconheça a nulidade da sentença recorrida por violação dos artigos 123.º, n.º 2, e 125.º, n.º l, do CPPT.
E) Subsidiariamente, sempre se dirá que perante os elementos probatórios carreados para os presentes autos, a factualidade "fixada" na sentença recorrida está incompleta por não terem sido dados por provados factos de relevante interesse para a causa, devendo ser dada por provada e aditada a seguinte matéria de facto (a qual se encontra documentalmente demonstrada nos autos):
i.) A A...., S.A.é uma sociedade comercial anónima, com sede e direcção efectiva em território nacional, que se dedica à actividade de investigação e produção de combustíveis de elevado valor acrescentado, cujo capital social era, no ano de 2013, detido pela Recorrente e pelos sócios , B….., J...., C....e H….;
ii.) No referido ano, a Recorrente e B....J.... e C....realizaram, enquanto accionistas da sociedade A…, S.A., prestações acessórias a favor desta no montante global de EUR 2.100.000,00, correspondendo à Recorrente o quantitativo de EUR 210.000,00;
iii.) Para obtenção do capital destinado à realização das prestações acessórias, a Recorrente e cada um dos demais sócios da A.., S.A. acima referidos celebraram, a 18 de Fevereiro de 2013, quatro contratos de mútuo com a R...., no montante global de EUR 2.100.000,00, o qual foi disponibilizado nessa mesma data para a conta bancária n.º 800…. - IBAN GB63….. - aberta para o efeito pela Recorrente e pelos referidos sócios da A…, S.A., em contitularidade, no BANCO E....;
iv.) No próprio dia 18 de Fevereiro de 2013, a Recorrente e os supra identificados sócios transferiram para a sociedade A...., S.A.o referido montante de EUR 2.100.000,00, tendo-o feito para a conta bancária n.º 0001 …..- IBAN PT50…… - de que a A...., S.A.era titular junto do BANCO E….., S.A.;
v.) A ausência de estipulação de juros nos contratos de mútuo celebrados a 18 de Fevereiro de 2013 com os então accionistas da A...., S.A.- entre os quais a Recorrente - foi motivada pela intenção última da R.... de vir a adquirir as participações daqueles na A…, S.A.;
vi.) Os EUR 2.100.000,00 mutuados pela R.... aos sócios da A...., S.A.a 18 de Fevereiro de 2013 provieram, por instruções da referida R...., directamente da sociedade irlandesa S...., no contexto da amortização parcial de uma dívida que esta última tinha para com aquela sociedade;
vii.) A 28 de Dezembro de 2017, a R....- SOCIEDADE DE GESTÃO, S.A., na qualidade de accionista detentora de 95,31% do capital social da A...., S.A.que no contexto da aquisição dessa participação assumiu a totalidade da dívida em causa no valor de EUR 2.100.000,00, celebrou com a mutuante R.... um contrato de consolidação dos referidos créditos, nos termos do qual as partes dilataram o prazo de pagamento do capital mutuado e instituíram uma taxa de juro aplicável ao mesmo;
viii.)Neste contexto, a coberto da ordem de serviço n.º OI201….., foi instaurada contra a Recorrente acção de inspecção tributária de âmbito parcial, visando a análise da sua situação tributária em sede de IRS do ano de 2013;
ix.) A 20 de Abril de 2017, após solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária para que comprovasse «a proveniência/natureza da importância que está contabilizada na sociedade A...., S.A. NIPC 5102…., com sede na Zona Industrial de Loureiro, lote 1…, 3720-07…. Loureiro, na conta 5… - Outros instrumentos de Capital Próprio em seu nome no valor de € 210.000,00», a Recorrente informou o seguinte:
«A A....S.A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista à produção de combustíveis biológicos de elevado valor acrescentado, a partir do aproveitamento da biomassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao sector das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portugal nesta área;
Nesse contexto, e para acudir às necessidades de capital da empresa, os accionistas deliberaram no início de 2013 a realização de prestações acessórias de capital no valor total de EUR 2.100.000,00, tendo para o efeito logrado obter financiamento no estrangeiro junto de investidores atentos às potencialidades do mercado das energias renováveis e interessados em participar financeiramente no negócio da A....S.A.;
O valor de EUR 210.000,00 referido na carta de V. Ex.a corresponde assim ao montante das prestações acessórias efectuadas pela ora signatária a favor da empresa, juntando-se em anexo cópia do respectivo contrato de empréstimo ("Loan Agreement"), contraído a 18 de Fevereiro de 2013;
Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do capital social da A....S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respectivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexo»;
x.) A 20 de Junho de 2017, após nova solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária, desta feita para proceder ao envio de «movimentos bancários, nomeadamente extractos bancários/documentos de suporte, que demonstrem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco E…. a transferência do montante de € 210.000,00 em 18.02.2013, para a sociedade A...., S.A.»f a Recorrente expôs o que infra se reproduz:
«Como anteriormente transmitido, o valor de EUR210.000,00 acima referido correspondeu ao montante das prestações acessórias efectuadas pela signatária a favor da A....S.A. na sua qualidade de accionista, tendo tais fundos sido obtidos através de financiamento conseguido no estrangeiro para o efeito pelos accionistas da empresa, no valor global de EUR 2.100.000,00;
Nesse contexto, a totalidade do valor mutuado de EUR 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos accionistas da A....S.A. em conta bancária conjunta da sua titularidade aberta junto do BANCO E...., sendo nessa mesma data transferido para a empresa em cumprimento de ordem de transferência remetida via correio electrónico a 15 de Fevereiro de 2013 (dia útil imediatamente anterior), juntando-se em anexo cópias da ordem de transferência e do extracto bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão»;
xi.) A 20 de Julho de 2017, a Recorrente foi notificada do projecto de relatório da inspecção tributária, em sede do qual a Administração Tributária projectou avaliar, com recurso a métodos indirectos, a matéria colectável de IRS do ano de 2013, propondo uma correcção ao seu rendimento tributável no montante total de EUR 210.000,00, tendo concretamente assinalado o seguinte:
«Não foram apresentadas provas nos termos do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, que demonstrassem que foi através de financiamento no estrangeiro junto de investidores que obteve o montante de € 210.000,00 e que o valor não é susceptível de integrar as normas de incidência previstas no Código de IRS [...].
Forçoso será concluir estarmos perante omissões de rendimentos na sua esfera tributária, sendo de afastar a presunção de veracidade da declaração de rendimentos prevista no artigo 75.º, n.º l da LGT [...].
A existência de uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pelo contribuinte de valor superior a € 100.000,00 no mesmo período de tributação constitui pressuposto para aplicação da avaliação indirecta, nos termos do artigo 87.º, n.º l, al. f) da LGT.
Desta forma, nos termos do artigo 89.º-A, n.º 5, da LGT e do artigo 9.º, n.º 1, alínea d) e n.º 3, do CIRS, considera-se rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o montante de € 210.000,00, referente a prestações acessórias»;
xii.) No dia 4 de Agosto de 2017, dissentindo do conteúdo do referido projecto, a Recorrente exerceu o seu direito de audição prévia, em sede do qual sustentou ter cabalmente demonstrado no decurso do procedimento de inspecção tributária a origem do montante de EUR 210.000,00, o qual proveio de financiamento por si obtido junto da sociedade R...., a 18 de Fevereiro de 2013.
F) Quanto à matéria de Direito, discorda em absoluto a Recorrente da sentença recorrida no sentido de estarem preenchidos os pressupostos para a avaliação indirecta da sua matéria colectável;
G) A Recorrente não auferiu no ano de 2013 quaisquer outros rendimentos para além dos que oportunamente declarou;
H) A prova documental que carreou para os presentes autos reflecte a origem do montante aplicado em prestações acessórias realizadas a favor da A...., S.A.no montante de EUR 210.000,00;
I) Tal montante proveio de um financiamento obtido no estrangeiro pela Recorrente e demais sócios da A...., S.A.junto da sociedade R....;
J) O referido montante foi transferido pela sociedade S.... por instrução da R.... em pagamento parcial de um crédito detido por esta - para a conta conjunta (conta bancária n.º 800….) da Recorrente e demais sócios da A...., S.A.no BANCO E....;
K) Por sua vez, estes últimos transferiram tal montante para a sociedade AFS, S.A., em concreto para a sua conta bancária n.º 0001 …. domiciliada no BANCO E...., S.A.;
L) O montante de EUR 210.000,00 adveio assim do mencionado financiamento no estrangeiro obtido junto da R...., não constituindo por isso rendimento para efeitos de IRS;
M) Andou mal o Douto Tribunal a quo ao dar por provada a existência de um contrato de mútuo - ou pelo menos de um «contrato atípico» cuja validade não foi contestada -, sem daí retirar as devidas e necessárias conclusões, nomeadamente de que os fundos disponibilizados aos sócios da A...., S.A.resultaram de uma dívida contraída junto de terceiros - no caso, a R..... - e de que foi essa a origem do aparente acréscimo de património evidenciado;
N) A existência de um financiamento junto de terceiros explica cabalmente o aparente acréscimo de património, não podendo em caso algum o capital mutuado consubstanciar um rendimento para efeitos de IRS já que, ao contrário do que aparentemente o Douto Tribunal a quo entende, nenhum empréstimo de capital, apesar de gerar para o respectivo mutuário um influxo de meios financeiros, corresponde a um acréscimo patrimonial na respectiva esfera jurídica, na medida em que ao aumento da disponibilidade financeira permitida pelo crédito corresponde, em sentido inverso, o surgimento de uma dívida no mesmo valor;
O) Ao contrário do sustentado na sentença recorrida, a Recorrente apresentou todo um acervo probatório de natureza documental que permite não só a comprovação da efectiva existência do contrato de mútuo mas também os fluxos financeiros que tiveram lugar em cumprimento do mesmo e na subsequente realização das prestações acessórias em questão com o capital mutuado;
P) A validade do contrato de mútuo em referência não foi contestada - seja pela Administração Tributária, seja pelo Douto Tribunal a quo -, sendo irrelevantes as considerações tecidas em torno da sua não onerosidade, do respectivo prazo ou da inexistência de garantias obrigacionais associadas ao mesmo, bem como das motivações subjacentes à concessão do empréstimo;
Q) De todo o modo, está cabalmente demonstrado no âmbito dos presentes autos que subjacente à concessão do referido empréstimo pela R.... esteve uma clara motivação negocial relacionada com a perspectiva de uma futura aquisição do capital social da A.., S.A.;
R) Andou igualmente mal o Douto Tribunal a quo quando fundamentou a sua decisão pelo facto de não ter sido explicado por que motivo os mutuários foram os sócios da A...., S.A.e não a própria sociedade, uma vez que (i) em momento algum pediu quaisquer esclarecimentos à Recorrente sobre esta questão e que (ii) tal situação se reconduz a uma decisão de gestão tomada no âmbito da liberdade contratual decorrente do princípio da autonomia privada, não podendo por isso justificar o recurso à avaliação indirecta da matéria colectável da Recorrente em sede de IRS;
S) A sentença recorrida padece de erro de julgamento, por não estarem preenchidos os pressupostos do artigo 87.º, n.º l, alínea f), da LGT para a avaliação indirecta da matéria colectável da Recorrente, uma vez que, fora os rendimentos oportunamente declarados, a Recorrente não auferiu quaisquer outros susceptíveis de tributação em sede de IRS, tendo-o cabalmente demonstrado quer no procedimento de inspecção tributária quer nos presentes autos;
T) Caso assim se não entenda, considerando-se, na esteira do entendimento aparentemente preconizado pelo Douto Tribunal a quo, que a satisfação do ónus probatório que impende sobre a Recorrente à luz do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, numa situação como a dos presentes autos em que o (aparente) acréscimo patrimonial adveio de um empréstimo contraído junto de terceiros, se não basta com a prova da existência do correspondente contrato de mútuo, o regime decorrente dos artigos 87.º, n.º l, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da LGT é inconstitucional por violação dos artigos 2.º, n.º 2, 13.º e, bem assim, 104.º, n.º l, última parte, da CRP;
U) Adicionalmente, a sentença recorrida padece de erro de julgamento por preterição do artigo 85.º, n.º l, da LGT, na medida em que decidiu não ter a Administração Tributária o ónus de justificar a alegada impossibilidade de aplicação da avaliação directa, sendo que o regime decorrente dos artigos 87.º, n.º l, alínea f), e 89.º-A, n.º 3, da LGT, é inconstitucional, por violação do artigo 104.º, n.º l, da CRP e, bem assim, do artigo 103.º, n.º 3, da CRP, na interpretação normativa segundo a qual b avaliação indirecta é aplicável sempre que a Administração Tributária demonstre ter ocorrido uma situação de «acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a EUR 100.000,00, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados», ficando dispensada de qualquer necessidade de justificação concreta da impossibilidade ou inviabilidade de apuramento da situação tributária do contribuinte em causa através da avaliação directa;
V) Finalmente, a sentença recorrida padece de erro de julgamento, por violação do artigo 89.º-A, n.º 11, da LGT, na medida em que decidiu que a Administração Tributária não tinha de realizar quaisquer diligências probatórias, porque o (alegado) preenchimento dos pressupostos do artigo 87.º, n.º l, alínea f), da LGT alegadamente lhe permite demitir-se do cumprimento do princípio do inquisitório (concretamente a investigação das contas bancárias do Recorrente, dos restantes sócios da A...., S.A.e da própria A…, S.A.), tendo, por via disso, sido violados o direito à produção de prova e os princípios do inquisitório, da descoberta da verdade material e da capacidade contributiva, previstos nos artigos 266.º, n.º 2, da CRP, 58.º da LGT e 104.º, n.º l, da CRP;
W) Nestes termos, requer-se a esse Douto Tribunal ad quem que julgue totalmente procedente o presente recurso, revogando a decisão recorrida na parte em que julgou improcedente o recurso judicial apresentado.
X
II- Fundamentação
2.1. De facto
A sentença recorrida deu como provada a seguinte matéria de facto:
A) Em cumprimento da Ordem de Serviço n.º OI20…. foi elaborado em 14.09.2017, pelos Serviços de Inspeção Tributária da Direção de Finanças de Lisboa, o Relatório de Inspeção junto à petição inicial como doc. l, cujo teor aqui se dá por integralmente reproduzido, de onde resulta, além do mais, o seguinte:
"[…]

