Acórdãos TCAS

Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:1095/10.4 BEALM
Secção:CT
Data do Acordão:12/07/2021
Relator:JORGE CORTÊS
Descritores:IRS. DISPENSA DE TRIBUTAÇÃO DE MAIS-VALIAS. HABITAÇÃO PRÓPRIA E PERMANENTE.
Sumário:A prova de que o imóvel é destinado à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar depende da demonstração de factos-índice que permitem justificar a asserção de que o centro de vida do mesmo se situa naquele.
Votação:UNANIMIDADE
Aditamento:
1
Decisão Texto Integral: ACÓRDÃO
I- Relatório
J …………….. veio impugnar judicialmente os actos tributários de liquidação adicional de Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares (IRS) nº ………………… e …………….., respectivamente, dos anos de 2007 e 2008, no montante total de €123.585,29.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Almada, por sentença proferida a fls.227 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), datada de 25 de Março de 2021, julgou a impugnação judicial totalmente improcedente.
Desta sentença foi interposto o presente recurso em cujas alegações de fls. 266 e ss. (numeração do processo em formato digital - sitaf), o recorrente, J ……………………. formulou as conclusões seguintes:
«1. O Impugnante cumpriu escrupulosamente as suas obrigações fiscais.
2. As liquidações promovidas pela administração fiscal resultam de interpretação errónea da factualidade ocorrida.
3. Bem como do espírito da lei, no que concerne ao valor declarado no ano de 2008.
4. Toda a factualidade supra descrita e constante da impugnação apresentada foi devidamente confirmada, de forma clara, concisa e credível por todas as testemunhas inquiridas no âmbito do presente processo – cfr. transcrição dos depoimentos na motivação do presente recurso.
5. Bem como pela extensa documentação junta com a petição de impugnação.
6. Pelo que dúvidas não poderão restar de que carecem de qualquer sustentação legal e factual as liquidações aqui em causa.
7. Devendo, por força desse facto, ser revogadas, mantendo-se, na íntegra, as declarações atempada e devidamente apresentadas pelo Impugnante relativamente aos anos de 2007 e 2008.
8. Ao decidir de forma diversa, violou a sentença proferida o artº10º do CIRS e o art. 13º da CRP.
Termos em que, deve ser dado provimento ao presente recurso de apelação, e, em consequência deverá a sentença proferida ser revogada e substituída por outra que considere a impugnação totalmente procedente e, em consequência, seja revogado o despacho do Ex.mo Senhor Director de Serviços de Finanças de Almada, que originou as presentes liquidações e sejam anuladas as liquidações de IRS relativas aos anos de 2007 e 2008, ora notificadas ao Impugnante com todas as consequências legais»
X
A Recorrida, Fazenda Pública, não contra-alegou.
X
A Digna Magistrado do M. P. junto deste Tribunal notificada para o efeito, emitiu parecer no sentido de ser negado provimento ao recurso.
X
Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.
X
II- Fundamentação
1.De Facto.
A sentença recorrida julgou provada a seguinte matéria de facto:«
1. Em 6/5/2002, no segundo Cartório Notarial de Loulé, o Impugnante adquiriu, com recurso ao crédito bancário no B……………no valor de EUR 299.628,73, o prédio urbano situado no lote C um/vinte e sete, Urbanização ……….., 2.ª fase, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composto por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz ……., pelo preço de EUR 299.628, 73 (cf. escritura constante a fls. 19 a fls. 23 do Processo Administrativo Tributário, de ora em diante designado abreviadamente de PAT).
2. Desde o ano de 2003 até ao ano de 2007, que o prédio urbano situado no lote C um/vinte e sete, Urbanização …………., 2.ª fase, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composto por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz ……….., se encontra arrendado pelo Impugnante a uma Sociedade com o NIF …………, com a denominação social “MUNDO ……………………. Lda.” na qual o Impugnante exerce o cargo de gerente (cf. consulta de declarações a fls. 96, fls. 98, fls. 135 a 139 do PAT).
3. Em 8/8/2006, o Impugnante alterou a sua morada fiscal para Urbanização …………, sitio ………. C1/27 V …………, código postal 8125-307 Q........... (cf. Print declaração eletrónica constante a fls. 63 a fls. 65 dos autos).
4. Em 30/8/2006, no Cartório Notarial de Vilamoura, o Impugnante adquiriu pelo preço de EUR 415.000,00, o lote de terreno para construção designado por lote D dois/seis, sito em ………….. – A…………., freguesia de Q..........., concelho de Loulé, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé sob o n.º ………….. (cf. escritura constante a fls. 24 a fls. 26 do PAT).
