Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:04874/11
Secção:CT- 2º JUÍZO
Data do Acordão:10/04/2011
Relator:EUGÉNIO SEQUEIRA
Descritores:OPOSIÇÃO À EXECUÇÃO FISCAL.
IRC.
DOIS RECURSOS.
CADUCIDADE.
SUSPENSÃO.
Sumário:1.Interpostos dois recursos, um de um despacho interlocutório e o outro da sentença final, deve-se conhecer-se em primeiro lugar do recurso interposto da sentença final, porque a proceder, prejudicado no seu conhecimento fica aquele outro;

2. A suspensão do decurso do prazo de caducidade do direito à liquidação ocorre durante o período em que durar o procedimento de inspecção, constituindo o seu termo inicial o próprio dia em que esta se iniciar e o sujeito passivo assinar a respectiva ordem de serviço (ou ser-lhe presente para tal);

3. E o termo final de tal período de suspensão verifica-se com a notificação da contribuinte do relatório final de acção inspectiva que não logo, com o termo das actividades inspectivas nas instalações da mesma.
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral:Acordam, em conferência, na Secção de Contencioso Tributário (2.ª Secção) do Tribunal Central Administrativo Sul:


A. O Relatório.
1. A Exma Representante da Fazenda Pública (RFP), dizendo-se inconformada com o despacho proferido pelo M. Juiz do Tribunal Tributário de Lisboa - 3.ª Unidade Orgânica - que julgou extemporânea a sua contestação e a considerou como não escrita, veio da mesma recorrer para este Tribunal formulando para tanto nas suas alegações as seguintes conclusões e que na íntegra se reproduzem:


1- A RFP foi notificada para contestar os autos de oposição em 29/01/2008.
2- Da mesma não constava o acervo de documentos juntos pela parte.
3- Estatui o art.° 228º nos seus nºs 2 e 3 do CPC, que a notificação serve para chamar alguém a juízo ou dar conhecimento de um facto e é sempre acompanhada de todos os elementos e de cópias legíveis dos documentos e peças do processo necessários à plena compreensão do seu objecto.
4- Nessa esteira, pela FP foram requeridos os documentos em falta e, coetaneamente, o pedido de prorrogação do prazo por 30 dias.
5- Dos documentos e do deferimento do prazo foi a recorrente notificada em 20/02/2008.
6.- A contestação foi apresentada por fax em 08/04/2008 e os originais remetidos ao tribunal em 11/04/2008 e, como tal, tempestivamente.
É que,
7.- com a devida vénia e salvo melhor opinião, a contagem do prazo estatuído no art.° 210° do CPPT só deverá ter início a partir da notificação que contenha todos os documentos integrantes do petitório.
8- Ao considerar extemporânea a contestação da FP o Meritíssimo Juiz "a quo" violou o disposto nos artºs 210º e 20 n.º 2 do CPPT, 144° n.º 1 e 228º n.ºs 2 e 3 do CPC, 279º alínea b) do Código Civil e artº 12º da Lei Orgânica n.º 3/2005, de 29/08.

Termos em que deve o presente recurso ser julgado procedente, por provado, revogando-se o despacho e substituindo-o por outro que admita a contestação, tudo com as legais consequências, assim fazendo Vossas Excelências, a costumada Justiça!


Foi admitido o recurso com subida diferida, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.


Entretanto os autos prosseguiram os seus termos e neles foi proferida a sentença final que, desfavorável à oponente, dela veio a interpor o seu recurso, cujas conclusões igualmente na íntegra se reproduzem:


