Acordão do Tribunal Central Administrativo

Acórdãos TCAS	Acórdão do Tribunal Central Administrativo Sul
Processo:	1124/13.0BESNT

Secção:	CT


Data do Acordão:	11/11/2021

Relator:	JORGE CORTÊS

Descritores:	IVA. CADUCIDADE DO DIREITO À LIQUIDAÇÃO. PROVA DA EFECTIVIDADE DA NOTIFICAÇÃO.

Sumário:	O ónus da prova da notificação da liquidação recai sobre a Administração Tributária e deve ser observado através da junção de elementos externos à mesma que comprovem o ingresso da carta de notificação na esfera de cognoscibilidade do seu destinatário.


Votação:	UNANIMIDADE




Aditamento:

Decisão Texto Integral:

Acórdão

I- Relatório
J ………………………, na qualidade de responsável subsidiário das dívidas em cobrança coerciva no PEF n.° ……………………., instaurado no Serviço de Finanças de Oeiras - 2, originariamente contra “E………… - ……………….., Lda.”, por dívidas provenientes de IRC, do exercício de 2007, e de IVA, relativas aos exercícios de 2007 a 2009, no valor total de € 294.884,11, deduziu impugnação judicial contra os actos tributários de que as mesmas emergem.
O Tribunal Administrativo e Fiscal de Sintra, por sentença proferida a fls. 215 (numeração do SITAF), datada de 20 de Abril de 2020, julgou a acção parcialmente procedente, por caducidade do direito de liquidação, referente às liquidações de IVA, dos exercícios de 2007, 2008 e 2009.
A Fazenda Pública interpôs recurso contra a sentença, alegando nos termos seguintes:
«I. Visa o presente recurso demonstrar à evidência o desacerto a que chegou a douta sentença recorrida, relativamente ao modo como logrou concluir pela não notificação das liquidações adicionais de IVA dirigidas à Devedora Originária E……….. - …………….., o qual com o respeito, deriva da incorreta perceção e valoração da prova.
II. Se o Tribunal a quo valorou a Guia de Expedição e Aceitação dos CTT apresentada pela Ré, deve levá-la ao probatório enquanto elemento documental externo relevante na apreciação do objeto dos autos.
III. No que concerne às notas de liquidação enviadas aos contribuintes seguramente não se pode pedir à Administração Fiscal que seja ela a juntar algo que enviou àqueles - pelo que a esta mais não resta do que juntar os prints internos com o registo daquilo que enviou.
IV. Mas também não se pode afirmar, como afirma a douta sentença recorrida de forma isolada que a Administração Fiscal se limitou a remeter um print interno e a juntar uma guia de expedição dos CTT para assim concluir que não houve notificação das liquidações à DO, pois que que aquela guia devidamente assinada e carimbada evidencia a aceitação pelos CTT daquele expediente.
V. Na ótica da Fazenda Pública a conclusão de que da notificação da liquidação ao contribuinte se efetivou dentro do prazo de caducidade é conseguida mediante a conjugação da prova à luz da persuasão racional, ou seja, não da certeza absoluta que reconhecemos a aposição dos registos privativos evidenciaria mas de um juízo de probabilidade (certeza jurídica) de que aquele facto aconteceu.
VI. A AT aceita que um print, só por si, seja, em termos probatórios, insuficiente para prova deste facto, e a jurisprudência dos nossos tribunais vai nesse sentido, de facto. Todavia, tendo sido junta prova bastante, para além dos meros prints internos, da expedição de liquidações emitidas em data anterior à guia de expedição; havendo registo ainda que interno de que a DO foi notificada em data posterior a esta e não havendo notícia de que as notificações tenham vindo devolvidas - entendemos que seria possível ao Tribunal a quo convencer-se do envio das mesmas dentro do prazo de caducidade.
VII. Pelo exposto, está em causa, erro de julgamento, resultante, por um lado, da insuficiente fixação do probatório devendo a Guia de Expedição e Aceitação dos CTT constar dos factos dados por provados e, por outro lado, má apreciação da prova produzida nos autos, pois que face aos elementos recolhidos (que não se reduziram a prints internos) e mediante apreciação conjugada poderia - deveria o Tribunal a quo ter concluído pela provada notificação da liquidação efetuada à DO, dentro do prazo de caducidade.