5. Em 26/1/2007, o Impugnante prometeu vender a moradia unifamiliar sita na Urbanização ………., S………., lote C1/27, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, constituída por r/c, quatro assoalhadas, duas casas de banho, vestíbulo, duas despensas, terraço e garagem, com uma área coberta de 189,33 metros quadrados, inscrito na matriz urbana da sob o artigo ………….. e descrito na conservatória do Registo Predial de Loulé sob o artigo ………………., pelo preço de EUR 767.500,00, por escritura pública a realizar até 24/4/2007, no qual o Impugnante indicou como morada própria para notificações a Rua ……………., n.º11, 6º Esq. ………….., A………….. (cf. contrato promessa constante a fls. 27 a fls. 32 do PAT).
6. Em 24/4/2007, o Impugnante celebrou a escritura Pública de venda da moradia unifamiliar sita na Urbanização ………….., S……….., lote C1/27, freguesia de Q..........., concelho de Loulé inscrito na matriz urbana da sob o artigo ……….. e descrito na conservatória do Registo Predial de Loulé sob o artigo ………………, pelo preço de EUR 767.500,00 (cf. print da declaração modelo 11 constante a fls. 72 do PAT).
7. Entre 31/8/2006 e 21/12/2007, o Impugnante rececionou na Urbanização ………. sitio …………. LT C1/27 V………….., código postal 8125-307 Q..........., correspondência do ministério das finanças, do Banco …….. e do Banco ………………. (cf. correspondência constante de fls. 66 a fls. 68 dos autos).
8. Entre 31/12/2006 e 15/5/2007, o Impugnante rececionou correspondência na Urbanização ……… sitio S………. LT C1/27 V…………., relativa aos contratos de fornecimento de eletricidade e água, relativos a esta morada (cf. correspondência constante de fls. 69 a fls. 74 dos autos).
9. Em 31/12/2006, o Impugnante auferiu vencimento, na qualidade de sócio gerente da Sociedade M………………. – Gestão …………., Lda. com o NIF ……………..(cf. recibo de vencimento constante a fls. 61 dos autos).
10. Em 28/2/2007, o Impugnante auferiu vencimento, na qualidade de sócio gerente da Sociedade MAGIC EME – Gestão de Restaurantes, Lda., com o NIF 504416014 (cf. recibo de vencimento constante a fls. 61 dos autos).
11. Em 27/7/2004, o Impugnante liquidou um “crédito habitação regime geral” no B……………. no valor de EUR 253.245,73 (cf. extrato constante do PAT).
12. Em 23/5/2008, o Impugnante apresentou a declaração de IRS, “modelo 3” relativa ao ano de 2007, onde no “anexo G” declarou (cf. comprovativo de entrega da declaração constante a fls. 22 a fls. 28 dos autos):
- No quadro 4 “ALIENAÇÃO ONEROSA DE DIREITOS REAIS SOBRE BENS IMÓVEIS (…)” a realização em 4/7 do valor de EUR 767.500,00 com a alienação do artigo ………….. da freguesia com o código …………….., com o valor de aquisição de EUR 299.728,73, despesas e encargos no valor de EUR 29.972,87;
- No quadro 5 “REINVESTIMENTO DO VALOR DA REALIZAÇÃO DE IMÓVELS DESTINADO A HABITAÇÃO PROPRIA E PERMANENTE” valor em divida do empréstimo à data da alienação do bem referido no campo 502: EUR 253.245,73, valor de realização que pretende reinvestir (sem recurso ao crédito): EUR 767.500,00, valor reinvestido nos 12 meses anteriores (sem recurso ao crédito): EUR 415.000,00.
13. Entre 15/9/2008 e 15/12/2008, a Sociedade R. ………….. & S……………, Lda. emitiu as faturas constantes de fls. 61, fls. 63 e fls. 66 do PAT, em nome do Impugnante cujo conteúdo se dá por reproduzido, relativas a trabalhos de construção realizados na “construção de uma moradia sita no Lote D2/06 em ………… Beach Golf – Alto de ……..em Q............
14. Entre 3/10/2008 e 31/12/2008, J……………………emitiu os recibos constantes de fls. 62, 64, 65 e 70 do PAT, em nome do Impugnante cujo conteúdo se dá por reproduzido, relativos à prestação de serviços de “Engenharia”.
15. Em 21/5/2009, o Impugnante apresentou a declaração de IRS, “modelo 3” relativa ao ano de 2008, onde no “anexo G” no quadro 5 “REINVESTIMENTO DO VALOR DA REALIZAÇÃO DE IMÓVELS DESTINADO A HABITAÇÃO PROPRIA E PERMANENTE” declarou o “valor reinvestido no primeiro ano seguinte (sem recurso ao crédito) o valor de EUR 110.741,20 (cf. comprovativo de entrega da declaração constante a fls. 29 a fls. 37 dos autos):
16. Em 23/7/2008, o Serviço de Finanças de Almada, enviou ao Impugnante o ofício constante a fls. 41 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta o seguinte:
“(…) Da análise efectuada aos documentos/alegações apresentados relativamente à notificação da(s) divergência(s) identificada(s) na declaração de rendimentos Modelo 3 do ano de 2007 com a identificação ………….., informa-se que se encontram devidamente esclarecidas as questões submetidas a apreciação, pelo que se procederá de imediato ao encerramento do processo e consequente desbloqueio da sua declaração de IRS.
(…)”
17. Em 22/6/2009, o Serviço de Finanças de Almada, enviou ao Impugnante o ofício constante a fls. 38 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, do qual consta o seguinte:
“(…) A declaração de rendimentos relativa ao ano de 2008, com a identificação 15724/49, foi seleccionada para análise por ter(em) sido detectada(s) a(s) seguinte(s) situação(ões):