a) A douta sentença recorrida deve ser revogada por erro de julgamento, porquanto deveria ter julgado procedente a oposição, com fundamento na falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade, nos termos dos artºs 45°, nº1 e 46°, n° 1 da LGT.
b) Contrariamente ao decidido pelo Tribunal a quo, o efeito suspensivo do prazo de caducidade subsiste, apenas, enquanto durar a acção de inspecção externa, nos termos do artº 46°, n° 1, da LGT, e não, para além dessa duração, até à notificação ao contribuinte do relatório final de inspecção, como se julgou na douta sentença recorrida.
c) Contrariamente ao entendimento da sentença recorrida, a acção de inspecção terminou em 06/03/2006 (como, aliás, a própria AF reconhece ao referir essa data, expressamente, na 1ª página do relatório de inspecção), pelo que deveria a liquidação adicional ser notificada ao contribuinte no prazo de 72 dias, ou seja, até ao dia 17/05/2006. O que não sucedeu, pelo que ocorreu a falta de notificação da liquidação no prazo legal de caducidade.
d) Mesmo seguindo o entendimento da douta sentença recorrida e considerando que acção de inspecção teria terminado em 10/04/2006, ainda assim, mostrar-­se-ia precludido o referido prazo de caducidade, porque se adicionarmos a essa data de 10/04/2006, os 72 dias, de suspensão do prazo, o mesmo teria terminado em 21/06/2006! Pelo que, na data da notificação da liquidação, em 22/06/2006, já tinha sido ultrapassado o prazo legal de caducidade.
e) Ao contrário do que julgou a douta sentença recorrida, na contagem do prazo de suspensão da caducidade não se inclui o dia em que ocorre aquele evento (seguindo as regras do cômputo do termo previstas no artigo 279°, nº2, alínea b), do Código Civil, que estipula ser, ela própria, aplicável à contagem de qualquer prazo), pelo que, ocorrendo a suspensão em 20/10/2005, no cômputo do prazo que medeia entre aquela data e 31/12/2006, contam-se 72 dias. E não 73 dias como, erradamente, se entendeu na douta sentença recorrida.
f) Ao não ter julgado procedente a oposição, por falta da notificação da liquidação do tributo no prazo de caducidade, nos termos dos anos 45°, nº1 e 46°, nº1 da LGT, o que constitui fundamento de oposição previsto no artº 204°, nº1, alínea e), do CPPT, a douta sentença recorrida incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser anulada e substituída por outra que julgue procedente a oposição.

Normas Jurídicas violadas:
- Artigos 45.º, nº1 e 46°, n°1 da LGT e artº 204°, nº1, alínea e), do CPPT.

Nos temos sobreditos e noutros que V. Exas., doutamente, suprirão, conclui-se que a douta sentença recorrida está inquinada do vício de erro de julgamento de facto e de direito, pelo que não pode manter-se na ordem jurídica, devendo ser revogada e substituída por outra que julgue procedente o presente recurso e determine a procedência da oposição.


Foi admitido este recurso para subir imediatamente, nos próprios autos e no efeito meramente devolutivo.


A Exma Representante do Ministério Público (RMP), junto deste Tribunal, no seu parecer, pronuncia-se por ser negado provimento ao recurso interposto pela oponente, por o procedimento de inspecção se iniciar no próprio dia em que ocorre a notificação e não no seu dia posterior, pelo que a notificação ainda ocorreu dentro do respectivo prazo de caducidade do direito à liquidação, desta forma não tendo ocorrido o invocado fundamento de oposição, nada tendo dito quanto ao recurso interposto pela FP.


Foram colhidos s vistos dos Exmos Adjuntos.


B. A fundamentação.
2. A questão decidenda. São as seguintes as questões a decidir: Interpostos dois recursos de duas diferentes decisões, de qual das duas se deve conhecer em primeiro lugar; Se o decurso do prazo de suspensão tem lugar no próprio dia em que teve lugar a notificação e início do próprio procedimento de inspecção; Se o termo do prazo de suspensão da caducidade do direito à liquidação tem lugar logo que terminados os actos de inspecção; E se não se deve conhecer do recurso da Fazenda Pública, por prejudicado.