José Manuel Furtado Rita Lagarto, na qualidade de recorrido, não apresentou contra-alegações.

O Digno Magistrado do M. P. junto deste Tribunal, foi regularmente notificado e pronunciou-se pela improcedência do recurso.

Corridos os vistos legais, cumpre apreciar e decidir, considerando que a tal nada obsta.

II- Fundamentação.
A sentença recorrida assentou na seguinte fundamentação de facto:
A. O Impugnante foi sócio e gerente da sociedade “E…………. - …………………, Lda.” (adiante, sociedade devedora originária ou S……….), desde a sua constituição até à declaração de insolvência, proferida a 06.06.2012, no âmbito do processo n.° ………………. (provado por documento, a fls. 367 a 369 do PAT apenso);
B. Em cumprimento das ordens de serviço n°s. OI……….., OI……………. e OI……………., emitidas a 06.06.2011, foram realizadas três acções inspetivas externas, de âmbito polivalente, aos exercícios de 2007, 2008 e 2009, da sociedade devedora originária, que tiveram início a 15.06.2011, com a assinatura da credencial pelo Impugnante, e termo a 05.08.2011, com assinatura da nota de diligência (provado por documentos, cfr. relatórios de inspeção tributária (RIT), juntos de fls. 255 a 363 do PAT apenso);
C. A S…………. foi notificada no âmbito das acções inspectivas, para efeitos de audição prévia sobre os projectos de correcções, através dos ofícios n.° 070588, 070587 e 070586, de 09.08.2011, tendo-se pronunciado, por requerimentos de 26.08.2011, ao teor dos projectos de correcções, notificados através dos ofícios n°s. 070588 e 070587, referentes aos exercícios de 2007 e 2008 (provado por documentos, cfr. RIT);
D. Em resultado das acções inspectivas, foram efectuadas as seguintes correcções técnicas: ao resultado declarado de 2007, em sede de IRC, no valor total de € 56.328,07, e referente a tributação autónoma, no valor de € 33.960,70, e, em sede de IVA, no valor de € 82.213,60; ao resultado declarado de 2008, em sede de IRC, no valor € 50.760,55, e referente a tributação autónoma, no valor de € 4.700,00, e, em sede de IVA, no valor de € 124.068,98; e, ao resultado declarado de 2009, em sede de IRC, no valor de € 32.590,19, e, em sede de IVA, no valor de € 7.913,63, com os fundamentos constantes dos respectivos relatórios finais de inspecção (provado por documentos, cfr. RIT, juntos de fls. 255 a 363 do PAT apenso, que se dão por reproduzidos);
E. A S……. foi notificada do teor dos RIT, através dos ofícios n.° 080806, 080804 e 080805, de 16.09.2011 (provado por documento, cfr. fls. 308, 344 e 361 do PAT apenso);
F. A SDO foi objecto do processo de inquérito criminal n.° 66/08.5TDLSB, que foi arquivado por despacho de 31.11.2012 (provado por documento, a fls. 370 a 374 do PAT apenso);
G. Em resultado das acções inspectivas, em 26.09.2011, foi emitida em nome da SDO a demonstração de liquidação de IRC n.° ……………………., do ano de 2007, no valor de € 55.360,30, que foi enviada para a morada da S………., sob correio registado com a referência RY……………………., a 30.09.2011 (provado por documento, a fls. 159 dos autos e fls. 211 e 212 do PAT apenso);
H. Em 28.09.2011, foi emitida a demonstração de liquidação de juros compensatórios (JC) n.° ……………………, de 2007, com os valores de € 5.391,55 e € 81,11, que foi enviada para a morada da S……….., sob correio registado com a referência RY…………….., a 30.09.2011 (provado por documento, a fls. 161 dos autos, e fls. 211 e 213 do PAT apenso);
I. Na mesma data, foi emitida a demonstração de acerto de contas n.° ……………….., referente ao exercício de 2007, com o valor a pagar de € 55.279,20, que foi enviada para a morada da S…., sob correio registado, com a referência RY…………….., a 03.10.2011 (provado por documento, a fls. 164 dos autos, e fls. 211 e 214 do PAT apenso);
J. Na sequência das acções inspectivas, em 24.09.2011, foram emitidas as liquidações adicionais de:
- de IVA n.° ……………e JC n.° ……………., do período de 0912, no valor de total € 8.409,70;
- de IVA n.° ………… e JC n.° ……………, do período de 0812, no valor de total € 130.443,68;
- de IVA n.° ……………. e JC n.° ………………., do período de 0806, no valor total de € 388,81;
- de IVA n.° ……………….. e JC n.° ………, do período de 0805, no valor total de € 994,74;
- de IVA n.° …………… e JC …………, do período de 0804, no valor total de € 498,85;
- de IVA n° …………….. e JC n.°……………, do período de 0803, no valor total de € 1.562,15;
- de IVA n° …………….. e JC n.° ………….., do período de 0802, no valor de € 3.121,01;
- de IVA n.° ………. e JC n.° ………….., do período de 0712, no valor total de € 83.949,98;
- de IVA n.°…………… e JC n.° ………….., do período de 0710, no valor total de € 1.267,54;
- de IVA n° ………… e JC n.° …………, do período de 0708, no valor total de € 255,71;
- de IVA n.° ……….. e JC n.° …………, do período de 0706, no valor de € 408,62;
- de IVA n.° ……………. e JC n.° ………….., do período de 0705, no valor de € 358,26;
- de IVA n°………….. e JC n.° ……….., do período de 0703, no valor total de €7.396,03;
- de IVA n.° …………….. e JC n.° ………, do período de 0702, no valor total de € 317,96; e
- de IVA n.° 11144670 e JC n.° 11144671, do período de 0701, no valor total de 231,87 (provado por documento, a fls. 215 a 234 do PAT apenso);
K. Não tendo sido efectuado o pagamento voluntário das dívidas referidas nas alíneas J. em I., supra, foi instaurado no Serviço de Finanças de Oeiras - 2, o processo de execução fiscal (PEF) n.° ………………., no valor total de € 294.884,11 (provado por documento, a fls. 83 do PAT apenso);
L. Em 22.04.2013, foi, no âmbito do PEF referido na alínea antecedente, proferido despacho de reversão, para efeitos de efectivação da responsabilidade subsidiária do Impugnante, ao abrigo dos arts. 23.°, n.° 1 e 24.°, n.° 1, b) da LGT (provado por documento, a fls. 83 do PAT apenso);
M. Através do ofício n.° 2500, da mesma data, foi o Impugnante citado, por reversão (provado por documento, a fls. 46 a 83 do PAT apenso).