Residência do titular diferente do imóvel objecto do reinvestimento e/ou comprovação dos valoras das despesas declarados

Face ao exposto, fica V. Exa. por este meio notificado para, nos termos do disposto no artigo 128° do Código do SRS, no prazo de 15 dias contados a partir do 3° dia seguinte ao do registo postal desta notificação, apresentar no Serviço de Finanças da área do seu domicilio fiscal, o duplicado da referida declaração e todos os documentos comprovativos da sua situação pessoal e familiar, bem como dos elementos quantitativos associados às situações assinaladas.

Decorrido o prazo mencionado, sem a regularização da situação detectada, o procedimento prosseguirá para correcção dos valores declarados. // (…)

18. Em 4/12/2009, o Serviço de Finanças de Almada, enviou ao Impugnante o oficio n.º 010028, constante a fls. 46 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, com o assunto “NOTIFICAÇÃO PARA O EXERCICIO DO DIREITO DE AUDIÇÃO PRÉVIA (ART. 60.º DA LEI GERAL TRIBUTÁRIA)” do qual consta em síntese, o seguinte:
“(…) Notifica-se Va. Exa., nos termos e para efeitos do disposto no art° 60° da LGT, e no prazo de 10 dias de que querendo, exercer o direito de audição sobre o projecto de decisão de correcção aos elementos declarados na declaração de IRS do ano de 2008, nomeadamente retirar o anexo G da declaração entregue pois uma vez que beneficiou da modalidade de reinvestimento nos 12 meses anteriores na declaração entregue para o ano de 2007, fica prejudicada a possibilidade de reinvestir nos 24 meses seguintes com fundamento na al. a) do nº5 do art°10° do CIRS.
(…)”
19. Em 21/12/2009, o Chefe do Serviço de Finanças de Almada proferiu o despacho constante de fls. 82 do PAT, no qual converteu em definitiva a proposta de retirar o anexo G da declaração de IRS de 2008 realizada pelo Impugnante, com os seguintes fundamentos:
“(…) 1- A declaração de rendimentos Mod. 3 de IRS referente ao ano de 2008, do sujeito passivo antes identificado, foi seleccionada no âmbito da Gestão de Divergências, com o código de Análise D25 (Reinvestimento de Mais Valias) ,em virtude do contribuinte na declaração de IRS entregue para o ano de 2007 ter entregue o anexo G onde beneficiou da modalidade de reinvestimento nos 12 meses anteriores, ficando assim prejudicada a possibilidade de reinvestir nos 24 meses seguintes com fundamento na al. a) do n° 5 do art°10° do CIRS, ou seja terá que retirar o anexo G da declaração entregue para o ano de 2008, o mesmo foi comunicado através de notificação efectuada ao mesmo, com carta registada, no dia 04/12/2009, de acordo com o registo n° RM 5249 2053 7 PT, que consta do processo, para exercer o direito de audição prévia previsto no art° 60° da Lei Geral Tributária.
2- Para efeito, foi fixado o prazo de 10 dias para, querendo, exercer por escrito tal direito, nos termos do n° 6 do art° 60° da L.G.T.

3- Decorrido o respectivo prazo, o sujeito passivo não exerceu o direito de audição por quaisquer das formas prescritas na lei, não tendo a carta sido devolvida, nem foi até á presente data entregue qualquer declaração de substituição.

4- Dado o exposto e tendo em atenção os factos e fundamentos, propõe-se a alteração da declaração entregue nomeadamente retirar o anexo G. // (…)”

20. Em 11/1/2010, o Impugnante rececionou o aviso de receção que acompanhou o envio postal registado do ofício n.º 00126, emitido pelo Serviço de Finanças de Almada – 1, com o assunto “Gestão de Divergências – IRS 2008”, do qual consta em síntese, o seguinte (cf. fls. 90 e fls. 91 do PAT):

“(…) Cumpre-me informar Va. Exa. que o requerimento enviado a este Serviço de Finanças em 28/12/2009 onde exerce o direito de audição prévia nos termos do art° 60° da LGT no processo de Gestão de Divergências referente ao IRS do ano de 2008, não vai ser considerado para os efeitos, em virtude de o mesmo ter sido entregue fora do prazo que lhe foi concedido e notificado no ofício n° 10028 de 04/12/2009.

Mais se informa de que já foi feita correcção oficiosa á declaração de IRS entregue para o ano de 2008 e a mesma lhe foi comunicada através de carta registada com aviso de recepção, pelo ofício n°10698 de 21/12/2009, tendo a carta sido devolvida a este Serviço de Finanças com a anotação de “Não reclamada”. Na presente data foi repetida a notificação e de acordo com os últimos parágrafos da notificação deverá aguardar pela notificação da liquidação de correcção e só depois poderá reclamar da mesma, nos prazos que lhe forem concedidos. // (…)”
21. Em 15/1/2010, a Direção Geral de Finanças de Faro enviou ao Impugnante o ofício n.º 000961, constante a fls. 147 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, com o assunto “RECTIFICAÇÃO - Mod. 3 do IRS – Anexo G – ANO 2007 e 2008”, do qual consta em síntese, o seguinte:

“(…) Na sequência do cruzamento de informação efectuado por esta Direcção de Finanças no âmbito das Mais Valias, venho por este meio comunicar a necessidade de rectificação da declaração Modelo 3 do IRS: referente ao ano de 2007 e 2008.

Após análise da declaração apresentada verifica-se o indevido preenchimento do Quadro õ - Reinvestimento do Anexo G - Mais Valias. Pelo disposto no n.º 5 do artigo 10. ° do CIRS. são excluídos de tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente se houver reinvestimento na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel destinado exclusivamente com o mesmo fim (habitação própria e permanente), desde que sejam respeitadas as condições das alíneas a), b) e c) do n.º 5 e alíneas a), b) e c) do n.º 6, ambos do artigo 10.º do CIRS.

O imóvel que consta no Anexo G - Mais Valias, artigo urbano n.º 10396, da freguesia de Q..........., concelho de Loulé (alienado em 2007-04-24 - escritura no Cartório Notarial de (Vilamoura) não era a habitação própria e permanente)

Como tal, deverá proceder à substituição das Declarações Modelo 3 do IRS. referente aos anos de 2007 e 2008, no Serviço de Finanças da sua área de residência ou através da internet, no prazo de 15 (quinze) dias, a contar da data da assinatura do presente aviso de recepção. Nas declarações atrás mencionadas (substituição), deverá repetir todos os anexos apresentados e rectificar o Anexo G - Mais Valias.