IV.1 FACTOS TRIBUTÁRIOS

Entre dezembro de 2015 e março de 2016 foi realizada uma açâo inspetiva externa ao contribuinte A..... S A., NIF 510, com sede na Zona Industrial de Loureiro, lote 1…, 3720-…. Loureiro, concelho de Oliveira de Azeméis, distrito de Aveiro. A empresa foi constituída em abril de 2012 e encontrava-se ern fase de investimento, Os acionistas pessoas singulares, têm domicilio fiscal no distrito de Lisooa

No decurso da açâo inspetíva foi solicitado balanceie analítico fla empresa à data de 31.08 2015 Da análise do balancete constatou-se que estava contabilizada na conta "53 - Outros Instrumentos de Capital Próprio' a importância de e 2.100.000,00, distribuído da seguinte forma

-C….......................€ 1 470.000,00

- B…............ €210000,00

- J....................£210.000,00

-J.......................... . £210.000,00

De acordo com a informação obtida no decurso da ação inspetiva, as participações de cada um dos sujeitos passivos no capita! social de € 60,330,00 são as indicadas no quadro seguinte:

[...]

Em consulta às declarações anuais IES, verificou-se que o valor de 6 2 100.000,00 tinha sido contabilizado na conta "53 -Outros Instrumentos de capital Próprio" no exercício de 2013.