Factos Não Provados
Não se provou que:
- A Administração Tributária (AT) tenha remetido, por correio registado, para a S……….. as notificações referentes às liquidações adicionais de IVA, referentes aos exercícios de 2007, 2008 e 2009.
Motivação da Decisão de Facto
A decisão quanto à matéria de facto provada resultou do exame dos documentos, não impugnados, que constam dos autos e do PAT apenso, conforme referido em cada uma das alíneas do probatório.
Para prova dos factos constantes das alíneas G. a I. foi relevante a junção das notas de liquidação e dos comprovativos do envio sob registo postal das mesmas, conforme resulta de fls. 159 e 164 dos autos, conjugadas com fls. 211 a 214 do PAT apenso.
Quanto à matéria de facto não provada:
Não se provou que as liquidações adicionais de IVA, dos exercícios de 2007, 2008 e 2009, tenham sido remetidas por correio registado para a S………, na medida em que apenas constam dos autos prints extraídos do sistema interno da própria AT (cfr. fls. 215 a 234 do PAT apenso), com a indicação de que a notificação foi efectuada a 12.10.2011, não constando a referência ao respectivo registo postal dos CTT. Por outro lado, na sequência da notificação da Fazenda Pública para junção da pertinente prova documental, apenas foi apresentada uma guia de expedição colectiva, relativa a 3.786 registos, remetidos a 07.10.2011, ou seja, em data anterior à que consta como sendo a da notificação da S……...
Assim, não havendo prova concludente (e congruente) relativa ao envio da notificação, designadamente com elementos externos, extraídos do site dos CTT, comprovativos de que a liquidação foi enviada por correio registado para a morada da S…….., não pode o Tribunal considerar provada a respectiva notificação.