A rectificação a efectuar traduz-se na eliminação da informação declarada no Quadro 5 dos Anexo G - Mais Valias, uma vez que o imóvel alienado não se destinava a habitação própria e permanente e como tal não existe reinvestimento. // (…)”

22. Em 3/2/2010, o Impugnante representado por mandatário, apresentou o requerimento constante de fls. 49 a fls. 53 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, no qual alega em síntese, o seguinte:

“(…)1. Ao contrário do afirmado na notificação remetida, diga-se sem qualquer consubstanciação, em factos concretos, o imóvel alienado pelo ora Requerente destinava-se a habitação própria e permanente do mesmo, senão vejamos:

2. O ora Requerente exerce funções de gerente na sociedade M ………………. - Gestão de R……………….., Lda., com sede em Alvor - Algarve, auferindo a competente remuneração - cfr. doc. n.° 1, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido.

3. Exerce, ainda, funções de gerente na sociedade M…………..- Gestão de R…………., Lda., com sede, igualmente, em Alvor - Algarve, auferindo a competente remuneração - cfr. dos. n.° 2, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido,

4. Não exercendo qualquer outra actividade profissional remunerada em qualquer outro ponto do país.

5. É, pois, claro, que toda a actividade profissional do Requerente é exercida no Algarve,

6. Sendo daí que retira a totalidade dos seus rendimentos.

7. Neste contexto, mudou-se o Requerente para o prédio ora em causa,

8. Tendo alterado o seu domicílio fiscal para Q........... - Loulé em 8 de Agosto do ano de 2006 - cfr. doc. n.° 3, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido,

9. Tendo aí recebido o seu cartão de contribuinte - cfr. doc. n.° 4, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido,

10. Bem como a notificação para confirmação da alteração do seu domicílio fiscal - cfr. doc. n.° 5, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido e

11. Ainda aí tendo entregue, no ano de 2007, o seu IRS relativo aos rendimentos auferidos no ano de 2006.

12. Foi aí notificado para proceder ao pagamento do IMI respeitante aos imóveis sua propriedade - cfr. doc. n.° 6, ao diante junto e aqui dado por integrado e reproduzido.

13. Os seus extractos bancários são remetidos, igualmente, para o Algarve - cfr- does. n.°s 7 e 8, ao diante juntos e aqui dados por integrados e reproduzidos,

Mais:

14. Conforme se poderá constatar da documentação ora junta, meramente a título exemplificativo, mas que, caso se entenda necessário, se fará a junção exaustiva da mesma, o Requerente sempre liquidou o consumo de água, luz e condomínio referentes ao imóvel, cujo valor da venda se pretende reinvestir.

15. Consumo esse que como se constata foi efectivo e não apenas de contadores - cfr. does. n.°s 9 a 13, ao diante juntos e qui dados por integrados e reproduzidos.

16. Não podem, pois, restar dúvidas de que o imóvel alienado era a habitação própria e permanente do Requerente.

17. Foi, é e será aí que o Requerente tem a sua vida pessoal e profissional organizada.

18. Aí fazendo o seu dia-a-dia pessoal e profissional.

19. Aliás, tanto assim é que o terreno adquirido e no qual se encontram a decorrer obras para construção de uma moradia, se situa exactamente no mesmo empreendimento do imóvel alienado.

20. Uma vez que tal construção ainda não se encontra acabada, optou o Requerente por transferir o seu domicílio fiscal para a morada que consta' agora dos serviços,

21. O que fez apenas por impossibilidade de recepção de qualquer correspondência remetida pela administração fiscal na morada futura e

22. Procederá, de novo, à alteração do domicílio fiscal para o terreno que adquiriu quando a construção do imóvel se encontrar terminada,

23. Uma vez que tal habitação se destinará, tal como a anterior, à sua habitação própria e permanente.

24. Assim sendo como é, deve ser dada sem efeito a notificação ora em causa, mantendo-se as declarações então apresentadas nos seus exactos termos, mantendo-se, naturalmente, o ora Requerente disponível para proceder à junção de qualquer outra documentação que se repute de necessária. // (…)”

23. Em 9/2/2010, a Direção de Finanças de Faro, enviou ao Impugnante, o ofício n.º 002747, constante de fls. 54 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, com o assunto “Rectificação do Mod. 3 IRS – Anexo G – Anos de 2007 e 2008”, do qual consta em síntese o seguinte (cf. aviso de receção assinado pelo Impugnante constante a fls. 121 do PAT):
“(…)Na sequência da comunicação feita ao contribuinte J …………………….. através do n/ ofício n° 961 de 2010-01-15 - Processo …………………., em resposta ao requerimento enviado por V. Ex.a na qualidade de procurador, informa-se que tendo o mesmo apresentado o Anexo F, rendas recebidas, referente ao prédio alienado, no período de 2003 a 2007, resulta que o mesmo não poderia em simultâneo ao arrendamento também ser considerado como habitação permanente, pelo que não pode ser considerado reinvestimento por não ter enquadramento legal no disposto no n° 5 do art.° 10.° do CIRS, sendo aquela alienação sujeita a tributação em ganhos de Mais Valias. // (…)”

24. Em 24/2/2010, o Impugnante representado por mandatário, apresentou o requerimento constante de fls. 55 a fls. 57 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, no qual alega em síntese, o seguinte:
“(…) // 2. Efectivamente, no período compreendido entre os anos de 2003 a 2007 procedeu o Requerente à declaração de recebimento de rendas relativas ao imóvel em causa,

3. Rendas essas que, como facilmente se demonstrará, em nada contendem com o facto do imóvel se destinar à habitação própria e permanente do sujeito passivo, ora Requerente.

4. É que no imóvel em causa encontrava-se sediada a sociedade, M …………., Lda., com o NIF: ………..,

5. Da qual o Requerente é gerente,

6. Sendo aí que funcionava o escritório/apoio administrativo da mesma.

7. Ora, nada impede que na habitação própria e permanente de qualquer sujeito passivo, funcione, em paralelo, o escritório de uma sociedade da qual é gerente.