3. A matéria de facto.
Em sede de probatório o M. Juiz do Tribunal “a quo” fixou a seguinte factualidade, a qual igualmente na íntegra se reproduz:
A) Foi instaurada contra a ora oponente, em 15/12/2006, a execução fiscal nº ………………., por dívida de IRC/2001 e respectivos juros compensatórios, no montante global de € 7.954.866,74 (informação de fls. 19 e certidões de dívida, a
fls. 21 e 22);
B) Foi efectuada citação em 22/12/2006 (fls. 25);
C) Foi deduzida oposição em 26/01/2007, conforme carimbo de entrada aposto a fls. 1;
D) A liquidação exequenda foi efectuada no seguimento de uma acção de inspecção externa, cuja ordem de serviço se encontra assinada pelo sujeito passivo e datada de 20/10/2005 (consta de fls. 8);
E) A nota de diligência encontra-se assinada pelo sujeito passivo e datada de 06/03/2006 (consta de fls. 12);
F) O relatório final de inspecção tributária foi notificado ao sujeito passivo, aqui oponente, em 10/04/2006 (relatório, certidões de notificação com hora certa e ofício de advertência, fls. 125 a 130);
G) A oponente foi notificada da liquidação exequenda em 22/06/2006 (certidão de notificação, a fls. 14).

Factos não provados: Com interesse para a decisão a proferir nada mais se provou de relevante.

Motivação: Assenta a convicção do tribunal no conjunto da prova documental dos autos com destaque para a assinalada. Os factos referidos supra, em F) e G), não são controvertidos.


4. Encontrando-se interpostos dois recursos para este mesmo Tribunal, um daquele despacho interlocutório e o outro da sentença final, importa aquilatar qual dos dois se deve conhecer em primeiro lugar.

Essa ordem de conhecimento do objecto dos recursos deve ser a de conhecer em primeiro lugar do recurso interposto da sentença final, porque a proceder fica, desde logo, prejudicado no seu conhecimento o recurso interposto pelo neste recorrido, porque já não pode obter mais ganho de causa do que aquele que obteve com a manutenção do julgado, como de resto flui do disposto no n.º1 do art.º 710.º do Código de Processo Civil (CPC), indo mesmo mais longe no seu n.º2, ao ponto de só permitir o provimento do recurso interposto contra o despacho interlocutório, quando a infracção cometida tenha influído no exame da causa ou quando tenha interesse para o agravante.

Pelo que passamos assim a conhecer, em primeiro lugar, do recurso interposto da sentença final.


4.1. Para julgar improcedente a oposição à execução fiscal deduzida considerou o M. Juiz do Tribunal “a quo”, em síntese, que o início da contagem do prazo de caducidade do direito à liquidação se iniciava em 1-1-2002, que o seu decurso se manteve suspenso por efeito da acção inspectiva desde 20-10-2005, mas que se reiniciou em 11-4-2006 (dia seguinte àquele em que a recorrente foi notificada do relatório da acção inspectiva), pelo que tendo a notificação da liquidação ocorrido em 22-6-2006, foi exactamente no último dia desse prazo, pelo que tal notificação não ocorreu fora do prazo de caducidade do direito à liquidação do tributo.

Para a recorrente, de acordo com a matéria das conclusões das alegações do recurso e que delimitam o seu objecto, é contra parte desta forma de contagem deste prazo que vem esgrimir argumentes tendentes a reexaminar a decisão recorrida, concretamente no que ao período de suspensão do prazo de caducidade diz respeito, pretendendo que o mesmo apenas prevaleça enquanto durar a inspecção e não até à notificação do seu relatório final e que o período de inspecção tenha sido de 72 dias e não de 73, por o dia da sua notificação se não contar, mas só o seu dia seguinte, nos termos gerais do disposto no art.º 279.º, n.º2, alínea b) do Código Civil.

Vejamos então.
Como dos autos claramente flui e nem as partes o colocam em causa, a falta de notificação da liquidação dentro do prazo de caducidade do tributo constitui um dos fundamentos de oposição taxativamente previstos no art.º 204.º do Código de Procedimento e de Processo Tributário (CPPT), na sua alínea e), cuja aferição é efectuada pelo concreto prazo que para o tributo exequendo a AT dispunha, no caso de IRC relativo ao exercício de 2001, e que no caso se iniciou em 1-1-2002, como imposto periódico que é, nos termos do disposto no art.º 45.º, n.º4 da LGT.