No decurso da açâo inspetiva foram solicitados c balancete analítico à data de 31.12.2013 e os documentos de suporte relacionados com os referidos instrumentos de capital próprio no montante global de € 2.100.000.00, nomeadamente'

- Extratos das contas de Outros Instrumentos de Capital Próprio/contas 5311160002, 5311160003, 5311160004 e 5311160006, referentes a 2013;

- Cópia da ata de constituição de prestações acessórias no montante de € 2.100.000,00, com data de 08.01.2013; - Cópia do documento de suporte â constituição das Prestações Acessórias

Da análise do documento de suporta á constituição das Prestações Acessórias, constata-se qua se trata de uma transferência bancária proveniente de uma conta do B….., SÁ., com sede em Londres em nome de G…./R…/R…/S….. Aparentemente a conta está em nome dos quatro acionistas que constituíram as prestações acessórias.

Em consulta â declaração de rendimentos Modelo 3 entregue relativamente a 2013, constata-se que o sujeito passivo não declarou a titulandade da conta de depósito em instituição financeira sediada em Londres no quadro 11 do Anexo J, conforme determina o n."6 do artigo 63.º-A da LGT, na redação dada pela Lei n J G6-B/2012.

1.1.- 1ª NOTIFICAÇÃO REALIZADA AO SUJEITO PASSIVO

Analisada a situação tributária do sujeito passivo em concreto os rendimentos líquidos declarados no ano ds 2013, conforme demonslrísdo no quadro abaixo, verificou-se que estes revelam uma desproporção superior a 30%, para menos, em relação ao rendimento padrão resultante da tabela constante do n " 4 do artigo 89.º-A da IGT:

Quadro 5 • Desproporção entre o rendimento liquido e o rendimento padrão

Rendimento líquido globain

Valor das prestações

(2)

Rendimento padrâoíitem n.c 5 da tabela constante do n.º 4 do artigo

(3)-(2|'SO%

Desproporção do rendimento

Uqutâo relativo ao Rendimento padriol artº BS.--A, n.' 1 da LGT)

(D/d)

0,13%

( • ) rendimento liquido da cat. B (€ 7,200.00) + Rendimento liquido da categoria F( € 6 323,05 ).

Face á desproporção existente, procedeu-se através do oficio n.' 15552 de 06.04.2017, à notificação do sujeito passivo paia fazer prova do seguinte:

- Comprovar a proveniénciaínatureza da importância que foi contabilizada na sociedade A...., S.A., com o NIPC 510…., com sede na Zona Industrial do Loyeiro, Lote 1….. 3720-…. Loureiro, na conta '53 - Outros Instrumentos de capital Próprio" em seu nome no valor de €210.000,00. Para comprovar deveria juntar os documentos que titulam as operações, tais como, contratos, recibos, (aturas etc

- ARGUMENTOS APRESENTADOS PELO SUJEITO PASSIVO

Em 20.04.2017, através da entrada:2017E001….., !ot apresentada resposta â notificação identificada no ponto anterior, tendo sitio alegado os seguintes argumentos.

a! A A....S A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista á produção de combustíveis biológicos, a partir do aproveitamento da bíornassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao setor das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portuga! nesta área;

b) Neste contexto, e para acudir às necessidades de capital da empresa, os acionistas deliberaram no início de 2013 a realização de prestações acessórias de capital no valor toíal de €2.100.000.00. tendo para o efeito logrado obter financiamento no estrangeiro junto de investidores atentos às potencialidades do mercado das energias renováveis e interessados em participar financeiramente no negocio da A....SÁ;

c) O valor de €210000,00 referido na notificação corresponde assim ao montante das prestações acessórias efetuadas pela ora signatária a favor da empresa, juntando como anexo cópia do respeiívo contrato de empréstimo f Loan Agreement"), contraído a 18 de Fevereiro de 2013;

d) Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do Capitel social da A....S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respetivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexe.

1.2. -2' NOTIFICAÇÃO REALIZADA AO SUJEITO PASSIVO Procedeu-se através do oficio n.3 21871 de 17 05.26. à notificação do sujeííc passivo para remeter o seguinte.

- Movimentos bancários, nomeadamente extratos bancarios^documeníos de suporte, que demonstrassem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco E…. a transferência do montante € 1 470.000.00 em 18.02.2013. para a sociedade A….., S A , com o NIPC 5102….., com sede na Zona industrial do Loureiro, Lote 1…. 3720-0…. Loureiro.

- ARGUMENTOS APRESENTADOS PELO SUJEITO PASSIVO

Em 06.06.Z017, através da entrada:2017£001…., foi apresentada resposta á notificação identificada no ponta anterior, tendo sido apresentado os seguintes argumentos:

a) Como anteriormente transmitido, o valor de € 210 000,00 corresponde ao montante das prestações acessórias efetuadas pela signatária a favor da A....S.A., na sua qualidade de aconista, tendo tais fundos sido obtidos através de financiamento no estrangeiro para o efeito pelos aciontstas da empresa, no vaior global de € 2.100.000,00;

b) Nessa contexto, a totalidade do valor mutuado de C 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos acionistas da A....S.A. em conta bancária conjunta da sua liluíandade aberta junta do Banco E…., sendo nessa mesma data transferido para a empresa em

cumprimento de ordem de transferência remetida via correio eletrónico a 15 de Fevereiro de 2013(dia útil imediatamente anterior), juntando em anexo cópias da ordem de transferência e do extraio bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão.

1.3, - ANALISE DOS ARGUMENTOS APRESENTADOS PELO CONTRIBUINTE

O contribuinte na resposta que deu á 1 .* notificação que lhe foi efetuada informa que junta cópia do Relatório e Contas do exercício, mas a referida cópia nàc veio anexada

Provados os pressupostos de aplicação do art.º 89.º -A, n.* 1 e n.º 3 da LGT, pela AT, passa a caber ao sujeito passivo a prova de que correspondem a realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonle das manifestações de fortuna evidenciadas ou do acréscimo de património ou da despesa efetuada

A lei ao dizer que o sujeito passivo tem de provar que" (...) é outra a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas (., )" pretende que o contribuinte indique a" fonte", o mesmo è dizer, a origem da manifestação de fortuna, como ê que ela se materializou, facto que, corno se disse, não se basta com a indicação da sua origem, impondo-se a afirmação do circuito em causa para afastar a afirmação de que tais rendimentos estão sujeitos a tributação.

Com efeito, e como referem Diogo Leite Campos, Benjamim da Silva Rodrigues e Jorge Lopes de Sousa, Lei Geral Tributária, anotada e comentada, 4' edição. 2012. pag, 782-783,"(...) De harmonia com o n.º 3 deste art º 89.'-A, quando se prova a existência de uma das manifestações de fortuna dos tipos previstos n." 4 ou uma situação enquadrávei na alfnea f) do n.º1 do art º 87." da LGT, cabe ao sujeito passivo a prova de que correspondem a realidade os rendimentos declarados e de que a fonte das manifestações de fortuna evidenciadas não é rendimentos sujeitos a declaração em sede de impostos sobre o rendimentoí,...).

O contribuinte após notificações para demonstrar a origem dos meios financeiros que permitiram efetuar as Prestações Acessórias á sociedade, vem apresentar:

- documento dirigido ao B… Londres, datado de 15 02.2013(vide anexo 1) ordenando a transferência para a A…. SÁ do montante de í 2 100 000.00 de uma conta conjunta com os restantes sócios da sociedade;

- cópia do extraio do movimento - débito e crédito emitido pelo Banco E….., com data de 28.02.2013 (anexo 2);

-contrato de empréstimo *t,…. " celebrado a 18.02.2013(anexo 3) entre R.... e o sujeito passivo.