8. Tal facto, não pode fazer, como não faz, cair o carácter de habitação própria e permanente, ou seja,

9. Habitação na qual o sujeito passivo vive de forma habitual,

10. Na zona na qual o mesmo exerce a sua actividade profissional.

11. Pelo contrário, até reforça o exposto no requerimento anterior, de que a vida do Requerente se encontrava e encontra organizada no Algarve, local do imóvel em causa.

12. Reforça-se que, naturalmente, a sociedade em questão não exercia aí, nem esse é o seu escopo social, qualquer actividade industrial ou comercial,

13. Simplesmente aí se encontrava sediada,

14. Aí funcionando a sua parte administrativa,

15. Razão pela qual liquidava uma renda ao Requerente pela ocupação de tal espaço.

Assim sendo como é, deve ser dada sem efeito a notificação ora em causa, mantendo-se // (…)”.

25. Em 25/3/2010, o Chefe de Finanças do Serviço de Finanças de Almada, proferiu o despacho constante de fls. 59 e fls. 60 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, no qual procedeu à revogação do despacho proferido em 23/7/2008 que findou a divergência relativa ao IRS de 2007, com os seguintes fundamentos:
“(…) Taxa normal para habitação (10%), sem qualquer benefício para habitação própria e permanente.

Verifica-se também que o contribuinte nunca teve isenção de IMl do referido imóvel.

O contribuinte só alterou a sua morada fiscal para o referido imóvel em 08/08/2006 alteração essa que se manteve só por 10 meses até á venda do mesmo tendo alterado novamente a morada para a Almada.

Verifica-se também que desde o ano de 2003 até 2007 entregou na declaração de IRS o anexo F com rendas recebidas do referido imóvel, inclusive dos anos em que diz que habitou o imóvel (de 08/08/2006 a 15/05/2007).

Foi o contribuinte notificado em 15/01/2010 pela Divisão de Tributação e Cobrança da Direcção de Finanças de Faro para proceder á substituição das declarações de IRS dos anos de 2007 e 2008, para rectificação do anexo G, nomeadamente retirar o valor do reinvestimento uma vez que o imóvel alienado não reúne as condições de habitação própria e permanente, tendo o sujeito passivo entregue o requerimento que se junta ao processo não trazendo nenhum dado relevante ao mesmo.

Relativamente ao ano de 2008 já foi feita declaração oficiosa por parte dos serviços a retirar o anexo G e ao ano de 2007 correu por este Serviço de Finanças processo de Gestão de Divergências, encontrando-se o mesmo findo sem correcções.

De acordo com a presente informação proponho a revogação do despacho de 23/07/2008 que findou a Divergência, procedendo-se á rectificação da declaração de IRS entregue, nomeadamente eliminar os valores inscritos no quadro 5 do anexo G, não sendo de considerar o reinvestimento, uma vez que o imóvel alienado não reúne as condições previstas na al.a) do n° 5 do art° 10° do CIRS. (…)”

26. Em 30/3/2010, o Serviço de Finanças de Almada enviou ao Impugnante o ofício n.º 002581, constante de fls. 58 dos autos, cujo conteúdo se dá por reproduzido, com o assunto “Notificação para o exercício de direito de audição prévia (art. 60.º da Lei Geral Tributária)” do qual consta em síntese, o seguinte:
“(…) Notifica-se Va. Exa., nos termos e para efeitos do disposto no art° 60° da LGT, e no prazo de 10 dias, de que poderá, querendo exercer o direito de audição sobre o projecto de decisão de correcção aos elementos declarados na declaração de IRS do ano de 2007, resultante do despacho proferido na informação prestada sobre o assunto em análise, conforme cópia junta, cuja correcção a efectuar se encontra descrita no último parágrafo da mesma.

(…)”

27. Em 19/4/2010, o Chefe do Serviço de Finanças de Almada proferiu o despacho constante de fls. 141 e fls. 142 do PAT, cujo conteúdo aqui se dá por reproduzido, no qual converteu em definitiva a proposta de decisão de eliminar os valores inscritos no quadro 5 do anexo G, da declaração de IRS realizada pelo Impugnante, relativa ao exercício de 2007, com os seguintes fundamentos:
“(…) 1- A declaração de rendimentos Mod. 3 de IRS referente ao ano de 2007, do sujeito passivo antes identificado, foi seleccionada no âmbito da Gestão de Divergências, com o código de Análise D25 (Reinvestimento de Mais Valias),tendo por lapso a divergência sido finda sem correcções em 23/07/2008, em virtude do contribuinte não reunir as condições necessárias para o preenchimento do quadro 5 do anexo G, nomeadamente o reinvestimento em virtude do imóvel alienado não poder ser considerado como habitação própria e permanente, o mesmo foi comunicado através de notificação efectuada ao contribuinte, com carta registada, no dia 30/03/2010, de acordo com o registo n° RM ……………. PT, que consta do processo, para exercer o direito de audição prévia previsto no art° 60° da Lei Geral Tributária.

2- Para efeito, foi fixado o prazo de 10 dias para, querendo, exercer por escrito tal direito, nos termos do n° 6 do art° 60° da L.G.T.

3- Decorrido o respectivo prazo, o sujeito passivo não exerceu o direito de audição por quaisquer das formas prescritas na lei, não tendo a carta sido devolvida e não tendo sido até á presente data entregue qualquer declaração de substituição.