Porém, a norma do art.º 46.º da mesma LGT, determinava a suspensão do decurso de tal prazo com a notificação ao contribuinte, do início de acção de inspecção externa e enquanto a mesma durasse, desde que não superior a seis meses, e logo aqui surge a primeira discordância da recorrente com a sentença recorrida, qual seja a de saber se o início dessa suspensão se conta desde a data dessa notificação à contribuinte (como entendeu a sentença recorrida) ou apenas desde o seu dia imediato (como pretende a recorrente).

A recorrente apela à norma do art.º 279.º, n.º2, alínea b) do Código Civil, (trata-se de manifesto lapso quando ao n.º2 indicado, já que tal artigo não tem quaisquer números mas só alíneas), que dispõe que “na contagem de qualquer prazo não se inclui o dia, nem a hora, se o prazo for de horas, em que ocorrer o evento a partir do qual o prazo começa a correr”, sendo contudo tal regra de conteúdo supletivo, bem podendo ser afastada por lei que em contrário disponha, como expressamente se dispõe na norma do art.º 296.º do mesmo Código. Ou como refere o Professor Antunes Varela, em anotação a este artigo (1), os princípios contidos neste artigo são aplicáveis em caso de dúvida. São, portanto, de natureza supletiva e interpretativa.

Nos termos da citada norma do n.º1 do art.º 46.º da LGT, o que a notificação ao contribuinte da data do início da inspecção marca, é a suspensão do prazo de caducidade em curso que assim deixa de correr enquanto esta durar, que nos termos gerais, seria no seu dia seguinte, já que o mesmo evento (tal notificação), não deveria ter dois efeitos: um, o de suspender o decurso desse prazo de caducidade e um outro, o de desde logo, desse dia, de iniciar a contagem do prazo durante o qual se verifica tal período de suspensão.

Porém, analisando o regime de inspecção em que tal notificação de insere – o Regime Complementar do Procedimento de Inspecção Tributária (RCPIT) aprovado pelo art.º 1.º do Dec-Lei n.º 413/98, de 31 de Dezembro – nele se prevê dois tipos de inspecção, interna e externa - seu art.º 13.º - sendo que a inspecção externa, como no caso se verificou, era de realização nas instalações ou dependências onde se encontrem os elementos a inspeccionar e no horário normal do seu funcionamento – seus art.ºs 34.º e 35.º - sendo a decisão de proceder à mesma notificada ao sujeito passivo ou a outro obrigado tributário, com uma antecedência mínima de 5 dias – seus art.ºs 37.º e 49.º - e no próprio dia de começo ou de início já desse próprio procedimento, será entregue uma cópia ao sujeito passivo ou obrigado tributário, que este deve assinar, ainda que a sua recusa não obste ao início do procedimento de inspecção – seu art.º 51.º do mesmo diploma – pelo que podemos concluir, sem grandes delongas, que esta última notificação da assinatura da ordem de serviço aqui prevista, escapa ao arquétipo geral das notificações em direito tributário – dar a conhecer ao destinatário um certo facto, nos termos do disposto no n.º1 do art.º 35.º do CPPT – já que para o mesmo, a realização da inspecção que agora se iniciava, já era do seu conhecimento, há pelo menos 5 dias, por força da daquela outra notificação onde se lhe comunicava a futura realização da mesma.