Ora da análise dos documentos apresentados n3o é possível confirmar nem a origem dos fundos, nem de que se traíam de rendimentos não susceptíveis de tributação por não consubstanciarem manifestações de fortuna, nos termos do artigo 89.º-Ada L.G.T.

Senão vejamos, não é possível estabelecer a ligação direta entre a referência à transferência no extrato da conta da A… S.A. do Banco E.... e a transferência constante do extrato do banco E…., pois não se verifica a coincidência no n,º da conta.

Nem é oossivei validar como justificação um simples documento unilateral, emanado numa ordem de transferência.

Não è igualmente possível estabelecer iigacâo entre a existência do crédito numa conta conjunta do Qanco E…. e o contrato de empréstimo facultado pelo sujeito passivo.

E ainda que fosse possível estabelecer essa ligação e demonstrar que a origem dos fundos que constam a crédito no extrato do B…. London com referência â conta conjunta dos sócios da sociedade, tinha origem na sociedade R....., ficaria ainda por validar a substância/materialidade do contrato de empréstimo

Trata-se de um contrato de empréstimo estabelecido entre a sociedade R…. b o sujeito passivo J...., no montante de e 210.000,00 em que nem o montante nem os intervenientes são os relativos as transferências efetuadas.

Por outro lado os termos do ' Loan Agreement" não revestem as caraterlsticas de um empréstimo, na medida cm que referem um prazo de 10 anos. que não vence juros, que se destina a investimento em empresa de energias renováveis.

Não foi justificado peto sujeito passivo que a concessão de um financiamento com destino a investimento em energias renováveis não tenha sido contratado diretamente com a sociedade A....S.A.. mas antes com a sócia.

Fica igualmente por demonstrar qual a iigaçSo entre a sociedade R….. e o sujeito passivo, bem como o motivo que leva a sociedade a abdicar de remuneração num financiamento imediato e com um prazo de vencimento de 10 anos

E o mesmo se pode dizer da concessão aum financiamento com as caraterísticas supra referidas, etetuado por uma entidade localizada num território constante da lista dos países com regime fiscal de tributação privilegiada, relativamente ao qual se encontra inviabilizada qualquer troca de informação co…., financeira ou bancária.

IV.2. EXISTÊNCIA DE CONSUMO EVIDENCIADO PELO SUJFITO PASSIVO NOS TERMOS DO ARTIGO 87.º, N.' 1. AL. F] da LQT

Relativamente aos argumentos apresentados verifsca-se peio exposto quo não foram apresentados elementos de prova concludentes que comprovom a origem e a ícnte de rendimentos conforme determinado pelo artigo 89.º- A, n º 3 da LGT. Verificam-se indícios da falta de veracidade das provas apresentadas e da existência de despesa superior a e 100 000,00 nSc justificada, nos termos da alínea l) do n.fl i do artigo 87.'.

É ao sujeito passivo que incumbe alegar e provar nào só os meios financeiros que concretamente mobilizou para efetuar a despesa identificada, no ano de 2013, mas também qual a fonte, qual a origem, desses meios financeiros.

1) Enconlrando-ss constitucionalmente consagrado que o imposto sobre o rendimento pessoal visa a diminuição das desigualdades, tendo em conta as necessidades e os rendimentos do agregado lamiliar, outro não poderá ser o entendimento, senão o de que ô essencial â prossecução do interesse público e á igualdade entre os cidadãos, que o IRS contempla a possibilidade de tributar rendimentos associados a incrementos patrimoniais de origem desconhecida mas suscetiveis de tributação;

2) Não foram apresentadas pravas nos termos do artigo 89 º- A, n." 3 da LGT. que demostrassem que foi através de

financiamento no estrangeiro junto de investidores que obteve o montante de € 210.000,00 e que o valor não é susceptível de integrar as normas de incidência previstas no Código de IRS,

3) O tacto de R.... estar sedeada na Ilhas Virgens Britânicas inviabiliza a consulta de troca de

informação financeira bancária.

Forçoso será de concluir estarmos perante omissões de rendimentos na sua esfera tributária, sendo de afastar a presunção de veracidade da declaração de rendimentos prevista no artigo 75,º, n." 1 da LGT.