5- Dado o exposto e tendo em atenção os factos e fundamentos, propõe-se a alteração da declaração entregue, nomeadamente eliminar os valores inscritos no quadro 5 do anexo G, não sendo de considerar o reinvestimento, uma vez que o imóvel alienado não reúne as condições previstas na al. a) do n° 5 do art° 10° do CIRS. (…)”

28. Em 29/4/2010, o Impugnante rececionou o aviso de receção que acompanhou o envio postal do ofício de comunicação da decisão descrita no ponto que antecede, relativa à declaração de IRS do exercício de 2007 (cf. ofício e AR constantes a fls. 143 do PAT).
29. Em 7/7/2010, a Direção Geral dos Impostos emitiu em nome do Impugnante a liquidação n.º ……………….., relativa ao exercício de 2007, com o valor a pagar de EUR 111.951,40 (cf. liquidação constante a fls. 20 dos autos).
30. Em 13/2/2010, a Direção Geral dos Impostos emitiu em nome do Impugnante a liquidação n.º ………………., relativa ao exercício de 2008, com o valor a pagar de EUR 11.633,89 (cf. liquidação constante a fls. 21 dos autos).
31. Desde 18/5/2011, o processo de execução fiscal instaurado ao Impugnante para cobrança coerciva das liquidações e IRS dos anos de 2007 e 2008, encontra-se suspenso por prestação de garantia bancária (cf. despacho constante a fls. 114 dos autos).
32. O Impugnante tinha a sua residência habitual em Almada, onde vivia com a sua filha menor e em união de facto com M …………………… (cf. depoimento da testemunha M …………………).
33. O Impugnante e a sua família utilizavam a casa sita no lote C um/vinte e sete, Urbanização …………, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composta por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz 10 396, para ir de férias e ao fim de semana (cf. depoimento da testemunha Marta Alexandra Carvalho Gonçalves).
34. O Impugnante demorou cerca de três ou quatro anos para finalizar a construção da casa no lote de terreno para construção designado por lote D dois/seis, sito em ……. – Alto ……., freguesia de Q..........., concelho de Loulé, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé sob o n.º ……… (cf. depoimento da testemunha Marta Alexandra Carvalho Gonçalves).
35. Após a construção da casa identificada no ponto que antecede, o Impugnante voltou a residir em Almada (cf. depoimento da testemunha M ……………., em confronto com a morada constante da petição inicial apresentada em 7/10/2009).