Por outro lado, esta última notificação, com a assinatura da ordem de serviço pelo sujeito passivo, ainda que prévia (eventualmente) ao próprio início dos trabalhos, decorre já no âmbito desse procedimento de inspecção, desta forma constituindo o primeiro dia do período durante o qual a inspecção vai ter lugar, pelo que fazendo parte desse período de tempo durante o qual a inspecção terá lugar, também desde logo nesse dia, também o decurso do prazo de caducidade não pode continuar a correr, igualmente, também se não pode deixar de encontrar suspenso, por este ser já um dia de inspecção, como aliás, bem interpretou o M. Juiz do Tribunal “a quo” na sentença recorrida e a Exma RMP, junto deste Tribunal, no seu parecer.

Desta forma e contando como prazo de suspensão também este dia 20-10-2005, para o termo do prazo de caducidade se completar (até 31-12-2005), faltavam 73 dias e não 72 dias, como pretende a ora recorrente, improcedendo o recurso enquanto amparado nesta factualidade.

Vem a recorrente na matéria das conclusões b) e c) das suas alegações recursivas, ainda esgrimir com uma outra questão consubstanciada em que a duração da acção inspectiva no que ao seu termo final diz respeito se conta, não da data em que da mesma foi notificada com o seu relatório final, como se entendeu na sentença recorrida, mas sim na data em que real e efectivamente deixou de ter lugar.

Nos termos dos art.ºs 60.º e segs do RCPIT, após a realização das diligências de inspecção junto da entidade inspeccionada tem lugar ainda a realização de um relatório final dos actos que tiveram lugar, o contribuinte é notificado para sobre eles exercer o direito de audição prévia a que segue a elaboração do relatório definitivo ou final, que é notificado ao sujeito passivo, sendo a data desta notificação que marca a data da conclusão dessa inspecção, nos termos do disposto no art.º 61.º, n.ºs 1 e 2 do mesmo Regulamento.

É que só nesse relatório final é que tem lugar a identificação e a sistematização dos factos detectados e a sua qualificação jurídico-tributária – cfr. seu art.º 62.º - pelo que só com o conhecimento desse relatório final pelo sujeito passivo, fica o mesmo habilitado a conhecer a factualidade apurada em tal procedimento de inspecção, bem se compreendendo que seja a data de tal notificação que marca a data do fim desse procedimento inspectivo, como de resto constitui jurisprudência seguida pelo STA, como o M. Juiz do Tribunal “a quo”, a propósito, não deixou de citar (2).

No caso, tendo a notificação da inspecção ocorrido em 10-4-2006 – cfr. matéria da alínea F) do probatório fixado na sentença – nesta data cessou o efeito suspensivo do prazo de caducidade, pelo que em 11-4-2006, tal prazo reiniciou o decurso da sua contagem que, adicionando-lhe o período de 73 dias que faltavam decorrer para se completar quando iniciou a sua suspensão, leva o termo final desse prazo de caducidade do direito de liquidar o tributo para 22-6-2006.

Como a ora recorrente foi notificada da liquidação do tributo em 22-6-2006 – cfr. matéria da alínea G) do probatório da mesma sentença – foi ainda dentro desse prazo de caducidade, ainda que no seu último dia, desta forma improcedendo o recurso também por este seu fundamento, por ter sido notificada da liquidação deste tributo dentro do prazo da sua caducidade.


4.2. Face ao improvimento do recurso da oponente e a manutenção da sentença recorrida, como acima se já tinha concluído, prejudicado no seu conhecimento fica o recurso do despacho interlocutório interposto pela Fazenda Pública, do qual, com efeito, se não conhece.


C. DECISÃO.
Nestes termos, acorda-se, em negar provimento ao recurso interposto pela oponente e em confirmar a decisão recorrida, não se conhecendo do recurso da Fazenda Pública, por prejudicado.


Custas pela recorrente.


Lisboa,4 de Outubro de 2011
Eugénio Sequeira
Aníbal Ferraz
Lucas Martins

(1) In Código Civil Anotado, de Pires de Lima e Antunes Varela, Vol. I, 3.ª Edição revista e actualizada, Coimbra Editora, pág. 255.
(2) Como o recente acórdão de 20-10-2010, proferido no recurso n.º 112/10, que cita outros anteriores em igual sentido.