(…)
B) Na declaração modelo 3 de IRS relativa ao ano de 2013 a Recorrente, declarou rendimentos brutos da categoria B no valor de € 9.600,00, correspondente a € 7.200,00 de rendimento coletável, e € 6.938,00 da categoria F, relativamente aos quais não optou pelo englobamento - cfr. fls. 276 a 279 do suporte físico dos autos.
C) Dá-se por integralmente reproduzido o teor da "Acta Número Dois", com data de 08.01.2013, bem como do "Balancete Natureza - Geral Acumulado" do ano de 2013 da A…, dos quais decorre que a Recorrente e os sócios C….., B…. L….. e J.... realizaram prestações acessórias, no montante global de € 2.100.000,00, a favor da A.. - cfr. doc. 2 junto com a petição inicial.
D) Em concreto, as prestações acessórias identificadas em C) ascenderam aos seguintes montantes: €1.470.000,001 pela sócia C....e € 210.000,00, por cada um dos restantes três sócios, incluindo a aqui Recorrente - cfr. doc. 2 junto com a petição inicial.
E) Em 18.02.2013 a Recorrente e demais acionistas da A....celebraram um acordo designado de "Contrato de mútuo" com a R....(…..), sociedade com sede nas Ilhas Virgens Britânicas - cfr. doe. 3 junto com a petição inicial, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a íls. 383 a 389 do suporte físico dos autos.
F) Das cláusulas l a 5 do contrato referido em E) e quanto à Recorrente, resulta que: "A Mutuante compromete-se a conceder à Mutuária e a Mutuária compromete-se a aceitar o empréstimo, no montante de EUR 210.000,00"; "O Empréstimo é concedido por um período de 10 anos"; "Os fundos mutuados serão transferidos na presente data"; "O empréstimo não implicará o pagamento de quaisquer juros" e "O presente empréstimo tem por fim um investimento numa empresa relacionada com energias renováveis" - cfr. doc. 3 junto com a petição inicial, cujo teor se dá por integralmente reproduzido, com tradução para português junta a fls. 383 a 389 do suporte físico dos autos.
G) Dá-se por integralmente reproduzido o teor da ordem de "Transferência de crédito de cliente único" emitida em 18.02.2013 pelo banco E...., london GB, para a conta bancária n.º 000146…., titulada pela A…, junto do banco E...., S.A., lisbon, PT - cfr. doe. 6 junto com a petição inicial, com tradução para português junta a fls. 301 a 303 do suporte físico dos autos.
H) Dá-se por integralmente reproduzido o teor da carta de 20.02.2013 enviada pela sociedade "S.... Investments Limited", com sede na Irlanda, para a sociedade r…, nos termos da qual "conforme sua instrução, foi efetuada a transferência de 2,1 milhões de Euros para a conta bancária n.º [...] 8000…... Confirmamos que o montante de 2,1 milhões de Euros foi amortizado para a conta do empréstimo em seu nome. Atualmente, o saldo do empréstimo é de € 121 968 177,20" - cfr. doc. 11 junto com a petição inicial, com tradução para português junta a fls. 304/305 do suporte físico dos autos.
I) Dá-se por integralmente reproduzido o teor da declaração emitida pela R…, datada de 25.07.2017, que faz referência a que "o montante total mutuado de EUR 2.100.000,00 foi disponibilizado aos mutuários por transferência bancária para a conta n.º 8000…. do BANCO E…. - SUCURSAL DE LONDRES [...], a 18 de fevereiro de 2013", relativamente à ora recorrente no valor de € 210.000,00 - cfr. doc. 5 junto com a petição inicial, com tradução para português junta a fls. 299/300 do suporte físico dos autos.
J) Dá-se por integralmente reproduzido o teor do instrumento designado "Mandato para conta conjunta", sem data; bem como do pedido de encerramento da conta n.º 8000…., de 07.05.2013, formulado pelos acionistas da A…., e que constituem o documento 4 junto à petição inicial, com tradução para português junta a fls. 295/296 do suporte físico dos autos.
K) Em 16.11.2015, a Recorrente e B....celebraram um acordo designado de "Contrato de Compra e Venda de Ações", nos termos do qual este vendeu à ora Recorrente a sua participação social na A…. (1060 ações de que era titular), pelo preço de € 24,00 por ação - cfr. doc. 7 junto com a petição inicial.
L) Por documento intitulado "Assunção de Dívida", datado do mesmo dia 16.11.2015, a ora Recorrente declarou assumir a dívida de B...."decorrente do empréstimo com data de 18/02/2013 contraído junto da sociedade R...., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no montante de 210.000,00 (duzentos e dez mil euros) - cfr. doc. 7 junto com a petição inicial.
M) Em 01.04.2016, a Recorrente e J...., celebraram um acordo designado de "Contrato de Compra e Venda de Ações", nos termos do qual aquele vendeu à Recorrente a sua participação social na A....(753 ações de que era titular), pelo preço de € 5,00 por ação - cfr. doc. 8 junto com a petição inicial.
N) Por documento intitulado "Assunção de Dívida", datado do mesmo dia 01.04.2016, a ora Recorrente declarou assumir a dívida de J.... "decorrente do empréstimo com data de 18/02/2013 contraído junto da sociedade R...., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no montante de 210.000,00 (duzentos e dez mil euros) - cfr. doc. 8 junto com a petição inicial.
O) As sócias da A…, J.... e C....celebraram em 18.04.2017 e 08.06.2017, respetivamente, um "Contrato de compra e venda de ações" com a sociedade R....-SOCIEDADE DE GESTÃO, S.A., com sede em Lisboa, nos termos dos quais alienaram a sua participação social na A…, sendo que, a ora Recorrente o fez pelo preço de € 68,952,00, "assumindo adicionalmente o segundo contraente as dívidas decorrentes dos empréstimos contraídos a 18/02/2013 junto da R….", entre outros, pela Recorrente - cfr. docs. 9 e 10 juntos com a petição inicial.
P) Dá-se por integralmente reproduzido o teor do "Extracto de conta por data-valor" emitido pelo N… - L…, em nome de "S....", com a data de 02.10.2017 e as referências em "descrição" a "Saldo reportado anteriormente 0001 TF 130…. - F/O C…, J… E B…. " e em "Itens de débito" a "2.100,00" - cfr. doc. 12 junto com a petição inicial, com tradução para português j unta a fls. 306 a 308 do suporte físico dos autos.
Q) Decisão recorrida: Por despacho do Diretor de Finanças, datado de 22.09.2017, concordante com pareceres da Chefe de Equipa e da Chefe de Divisão exarados no Relatório de Inspeção identificado em A), foi determinada a fixação da matéria coletável do IRS do ano de 2013 por métodos indiretos, ao abrigo do disposto nos artigos 87.º, n.º l, alínea f) e 89.º-A, n.º 5, ambos da LGT - cfr. doe. l junto com a petição inicial.
R) Em 28.09.2017 a Recorrente foi notificada da decisão que antecede - facto não controvertido.
S) O presente recurso foi apresentado em 09.10.2017 - cfr. fls. 84 do suporte físico dos autos.
T) Dá-se por integralmente reproduzido o teor do documento intitulado de "Contrato de Mútuo" e datado de 28.12.2017, celebrado entre as sociedades R....e r…., do qual resulta, além do mais, o seguinte: "[...]
I. Considerando que a R....assumiu todas as obrigações emergentes dos Contratos, e atendendo a que todos estes incluem cláusulas idênticas, as partes acordam em substituir os Contratos por um único contrato de mútuo ("ESTE CONTRATO" ou o "CONTRATO DE MÚTUO"), no valor total de EUR 2.100.000,00.
J. Considerando que a R....comprou a maioria das ações da A.., a situação alterou-se quanto à potencial aquisição de ações da A....pela R….. Desse modo, esta pretende alterar os termos e condições dos contratos, nomeadamente a fixação de uma taxa de juro.
K. Por outro lado, a R....está interessada em prorrogar o prazo para reembolso dos contratos.
É ACORDADO SUBSTITUIR OS CONTRATOS POR UM ÚNICO CONTRATO DE MÚTUO (ESTE CONTRATO) QUE SE REGERÁ PELAS SEGUINTES CLÁUSULAS:
Cláusula l (MONTANTE)
1. O objecto deste Contrato é um empréstimo realizado pelo mutuário aos mutuários originais, no montante de €2.100.000,00 (doravante designado como o "EMPRÉSTIMO").
2. Por força dos contratos de compra de ações celebrados com os MUTUÁRIOS originais, a R....assumiu a posição de mutuário deste contrato, assumindo os respetivos direitos e obrigações.
Cláusula 2 (PRAZO)
O empréstimo é concedido pelo prazo de doze anos a contar de 18 de fevereiro de 2013.
Cláusula 3 (DATA DE DISPONIBILIDADE)
As partes reconhecem desde já que as verbas do empréstimo forma transferidas integralmente a favor dos mutuários originais em 18 de fevereiro de 2013.
Cláusula 4 (TAXA DE JURO)
1. Sujeitando-se às disposições de qualquer lei aplicável, o montante do empréstimo vencerá juros a partir desta data à taxa de juros da Taxa Interbancária Europeia Oferecida em Euro (Euribor) a 12 meses, acrescida de um Spread de l % ao ano.
2. O montante de juros devidos deve ser calculado mediante a aplicação da taxa de juro ao número de dias decorrido entre esta data e a data de reembolso total, conforme se estabelece na cláusula 6.
[...]". - cfr. doc. l junto com o requerimento da Recorrente de 21.02.2018 (fls. 344 a 350 do suporte físico dos autos).
Em sede de “Factos não provados”, consignou-se:
«Não resultou provado que a sociedade R…. transferiu para a conta bancária no BANCO E...., o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro acionistas da sociedade A…, no qual se incluem os € 210.000,00 mutuados à ora Recorrente».
Em sede de “Motivação da matéria de facto”, consignou-se:
«A convicção do Tribunal relativamente à matéria de facto provada resultou da análise dos documentos constantes dos autos, mencionados em cada uma das alíneas, os quais não foram impugnados, bem como da posição assumida pelas partes nos respetivos articulados, tudo conforme se encontra especificada em cada um dos pontos do probatório.
No que respeita ao facto julgado não provado, decorre de, não ter sido possível, extrair dos documentos juntos pela Recorrente, designadamente do levado à alínea J) do probatório, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.º 8000…. do BANCO E...., L..... Além disso, a Recorrente não logrou explicar a razão pela qual os mútuos convencionados com a sociedade R...., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no valor total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tendo por fim o investimento em energias renováveis [cfr. alíneas E) e F) do probatório], não vencerem juros e, sobretudo, terem como parte não a A....mas os seus sócios, de modo que, não se sabe qual o motivo que levou à realização da alegada transferência do montante total de € 2.100.000,00 para a conta dos sócios, sendo certo que, o que relevaria era a demonstração da causa jurídica do valor do acréscimo patrimonial de € 210.000,00 na esfera jurídica da Recorrente».