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A decisão da matéria de facto efectuou-se com base no exame dos documentos e informações oficiais constantes dos autos e especificados nos vários pontos da matéria de facto provada e no depoimento da testemunha M ……………….., no que se refere aos factos fixados nos pontos 33 a 35 dos factos provados.
Os depoimentos das testemunhas arroladas não permitiram o apuramento de outros factos, quando confrontados com a prova documental junta aos autos, em virtude da ausência de razão de ciência da maioria das testemunhas.
O depoimento da testemunha N ………………, técnica de contabilidade nas empresas em que o Impugnante é socio gerente, desde 2000 até 2011, foi coerente na descrição dos sucessivos esclarecimentos que elaborou para satisfazer a solicitação de informações do Serviço de Finanças, referiu que antes da alteração da residência fiscal no ano de 2006, o Impugnante vivia em Almada, deslocando-se a Loulé para exercer a sua profissão.
A testemunha M ………………….., vive em união de facto com o Impugnante desde 2002, referiu que viviam em Almada e iam para o Algarve ao fim de semana para a casa alienada. Declarou que o Impugnante tem uma filha e que a casa alienada sita na ……… não tinha condições para lá viverem permanentemente.
Referiu que em 2006 resolveram ir viver para essa casa no Algarve, durante um ano, porém a prova documental demonstra que o Impugnante alterou a morada fiscal em agosto de 2006, tendo realizado o contrato de promessa de venda em janeiro de 2007, o depoimento nesta parte revela-se muito pouco ou nada consistente.
Mais refere que o Impugnante demorou cerca de três ou quatro anos para construir a casa no terreno que adquiriu e alega que reinvestiu as mais valias obtidas em 2007, porém após a construção, o Impugnante voltou a viver em Almada.
Dos depoimentos das testemunhas M ………………… e P ………………….., trabalhadoras nos restaurantes da propriedade do Impugnante, não é possível retirar qualquer facto que contribua para a decisão da causa.
A testemunha P ………………… trabalhou para o Impugnante como vigilante no restaurante entre 2003/2004 a 2007, testemunhou que ajudou o Impugnante na mudança, quando vendeu a casa no ano de 2007 e que pintou a casa antes da sua venda.
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Nada mais foi provado com interesse para a decisão em causa, atenta a causa de pedir.»
X
No que respeita ao alegado erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto, cumpre referir que a impugnação da matéria de facto está sujeita ao ónus previsto no artigo 640.º do CPC (“Ónus a cargo do recorrente que impugne a decisão relativa da matéria de facto”). Nos termos deste artigo, com a impugnação da decisão sobre a matéria de facto, deve o recorrente necessariamente indicar, sob pena de rejeição, os pontos concretos de facto que considera incorretamente julgados; os meios probatórios concretos «constantes do processo ou de registo ou gravação nele realizada, que impunham decisão sobre os pontos da matéria de facto impugnados diversa da recorrida»; a decisão que entende «deve ser proferida sobre as questões de facto impugnadas» (n.º 1). «Quando os meios probatórios invocados como fundamento do erro na apreciação das provas tenham sido gravados, incumbe ao recorrente, sob pena de imediata rejeição do recurso na respetiva parte, indicar com exatidão as passagens da gravação em que se funda o seu recurso, sem prejuízo de poder proceder à transcrição dos excertos que considere relevantes» (n.º 2, alínea a)).
No caso, o ónus em apreço não foi observado pelo recorrente, dado que não identifica os meios de prova que, em concreto, determinariam decisão diversa, não indica quais os quesitos que merecem, no seu entender, decisão diversa e qual o sentido da mesma.
A fundamentação da matéria de facto, constante da sentença, não é questionada pelo recorrente. A mesma corresponde à realidade dos depoimentos prestados. Motivo porque se rejeita a presente imputação.
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2.2. De Direito.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre os vícios da sentença seguintes:
i) Erro de julgamento quanto à determinação da matéria de facto [conclusões 1) a 4)] (Apreciado supra]
ii) Erro de julgamento quanto ao direito aplicável [conclusões 5) a 8)]
2.2.2. Para julgar improcedente a presente impugnação, a sentença estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«A alteração do domicílio fiscal, uns meses antes da venda, aliado ao facto de o imóvel se encontrar arrendado desde 2003, a uma sociedade imobiliária gerida pelo Impugnante, contrato de arrendamento que manteve até à venda do imóvel, é fortemente indiciadora, de que o imóvel não constituía a habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, à data do facto tributário gerador de mais valias. // Ora, no caso sub judice verifica-se desde logo que o imóvel alienado não era utilizado pelo Impugnante como habitação própria e permanente, com efeito, resulta dos autos que o Impugnante residiu sempre em Almada com a companheira e uma filha, enquanto o imóvel alienado ficava situado em Q..........., sendo um imóvel usado essencialmente ao fim de semana e férias. // A junção de faturas de fornecimento de água e eletricidade e de correspondência bancária, esta ultima até em datas posteriores à venda do imóvel, não constituem prova bastante da permanência e habitualidade da residência do Impugnante no imóvel, quando confrontadas com a existência de um contrato de arrendamento do imóvel a uma sociedade comercial, a alteração do domicilio fiscal do Impugnante, meses antes da venda do imóvel e a comprovada existência da vida familiar em Almada, local onde o Impugnante habitava anteriormente e voltou a habitar, logo após a venda do imóvel e que se verifica manter, face à morada indicada na petição inicial. (…) // Pelo que, a situação do impugnante não se enquadra na exceção de não tributação de mais-valias por incumprimento do seu pressuposto base».
2.2.3. O recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento quanto ao enquadramento jurídico da causa.
Apreciação.
«Constituem mais-valias os ganhos obtidos que, não sendo considerados rendimentos empresariais e profissionais, de capitais ou prediais, resultem d[a]: [a]lienação onerosa de direitos reais sobre bens imóveis e afectação de quaisquer bens do património particular a actividade empresarial e profissional exercida em nome individual pelo seu proprietário [artigo 10.º/1/a), do CIRS].
«São excluídos da tributação os ganhos provenientes da transmissão onerosa de imóveis destinados à habitação própria e permanente do sujeito passivo ou do seu agregado familiar, nas seguintes condições: // Se, no prazo de vinte e quatro meses contados da data da realização, o valor da realização, deduzido da amortização de eventual empréstimo contraído para a aquisição do imóvel, for reinvestido na aquisição da propriedade de outro imóvel, de terreno para a construção de imóvel, ou na construção, ampliação ou melhoramento de outro imóvel exclusivamente com o mesmo destino, desde que esteja situado em território português» [artigo 10.º/5), do CIRS].
A este propósito, colhem-se da jurisprudência e da doutrina os ensinamentos seguintes:
i) «Para que opere a exclusão tributária prevista no n° 5 do art. 10° do CIRS (exclusão da tributação do ganho obtido mediante a alienação onerosa de imóveis destinados a habitação própria e permanente do sujeito passivo) a lei impõe que o respectivo ganho seja reinvestido, no prazo de 24 meses, na aquisição de um diferente imóvel e que este também tenha como destino a habitação do sujeito passivo ou do seu agregado familiar. // Para efeitos do disposto neste normativo, o conceito de habitação própria e permanente não equivale ao conceito de domicílio fiscal» (1).