A recorrente pretende rectificar o probatório, no que respeita à falta de prova da efectividade das notificações das liquidações relativas ao IVA 2007, 2008 e 2009.
Afirma que «[n]o que concerne às notas de liquidação enviadas aos contribuintes seguramente não se pode pedir à Administração Fiscal que seja ela a juntar algo que enviou àqueles - pelo que a esta mais não resta do que juntar os prints internos com o registo daquilo que enviou. // Mas também não se pode afirmar, como afirma a douta sentença recorrida de forma isolada que a Administração Fiscal se limitou a remeter um print interno e a juntar uma guia de expedição dos CTT para assim concluir que não houve notificação das liquidações à DO, pois que que aquela guia devidamente assinada e carimbada evidencia a aceitação pelos CTT daquele expediente. // Na ótica da Fazenda Pública a conclusão de que da notificação da liquidação ao contribuinte se efetivou dentro do prazo de caducidade é conseguida mediante a conjugação da prova à luz da persuasão racional, ou seja, não da certeza absoluta que reconhecemos a aposição dos registos privativos evidenciaria mas de um juízo de probabilidade (certeza jurídica) de que aquele facto aconteceu».
Apreciação. Compulsados os autos, verifica-se que não existe nenhum elemento externo à recorrente que permita afiançar do ingresso na esfera de cognoscibilidade da destinatária das notificações em causa. O registo colectivo do CTT de fls. 271, dos autos, por ser um registo em massa, sem discriminação dos registos incluídos, não permite, só por si, extrair conclusão diversa da que consta da matéria de facto não provada. Pelo que a pretensão da recorrente não é de acolher.
Termos em que julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.
2.2.1. A presente intenção recursória centra-se sobre o alegado erro de julgamento na determinação da matéria de facto (i) e na apreciação da matéria de facto (ii) em que terá incorrido a sentença recorrida quanto à determinação da matéria de facto, ao considerar que a notificação das liquidações de IVA não teve lugar.
2.2.2. A sentença havia julgado procedente a impugnação, por caducidade do direito à liquidação no que respeita às liquidações de IVA dos exercícios de 2007, 2008 e 2009. Para assim proceder, estruturou, em síntese, a argumentação seguinte:
«Neste caso, é alegada a caducidade do direito à liquidação, referente às liquidações adicionais de IRC, de 2007, e de IVA, relativa aos anos de 2007, 2008 e 2009. // De acordo com o n.° 4 do art. 45.° da LGT, o prazo de caducidade conta-se, nos impostos periódicos, a partir do termo do ano em que se verificou o facto tributário e, nos impostos de obrigação única, a partir da data em que o facto tributário ocorreu, exceto no imposto sobre o valor acrescentado, caso em que aquele prazo se conta a partir do inicio do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto. // Há ainda a referir que o prazo de caducidade esteve suspenso durante o procedimento inspectivo, por não ter excedido o prazo de seis meses, previsto no art. 46.°, n.° 1 da LGT (cfr. alíneas B. e E. dos factos provados). (…) // Já quanto às liquidações de IVA, como ficou exposto em sede de factos não provados e de motivação da decisão de facto, os elementos apresentados pela AT não permitem, por si só, demonstrar que essa notificação foi realizada ou quando é que a mesma foi concretizada. // (…) // Em conformidade, se terá de concluir pela procedência parcial das alegações do Impugnante, por caducidade do direito de liquidação quanto ao IVA, dos exercícios de 2007, 2008 e 2009».
2.2.3. A recorrente assaca à sentença em crise erro de julgamento. Sustenta que existem elementos nos autos que comprovam a efectividade das notificações em causa.