X
U) A 20 de Abril de 2017, após solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária para que comprovasse «a proveniência/natureza da importância que está contabilizada na sociedade A...., S.A. NIPC 5102….., com sede na Zona Industrial de Loureiro, lote 1.., 3720-0… Loureiro, na conta 53 - Outros instrumentos de Capital Próprio em seu nome no valor de € 210.000,00», a Recorrente informou o seguinte:
«A A....S.A. é uma sociedade portuguesa constituída em 2012 com vista à produção de combustíveis biológicos de elevado valor acrescentado, a partir do aproveitamento da biomassa florestal, procurando introduzir um novo patamar de inovação ao sector das energias renováveis, desenvolvendo o enorme potencial existente em Portugal nesta área;
Nesse contexto, e para acudir às necessidades de capital da empresa, os accionistas deliberaram no início de 2013 a realização de prestações acessórias de capital no valor total de EUR 2.100.000,00, tendo para o efeito logrado obter financiamento no estrangeiro junto de investidores atentos às potencialidades do mercado das energias renováveis e interessados em participar financeiramente no negócio da A....S.A.;
O valor de EUR 210.000,00 referido na carta de V. Ex.a corresponde assim ao montante das prestações acessórias efectuadas pela ora signatária a favor da empresa, juntando-se em anexo cópia do respectivo contrato de empréstimo ("Loan Agreement"), contraído a 18 de Fevereiro de 2013;
Mais se informa que já em 2015 o montante das prestações acessórias em referência foi utilizado no aumento do capital social da A....S.A., tal como resulta do Relatório e Contas do respectivo exercício cuja cópia igualmente se junta em anexo» - artigos 20.º e 21.º da petição inicial e documento n.º 1 junto.
V) A 20 de Junho de 2017, após nova solicitação dos Serviços de Inspecção Tributária, desta feita para proceder ao envio de «movimentos bancários, nomeadamente extractos bancários/documentos de suporte, que demonstrem a origem dos valores que permitiram que ordenasse ao Banco E.... a transferência do montante de € 210.000,00 em 18.02.2013, para a sociedade A...., S.A.» a Recorrente expôs o que infra se reproduz:
«Como anteriormente transmitido, o valor de EUR210.000,00 acima referido correspondeu ao montante das prestações acessórias efectuadas pela signatária a favor da A....S.A. na sua qualidade de accionista, tendo tais fundos sido obtidos através de financiamento conseguido no estrangeiro para o efeito pelos accionistas da empresa, no valor global de EUR 2.100.000,00;
Nesse contexto, a totalidade do valor mutuado de EUR 2.100.000,00 foi recebido a 18 de Fevereiro de 2013 pelos accionistas da A....S.A. em conta bancária conjunta da sua titularidade aberta junto do BANCO E...., sendo nessa mesma data transferido para a empresa em cumprimento de ordem de transferência remetida via correio electrónico a 15 de Fevereiro de 2013 (dia útil imediatamente anterior), juntando-se em anexo cópias da ordem de transferência e do extracto bancário detalhando quer o crédito quer o débito do valor em questão».
W) A 20 de Julho de 2017, a Recorrente foi notificada do projecto de relatório da inspecção tributária, em sede do qual a Administração Tributária projectou avaliar, com recurso a métodos indirectos, a matéria colectável de IRS do ano de 2013, propondo uma correcção ao seu rendimento tributável no montante total de EUR 210.000,00, tendo concretamente assinalado o seguinte:
«Não foram apresentadas provas nos termos do artigo 89.º-A, n.º 3, da LGT, que demonstrassem que foi através de financiamento no estrangeiro junto de investidores que obteve o montante de € 210.000,00 e que o valor não é susceptível de integrar as normas de incidência previstas no Código de IRS [...].
Forçoso será concluir estarmos perante omissões de rendimentos na sua esfera tributária, sendo de afastar a presunção de veracidade da declaração de rendimentos prevista no artigo 75.º, n.º l da LGT [...].
A existência de uma divergência não justificada entre os rendimentos declarados e a despesa evidenciada pelo contribuinte de valor superior a € 100.000,00 no mesmo período de tributação constitui pressuposto para aplicação da avaliação indirecta, nos termos do artigo 87.º, n.º l, al. f) da LGT.
Desta forma, nos termos do artigo 89.º-A, n.º 5, da LGT e do artigo 9.º, n.º 1, alínea d) e n.º 3, do CIRS, considera-se rendimento tributável em sede de IRS, a enquadrar na categoria G, o montante de € 210.000,00, referente a prestações acessórias» - artigos 24.º e 25.º da petição inicial e documento n.º 13 junto.
Y) No dia 4 de Agosto de 2017, dissentindo do conteúdo do referido projecto, a Recorrente exerceu o seu direito de audição prévia, em sede do qual sustentou ter cabalmente demonstrado no decurso do procedimento de inspecção tributária a origem do montante de EUR 210.000,00, o qual proveio de financiamento por si obtido junto da sociedade R...., a 18 de Fevereiro de 2013 – artigo 26.º e documento n.º 14 junto.
X
Ao abrigo do disposto no arrigo 662.º/1/a), do CPC, adita-se a seguinte matéria de facto:
Z) O N….– Londres emitiu a declaração seguinte:
(Texto no Original)
X
2.2. De Direito
2.2.1. É sindicada a sentença proferida a fls. 165/188, que julgou parcialmente improcedente o recurso interposto contra a decisão de fixação da matéria colectável de IRS de 2013, através de métodos indirectos, que resulta na fixação dos rendimentos tributários da recorrente, a enquadrar na categoria G, no valor de €210.000,00.
A sentença julgou improcedente o recurso, salvo quanto ao excesso na quantificação, porquanto
«[c]onstatando-se que, a despesa efectuada foi de €210.000,00, e os rendimentos declarados foram, efetivamente, e tal como consta do RIT de €7.200,00, verificados os pressupostos do citado normativo, o total do rendimento a fixar para a Categoria G de IRS da Recorrente no ano de 2013 é de €202.800,00.
Verificando-se que a ilegalidade em causa se refere apenas ao invocado excesso de quantificação, corrigível mediante mera operação aritmética que, em cumprimento do decidido, expurgue do valor da matéria coletável fixada o valor em excesso, haverá lugar à anulação meramente parcial da decisão recorrida, e não à anulação total».
2.2.2. O presente recurso jurisdicional assenta nos fundamentos seguintes:
i) Rectificação de erro material em que incorreu a sentença recorrida.
ii) Nulidade da sentença por falta de especificação da fundamentação da decisão da matéria de facto.
iii) Erro de julgamento quanto à matéria de facto, por não serem dados como provados os quesitos indicados nas alegações de recurso.
iv) Erro de julgamento de direito, por terem sido dados como preenchidos os pressupostos para a aplicação dos métodos indirectos.
v) Inconstitucionalidade na aplicação do regime do arrigo 89.º-A, da LGT.
2.2.3. No que respeita à rectificação de erro material, a recorrente invoca que existe um lapso de escrita na sentença recorrida em sede de fixação do valor da causa, sendo que onde se lê «fixa-se à causa o valor de € 217.200,00» deverá constar «fixa-se à causa o valor de €202.800,00». Deste modo, impõe-se a rectificação desse lapso ao abrigo do artigo 614.º, n.º l e 2, do CPC, sendo que caso o Douto Tribunal a quo não proceda a essa rectificação deverá fazê-lo esse Douto Tribunal ad quem».
O tribunal recorrido fixou o valor da causa em €217.200,00, «correspondente ao valor apurado em sede de inspecção tributária para efeitos de fixação da matéria colectável». Por seu turno, a recorrente pretende que o valor da causa corresponde a €202.800,00.
Considerando o disposto no artigo 97.º-A/1/b), do CPPT (1) e atendendo a que nos presentes autos está em causa o acto de fixação da matéria colectável de IRS de 2013, no valor de €217.200,00, forçoso se torna concluir que é este último o «valor contestado», para efeitos do disposto no artigo 97.º-A/1/b), do CPPT. Pelo que a sentença recorrida ao fixar o valor da causa em €217.200,00, não incorreu em erro que necessite de ser rectificado.
Motivo porque se impõe indeferir o requerido.
Termos em que se julga procedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.4. No que respeita à alegada nulidade da sentença, a recorrente imputa à sentença sob escrutínio o vício de nulidade por falta de especificação dos fundamentos de facto da decisão.