ii) «O objectivo geral do regime de exclusão da incidência é, pois, não embaraçar a aquisição, imediata ou mediata, de habitação própria e permanente financiada com o produto da alienação de um outro imóvel a que fora dado o mesmo destino. Usa-se a técnica de roll-over, que torna não tributáveis essas mais-valias enquanto os valores de realização forem reinvestidos em imóveis também destinados à habitação e situados em território nacional. A exclusão referida só vale pois para as mais-valias de imóveis destinados a habitação própria e permanente quando o reinvestimento se opera em imóveis com o mesmo destino. O imóvel “de partida” e o imóvel “de chegada” têm de ser destinados à habitação própria e permanente. Qualquer outro destino de ambos, ou só de um deles, destrói as condições de aplicação da exclusão de incidência – e mais-valia realizada no imóvel de “partida” será tributável» (2).
iii) «Nos casos em que o sujeito passivo não cumpriu com a sua obrigação de comunicação da mudança de domicílio fiscal prevista no art. 19.º da LGT pode ser demonstrada a sua morada em certo lugar através de “factos justificativos”, e por conseguinte, não obsta ao preenchimento do pressupostos de “habitação permanente” o n.º 5 do art. 10.º do CIRS a não comunicação da alteração do domicílio fiscal». (3)
iv) «O requisito da permanência na “habitação” (a lei não utiliza o termo “residência”), deve ser entendido no sentido de habitualidade e normalidade e não propriamente no sentido cronológico absoluto de estadia sem qualquer solução de continuidade. Para se assegurar a finalidade subjacente à atribuição do benefício fiscal, que consiste em estimular e incentivar o acesso à habitação própria (cfr. al. c) do nº 2 do art. 65º da CRP), basta que o beneficiado organize no prédio as condições da sua vida normal e do seu agregado familiar, de tal modo que se veja nele o local da sua habitação. // Para este efeito, os actos ou factos que demonstram a ligação do beneficiado ao prédio (…) não se esgotam na ligação à circunscrição fiscal onde se situa o prédio ou na correspondência da habitação com o domicílio fiscal registado nos serviços de finanças. É certo que estes elementos são indícios de que o beneficiado pretende fixar ou fixou a sua morada real e efectiva no prédio (…). Todavia, a morada em certo lugar, a habitatio, deve demonstrar-se através “factos justificativos” de que o beneficiado fixou no prédio o centro da sua vida pessoal» (4).
No caso em exame, do probatório resultam os elementos seguintes:
i) Em 6/5/2002, no segundo Cartório Notarial de Loulé, o Impugnante adquiriu, com recurso ao crédito bancário no B…………no valor de EUR 299.628,73, o prédio urbano situado no lote C um/vinte e sete, Urbanização ……., 2.ª fase, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composto por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz ………., pelo preço de EUR 299.628, 73 (n.º 1).
ii) Em 24/4/2007, o Impugnante celebrou a escritura Pública de venda da moradia unifamiliar sita na Urbanização ……., S……, lote C1/27, freguesia de Q..........., concelho de Loulé inscrito na matriz urbana da sob o artigo ………º e descrito na conservatória do Registo Predial de Loulé sob o artigo 05211/191192, pelo preço de EUR 767.500,00 (n.º 6).
iii) Na declaração de rendimentos de IRS de 2007, o impugnante declarou: - No quadro 5 “REINVESTIMENTO DO VALOR DA REALIZAÇÃO DE IMÓVELS DESTINADO A HABITAÇÃO PROPRIA E PERMANENTE” valor em divida do empréstimo à data da alienação do bem referido no campo 502: EUR 253.245,73, valor de realização que pretende reinvestir (sem recurso ao crédito): EUR 767.500,00, valor reinvestido nos 12 meses anteriores (sem recurso ao crédito): EUR 415.000,00 (n.º 12).
iv) Na declaração de rendimentos de IRS de 2008, impugnante declarou «no “anexo G” no quadro 5 “REINVESTIMENTO DO VALOR DA REALIZAÇÃO DE IMÓVELS DESTINADO A HABITAÇÃO PROPRIA E PERMANENTE” declarou o “valor reinvestido no primeiro ano seguinte (sem recurso ao crédito) o valor de EUR 110.741,20 (n.º 15).
v) O Impugnante tinha a sua residência habitual em Almada, onde vivia com a sua filha menor e em união de facto com M…………………. (n.º 32).
vi) O Impugnante e a sua família utilizavam a casa sita no lote C um/vinte e sete, Urbanização ……….., freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composta por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz ………., para ir de férias e ao fim de semana (n.º 32).
vii) Desde o ano de 2003 até ao ano de 2007, que o prédio urbano situado no lote C um/vinte e sete, Urbanização ……….., 2.ª fase, freguesia de Q..........., concelho de Loulé, composto por moradia unifamiliar térrea, com o artigo da matriz ………, se encontra arrendado pelo Impugnante a uma Sociedade com o NIF ………………, com a denominação social “M …………………. Lda.” na qual o Impugnante exerce o cargo de gerente (n.º 2).
viii) O Impugnante demorou cerca de três ou quatro anos para finalizar a construção da casa no lote de terreno para construção designado por lote D dois/seis, sito em ………. – Alto …………., freguesia de Q..........., concelho de Loulé, descrito na Conservatória do Registo Predial de Loulé sob o n.º ……….. (n.º 34).
ix) Após a construção da casa identificada no ponto que antecede, o Impugnante voltou a residir em Almada (n.º 35).
Dos elementos coligidos nos autos resulta que o imóvel objeto de venda em 24.04.2007, referido no n.º 6 não constitui a habitação própria e permanente do recorrente e seu agregado. O mesmo é válido em relação ao imóvel referido no n.º 34. A mudança do domicílio fiscal, em data próxima da celebração da escritura de compra e venda, bem como a recepção de correspondência na fracção em apreço, não constituem, só por si, elementos justificativos de que o impugnante e seu agregado familiar faziam dos imóveis referidos o seu centro de vida. Ao invés, resulta do probatório que a habitação permanente do agregado familiar se situa em Almada, bem assim como, que as fracções sitas no concelho de Loulé servem, apenas, como casa de férias ou de fim de semana, sem que se comprove a ligação efectiva e permanente do agregado familiar às mesmas.
O pressuposto da habitação própria e permanente em relação ao imóvel alienado, bem como em relação ao imóvel adquirido, não está comprovado nos autos. Pelo que falece o pressuposto da norma do artigo 10.º/5, do CIRS, da dispensa de tributação das mais-valias. De onde se extrai que as liquidações adicionais de IRS de 2007 e 2008 não enfermam dos vícios que lhe são apontados.
Ao julgar no sentido referido, a sentença sob escrutínio não incorreu em erro de julgamento, pelo que deve ser confirmada na ordem jurídica.
Termos em que se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

Dispositivo
Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul em negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.
(Jorge Cortês - Relator)

(1.ª Adjunta - Hélia Gameiro Silva)

(2.ª Adjunto - Ana Cristina Carvalho)

(1) Acórdão do STA, de 14.11.2018, P. 01077/11.9BESNT 01448/17. No mesmo sentido, V. Acórdão do TCAS, de 14.01.2021, P. 586/09.4BESNT.
(2) José Guilherme Xavier de Basto, IRS, Incidência real e determinação dos rendimentos líquidos, Coimbra Editora, 2007, pp. 413/414.
(3) Acórdão do TCAS, de 08.10.2015, P. 06685/13.
(4) Acórdão do STA, de 23.11.2011, P. 0590/11.