Apreciação.
Determina o artigo 38.º do CPPT (“Avisos e notificações por via postal ou telecomunicações endereçadas”), que: «As notificações são efectuadas obrigatoriamente por carta registada com aviso de recepção, sempre que tenham por objecto actos ou decisões susceptíveis de alterarem a situação tributária dos contribuintes ou a convocação para estes assistirem ou participarem em actos ou diligências (n.º 1). // «As notificações não abrangidas pelo n.º 1, bem como as relativas às liquidações de tributos que resultem de declarações dos contribuintes ou de correcções à matéria tributável que tenha sido objecto de notificação para efeitos do direito de audição, são efectuadas por carta registada» (n.º 3).
No caso, estão em causa liquidações adicionais de IVA de 2007, 2008 e 2009, as quais resultaram da correcção à matéria colectável, imposta por procedimento inspectivo, no decurso do qual, a sociedade contribuinte foi notificada com vista ao exercício do direito de audição prévia (alíneas B) e C), do probatório).
O regime de notificação das liquidações adicionais em presença é o que decorre do disposto no artigo 38.º/3, do CPPT. Por seu turno, a preterição da caducidade do direito à liquidação decorre do decurso do prazo de quatro anos a contar a data do início do ano civil seguinte àquele em que se verificou a exigibilidade do imposto (artigo 45.º/1 e 4, da LGT (versão vigente).
No que respeita ao ónus da prova da efectividade das notificações, cumpre reiterar a jurisprudência fiscal assente, nos termos da qual,
i) «Por força do disposto no artigo 74º da LGT, cabia à Administração o ónus da prova da notificação da liquidação, ónus este que, de todo, in casu, não foi cumprido, uma vez que a Administração não juntou aos autos o registo comprovativo do envio da liquidação para o domicílio fiscal do sujeito passivo (tão-pouco um registo colectivo ou o aviso de recepção, se foi utilizado), antes se limitando a juntar prints informativos. // Tais prints não podem deixar de ser considerados como documentos internos elaborados pela própria Administração, para efeitos internos, não oponíveis à executada» (1).
ii) «É a administração tributária que tem o ónus de demonstrar que efectuou a notificação de forma correcta, cumprindo os requisitos formalmente exigidos pelas normas procedimentais; // O «recibo de aceitação» e o «recibo de entrega» da carta registada pelos serviços postais, previstos nos nºs 2 e 4 do artigo 28º do Regulamento do Serviço Público de Correios são documentos idóneos para provar que a carta foi registada, remetida e colocada ao alcance do destinatário» (2).
No caso, não foram juntos elementos que comprovem a efectividade e a regularidade das notificações em causa.
Em face do exposto e atendendo a que dos elementos coligidos nos autos não resulta demonstrada a efectividade das notificações em presença, pelo que ocorreu a preterição do prazo de caducidade do direito à liquidação, sem a devida interrupção do mesmo através da notificação das liquidações em apreço, o que determina a anulação das liquidações em exame. Como se determinou na sentença recorrida, a qual deve ser mantida na ordem jurídica, dado que não incorreu no erro que lhe é imputado.
Motivo porque se julgam improcedentes as presentes conclusões de recurso.

DISPOSITIVO

Face ao exposto, acordam, em conferência, os juízes da secção de contencioso tributário deste Tribunal Central Administrativo Sul negar provimento ao recurso e confirmar a sentença recorrida.
Custas pela recorrente.
Registe.
Notifique.

(Jorge Cortês - Relator)

(1º. Adjunto- Hélia Gameiro Silva)

(2º. Adjunto –Ana Cristina Carvalho)

(1) Acórdão do TCAN, de 12/04/2013, P. 01727/07.1BEPRT
(2) Acórdão do TCAS, de 18-04-2018, P. 628/10.0BELRA