Vejamos.
«É nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão» - artigo 615.º/1/a), do CPC.
A este propósito, cabe referir que: «É sabido que constitui causa de nulidade da sentença, além do mais, «a não especificação dos fundamentos de facto e de direito da decisão» [nº 1 do art. 125º do CPPT; cfr., igualmente, a al. b) do nº 1 do art. 615º do Novo CPC – a que correspondia o anterior art. 668º do CPC: é nula a sentença quando não especifique os fundamentos de facto e de direito que justificam a decisão].
Importa, porém, distinguir a falta absoluta de motivação, da motivação deficiente, medíocre ou errada, sendo que a lei considera nulidade é a falta absoluta de motivação e sendo que a nulidade da sentença por falta de fundamentação de facto ou de direito só abrange a falta absoluta de motivação e não já a falta de justificação dos respectivos fundamentos: isto é, a nulidade só é operante quando haja total omissão dos fundamentos de facto ou de direito em que assenta a decisão (…). A insuficiência ou mediocridade da motivação é espécie diferente, afecta o valor doutrinal da sentença, sujeita-a ao risco de ser revogada ou alterada em recurso, mas não produz nulidade. (...)»(2).
No caso em exame, a fundamentação da decisão da matéria de facto consta das várias alíneas do probatório, bem como da explicitação da motivação da decisão da matéria de facto (elencada supra). Tal fundamentação é acessível a um destinatário médio, colocado na posição da recorrente.
Recorde-se que a sentença considerou não provado que «a sociedade R.... transferiu para a conta bancária no BANCO E...., L.... o montante de € 2.100.000,00, correspondente ao valor global de capital mutuado por esta entidade aos quatro acionistas da sociedade A…, no qual se incluem os € 210.000,00 mutuados à ora Recorrente».
Aduziu como fundamento da convicção firmada que «decorre de não ter sido possível extrair dos documentos juntos pela Recorrente, designadamente do levado à alínea J) do probatório, o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.º 8000…. do BANCO E...., L..... Além disso, a Recorrente não logrou explicar a razão pela qual os mútuos convencionados com a sociedade R...., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no valor total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tendo por fim o investimento em energias renováveis [cfr. alíneas E) e F) do probatório], não vencerem juros e, sobretudo, terem como parte não a A....mas os seus sócios, de modo que, não se sabe qual o motivo que levou à realização da alegada transferência do montante total de € 2.100.000,00 para a conta dos sócios, sendo certo que, o que relevaria era a demonstração da causa jurídica do valor do acréscimo patrimonial de € 210.000,00 na esfera jurídica da Recorrente».
Ou seja, a sentença contem a explicitação da sua convicção probatória, a qual, note-se, a recorrente logrou compreender, tanto mais que censura a mesma através do presente recurso jurisdicional.
De onde se impõe concluir no sentido da improcedência da presente imputação.
2.2.5. No que respeita ao alegado erro de julgamento da matéria de facto, a recorrente considera que devem ser aditados ao probatório os elementos elencados na alínea e) das alegações de recurso.
Vejamos.
Compulsados os autos, impõe-se referir o seguinte.
O ponto i) não se mostra comprovado através da prova documental adequada e nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.
O ponto ii), em nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.
O ponto iii) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demostrada nos autos, pelo que não é aditado.
O ponto iv), nada acrescenta à matéria assente, pelo que não é aditado.
O ponto v) corresponde a asserção conclusiva, a qual não resulta demostrada nos autos, pelo que não é aditado.
O ponto vi) não é pertinente, nem se comprova nos autos, pelo que não é aditado.
O ponto vii) nada acrescenta à matéria de facto assente, pelo que não é aditado.
O ponto viii), nada acrescenta à matéria de facto, pelo que não é aditado.
Os demais elementos indicados na alínea e) das alegações de recurso mostram-se esteados nos meios de prova indicados pela recorrente, pelo que tais factos devem constar do probatório.
Termos em que se julga parcialmente procedente a presente acusação.
2.2.6. No que respeita ao alegado erro de julgamento, por falta de preenchimento dos pressupostos por relação com a fixação da matéria colectável por métodos indirectos, nos termos do artigo 87.º/1/f), da LGT.
A recorrente alega que não auferiu no ano de 2013 quaisquer outros rendimentos para além dos que oportunamente declarou; a prova documental que carreou para os presentes autos reflecte a origem do montante aplicado em prestações acessórias realizadas a favor da A...., S.A.no montante de EUR 210.000,00; tal montante proveio de um financiamento obtido no estrangeiro pela Recorrente e demais sócios da A...., S.A.junto da sociedade R....; o referido montante foi transferido pela sociedade S.... por instrução da R.... em pagamento parcial de um crédito detido por esta - para a conta conjunta (conta bancária n.º 8000….) da Recorrente e demais sócios da A...., S.A.no BANCO E....; por sua vez, estes últimos transferiram tal montante para a sociedade A…, S.A., em concreto para a sua conta bancária n.º 0001 46…. domiciliada no BANCO E...., S.A.; o montante de EUR 210.000,00 adveio assim do mencionado financiamento no estrangeiro obtido junto da R...., não constituindo por isso rendimento para efeitos de IRS».
Por seu turno, a sentença recorrida julgou improcedente a presente impugnação, com base na fundamentação seguinte:
«No caso vertente, a Recorrente pretendia demonstrar que não houve qualquer acréscimo patrimonial no ano de 2013, já que, segundo alega, a quantia de € 210.000,00 €, relativa às prestações acessórias efetuadas à sociedade A....terão tido origem no empréstimo a que fazem referência as alíneas E) e F) da factualidade provada.
Todavia, como se concluiu supra, na motivação da matéria de facto, a Recorrente não logrou demonstrar, como se lhe impunha nos termos do n.º 3 do artigo 89.º-A da LGT, a origem dos concretos meios financeiros que afetou à realização da despesa evidenciada [prestações acessórias], ou seja, a relação causal de afetação de um determinado rendimento [não sujeito a tributação] à manifestação de fortuna evidenciada, por não ser possível extrair dos documentos juntos pela Recorrente o fluxo financeiro da entrada do dinheiro na conta n.º 8000….. do Banco E.... -L.... e por não ter a Recorrente logrado explicar a razão pela qual os mútuos convencionados com a sociedade R...., com sede nas Ilhas Virgens Britânicas, no valor total de € 2.100.000,00, por um período de 10 anos, tendo por fim o investimento em energias renováveis [cfr. as alíneas E) e F) do probatório], não vencerem juros e, sobretudo, como já se referiu acima, terem como parte, não a A....mas os seus sócios, desconhecendo-se o motivo que levou à alegada transferência do montante total de € 2.100.000,00 para a conta dos sócios [cfr. alínea I) do probatório], sendo certo que se impunha, para cumprimento do ónus da prova que sobre a Recorrente recai, a demonstração, clara e sem margem para dúvidas, da causa jurídica do valor do acréscimo patrimonial em questão (no caso da Recorrente, € 210.000,00)».
Vejamos.
Determina o artigo 87.º/1/f), da LGT (“Realização da avaliação indirecta”), que: «[a] avaliação indirecta só pode efectuar-se em caso de: // Acréscimo de património ou despesa efectuada, incluindo liberalidades, de valor superior a (euro) 100.000, verificados simultaneamente com a falta de declaração de rendimentos ou com a existência, no mesmo período de tributação, de uma divergência não justificada com os rendimentos declarados».
Nos termos do artigo 89.º-A/3, da LGT «[v]erificadas as situações previstas no n.º 1 deste artigo, bem como na alínea f) do n.º 1 do artigo 87.º, cabe ao sujeito passivo a comprovação de que correspondem à realidade os rendimentos declarados e de que é outra a fonte das manifestações de fortuna ou do acréscimo de património ou da despesa efectuada».
Sobre a tributação das manifestações de fortuna constitui jurisprudência assente a seguinte:
«Evidenciada a realização pelo contribuinte de suprimentos de montante superior a € 50.000,00 quando nesse ano declarou rendimentos inferiores em 50% relativamente ao rendimento padrão (…), consideram-se verificados os pressupostos legais para a avaliação indirecta do seu rendimento tributável desse ano ao abrigo do disposto na alínea d) do art. 87.º da LGT. // Para prova da ilegitimidade deste acto de avaliação indirecta ou do erro na respectiva quantificação, não basta ao contribuinte demonstrar que no ano em causa (e, muito menos, se essa demonstração se refere a ano anterior) detinha meios financeiros que lhe permitissem, total ou parcialmente os suprimentos realizados, sendo também necessário demonstrar quais os concretos meios financeiros que afectou à realização desses suprimentos, sob pena de não se poder ter como justificada a manifestação de fortuna evidenciada (…)»(3)
Contra o presente veredicto, a recorrente invoca erro de julgamento no que respeita ao preenchimento dos pressupostos do recurso aos métodos indirectos na fixação da matéria colectável e que demonstrou que é outra, não susceptível de declaração, a fonte dos meios financeiros ostentados através dos suprimentos em causa.
Compulsados os autos, cumpre referir que o julgado na instância deve ser confirmado. Com efeito, pese embora a alegação da recorrente, o fluxo financeiro que está na base da despesa efectuada (suprimentos) não se mostra esclarecido nos autos; ou seja, a operação financeira, desenhada pela recorrente, com vista à justificação dos fundos aplicados na efectivação do empréstimo à sociedade não consta dos autos. Por um lado, não se apura a congruência da operação económica em causa, dado que uma empresa (R….) que pretende adquirir a posição accionista de uma sociedade não necessita de realizar empréstimos aos sócios dessa sociedade para depois estes efectuarem empréstimos de idêntico montante à sociedade; muito menos necessita de fazer tal empréstimo sem juros e a um prazo dilatado de dez anos; continua por explicar a razão de ser dos fundos terem origem de numa sociedade – a S.... – sem qualquer relação contratual com os intervenientes nos negócios jurídicos de suprimentos, seja a recorrente, seja a sociedade beneficiária dos suprimentos em causa, seja a própria sociedade interessada na aquisição das participações sociais da sociedade beneficiária.
No caso, não existe dúvidas de que o montante em causa teve origem em transferência bancária efectuada por parte da S.... para a conta da recorrente e dos demais sócios da sociedade A....e que estes transferiram um montante equivalente para a conta bancária titulada pela sociedade A…, mas daí não resulta a comprovação de que o montante em causa chegou às mãos da recorrente a título de empréstimo, desde logo, porque a entidade que efectuou a transferência bancária e a entidade que alegadamente assume a posição de mutuante são diferentes (S.... e R...., respectivamente), como não são críveis as condições em que foi escriturado o negócio de mútuo (prazo dilatado e sem juro). A posterior venda da posição accionista da recorrente ou a aquisição dos créditos alegadamente emergentes de contratos por si outorgados, porque posteriores à efectividade da transferência bancária e porque encabeçados por entidades que não coincidem com as que participaram na mesma (a saber, respectivamente, a S.... e cada um dos sócios da A…), nada acrescentam no sentido do esclarecimento da operação em causa.
Não é suficiente ao cumprimento do ónus da prova que recai sobre a recorrente (artigo 89.º-A/3, da LGT), a indicação do fluxo financeiro, com a precisão da percepção do montante em causa por parte do sujeito passivo, o qual realizou a despesa questionada, quando a operação económica em que o mesmo alegadamente se suporta não assenta em elementos probatórios críveis, viáveis e sustentáveis, que permitam assegurar a existência de um nexo entre a contratação do empréstimo, o recebimento do montante em causa e a efectivação da despesa, através dos suprimentos em causa. Existem, pois, rendimentos não justificados, para efeitos do disposto no artigo 89.º-A/1, da LGT.
De onde resulta que o acto de fixação da matéria colectável em apreço não enferma do alegado erro na aferição dos pressupostos na aplicação do regime do artigo 89.º-A, da LGT.
Ao julgar no sentido referido, a sentença recorrida não merece a censura que lhe é desferida, devendo ser confirmada.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.7. A recorrente imputa à aplicação feita no caso das normas dos artigos 89.º-A/3 e 87.º/1/f), os vícios de inconstitucionalidade, seja porque se entendeu não ser suficiente ao cumprimento do ónus da prova do contribuinte a demonstração de que o montante em causa adveio de um contrato de mútuo, seja porque se entendeu que a AT estava dispensada de justificar em concreto a impossibilidade da avaliação indirecta.
Salvo o devido respeito pela opinião contrária, não se vê como acompanhar as presentes linhas de argumentação.
O regime de tributação das manifestações de fortuna, previsto no artigo 89.º-A da LGT assenta na comprovação de que existe uma divergência tipificada na lei entre o rendimento efectivo, consubstanciado na despesa efectuada e o rendimento declarado (artigo 89.º-A/1, da LGT), de forma que a determinação do rendimento efectivo se faz por referência ao rendimento padrão (artigo 89.º-A/4 e 5 da LGT). Estão em causa rendimentos ocultos, cuja tributação não pode deixar de ser assegurada através do mecanismo presuntivo, previsto na lei(4). No caso, foi feita a demonstração da existência de omissão de rendimento tributável, por parte da recorrente, cujo desvio se subsume na previsão do artigo 89.º-A/1, da LGT, pelo que o regime de tributação aplicável é o que decorre do disposto no artigo 89.º-A/4 e 5 da LGT. Por seu turno, a recorrente não logrou demonstrar a afectividade da operação que justificaria a dispensa da declaração do rendimento omitido. Ao invés, continua obscura a fonte do rendimento que esteve na base dos suprimentos efectuados.
Não se apura qualquer ofensa aos princípios constitucionais de tributação, nem existe qualquer disparidade no tratamento das partes no acesso à prova. No caso, recorde-se que a prova da materialidade da operação na base da qual a recorrente pretende fazer assentar a percepção do rendimento não foi feita. Perante o desconhecimento da fonte de rendimento percebido pela recorrente, o único mecanismo de fixação da matéria colectável é o que resulta do disposto no artigo 89.º-A/4, da LGT, pelo que não há que convocar, nesta sede o regime da avaliação indirecta (artigos 85.º, 86.º e 87.º da LGT(5), o qual não é aplicável. Estando em causa rendimentos ocultos, o método do rendimento padrão é o único disponível para a fixação da matéria colectável, nos termos da lei. Mecanismo que não enferma de qualquer inconstitucionalidade, dado que se está na presença de uma situação de acréscimo patrimonial não justificado, cuja tributação é assegurada em nome dos princípios da legalidade e da igualdade tributárias.
Em face do exposto, impõe-se julgar improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.8. No que respeita à alegação de que a AT não realizou todas as diligências probatórias que seriam devidas, não tendo observado o princípio do inquisitório, a recorrente não explicita quais os factos concretos que ficaram por apurar. Ao invés, o exercício do direito à prova das partes foi assegurado, seja no procedimento, seja no processo, sem que a recorrente logre demonstrar a origem do rendimento percebido.
Motivo porque se impõe julgar improcedente a presente imputação.
DISPOSITIVO
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)

(1ª. Adjunta)
(2ª. Adjunta)

(1) «1 - Os valores atendíveis, para efeitos de custas ou outros previstos na lei, para as acções que decorram nos tribunais tributários, são os seguintes:
b) Quando se impugne o acto de fixação da matéria colectável, o valor contestado»:

(2) Acórdão do STA, de 25.11.2015, P. 0162/15.

(3) Acórdão do STA, de 06-03-2014, P. 0189/14.

(4) Neste sentido, V. João Sérgio Ribeiro, Tributação Presuntiva do Rendimento, Almedina, Coimbra, 2010, p. 503.
(5) Salvo o preceito do artigo 87.º, n.º 1, d) e f), e n.º 2 da LGT que corresponde a norma de remissão para o regime do artigo 89.º-A, da LGT.